CONTROLE ORÇAMENTÁRIOMETODOLOGIA E TÉCNICA

w. J. HUITT YARDLEY PODOLSKI

"Todos os adtninistredoree planejam. Não é poeeivelconceber qualquer tipo de organização cujos líderesnão dediquem alguma atenção aos seus objetivos,assim como aos meios mais eficientes para atingi-los.Um grupo de pessoas operendo sem qualquer planoconstitui, meramente, u'a massa incoerente e semdireção, jamais uma organização." - ROBERT N.ANTHONY

As reações de um grupo de pessoas em relação ao con-trôle orçamentário podem ser agrupadas em três classesbásicas:

• atitude negativa ao contrôle;

indiferença;

• apoio definitivo a qualquer extensão dêsse instrumen-to administrativo.

•

o exame dessa classificação demonstra que a terceiraclasse ou se serve corretamente das vantagens do contrô-le orçamentário ou tem contato direto com operações su-bordinadas a contrôle orçamentário bem organizado e efi-dente. Verifica-se, outrossim, que as duas primeiras ounão têm conhecimento ou estão mal informadas sôbre ofuncionamento do contrôle. Trata-se, na maioria, de pes-soas que nunca tiveram contato direto com operações di-rigidas através de um sistema eficiente de contrôle orça-mentário, nem tampouco tiveram oportunidade de exami-nar o assunto de forma definitiva e real, vendo e anali-

w. ]. HUITT YARDLEY PODOLSKI - Consultor em Administração, São Paulo.

1.12 CONTRóLE ORÇAMENTARIO R.A.E./12

sando os resultados de um sistema de contrôle que fun-cionasse eficientemente.Constatou-se, também, em alguns casos, que muitas pes-soas pertencentes à primeira classe tiveram experiênciasnegativas em organizações onde o sistema de contrôle fa-lhara. Entretanto, é muito raro que as condições econô-micas sejam tão más que um sistema eficiente de contrô-le falhe completamente, mesmo porque a existência detais condições exclui a possibilidade de funcionamento daemprêsa. Analisaremos as possíveis razões de falhas dossistemas de contrôle orçamentário quando tratarmos desua metodologia.Durante os últimos anos aumentou muito o interêsse sô-bre o assunto. Grande número de indústrias experimen-tou tal desenvolvimento no volume de suas operações quese tornou impossível dirigi-las sem um programa bem de-finido e minuciosamente elaborado, tanto no campo fabrilcomo no econômico-financeiro. Nas indústrias pertencen-tes a grupos numerosos de acionistas, que procuram ele-ger para suas diretorias pessoas habilitadas, treinadas etecnicamente capacitadas, o planejamento das operaçõesa curto e a longo prazo é considerado imprescindível.

Existem, porém, muitas emprêsas de propriedade de fa-mílias ou de um único dono, o qual, em muitos casos, foitambém seu fundador. Neste grupo de emprêsas, que cha-maríamos oligárquicas, é maior a resistência à sistemati-zação do planejamento das operações em geral e das fi-nanceiras em particular.Êste artigo tem por objetivo expor a filosofia em que sefundamenta a idéia de contrôle orçamentário, discutir ametodologia de um sistema de contrôle e demonstrar comoum programa dessa natureza é realizado e integrado numaoperação comercial.

o QUE É CONTRôLE ORÇAMENTÁRIOContrôle orçamentário é um sistema de planejamento eco-nômico-financeiro das operações de uma emprêsa, e defiscalização da execução do programa preestabelecido.

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Nos tempos atuais não há lugar para organismos que nãosaibam planejar o progresso. Em face da viva e agressivaconcorrência e das freqüentes e violentas variações nas es-truturas econômicas do mundo, qualquer organização quedeseje progredir, ou, pelo menos, sobreviver, tem de pla-nejar suas atividades e cuidar para que prossigam no sen-tido previsto pelo plano. Acima de tudo a emprêsa pre-cisa diligenciar para que os resultados de seus esforçossejam efetivos, o que se demonstra pela obtenção do lucroprojetado.

Uma emprêsa industrial mantém sua existência por suaeficiência na conversão dos diversos elementos para pro-duzir melhor e mais barato o produto final; bàsicamente,porém, qualquer emprêsa se inicia e se mantém em ope-ração graças ao seu poder aquisitivo. Dêste modo, paraadquirir as necessárias máquinas, dependências, mãos-de--obra, materiais etc. , uma emprêsa industrial tem de pos-suir, inicialmente, poder aquisitivo à altura necessária, sejaem forma de dinheiro, seja em forma de crédito. O di-nheiro e o crédito representam valôres que devem sersubmetidos a uma série de transformações para assegurara existência da emprêsa. Desde a formação da emprêsae durante tôdas as fases de sua operação ocorre um fluxode transformação de valôres, como mostra a Figura 1.

Êsse fluxo é concepção econômica que pode ser represen-tada esquemàticamente, de modo semelhante à represen-tação das concepções eletrônicas ou mecânicas. Da mes-ma forma pela qual o engenheiro industrial esquematizae generaliza as diversas fases técnicas de sua operação fa-bril, ao economista cumpre esquematizar as funções eco-nômicas inerentes à vida de uma emprêsa. Em nosso casoestamos interessados no fluxo de transformação de valôres.

Simples é nosso esquema e fácil sua compreensão. Senão,vejamos. A emprêsa começa pela aquisição do capital, oque sói ser feito através da venda de ações ou cotas. Estassão adquiridas pelo público em geral ou por um grupo li-mitado de pessoas que hajam por bem constituir a socie-dade . Dá-se início, assim, ao fluxo da transformação de

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valôres. Emitem-se, preliminarmente, certificados ou títu-los provisórios de ações, cotas e debêntures, cambiáveis enegociáveis por dinheiro ou crédito. Esta é, aliás, a pri-meira conversão de valôres, a primeira das etapas prin-cipais do fluxo econômico: o financiamento.

De posse do dinheiro ou do crédito, a ernprêsa passa aadquirir prédios, máquinas, materiais etc., e a contratardiversos serviços, como fôrça, telefone, direção, mão-de-obra etc.. Essa operação, claro está, altera, de imediato,a situação financeira da ernprêsa e o seu grau de solvên-cia, porquanto faz com que o capital líquido se transfor-me, parcialmente, em ativo fixo e inventário. É a segun-da conversão de· valôres, a conversão pela compra, queconstitui a segunda das etapas principais do fluxo eco-nômico.

Utilizando máquinas, materiais e serviços, a emprêsa in-dustrial enceta a fabricação de seus produtos. Parte dovalor do ativo fixo é incorporado nos produtos pela de-preciação. Os materiais transformam-se em produto atra-vés do esfôrço da equipe de fábrica. Nesse ponto os va-lôres que representam o uso do ativo fixo, dos materiaise de parte dos serviços estão sendo convertidos em valordo produto a ser colocado no mercado. Dá-se, então, pelaoperação fabril, a terceira das etapas principais do fluxoeconômico: a transformação da matéria-prima em produto.

