1

SINTEZE – CURS AUDIT Lect univ dr Deaconu Petre

1.CONCEPTELE DE AUDIT FINANCIAR ŞI AUDIT INTERN

1.1.Conceptul de audit Prin audit se înŃelege: a)examinarea/cercetarea, profesionistă şi obiectivă, de către o persoană competentă şi

independentă, a unei informaŃii, activităŃi sau operaŃiuni, a probităŃii şi credibilităŃii tranzacŃiilor economice, precum şi a reprezentărilor financiare şi contabile, cu scopul de a:

- aprecia fiabilitatea ori eficienŃa sistemelor şi procedurilor unei entităŃi economice; - produce o judecată motivată şi independentă, cu referinŃă la normele de evaluare; - obŃine o concluzie şi o opinie rezonabilă şi independentă, prin raportarea la un criteriu

sau standard; b)procesul desfăşurat de auditori – persoane fizice sau juridice legal autorizate - prin care se

analizează şi evaluează, profesionist, informaŃii privind o entitate, prin tehnici şi procedee specifice, în vederea obŃinerii de dovezi numite probe de audit.

Obiect al auditului pot fi: entităŃi economice, programe, activităŃi, tranzacŃii, operaŃiuni. Evaluarea şi interpretarea rezultatelor obŃinute se efectuează, în condiŃiile existente, prin

luarea în considerare a criteriilor de evaluare, care au la bază: - referinŃe contabile identificate, respectiv norme contabile naŃionale sau internaŃionale sau

recunoscute unanim în domeniu; - principiile sănătoase de management, respectiv buna practică managerială recunoscută de

specialişti în domeniu.

1.2.Categorii de audit În raport cu obiectivul şi aria de aplicabilitate, auditul poate fi: a) de conformitate sau

legalitate;, b) de atestare financiară; c) al performanŃelor sau rezultatelor; d) operaŃional; e) de gestiune etc.

� Auditul conformităŃii sau legalităŃii Auditul conformităŃii sau legalităŃii: a)înseamnă examinarea evidenŃelor financiare ale entităŃii economice pentru a determina

dacă se respectă anumite proceduri, reguli sau norme definite de o autoritate superioară; b)cuprinde atestarea responsabilităŃii financiare a entităŃii economice; c)presupune examinarea şi evaluarea înregistrărilor financiare şi exprimarea opiniilor

asupra situaŃiilor financiare; d)constă în auditul: - sistemelor şi tranzacŃiilor financiare, respectiv evaluarea conformităŃii cu statutele şi

reglementările în vigoare; - controlul intern şi al funcŃiilor acestuia; - onestităŃii şi al caracterului adecvat în legătură cu deciziile administrative luate în cadrul

entităŃii economice auditate;

2

e)are ca scop de a determina dacă entitatea examinată respectă anumite proceduri, reguli sau reglementări definite de o autoritate supraordonată. Auditul conformităŃii are şi scopul de a determina dacă:

- personalul contabil respectă procedurile contabile; - se respectă clauzele juridice prevăzute în acordurile contractuale sau cu băncile şi cu alŃi

creditori. � Auditul de atestare financiară – audit financiar

Auditul de atestare financiară constă în exprimarea opiniei asupra rapoartelor financiare şi în furnizarea de credibilitate asupra situaŃiilor financiare. Se atestă sau nu se atestă, dacă declaraŃiile financiare prezintă corect situaŃia financiară şi tranzacŃiile entităŃii economice. Auditul financiar este:

a)o examinare independentă (o expresie de opinie) a situaŃiilor financiare efectuată de un auditor, în conformitate cu orice obligaŃie statutară relevantă;

b)un aport de credibilitate asupra informaŃiilor contabile publicate de entitatea economică. c)o revedere critică pentru evaluarea unei situaŃii financiar-contabile determinate; d)o examinare efectuată de un profesionist competent şi independent, în vederea exprimării

unei opinii motivate asupra: - validităŃii şi corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de managementul entităŃii

economice; - imaginii fidele, clare şi complete a activelor, datoriilor, poziŃiei financiare, profitului sau

pierderii entităŃii economice. Acest tip de audit este reglementat printr-un act normativ distinc şi poartă denumirea de audit statuar.1

� Auditul performanŃei sau al rezultatelor Auditul performanŃei sau al rezultatelor: a)este sinonim cu sintagma „valoare pentru bani"; b)constă în economicitate, eficienŃă şi eficacitate şi acoperă: - activităŃi economice şi administrative, urmărind principii şi practici de management; - eficienŃa utilizării resurselor umane, financiare, inclusiv examinarea sistemelor de

informare asupra indicatorilor de performanŃă şi procedurilor urmate de entitatea economică; - eficienŃa şi performanŃa în legătură cu atingerea obiectivelor entităŃii economice auditate; - impactul efectiv al activităŃilor comparativ cu impactul dorit. Eficacitatea presupune maximizarea rezultatelor comparativ cu intenŃiile şi obiectivele propuse.

este o examinare obiectivă şi sistematică a realităŃii pentru evaluarea performanŃei unui program sau unei activităŃi în scopul de a obŃine informaŃii referitoare la utilizarea fondurilor şi facilitarea luării deciziilor de către management în legătură cu supravegherea şi ini Ńierea măsurilor corecte ce se impun;

c)urmăreşte dacă banii publici au fost bine cheltuiŃi, examinând măsurile întreprinse de entitatea economică auditată pe linia respectării economicităŃii, eficienŃei şi eficacităŃii, precum şi rezultatele obŃinute în atingerea indicatorilor de performanŃă;

d)urmăreşte dacă activitatea a condus la rezultatele programate. Analiza auditului se deplasează de la procese la rezultate;

1OrdonanŃa de urgenŃă a Guvernului nr. 90 din 24 iunie 2008 privind auditul statuar al situaŃiilor financiare anuale şi al situaŃiilor financiare anuale candidate, în „Monitorul Oficial al României”, Partea I, nr. 481 din 30 iunie 2008.

3

e)combină rigoarea auditului conformităŃii şi auditului de atestare financiară cu principiul de bază al auditului, acela de adăugare de valoare şi credibilitate, în condiŃii de independenŃă şi obiectivitate ale auditorului.

� Auditul operaŃional Auditul operaŃional:

a)reprezintă examinarea oricărei porŃiuni a procedurilor şi metodelor operaŃionale ale entităŃii economice, în scopul evaluării eficienŃei şi eficacităŃii; b)se finalizează cu recomandări pentru ameliorarea activităŃilor operaŃionale; c)poate cuprinde, exemplificativ, evaluarea:

- eficienŃei şi acurateŃei prelucrării operaŃiunilor legate de salarii în cadrul unui sistem electronic nou instalat;

- indicatorilor privind satisfacerea clienŃilor; - prevalenŃei şi suficienŃei informaŃiilor utilizate de management în luarea deciziei privind

achiziŃionarea unor active imobilizate; - eficienŃei fluxului informaŃional privind vânzările; d)nu se limitează la contabilitate. Poate cuprinde evaluarea structurii organizatorice, a

operaŃiunilor informatizate, a metodelor de producŃie, precum şi a oricărei alte arii de activitate. � Auditul de gestiune (auditul economicităŃii şi eficienŃei şi auditul de program) Auditul de gestiune include: a) auditul economicităŃii şi eficienŃei; b) auditul de program. a.Auditul economicităŃii şi eficienŃei are ca scop să determine dacă entitatea îşi atrage,

protejează şi foloseşte resursele de manieră economică şi eficientă cauzele practicilor ineficiente sau neeconomicoase obiective de natură operaŃională dacă entitatea a respectat legile şi normele vizând economicitatea şi eficienŃa, obiectiv care vizează conformitatea legală.

b.Auditul de program are ca scop să determine gradul în care sunt obŃinute rezultatele sau avantajele dorite fixate de organele legislative sau alte organisme de autoritate obiective de natură operaŃională, eficacitatea entităŃii, programului, activităŃilor sau funcŃiilor, dacă entitatea a respectat legile, normele aplicabile programului şi obiectiv care vizează conformitatea legală.

1.3.Conceptul şi elemente definitorii privind auditul intern

Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaŃii o asigurare în ceea ce priveşte gradul de control deŃinut asupra operaŃiunilor, o îndrumă pentru a-i îmbunătăŃi operaŃiunile şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare.

Auditul intern este definit în unul din standardele internaționale de audit ca fiind „o activitate independentă de asigurare obiectivă şi de consiliere, destinată să adauge valoare şi să îmbunătăŃească operaŃiunile unei organizaŃii. Ajută o organizaŃie în îndeplinirea obiectivelor sale printr-o abordare sistematică şi metodică care evaluează şi îmbunătăŃeşte eficacitatea proceselor de management al riscului, control şi guvernanŃă” 2.

Auditul intern ajută aceasta organizaŃie sa îşi atingă obiectivele evaluând, printr-o abordare sistematică şi metodică, procesele sale de management al riscurilor, de control, şi de conducere a întreprinderii, şi făcând propuneri pentru a consolida eficacitatea.

Auditul intern este un dispozitiv intern din cadrul întreprinderii, care are ca scop: - aprecierea exactităŃii şi a sincerităŃii informaŃiilor, în special a celor contabile; - asigurarea securităŃii fizice şi contabile a operaŃiunilor garantarea integrităŃii

patrimoniului; 2A se vedea și ISA 610 (Revizuit), Utilizarea activităŃii auditorilor intern;

4

- emite judecaŃi asupra eficacităŃii sistemelor de informare. DefiniŃia auditului intern mai poate fi sintetizată şi astfel: - auditul intern efectuează misiuni de asigurare şi consiliere; - domeniile auditului intern sunt controlul intern şi guvernarea entităŃii; - finalitatea – aduce un plus de valoare societăŃii. Obiectivul general al auditului intern este acela de asigurare rezonabilă că obiectivele

organizaŃiei vor fi atinse. Obiectivele auditului intern sunt următoarele: 1)securitatea activelor (materiale, nemateriale, informaŃionale); 2)calitatea informaŃiilor (fluxuri informaŃionale fiabile, exhaustive, pertinente, disponibile); 3)respectarea directivelor (legi, regulamente, norme, contracte); 4)optimizarea resurselor (dacă mijloacele sunt utilizate optim, dacă entitatea are mijloace

pentru realizarea obiectivelor). O abordare mai recenta a obiectvelor de audit intern o întâlnim în Ghidul privind

implementarea Standardelor internaționale de audit intern3. Aceste obiective pot fi: 1)Obiectivele urmărite pentru îmbunătăŃirea procesului de guvernanŃă; 2)Obiectivele urmărite în evaluarea managementului riscului şi controlului intern; 3)Obiectivele urmărite în cadrul misiunilor de consiliere.. Conform Standardelor InternaŃionale pentru Practică Profesională a Auditului Intern

adoptate de CAFR, obiectivele urmărite în cadrul misiunilor de asigurare, în scopul îmbunătăŃirii procesului de guvernanŃă (Standardul 2110 - GuvernanŃa), sunt: a)Promovarea unei conduite etice adecvate şi a valorilor corespunzătoare în cadrul organizaŃiei; b)Asigurarea unui management eficace al performanŃei în cadrul organizaŃiei şi a asumării răspunderii; c)Comunicarea informaŃiilor privind riscul şi controlul către structurile corespunzătoare din organizaŃie; d)Coordonarea activităŃilor şi comunicarea informaŃiilor între consiliul de administraŃie, auditorii interni şi externi şi managementul entităŃii. Obiectivele urmărite în cadrul misiunilor de asigurare în vederea evaluării eficienŃei şi eficacităŃii controalelor interne şi expunerii la riscuri (Standardul 2120.A1 - Managementul riscurilor şi Standardul 2130.A1 - Controlul) sunt: a)Îndeplinirea obiectivelor strategice ale organizaŃiei; b)Fiabilitatea şi integritatea informaŃiilor financiare şi operaŃionale; c)Eficacitatea şi eficienŃa operaŃiunilor şi a programelor operaŃionale; d)Protejarea activelor; e)Conformitatea cu legi, regulamente, politici, proceduri şi contracte.

Obiectivele urmărite în cadrul misiunilor de consiliere, cunoscute şi sub denumirea de misiuni de consultanŃă, sunt: a)Evaluarea eficacităŃii proceselor de management al riscului, control şi guvernanŃă; b)ÎmbunătăŃirea proceselor de management al riscului din cadrul organizaŃiei printr-o abordare sistematică şi metodică.

3Acest ghid a fost elaborat de Camera Auditorilor Financiari din România (CAFR) și Asociația Auditorilor Interni din România (AAIR) în anul 2015;

5

Obiectivele urmărite în cadrul misiunilor de audit intern se pot adapta în cazul entităŃilor care au organizată activitatea de audit intern conform reglementărilor specifice aplicabile (cum ar fi instituŃiile de credit, instituŃiile financiare etc.).

