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Mª JOSÉ GONZÁLEZ/ENCARNACIÓN CAÑADAS/JOSÉ MARÍA RUIZ

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UNA APLICACIÓN EMPÍRICA DE INDICADORES...

CUADERNOS DE CC.EE. y EE., Nº 60, 2011, pp. 89-112

UNA APLICACIÓN EMPÍRICA DE INDICADORES PARA LA GESTIÓN DE LAS ENTIDADES NO LUCRATIVAS∗

González Quintana, M.JCañadas Molina, ERuiz Muñoz, J.M.∗∗

RESUMENLa actual situación de crisis económica en la que nos encontramos inmersos

conlleva que los recursos allegados a las entidades no lucrativas sean menores que en situaciones de bonanza, razón por la cual se necesita con premura instrumentos de gestión que evalúen los factores claves de su éxito, así como su viabilidad, el grado de cumplimiento de los fi nes sociales y el coste de los servicios prestados. En este sentido, hemos aplicado de forma ilustrativa tres grupos de indicadores opera-tivos a una asociación de carácter asistencial, los cuales consideramos necesarios para evaluar sus rendimientos, sin menoscabo que en cada organización se adapten dichos indicadores en función de sus respectivas actividades. Además, hemos consi-derado interesante analizar los datos obtenidos en dos periodos de tiempo distintos, pretendiendo más allá de la obtención de unos resultados objetivos, demostrar la factibilidad de este instrumento de gestión y su utilidad.

PALABRAS CLAVE: Entidades no lucrativas, indicadores de gestión, efi cacia, efi ciencia, economía.

CÓDIGOS JEL: M41,

ABSTRACTThe current economic crisis in which we fi nd ourselves means that the resources

made available to non-profi ts organizations are less than in times of prosperity, which is why haste is needed management tools to assess the key factors of success, and its viability, the degree of compliance with social purposes and the cost of services pro-vided. In this regard, we applied an illustrative three groups of operational indicators of a welfare association, which we consider necessary to assess their performance, without prejudice to each organization to adapt these indicators according to their respective activities. In addition, we considered interesting to analyze the data from two different time periods, seeking more than obtaining objective results demonstrate the feasibility of this management tool and its usefulness.

KEY WORDS: Non-profi t organizations, management indicators, effectiveness, effi -ciency, economy.

(*) Original recibido en diciembre de 2010 y revisado en septiembre de 2011.

(**) Profesores de la Universidad de Málaga.


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1. JUSTIFICACIÓN DE LA NECESIDAD DE MEJORAR LA GESTIÓN EN LAS ENLS

Las entidades no lucrativas, al igual que el resto de la sociedad, se enfrentan

en la actualidad a una escasez de recursos1 y a un aumento de las necesidades

sociales dada la época de crisis en la que nos hallamos, que implica según Ló-

pez (2009) que aunque sea un momento complicado debe ser aprovechado para

descubrir nuevos ámbitos de actuación, un trabajo con el que lograr ser más

constructivas. Asimismo, señala la necesidad de que las mismas –que incluyen

desde colectivos dedicados a la cooperación hasta los sindicatos y clubes deporti-

vos- transmitan todo lo que hacen “con luz y taquígrafo”. Por tanto, consideramos

que si estas organizaciones quieren sobrevivir tienen la necesidad de ser cada vez

más transparentes y buscar herramientas de gestión para poder competir con el

resto de organizaciones.

Esto queda también avalado por Ruiz, Tirado y Morales (2008, p.256 y 271)

cuando señalan que la transparencia y la calidad de la información contable en las

entidades no lucrativas es un valor de moda a nivel organizacional, sobre todo en

estas entidades, dada su relación especial con los diversos stakeholders. Este tipo

de entes tiene entre sus principales retos hacerse merecedores de la confi anza

que la sociedad ha depositado en ellos, dando respuesta a las expectativas de una

gran diversidad de grupos de interés, para poder así legitimar sus actuaciones.

Esta mayor responsabilidad y la necesaria credibilidad que han de rodear todas

sus actividades, han de traducirse en que la transparencia sea un valor que ins-

pire cualquier actividad que realicen. Como indica Ribas (2001, p.129) en el caso

de estas organizaciones esa información transparente es primordial tanto en su

actuación ante la Administración Pública, para justifi car sus numerosas ventajas

fi scales y económicas, como en la comunicación y difusión de sus actividades de

cara a la sociedad para asegurar sus fuentes de fi nanciación.

Asimismo, lo anterior se acentúa debido a que su objetivo no es obtener

benefi cios económicos, su éxito no se puede medir por lo cerca que mantienen los

gastos de las cantidades presupuestadas o, incluso, si reducen los mismos, dado

que no indica si el ente actuó efi caz y efi cientemente durante el periodo, al poderse

deber, entre otros factores, a una disminución del nivel de servicios prestados o de

su calidad, razón por la cual, la perspectiva fi nanciera no será su objetivo principal

sino que tendrá un papel facilitador o de restricción de los objetivos marcados por

la organización. Por tanto, la gestión en las entidades sin ánimo de lucro no puede

(1) La presidenta de la asociación Women Together, Joana Caparrós (2009) ha asegurado que los bancos y las cajas

han reducido un 26 por ciento de media el dinero destinado a los proyectos solidarios.


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evaluarse a través de la rentabilidad económica obtenida, ya que normalmente

tienen diversos objetivos sociales, que en la mayoría de las ocasiones son difíciles

de cuantifi car. Es por tanto necesario buscar otra forma de medir si su gestión es

la adecuada, lo que resulta sin duda imprescindible para conocer si los recursos

de los que disponen son destinados a su fi nalidad.

Lo anterior ha provocado la necesidad de buscar instrumentos de gestión que

permitan conocer anualmente si se han cumplido los objetivos marcados por la

organización, si la gestión se ha llevado de forma efi ciente de modo que se tenga

certeza de la correcta utilización de los fondos recibidos para la consecución de

su fi n social, dado que la contabilidad tradicional es inadecuada para refl ejar los

anteriores aspectos. En este sentido, Bellostas, Brusca y Moneda (2007, pp.87-109)

tras realizar un estudio exhaustivo de la información contable suministrada por estas

entidades constatan que dicha información debería ser completada con otro tipo de

información no fi nanciera que permita demostrar el cumplimiento de los objetivos

de la entidad en términos de economía, efi ciencia y efi cacia, ante las limitaciones

del resultado de estas organizaciones para informar a este respecto.