A quarta e última etapa dêsse esquema geral de fluxos eco-nômicos de uma emprêsa industrial é a conversão pelasvendas, ou mercadização. "Vendas" é um dos serviçosmais importantes para a vida do negócio. Tem por objeti-vo suscitar e manter no público o desejo de possuir oproduto fabricado pela emprêsa, mesmo em casos onde opreço do prcduto exceda seu valor utilitário real. Êsseserviço requer pessoal e equipamento; o valor do uso doequipamento e dos esforços do pessoal de vendas adicio-na-se ao custo do produto. Adiciona-se, também, a êssecusto o valor dos serviços da administração da emprêsa .Por outro lado, o uso do capital que se permite converterem produto não pode ser gratuito, Assim, ao custo do

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produto adiciona-se agora o valor do custo de uso do ca-pital necessário para sua fabricação. Êsse custo é pelaemprêsa considerado lucro. Na verdade, porém, o lucro éo custo do uso do capital empregado pela emprêsa emsuas operações. O valor dêsse custo é muito flexível, va-riando de acôrdo com as condições do mercado e as regrasgerais do comércio. Dêste modo, a conversão pelas ven-das é a última etapa principal, onde o valor de todos oselementos convertidos em produto é transformado, denôvo, em dinheiro ou em crédito, e se fecha o ciclo dastransformações.Compreende-se que muitas funções das diversas etapassupracitadas não se desenvolvem simultâneamente, e queo grau de deslocamento das fases pode ter qualquer mag-nitude, dependendo do órgão sintonizante, que é a admi-nistração ou a gerência. É possível, também, que uma em-prêsa possa ter vários fluxos econômicos independentes,cada um fora de fase com os outros. Todos, porém, devemobedecer a uma ordem de seqüência funcional, começan-do e terminando da mesma maneira, mesmo que em nívele tempo diferentes. As variações nas intensidades dos flu-xos, as diferenças em nível ou fase e os demais aspectosde cada fluxo devem ser cuidadosamente estudados eatentamente observados durante seu percurso. Aqui, comoem qualquer ramo da ciência ou da tecnologia, para seobterem bons resultados dos fenômenos usados e operadosé necessário compreender bem as bases da existência dês-ses fenômenos, suas origens e as razões de seu comporta-mento, sem o que não se poderá tirar proveito dêles. Odirigente de uma emprêsa, portanto, não pode ignorar ofuncionamento e a interdependência de todos os fatôres.presentes, internos e externos, que atuem por dentro epor fora de cada um dos fluxos econômicos e que possaminfluir em suas diversas etapas.A direção de qualquer atividade - especialmente daque-las cujos elementos, complexos e interdependentes, este-jam, na maioria, sujeitos a influências externas - há desempre ser considerada sob os prismas estudo, planeja-mento e contrôle , Êsses três pontos são essenciais e cons-

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tituem o único esquema básico para a formação de qual-quer sistema de contrôle orçamentário. Ao redor dêles osistema pode assumir qualquer forma, de acôrdo com asnecessidades específicas da emprêsa e caraterísticas àssuas operações.

É claro que as grandes emprêsas são sempre beneficiadaspelos sistemas completos. As operações das pequenas em-prêsas não justificam tais despesas, nem exigem sistemasrígida e pormenorizadamente elaborados. Contudo, tantono caso das grandes quanto no das pequenas emprêsas oestudo das situações e o conseqüente planejamento dasatividades, de conformidade com as perspectivas, são, ine-gàvelmente, indispensáveis. Mesmo para a pequena em-prêsa é altamente vantajoso o exame de suas possibilida-des futuras, sejam elas a curto ou a longo prazo. Comoresultado de tal exame, o ajuste. das operações para as si-tuações encontradas torna-se mais fácil e seguro; sua prin-cipal utilidade é a de facultar decisões claras, bem defi-nidas, evitando dúvidas e hesitações nas conseqüentesordens que devam ser dadas.

Decisões e ordens firmes e bem definidas criam um climade segurança, que se propaga tanto para dentro como parafora da emprêsa.

A Figura 2 apresenta um esquema das funções básicas doplanejamento.Cêrca de 50%, ou talvez mais, dos administradores quenão usam o contrôle orçamentário organizado apresentam,como causa de sua atitude negativa, a instabilidade dascondições econômicas existentes no mundo inteiro, espe-cialmente no Brasil. Alegam que a amplitude das varia-ções das condições econômicas, bem como a grande fre-qüência e imprevisibilidade das ocorrências dêsses fenô-menos, anulam os resultados de qualquer trabalho de pro-gramação econômico-financeira. À luz dos acontecimen-tos ocorridos no Brasil desde 1961, o argumento parece--nos, à primeira vista, muito justo. Não cremos, com efei-to, exista emprêsa que, durante os anos de 1961, 1962e 1963, haja seguido, até ao fim, o programa orçamentá-

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RA.E./12 CONTRoLE ORÇAlVIENT ARIO 119

no estabelecido no comêço de cada um dêsses períodosanuais.

Já em 1959, a propósito, assistindo uma emprêsa no pre-paro de seu orçamento para 24 meses, tivemos de fazer.no mesmo ano, três vultosos reajustamentos. Nem porisso, r.o entanto, o trabalho inicial foi perdido. O progra-ma orçamentário original e os resultados dos estudos eco-nômicos constituíram excelente ponto de partida paranovas considerações. Cada vez que se tornava necessárioum reajustamento, era êle estudado e executado com ra-pidez, em tempo muito mais curto que o que tinha sidonecessário para o estudo original. Referido programa or-çamer.tário, embora tenha ficado obsoleto em pouco tem-po, permitiu medirmos a grandeza das variações que se es-tavam verificando, o que, por sua vez, nos possibilitou ocálculo das grandezas das reflexões sôbre todos os aspec-tos da operação, inclusive o cálculo exato dos novos custose do financiamento necessário, tanto a curto como a longoprazo. Se a emprêsa não tivesse suas operações financei-ras bem planejadas, o estudo dos ajustes não poderia serfeito em tempo suficiente para evitar o prejuízo certo ea situação embaraçosa que ameaçavam o bom nome daorganização. Ela seria virtualmente surpreendida pelasúbita falta de meios para liquidação dos compromissosassumidos.