Auditul intern beneficiază de: - cadrul deontologic; - normele profesionale pentru practica auditului intern; - modalităŃi practice de aplicare; - sprijinul pentru dezvoltarea profesională; Obiectivul normelor profesionale pentru practica auditului intern vizează următoarele

aspecte: - definirea principiilor de bază pe care practica auditului intern trebuie să le urmeze; - furnizarea unui cadru de referinŃă în vederea realizării şi promovării auditului intern; - stabilirea criteriilor de apreciere a funcŃionării auditului intern; - favorizarea îmbunătăŃirii proceselor organizaŃionale şi a operaŃiilor în auditul intern. Structura normelor profesionale din domeniul auditului intern este următoarea: - Norme de calificare (seria 1000); - Norme de funcŃionare (seria 2000); - Norme de aplicare (seria 4444.x4). Principii fundamentale care sunt cuprinse în Codul deontologic al profesiei de auditor

intern sunt următoarele: - integritate; - obiectivitate; - confidenŃialitate; - competenŃă. În domeniul auditului intern, sub directa coordonare a Institutului Auditorilor Interni din

SUA (iar în Ńara noastră sub coordonarea AsociaŃiei Auditorilor Interni din România – A.A.I.R.), activitatea se desfăşoară pe baza unor standarde internaŃionale în acest domeniu.

Prin standard înŃelegem o opinie profesionala promulgata de Consiliul pentru Standardizarea Auditului Intern care descrie cerinŃele pentru realizarea unei sfere largi de activităŃi de audit intern şi pentru evaluarea rezultatelor activităŃii de audit intern4.

Scopul acestor standardelor vizează următoarele aspecte: 1)să contureze principiile de baza care reprezintă practica de audit intern aşa cum trebuie ea

să fie; 2)să furnizeze un cadru general de realizare şi susŃinere a unei game largi de activităŃi de

audit intern care generează o valoare adăugată; 3)să funcŃioneze ca un cadru de referinŃă pe baza căruia se evaluează rezultatele auditului

intern; 4)să stimuleze îmbunătăŃirea proceselor şi operaŃiunilor organizaŃiei. Se disting următoarele standarde: a)Standarde de calificare; b)Standardele privind performanŃa. Concepte şi termeni de reŃinut: audit; auditul conformităŃii sau legalităŃii; audit de atestare financiare (audit financiar);

auditul performanŃei sau al rezultatelor; auditul operaŃional; auditul economicităŃii şi eficienŃei; 4 Standarde I.I.A., www.aair.ro, p.16.

6

auditul de program; auditul intern; controlul intern; obiectivele auditului intern; principiile fundamentale ale auditului intern; normele auditului intern.

Întreb ări de control şi teme de dezbatere 1. Definirea auditului. 2. Care sunt semnificaŃiile auditului conformităŃii sau legalităŃii? 3. Care sunt semnificaŃiile auditului de atestare financiară (auditului financiar)? 4. Ce reprezintă auditul performanŃei sau al rezultatelor? 5. Ce reprezintă auditul operaŃional? 6. DefiniŃi auditul economicităŃii şi eficientei; 7. DefiniŃi auditul de program. 8. PrezentaŃi principalele concepte şi accepŃiuni corespunzătoare auditului intern. 9. DefiniŃi controlul intern. 10.Care sunt obiectivele auditului intern? 11.EnumeraŃi obiectivele auditului intern. 12.EnumeraŃi principiile fundamentale ale auditului intern. 13.Care sunt normele auditului intern? Teste de evaluare/autoevaluare • RăspundeŃi adevărat (dacă consideraŃi ca propoziŃia este adevărată) sau fals (dacă

consideraŃi ca propoziŃia este falsă). 1.Auditul financiar reprezintă activitatea de examinare, în vederea exprimării de către

auditorii financiari a unei opinii asupra situaŃiilor financiare, în conformitate cu standardele de audit, armonizate cu Standardele internaŃionale de audit financiar ale FederaŃiei InternaŃionale a Contabililor (IFAC), adoptate de Camera Auditorilor Financiari din România.

2.Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaŃii o

asigurare în ceea ce priveşte gradul de control deŃinut asupra operaŃiunilor, o îndrumă pentru a-i îmbunătăŃi operaŃiunile, şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare.

• AlegeŃi varianta corectă! 3. Auditul financiar-contabil nu este: a)o examinare independentă (o expresie de opinie) a bilanŃului contabil, efectuată de un

auditor delegat, de conformitate cu orice obligaŃie statutară relevantă; b)un aport de credibilitate asupra informaŃiilor contabile publicate de unitatea patrimonială; c)o revedere critică pentru evaluarea unei situaŃii financiar-contabile determinate; d)o exprimare efectuată de un profesionist dependent în vederea exprimării unei opinii

motivate.

4. Obiectivele auditului intern sunt următoarele: a)sensibilitatea activelor (materiale, nemateriale, informaŃionale); b)calitatea informaŃiilor (fluxuri informaŃionale fiabile, exhaustive, pertinente, disponibile); c)respectarea directivelor (legi, regulamente, norme, contracte);

7

d)optimizarea resurselor (dacă mijloacele sunt utilizate optim, dacă entitatea are mijloace pentru realizarea obiectivelor).

Dintre variantele enumerate, una nu este adevărată. Care este aceea?

2.ORGANIZAREA ACTIVIT ĂłILOR DE AUDIT FINANCIAR ŞI AUDIT INTERN

2.1.Camera Auditorilor Financiari din România Camera Auditorilor Financiari din România este înfiinŃată prin lege ca persoană juridică

română – organizaŃie profesională de utilitate publică fără scop lucrativ. Ea a fost înfiinŃată prin lege în vederea: organizării şi coordonării activităŃii de auditor financiar; atribuirii şi retragerii calităŃii de auditor financiar.

În cadrul Camerei Auditorilor func Ńionează: - Secretariatul general, coordonat de prim-vicepreşedintele consiliului, condus de un

secretar general, numit de Biroul permanent; - Departamentul de monitorizare şi competenŃă profesională; - Departamentul de conduită şi disciplină profesională; - Departamentul de învăŃământ şi admitere - Departamentul de servicii generale; - Departamentul de servicii pentru membrii. În structura Camerei Auditorilor, organele de conducere, administrare şi control sunt

următoarele: 1.ConferinŃa Camerei Auditorilor, care poate fi ordinară (se întruneşte o dată pe an, la

convocarea Consiliului, în cel mult 3 luni de la încheierea exerciŃiului financiar) şi extraordinară. 2.Consiliul Camerei Auditorilor are în componenŃa sa 15 membrii aleşi în cadrul

ConferinŃei ordinare pentru o perioadă de 5 ani. Orice membru al Camerei, cu excepŃia persoanelor juridice, poate fi ales ca membru al Consiliului Camerei.

3.Biroul permanent al Consiliului Camerei este format din preşedintele Consiliului, prim-vicepreşedintele Consiliului şi cei 5 vicepreşedinŃi ai Consiliului.

4.Comisia de auditori statutari este organul de control executiv al Camerei, care are drept competenŃă: efectuarea auditului financiar al Camerei; întocmirea rapoartelor pe care le prezintă ConferinŃa etc.

2.2.AsociaŃia Auditorilor Interni din România

AsociaŃia Auditorilor Interni din România (A.A.I.R.) este organizaŃie civilă, profesională şi funcŃionează ca persoană juridică română de drept privat, cu caracter nonprofit, neguvernamentală, fără caracter politic şi fără scopuri religioase, ai cărei membrii sunt auditori interni sau alte persoane fizice interesate de activitatea de audit intern şi care au dobândit calitatea de membru în condiŃiile prevăzute de Statutul AsociaŃiei si prezentul Regulament de organizare şi funcŃionare. AsociaŃia este constituită ca structură organizatorică şi funcŃională, la nivel central, astfel:

8

a)ConferinŃa NaŃională; b)Organele alese de conducere şi control; c)Aparatul executiv.

Potrivit prevederilor Statutului AsociaŃiei, organele de conducere şi control ale AsociaŃiei sunt următoarele:

1)ConferinŃa NaŃională; 2)Consiliul Director; 3)Comisia de cenzori.

Structura executivă a AsociaŃiei este compusă din: 1.Comisiile de lucru ale AsociaŃiei organizate în funcŃie de diversitatea activităŃilor

desfăşurate în scopul realizării obiectivelor AsociaŃiei; Comisiile de lucru ale AsociaŃiei funcŃionează în subordinea Consiliului Director, fiind organizate în baza deciziei acestuia, atunci când se impune, conduse de un preşedinte, formate din 3-7 membri, în funcŃie de complexitatea activităŃilor desfăşurate. Sunt constituite şi funcŃionează la nivelul A.A.I.R. următoarele comisii de lucru: a)Comisia de strategie; b)Comisia de standardizare si metodologie; c)Comisia de pregătire profesională, evaluare şi avizare a cererilor de membru; d)Comisia organizatorică; e)Comisia de informare şi documentare; f)Comisia de consultanŃă şi asistenŃă; g)Comisia de conduită etică; h)Comisia pentru relaŃii cu organismele din Ńară şi străinătate.

2.Secretariatul general asigură realizarea legăturilor funcŃionale între compartimentele AsociaŃiei şi a necesitaŃilor logistice pentru desfăşurarea corespunzătoare a activităŃilor acesteia şi este condus de un secretar general, ales prin vot, cu majoritate simplă, de Consiliul Director.

AsociaŃia Auditorilor Interni din România (A.A.I.R.) este afiliată la următoarele organisme internaŃionale:

1)Institutul Auditorilor Interni (The Institute of Internal Auditors, Inc.) cu sediul în Altamonte Springs, Florida, SUA;

2)ConfederaŃia Europeană a Institutelor de Audit Intern ECIIA (The European Confederation of Institutes of Internal Auditing) cu sediul la Bruxelles.

2.3.Exercitarea independentă a profesiei de auditor financiar

Auditorii financiari persoane fizice sau juridice, care au dobândit această calitate şi sunt

membrii ai Camerei Auditorilor Financiari din România, în exercitarea independentă a profesiei pot desfăşura următoarele activităŃi:

- audit financiar; - audit intern; - consultanŃă financiar-contabilă şi fiscală; - asigurare a managementului financiar-contabil; - pregătire profesională de specialitate în domeniu; - expertiză contabilă; - evaluare; - reorganizare judiciară şi lichidare.

9

Auditorul financiar poate exercita independent profesia de auditor financiar numai dacă îndeplineşte următoarele condiŃii:

a)are calitatea de auditor financiar; b)este membru al camerei, persoană activă; c)îndeplineşte condiŃiile stabilite prin Regulamentul de organizare şi funcŃionare a

camerei.

2.4.Auditul intern la agenŃii economici În conformitate cu prevederile art. 155 din Legea nr. 31/1990 privind societăŃile comerciale,

republicată în 1998, modificată şi completată prin Legea nr. 161/2003 şi Legea nr. 441 din 2006: - situaŃiile financiare ale societăŃilor comerciale, care intră sub incidenŃa reglementărilor

contabile armonizate cu obiectivele europene şi standardele internaŃionale de contabilitate, se auditează de către auditori financiari persoane fizice sau juridice (audit extern sau independent);

- societăŃile comerciale ale căror situaŃii financiare anuale sunt supuse auditului financiar au obligaŃia să organizeze auditul intern potrivit normelor elaborate de Camera Auditorilor Financiari din România în acest scop.

În cazul societăŃilor în care au fost desemnaŃi auditori interni, potrivit legii, orice acționar are dreptul să reclame acestora faptele despre care cred că trebuie verificate. Auditorii interni le vor avea în vedere la întocmirea raportului către consiliul de administraŃie, respectiv consiliul de supraveghere. În cazul în care reclamația este facută de acŃionari reprezentând, individual sau împreună, cel puŃin 5% din capitalul social ori o cotă mai mică, dacă actul constitutiv prevede astfel, auditorii interni sunt obligaŃi să verifice faptele reclamate, iar în cazul în care sunt confirmate, fiind consemnate într-un raport ce va fi comunicat consiliului de administrație respectiv consiliului de supraveghere, şi pus la dispoziŃie adunării generale; în acest caz, consiliul de administraŃie, respectiv consiliul de supraveghere, este obligat să convoace adunarea generală.