Desde esta perspectiva, la implantación de indicadores en la organización

deberá estar basada en la autoevaluación y, por tanto, es interesante que todos

los responsables de las distintas áreas cuya gestión se va a evaluar participen

en su diseño. El éxito de los mismos dependerá, en buena medida, de que los

responsables y el personal a su cargo estén convencidos de la importancia de los

indicadores como instrumentos de mejora en la asignación de recursos y en los

resultados de los servicios que se prestan a los benefi ciarios.

De todo lo anterior, se deduce que la importancia de la utilización de los

indicadores se puede argumentar desde dos ópticas distintas, externa e interna.

De este modo, desde un punto de vista externo, le interesa a los usuarios de los

servicios, donantes y al público en general para que les informen sobre la calidad y

cantidad de servicios que se prestan, la efi cacia, efi ciencia y economía de la gestión

y, por su parte, los usuarios internos, asociados y gestores, los necesitarán para

evaluar y controlar la gestión y como parte implicada e interesada en su mejora y

continuidad en el tiempo. Por tanto, parece esencial resaltar la importancia de los

indicadores de gestión para cumplir una doble fi nalidad, informar y evaluar.

Además, a todas las organizaciones no sólo les interesará conocer información

sobre su propia organización sino que también les resultará importante conocer

información de otras entidades similares. Por tanto, parece necesario, como es-

tablecen González y Rúa (2007, p.145), la utilización de indicadores de gestión

cuantitativos y sociales diseñados a medida y atendiendo a las características


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concretas de cada entidad, que otorguen un grado de información fi able de la

efi cacia y efi ciencia de sus actuaciones.

2. LA PUESTA EN PRÁCTICA DE UNA HERRAMIENTA DE GESTIÓN BASADA EN INDICADORES

En las entidades no lucrativas el hecho de no perseguir como objetivo último

la obtención de benefi cios no las inhabilita para desarrollar una adecuada gestión

que les permita aplicar los recursos de que disponen de acuerdo con unos criterios

de efi cacia, efi ciencia y economía. Además, dado que cada día son más numerosas

y han pasado a ocupar un papel central en la provisión de determinados servicios

sociales que el Estado apoya, defi ende y fi nancia, deben de buscar la efi cacia y

efi ciencia en el empleo de su dinero.

De este modo, la utilización de los indicadores de gestión presenta ventajas

extraordinarias, tanto desde un punto de vista interno como externo, al permitir

evaluar la gestión de estas entidades y ayudar a detectar las funciones, programas,

proyectos, centros o actividades que deben ser objeto de especial atención, tal y

como aparece constatado en la aplicación empírica realizada con posterioridad. No

obstante, como establece Gavilán, Guezuaga y Beitias (2008, p.27) “los indicadores

no deben ser entendidos como un objetivo en sí de la organización sino que deben

ser considerados como herramientas para la evaluación de resultados y la toma

de decisiones”.

Sin embargo, la implantación de cualquier sistema de gestión dentro de una

entidad presenta, en principio, resistencias motivadas, entre otros factores, por el

miedo al cambio, al de una mayor transparencia, a obtener datos que no gustan

y/o a escuchar opiniones críticas, aparte de pensar que se pone en tela de juicio

la imagen y prestigio de la propia organización, quizás por todo ello se requiera un

tiempo de adaptación. En el caso particular de las entidades que nos ocupan, lo

anterior se une a que tradicionalmente han dedicado pocos recursos a la mejora de

su gestión, tal vez por el convencimiento equivocado de que el empleo de ciertos

recursos con esta fi nalidad conlleva al mismo tiempo el detraerlos del fi n para el

cual se constituyó, al margen de que hasta hace poco tiempo, de forma habitual,

sus directivos no eran profesionales de la gestión, sino que su labor era realizada

altruistamente y que presentaban un gran número de personal voluntario, donde

la relación laboral es distinta a la de los trabajadores asalariados.

En términos generales, podemos afi rmar que un gran número de entidades

no lucrativas no han afrontado el desafío de modernizar sus sistemas contables,


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debido principalmente a la falta de profesionales en la gestión y administración y

por el convencimiento de que la información suministrada por los sistemas con-

tables actuales es más que sufi ciente. Tal hecho queda cotejado en la encuesta2

realizada a los gestores de asociaciones de utilidad pública de Andalucía en la

que se desprende que un 67,6% de los encuestados manifi estan que las Cuentas

Anuales responden a las necesidades informativas de sus usuarios, tanto internos

como externos, frente al 32,4% que consideran que no lo hacen.

Hay que resaltar que todo proceso de puesta en marcha de un instrumento

de gestión requiere de la defi nición previa de una estrategia de acción y comporta

un esfuerzo adicional que será rechazado o asumido en base a al apoyo y apuesta

del órgano de gobierno y a implantación de recursos humanos de forma positiva,

por lo que una vez que se cuente con la persona o personas adecuadas y de una

estructura informativa sufi ciente, la implantación de un conjunto de indicadores

pasa por una serie de fases.

La determinación de una forma clara y concisa de las variables o factores

claves de la organización que se deben medir, constituye la primera fase de este

proceso. Dichas variables se defi nirán para cada una de las actividades o servi-

cios que realicen las entidades y serán las que garanticen el éxito de una unidad

y, por tanto, la consecución de sus objetivos. Así, en el diseño de indicadores la

clave está en elegir la variable más representativa o la que mejor caracterice el o

los aspectos vitales del fenómeno, situación, proceso, servicio o actividad que se

esté evaluando. Aunque es difícil generalizar los factores claves de éxito, dada la

diversidad de asociaciones, a nivel general podríamos exponer, de conformidad con

AECA (2001, pp.76-77), los siguientes: nivel de satisfacción de la demanda, rapi-

dez en las respuestas, presencia en el mercado, nivel de ocupación, permanencia,

crecimiento de la actividad, atención personalizada, satisfacción de los usuarios y

familiares, participación de los familiares, números de quejas, productividad del

personal, rotación y antigüedad de los empleados, horas de formación, nivel de

absentismo, importancia y nivel de crecimiento del voluntariado, evolución de los

costes y de los ingresos, inversiones, nivel de afi liación, participación y colaboración

con otra entidades, etc.