FIGURA 3: Et.queme de um Sistema de Contrô1e Orçamentário

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120 CONTRôLE ORÇAMENTÁRIO R.A.E.j12

Examinemos mais detidamente o argumento já assinala-do, segundo o qual é impossível, em tempos de inflaçãodescontrolada, um plano a longo prazo. Somos acordequanto à dificuldade da elaboração, nessas circunstâncias,de um plano pormenorizado, válido, digamos, por 10 anos,tendo em vista os objetivos a serem realizados duranteêsse período. Êstes objetivos, porém, e os planos básicospodem ser preestabelecidos para o período todo. Depois,a vida da organização deve ser planejada em etapas visan-do ao objetivo principal. No tocante aos objetivos tãoremotos (por 10 anos) nosso modo de organizar os progra-mas seria o seguinte: '• programas mensais minuciosamente elaborados paraos próximos 12 meses (que, de acôrdo com o tipo da ope-ração, deveriam ser reajustados cada 30, 60 ou 90 dias);

• programas trimestrais pormenorizados para os 12 me-ses seguintes (a serem reajustados cada 90 dias);

• programa anual para o terceiro ano (a ser reajustadocada 6 meses);

• plano-base geral abrangendo os dois anos seguintes (aser revisado cada 6 meses);

• plano-base geral abrangendo o resto do período (a serrevisado cada ano) .

Quaisquer que sejam as condições nas quais opere umaemprêsa, o planejamento deve ser considerado tanto acurto como a longo prazo. (Vide Figura 2.)

A Figura 3 representa um esquema de contrôle orçamen-tário, operante em função do fluxo de fundos, com retroa-limentação, incluindo dispositivo para seleção e distribui-ção dos dados sôbre os resultados finais (output).

As condições atuais, é sabido, são anômalas e as situaçõesse modificam, total ou parcialmente, de um dia para outro.A grande instabilidade das situações se deve, justamente,às alterações constantes das condições de operação ou àsalterações ocorridas em um ou mais de seus elementoscomponentes. É o que ocorre, diàriamente, em todos os

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momentos da vida de tôda e qualquer emprêsa. Mas,quando os obstáculos já tiverem sido previamente conside-rados tornam-se mais fáceis os ajustes por não mais haverelementos de surprêsa.

Com a previsão dos possíveis obstáculos e dos eventuaismeios necessários para vencê-lo ou restringir seus efeitosnegativos, os ajustes do programa passam a ser rotineiros.(Vide Figura 3.) Porém, ao nos defrontarmos, subita-mente, com uma situação nova, acompanhada de outras,tôdas nunca dantes calculadas nem consideradas, o ajustetorna-se verdadeiramente difícil e, às vêzes, até impossí-vel. O pior é que êsses casos exigem, por via de regra,soluções urgentes, não deixando tempo para o estudo dascircunstâncias, condições e probabilidades. Aqui as deci-sões têm de ser tomadas ràpidamente e, nas circunstânciasdescritas acima, quase sempre são tomadas apressadamen-te, de acôrdo com as opiniões do dirigente e seus assessô-res, opiniões essas geralmente baseadas em valôres sub-jetivos e sob influência de emoções.

Raramente os resultados são positivos em casos assim con-dicionados e, mesmo quando aparentemente sejam bons,o exame cuidadoso de todos os elementos componentesda ocorrência revela uma das seguintes conclusões (ouambas) :

• a situação não deu prejuízo por razões outras das con-sideradas na hora da decisão;

• não foram tiradas tôdas as vantagens que mesmo u'amá situação oferece, porque, forçado a tomar uma decisãorápida, o dirigente não teve coragem de desviar sua aten-ção para o estudo das probabilidades, deixando, destarte,a possibilidade de otimizar o lucro.

OBJETIVOS DO CONTRÔLE ORÇAMENTÁRIO

O objetivo principal do contrôle orçamentário é proporcio-nar à administração a possibilidade de controlar, por regi-mentaçâo e subordinação, as duas relações gerais básicas:

122 CONTRôLE .ORÇAMENTÁRIO R.A.E.;12

• as despesas com relação à receita;

• os custos, por unidade, do produto acabado com relaçãoao lucro.

À comparação das despesas a serem desembolsadas comas que forem planejadas dá-se o nome de contrôle de des-pesas. Tal contrôle implica a observação das despesas jáefetuadas e do comportamento das variações, e requer se-jam determinadas as razões das diferenças e a tomada dedecisão para os ajustes no plano das despesas.

Chama-se controle de custos por ur.idade de produto aca-bado a permanente observação dos valôres a serem con-vertidos no produto final. E'mister que os dados atinentesao fluxo econômico - que se desenvolve dentro da em-prêsa - sejam colhidos, relacionados e comparados. Asrelações são feitas por unidade ou por parte de produtoe demonstram o grau de rentabilidade das operações ,e osvalôres dos diversos esforços que constituem parte doproduto.

Enquanto o objetivo acima exposto esclarece a função docontrôle orçamentário, o seu caráter geral esconde algunsaspectos importantes que devemos esclarecer agora paraa perfeita compreensão do assunto, muito embora tenha-mos de aludir às ações posteriores cujo trato pertence àesfera da metodologia. Como desejamos conferir a estaexposição um sentido, não somente de regimentação e su-bordinação (já expresso no objetivo principal), mas, tam-bém, de planejamento, passaremos a especificar, desde já,quatro outros objetivos nos quais se escoram os esquemasde qualquer tipo de contrôle orçamentário:

• planos para o funcionamento e direção das futurasoperações;• contrôle dos meios e despesas de acôrdo com o planopreestabelecido;

• planos para otimizar os lucros e eliminar os desperdí-cios;• eliminação das possibilidades de êrro e fraude.

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Essa reformulação do objetivo principal demonstra, pri-meiramente, que o contrôle orçamentário é um instrumen-to inerentemente ligado ao planejamento do futuro daemprêsa a longo e a curto prazo ··eque não podemos ga-rantir a boa execução dos planos sem ter estabelecido umsistema de contrôle.Por sua própria natureza o contrôle é,definitivamente,instrumento da alta administração; instrumento que per-mite reconhecer onde haja riscos nas decisões a seremtomadas e calcular sua grandeza. Não podendo os riscosserem evitados, as informações sôbre êstes, obtidas atra-vés de estudos e cálculos, permitem estimar as possibili-dades de êxito numa situação perigosa, ou tirar proveitoda má situação. Usando um sistema bem formulado eelaborado, o trabalho da administração deixa de ser umtatear na escuridão; passa a desenvolver-se como expe-riência planejada, onde algumas das dificuldades naturaisao ambiente podem ser previstas e contorr.adas de ante-mão, reduzindo-se ao mínimo o efeito dos obstáculos quepermanecem no caminho.