Obiectivele principale ale auditului intern sunt: - conformitatea activităŃilor din cadrul agentului economic auditat cu politicile,

programele, managementul acestuia şi cu prevederile legale; - evaluarea gradului de adecvare şi aplicare a controalelor financiare şi nefinanciare

dispuse şi efectuate de către conducerea agentului economic în scopul creşterii eficienŃei activităŃii;

- estimarea gradului de adecvare a datelor/informaŃiilor financiare şi nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaşterea realităŃii din cadrul aparatului economic;

- protejarea elementelor patrimoniale bilanŃiere şi extrabilanŃiere şi identificarea metodelor de prevenire a fraudelor şi pierderilor de orice fel.

În activitatea lor, auditorii interni se supun unor reguli de organizare, exercitare şi implementare:

a)reguli de organizare: se referă la caracteristicile agenŃilor economici şi persoanelor care exercită activităŃi de audit intern, şi anume: independenŃa şi obiectivitatea; competenŃa şi răspunderea profesională; asigurarea calităŃii şi îndeplinirea conformităŃii;

b)reguli de exercitare: descriu natura activităŃilor de audit intern şi furnizează criterii de calitate pe baza cărora executarea acestora poate fi evaluată;

c)reguli de implementare se elaborează în funcŃie de tipurile specifice de angajamente.

10

2.5.Cenzorii societăŃilor comerciale

Cenzorii funcŃionează la agenŃii economici – societăŃi comerciale pe acŃiuni, în comandită pe acŃiuni şi cu răspundere limitată.

Societatea pe acŃiuni are trei cenzori şi tot atâŃia supleanŃi, dacă prin actul constitutiv nu se prevede un număr mai mare. În toate cazurile, numărul cenzorilor este impar. Cel puŃin unul dintre cenzori este contabil autorizat cu studii superioare sau expert contabil.

Cenzorii se aleg la început de adunare constitutivă. Durata mandatului este de trei ani şi pot fi realeşi oricare ar fi prevederile actului constitutiv. Votul secret este obligatoriu pentru alegerea şi revocarea cenzorilor.

La societăŃile comerciale ale căror situaŃii financiare anuale nu sunt supuse, potrivit legii, auditului financiar, Adunarea Generală Ordinară a AcŃionarilor va hotărî contractarea auditului financiar sau numirea cenzorilor, după caz.

Cenzorii pot fi acŃionari, cu excepŃia cenzorului expert contabil sau contabil autorizat, care poate fi terŃ, ce exercită profesia individual ori în forme asociative.

Nu pot fi cenzori, iar dacă au fost aleşi, decad din mandatul lor: a)rudele sau afinii până la al patrulea grad, inclusiv sau soŃii administratorilor; b)persoanele care primesc sub orice formă, pentru alte funcŃii decât aceea de cenzor, un

salariu sau o remuneraŃie de la administratori sau de la societate sau ai căror angajatori sunt în raporturi contractuale sau se află în concurenŃă cu aceasta;

c)persoanele cărora le este interzisă funcŃia de administrator conform prevederilor art. 138 din Legea societăŃilor comerciale;

d)persoanele care, pe durata exercitării atribuŃiilor conferite de această calitate, au atribuŃii de control în cadrul Ministerului FinanŃelor Publice sau al altor instituŃii publice, cu excepŃia situaŃiilor prevăzute expres de lege.

Cenzorii sunt obligaŃi, de asemenea: a)să facă, în fiecare lună şi pe neaşteptate, inspecŃii casei şi să verifice existenŃa titlurilor

sau valorilor ce sunt proprietatea societăŃii sau au fost primite în gaj, cauŃiune ori depozit; b)să convoace Adunarea Ordinară sau Extraordinară, când n-a fost convocată de

administratori; c)să ia parte la adunările ordinare şi extraordinare, putând face să se insereze în ordinea de

zi propunerile pe care le vor crede necesare; d)să constate regulata depunere a garanŃiei din partea administratorilor; e)să vegheze ca dispoziŃiile legii şi ale actului constitutiv să fie îndeplinite de administratori

şi lichidatori. Concepte şi termeni de reŃinut: Camera Auditorilor Financiari din România; auditorii financiari; auditul intern; cenzorii

societăŃilor comerciale. Întreb ări de control şi teme de dezbatere 1.DefiniŃi Camera Auditorilor Financiari din România, enumeraŃi structurile acesteia şi

organele de conducere. 2.DefiniŃi AsociaŃia Auditorilor Interni din România, enumeraŃi structurile acesteia şi

organele de conducere.

11

3.Când se constituie structuri de audit intern la societăŃi comerciale şi care este misiunea lor?

4.Care este rolul cenzorilor la societăŃile comerciale? Teste de evaluare/autoevaluare • RăspundeŃi adevărat (dacă consideraŃi ca propoziŃia este adevărată) sau fals (dacă

consideraŃi ca propoziŃia este falsă). 1.Auditul intern examinează operaŃiile, în principal, pentru a provoca ameliorarea, conduce

la aplicarea strictă a politicilor şi procedurilor instituite de agentul economic şi este limitat la aspectele financiare.

2.AsociaŃia Auditorilor Interni din România este organizaŃie civilă, profesională şi funcŃionează ca persoană juridică română de drept privat, cu caracter nonprofit, neguvernamentală, fără caracter politic şi fără scopuri religioase, ai cărei membrii sunt auditori interni sau alte persoane fizice interesate de activitatea de audit intern şi care au dobândit calitatea de membru în condiŃiile prevăzute de Statutul AsociaŃiei şi prezentul Regulament de organizare şi funcŃionare.

• AlegeŃi varianta corectă!

3.Obiectivele principale ale auditului intern sunt: a)neconformitatea activităŃilor din cadrul agentului economic auditat cu politicile,

programele, managementul acestuia şi cu prevederile legale; b)evaluarea gradului de adecvare şi aplicare a controalelor financiare şi nefinanciare

dispuse şi efectuate de către conducerea agentului economic în scopul creşterii eficienŃei activităŃii;

c)estimarea gradului de adecvare a datelor/informaŃiilor financiare şi nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaşterea realităŃii din cadrul aparatului economic;

d)protejarea elementelor patrimoniale bilanŃiere şi extrabilanŃiere şi identificarea metodelor de prevenire a fraudelor şi pierderilor de orice fel.

Dintre variantele prezentate, una nu este adevărată. Care este aceea?

4.Auditorul financiar poate exercita independent profesia de auditor financiar numai dacă îndeplineşte următoarele condiŃii:

a)are calitatea de auditor financiar; b)este membru al camerei, persoană activă; c)îndeplineşte condiŃiile stabilite prin Regulamentul de organizare şi funcŃionare a camerei; d)este membru al AsociaŃiei Auditorilor Interni din România.

Dintre condiŃiile prezentate, una nu este adevărată. Care este aceea?

12

3.AUDITUL INTERN AL ENTIT ĂłILOR ECONOMICE

3.1.Sfera şi obiectivele auditului intern În sinteză, auditul intern al entit ăŃilor economice are ca obiective: – conformitatea activităŃilor din cadrul entităŃii economice auditate cu politicile,

programele, managementul acesteia şi cu prevederile legale; – evaluarea gradului de adecvare şi aplicare a acŃiunilor de control financiar şi nefinanciar

dispuse şi efectuate de către managementul entităŃii economice în scopul creşterii eficienŃei activităŃii;

– estimarea gradului de adecvare a datelor/informaŃiilor financiare şi nefinanciare destinate managementului pentru cunoaşterea realităŃii din cadrul entităŃii economice;

– protejarea elementelor bilanŃiere şi extrabilanŃiere şi identificarea metodelor de prevenire a fraudelor şi pierderilor de orice fel.

3.2.Categorii de audit intern Auditul intern poate fi: audit de regularitate (conformitate); audit de eficacitate; audit de

management; audit de strategie. a.Audit de regularitate (conformitate) examinează şi apreciază dacă regulile şi

procedurile sunt bine aplicate, dacă se respectă organigramele, sistemele de informare etc. b.Auditul de eficacitate se referă la calitate şi nu la un sistem de referinŃă. Se are în vedere

că eficacitatea se referă la calitatea activităŃii şi a rezultatelor obŃinute prin respectarea regulilor adoptate de entitatea economică, dar eficacitatea depinde de modul în care s-a desfăşurat efectiv activitatea.

c.Auditul de management examinează şi se asigură că există o politică de management şi în ce măsură aceasta este exprimată cu claritate de cel care o are în responsabilitate.

d.Auditul de strategie: – examinează dacă există o strategie definită şi aprobată şi dacă aceasta se aplică; – reprezintă o confruntare între toate politicile şi strategiile entităŃii economice cu mediul în

care aceasta se află pentru aprecierea coerenŃei globale; – se limitează la semnalarea incoerenŃelor parŃiale şi are menirea să faciliteze asigurarea

coerenŃei globale.

3.3.RelaŃia dintre auditul intern al entit ăŃii economice şi auditul extern independent

Auditul intern şi auditul extern, independent, au aceeaşi menire, de a formula opinii şi recomandări argumentate, dar prezintă diferenŃe esenŃiale între ele. Auditorul financiar extern:

13

– acŃionează în perfectă independenŃă în vederea certificării situaŃiilor financiare anuale ale entităŃii economice (clientului);

– nu este funcŃionar al entităŃii economice. Actele sale nu sunt supuse controlului managementului entităŃii economice;

– are responsabilitatea limitată la expresia avizului său asupra documentelor financiar-contabile pe care le examinează. Documentele financiar-contabile rămân fapta managementului entităŃii economice (clientului), care are obligaŃia: să adopte politici contabile corespunzătoare; să organizeze un sistem contabil suficient şi eficient pentru protejarea activelor; să elaboreze un sistem de control intern care să contribuie la asigurarea întocmirii satisfăcătoare a documentelor financiar-contabile. În consecinŃă, sinceritatea informaŃiilor prezentate în cadrul documentelor financiar-contabile face parte integrantă şi fără restricŃii din responsabilitatea managementului entităŃii economice;

– examinează documentele financiar-contabile în acord cu normele (standardele) general acceptate şi include toate procedurile considerate necesare. Sunt norme generale: executarea examenului de auditor care posedă pregătire tehnică temeinică şi o experienŃă profesională deosebită; completa independenŃă de gândire a auditorului în toate problemele misiunii; menŃinerea grijii profesionale necesare în cursul pregătirii şi realizării auditului;

– analizează informaŃiile din documentele financiar-contabile prin sondaj. În consecinŃă, constatările sale nu reflectă o certitudine absolută. Expresia de opinie asupra documentelor financiar-contabile este limita până la care poate să avanseze auditorul extern. Când exprimă opinia asupra situaŃiilor financiare, auditorul independent indică dacă informaŃiile cuprinse de acestea sunt de o manieră satisfăcătoare, în conformitate cu principiile contabile general acceptate;

– prezintă opinia rezultată în urma examinării documentelor financiar-contabile sub forma unui document scris, numit raport. Raportul constituie certificatul că situaŃiile financiare sunt corecte. Certificarea este numai o expresie de opinie şi nu o garanŃie absolută. La rândul său, auditul intern examinează operaŃiunile, în principal, pentru a provoca ameliorarea, conduce la aplicarea strictă a politicilor şi procedurilor instituite de entitatea economică şi nu este limitat la aspectele financiare. Auditul intern este efectuat de personal care aparŃine entităŃii economice. Auditorii interni sunt angajaŃi ai entităŃii economice pentru a realiza audit în atenŃia managementului entităŃii economice. Auditorul intern este independent faŃă de şeful contabil, dar este supus nevoilor şi cerinŃelor emanate din responsabilitatea entităŃii economice.