Una vez establecidos los factores claves de la organización, a continuación,

se establecerán las unidades de medida que se van a aplicar para conocer la

evolución de dichos factores claves. De este modo, determinaremos los indicadores

(2) Gonzalez Quintana, M.J. (2008): El modelo de información contable para las entidades privadas sin ánimo de lucro: una

propuesta de mejora para las asociaciones. Ed. Universidad de Málaga.


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que vamos a emplear a partir de la estrategia de la organización3, con ayuda de

los directivos implicados, para lo cual debemos conseguir un equilibrio entre tener

demasiados indicadores, con lo que la información estaría dispersa, o tomar pocos

indicadores, con lo que su resultado no refl ejaría los aspectos para los que se

quería obtener información.

Asimismo, debemos indicar que no siempre será posible obtener indicadores

cuantitativos sobre algún factor clave, por lo que se utilizarán de forma conjunta

indicadores cualitativos, que aunque no proporcionen la misma precisión que los

primeros sí que pueden suministrar información muy útil.

Una vez seleccionados los indicadores, éstos condicionan el tipo de informa-

ción a obtener, tercer paso de la metodología, pero también cabe la posibilidad

que en función de la clase de información que la organización pueda conseguir,

se adecuen los indicadores a aplicar. Por tanto, se deben determinar a priori los

indicadores que parecen mejor en función de la variable clave que se quiere medir,

con el fi n de orientar la búsqueda de las fuentes de información sabiendo lo que

se quiere encontrar. Posteriormente, si se comprueba que no se podrá disponer de

la información necesaria, se tendrán que revisar los indicadores elegidos y optar

por otros más adecuados con la información existente.

A continuación, el siguiente escalón de este proceso será el de adoptar unos

estándares o valores de referencia, dado que sin ellos el indicador seleccionado

carece de signifi cado al no poderse interpretar. De esta forma, decimos, por ejem-

plo, que el volumen de subvenciones recibidas en la organización ha bajado con

relación a la cifra del año anterior.

De este modo, podemos distinguir dos tipos de referentes principales, por un

lado, el referente a un valor pasado, al existir en toda organización un dato referido

a un período anterior, excepto en el supuesto de que la asociación esté comenzan-

do su actividad. Asimismo, la referencia se puede obtener entre dos ejercicios o

bien dentro de un mismo ejercicio, mediante la comparación de datos mensuales,

trimestrales o semestrales o entre centros que realizan la misma actividad. Por

otro lado, la referencia a un objetivo determinado, puesto que hay ocasiones en

las que no se disponen de cifras o estas son difíciles de obtener, en cuyo caso la

referencia se realiza sobre la evolución de objetivos preestablecidos.

(3) En la mayoría de las asociaciones, al igual que ocurre en la Administración Pública, la estrategia en torno a la

perspectiva de los usuarios es prioritaria en relación a la fi nanciera, dado que esta última es más una restricción a

cumplir que un objetivo fundamental.


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Determinados los estándares y obtenido el indicador, debemos proceder a

su comparación, intentando explicar las desviaciones resultantes y, en su caso,

corregirlas. De este modo, desde el momento que se defi ne un indicador deberían

conocerse las acciones que deben aplicarse en el caso de que no se respeten los

límites de referencia previstos con el fi n de corregir las desviaciones producidas

lo más rápido posible, siendo, por consiguiente, la última de las fases la adopción

de estas medidas correctoras. En consecuencia, para que esta metodología sea

operativa la información que fl uya de ella debe ser fi able, relevante y también,

oportuna para que la asociación pueda tomar las decisiones a tiempo y corregir

los efectos negativos de las desviaciones.

3. IMPLEMENTACIÓN Y ANÁLISIS DE INDICADORES EN UNA ASOCIACIÓN

ASISTENCIAL

Es preciso poner de manifi esto, como es bien conocido por todos, que las

entidades no lucrativas constituyen un universo muy dispar y que las diferen-

cias que pudieran existir entre ellas, tanto en los fi nes como en los medios, no

invalidan la utilidad de la aplicación de ciertas técnicas que puedan facilitar la

consecución de sus objetivos de forma más efi caz y efi ciente. A tal respecto,

Gallizo (2005, p.24) apunta que “el problema de control de gestión se ha de

resolver en cada entidad y se centrará en establecer claramente el concepto de

servicio y su medición, lo que determinará el establecimiento de indicadores de

efi ciencia y efi cacia en su actividad. Por tanto, la técnica operativa y los proce-

dimientos seguidos en cada entidad no son estándares aplicables indistintamente

a cualquier organización debiendo adaptarse minuciosamente a las necesidades

de cada una de ellas”.

Así, independientemente de la necesidad de adaptar los indicadores a cada

una de las entidades en cuestión, en nuestro trabajo hemos aplicado de forma

genérica e ilustrativa tres grupos de indicadores operativos a una asociación de

carácter asistencial, que miden la efi cacia, la efi ciencia y la economía en la gestión,

los cuales consideramos necesarios para evaluar los rendimientos de la organi-

zación, sin menoscabo de que en cada una de las organizaciones o por tipología

de las mismas se diseñen y apliquen indicadores más específi cos en función de

sus respectivas actividades y particularidades. Estos indicadores deben poseer las

propiedades exigibles a cualquier indicador de gestión y no necesariamente deben

mantenerse de un ejercicio a otro, puesto que pueden aparecer nuevas necesidades

o desaparecer otras que venían siendo utilizadas, aconsejando el establecimiento

de nuevos indicadores y la desaparición de otros, respectivamente.


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Los motivos que nos han llevado a la elección de esta asociación de carácter

asistencial han sido tales como su perfi l, el cual se sitúa dentro de la tipología

más numerosa de las asociaciones de utilidad pública de nuestro país, su larga

trayectoria e importancia en el entorno asociativo de nuestra Comunidad, su in-

formación contable, al encontrarse desglosada para cada una de las actividades

que desarrollan y, fi nalmente, su afán de mejorar la calidad y la transparencia de

la información que suministra su organización, lo cual le llevó desde el primer

momento al compromiso de colaborar en nuestro trabajo.