A METODOLOGIA DO CONTRÔLE ORÇAMENTÁRIO

Qualquer sistema existe em função do seu ambiente, r.oqual influi e pelo qual é influído. Ao considerar um sis-tema de contrôle orçamentário temos de considerar, tam-bém, a organização a ser controlada como um dos siste-mas no ambiente do nosso sistema de contrôle , Ambosos sistemas são diretamente ligados entre si. Um dependedo outro, mas, funcionalmente, o sistema da organizaçãoé subordinado ao sistema de contrôle. A Figura 4 demons-tra um grupo simples de sistemas interdependentes. Aslinhas contínuas representam dependências diretas entre<osrespectivos sistemas. As linhas interrompidas represen-tam dependência indireta. Ambas representam possibi-lidades de comunicação direta.Em volta de qualquer sistema, no seu ambiente, estão osfatôres que atuam sôbre o sistema. Muitos dêsses fatôrestêm ação e influência fortuitas. Muitos dêles são intan-gíveis.

124 CONTRóLE ORÇAMENTARIO R.A.E· 1:2

A quase infinita variedade de elementos externos e a com-plexidade do ambiente da maioria dos sistemas econômico--financeiros transformam, às vêzes, num esfôrço antieconô-mico já o próprio trabalho de quantificação dos elementos.fatôres ou variáveis, anulando, dêsse modo, o valor posi-tivo dos resultados de tal trabalho. O tempo necessáriopara obter certos valôres desejados não compensa, muitasvêzes, o resultado obtido, nem permite a conclusão do es-tudo principal antes da tomada de decisão que deveria:ser nêle baseada.

FIGURA 4: Um sistema de comunicação direta.

SISTEMADE

DAORGANIZAÇÃO

A SER

Todavia, quando não é possível quantificar com exatidãoos elementos sob estudo, a deixá-los sem quantificação epreferível atribuir às respectivas variáveis os valôres aprc

P..A.E./12 CONTRôLE ORÇAMENTARIO 125

xirnados . Agindo dessa maneira, ainda que as probabili-dades se transformem em valôres subjetivos, livramo-nosde elementos de incerteza, transformando-os em elemen-tos de risco calculado. Essa transformação permite queo sistema de contrôle funcione com mais firmeza e que ofator corretivo da retroalimentação (feedback) seja gera-do mais eficientemente. (Vide Figura 3.)1 . Processo de Formação de um Sistema de ControleOrçamentárioA elaboração, a organização e a construção de qualquersistema nôvo constituem trabalhos originais que exigemplanejamento racional. Para obter uma perspectiva maisprofunda dessa última função primária, devemos dividi-la,no mínimo, em cinco estágios separados:

••

estudos preliminares do sistema;planejamento explorativo;planejamento do desenvolvimento e da implantação;estudos durante o desenvolvimento e a implantação;estudos e ajustes do sistema em funcionamento.

•••

Esses cinco estágios agrupam um sem número de funçõesprincipais e laterais. Ocupar-nos-emos com as mais impor-tantes existentes dentro de cada estágio.

A . Estudos Preliminares do Sistema.

O primeiro objetivo dos estudos preliminares do sistemaé auxiliar o administrador a definir os problemas e a des-crever os limites e a extensão dos trabalhos. Estabelece--se nesse estágio o grau de exatidão que o sistema devaadotar. Normalmente o trabalho é composto de peque-nos projetos cuja natureza individual determina os seto-res competentes para executá-los. A distribuição dêssesprojetos aos respectivos setores é problema característicodêste primeiro estágio. As pesquisas necessárias sôbre par-ticularidades do sistema podem exigir inclusão de inquiri-ções relativas a problemas gerais de custos e a entendi-mentos, com clientes e fornecedores, sôbre preços, condi-ções de pagamento, entregas etc..

126 CONTRÔLE ORÇAMENT ARIO R.A.E./12

o segundo objetivo é formar um extensivo fundo de infor-mações sôbre o qual, eventualmente, será construído oplanejamento de projetos específicos. Isso envolve, entreoutras coisas, coleção de todos os dados de valor para oesquema geral, especialmente sôbre mercados, custos, ren-dimentos de produtos, juros, pagamentos. cobrança, atra-sos etc..Êsse trabalho de base permite familiarizarmo-nos com omaterial que futuramente será por nós estudado, operado,ajustado ou rejeitado, de acôrdo com as decisões que foremtomadas sôbre os limites do projeto em geral. Quantomaior a quantidade de material colhido e examinado du-rante êste estágio, tanto mais fácil a subseqüente constru-ção e ajuste do sistema considerado. Por outro lado, quan-to maior a diversificação das operações existentes parale-lamente num sistema, tanto mais difícil será planejar oprocesso de formação.

B. Planejamento Explorativo

Neste estágio a atenção deve ser gradualmente focalizadasôbre os problemas ou áreas específicos que estiverem sen-do apontados pelos estudos. A esta altura os diversos pro-jetos já estarão começando a tomar uma forma definida;cristaliza-se a necessidade de diversos subprojetos; ficacompreendido o grau de suas utilidades para o esquemageral. Cumpre determinar agora as funções inter-relacio-nadas, isto é, aquelas que, em sua forma generalizada, per-manecem quase padronizadas em qualquer campo ondehaja problemas a solucionar.Função das mais difíceis em todos os trabalhos produtivosé a de definir ou formular o problema. Em nosso caso osobjetivos dessa função são: o isolamento, a possível quan-tificação e o relacionamento dêsse jôgo de fatôres que de-fine o sistema, principal ou subordinado, e o ambientedêsse sistema. Considerando que qualquer problema nadamais é do que a expressão da necessidade não satisfeita,podemos dizer que a tarefa aqui é achar a verdadeira na-tureza dessa necessidade. Isso significa que cada parte dosistema orçamentário exige um trabalho específico. Para

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a previsão de vendas isso significa a coleção e a análisede dados sôbre mercado, inventários, preços futuros etc.;para o orçamento da operação fabril, o estudo das previ-sões de vendas, bem como a coleção e análise de dadossôbre exigências de clientes, situação de fornecedores, ma-téria-prima, mão-de-obra etc..A seleção dos objetivos é conclusão lógica da definiçãodo problema. Os objetivos escolhidos servem de guia naprocura das alternativas, inferem os tipos das análises queas alternativas necessitam e, ao mesmo tempo, fornecemos critérios para a seleção do sistema ótimo.

Êste estágio deve conter, outrossim, a função de relacio-namento dos resultados até então obtidos, a qual poderequerer um relatório, simples ou complexo, conforme ocaso. Êsse relatório, por seu turno, deve apresentar infor-mações precisas sôbre todos os projetos que:

• até o momento hajam sido completamente executados;

• ainda não tenham sido concluídos por apresentaremdificuldades (caso em que se especificará o caráter dessasdificuldades e o grau de influência sôbre o projeto emfoco) ;

9 não devam ser continuados (com a devida fundamen-tação) .