3.4.Rolul auditorilor interni în sfera auditului fi nanciar Auditorii interni pot avea o influenŃă considerabilă asupra eficacităŃii şi eficienŃei operaŃionale a entităŃii economice, precum şi asupra fluxurilor de trezorerie şi profitului. Auditorii interni execută o parte importantă de lucrări de audit financiar, asemănătoare celor realizate de auditorii financiari externi independenŃi. Multe dintre conceptele şi metodele de audit financiar se aplică şi auditului efectuat de auditorii interni. Auditorii interni, ca angajaŃi ai entităŃii economice, efectuează atât audit operaŃional, cât şi audit financiar. Rolul lor în sfera auditului este în creştere continuă datorită creşterii dimensiunilor şi complexităŃii majorităŃii entităŃilor economice. Auditorii interni îşi dedică întregul timp de lucru unei singure entităŃi economice. În consecinŃă, cunoştinŃele lor privind operaŃiunile şi mecanismele de control intern ale entităŃii sunt

14

cu mult mai aprofundate decât cele obŃinute de auditorii financiari externi. Auditul intern cuprinde examinarea şi evaluarea caracterului adecvat şi a eficacităŃii sistemului de control intern al entităŃii economice, precum şi evaluarea calităŃii executării sarcinilor atribuite fiecărui angajat. Directiva privind responsabilităŃile auditului intern precizează că auditorii interni examinează şi apreciază:

– fiabilitatea şi integritatea informaŃiilor financiare şi operaŃionale, precum şi mijloacele folosite pentru identificarea, cuantificarea, clasificarea şi raportarea acestor informaŃii;

– sistemele instaurate pentru a se asigura respectarea acelor politici, planuri, proceduri, legi, norme şi contracte care ar putea avea un impact semnificativ asupra operaŃiunilor şi rapoartelor entităŃii şi respectarea de către entitatea economică a tuturor prevederilor legale şi contractuale aplicabile;

– mijloacele de protecŃie a activelor şi, în măsura necesităŃii, existenŃa acestor active; – evaluarea economicităŃii şi eficienŃei cu care sunt folosite resursele entităŃii; – operaŃiunile sau programele, în scopul de a determina dacă rezultatele concordă cu

obiectivele şi scopurile fixate şi dacă operaŃiunile sau programele se desfăşoară conform planurilor. Între responsabilităŃile şi modul de realizare a auditului de către auditorii interni şi auditorii financiari externi există asemănări şi deosebiri. Asemănările constau în aceea că atât auditorii interni, cât şi cei financiari externi:

– trebuie să fie competenŃi pentru exercitarea auditului şi să rămână obiectivi în cursul efectuării lucrărilor lor şi al raportării rezultatelor obŃinute;

– aplică o metodologie similară pentru a efectua auditul, incluzând planificarea şi efectuarea testelor mecanismelor de control şi a testelor substanŃiale;

– folosesc modelul de risc şi pragul de semnificaŃie pentru a determina profunzimea testelor şi pentru a evalua rezultatele obŃinute. Totuşi, deciziile lor în ceea ce priveşte pragul de semnificaŃie şi riscurile pot fi diferite, deoarece utilizatorii externi pot avea alte nevoi decât managementul unei entităŃi economice. Principala deosebire este partea faŃă de care răspunde fiecare. Auditorul intern răspunde în faŃa managementului entităŃii economice. Auditorul financiar extern răspunde în faŃa utilizatorilor situaŃiilor financiare, care se bazează pe faptul că auditorul aduce credibilitate acestor situaŃii. Auditorii financiari externi se bazează pe activitatea auditorilor interni prin intermediul folosirii modelului de risc pentru audit. Când auditorii interni sunt eficace, auditorii financiari externi reduc semnificativ riscul legat de control, diminuând, astfel, cantitatea de teste substanŃiale.

Auditorii financiari externi pot face apel la auditorii interni pentru un sprijin direct în cursul efectuării lucrărilor de audit. În cazul în care auditorii interni oferă sprijin direct, auditorii financiari externi evaluează competenŃa şi obiectivitatea lor. În acest caz, lucrările auditorilor interni trebuie adecvat supravegheate şi evaluate prin prisma circumstanŃelor existente.

3.5.Stadiul actual de dezvoltare al metodologiei auditului intern al entit ăŃilor private (societăŃi comerciale)

Metodologia auditului intern la societăŃile comerciale din România, ale căror situaŃii financiare anuale sunt supuse auditului financiar, potrivit legii sau opŃiunii acŃionarilor, fiind

15

astfel obligate să-şi organizeze activitatea de audit intern, trebuie să cuprindă următoarele proceduri:

Metodologia de audit intern la societăŃile comerciale conform Hotărârii nr. 88/2007, emisă de C.A.F.R.

Proceduri Documente elaborate

Procedura plan de audit intern -Plan de audit intern Procedura ordin de misiune -Ordin de misiune Procedura ordinul de serviciu -Ordin de serviciu Procedura notificarea privind declanşarea misiunii de audit intern

-Notificare privind declanşarea misiunii de audit intern

Procedura colectarea şi prelucrarea informaŃiilor

Colectarea informaŃiilor care trebuie să includă: -identificarea principalelor elemente ale contextului economic în care entitatea auditată îşi desfăşoară activitatea; -cunoaşterea cadrului legislativ – normativ care reglementează activitatea entităŃii auditate; -identificarea sistemelor de control pentru o evaluare prealabilă a punctelor forte şi slabe; -reŃinerea constatărilor semnificative şi recomandărilor din dosarul permanent şi rapoartele de audit intern precedente, relevante pentru stabilirea obiectivelor misiunii de audit intern; -identificarea şi evaluarea riscurilor semnificative; -identificarea surselor potenŃiale de informaŃii care ar putea fi folosite ca probe ale auditului.

Procedura identificarea şi analiza riscurilor

-Tabel analiza riscurilor

Procedura elaborarea programului misiunii de audit

-Programul misiunii de audit

Procedura şedinŃa de deschidere -Ordinea de zi Procedura colectarea probelor de audit

-Foi de lucru -Fişă de identificare şi analiză a problemei

Procedura revizuirea documentelor de lucru

-Nota centralizatoare a documentelor de lucru

Procedura elaborarea proiectului de raport de audit intern

-Proiect raport de audit intern

Procedura transmiterea proiectului de raport de audit intern

Procedura reuniunea de conciliere -Calendarul de implementare a recomandărilor -Minuta a reuniunii de conciliere

Procedura monitorizarea misiunii -Documentele din dosarul misiunii de audit intern Procedura difuzarea raportului de audit intern

-Avizare şi transmitere raport de audit intern -Planul de acŃiune pentru implementarea recomandărilor

Procedura monitorizarea implementării recomandărilor

-Fişa de urmărire a recomandărilor

Sursa: Sinteza procedurilor prevăzute de Hotărârea nr. 88/2007, emisă de C.A.F.R.

Apelând la metoda analizei comparative a dezvoltîn cazul entităŃilor publice, cât observaŃii:

a)stadiul de dezvoltare al metodologiei auditului intern este mai avansat în cazul entitpublice, acestea având la dispozipractice şi care facilitează considerabil dezvoltarea specifice la nivelul fiecărei entit

– misiunea de audit intern privind activitatea juridic– misiunea de audit intern privind activitatea IT; – misiunea de audit intern privind activitatea financiar– misiunea de audit intern privind activitatea de achizi– misiunea de audit privind activitatea de resurse umane)

b)se impune realizarea de căa unor ghiduri metodologice ale auditului intern pentru principalele activitsocietăŃi comerciale, cu precizarea ca aceste ghiduri sobligatoriu;

c)făcând o analiză comparativcele două sectoare (public şi privat), se poate observa caceleaşi principii.

3.6.Etapizarea misiunii de audit intern la societ

Misiunea de audit intern la societschematic, astfel:

16

Apelând la metoda analizei comparative a dezvoltărilor metodologice ale auditului intern, atât ilor publice, cât şi în cazul societăŃilor comerciale, se pot face urm

e dezvoltare al metodologiei auditului intern este mai avansat în cazul entitpublice, acestea având la dispoziŃie o serie de ghiduri metodologice care reprezint

ă considerabil dezvoltarea şi adaptarea unei metodolorei entităŃi publice (este vorba de ghidurile metodologice referitoare la:

de audit intern privind activitatea juridică; misiunea de audit intern privind activitatea IT; misiunea de audit intern privind activitatea financiar-contabilă; misiunea de audit intern privind activitatea de achiziŃii publice; misiunea de audit privind activitatea de resurse umane);

b)se impune realizarea de către C.A.F.R. sau A.A.I.R. sau de ambele organisme în colaborare, a unor ghiduri metodologice ale auditului intern pentru principalele activit

i comerciale, cu precizarea ca aceste ghiduri să aibă caracter de recomandare

comparativă a procedurilor de audit intern prevăzute pentru fiecare dintre sectoare (public şi privat), se poate observa că ele sunt ghidate, în principal, dup

.6.Etapizarea misiunii de audit intern la societăŃi comerciale

Misiunea de audit intern la societăŃile comerciale, cu etapele sale ar putea fi prezentat

Etapele misiunii de audit intern

rilor metodologice ale auditului intern, atât ilor comerciale, se pot face următoarele

e dezvoltare al metodologiei auditului intern este mai avansat în cazul entităŃilor ie o serie de ghiduri metodologice care reprezintă modele

i adaptarea unei metodologii de audit i publice (este vorba de ghidurile metodologice referitoare la:

tre C.A.F.R. sau A.A.I.R. sau de ambele organisme în colaborare, a unor ghiduri metodologice ale auditului intern pentru principalele activităŃi specifice unor

er de recomandare şi nu unul

ăzute pentru fiecare dintre ele sunt ghidate, în principal, după

i comerciale

ile comerciale, cu etapele sale ar putea fi prezentată

17

Sursa: Bota-Avram, Cristina, Auditul intern al societăŃilor comerciale, Editura Riscoprint, Cluj-Napoca, 2009, p.223

Concepte şi termeni de reŃinut: – elementele auditului intern; obiectivele auditului intern; audit de regularitate; audit de

eficacitate; audit de management; audit de strategie; auditor financiar extern; auditul extern; metodologia auditului intern; proceduri de audit intern; supervizarea misiunii de audit intern; etapizarea misiunii de audit intern la societăŃi comerciale.

Întreb ări de control şi teme de dezbatere 1.DefiniŃi sfera şi obiectivele auditului intern. 2.EnumeraŃi şi definiŃi categorii de audit intern. 3.PrecizaŃi şi explicaŃi relaŃia dintre auditul intern al entităŃii economice şi auditul extern

independent. 4.Care este rolul auditorilor interni în sfera auditului financiar? 5.În ce constă metodologia de audit intern la societăŃile comerciale? 6.Care sunt etapele principale de urmat în auditul intern la societăŃile comerciale şi prin ce

elemente definitorii se caracterizează fiecare etapa?

Teste de evaluare/autoevaluare • RăspundeŃi adevărat (dacă consideraŃi ca propoziŃia este adevărată) sau fals (dacă

consideraŃi ca propoziŃia este falsă).

1.Auditul de regularitate (conformitate) examinează şi apreciază dacă regulile şi procedurile sunt bine aplicate, dacă se respectă organigramele, sistemele de informare etc.

2.Auditul de strategie examinează dacă există o strategie definită şi aprobată şi dacă

aceasta se aplică, reprezintă o confruntare între toate politicile şi strategiile entităŃii economice cu mediul în care aceasta se află pentru aprecierea coerenŃei globale, se limitează la semnalarea incoerenŃelor parŃiale şi are menirea să faciliteze asigurarea coerenŃei globale.

• AlegeŃi varianta corectă! 3.Auditul intern poate fi: a)audit de regularitate (conformitate); b)audit de eficacitate; c)audit de management; d)audit de tactică. Dintre variantele prezentate mai sus, una nu este adevărata. Care este aceea?

4.Asemănările dintre auditorii interni şi cei financiari externi constau în următoarele: a)trebuie să fie competenŃi pentru exercitarea auditului şi să rămână obiectivi în cursul

efectuării lucrărilor lor şi al raportării rezultatelor obŃinute;

18

b)aplică o metodologie similară pentru a efectua auditul, incluzând planificarea şi efectuarea testelor mecanismelor de control şi a testelor substanŃiale;

c)folosesc modelul de risc şi pragul de semnificaŃie pentru a determina profunzimea testelor şi pentru a evalua rezultatele obŃinute.

d)deciziile lor în ceea ce priveşte pragul de semnificaŃie şi riscurile sunt aceleaşi pentru ca au aceeaşi utilizatori.

Dintre variantele prezentate, una nu este adevărată. Care este aceea?

4.MISIUNEA, COMPETEN łELE ŞI RESPONSABILIT ĂłILE PRIVIND AUDITUL INTERN

4.1.Misiunea şi Carta de Audit Intern

Misiunile/serviciile de audit pot fi: a)de asigurare, efectuate pentru entitate – reprezintă examinarea obiectivă a elementelor probante, efectuată în scopul de a furniza entităŃii o evaluare independentă a proceselor de management al riscurilor, de control sau de guvernare ale entităŃii. Exemplele pot include auditurile financiare, operaŃionale, de conformitate, de securitate a sistemelor etc.; b)de consultanŃă/consiliere – reprezintă servicii de consultanŃă sau alte servicii conexe clientului, a căror natură şi sferă de activitate sunt convenite în prealabil cu clientul. Aceste activităŃi au ca obiective adăugarea unui plus de valoare şi îmbunătăŃirea funcŃionării unei entităŃi, managementul riscului şi proceselor de control fără ca auditorul intern să îşi asume responsabilităŃi ale managementului. De exemplu, consultanŃă, consiliere, facilitare şi formare profesională. Procesele de control reprezintă politicile, procedurile şi activităŃile care fac parte dintr-un

cadru general pentru desfăşurarea controlului, concepute pentru a asigura că riscurile se înscriu în limitele de toleranŃă stabilite de procesul de management al riscurilor.