Esta asociación tiene como misión la mejora de la calidad de vida de las

personas con discapacidad intelectual, favoreciéndolas y ayudándolas en su vida

laboral y en sus deseos y derechos de lograr una integración laboral, social y

familiar. De esta forma, para la consecución de tal fi n cuenta con 1.600 socios,

302 usuarios o benefi ciarios, 128 trabajadores repartidos en los centros que se

detallan en el organigrama que se muestra en la fi gura 1.

FIGURA 1

Fuente: Elaboración Propia

Para la presentación de los indicadores de gestión, se han utilizado las si-

guientes nomenclaturas para designar a los distintos centros:


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Actividades propias:

RGA: Residencia de Gravemente Afectados.

U.E.D.1: Unidad de Estancia Diurna 1.

R.A. 1: Residencia de Adultos 1.

C.O. 1: Centro Ocupacional 1.

R.A. 2: Residencia de Adultos 2.



U.E.D. 2: Unidad de Estancia Diurna 2.

C.O.4: Centro Ocupacional 4.

U.E.D.3: Unidad de Estancia Diurna 3.

Actividades mercantiles:

C.E.E. 1: Centro Especial de Empleo 1.

C.E.E. 2: Centro Especial de Empleo 2.

Para nuestro análisis empírico hemos contado con los datos contables de los

años 2004 y 2005 y con los del 2007 y 2008, razón por la cual para determinados

centros podemos extraer conclusiones acertadas que, creemos útiles para la toma

de decisiones y, de esta forma, priorizar en la dedicación de los recursos.

Creemos que una gestión óptima en las asociaciones no será la más eco-

nómica o la más efi ciente o la más efi caz, sino la que presente los tres mejores

parámetros al mismo tiempo, sin olvidar ninguno de ellos, puesto que el logro de

los objetivos puede conseguirse más fácilmente utilizando recursos ilimitados e

incluso despilfarrando, por lo que estaríamos alcanzando un nivel adecuado de

efi cacia con niveles muy bajos de efi ciencia. De igual forma, para aumentar la

economía y la efi ciencia podemos reducir la utilización de recursos con los que los

objetivos programados de la organización pueden no alcanzarse y, por tanto, los

niveles de efi cacia serían muy bajos y, también, podemos encontrarnos con una

organización muy efi ciente en la aplicación de sus recursos -usa y ocupa al pleno

rendimiento los activos y no existen derroches ni despilfarros- pero que no haya

efectuado sus adquisiciones de recursos y medios con la economicidad deseada.

En consecuencia, estos tres conceptos de forma conjunta, deben constituir la parte

central del control de gestión de estos entes.


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3.1. Indicadores de efi cacia

La efi cacia informará a los terceros interesados en la gestión de la orga-

nización sobre el grado de éxito en la consecución de sus fi nes, por tanto debe

ser el principal objetivo de estos entes. Consecuentemente, entenderemos por

efi cacia el grado de cumplimiento de los objetivos sociales previamente marcados

por la organización para cada uno de los servicios, programas o actividades y, por

tanto, habrá que buscar indicadores que nos evalúen este objetivo. Sin embargo,

también podemos entender la efi cacia como el nivel de satisfacción alcanzado por

los usuarios de los servicios o bienes suministrados por la entidad y, por ende, el

indicador debe evaluar hasta qué punto las entregas de bienes y prestaciones de

servicios efectuadas han servido para dar cobertura a las necesidades concretas

de los usuarios o benefi ciarios para la que la asociación fue creada.

Para llevar a cabo la medición de la efi cacia, se necesita que la entidad

posea unos objetivos operativos preestablecidos por cada programa, actividad o

servicio que se lleve a cabo y que éstos estén bien defi nidos y, en la medida de

lo posible, cuantifi cados adecuadamente dentro del presupuesto anual, dado que

en caso contrario será difícil saber si se ha actuado con efi cacia. Asimismo es

necesaria una explicación de la forma en la que éstos se pretenden alcanzar, dado

que para llevar a cabo posteriormente la evaluación de la efi cacia será preciso

analizar de qué manera los outputs producidos en forma de bienes y servicios

consiguen los efectos previstos De esta forma, con carácter previo se deberá dar

información sobre la situación de partida y, en función de ella, fi jar unos objetivos

por escrito claros y concretos, como por ejemplo, número de usuarios que se

pretende asistir o benefi ciar, défi cit que se intenta corregir, nivel de subvenciones

o donaciones a obtener, etc.

Por consiguiente, la inexistencia de objetivos o la falta de claridad de los mis-

mos pueden ser indicativas de situaciones inefi caces. En tal sentido, se manifi esta

González Bravo (2000, p.86) cuando apunta que “una entidad que no programa

objetivos difícilmente tiene en mente alcanzar los fi nes y metas últimas, por lo que

habrá de ser catalogada como inefi caz”.

Desde un punto de vista teórico, lo adecuado sería tomar como referencia

el output fi nal en un determinado período –por ejemplo, la inserción de personas

con discapacidad intelectual o física, o la lucha contra el cáncer–, que recoge la

consecuencia última del gasto. Sin embargo, este output fi nal es muy difícil de

cuantifi car y sólo se podrá medir en aquellas organizaciones que tengan objetivos

muy concretos y singulares, por lo que habrá que recurrir a subrogados de aqué-

llos, como pueden ser los outputs intermedios que serán los bienes y servicios


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que se derivan de una determinada actividad para conseguir sus objetivos últimos

–por ejemplo, cursos o talleres impartidos, campañas publicitarias emitidas, in-

vestigaciones realizadas, tratamientos preventivos impartidos, etc.–. Asimismo, a

la organización no sólo le interesa conocer la diferencia entre lo planifi cado y lo

alcanzado sino, también, conocer las causas de dichas diferencias para poder tomar

las medidas correctoras más oportunas en cada caso.

Junto con la efi cacia se debe analizar la calidad de los servicios prestados,

dado que uno de los objetivos de la entidad no lucrativa debe ser ofrecer unos

servicios a sus usuarios con unos niveles de calidad aceptables, puesto que sería

relativamente fácil incrementar los niveles de servicios prestados sobre la base de

reducir la calidad de los mismos.

