DOCTRINA CONTABLE: LA EVOLUCION HISTORICA DE LA CONTABILIDAD Y

PRINCIPALES ESCUELAS DEL PENSAMIENTO CONTABLE

Contenido

1.-Doctrina contable………………………………………………………………………………4

1.1 Principios contables generalmente

aceptados………………………………………………4

1.2

Conclusiones…………………………………………………………………………………………….7

2.- Evolución histórica de la contabilidad……………………………………….8

2.1

Introducción……………………………………………………………………………………….8

2.2 Evolución histórica de la contabilidad según Montesinos

Julve…………..9

2.3 Evolución histórica de la contabilidad propiamente

dicha…………………..11

2.3.1 Edad

antigua……………………………………………………………………………………11

2.3.1.1

Mesopotamia……………………………………………………………………………………11

2.3.1.2

Egipto…………………………………………………………………………………………….12

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2.3.1.3

Grecia…………………………………………………………………………………………….12

2.3.1.4

Roma………………………………………………………………………………………………13

2.3.2 Edad

Media…………………………………………………………………………………….14

2.3.3 Edad

Moderna………………………………………………………………………………..15

2.3.3.1 Contabilidad en el Incanato.

……………………………………………………………16

2.3.4 Edad

contemporánea……………………………………………………………………..17

2.4

Conclusiones……………………………………………………………………………………..18

3.- Principales escuelas del pensamiento contable……………….………19

3.1 Escuelas

clásicas…………………………………………………………………………………19

3.1.1

Características……………………………………………………………………………...……19

Página 2

3.1.2 Escuela

contista……………………………………………………………………………….…19

3.1.3 Escuela del

propietario………………………………………………………………………..20

3.1.4 Escuela

Lombarda……………………………………………………………………………….21

3.1.5 Escuela

Personalista……………………………………………………………………………21

3.1.6 Escuela Controlista o

Materialista……………………………………………………….22

3.2 Las escuelas

económicas……………………………………………………………………22

3.2.1

Características……………………………………………………………………….…………22

3.2.2 El neocontismo económico

centroeuropeo…………………………………………….23

3.2.3 El neocontismo económico

francés………………………………………………………23

3.2.4 La Escuela Alemana de la economía de la

empresa…………………………………24

3.2.5 El período económico en

Italia……………………………………………………………24

3.2.6 El Neocontismo en Estados

Unidos………………………………………………………25

3.2.7 La Escuela Económico-Deductiva

Norteamericana…………………………………25

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3.3 Escuelas de la Utilidad de la

Información…………………………………………26

3.3.1

Características…………………………………………………………………………………26

3.3.2 Teoría

positiva……………………………………………………………………………………27

3.3.3 Escuelas formalizadoras de la

contabilidad……………………………………………27

3.4 Actualidad del pensamiento

contable…………………………………………………27

3.4.1

Características…………………………………………………………………………………..27

3.5

Conclusiones………………………………………………………………………………………28

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1. Doctrina Contable

Conjunto de normas universales que nos indica cómo se debe llevar la contabilidad, estudia principios para poder ejercer las normas de una forma profesional.

1.1 Principios contables generalmente aceptados (PCGA)

Son un conjunto de doctrinas y normas asociados con la contabilidad, que sirve de explicación de las actividades corrientes o actuales y así como guía en la selección de procedimiento aplicados por los profesionales en su desempeño de sus actividades.

Los 15 Principios de Contabilidad generalmente aceptados (PCGA) aprobados p o r l a V I I Conferencia I n t e r a m e r i c a n a d e C o n t a b i l i d a d y l a V I I A s a m b l e a n a c i o n a l d e graduados en ciencias económicas efectuada en Mar del Plata en 1965

1.1.1. Equidad

La equidad entre intereses opuestos debe ser una preocupación constante en la contabilidad, dado de los que se sirven o utilizan los datos contables pueden encontrarse ante el hecho de que sus intereses particulares se hallen en conflicto. De esto se desprende que los estados financieros deben prepararse de tal modo que reflejen con equidad, los distintos intereses en juego en una empresa dada. Se lo puede catalogar como fundamental o básico, dado que marca como una

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conducta g e n e r a l a t e n e r e n cuenta en el momento de poner en práctica la contabilidad. En su enunciación refleja una especie de regla ética para los contadores.

1.1.2. Partida doble

Los hechos económicos y jurídicos de la empresa se expresan en forma cabal aplicando sistemas contables que registran los dos aspectos de cada acontecimiento, cambios en el activo y en el pasivo (participaciones) que dan lugar a la ecuación contable.

1.1.3. Ente

Los estados financieros se refieren siempre a un ente, donde el elemento subjetivo o propietario es considerado como tercero. El concepto de ente es distinto del de persona, ya que una misma persona puede producir estados financieros de varios entes de su propiedad.

1.1.4. Bienes económicos

Los estados financieros se refieren siempre a bienes económicos; es decir, bienes materiales e inmateriales que poseen valor económico y por ende, susceptibles de ser valuados en términos monetarios.

1.1.5. Moneda común denominador

Los estados financieros reflejan el patrimonio mediante un recurso que se emplea para reducir todos sus componentes heterogéneos a una expresión, que permita agruparlos y compararlos fácilmente. Este recurso consiste en elegir una moneda y valorizar los elementos patrimoniales aplicando un precio a cada unidad.

Generalmente, se utiliza como denominador común la moneda que tiene curso legal en el país en que funciona el ente. En el Perú, de conformidad con dispositivos legales, la contabilidad se lleva en moneda nacional.