Misiunea, competenŃele şi responsabilităŃile auditului intern se definesc în mod oficial într-un regulament/cartă de audit intern, în conformitate cu Standardele/Normele profesionale ale auditului intern, cu aprobarea managementului/consiliului.

Regulamentul de organizare şi funcŃionare al activităŃii de audit intern este un document oficial care defineşte misiunea, competenŃele şi responsabilităŃile acestei activităŃi.

Prin regulament/cartă: – se defineşte poziŃia auditului intern în cadrul entităŃii; – se stabileşte natura misiunilor de asigurare şi a celor de consultanŃă/consiliere; – se autorizează accesul la documentele, bunurile şi persoanele relevante pentru îndeplinirea

corespunzătoare a misiunii; – se defineşte aria (sfera) de aplicabilitate a activităŃilor de audit intern. Conformitate înseamnă garantarea în limite rezonabile a respectării şi aderării la politici,

planuri, proceduri, legi, regulamente, contracte sau alte cerinŃe ale entităŃii. Standardul reprezintă o normă profesională, elaborată de Consiliul Institutului Auditorilor

Interni (I.I.A.), care delimitează cerinŃele necesare pentru efectuarea unei game vaste de activităŃi de audit intern şi pentru evaluarea modului de funcŃionare a activităŃii de audit intern.

19

Consiliu este un organism de guvernare al unei entităŃi, cum ar fi un Consiliu Director, un consiliu de supraveghere, şeful unei agenŃii sau al unui organism legislativ, consiliul de administraŃie sau de conducere al unei entităŃi nonprofit sau orice alt organism, desemnat al entităŃii, inclusiv Comitetul de audit, în faŃa căruia raportează auditorii interni.

Carta serviciului de Audit Intern este un document scris/examinat şi aprobat în mod oficial de direcŃia generală şi acceptat de consiliu, care facilitează evaluarea periodică a pertinenŃei misiunii, a competenŃelor şi a responsabilităŃilor auditului intern.

4.2.Principii de bază în realizarea activităŃilor de consultanŃă/consiliere de către auditorii interni

Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei entităŃi o asigurare în

ceea ce priveşte gradul de control asupra operaŃiunilor o îndrumă pentru a-i îmbunătăŃi operaŃiunile, şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare.

Carta Auditului Intern pune accentul pe parametrii generali ce trebuie luaŃi în considerare în cadrul tuturor misiunilor de consultanŃă/consiliere. Prestările de servicii de consultanŃă/consiliere cuprind o varietate de activităŃi: de la misiuni oficiale, definite printr-un acord scris, până la activităŃi precum participarea în echipe însărcinate cu proiecte sau în comitete de conducere permanente sau temporare.

Principiile directoare, aplicabile în misiunile de consultanŃă/consiliere, sunt următoarele: 1.Aport de valoare – aportul de valoare al auditului intern este realizat în cadrul unei

entităŃi atunci când auditorii interni intervin conform unor modalităŃi bine adaptate culturii şi resurselor sale. Acest aport de valoare, indicat în definiŃia auditului intern, se aplică activităŃilor de asigurare şi de consultanŃă/consiliere, al căror obiect este acela de a aduce un plus de valoare entităŃii printr-o abordare sistematică şi metodică în domeniile guvernării întreprinderii, al managementului riscurilor şi al controlului.

2.Respectarea definiŃiei auditului intern – auditul intern necesită aplicarea unei metodologii de evaluare riguroasă şi sistematică. PrestaŃiile furnizate sunt, în general, cele legate de asigurare şi de consultanŃă/consiliere. Totuşi, acestea pot să includă şi misiuni diferite care aduc un plus de valoare, care respectă definiŃia generală a auditului intern.

3.ActivităŃi care depăşesc domeniul de asigurare şi consultanŃă/consiliere – misiunile de audit intern pot lua forme multiple. Aşa cum asigurarea şi consultanŃa nu se exclud reciproc, acestea nu exclud nici realizarea altor misiuni, precum investigaŃiile sau alte prestaŃii din afara auditului. Numeroase servicii de audit vor avea un rol atât de asigurare, cât şi de consultanŃă/consiliere.

4.InterdependenŃa dintre asigurare şi consultanŃă/consiliere – misiunile de consultanŃă/consiliere sporesc plusul de valoare adus de auditul intern. Dacă frecvent serviciile de audit intern şi de asigurare generează misiuni de consultanŃă/consiliere, trebuie, de asemenea, să recunoaştem că şi misiunile de consultanŃă/consiliere pot genera misiuni de asigurare.

5.Includerea misiunilor de consultanŃă/consiliere în Cartă – auditorii interni efectuează în mod tradiŃional diferite tipuri de misiuni de consultanŃă/consiliere, mergând de la analiza controalelor integrate în dezvoltarea sistemelor până la studiul dispozitivelor de securitate sau la participarea la grupuri de lucru însărcinate cu examinarea operaŃiunilor şi cu formularea de

20

recomandări etc. Consiliul (sau comitetul de audit) trebuie să abiliteze auditul intern să efectueze alte misiuni în condiŃiile în care acestea nu generează un conflict de interese şi nu sunt incompatibile cu obligaŃiile sale faŃă de comitet. Această abilitare trebuie să figureze în Carta Auditului Intern.

6.Obiectivitate – serviciile de consultanŃă/consiliere oferă uneori auditorului ocazia de a-şi îmbunătăŃi cunoştinŃele legate de procesele entităŃii sau de problemele ridicate pe parcursul unei misiuni de asigurare; acestea nu afectează neapărat obiectivitatea auditorului sau a auditului intern. Auditul intern nu este o funcŃie de management. Decizia de a adopta sau de a implementa recomandările formulate la finalul unei misiuni de consultanŃă/consiliere aparŃine conducerii. În consecinŃă, obiectivitatea auditului intern nu ar trebui să fie afectată de deciziile luate de conducere ca urmare a unor astfel de misiuni.

7.Fundamentul misiunilor de consiliere în cadrul auditului intern – majoritatea prestaŃiilor de consultanŃă/consiliere reprezintă continuarea firească a misiunilor de asigurare şi de investigaŃii şi pot consta în recomandări, studii sau evaluări, formale sau informale. Auditul intern este ideal plasat pentru a efectua această activitate de consultanŃă/consiliere fiind: a) aderarea sa la criteriile cele mai înalte de obiectivitate; b) sfera sa de cunoştinŃe în domeniul proceselor organizatorice, al riscurilor şi al strategiilor.

8.Comunicarea informaŃiilor esenŃiale – una dintre principalele funcŃii ale auditului intern este aceea de a oferi o asigurare direcŃiei generale şi administratorilor comitetului de audit. Misiunile de consultanŃă/consiliere nu ar putea fi îndeplinite fără a divulga informaŃii care, în viziunea responsabilului auditului intern, trebuie să fie comunicate direcŃiei generale şi Consiliului. Orice activitate de consultanŃă/consiliere se înscrie în acest context.

9.ÎnŃelegerea de către entitate a principiilor care guvernează misiunile de consultanŃă/consiliere – entităŃile trebuie să aibă principii de bază care să guverneze îndeplinirea misiunilor de consultanŃă/consiliere, cunoscute şi înŃelese de toŃi membri entităŃii. Aceste principii trebuie să fie codificate în Carta de Audit, aprobată de comitetul de audit, şi publicate comunicate în cadrul entităŃii.

10.Misiuni formale de consultanŃă/consiliere – se întâmplă adesea ca direcŃia să încredinŃeze misiuni formale de consultanŃă/consiliere de o durată semnificativă unor consultanŃi externi. Totuşi, unele entităŃi pot estima că serviciul de audit intern este cel mai în măsură să îndeplinească aceste misiuni de consultanŃă/consiliere. Atunci când auditul intern întreprinde o astfel de misiune, acesta trebuie să o efectueze printr-o abordare sistematică şi metodică.

11.ObligaŃii ale responsabilului auditului intern – misiunile de consultanŃă/consiliere permit responsabilului auditului intern să poarte un dialog cu conducerea privind anumite aspecte legate de gestionarea entităŃii. Acest dialog permite adoptarea sferei şi a calendarului misiunii la necesităŃile conduceri. Totuşi, responsabilul auditului intern este cel care trebuie să stabilească tehnicile de audit ce trebuie aplicate şi să informeze direcŃia generală şi comitetul de audit atunci când natura şi importanŃa rezultatelor evidenŃiază riscuri semnificative pentru entitate.

12.Rezolvarea conflictelor sau a situaŃiilor neprevăzute – auditorul intern rămâne înainte de toate un auditor intern. În această calitate, toate activităŃile sale sunt guvernate de Codul Deontologic al I.I.A. şi de normele de Calificare şi de FuncŃionare care figurează în Normele pentru Practica Profesională a auditului intern. Orice conflict sau activitate neprevăzută trebuie să fie soluŃionate conform Codului Deontologic şi Normelor.

4.3.DefiniŃia activităŃilor formale de consultanŃă/consiliere

21

Consiliere şi serviciile aferente consilierii furnizate clientului solicitant, a căror natura şi sferă de activitate sunt convenite în prealabil cu clientul sunt activităŃi care au ca obiective adăugarea unui plus de valoare şi îmbunătăŃirea funcŃionării unei entităŃi, proceselor de conducere, de management al riscurilor şi de control din cadrul unei entităŃi. Iată câteva exemple: consultanŃă/consiliere, consiliere, facilitare şi formare.

În continuare prezentăm câteva aspecte definitorii din Ghidul privind implementarea Standardelor internaționale de audit intern elaborat de CAFR și AAIR în 20155 legate de misiunea de consiliere.

Misiunile de consiliere au un caracter de consultare şi se desfăşoară, în general, la cererea expresă a beneficiarului misiunii. În literatura de specialitate ele sunt cunoscute fie ca misiuni de consiliere, fie ca misiuni de consultanŃă. Tipul şi sfera de cuprindere a activităŃilor de consiliere sunt stabilite de comun acord cu beneficiarul misiunii.

În general, în misiunile de consiliere sunt implicaŃi doi participanŃi: 1)persoana sau grupul care furnizează consilierea – acesta fiind auditorul intern; 2)persoana sau grupul care solicită şi beneficiază de consiliere – acesta fiind beneficiarul

misiunii. Când execută misiuni de consiliere, auditorul intern trebuie să fie obiectiv şi să nu îşi asume

responsabilităŃi manageriale. ConsideraŃii generale de abordare şi tipuri de misiuni de consiliere Structura de audit

efectuează misiunile de consiliere sau de consultanŃă în conformitate cu prevederile Cartei auditului intern în cadrul entităŃii, respectiv ale standardelor IIA aplicabile.

Misiunile de consiliere sau de consultanŃă, ce pot fi efectuate de structura de audit, sunt: a)misiuni de consiliere formale – de regulă, sunt planificate (incluse în planul anual) conform regulilor de planificare specifice structurii de audit, iar termenii şi condiŃiile sunt convenite cu solicitantul, în prealabil, printr-un acord scris. Din punct de vedere procedural, aceste misiuni sunt efectuate, de regulă, ca şi misiunea de asigurare; b)misiuni de consiliere informale – sunt activităŃi sau servicii de rutină, de tipul: b1)participărilor în grupuri de lucru interdepartamentale, comitete ori alte organisme de acest fel, cu activitate temporară, participărilor în proiecte (pe perioada ciclului de viaŃă al proiectului) sau la şedinŃe şi întâlniri de lucru ad-hoc; b2)furnizării de servicii de facilitare şi training în domeniul controlului intern şi managementului riscurilor; b3)schimburilor uzuale de informaŃii specifice cu alte structuri organizatorice din cadrul entităŃii, grupului, industriei etc.; c)misiuni de consiliere speciale – sunt servicii speciale îndeplinite de auditul intern în cadrul unor proiecte instituŃionale de anvergură (de ex. consultanŃă pentru externalizarea operaŃiunilor sau anterior restructurării proceselor entităŃii, participarea în echipe de experŃi, constituite pentru conversia de sisteme operaŃionale, IT etc.).

În anumite circumstanŃe, în baza analizei cost-beneficiu, structura de audit poate decide efectuarea de misiuni de audit mixte, ce încorporează atât elemente din misiunea de asigurare, cât şi din misiunea de consiliere, într-o abordare consolidată, unitară.

În alte situaŃii, structura de audit poate aprecia ca adecvată efectuarea de misiuni, în care să se facă distincŃia între componenta „de asigurare” şi cea „de consiliere”.