La elección de estos indicadores no es una tarea fácil, como establecen Iribar

y Martínez (1996, p. 253), los mismos deberían refl ejar de alguna forma el grado

de cumplimento de la misión, deberían ser sufi cientemente cuantitativos, que no

monetarios, si se quiere un control mínimamente funcional y deberían ser sencillos

y poco numerosos4. No obstante, aunque encontrar un sistema de indicadores de

efi cacia perfecto es difícil, no debe suponer un obstáculo para las organizaciones

que deben de empezar por un sistema sencillo de indicadores para, después,

avanzar en su mejora.

De esta forma, en términos generales podemos medir la efi cacia en función de

la actividad realizada, es decir, la entidad debe marcarse objetivos al inicio del año del

número de usuarios o benefi ciarios que espera atender que debe ser el mayor número

posible, siempre y cuando sean previsiones realistas en función de sus limitaciones

presupuestarias y, posteriormente, lo comparará con los resultados alcanzados al fi nal

del ejercicio, tal como lo hemos realizado en nuestro trabajo empírico.

(4) Dado el gran número de indicadores de gestión que pueden ser diseñados, se hace necesario elegir aquellos que

cumplan una serie de cualidades o características que posibiliten que la información suministrada no sea errónea o

cuenten con sesgos o distorsiones que puedan hacer que las decisiones tomadas, por los usuarios internos y externos,

sobre la base de los mismos sea inadecuada.


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Datos del año 2008:

Centros Nº Atend Nº Previsto Efi cac Centros Nº Atend Nº Prev. Efi cac

RG 1 50 50 100,00% CEE 1 13 13 100,00%

UED 1 31 30 103,33% CEE 2 1 5 20,00%

RA 1 39 40 97,50%

CO 1 112 116 96,55%

RA 2 12 12 100,00%

CO 2 26 30 86,67%

CO 3 10 15 66,67%

UED 2 12 12 100,00%

CO 4 6 15 40,00%

UED 3 4 10 40,00%

Total Activ. Propia 302 330 91,52% Total Act. Mercantil 14 18 77,78%

Así los ratios anteriores nos muestran el grado de efi cacia alcanzado en los

distintos centros, donde se pone de relieve que la efi cacia ha disminuido con los

datos globales, tanto en lo que respecta a las actividades propias como mercan-

tiles, en estas últimas la disminución ha sido bastante más acusada, un 23%,

razón por la que la entidad debiera analizar las causas que están provocando el

incumplimiento en la prestación de servicios a sus usuarios. En el caso de las

actividades propias, han sido los nuevos centros los que han provocado un ligero

descenso en la efi cacia, dado que si nos detenemos en los centros que existían

en el año 2005 todos han mejorado su efi cacia. Asimismo, podemos ver la efi cacia

entre centros que poseen las mismas actividades, de esta forma en el año 2008

entre las residencia de adultos la más efi caz fue la nº 1, mientras que entre los

centros ocupacionales las efi cacia sería mejorable en todos ellos siendo en el

centro ocupacional nº 4 el menos efi caz con tan sólo un 40% de realización de

las actividades programadas.

Por otro lado, también podemos medir la efi cacia de nuestra organización

mediante el crecimiento anual de su actividad, intentando maximizar el número de


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usuarios atendido en cada una de las actividades desarrollada. En este caso, previa-

mente al inicio del ejercicio la asociación debe fi jarse objetivos de crecimiento.

Datos año 2008

Centros Atend 2008 Atend 2007 Efi cac Centros Atend 2008 Atend 2007 Efi cac

RG 1 50 52 -3,85% CEE 1 13 13 0,00%

U E D 1 31 30 3,33% CEE 2 1 5 -80,00%

RA 1 39 39 0,00%

CO 1 112 107 4,67%

RA 2 12 12 0,00%

CO 2 26 26 0,00%

CO 3 12 8 50,00%

UED 2 10 8 25,00%

CO 4 6 5 20,00%

UED AVR 4 3 33,33%

Total Activ. Propia 302 290 4,14% Total Act. Mercantil 14 18 -22,22%

De esta manera, el indicador de crecimiento de la actividad nos informa que

se ha producido un crecimiento en las actividades propias en los dos periodos

objeto de estudio, en términos generales, de un 4% . Sin embargo, un análisis

exhaustivo de los centros nos evidencia que el ascenso habido en el año 2008 es

debido, exclusivamente, a los nuevos centros, dado que en los centros existentes

con anterioridad ha disminuido el número de usuarios atendidos, alrededor del 14%.

En cuanto al crecimiento en las actividades mercantiles se aprecia que aunque en

el 2005 el descenso ya existía, se ha acentuado bastante en el 2008 y, por tanto,

el número de usuarios atendidos ha sido mucho menor, ha pasado de 26 usuarios

en el año 2004 a 14 usuarios en el año 2008, siendo por tanto un crecimiento

negativo como queda patente en los datos facilitados.

Otro de los indicadores estudiados es el que mide el nivel de bajas experi-

mentado por los usuarios, el cual nos muestra que dicho nivel ha sido el mismo

en ambos periodos e insignifi cante en lo que respecta a las actividades propias,

lo que nos induce a pensar, en principio, en la satisfacción de los mismos. En

cambio en las actividades mercantiles el número de bajas se ha disparado, lo cual

se puede interpretar como una señal de alarma y habría que analizar las causas

que están llevando al abandono de esta actividad.


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Centros Bajas Total usuarios Efi cac Centros Bajas Total Efi cac

RG 1 2 50 4% CEE 1 8 13 62,00%

UED 1 0 31 0% CEE 2 4 5 80,00%

RA 1 0 39 0%

CO 1 0 112 0%

RA 2 0 12 0%

CO 2 0 26 0,%

CO 3 0 12 0%

UED 2 0 10 0%

CO 4 0 6 0%

UED 3 0 4 0%

Total Activ. Propia 2 302 4,14% Total Act. Mercantil 12 18 67,00%

En cuanto a los recursos allegados a la actividades propias se apreció un

ascenso en el bienio 2004-2005 del 5,5%, sin embargo no han crecido en el

último periodo objeto de estudio e incluso han bajado en algunos centros, razón

lógica, dada la actual situación de crisis en la que nos encontramos inmersos, la

cual afecta también, por supuesto, a este tipo de entidades. En las actividades

mercantiles, frente al crecimiento del 19% en 2004-2005 nos encontramos, por la

misma causa anterior, con una reducción de un 17,58 % en 2007-2008, aunque

esta bajada también puede ser debida a la reducción de estas actividades.