É natural que um sistema de contrôle terá sempre funçõesque em certos tempos produzirão resultados de grande va-lor, mas que, em outros tempos, serão completamente inú-teis, nada produzindo de positivo. Um dos importantesobjetivos dêste estágio é a seleção preliminar e a rejeiçãodas funções que em dado sistema sejam definitivamentedesnecessárias para qualquer operação executada pelo sis-tema.

Neste estágio o objetivo principal é sentir e reconhecer oterreno, verificar suas peculiaridades, constatar suas qua-lidades e achar tudo o que seria possível usar como mate-rial inicial' na construção do sistema. Ao mesmo tempo énecessário verificar que elementos podem ser úteis ou ne-cessários, e prepará-los para sua inclusão no sistema.

128 CONTRôLE ORÇAMENTARIO R.A.E./12

C. Planejamento do Desenvolvimento e da Implantação

Neste estágio o ponto de partida são os projetos ou traba-lhos positivamente concluídos no estágio anterior. A aten-ção é agora desviada para a programação da evolução dosdiversos elementos do sistema geral, selecionados no es-tágio anterior, e do desenvolvimento dêsses elementos aonível requerido pelos objetivos. É preciso que as especi-ficações sejam aqui pormenorizadamente elaboradas, queas linhas gerais do sistema sejam traçadas e que se deter-minem os graus de exatidão com que os referidos elemen-tos deverão funcionar.Isso no que se refere aos sistemas em geral. No tocanteao sistema de contrôle, qualquer dos elementos que o com-põem elabora a informação e a transmite a um ou a váriosdos demais para que dela se utilizem. Por grau de exati-dão entendemos aqui não somente o grau de precisão, mas,também, o grau de veracidade da informação elaborada.

Temos que considerar aqui, também, a velocidade comque a informação deva .ser ipreparada e transmitida, osmeios de sua transmissão e a sincronia de sua remessa pelosetor emitente com a captação pelo setor receptivo. Vi-sível é a importância dêsses pontos porque é das especi-ficações dadas a êsses elementos, nesta fase do processode formação, que dependem tanto a eficiência do funcio-namento como o valor da informação final a ser submeti-da ao administrador para apreciação e uso. O sincronismoda execução dos projetos com as remessas das respectivasinformações eliminará os desperdícios de tempo, freqüên-tes por atrasos na atualização de dados, quando o sistemaé negligentemente planejado.

No estágio do planejamento explorativo é difícil prevertodos os pormenores que possam influir no resultado finale estimar o grau de importância que certos pormenorespossam assumir nas futuras operações do sistema. No es-tágio do planejamento do desenvolvimento e da implan-tação o exame dos projetos preliminares e a sua inserçãonos lugares apropriados estabelecem quais projetos aindafaltem e devam ser programados para completar o plano

R.A.E./12 CONTRôLE ORÇAMENTARIO 129

geral do sistema; quais devam ser modificados, expandi-dos ou restringidos; como deva ser feita a montagem doconjunto total; quais as exigências do sistema e seus com-ponentes em função do tempo, da seqüência das remes-sas de informações, da forma das remessas, da maneirade compilação, etc..

Das considerações feitas neste estágio depende a rápidae eficaz construção do sistema. O planejamento do desen-volvimento elimina muitos problemas que, do contrário,não deixariam de surgir durante a operação do sistemaou, pior ainda, nos períodos de emergência.

D. Estudos Durante o Desenvolvimento e a Implantação

Mesmo o mais cuidadoso planejamento não garante o per-feito funcionamento do sistema. Por isso, durante a exe-cução do plano de desenvolvimento são necessários estu-dos e provas de partes ou conjuntos dos elementos cons-truídos ou aceitos, para reduzir suas falhas ao mínimo.

Nesta fase os estudos feitos concomitantemente ao desen-volvimento de segmentos do plano-mestre do sistema, dan-do os resultados baseados nas primeiras experiências, per-mitirão ver mais amplamente os horizontes traçados ori-ginalmente. Horizontes mais amplos significam possibi-lidades mais amplas, sejam estas positivas ou negativas.

Na maioria dos casos o exame dessas possibilidades so-mente confirma o realismo e o bom-senso do plano-mes-tre; às vêzes, porém, abre caminho para consideráveis me-lhorias no setor estudado e nos adjacentes.

A importância da função de coordenação não pode sersubestimada, principalmente pela variedade das especia-lizações do pessoal envolvido e dos tipos de informaçãousados e processados. É óbvio que todos os trabalhosnesta fase terão caráter técnico e especializado. Conse-qüentemente, o pessoal encarregado da execução, seja deum segmento do plano-mestre do sistema, seja de um es-tudo particular, terá de possuir conhecimentos técnicosespecializados.

130 OONTRôLE ORÇAMENTÁRIO R.A.E.fl:2

Tanto no estágio anterior como neste e no seguinte algunsproblemas ou estudos requerem trabalho em equipe e apli-cação dos métodos de pesquisas operacionais (operetionsresearch) ou de engenharia de sistemas (systems engine-ering). Isso pode aumentar ainda mais a necessidade decoordenação racional dos trabalhos.

A parte final dêste estágio é a experimentação do sistema--de-contrôle implantado. Os métodos dependerão do tipode negócio que o sistema deva controlar e dos aspectosindividuais de cada sistema. Entretanto, sejam quais fo-rem os métodos a serem usados, o sistema deverá demons-trar o grau de sua sensibilidade ao reagir, no mínimo, aêstes três estímulos:

• aumento ou diminuição de vendas (em relação aoluero) ;

• aumento ou diminuição de fundos;• fraude.

E. Estudos e Ajustes do Sistema em Funcionamento

O fato de ter sido um sistema de contrôle orçamentárioimplantado, testado e colocado em funcionamento, numaorganização progressiva e realizadora, significa somenteque a administração passou a possuir um instrumento demedição do grau de desenvolvimento ou regressão de suasoperações. Ésse instrumento, porém, não pode ser está-tico. Uma organização comercial em desenvolvimento pre-cisa estar sempre ajustada aos seus novos objetivos.Assim, o sistema de contrôle terá de ser ajustado para in-cluir em seu funcionamento os novos aspectos das opera-ções ou as novas operações completas e, também, paracontrolar tôdas as operações em função dos objetivos es-tabelecidos, que podem ser modificados de ano para ano.Dêsse modo, o contrôle orçamentário é um tipo de siste-ma que necessita de inspeção contínua, de reexame e derenovação periódica das hipóteses que forem arquitetadaspara o planejamento.