1.1.6. Empresa en marcha

Salvo indicación expresa en contrario, se entiende que los estados financieros pertenecen a una "empresa en marcha", considerándose que el concepto que informa la mencionada expresión, se refiere a todo organismo económico cuya existencia temporal tiene plena vigencia y proyección.

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1.1.7. Valuación al costo

El valor de costo -adquisición o producción- constituye el criterio principal y básico de valuación, que condiciona la formulación de los estados financieros llamados de situación, en correspondencia también con el concepto de "empresa en marcha", razón por la cual esta norma adquiere el carácter de principio.

1.1.8. Período

En la "empresa en marcha" es indispensable medir el resultado de la gestión de tiempo en tiempo, ya sea para satisfacer razones de administración, legales, fiscales o para cumplir con compromisos financieros.

El lapso que media entre una fecha y otra se llama periodo. Para los efectos del Plan Contable General, este periodo es de doce meses y recibe el nombre de Ejercicio.

1.1.9. Devengado

Las variaciones patrimoniales que se deben considerar para establecer el resultado económico, son los que corresponden a un ejercicio sin entrar a distinguir si se han cobrado o pagado durante dicho periodo.

1.1.10. Objetividad

Los cambios en el activo, pasivo y en la expresión contable del patrimonio neto, se deben reconocer formalmente en los registros contables, tan pronto como sea posible medirlos objetivamente y expresar esta medida en términos monetarios.

1.1.11.Realización

Los resultados económicos se registran cuando sean realizados, o sea cuando la operación que los origina queda perfeccionada desde el punto de vista de la legislación o de las prácticas comerciales aplicables y se hayan ponderado fundamentalmente todos los riesgos inherentes a tal operación. Se establecerá como carácter general que el concepto "realizado" participa del concepto de "devengado".

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1.1.12. Prudencia

Significa que cuando se deba elegir entre dos valores para un elemento del activo, normalmente, se debe optar por el más bajo, o bien que una operación se contabilice de tal modo, que la participación del propietario sea menor.

Este principio general se puede expresar también diciendo: "contabilizar todas las pérdidas cuando se conocen y las ganancias solamente cuando se hayan realizado".

La exageración en la aplicación de este principio no es conveniente si resulta en detrimento de la presentación razonable de la situación financiera y del resultado de las operaciones.

1.1.13. Uniformidad

Implica que las empresas una vez que hayan decidido la aplicación de una norma o método contable, todas las operaciones siguientes deberán ser tratadas en la misma forma, porque de lo contrario los cambios alterarían los rubros de los estados financieros, dificultando o haciendo impracticable la comparación de los rubros de un período a otro.

1.1.14.Significación o importancia relativa

Al ponderar la correcta aplicación de los principios generales y las normas particulares, es necesario actuar con sentido práctico. Frecuentemente se presentan situaciones que no encuadran dentro de aquellos y que, sin embargo, no presentan problemas porque el efecto que producen no distorsiona el cuadro general.

1.1.15. Exposición

Los estados financieros deben contener toda la información y discriminación básica y adicional que sea indispensable para una adecuada interpretación de la situación financiera y de los resultados económicos del ente a que se refieren.

1.2 Conclusiones

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Para ejercer la práctica de una disciplina se hace necesario contar con normas o principios que le den un sentido, un orden. Los principios contables vienen a ser muy importantes porque no solo norman las prácticas contables, sino que también realzan la ética y los valores en el profesional.

2. Evolución histórica de la contabilidad.

2.1 Introducción

La contabilidad, es una disciplina diseñada por el hombre para satisfacer su necesidad de administrar y conocer el resultado de ganancia o pérdida en las actividades que realiza, ya sea de comercialización de bienes o servicios, producción, manufactura y extracción de bienes.

Esta necesidad, surge hace muchísimos años desde que el hombre se dio cuenta de que su memoria no era suficiente para guardar la información necesaria relativa a su vida económica. Desde el año 6000 a.c. ya existían los elementos necesarios para la actividad contable. En Grecia, Egipto y en los Valles de Mesopotamia llevaban registros y operaciones financieras de las empresas privadas y publicas en tablillas de barro.

Por ello, vemos que la contabilidad siempre ha estado presente, no como la conocemos en la actualidad, pero sí se ha tratado de expresar, de cuantificar, de contar, cosas y/o elementos debido a que el hombre no puede guardar toda la información en su memoria.

Por eso podemos encontrar que a medida que la sociedad va evolucionando, se va incrementando su necesidad de expresar y contar sus bienes y propiedades, y la Contabilidad es la herramienta usada para ello, la cual evoluciona de igual forma que la misma sociedad donde se encuentra presente.

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2.2 Evolución histórica de la contabilidad según Montesinos Julve

Antes de empezar a desarrollar el tema, según las edades de la historia, es necesario resaltar la evolución histórica de la contabilidad según Montesinos Julve(1997) que considera cuatro grandes periodos en el desarrollo de la contabilidad:

2.2.1 Período Empírico

Existencia de preocupaciones contables desde los tiempos más remotos (se encuentran anotaciones contables entre los sumerios, egipcios, griegos y romanos)

Conexión entre el desarrollo de la contabilidad y las actividades económicas (en la Alta Edad Media se desarrolla una actividad mercantil floreciente que exige el perfeccionamiento gradual de la técnica contable que pasará de la Partida Simple al método de la Partida Doble.

2.2.2 Período de génesis y aparición de la partida doble

Se inicia con la revitalización del comercio como consecuencia de las Cruzadas, en el siglo XIII y se extiende hasta la publicación de la obra de Pacioli en 1494.