103



Datos año 2008

Centros Ingr. 2008 Ingr.2007 Efi cac Centros Ingr. 2008 Ingr.2007 Efi cac

RG 1 1.204.663,31 1.165.113,22 103,39% CEE 1 179.421,31 218.191,81 82,23%

UED 1 281.865,69 302.966,45 93,04% CEE 2 12.544,04 14.714,20 85,25%

RA 1 542.223,80 543.083,13 99,84%

CO 1 874.026,59 961.610,30 90,89%

RA 2 175.885,93 172.495,57 101,97%

CO 2 147.505,94 154.617,58 95,40%

CO 3 60.536,25 37.014,91 163,55%

UED 2 68.237,32 54.149,22 126,02%

CO 4 34.356,42 1.866,88 1840,31%

UED 3 29.217,31 11.455,92 255,04%

Total Activ. Propia 3.418.518,56 3.404.373,18 100,42% Total Act. Mercantil 191.965,35 232.906,01 82,42%

(*) El incremento tan acusado en los ingresos de estos dos centros es debido a que la asociación inició la

actividad en ambos al fi nal del año 2007.

Por su parte, los gastos en las actividades propias han notado un ascenso

en un 6,24% en 2005 y un 13,54% en 2008, lo que supone en este último caso

motivo de preocupación dado que en el periodo anterior se equilibró, en mayor o

menor medida, el incremento de los ingresos con la subida del gasto, y en 2008

debemos recordar que los ingresos han descendido, motivo por lo que la asociación

está haciendo frente a gastos con el ahorro de ejercicios anteriores. Una situación

mantenida en el tiempo de esta índole se hace insostenible. En las actividades

mercantiles nos encontramos que en ambos periodos los gastos han descendido,

con una reducción mayor, un 9,65 %, en 2007-2008, dato que puede tener su

explicación, como ya hemos comentado con anterioridad, en la disminución de las

actividades en estas áreas.


104



3.2. Indicadores de efi ciencia.

Una entidad es efi ciente si racionaliza el uso de los recursos aplicados en su

organización de la mejor manera posible para la obtención de unos determinados

resultados, verifi cando tal variable para todos y cada uno de los tipos de servicios,

proyectos o programas prestados por la organización. De este modo, efi ciencia se

mide al comparar los servicios prestados –outputs– con los recursos empleados

para ello –inputs–, tratando de maximizar el resultado obtenido con los recursos

destinados a cada actividad o, alternativamente, de minimizar los recursos utilizados

manteniendo la calidad y cantidad de las actividades.

La importancia que está adquiriendo la efi ciencia en las entidades sin fi nes

de lucro se debe argumentar en el hecho de que éstas no solo deben suministrar

bienes o servicios a sus benefi ciarios sino que lo deben hacer de la manera más

efi ciente como sea posible, máxime cuando sus recursos los obtienen de terceros

mediante subvenciones, conciertos, donaciones, patrocinios, etc. y estos son escasos

o los tienen que maximizar de tal forma que llegue al mayor número de usuario.

De este modo, la gestión de los responsables de la organización no sólo se debe

medir por los bienes o servicios prestados, tanto en calidad como en cantidad, sino

que se debe poner en relación con los recursos que dispone para llevar a cabo

la prestación de los mismos. Consecuentemente, no será más efi ciente la entidad

que más servicios suministre sino aquélla que con unos recursos determinados

maximice los servicios o bienes producidos.

La determinación de los costes o inputs se puede realizar de forma senci-

lla, pero la valoración de la producción social –output– en términos monetarios

puede ser complicada, razón por la cual se utilizan en ocasiones unidades físicas.

No obstante, aunque el análisis de la efi ciencia coincide con el del rendimiento

o productividad y tiene sentido establecerlo fundamentalmente entre magnitudes

físicas –efi ciencia técnica–, la necesidad de incorporar y sintetizar varios inputs

impondrá, en algunos casos, las valoraciones monetarias –efi ciencia económica–

para su homogenización. Además, de este modo, es factible la comparación entre

varias organizaciones, dado que si lo llevamos a cabo sobre la base de unidades

físicas de inputs y de outputs puede derivar en comparaciones heterogéneas cuyo

resultado carecería de sentido.

Además, podemos distinguir dos tipos de indicadores, tanto en términos

físicos como monetarios, cuales son los de efi ciencia total, que se obtendrían de

la comparación entre los outputs de las distintas prestaciones de servicios y los

recursos usados y los de efi ciencia parcial, que se hallarían al medir el nivel de

producción en comparación con el valor de alguno o algunos de los recursos o


105



inputs considerados trascendentes para las necesidades de información requeridas

por los terceros, como puede ser la mano de obra.

De este modo, podemos medir la efi ciencia global en nuestra asociación com-

parando el valor de la producción obtenida en cada actividad en relación con los

costes incurridos para llevarla a cabo, en los dos años objeto de nuestro estudio.

Así apreciamos que los gastos incurridos son similares al valor de la producción,

en un porcentaje del 1%, lo cual consideramos que puede ser adecuado dado su

carácter no lucrativo en las actividades propias que no persiguen obtener benefi cios.

En el caso de las actividades mercantiles, observamos un margen negativo del 2%

y de un 74%, cifra, esta última, alarmante y nada adecuada para una actividad

lucrativa, independientemente de que en la asociación dichas actividades puedan

ser utilizadas, más que para la obtención de un benefi cio para ser aplicado a su

misión, para la inserción de los usuarios al mercado laboral, por lo que se deben

tomar medidas correctoras urgentemente.