R.A.E./12 CONTROLE ORÇAMENTÁRIO 131

Tendo em vista que qualquer progresso onde haja variá-veis desconhecidas apresenta problemas, em qualquer em-prêsa que apresente tais problemas deverão ser êles in-corporados ao esquema geral do sistema de contrôle e de-verão ser solucionados somente de maneira que permitauma completa identificação das variáveis causadoras dês-se problema. Em casos que requeiram construção do mo-dêlo de situação a otimização dêsse modêlo deve resultarem simultânea otimização do modêlo geral da opercçâo ,Em outras palavras: os estudos e soluções de tais proble-mas devem ser considerados em função da operação com-pleta.

Tanto no trabalho original quanto nos posteriores (de re-visão) em que o sistema seja refeito, bem como em qual-quer ocasião problemática, as fases dos processos intelec-tuais usados assemelham-se muito às do opereiions te-search. Portanto, se dentro de uma operação aparecer umproblema que envolva as funções do seu sistema de con-trôle orçamentário, as fases dos processos intelectuais sôbreêsse problema deverão seguir êste roteiro:

• formulação do problema e definição geral dos obje-tivos;

• construção de um modêlo matemático ou contábil;

• obtenção das soluções do problema por intermédio domodêlo; ,

• teste das soluções obtidas e do modêlo;

• determinação específica dos objetivos e sua verifica-ção por intermédio do modêlo;

• estabelecimento dos contrôles sôbre o funcionamentodo modêlo aprovado;

• implantação das soluções com base no modêlo .

Naturalmente, em todos os casos omodêlo final deve.inte-grar as variáveis representantes do respectivo am1;>i~t;l,~e.

132--------------------------------------------OONTRôLE ORÇAMENTARIO R.A.E./12

2. Principais Causas de Falhas

Na organização de um sistema de contrôle orçamentáriohão de ser consideradas as condições econômicas nas quaisas operações da emprêsa controlada possam dar lucro. Aatualização dos dados sôbre essas condições pode decidirsôbre a existência da emprêsa . O eficiente sistema de con-trôle deve fornecer material suficiente à administraçãopara que esta possa não só prever tais eventualidades, masescolher e adotar as necessárias medidas corretivas e pre-ventivas.As principais causas de falhas são as discriminadas abaixo.

A. Os sistemas podem falhar por duas razões gerais:

• suas próprias imperfeições;

• incompreensão do funcionamento do sistema por parte.da administração.

B. As imperfeições dos sistemas de contrôle orçamentá-rio têm origem, geralmente, nestas três fontes:

• descuido e negligência na coleta dos dados;

•tratamento negligente dos fatôres intangíveis;

implantação do sistema sem prévio planejamento.

c. A incompreensão do funcionamento do respectivo sis-tema de contrôle orçamentário por parte dos dirigentes daemprêsa resulta nos seguintes erros:

•

• excessivo otimismo que termina na desastrosa atitudedo "dá-se um jeito";

• falta de disciplinamento e subordinação da emprêsa,considerada como um sistema, aos objetivos estabelecidos;

• falta de exame e atualização freqüentes dos dados edos ajustes operacionais daí oriundos;

• inflexibilidade mental dos dirigentes quando os dadosfornecidos pelo sistema indicam a necessidade de adotarnovoscursos de pensamento e ação.

R.A.E.j12 CONTRôLE ORÇAMENTARIO 133

DISCUSSÃO DA TÉCNICA ORÇAMENTÁRIA

Dentro dos limites de um artigo é difícil demonstrar ediscutir todos os pormenores técnicos de tão vasto e com-plexo assunto, como o do contrôle orçamentário. Na se-gunda parte dêste ensaio ("Objetivos do Contrôle Orça-mentário") foram apresentados os quatro objetivos bási-cos de qualquer tipo de contrôle:

• planos para o funcionamento e direção das futurasoperações;• eontrôle dos meios e despesas de acôrdo com o planopreestabelecido;• planos para otimizar os lucros e eliminar os desper-dícios;

eliminação das possibilidades deêrro e fraude.

Suponhamos que os planos para as futuras operações jatenham sido feitos e cuidadosamente examinados, calcula-dos e selecionados. Agora, dentro do primeiro e, parcial-mente, do terceiro objetivo, sintetizamos tôdas as infor-mações obtidas num resultado das considerações, estudose planos. Essa síntese delineará o caminho a ser seguidopela emprêsa se esta quiser atingir as metas previstas parao período abrangido pelos estudos.

1. Elementos Básicos do Sistema de ContrôleOrçamentário

As técnicas dos diferentes sistemas variam; mas, não hádiferenças básicas entre uma e outra. As maiores dife-renças existem na aproximação ao problema orçamentá-rio, o que é particularmente notável quando se comparamas atitudes tomadas, perante êsse problema, pela inicia-tiva estatal e pela iniciativa privada.Em qualquer operação a base do orçamento é o dinheiroque deve ser adquirido por intermédio da operação e mo-vimentado para obter os resultados desejados. Eis aí adiferença fundamental entre as duas iniciativas. Na ini-ciativa estatal o Govêrno estabelece seus objetivos e toma

134 CONTROLE ORÇAMENTÁRIO R.A.E.j12

a decisão executiva em primeiro lugar, depois estima oscustos e, em último lugar, começa a preocupar-se com osfundos ..necessários. Quando os fundos em poder não sãosuficientes, o Govêrno aumenta os impostos, pede emprés-timos ao povo (que, na maioria, nunca são devolvidos) eprocede a emissões monetárias, inflacionando os meios cir-culantes do País. Nos casos extremos o Govêrno não ti-tubeia em confiscar os bens dos que não disponham defôrça política suficiente para se defenderem.

A iniciativa particular, evidentemente, não tem tais podê-res; sua ação precisa pautar-se de maneira mais lógica eorganizada, para equilibrar seus orçamentos. Estabeleci-dos os objetivos, cumpre-lhe, em primeiro lugar, estimarseus possíveis fundos ou rendas, a fim de garantir as des-pesas com a prévia formação da receita. Assegurados osfundos, os objetivos têm de ser ajustados, estática e dinâ-micamente, às possibilidades financeiras, e somente dentrodestas últimas podem ser tomadas as decisões executivas.

Os ajustes e os consecutivos planos de aplicação dos fun-dos precisam fundamentar-se, apenas, nas possibilidadesexistentes, não podendo escapar dos limites traçados pelasprobabilidades estatisticamente demonstráveis. O que sedeseja é permitir o desenvolvimento do negócio em focoda maneira mais eficiente possível.