Posibilele categorii de misiuni vizate sunt: a)misiunile formale de consiliere – planificate şi care sunt menŃionate în acorduri scrise;

5 A se vedea pp.47-48 din acest ghid.

22

b)misiuni informale de consiliere – prestări curente, precum participarea în cadrul comitetelor permanente, la proiecte de durată determinată, la reuniuni ad-hoc, precum şi la schimburi curente de informaŃii;

c)misiuni excepŃionale de consiliere – participarea la un proiect de fuziune şi de achiziŃie sau la un proiect de schimbare de sistem;

d)misiuni de consultanŃă/consiliere în situaŃii de urgenŃă – participarea în cadrul unei echipe constituite în vederea reluării sau continuării activităŃilor după o catastrofă sau orice alt eveniment excepŃional sau în cadrul unei echipe însărcinate cu o misiune temporară de asistenŃă în scopul de a răspunde unei cerinŃe specifice sau de a respecta un termen limită neobişnuit.

IndependenŃă şi obiectivitate în cadrul misiunilor formale de consiliere presupun respectarea anumitor cerinŃe:

1)se poate să li se ceară auditorilor interni s ă efectueze misiuni de consultanŃă/consiliere privind activităŃi de care aceştia să fi fost responsabili anterior sau pentru care aceştia au realizat misiuni de asigurare;

2)auditorii interni trebuie să rămână obiectivi atunci când trag concluzii sau oferă consultanŃă/consiliere conducerii;

3)există un risc de prejudiciere a independenŃei şi obiectivităŃii atunci când misiunile de asigurare sunt realizate în cursul anului care urmează unei misiuni formale de consiliere.

Conştiinciozitate profesională în cadrul misiunilor formale de consiliere solicită următoarele:

1)auditorul intern trebuie să efectueze misiunile formale de consultanŃă/consiliere cu conştiinciozitate profesională necesară;

2)în afara condiŃiilor de independenŃă, de obiectivitate şi de conştiinciozitate profesională, auditorul intern trebuie să îndeplinească următoarele sarcini:

a)să organizeze reuniuni corespunzătoare şi să identifice informaŃiile necesare pentru evaluarea naturii şi a sferelor serviciilor prestate;

b)să se asigure că beneficiarii serviciilor respectă dispoziŃiile Cartei de Audit Intern, regulile şi procedurile de audit intern şi celelalte prevederi care guvernează efectuarea misiunilor de consultanŃă/consiliere. Auditorul intern trebuie să refuze misiunile de consultanŃă/consiliere care sunt interzise de Carta de audit intern, care contravin regulilor şi procedurilor serviciului de audit intern sau care nu aduc un plus de valoare şi nici nu răspund intereselor entităŃii;

c)să se asigure de compatibilitatea dintre misiunea de consiliere şi planul general de audit intern. Acest plan, fondat pe baza unei analize a riscurilor, poate integra şi se poate baza pe misiuni de consultanŃă/consiliere, în măsura în care acestea contribuie la asigurarea necesităŃilor de audit ale entităŃii;

d)să formalizeze, într-un acord scris sau plan scris, termenii generali, înŃelegerile, rezultatele aşteptate şi ceilalŃi factori-cheie ai misiunii de consiliere. Este esenŃial ca atât auditorul intern, cât şi beneficiarii activităŃilor de consultanŃă/consiliere să definească de comun acord cerinŃele de raportare şi prezentare

4.4.Sfera activităŃilor în cadrul misiunilor formale de consiliere

Auditorii interni trebuie s ă definească de comun acord cu beneficiarii activităŃilor prestate obiectivele şi obiectul (sfera de aplicabilitate) misiunii de consultanŃă/consiliere.

23

În cadrul planific ării misiunilor formale de consultanŃă/consiliere, auditorii interni trebuie să definească obiectivele astfel încât acestea să răspundă necesităŃilor managerilor beneficiari ai activităŃilor prestate.

Programele de lucru stabilite în cadrul misiunilor formale de consiliere trebuie să susŃină cu documente obiectivele şi sfera misiunii, precum şi metodologia ce trebuie aplicată pentru atingerea obiectivelor.

Forma şi conŃinutul programului pot varia în func Ńie de natura misiunii. Auditorii interni pot lărgi sau restrânge sfera de aplicabilitate a misiunii în funcŃie de cererea conducerii. Totuşi, auditorul intern trebuie să se asigure că sfera prevăzută de activitate, va permite atingerea obiectivelor misiunii. Obiectivele, sfera şi modalităŃile misiunii trebuie să fie periodic reexaminate şi actualizate pe toată durata activităŃii.

În cursul misiunilor formale de consultanŃă/consiliere, auditorii interni trebuie să urmărească menŃinerea eficacităŃii proceselor de management al riscurilor şi de control. Expunerile la risc sau punctele slabe semnificative ale proceselor de control trebuie să fie aduse la cunoştinŃa conducerii. În unele cazuri, auditorul intern va trebuie de asemenea să semnaleze aceste probleme direcŃiei generale, comitetului de audit şi/sau Consiliului de AdministraŃie.

Auditorii trebuie s ă se bazeze pe judecata lor profesională: a)pentru a stabili importanŃa expunerilor la risc sau a punctelor slabe şi măsurile luate sau

avute în vedere în scopul atenuării sau remedierii acestora; b)pentru a răspunde aşteptărilor conducerii, ale comitetului de audit şi ale Consiliului în

ceea ce priveşte comunicarea observaŃiilor. Comunicarea etapei (gradului de evoluŃie) şi a concluziilor misiunilor de

consultanŃă/consiliere variază în ceea ce priveşte natura cât şi în funcŃie de tipul misiunii şi de necesităŃile clientului (solicitant). În ceea ce priveşte informaŃiile ce trebuie comunicate, necesităŃile sunt, în general, definite de beneficiarii activităŃilor de consultanŃa şi trebuie să corespundă obiectivelor stabilite de comun acord cu conducerea. Totuşi, documentele folosite pentru comunicarea concluziilor misiunilor de consultanŃă/consiliere trebuie să conŃină o descriere clară a naturii misiunii şi să menŃioneze orice limitare, restricŃie sau orice al factor ce trebuie adus la cunoştinŃa destinatarilor.

Auditorii interni trebuie s ă transmită conducerii, comitetului de audit, Consiliului sau oricărui alt organ de conducere al entităŃii, natura, domeniul şi rezultatele generale ale misiunii formale de consultanŃă/consiliere alături de alte rapoarte de activitate ale auditorului intern .

4.5.Comunicarea rezultatelor misiunilor formale de consultanŃă/consiliere

a.Comunicarea etapei (gradului de evoluŃie) şi a concluziilor misiunilor de

consultanŃă/consiliere variază în raport de: – natura misiunii; – tipul misiunii; – necesităŃile clientului (solicitant). b.În unele cazuri, auditorul intern poate considera oportun să comunice concluziile

sale altor persoane decât beneficiarilor activităŃilor prestate sau celor care au solicitat auditul.

Când efectuează o difuzare altor părŃi a rezultatelor sale, auditorul intern parcurge următoarele etape:

24

1)definirea îndrumărilor care decurg din termenii acordului aferent misiunii de consultanŃă/consiliere şi a comunicărilor privind misiunea;

2)obŃinerea acordului acelora care au comandat sau al beneficiarilor activităŃilor prestate, în ceea ce priveşte comunicarea voluntară la scară mai largă a concluziilor către persoanele în cauză;

3)examinarea recomandărilor incluse în Carta de Audit Intern sau în regulile şi procedurile auditului cu privire la comunicarea în cadrul misiunilor de consiliere;

4)raportarea la dispoziŃiile codului de conduită sau ale codului de etică profesională al entităŃii şi la alte reguli, proceduri sau directive administrative;

5)raportarea la Norme şi la Codul deontologic, la celelalte norme sau coduri aplicabile auditului sau la orice prevedere legală sau regulamentară adecvată.

c.Auditorii interni: – transmit managementului, Comitetului de audit, Consiliului sau oricărui alt organ de

conducere al entităŃii, natura, domeniul şi rezultatele generale ale misiunii formale de consultanŃă/consiliere alături de alte rapoarte de activitate ale auditorului intern;

– informează managementul şi Comitetul de audit în legătură cu alocarea resurselor de audit; – comunică o descriere corespunzătoare a misiunilor de consultanŃă/consiliere şi a

recomandărilor importante2. Concepte şi termeni de reŃinut: Misiunea de audit; Regulamentul/Carta de audit intern; conformitatea în auditul intern;

standardul in auditul intern; consiliul, ca organism de guvernare; Carta serviciului de audit intern; auditul intern; aport de valoare in auditul intern; misiunea de consultanŃă/consiliere în auditul intern; obiectivitatea în misiuni de consiliere; categorii de misiuni de consultanŃă/consiliere în auditul intern; independenŃa şi obiectivitatea în misiunile formale de consiliere; conştiinciozitatea profesională în misiunile formale de consultanŃă/consiliere; comunicarea rezultatelor misiunilor formale de consultanŃă/consiliere.

Întreb ări de control şi teme de dezbatere 1.DefiniŃi misiunea de audit şi enumeraŃi de câte feluri pot fi acestea. 2.DefiniŃi regulamentul/carta, conformitatea, standardul, consiliul în auditul intern. 3.DefiniŃi auditul intern şi enumeraŃi principiile directoare aplicabile în misiuni de

consultanŃă/consiliere în auditul intern. 4.DefiniŃi consilierea şi serviciile aferente consilierii şi enumeraŃi posibilele categorii de

misiuni din acest domeniu. 5.Care sunt cerinŃele ce trebuie respectate când vorbim de independenŃă şi obiectivitate în

cadrul misiunilor formale de consiliere în auditul intern? 6.DescrieŃi în linii mari sfera activităŃilor în cadrul misiunilor formale de consiliere. 7.Cum se realizează comunicarea rezultatelor misiunilor formale de consultanŃă/consiliere?

2Boulescu, Mircea, Gâdău Liana, Audit intern – entităŃi economice, Editura FundaŃiei România de Mâine, Bucureşti, 2007, p. 109.

25

Teste de evaluare/autoevaluare • RăspundeŃi adevărat (dacă consideraŃi ca propoziŃia este adevărată) sau fals (dacă

consideraŃi ca propoziŃia este falsă).

1.Consiliere şi serviciile aferente consilierii furnizate clientului solicitant, a căror natura şi sferă de activitate sunt convenite în prealabil cu clientul sunt activităŃi care au ca obiective adăugarea unui plus de valoare şi îmbunătăŃirea funcŃionării unei entităŃi, proceselor de conducere, de management al riscurilor şi de control din cadrul unei entităŃi.

2.Aport de valoare – aportul de valoare al auditului intern este realizat în cadrul unei

entităŃi atunci când auditorii interni intervin conform unor modalităŃi bine adaptate culturii şi resurselor sale. Acest aport de valoare, indicat în definiŃia auditului intern, se aplică activităŃilor de asigurare şi de consultanŃă/consiliere, al căror obiect este acela de a aduce un plus de valoare entităŃii printr-o abordare sistematică şi metodică în domeniile guvernării întreprinderii, al managementului riscurilor şi al controlului.

• AlegeŃi varianta corectă! 3.Auditorul intern trebuie s ă efectueze misiunile formale de consultanŃă/consiliere cu

conştiinciozitate profesională necesară. În acest sens, se cuvine să se înŃeleagă corect o serie de elemente. Care dintre elementele enumerate nu fac parte din această categorie?

a)necesităŃile managerilor entităŃii, în special, în ceea ce priveşte natura, comunicarea şi termenele de prezentare a rezultatelor misiunii;

b)eventualele motive şi cauze care ar fi putut duce la solicitarea misiunii; c)sfera activităŃilor dictate de situaŃii extraordinare pentru efectuarea misiunii; d)competenŃele şi resursele necesare pentru efectuarea misiunii. 4.Posibilele categorii de misiuni vizate în activitatea de consiliere sunt: a)misiunile formale de consiliere – planificate şi care sunt menŃionate în acorduri scrise; b)misiuni informale de consiliere – prestări curente, precum participarea în cadrul

comitetelor permanente, la proiecte de durată determinată, la reuniuni ad-hoc, precum şi la schimburi curente de informaŃii;

c)misiuni întâmplătoare de consiliere – participarea la un proiect de fuziune şi de achiziŃie sau la un proiect de schimbare de sistem la o solicitare întâmplătoare;

d)misiuni de consultanŃă/consiliere în situaŃii de urgenŃă – participarea în cadrul unei echipe constituite în vederea reluării sau continuării activităŃilor după o catastrofă sau orice alt eveniment excepŃional sau în cadrul unei echipe însărcinate cu o misiune temporară de asistenŃă în scopul de a răspunde unei cerinŃe specifice sau de a respecta un termen limită neobişnuit.