Datos año 2008

Centros Prest.Activ. Gastos 2008 Efi ciencia Centros Prest.Activ. Gastos 2008 Efi cienci8

RG 1.193.002,50 1.179.364,65 1,01 CEE1 61.494,84 251.048,94 0,24

UED 1 292.745,40 264.328,18 1,11 CEE2 7.758,60 13.256,55 0,59

RA 1 570.965,85 479.816,14 1,19

CO 1 921.279,63 968.799,09 0,95

RA 2 175.681,80 147.772,76 1,19

CO 2 154.736,39 178.593,81 0,87

CO 3 81.836,76 108.967,21 0,75

UED 2 73.945,20 74.363,88 0,99

CO 4 40.880,88 113.928,45 0,36

UED 3 29.578,08 27.524,08 1,07

Total Activ. Propia 3.534.652,49 3.543.458,25 1,00 Total Act. Mercantil 69.253,44 264.305,49 0,26


106



Otra forma de medir la efi ciencia global puede ser mediante las cifras de

gastos y número de usuarios, de tal manera podemos observar que el coste

medio por usuarios en el caso de las actividades propias es de 7.887,31 euros

en 2005 y 11.733,31 euros en el año 2008, lo cual, aun teniendo en cuenta la

variación habida en el IPC en el periodo comprendido desde enero de 2005 hasta

diciembre de 2008, que fue de un 13,5% según la fuente del INE, demuestra

que ha sido un aumento notable lo que conllevaría a analizar su causa, puesto

que podría deberse a una mejora en la calidad del servicio o a un descenso en

la efi ciencia global. Si examinamos los distintos centros que ya existían en el año

2005, tanto en las actividades propias como mercantiles, nos damos cuenta que

todos, excepto el Centro Ocupacional 2, han sido menos efi cientes en el año 2008.

También podemos señalar, por ejemplo para este último año, que centros con una

misma actividad tienen distinta efi ciencia. Así entre los Centros Ocupacionales el

más efi ciente es el CO2 con un coste por usuarios de 6.868,99 euros, frente a

los 18.988,08 euros del CO 4 que sería el menos efi ciente y entre la Unidad de

Estancia de Día la más efi ciente es la UED3 con un 19% menos de gastos/usuarios

que la unidad menos efi ciente que es UED1. Y en las actividades mercantiles el

CEE 2 es el más efi ciente con un 31% menos de gastos por usuarios con res-

pecto al otro centro especial de empleo. Estas oscilaciones deben ser analizadas

por los gestores de la entidad con el objeto de perseguir en todas las actividades

desarrolladas la máxima efi ciencia.


107



Si realizamos un análisis de la efi ciencia de forma parcial, midiendo el número

de usuarios en relación con el personal empleado para realizar la prestación del

servicio, también observamos que en términos generales en el año 2008 y para

todos los centros, la asociación ha sido menos efi ciente, puesto que presenta un

mayor coste de personal por usuario, aun teniendo en cuenta la variación habida

en el IPC para ese periodo. Sin embargo, un estudio más detallado nos demuestra

que por ejemplo los Centros Ocupacionales han invertido su comportamiento de un

periodo a otro, es decir, en el año 2005 el CO1 era más efi ciente que el de C02 y

sin embargo en 2008 este último Centro presenta un coste de personal por usuario

de 4.505,20 euros frente a 5.982,01 euros que muestra el Centro Ocupacional 1.

Por otra parte, podemos comprobar que la Residencia de Adultos 1 ofrece en los

dos años estudiados una efi ciencia similar, mientras que la Residencia de Adulto

2 ha disminuido su efi ciencia.

Datos año 2008

Centros Gastos 2008 Nº usuarios Efi ciencia Centros Gastos 2008 Nº usuarios Efi ciencia

RGA 1.179.364,65 50 23.587,29 CEE 1 251.048,94 13,00 19.311,46

UED 1 264.328,18 31 8.526,72 CEE 2 13.256,55 1,00 13.256,55

RA 1 479.816,14 39 12.302,98

CO 1 968.799,09 112 8.649,99

RA 2 147.772,76 12 12.314,40

CO 2 178.593,81 26 6.868,99

CO 3 108.967,21 12 9.080,60

UED 2 74.363,88 10 7.436,39

CO 4 113.928,45 6 18.988,08

UED 3 27.524,08 4 6.881,02

Total Activ. Propia 3.543.458,25 302 11.733,31 Total Act. Mercantil 264.305,49 14,00 18.878,96


108



3.3. Indicadores de economía

Podemos afi rmar que la economía hace referencia a la adquisición de los

recursos en calidad y cantidad apropiada y al menor coste posible. Como señala

Montesinos Julve (1992, p.30), “el análisis de la economía se ocupa de verifi car

si los recursos han sido obtenidos con el mínimo coste posible, preservando la

adecuada calidad y cantidad de los mismos”.

El concepto de economía está relacionado con el proceso presupuestario,

dado que en el mismo se lleva a cabo una previsión de costes que se deberá

comparar con los costes reales en los que fi nalmente se han incurrido. No obstante,

debemos tener cuidado puesto que en la elaboración del presupuesto puede haber

elementos sesgados en su preparación, como puede ser la tendencia habitual a

aumentar el presupuesto con la idea de que es mejor que excedan los recursos a

que carezcan y, de este modo, se asegura el cumplimiento de los objetivos. Además,

cuando se busca fi nanciación es habitual que la entidad no lucrativa aumente los

presupuestos dado que se presupone que la fi nanciación obtenida será de menor

cuantía que la solicitada.

Asimismo, como establece AECA (2000, p.23) “para que una operación sea

económica, desde este punto de vista, la adquisición debe realizarse en un tiempo

adecuado y sus costes deben ser los más bajos posibles, en la cantidad adecua-

da y con la calidad preestablecida”. De igual forma, debemos manifestar que los

indicadores relacionados con la calidad técnica de las inversiones son difícilmente

cuantifi cables y los indicadores de temporalidad de las inversiones necesarias deben

expresarse en términos de una fecha concreta.

Sin detrimento de todo lo anterior, y aunque es evidente que las particula-

ridades de cada una de las entidades que se pretenden evaluar desempeñan un

papel fundamental en la selección del conjunto de indicadores que mejor sirva para

medir la economicidad de cada una de ellas, consideramos interesante mostrar, sin

Datos año 2008 Centros Cost. Personal Nº usuarios Eficiencia Centros Nº usuarios Cost.Person. Eficiencia RGA 873.630,01 50 17.472,60 CEE 1 13,00 140.046,03 10.772,77 UED 1 218.241,73 31 7.040,06 CEE 2 1,00 9.487,20 9.487,20 RA 1 288.321,45 39 7.392,86 CO 1 669.985,64 112 5.982,01 RA 2 91.436,79 12 7.619,73 CO 1 117.135,30 26 4.505,20 CO 2 64.324,47 12 5.360,37 UED 2 32.555,54 10 3.255,55 CO 3 67.386,93 6 11.231,16 UED 3 15.628,24 4 3.907,06 Total Activ. Propia 2.438.646,10 302,00 8.074,99 Total Act. Mer 14,00 149.533,23 10.680,95


109



el objetivo de ser exhaustivo, una serie de indicadores aplicados a nuestra entidad

que sirva de ayuda para una posterior adaptación a cada caso concreto.