Aparición del capitalismo, sistema que introduce el principio de racionalidad en sus operaciones y para ello necesita contar con un sistema de registro que le permita al empresario mantener un contacto permanente con la marcha general del negocio y contar con un mínimo de información sobre los acontecimientos económicos en los que participa y de sus resultados sobre el patrimonio de su explotación.

Confianza en el sistema contable como instrumento para controlar y comprobar la conducta del elemento personal de las empresas (los libros de Contabilidad en Partida Doble, siempre

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que cumplieran ciertas condiciones de orden jurídico y formal, se consideraban una garantía contra el fraude y el error)

2.2.3 Período de expansión y consolidación de la partida doble

No hay avances técnicos ni científicos de importancia y se extiende hasta la primera mitad del siglo XIX.

Extensión de los Principios de la Partida Doble (se difunde por toda Europa). progresivo perfeccionamiento de la misma.

De 1494 a 1840 se señala como el período del contismo, las doctrinas contables se ocupan sólo del campo referido a la técnica de las anotaciones en partida doble. Esta escuela limita la Contabilidad al estudio y explicación del funcionamiento de las cuentas.

2.2.4 Período científico

Comienza en el siglo XIX y se extiende hasta nuestros días.

El pensamiento contable de este período puede dividirse atendiendo a las distintas corrientes doctrinales. Consideramos que las más importantes fueron:

2.2.4.1. Doctrinas jurídicos-personalistas

Desplazan el objeto de la investigación contable de las cuentas y los registros a los derechos y obligaciones inherentes a un patrimonio objeto de administración

2.2.4.2. Doctrinas contistas y neo-contistas

El contismo se centra en el funcionamiento de las cuentas y tuvo vigencia poco más allá de 1840.

Su continuación doctrinal fue el neocontismo. Esta doctrina se preocupa por la noción del valor, captada y manifestada a través de las cuentas y de los balances

Hay tres ramas principales

a) El neocontismo continental con su Teoría de las dos series de cuentas.

b) El neocontismo norteamericano con sus Teorías descriptivas (hasta la década de los 60 en el siglo XX) .En general la preocupación se centra en las cuentas y en los balances, en la explotación racional de los mecanismos de registración y en la utilización de los datos contables, como manifestación de un sistema de valores para dirigir adecuadamente la marcha económica de las explotaciones y resolver los conflictos de intereses entre los partícipes.

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c) El neocontismo francés. Los autores ponen énfasis en el valor Dumarchey y René Delaporte entre sus representantes.

2.3 Evolución histórica de la contabilidad propiamente dicha

2.3.1. EDAD ANTIGUA

2.3.1.1. Mesopotamia

Para el año 6000 a.C., se contaba ya con los elementos necesarios o indispensables para conceptuar la existencia de una actividad contable, ya que el hombre había formado grupos, inicialmente como cazadores, posteriormente como agricultores y pastores, y se había dado ya inicio a la escritura y a los números, elementos necesarios para la actividad contable.

Se tiene como el antecedente más remoto una tabilla de barro de origen sumerio en Mesopotamia datada cerca del 6000 a.C.

Entre los años 5400 a 3200 antes de Cristo, se originaron los primeros vestigios de organización bancaria, situada en el Templo Rojo de Babilonia donde se recibían depósitos y ofrendas que se presentaban con intereses.

Recientes investigaciones como las de Denise Schmandt-Besserat y, sobre todo, las de Hans Nissen, Peter Damerow y Robert Englund (1990), arqueólogos e historiadores de la antigua Mesopotamia, nos permite afirmar, que los primeros documentos escritos que se conocen, constituidos por millares de tablillas de arcilla con inscripciones en caracteres cuneiformes, elaboradas hace más de 5.000 años, contienen tan sólo números y cuentas, sin textos ni palabras. Este hecho hace concluir a los citados investigadores que la escritura debió de surgir, hacia el año 3300 a.C., para satisfacer la necesidad que sentían los antiguos habitantes de Mesopotamia de registrar y dejar constancia de sus cuentas. No fue, pues, el deseo de legar a la posterioridad el recuerdo de hazañas guerreras, relatos de héroes o dioses, o de plasmar normas jurídicas para su permanente constancia y cumplimiento, lo que motivó el nacimiento de la escritura, sino simple y llanamente la necesidad de recoger y conservar las cuentas originadas como consecuencia de procesos productivos y administrativos.

Villasmil (2005) establece “Según los estudios realizados al efecto, los registros comerciales más antiguos de que se tenga conocimiento se produjeron en Babilonia alrededor de los 2,600 años A.C. y se ha establecido que los mercaderes de ese país ordenaban a sus escribanos a que prepararan los registros de recibos, gastos, contratos de trueques, ventas, préstamos de dinero y otras operaciones de índole comercial, utilizando las técnicas antes referidas.”

Por el año 2100 antes de Cristo, Hammurabi, que reinaba en Babilonia, realiza la célebre codificación que lleva su nombre y en ella se menciona la práctica contable.

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Los pueblos mesopotámicos utilizaban ya el ábaco para facilitar la realización de las operaciones aritméticas, que fueron sumamente laboriosas en todas las épocas, hasta la relativamente reciente introducción universal de la actual numeración arábiga.

La costumbre de insertar la plancha cerámica en una varilla, siguiendo un orden cronológico, creó verdaderos libros de contabilidad.

2.3.1.2. Egipto

El instrumento material utilizado habitualmente por los egipcios para realizar la escritura era el papiro. Las anotaciones de tipo contable, por su carácter repetitivo, llegaron a conformar un tipo de escritura hierática que ha resultado muy difícil de descifrar para los estudios.