Dintre aceste categorii de misiuni, una nu este adevărată. Care este aceea?

26

5.INDEPENDENłA, OBIECTIVITATEA ŞI COMPETENłA PROFESIONALĂ ÎN ACTIVITATEA DE AUDIT INTERN

5.1.IndependenŃa auditorului intern în cadrul entit ăŃii

Potrivit cerinŃelor de independenŃă, activitatea de audit intern nu trebuie să fie supusă nici

unei imixtiuni în ceea ce priveşte definirea ariei sale de aplicabilitate, realizarea activităŃii şi comunicarea rezultatelor.

În contextul Normelor obligatorii emise de IIA Global, se identifică cerințe importante pentru asigurarea independenței în activităŃile de audit intern.

IndependenŃa trebuie apreciată ca inexistenŃa oricăror impedimente care ar afecta judecarea cu totală obiectivitate a faptelor. IndependenŃa poate avea două forme: independenŃa în fapt şi cea în aparenŃă. IndependenŃa trebuie menŃinută atât la nivel funcŃional (libertate faŃă de orice alte activităŃi sau responsabilităŃi în cadrul organizaŃiei), cât şi la nivel organizaŃional (libertatea de exprimare, comunicare în condiŃii de totală obiectivitate)6.

Responsabilul auditului intern trebuie să depindă de un nivel ierarhic care să permită auditorilor interni să-şi exercite responsabilităŃile. Se recomandă auditorilor interni să Ńină cont de numeroase sugestii pentru a-şi aprecia independenŃa în cadrul entităŃii.

Dintre cele mai importante sugestii le enumerăm pe următoarele: 1)auditorii interni trebuie să beneficieze de sprijinul conducerii şi al Consiliului pentru

a obŃine cooperarea clienŃilor de audit şi pentru a-şi exercita activitatea fără intervenŃii; 2)responsabilul auditului intern trebuie să răspundă ierarhic unei persoane din cadrul

entităŃii cu competenŃă suficientă în promovarea independenŃei, în asigurarea unui domeniu cât mai larg al activităŃii de audit;

3)în mod ideal, responsabilul auditului intern trebuie să raporteze, pe plan funcŃional, directorului general al entităŃii;

4)responsabilul auditului intern trebuie să poată comunica direct cu Consiliul; 5)comunicarea directă este atunci când responsabilul auditului intern asistă şi

particip ă în mod regulat la adunările Consiliului, cu privire la responsabilităŃile lor de supervizare privind auditul, raportarea financiară, conducerea şi controlul;

6)independenŃa este favorizată atunci când Consiliul intervine în numirea şi înlocuirea responsabilului auditului intern.

Auditul intern nu trebuie să fie supus nici unei imixtiuni în ceea ce priveşte definirea sferei sale de intervenŃie, realizarea activităŃii şi comunicarea rezultatelor.

6Ghidul privind implementarea Standardelor internaționale de audit intern, publicat de CAFR și AAIR în 2015, p.49

27

5.2.Obiectivitatea individuală a auditorului intern

Potrivit Codului etic al auditorilor interni, obiectivitatea solicită profesionistului în acest domeniu să nu ia parte la activităŃi sau să stabilească relaŃii care ar putea compromite sau risca să compromită caracterul imparŃial al judecăŃii lor. Acest principiu este valabil de asemenea pentru activităŃile sau relaŃiile de afaceri care ar putea intra în conflict cu interesele organizaŃiei lor.

În contextul acelorași Normelor obligatorii emise de IIA Global (menționate și mai sus), se identifică cerințe importante pentru asigurarea obiectivității în activităŃile de audit intern.

Obiectivitatea trebuie înŃeleasă ca o atitudine intelectuală neinfluenŃată, care permite auditorilor interni să-şi efectueze misiunile într-o manieră care demonstrează credinŃa lor sinceră în rezultatele muncii lor şi faptul că nu au făcut compromisuri privind calitatea. Obiectivitatea cere auditorilor interni să nu îşi subordoneze raŃionamentul profesional nici unui interes subiectiv legat de aspecte ale misiunii de audit intern.

Se recomandă auditorilor interni să Ńină cont de următoarele sugestii pentru a-şi aprecia gradul de obiectivitate. Enumerăm o serie de cerinŃe pentru obiectivitatea individuală a auditorilor interni:

1)obiectivitatea este o atitudine mentală de independenŃă pe care auditorii trebuie să o menŃină în realizarea misiunilor lor;

2)obiectivitatea impune ca auditorii interni să-şi realizeze misiunile, astfel încât aceştia să aibă într-adevăr încredere în rezultatul muncii lor şi să nu existe niciun compromis semnificativ privind calitatea;

3)numirile în cadrul echipei trebuie efectuate, astfel încât să se evite orice conflict de interese sau lipsă de imparŃialitate potenŃiale sau reale;

4)rezultatele aferente activităŃilor de audit trebuie să fie examinate înainte de comunicarea concluziilor auditului, pentru a oferi asigurarea că activitatea a fost efectuată cu obiectivitate;

5)acceptarea de către auditorul intern a unei sume de bani sau a unui cadou din partea unui angajat, client, furnizor sau asociat este contrară eticii;

6)activitatea de audit intern trebuie să adopte o politică de angajament prin evitarea conflictelor de interese sau a oricăror activit ăŃi care ar putea rezulta într-un posibil conflict de interese.

5.3.CompetenŃa auditorilor interni

Potrivit cerinŃelor competenŃei, auditorii interni au obligaŃia să deŃină cunoştinŃele,

priceperea şi experienŃele necesare executării responsabilităŃilor lor individuale. În contextul acelorași Normelor obligatorii emise de IIA Global (menționate și mai sus), se

identifică cerințe importante pentru asigurarea competenței în activităŃile de audit intern. CompetenŃa7 trebuie avută în vedere şi recunoscută obiectiv din momentul acceptării

misiunii, dar şi pe parcursul derulării acesteia (inclusiv în ceea ce priveşte competenŃa profesională a membrilor echipei, chiar dacă sunt specialişti în domenii care nu Ńin de calificarea economică). Trebuie luate în considerare cunoştinŃele, abilităŃile şi experienŃa acumulată, dar şi programele de perfecŃionare şi îmbunătăŃire a calităŃii.

7Ghidul privind implementarea Standardelor internaționale de audit intern, publicat de CAFR și AAIR în 2015, p.50

28

Se recomandă ca auditorii interni să Ńină cont de următoarele sugestii în momentul examinării competenŃei lor:

1)orice auditor intern trebuie să deŃină anumite cunoştin Ńe, pricepere şi competenŃe precise în domeniile următoare:

a)competenŃa în ceea ce priveşte aplicarea normelor, procedurilor şi tehnicilor de audit este necesară pentru realizarea misiunilor;

b)competenŃa în ceea ce priveşte principiile şi tehnicile contabile este indispensabilă auditorilor, care lucrează mult cu documente şi rapoarte financiare;

c)înŃelegerea principiilor de management este necesară în vederea identificării devierilor semnificative, în principal, de la bunele practici în afaceri;

d)este, de altfel, necesar să fie cunoscute principiile de bază în contabilitate, economie, drept comercial, fiscalitate, finanŃe metode cantitative şi tehnologii ale informaŃiei;

2)auditorii interni trebuie să dispună de bune calităŃi relaŃionale şi de comunicare eficiente;

3)auditorii interni trebuie să fie capabili să comunice oral şi în scris pentru a putea expune clar şi eficace obiectivele, aprecierile, concluziile şi recomandările misiunii;

4)responsabilul auditului intern trebuie să definească criterii adecvate de formare profesională generală şi de experienŃă pentru a putea stabili posturile de auditori interni, având în vedere natura activităŃilor şi nivelul de responsabilitate;

5)întregul personal al auditului intern trebuie să deŃină cunoştin Ńele şi priceperea indispensabile practicării profesiei în cadrul entităŃii.

5.4.Prejudicii aduse independenŃei şi obiectivităŃii

Dacă obiectivitatea sau independenŃa auditorilor interni sunt compromise în fapt sau chiar în aparenŃă, părŃile interesate trebuie să fie informate de acest lucru cu exactitate.

CerinŃe mai importante pentru a preveni apariŃia unor prejudicii aduse independenŃei şi obiectivităŃii , sunt următoarele:

1)auditorii interni trebuie să semnaleze responsabilului auditului intern existenŃa sau probabilitatea unui conflict de interese sau unei imparŃialit ăŃi;

2)o limitare a domeniului de aplicabilitate este o restricŃie impusă activităŃii de audit intern care împiedică îndeplinirea obiectivelor acestuia şi planificare sa;

3)o limitare a domeniului de aplicabilitate şi eventualele sale repercusiuni trebuie să fie comunicate, de preferinŃă în scris, Consiliului;

4)responsabilul auditului intern trebuie să decidă dacă este bine să informeze Consiliul, asupra restricŃiilor care le-au fost deja comunicate şi pe care le-au acceptat.

Auditorii interni trebuie să evite să auditeze operaŃiuni speciale de care au fost responsabili în trecut. Obiectivitatea unui auditor este considerată a fi afectată atunci când acesta realizează o misiune de asigurare pentru o activitate de care a fost responsabil, în cursul anului precedent.

5.5.Auditarea operaŃiunilor de care auditorii interni au fost responsabili în trecut

Se recomandă auditorilor interni să Ńină cont de următoarele sugestii atunci când li se cere

să auditeze o activitate de care au fost responsabili în trecut. CerinŃe mai importante ce trebuie respectate în această privinŃă sunt următoarele:

1)auditorii interni nu trebuie să exercite responsabilităŃi operaŃionale;

29

2)dacă activităŃile încredinŃate presupun exercitarea unei autorităŃi operaŃionale, obiectivitatea auditului este considerată a fi afectată pentru activitatea respectivă;

3)membrii personalului transferaŃi sau numiŃi temporar în cadrul serviciului de audit intern nu trebuie să participe la auditarea activităŃii lor precedente, înainte de a lăsa să treacă un interval de timp rezonabil (cel puŃin un an);

4)obiectivitatea auditorului intern nu este compromisă atunci când acesta recomandă aplicarea unor norme de control pentru sistemele şi procedurile de examinare înainte ca acestea să fie implementate;

5)realizarea ocazională de către auditorii interni a activit ăŃilor care nu sunt activităŃi de audit, nu le compromite neapărat independenŃa, în măsura în care acestea sunt menŃionate clar în raportul de audit.

Concepte şi termeni de reŃinut: IndependenŃa auditorului intern în cadrul entităŃii; obiectivitatea auditorului intern în

cadrul entităŃii; competenŃa profesională a auditorului intern în cadrul entităŃii. Întreb ări de control şi teme de dezbatere 1.DefiniŃi independenŃa în auditul intern, enumeraŃi şi explicaŃi sugestiile de care trebuie să

Ńină seama auditorii interni pentru a-şi aprecia independenŃa în cadrul entităŃii. 2.DefiniŃi obiectivitatea individuală a auditorilor interni, enumeraŃi şi explicaŃi o serie de

cerinŃe ce trebuie îndeplinite pentru respectarea acestei exigente în activitatea de audit intern. 3.DefiniŃi competenŃa auditorilor interni, enumeraŃi şi explicaŃi o serie de cerinŃe ce trebuie

îndeplinite pentru respectarea acestei exigente în activitatea de audit intern. 4.EnumeraŃi şi explicaŃi cerinŃele mai importante pentru a preveni apariŃia unor prejudicii

aduse independenŃei şi obiectivităŃii în activitatea de audit intern. 5.EnumeraŃi şi explicaŃi cerinŃele mai importante ce trebuie respectate atunci când li se cere

auditorilor să auditeze o activitate de care au fost responsabili în trecut. Teste de evaluare/autoevaluare • RăspundeŃi adevărat (dacă consideraŃi ca propoziŃia este adevărată) sau fals (dacă

consideraŃi ca propoziŃia este falsă).

1.Potrivit Codului etic al auditorilor interni, obiectivitatea solicită auditorului intern să nu ia parte la activităŃi sau să stabilească relaŃii care ar putea compromite sau risca să compromită caracterul imparŃial al judecăŃii lor. Acest principiu este valabil de asemenea pentru activităŃile sau relaŃiile de afaceri care ar putea intra în conflict cu interesele organizaŃiei lor.

2.Potrivit cerinŃelor competenŃei, auditorii interni au obligaŃia să deŃină cunoştinŃele,

priceperea şi experienŃele necesare executării responsabilităŃilor lor individuale.