Assim, ao fazer um orçamento comercial teremos de nospreocupar, em primeiro lugar, com o problema dor.de,quando e quanto dinheiro possa ser obtido para a caixa deorganização.A colocação no mercado de bens produzidos ou de servi-ços, que eventualmente resulta num influxo de dinheiro,chama-se mercadização e é uma .de duas básicas operaçõesdas emprêsas comerciais. Em geral, como tarefa, ela per-tence ao setor de vendas, o qual, na previsão das possibi-lidades existentes do mercado, formula seus objetivos parao período orçamentário num trabalho chamado previsãode vendas. (Vide Cédula A, no Anexo.) Essa previsão éuma das- partes mais importantes de qualquer orçamentocomercial. Nela se baseiam todos os outros programas da

RA.E.j12 CONTRôLE ORÇAMENTARIO 135

emprêsa, como o da fabricação, do inventário, do finan-ciamento etc.. Destarte, ela deve ser arrimada por umaprofunda análise do mercado e de suas possibilidades quan-titativas e qualitativas. E a técnica aconselha seja suapreparação simultânea à estimativa dos custos do setorde vendas.

A previsão das despesas ligadas diretamente à produção,às vendas e à administração, e a previsão do influxo dedinheiro constituem o segundo item principal a ser consi-derado em todos os orçamentos. Convém subdividi-lo emvários outros, mais específicos, tais como: produção, esto-que de matéria-prima, estoque de produtos fabricados, cobrança etc..

A síntese dêsses dados poderá demonstrar, dinâmicamen-te, o que deverá acontecer durante o período examinado.Essa síntese se denomina demonstração da conta de lucrose perdas. A Figura 5 é uma representação esquemáticac1 essa demonstração (Vide também Cédula B, no Anexo.)

FIGURA 5: Representação Dinâmica do Sistema Contábil de Lucros e Perdas

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Durante o período orçamentário normal a organização pre-cisa desembolsar quantias para aumento ou renovação doativo fixo. A previsão das adições ao ativo fixo é tarefaque deve ser cuidadosamente executada, porque, normal-mente, são nela sintetizadas as necessidades de expansão),J modernização da emprêsa. Como os bens adquiridos

136 CONTRôLE ORÇAMENTARIO R.A.E.f12

para o ativo fixo não podem ser processados e ràpidamen-te convertidos em dinheiro, suas formas de aquisição, en-trega e pagamento têm de ser estudadas e planejadas mi-nuciosamente. Os planos devem ser combinados com todosos setores da organização para evitar possíveis engarrafa-mentos nas operações industriais. Por outro, lado, êssesplanos devem ser bem adaptados e entrosados no planogeral financeiro, a fim de evitar situações embaraçosas porocasião dos vencimentos. A previsão das adições ao ativofixo é, portanto, o terceiro item principal dos orçamentos.

O quarto e último item principal em nossas consideraçõesbásicas é a previsão do fluxo de fundos para o período pla-nejado. (Vide Cédula Co) Trata-se de uma demonstra-ção dinâmica cuja finalidade é facilitar o planejamentodo movimento e a aquisição do dinheiro necessário paramanter a organização em funcionamento o Seu valor es-pecial está na orientação que dá aos administradores sôbreas possibilidades financeiras da emprêsa.Apresentando um panorama quase plástico da grandezadas obrigações assumidas e da simultânea posição finan-ceira da organização, ela elimina a possibilidade de sur-presas desagradáveis cuja ocorrência é freqüente quandoa emprêsa não dispõe de amplos recursos líquidos imedia-tamente disponíveis.Como o fluxo de fundos aglomera os resultados de tôdasas projeções elaboradas, com o fim de demonstrar os obje-tivos da emprêsa em têrmos de possibilidades econômico--financeiras (solvência técnica), êle é, pràticamente, oúnico meio que permite o contrôle seguro da situação fu-tura da emprêsa. É, igualmente, o único meio capaz derevelar a verdadeira situação financeira, em têrmos dinâ-micos, da operação total da emprêsa. A Figura 6 repre-senta um esquema da formação do fluxo de fundos.

As quatro previsões mencionadas constituem as partes bá-sicas de qualquer sistema orçamentário o Cada uma delaspode formar, por si mesma, um complexo de dados e in-formações que deverão ser acumulados, segregados, corre-lacionados, correlatados e computados antes da sua apli-

RA.E./12 CONTRoLE ORÇAMENTARIO 137

FIGURA 6: Esquema da Formação do Fluxo de Fundos(vide Cédulas B, C, D, E, F e G)

DISPONIBILIDADES

AUMENTO EM CONTAS A PAGAR . . _

AUMENTO EM TíTULOS A PAGAR RECURSOS

AUMENTO EM RESERVAS . _

LUCRO LÍQUIDO . . _

FLUXO DEFUNDOSAUMENTO EM ESTOQUE . _

AUMENTO EM CONTAS A RECEBER __ .._~ _

AUMENTO EM ATIVO fiXO _

AUMENTO EM CONTAS DIFERIDAS _

UQUIDAÇÃO DE OUTRAS CONTAS . _

APLICAÇÕES

cação prática. Porém, tanto êsses componentes básicoscomo qualquer informação que forme parte do complexosistema são interdependentes, não podendo um ser omiti-do sem que tal fato se reflita no outro. O contrôle orça-mentário forma um sistema integrado que não pode serdesdobrado ou ter certas partes eliminadas sem atingir,negativamente, o valor do conjunto. Ao mesmo tempo êleé um sistema que deve funcionar com alto grau de efi-ciência. Sua criação e implantação devem, por isso mes-mo, ser cuidadosamente estudadas e planejadas, e o sistema deve corresponder exatamente a todos os fatôres deseu respectivo ambiente.As cédulas anexas representam o mínimo de dados neces-sários para compilar a demonstração do fluxo de fundos.Essa compilação é quase automática porque, uma vez co-ligidos, ordenados e computados, os dados se enquadramna demonstração de acôrdo com o esquema da Figura 6,formando uma imagem dinâmica da situação econômico--financeira no período sob exame.

2. Elementos Auxiliares

Os objetivos finais de todos os esforços desenvolvidos parafazer um ciclo de conversões econômicas são:

• produzir lucro;• gerar dinheiro ou crédito para continuar a produzirlucro.