Respecto a Egipto, es común ver en los jeroglíficos a los escribas, los cuales representan ciertamente a los contadores de aquella época, realzando su labor contable.

Hacia el año 3623 antes de Cristo, en Egipto, los faraones tenían escribanos que por órdenes superiores, anotaban las entradas y los gastos del soberano debidamente ordenados.

2.3.1.3. Grecia

Con relación a Grecia, es ineludible que en un pueblo con el desarrollo intelectual, político y social como el griego, esta práctica debió también desarrollarse de manera importante.

Los templos helénicos, fueron los primeros lugares de la Grecia clásica en los que resulto preciso desarrollar una técnica contable. Cada templo importante, en efecto poseía su tesoro, alimentado con los óbolos de los fieles o de los estados.

El lugar en el que los arqueólogos han encontrado más abundante y minuciosa documentación contable lo constituye el santuario de Delfos.

Para el año 5000 antes de Cristo, en Grecia, había leyes que imponían a los comerciantes la obligación de llevar determinados libros, con la finalidad de anotar las operaciones realizadas.

Los banqueros llevaban fundamentalmente dos clases de libros de contabilidad: el Diario (efemérides) y el libro de cuentas de clientes. El orden y la pulcritud con que se llevaban las anotaciones hizo que la exactitud de éstas llegara a ser reconocida por la ley, que otorgada a los libros de contabilidad valor de prueba principal.

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2.3.1.4. Roma

Hablar de Roma es hablar de una época muy importante. A pesar de que los romanos escribieron una gran cantidad de obras la mayor de ellas trataban el derecho, pero en relación con la contabilidad o a las prácticas contables, no existe un acervo importante.

En Roma, las personas dedicadas a la actividad contable dejaron testimonio escrito en los “Tesserae consulare”, tablillas de marfil o de otro hueso de animal de forma oblonga con inscripciones que muestran el nombre de algún esclavo o liberto, de su amo o patrón y la fecha, así como la anotación de “Spectavit”, es decir. “Revisado por”. Como fehaciente testimonio, del año 85 antes de Cristo, se encontraron unas tabillas que textualmente una de ellas decía: “Revisado por Coecero, esclavo de fafinio, el 5 de Octubre, en el consulado de Lucio Cinna y Cneo Papiro”, con certeza se sabe que durante la República, como del Imperio, la contabilidad fue llevada por plebeyos.

En resumen, los romanos llevaron una contabilidad que constaba de dos libros el “Adversaria” y el “Codex”:

El Adversaria estaba constituido por dos hojas anversas unidad por el centro, destinado a efectuar registros referentes al Arca (Caja), dividido en dos partes, el lado izquierdo denominado el Acepta o Acceptium destinado a registrar los ingresos y en el lado derecho denominado el Expensa o Expensum destinado a registrar los gastos.

El Codex estaba también constituido por dos hojas anversas unidas por el centro, destinadas a registrar nombre de la persona, causa de la operación y monto de la misma. Se encontraba dividido en dos partes, el lado izquierdo denominado “Accepti” destinado a registrar el ingreso o cargo a la cuenta y el lado derecho “Respondi” destinado al acreedor.

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“Expresa el Acepta” son los términos técnicos que constantemente emplearon los textos latinos al referirse a cuestiones contables.

2.3.2. Edad Media

Durante este periodo se inicio el feudalismo, en el cual no ceso totalmente el comercio, por lo que las prácticas contables debieron de ser usuales, aun cuando esta actividad se volviese casi exclusiva del señor feudal y de los monasterios europeos.

Entre los siglos VI y IX en Constantinopla, se emite el “Solidus” de oro con peso de 4.5 gramos, que se constituyó en la moneda más aceptada en todas las transacciones internacionales, permitiendo mediante esta medida homogénea la registración contable. Razón por la cual, no es raro que ciudades italianas alcanzaran un alto conocimiento y desarrollo máximo de la contabilidad.

En Italia, en el siglo Vlll, la contabilidad era una actividad usual y necesaria. Tres ciudades italianas dieron gran uso e impulso a la actividad contable: Génova, Florencia y Venecia, lugares donde se usaba y se alentaba la contabilidad por partida doble como utilizada actualmente.

También puede citarse el célebre juego de libros empleados por la Comuna Genovesa, en los que la contabilidad se llevaba a la usanza de la época, empleando los términos de “debe” y “haber”, utilizando asientos cruzados y manejando la cuenta de Pérdidas y Ganancias.

En 1157, Ansaldus Boilardus notario genovés, repartió beneficios que arrojó una asociación comercial, distribución basada en el saldo de la cuenta de ingresos y egresos dividida en proporción a sus inversiones.

Se conservan desde 1211 en Florencia, cuentas llevadas por un comerciante florentino anónimo con características distintas para llevar los libros, método peculiar que dio origen a la Escuela Florentina, donde el Debe y el Haber van arriba el uno al lado del otro en diferentes parágrafos cada cual.

Del año 1327, se tienen noticias del primer auditor “Maestri Racionali”, cuya misión consistía en vigilar y cotejar el trabajo de los “Sasseri” y conservar un duplicado de dichos libros, uno de estos se denomina “Cartulari” (Libro mayor) escrito en pergamino data de 1340 y se conserva en el Archivo del Estado de Génova.

Un nuevo avance contable se enmarca entre los años 1366 y 1400, donde los libros de Francesco Datini muestran la imagen de una contabilidad por partida doble que involucra, por primera vez, cuentas patrimoniales propiamente dichas, conservándose tales antecedentes en Francia.