De este modo, si analizamos la economía de la asociación teniendo en cuenta

el factor recursos humanos, -de la misma forma podíamos haber realizado el estu-

dio para el inmovilizado, materiales o cualquier otro factor aplicado a la prestación

del servicio como suministros, servicios exteriores, etc.-, podemos deducir que en

los dos años para los que tenemos datos la entidad presenta, en general, similar

coste real de personal y coste presupuestado para todos los Centros, por lo que

la desviación pudiera ser casi nula. Obsérvese que en el año 2005 la mayor dife-

rencia entre el coste previsto y el real se encontraba el Centro Ocupacional 2 y sin

embargo, en 2008 la desviación más grande está en la Residencia de Adultos 1.

Por otra parte, el coste medio del personal se ha incrementado más que el

IPC de estos años, aumento mucho mayor en las actividades mercantiles. Asimismo,

podemos observar que el coste entre centros que prestan el mismo servicio en

el año 2008 también difi ere, por ejemplo en los Centros Ocupacionales el coste

medio de personal oscila entre los 16.733,62 euros en el CO2 y los 22.462,31

euros en el CO3, lo cual debe ser objeto de estudio dentro de la asociación,

Datos año 2008 Centros C.personal Nº trabajad. Economía Centros C.personal Nº trabajad. Economía RG 873.630,01 50 17.472,60 CEE 1 139.866,03 13 10.758,93 UED 1 218.241,73 12 18.186,81 CEE 2 9.487,20 1 9.487,20 RA1 288.321,45 13 22.178,57 CO 1 669.985,64 31 21.612,44 RA 2 91.436,79 6 15.239,47 CO 2 117.135,30 7 16.733,61 CO 3 64.324,47 3 21.441,49 UED 2 32.555,54 2 16.277,77

CO 4 67.386,93 3 22.462,31

UED 3 15.628,24 1 15.628,24 Total Activ. Propia 2.438.646,10 128,00 19.051,92 Total Act. Mercantil 149.353,23 14,00 10.668,09


110



buscando explicaciones y medidas correctoras. Por su parte, en las Residencias

de Adultos el coste fl uctúa entre los 15.239,47 euros en la RA2 y los 22.178,57

euros de RA1.

4. CONCLUSIONES

En la actual situación económica de crisis las asociaciones, al igual que el

resto de la sociedad, se enfrentan a una escasez de recursos y a un aumento de

las necesidades sociales, lo que conlleva que estas organizaciones estén obligadas

a la aplicación de instrumentos de gestión adecuados si quieren salir reforzadas

de esta situación. Esto implica la necesidad de medir la efi cacia, la efi ciencia y la

economía en la gestión de la satisfacción de las necesidades de sus usuarios y a una

mayor transparencia en su gestión, puesto que son dos de los principales factores

que contribuyen al mantenimiento de la confi anza depositada en estas entidades

por sus grupos de interés, lo que garantiza así su supervivencia y sostenibilidad

como condición necesaria para el cumplimiento de sus fi nes y propósitos sociales

(Gavilán, Guezuraga y Beitia, 2008 p.9).

Asimismo, consideramos que son las asociaciones, más que cualquier otra

entidad, las que necesitarán de un adecuado sistema de conexión con la sociedad

Datos a _o 2008

Centros C.personal N_ trabajad. Econom_a Centros C.personal N_ trabajad. Econom_a

RG 873.630,01 50 17.472,60 CEE 1 139.866,03 13 10.758,93 UED 1 218.241,73 12 18.186,81 CEE 2 9.487,20 1 9.487,20

RA1 288.321,45 13 22.178,57 CO 1 669.985,64 31 21.612,44

RA 2 91.436,79 6 15.239,47 CO 2 117.135,30 7 16.733,61

CO 3 64.324,47 3 21.441,49 UED 2 32.555,54 2 16.277,77

CO 4 67.386,93 3 22.462,31

UED 3 15.628,24 1 15.628,24

Total Activ. Propia 2.438.646,10 128,00 19.051,92 Total Act. M ercantil 149.353,23 14,00 10.668,09


111



para que su función sea conocida, comprendida y valorada, razón por la cual deben

estar interesadas en difundir al máximo sus actividades y los datos arrojados por

los indicadores de gestión a los diversos stakeholders, dado que las personas que

puedan encontrarse comprometidas con la misión perseguida por ellas, difícilmente

podrán prestar su colaboración si desconocen sus actividades, objetivos y cómo se

encuentran gestionadas. Por ello, cada vez más, se tiene conciencia de que deben ser

más transparentes y efi cientes en su gestión, a pesar de su ausencia de ánimo de

lucro, y que deben maximizar los recursos económicos, técnicos y humanos puestos

al servicio de los fi nes sociales que pretenden conseguir si quiere ser competitiva y

perdurar como organización, máxime en este periodo de crisis económica.

Por tales motivos, hemos plasmado en nuestro trabajo la forma de medir la

gestión realizada por las entidades no lucrativas mediante la utilización de indicado-

res que se centran básicamente en el estudio de estos aspectos y que sustituyen

la utilidad que el benefi cio económico aporta al sector empresa en la medida de

la efi ciencia, efi cacia y economía.

No obstante, es evidente que las particularidades de cada una de ellas

desempeñan un papel fundamental en la selección del conjunto de indicadores y

que éstos deben representar variables externas e internas de las mismas, con el

objetivo último de mejorar la gestión realizada. Por este motivo, hemos presentado

unos breves comentarios a los resultados obtenidos con el objeto de afi anzar la

importancia de esta herramienta para la gestión y la toma de decisiones dentro

y fuera de las asociaciones. Aunque somos conscientes que un análisis más ex-

haustivo de los datos obtenidos daría lugar a un mayor número de comentarios y

de medidas correctoras dentro de la entidad, pero nuestro objetivo no era abru-

mar con el análisis de los resultados alcanzados con los indicadores sino, como

hemos indicado, demostrar la factibilidad, la importancia y la gran utilidad de este

instrumento de gestión.

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