138 CONTRoLE ORÇAMENTÁRIO R.A.E.j12

o contrôle de tôdas as funções canalizadas nesse sentidoé executado através das demonstrações projetadas de pla-nos quantificados, representados numericamente nas res-pectivas cédulas. A exatidão técnica dos dados compu-tados pode ser verificada por intermédio da projeção dobalanço. (Vide Figura 7. ) Nessa demonstração estáticada situação da emprêsa os dados sobre o ativo e o passi-vo devem entrar em equilíbrio. Nesse caso, porém, o equi-líbrio significa, somente, que as operações matemáticassôbre os dados foram executadas corretamente. O dina-mismo da operação e o grau de sua vulnerabilidade eco-nômica dificilmente podem ser determinados

FIGURA 7: Esquema da Formação do Balanço

DISPONIBILIDADE DE CAIXA }SALDO DE CONTAS A RECEBER

SALDO DE ESTOQUES ATIVO

SALDO DE ATIVO FIXO

SALDO DE CONTAS DIFERIDAS 1~ BAlANÇO

JSALDO DE CONTAS A PAGAR }SALDO DE TíTULOS A PAGAR _

SALDO DE CONTAS DE RESERVAS

lUCRO EM SUSPENSO _

CAPITAL

PASSIVO

o exame dessas últimas qualidades precisa ser realizadopor intermédio de cálculos do ponto-de-equilíbrio entre <1despesa e a receita ou por intermédio do traçado das res-pectivas curvas numa demonstração gráfica do comporta-mento da despesa, da receita e da inter-relação de ambos _O ponto-de-equilíbrio pode ser calculado tanto para apre-sentar a operação total da emprêsa como para apresentaras operações de cada setor ou, ainda, as operações de cadanôvo empreendimento. As considerações sobre o pontode equilíbrio (break-even-point) e suas bases matemáti-cas fogem ao escopo dêste artigo.

O principal valor tanto do cálculo como do gráfico está napossibilidade, que oferecem, de examinar a influência dosdiversos grupos de custos sobre o tempo no qual a ernprê-

R.A.E./12 CONTROLE ORÇAMENTARIO 139

sa deva começar a produzir lucro, bem como a relação,existente em dado momento, entre a despesa e a receita.

Os cálculos, porém, exigem dados diferentes dos fàcilmen-te fornecidos pela contabilidade convencional. Nas em-prêsas que pretendem fazer uso constante dêsses cálculosé necessário, normalmente, reclassificar as contas.

CONCLUSÕES

Terminando, desejamos mencionar um importante fatoem relação ao uso do contrôle orçamentário como instru-mento da alta administração.

Quaisquer que sejam as formas ou técnicas de um siste-ma de contrôle orçamentário, seu alvo principal é dar in-formações que permitam manter o funcionamento detodos os estágios do respectivo fluxo econômico no graumáximo de eficiência. Além disso, o sistema deve possi-bilitar a visão, em perspectiva, do respectivo negócio, querquanto ao comportamento dos setores e à coordenação desuas atividades, quer quanto aos resultados finais das ope-rações (lucro e receita). Outra finalidade é possibilitara programação dos fundos necessários para manter a em-prêsa em operação.

Refletindo, por um momento, sôbre todo e qualquer siste-ma inventado pelo homem e existente neste mundo, vere-mos que, qualquer que seja o grau de automatismo do ins-trumento usado, sempre existirá em seu funcionamento aparticipação do elemento humano, ainda que restrita.Dêsse modo, os sistemas de contrôle orçamentário tam-bém não podem ser somente estabelecidos e, depois, dei-xados sem lhes ser dada posterior atenção; contràriamente,êles não passam de tinta sôbre papel. Para que os dadosassumam seu real valor é necessário acompanhá-los cons-tantemente; é necessário disciplinar a organização, o pen-samento, os atos, tudo, enfim, à idéia de alcance dos obje-tivos estabelecidos pelo plano.

A atenção a que nos referimos no parágrafo anterior sig-nifica, também, constante vigilância sôbre tôdas as 0C0l"-

140 OONTRóLE ORÇAMENTARIO R.A.E.;12

rências - tanto sôbre essas que foram previstas, quantosôbre as que surgem no decorrer do curso -, de modoque o sistema seja reajustado tão logo se manifestem ten-dências ao desvio do curso preestabelecido, muito emboraisso acarrete modificações operacionais ou até revisões dapolítica geral.

Um sistema de contrôle orçamentário que não fôsse pe-riõdicamente reexaminado e que, em seguida, não tivesseseus dados verificados, atualizados e ajustados correspon-deria, quando muito, à idéia de orçamento, jamais à desistema de contrôle, porque de nada valeria como instru-mento altamente capaz de auxiliar a alta administraçãona tomada de decisões corretas e seguras.

ANEXO

As cédulas anexas estão dispostas de molde a que os resultados de umasse enquadrem, quase automàticamenteo, nas outras. Assim, pode o leitor ex-perimentar, fàcilmente, a técnica de ordenação dos dados para o fluxo defundos, base do contrôle orçamentârío , Sugerimos preencherem-se as cédulasna seqüência abaixo indicada.

1. Verificados os- dados sôbre as possibilidades do mercado, cc-nsigná-Iosna Cédula A.

2. Com Os valôres da receita das vendas e conhecendo-se os respectivoscustos, preencher as Cédulas B e G, observando que 11aCédula B o valerdas vendas- é registrado pelo líquido, enquanto que na Cédula G êle deveentrar acrescido do respectivo impôsto de consumo. Ao mesmo tampe,na Cédula G a posição "Cobrança" deve aglomerar as distribuições dediversos pagamentos a prazo ou, simplesmente, resumir um pormenori-zado plano auxiliar de recebimentos.

3. As Cédulas D e F, normalmente, requerem para ser preenchidas umplano auxiliar de compras e outro de pagamentos, ambos. tão variáveisque deixamos. à imaginaçãe do leitor inventá-los para seu próprio uso.Convém notar que nesses planos auxiliares as entradas em estoque e osrespectivos pagamentos merecem especial atenção e devem ser conside-rados. pormenorizadamente , É daí que os totais de cada mês entramnas Cêdulas D e F. Porém, quando a Cédula F receber, pelo líquido,o valor aos materiais adquiridos, êste deverá na Cédula D ser acrescidodo impôsto de consumo devido. Na Cédula C o impôsto de consumoe outros relacionados são tratados. pela posição "Contas Dive-sas",

4. A Cédula E se explica por si 'mesma.

5 . A Cédula C apresenta posições como as que se seguem:

'. "Contas Diversas", onde deve ser colocado o agregado aos aumen-tos (*) de contas, tais como "Contas Diferidas", "Impostos Diversos","Juros" etc.;

• "Depreciação", para registro do valor da amortização mensal do"Ativo Fixo";

• "Reservas para Impostos" (reservas feitas pará pagamento do im-pôsto de renda e outros);

142 OONTRôLE ORÇAMENTARIO R.A.E./12

• "Lucro Líquido", "Adições ao Ativo Fixo", "Pagamento de Impostos";

As restantes posições são preenchidas com os valôres dos aumentosresultantes das operações aritméticas nas respectivas cédulas ( ,..).

Tôdas as posições IniCIaIS para as cédulas C, D, E, F e G devem sertranscritas do último balanço.

*) Aumento significa aoui a diferença entre o saldo inicial e o final. P"deser positivo ou negativo, dependendo dos valôres dos saldos: se o saldoinicial fôr inferior ao saldo final o aumento será positivo, e vice-versa.

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