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2.3.3. Edad Moderna

Se considera como pionero en el estudio de la partida doble a Benedetto Cotrugli Rangeo nacido en Dalmacia, autor de “Della mercatura et del mercante perfetto”, obra que termino de escribir el 25 de agosto de 1458 y publicada en 1573, se conserva un ejemplar en la Biblioteca de Marciana – Venecia. En dicho libro, el capítulo destinado a la contabilidad en forma explicita establece la identidad de la partida doble, además señala el uso de tres libros: “Cuaderno” (Mayor), “Giornale” (Diario) y “Memoriale” (Borrador), incluyendo un libro copiador de cartas y la imperiosa necesidad de enseñar contabilidad.

Sin lugar a duda, el más grande autor de su época, fue Fray Luca Pacioli, nacido en el burgo de San Sepulcro Toscaza el año 1445, ingreso joven al monasterio de San Francisco de Asís, se especializó en teología y matemáticas, fue incansable viajero enseñando sus especialidades en varias universidades de Roma, se dice que vivió en Milán con Leonardo de Vinci y debido a la invasión francesa se trasladaron a Florencia, donde fue secretario del cardenal de dicha diócesis. En 1494 publica su tratado titulado “Summa de arithmetica, geometria, proportioni et proportionalita”, divido de dos partes, la primera en aritmética y algebra y la segunda en Geometría, ésta última subdivida en ocho secciones, siendo la última de éstas el “Distincio nona tractus XI” titulado “Trattato de computi e delle scritture” que incluye 36 capítulos, consideró que la contabilidad en su aplicación requiere conocimiento matemático. En 1509, realiza una nueva reimpresión de su tratado, pero solo el “Tractus XI” donde no únicamente se refiere al sistema de registración por partida doble basado en el axioma: “No hay deudor sin acreedor”, sino también a las prácticas comerciales concernientes a sociedades, ventas intereses, letras de cambio, etc. Con gran detalle, ingresa en el aspecto contable explicando el inventario, como una lista de activos y pasivos preparado por el propietario de la empresa antes que comience a operar. Habla del “memoriale” un libro donde se anota las transacciones en orden cronológico y detalladamente. Explica del “Gionale” a través de exposición sumaria al respecto: Toda operación será registrada por sus efectos de crédito y débito, toda transacción en moneda extranjera será convertida a moneda veneciana. Describe el “Cuaderno” denominación que recibe el libro mayor.

El expansionismo mercantilista se encargó de exportar al nuevo continente la contabilidad por partida doble. Sin embargo, en América precolombina, la contabilidad era una actividad usual entre los pobladores.

2.3.3.1. Contabilidad en el Incanato.

En el Tahuantinsuyo existió una especie de Sistema Contable desarrollado a través de los quipus. Esta forma de control surgió como una necesidad imperiosa ante la complejidad de lo que podríamos denominar el sistema tributario incaico (mitas). Los quipus eran básicamente un conjunto de soguillas de distintos colores, anudadas de tal manera que pudieran

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representar cantidades. Los Quipucamayocs, quienes operaban los quipus, eran comparativamente hablando, los "contadores" de esa época.

Consecuentemente, hicieron su aparición los contralores de los Contables; es decir, los encargados de supervisar que la contabilidad se lleve a cabo con toda corrección y exactitud. Estos funcionarios fueron denominados los Tuckuricos, cuyas funciones, guardando distancias, podrían ser equiparadas a las que la Constitución y la Ley encomiendan actualmente a la Contraloría General de la República.

Es a partir del siglo XVII, que surgen los centros mercantiles, profesionales independientes, con funciones orientadas primordialmente a vigilar y revisar la veracidad de la información contable.

2.3.4. Edad contemporánea

Durante el siglo XIX y principios del siglo XX se produjeron una serie de acontecimientos económicos, originados tanto en los cambios tecnológicos como en el aumento del comercio, que dieron lugar a una tremenda expansión de la contabilidad. La información contable pasa a ser utilizada no solamente por los dueños de las empresas, sino que terceros involucrados con el ente pasan a exigir información a los mismos: inversores, el Estado, acreedores.

“El desarrollo industrial a comienzos de este siglo y el auge de las sociedades anónimas determinan una profundización de los estudios sobre la problemática de los activos fijos y el reconocimiento contable de sus desvalorizaciones sistemáticas, el concepto de empresa en marcha para la aplicación de normas particulares de valuación, la rendición de cuenta de los administradores del ente, estudios sobre el capital invertido y la rentabilidad del inversor.”

Los avances tecnológicos, y el crecimiento generalizado de la industrialización, dieron origen al desarrollo y expansión de la contabilidad de costos. Las influencias más importantes sobre la

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contabilidad de costos fue la de Frederick Taylor, Henry L. Gantt y el francés Henri Fayol, quienes utilizaron la misma para medir la eficiencia en la producción, lo que llevó al desarrollo de los conceptos de costos estándares, costos de ineficiencia y otros.

2.4. Conclusiones

La Edad Antigua; donde el hombre gracias a su ingenio proporcionó al principio métodos primitivos de registración; como es la tablilla de barro. Desde entonces la evolución del sistema contable no ha parado en desarrollar.

La Edad Media; se consolida el “solidus”, moneda de oro que es admitida como principal medio de transacciones internacionales, permitiendo mediante esta medida homogénea la registración contable.

Edad Moderna; Nace el más grande autor de su época, Fray Lucas de Paciolo, Autor de la obra “Tractus XI”, donde no únicamente se refiere al sistema de registración por partida doble basado en el axioma: “No hay deudor sin acreedor”, sino también a las prácticas comerciales concernientes a sociedades, ventas intereses, letras de cambio, etc.

Edad Contemporánea; da lugar a la creación de Escuelas como ser: la personalista, del valor, la abstracta, la jurídica y la positivista tendientes a solucionar problemas relacionados con precios y la unidad de medida de valor, apareciendo conceptos referidos a depreciaciones, amortizaciones, reservas, fondos, etc.

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3. Principales escuelas del pensamiento contable.

Distinguimos tres etapas o conjuntos de escuelas: las agrupadas en los períodos clásico, económico y actual. Sin embargo, al abordar la situación actual de nuestra disciplina, cambiamos la denominación de escuela por la de enfoque o tendencia. En efecto, en los planteamientos actuales de la contabilidad el concepto de escuela, en su acepción clásica, que implica una cierta división en compartimentos, estancos e, incluso, algún grado de rivalidad entre ellos, se difumina notablemente. En esta etapa, el investigador, más que escuelas, tiene ante sí diferentes enfoques, a los que puede adscribirse alternativa, sucesiva y simultáneamente.

3.1. Escuelas clásicas

3.1.1. Características

El período clásico se extiende desde el nacimiento de las primeras escuelas de pensamiento contable, en el siglo XVIII, hasta que surge el denominado programa de investigación económica a comienzos del siglo XX.

La principal característica de esta etapa es que su propósito esencial es explicar el funcionamiento de las cuentas.

3.1.2. Escuela contista

La primera escuela de interés en la historia del pensamiento contable, tras Pacioli, es la llamada “contista”, de la que suele considerarse como precursor al francés René Delaporte, autor en 1685 del Traité de la science des negociants et teneurs de livres.

La Escuela Contista no pretende sino explicar y justificar las reglas que rigen los movimientos de las cuentas. Por esto, Delaporte acuña el principio de la personalidad moral de la empresa, distinguiéndola de su propietario y, expresando un conjunto de reglas, cuya síntesis es la siguiente:

1. En todos los actos y contratos toman parte continua necesariamente dos personas: una que recibe o debe entregar un valor, y otra que entrega o debe recibir un valor equivalente.

2. En cualquier operación administrativa, el propietario figura siempre como una de las partes contratantes, y como son diversas las causas por las que el propietario puede ser deudor o acreedor, justo es que se abran al mismo tiempo tantas cuentas según sean las causas principales de su débito o de su crédito.

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3. Las personas que constituyen la segunda parte contratante, en cualquier operación administrativa, son las que tienen relaciones comerciales de interés con el propietario, que serán deudores o acreedores suyos como personas extrañas a la empresa.

Este conjunto de reglas, acuñadas en el período contista, constituye la esencia de la partida doble, y tiene su expresión más característica en su norma básica: quien recibe un valor es siempre deudor del mismo, y quien lo entrega es acreedor. Además, a este período se debe la propuesta “cinquecontista”, sistema de llevar los registros utilizando no más de cinco cuentas del propietario.

3.1.3 Escuela del propietario

A finales del siglo XVIII destaca en Gran Bretaña la llamada teoría del propietario, que gira en torno a la aportación de Huscraft Stephens quien, con el nombre de ownership theory, expuso las siguientes reglas de funcionamiento de los movimientos de cuentas:

1. La empresa cualquiera que sea su forma y naturaleza jurídica, ha de ser considerada como un ente con personalidad distinta a la del propietario de aquella.

2. Desde el momento en que se admite que la empresa tiene personalidad propia ha de admitirse también que posee un patrimonio, integrado por dos grupos de elementos, a saber:

a) Bienes, derechos y acciones de toda clase que son propiedad de la empresa o que resultan a favor de la misma, cuyo primer grupo se designa con el nombre de Activo.

b) Créditos y obligaciones de toda clase en contra de la empresa, designándose este segundo grupo con el nombre de Pasivo.

3. De ello resulta que el patrimonio de la empresa está formado por un activo a su favor y un pasivo en su contra, y que los diversos elementos que integran el activo y el pasivo han de ser clasificados según sea su naturaleza, en grupos llamados cuentas, teniendo el principio de que los valores incluidos en cada cuenta presenten entre sí la máxima homogeneidad contable.

La aportación de Huscraft Stephens es importante por dos motivos. Por un lado, puede apreciarse una mayor abstracción en el tratamiento conceptual de los movimientos contables. Por otro, es un claro antecedente de la denominada “teoría de la agencia”, muy utilizada en planteamientos actuales.

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3.1.4. Escuela Lombarda

Francisco Villa es el principal representante de la llamada Escuela Lombarda. A él se debe una construcción teórica de la contabilidad que toma como punto de partida la consideración de que su objetivo es el control de la empresa, mostrando el resultado de todas sus operaciones. Con ello, la contabilidad es para Villa una doctrina de orden superior, destinada a interpretar la dinámica de las haciendas, para la cual son necesarios los conocimientos administrativos y de órdenes varios, combinados con los conceptos puramente contables, y una disciplina propia para la utilización de medios instrumentales adecuados para poder realizar los fines previstos para la administración económica. En resumen, la contabilidad debe ser considerada como un complejo de nociones económico-administrativas aplicadas al arte de llevar las cuentas.

3.1.5. Escuela Personalista

La naturaleza económica de la contabilidad, según los puntos que caracterizan esta escuela, puede apreciarse en la siguiente definición de Cerboni, quien afirma que la contabilidad es:

“La ciencia de las funciones, de las responsabilidades y de las cuentas administrativas de las haciendas abarca cuatro partes distintas que tratan respectivamente:

1. Del estudio de las funciones de la administración económica de las empresas con el fin de determinar las leyes naturales y civiles según el cual las empresas se manifiestan y se regulan;

2. De la organización y de la disciplina interna de las empresas;

3. Del cálculo, es decir, de la aplicación de las matemáticas a los hechos administrativos y de su demostración en el orden tabular, y

4. Del estudio del método de registro, destinado a coordinar y a representar los hechos administrativos de la empresa, poniendo de relieve los procesos y sus efectos específicos, jurídicos y económicos, y manteniéndolos todos reunidos en una ecuación”.

3.1.6. Escuela Controlista o Materialista

Fabio Besta , creador de la Escuela Controlista o materialista, formula su postura como una oposición a las escuelas que personalizan las cuentas, poniendo también especial énfasis en el carácter económico de la disciplina contable, al centrarla en el estudio y control de la

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hacienda, a través del análisis de sus diferentes valores a los que se les abre una cuenta, y no a las personas subyacentes.

Besta distingue tres fases en la administración hacendal: gestión, dirección y control. Las funciones de la contabilidad se refieren a esta última etapa, por ser su característica el control

de la riqueza hacendal.

3.2. Las escuelas económicas

3.2.1. Características

El perfeccionamiento y expansión de la actividad económica a finales del siglo XIX y comienzos del XX, con el consiguiente incremento de la dimensión empresarial, así como algunos hechos, tales como la inflación inherente a la primera postguerra mundial, contribuyeron a afianzar la dimensión económica de la contabilidad.

Esta etapa surge especialmente en Centroeuropa y tiene sus principales seguidores en Francia, Alemania e Italia. En sus orígenes, el período económico se manifiesta a través de las llamadas escuelas “neocontistas”, cuyas características son las siguientes:

1. Abandono del personalismo de las cuentas como justificación de sus movimientos;

2. Búsqueda de una concepción más sustantiva de nuestra disciplina, basada especialmente en el concepto de valor económico, de modo que la contabilidad se orienta a la determinación y análisis de tal valor, a la vez que se la vincula a la toma de decisiones económicas.

3. Atención importante al movimiento de las cuentas.

3.2.2. El neocontismo económico centroeuropeo

El pensamiento de Leo Gomberg, ruso, nacionalizado en Suiza; se resume del siguiente modo:

La contabilidad forma parte de la economología, que tiene por objeto la actividad económica de la empresa, a fin de conocer las causas y las consecuencias del funcionamiento de la misma.

La economología estudia la actividad económica antes, durante y después de la actuación de la empresa. La contabilidad actúa especialmente en las dos últimas fases, en las que las operaciones deben ser registradas de acuerdo con el plan contable preestablecido, a la vez que los razonamientos cifrados que los libros nos presentan son ordenados e interpretados, con objeto de que su estudio pueda servir de base para la futura dirección de la empresa.

Ya en el ámbito de la contabilidad, los movimientos de los elementos patrimoniales se explican con una óptica que distingue sus causas y sus efectos. Así, el capital entregado a la empresa es la causa de la constitución de la misma y de su actividad, mientras la inversión de este capital es un efecto.

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En definitiva, el crédito o haber de una cuenta representará siempre la procedencia, el origen, la causa de un hecho económico, el débito o debe representa el efecto. Las cuentas que corresponden a causa siempre estarán en el pasivo; las de efecto, en el activo.

3.2.3. El neocontismo económico francés

Como representantes del neocontismo francés pueden citarse a Jean Bournisien (Essai de philosophie comptable, 1919), René Delaporte (La comptabilité industrielle, 1922) y especialmente Jean Dumarchey (Theórie positive de la comptabilité, 1919).

Al igual que otros autores de esta escuela, el concepto de valor es básico en Delaporte, de modo que:

La contabilidad, para este autor, es la ciencia de las cuentas, representando los movimientos de los valores de cambio clasificados en sus funciones principales y accesorias.

Nuestra disciplina trata de las concepciones, coordinaciones, transformaciones y clasificaciones de todos los valores materiales o jurídicos, servicios, desembolsos y otros que influyen en las situaciones de los patrimonios privados o públicos.

Las funciones de la contabilidad son: histórica, estadística, económica, financiera, jurídica, de ordenación, de comparación y de control.

Finalmente, al igual que para Dumarchey el valor es la piedra angular de la contabilidad. Este autor apoya decididamente su teoría en la ecuación algebraica del balance, en la que el activo es igual al pasivo más la situación neta, y justifica los movimientos de las cuentas partiendo de dicha ecuación: la cuenta cuya variación entra en la ecuación del balance con signo positivo ha de ser adeudada; la cuenta cuya variación entra en la ecuación con signo negativo es acreditada.

3.2.4. La Escuela Alemana de la economía de la empresa

En ella aparece un tratamiento mucho más evolucionado del concepto del valor y de su significado en la empresa, circunstancias que aconsejan tratarla relativamente como independiente del movimiento neocontista, aunque tenga evidentes relaciones con este.

Su principal representante es Schmalenbach quien, con su “Die Dynamische Bilanz” fundó una sólida tradición alemana en la gestión de la economía de la empresa y de la contabilidad,

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basada en el concepto del valor y en la determinación económica y, por tanto, realista, del beneficio.

3.2.5. El período económico en Italia: la economía hacendal y la Escuela Patrimonialista

Gino Zappa , discípulo de Besta, artífice de la Escuela de la Economía Hacendal, vincula la contabilidad con la economía de la empresa, sus planteamientos son los siguientes:

Considera que existe una ciencia única de la administración económica hacendal, que puede dividirse conceptualmente en disciplinas menores, tales como la doctrina administrativa, la organización científica y la revelación hacendal (contabilidad propiamente dicha).

Si bien las tres ramas presentan una unidad lógica indisoluble, en coexistencia armónica, de modo que ninguna de ellas puede ni presentarse aisladamente, ni escindirse de las restantes.

Finalmente, el enfoque económico cobra su total dimensión en la Escuela Patrimonialista, encabezada por Vicenzo Masi, en síntesis, para él “El objeto de la contabilidad es el patrimonio hacendal, considerado en sus aspectos estático y dinámico, cualitativo y cuantitativo... y su fin es el gobierno oportuno, prudente, conveniente, de tal patrimonio en las empresas y en los entes de cualquier naturaleza, sea en situación de constitución, sea en situación de gestión, sea en situación de transformación, cesión, fusión o liquidación”

3.2.6. El Neocontismo en Estados Unidos

Existen aquí dos posibles direcciones, en torno a las que se agrupan los tratadistas norteamericanos de la primera mitad del siglo:

La primera, de carácter eminentemente pragmático, implica explicar la contabilidad por referencia a la propia práctica de la misma: las reglas de nuestra disciplina son producto de la experiencia, más que de la lógica. Surgen así compilaciones de principios y reglas contables, normalmente de carácter eminentemente inductivo y basados en la observación de lo que hacen los expertos en la práctica.

La segunda trata de establecer generalizaciones que justifiquen la práctica con mayor o menor grado de utilización de inferencias deductivas.

3.2.7. La Escuela Económico-Deductiva Norteamericana

Las características de esta escuela son las siguientes:

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Se busca el sustento de la contabilidad en la teoría económica en general, y en las normas en que se basa el cálculo del beneficio en particular.

Se intenta la elaboración de un conjunto adecuado de reglas contables, que obtengan un único beneficio, sin plantearse posibles alternativas para el mismo, en función de las diferentes necesidades de los usuarios.

Se utilizan instrumentos lógicos, especialmente la deducción, para la generalización de los conceptos contables básicos, en un intento de aplicar la lógica postulacional a nuestra disciplina.

Estas construcciones no abordan una generalización completa de la totalidad de los conocimientos contables sino, tan solo, de los relativos a la contabilidad de la empresa, y más concretamente, a la contabilidad financiera.

3.3. Escuelas de la Utilidad de la Información

3.3.1. Características

La segunda mitad del siglo XX, se constituye en una etapa en la historia del pensamiento Contable donde los Objetivos marcan su construcción teórica, en lo que se denomina por muchos “Paradigma de Utilidad”. En esta etapa no importa tanto la medición de la riqueza y de la renta; lo que prima ahora son los usuarios y los objetivos de la información financiera. Este momento histórico del pensamiento contable gira en torno a su regulación legitimada por los centros de poder.

Enfoques:

1. La Inductivo Positivista: Estudia las prácticas más comunes del ejercicio contable, sin mayor esfuerzo, tratando de inferir desde éstas: Principios.

2. Capacidad Predictiva: Esta escuela busca cual es la información más relevante en el sentido de que sea potencialmente predictiva.

3. Comportamiento agregado del mercado: Es practicada por países que cotizan en mercados bursátiles y trata del impacto en éstas como producto de la información contable.

4. Análisis de cifras: Este enfoque estudia el contenido de la información cuando habla de beneficios, determinar las causas que las ocasionaron son de su interés.

5. Inversor Individual: Analiza las causas-efecto que los datos contables produce en los usuarios de la información contable.

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6. Conducta de la Empresa: La empresa como generadora de la información, obedece a un marco conductual soportado en la teoría de la información.

7. Neopositivismo Inductivo: Analiza las relaciones dadas entre usuarios y la incidencia que la información tiene sobre éstas: Su incidencia e impacto en las diferentes situaciones empresariales y desde allí hacer nuevas inferencias.

8. La información y su valor económico: utiliza el razonamiento analítico (Estadístico y económico) para el análisis de información e inferencia de alternativas. De corte Normativista.

3.3.2. Teoría positiva

Niega los estudios normativos para la Contabilidad. Anuncia que toda construcción teórica en torno a la Contabilidad se debe de dar a partir de la observación empírica de la realidad donde ésta actúa.

Desde esta corriente se explica la regulación a través del modelo político dominante.

3.3.3. Escuelas formalizadoras de la contabilidad

Formalización Contable: Esta escuela tiene la finalidad de sustentar las proposiciones que se hacen desde la Contabilidad desde referentes matemáticos y cálculos lógicos y a través de inferencias, explicar e interpretar semánticamente los resultados que al ser contrastados elevará su condición predictiva.

El principal exponente de esta escuela es Richard Mattessich.

Análisis Circulatorio: Su gestor Moisés García entiende la Contabilidad como nálisis circulatorio. Se Constituye en un instrumento útil para el análisis de circulación económica en cualquier organización.

3.4. Actualidad del pensamiento contable

3.4.1. Características

Se revitaliza la discusión entre positivismo y normativismo contable.

De un lado cuando se trata de construcción de una Teoría General se busca las característica comunes a los sistemas contables; para ello se debe recurrir al instrumental Positivista. Ahora,

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cuando las pretensiones consisten en determinar la utilidad de la información, por los objetivos planteados, se debe de recurrir a consideraciones Normativas.

3.5. Conclusiones La ciencia contable no tendría futuro sin investigación. A lo largo de la historia, el conocimiento se ha construido gracias a los aportes de todas aquellas personas que de alguna manera, han sentido ciertas inquietudes y han estado en una constante búsqueda y se han preocupado en darle explicaciones.

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