• AlegeŃi varianta corectă!

30

3.Se recomandă ca auditorii interni să deŃină anumite cunoştinŃe, priceperi şi competenŃe

precise în domeniile următoare: a)aplicarea normelor, procedurilor şi tehnicilor de audit; b)aplicarea principiilor şi tehnicilor contabile; c)înŃelegerea principiilor de management; d)cunoaşterea problemelor de amănunt în contabilitate, economie, drept comercial,

fiscalitate, finanŃe metode cantitative şi tehnologii ale informaŃiei; Dintre cele enumerate, una nu este adevărată. Care este aceea?

4.O limitare a domeniului de aplicabilitate este o restricŃie impusă activităŃii de audit

intern, care împiedică îndeplinirea obiectivelor acestuia şi planificare sa. Limitările de acest tip pot, printre altele, să restrângă următoarele aspecte:

a)domeniul de aplicabilitate definit în Cartă; b)accesul auditului intern la dosare, personal şi la bunurile fizice necesare realizării misiunilor; c)programul de lucru al activităŃii de audit aprobate; d)respectarea reglementarilor legale în vigoare.

Dintre aspectele enumerate anterior care pot limita domeniul de aplicabilitate al auditului intern, una nu este adevărată. Care este aceea?

31

6.MANAGEMENTUL ACTIVIT ĂłII DE AUDIT INTERN AL ENTIT ĂłILOR ECONOMICE

6.1.Planificarea auditului intern bazată pe riscuri

Planificarea activităŃii de audit intern bazată pe riscuri: - se realizează de responsabilul auditului intern pentru a defini priorităŃile activităŃii de

audit intern în acord cu obiectivele entităŃii; - trebuie să fie conformă cu Carta de audit şi obiectivele entităŃii. - Procesul de planificare presupune stabilirea următoarelor elemente: - obiective; - program de lucru al misiunilor; - bugete de personal şi financiare; - rapoarte de activitate. Obiectivele auditului intern: - pot fi atinse în cadrul unor planuri operaŃionale şi a unor bugete fixate şi, în măsura în

care este posibil, să fie cuantificabile; - se completează cu criterii de măsurare a eficacităŃii auditului intern şi plan de realizare a

obiectivelor. Prin obiective măsurabile se înŃelege îmbunătăŃirea anticipării şi soluŃionării riscurilor. Programul de lucru al misiunilor precizează: - activităŃile care se auditează; - data misiunilor; - estimarea timpului necesar, Ńinând cont de domeniul misiunii, precum şi de natura şi

obiectul lucrărilor de audit realizate de alŃi participanŃi. Priorit ăŃile se stabilesc în funcŃie de: - data şi rezultatele misiunii precedente; - evaluările actualizate al riscurilor şi a eficacităŃii proceselor de management al riscurilor

şi de control; - solicitările managementului general şi ale Consiliului; - problematicile actuale referitoare la guvernarea corporativă; - schimbările importante survenite în activitate, sarcinile operaŃionale, programe, sisteme şi

controale; - oportunităŃile de realizare a beneficiilor de exploatare; - modificările intervenite în cadrul echipei de audit intern şi aptitudinile sale. Programul de audit intern se elaborează prin luarea în considerare a expunerilor la

risc.

32

Planificarea auditului intern reflectă strategia adoptată de entitate în ceea ce priveşte riscurile. Este recomandabil să se adopte o abordare coordonată cu scopul de a exploata sinergiile care există între procesul de management al riscurilor din cadrul entităŃii şi dispozitivul său de audit intern.

Modalit ăŃi practice de aplicare: a.Realizarea planificării auditului intern pe baza evaluării riscurilor şi expunerilor la

risc care pot afecta entitatea. b.Includerea în demersul de audit a anumitor componente ale planului strategic al

entităŃii pentru a Ńine cont de obiectivele globale definite în planul de afaceri. c.Realizarea programului misiunilor de audit, printre altele, pe baza evaluării

principalelor riscuri şi expuneri la risc. d.Actualizarea demersului şi planificării auditului intern, în scopul de a integra

schimbările privind orientarea, obiectivele şi priorit ăŃile hotărâte de managementul general.

e.Efectuarea unor teste şi validarea expunerii la riscuri, prin utilizarea d e metode şi tehnici care să Ńină seama de importanŃa riscurilor şi de probabilitatea apariŃiei lor.

f.Cuprinderea în notele şi rapoartele adresate managementului a concluziilor asupra managementului riscurilor şi recomandărilor care vizează reducerea expunerilor la riscuri.

g.Pregătirea, de către responsabilul auditului intern, cel puŃin anual, a unei note asupra capacităŃii sistemului de control intern de a atenua riscurile. Nota mai cuprinde comentarii privind importan Ńa riscurilor care nu fac obiectul niciunei măsuri de atenuare şi acceptarea acestor riscuri de către managementul general.

În continuare vom prezenta câteva aspecte de noutate dintr-o lucrare recentă8, legate de managementul riscului în auditul intern.

În scopul asigurării unui sistem de management al riscului performant, este recomandat modelul celor 3 linii de apărare (The Three Lines of Defense in Effective Risk Management and Control, January 201311 - 3LoD), model agreat de Comisia Europeană, şi cu următoarele recomandări:

Linia I: FuncŃiile ce deŃin şi gestionează riscurile, prin managementul operaŃional - activitate ce se exercită prin managerii care gestionează riscuri şi sunt responsabili pentru menŃinerea unor controale interne eficiente şi pentru executarea procedurilor de control cu frecvenŃă zilnică (”day-to-day basis”).

Managementul operaŃional identifică, evaluează, controlează şi atenuează riscurile, ghidează dezvoltarea şi implementarea politicilor şi procedurilor interne, dar şi asigură faptul că activităŃile sunt consecvente cu scopurile şi obiectivele organizaŃiei.

Linia II: FuncŃiile de supraveghere a riscurilor, prin funcŃia de administrare/gestionare a riscurilor şi funcŃia de conformitate, activitate care se exercită, de regulă, de către nivelul de management superior, care asigură un sistem de control şi securitate a funcŃionării sistemelor operaŃionale prin: a)Monitorizarea practicilor aplicate; b)Supravegherea expunerii la risc; c)Monitorizarea riscurilor specifice ce pot deriva din neconformitatea cu legile şi reglementările aplicabile. d)Toate elementele legate de managementul riscurilor şi controlul intern; e)Entitatea ca un tot unitar, cu subunităŃi, filiale, unităŃi subordonate, activităŃi; f)FuncŃiile de exploatare (de la utilizarea resurselor până la obŃinerea rezultatelor); 8A se vedea Ghidul privind implementarea Standardelor internaționale de audit intern, publicat de CAFR și AAIR în 2015, pp.23-26

33

g)FuncŃiile suport (gestionarea resurselor, contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor, resurse umane, salarii, bugetarea, managementul infrastructurii şi al activelor, stocuri, tehnologia informaŃiei ş.a.m.d.).

6.2.Comunicarea şi aprobarea

Responsabilul pentru activitatea de audit intern comunică managementului general şi

Consiliului, în vederea examinării şi aprobării: -programul de audit intern (planurile privind activitatea de audit intern); -necesităŃile auditului intern (resursele necesare), precum şi impactul oricărei limitări a resurselor necesare pentru activitatea de audit; -orice modificare importantă care ar putea interveni în cursul exercitării activităŃii de audit.

Conform Normelor profesionale ale auditului intern, programele de lucru ale auditului intern, estimările de personal şi bugetul financiar se supun anual: -managementului general, pentru aprobare; -Consiliului, pentru informare.

Modificările ulterioare semnificative se semnalează, de asemenea, managementului general şi Consiliului, pentru aprobare.

Programele de lucru, estimările privind personalul şi bugetul financiar, precum şi modificările importante survenite în cursul exercitării activit ăŃii de audit: -includ obiectul (sfera de activitate) misiunilor de audit şi, după caz, limitele care sunt impuse; -conŃin suficiente informaŃii care să permită Consiliului să stabilească dacă obiectivele şi programele auditului intern corespund celor ale entităŃii.

6.3.Gestionarea resurselor Responsabilul pentru activitatea de audit intern asigură că resursele alocate activităŃii de

audit intern să fie adecvate, suficiente şi utilizate în mod raŃional (eficace) în vederea realizării programului (planului de audit) aprobat.

Impactul oricărei limitări a resurselor se semnalează managementului general. Atunci când evaluează resursele auditului intern, auditorii interni Ńin cont de următoarele

recomandări (sugestii): a.Bugetele de personal şi financiare, care includ numărul auditorilor, cunoştinŃele şi

priceperea şi celelalte competenŃe necesare pentru efectuarea lucrărilor, se determină în funcŃie de: -programele de lucru; -activităŃile administrative; -formarea generală şi profesională; -eforturile de cercetare şi dezvoltare depuse.

Bugetul serviciului de audit intern, realizat în colaborare cu direcŃia de resurse umane şi direcŃia de control intern (de gestiune), este format din trei elemente: -buget de personal, cu plan de recrutare şi estimarea mobilităŃilor externe; -buget financiar, cu credite de studii, onorarii, subcontractare, mijloace coordonate cu auditorii externi, cheltuieli de deplasare; -buget logistic (incinte, vehicule).

34

Bugetul serviciului de audit intern se elaborează astfel încât să permită optimizarea structurii şi armonizării serviciului de audit intern în funcŃie de sfera de aplicare a auditului şi constrângerile financiare.

b.Responsabilul auditului intern stabileşte un program de recrutare şi de dezvoltare a resurselor umane ale auditului intern, care conŃine: -descrieri ale funcŃiei, la fiecare nivel de responsabilitate; -selectarea persoanelor fizice calificate şi competente în domeniile auditate şi în aplicarea cunoştinŃelor de audit intern; -o formare profesională iniŃială şi un program de formare continuă pentru fiecare dintre auditorii interni; -stabilirea de obiective de performanŃă pentru fiecare auditor intern; -consultanŃă/consiliere pentru auditorii interni privind performanŃele personale şi dezvoltarea lor profesională; -reînnoirea echipei de audit intern; -evaluarea performanŃei fiecărui auditor intern, cel puŃin o dată pe an.

Gestionarea procesului de recrutare se realizează în funcŃie de planul de independenŃă a planului de resurse umane al auditului intern în raport cu cel al entităŃii în ansamblul său.

Un grad mare de independenŃă permite selectarea colaboratorilor cel mai bine adaptaŃi şi luarea în considerare a exigenŃelor entităŃii, cum ar fi redistribuirea competenŃelor, priorităŃile interne, planul social, grila de salarizare.

6.4.Reguli şi proceduri

Responsabilul auditului intern stabileşte reguli şi proceduri care să furnizeze un cadru

activităŃii de audit intern. Atunci când stabilesc reguli şi proceduri, auditorii interni Ńin cont de sugestii, cum sunt: a.Forma şi conŃinutul regulilor şi procedurilor scrise să fie adaptate dimensiunii şi

structurii şi complexităŃii auditului intern. b.Este important să existe protocoale sau proceduri interne pentru auditul intern care

să se înscrie în cadrul convenŃiilor care guvernează raporturile între societăŃile aceluiaşi grup.

c.Oricare ar fi dimensiunea şi structura auditului intern, se recomandă, cel puŃin, să se realizeze o cartă grafică pentru raportare sau orice altă formă de comunicare, în scopul de a păstra pentru orice auditor aceeaşi formă şi pentru a putea fi imediat identificate ca produse ale auditului intern de către orice colaborator al entităŃii.

6.5.Coordonarea Conform normelor şi modalităŃilor practice de aplicare, responsabilul auditului intern

comunică informaŃiile şi coordonează activităŃile cu ceilalŃi prestatori interni şi externi de servicii de asigurare şi de consultanŃă/consiliere, astfel încât să se asigure o acoperire adecvată a activităŃilor şi să evite, pe cât posibil, suprapunerile.

Aceste modalităŃi (comunicarea informaŃiilor şi coordonarea activităŃilor) încurajează dialogul şi o relaŃie de încredere între auditul intern şi ceilalŃi prestatori interni şi externi de servicii de asigurare şi consultanŃă/consiliere.

35

Pentru a coordona activităŃile cu ceilalŃi intervenienŃi însărcinaŃi cu misiuni de asigurare şi consultanŃă/consiliere, auditorii interni iau în considerare un ansamblu de elemente:

a.ActivităŃile de audit intern şi de audit extern să fie coordinate pentru ca toate activităŃile sau funcŃiile să fie auditate fără redundanŃă sau suprapunere.

b.Monitorizarea activit ăŃilor de audit intern, inclusiv coordonarea cu auditul intern, este, în general, responsabilitatea managementului (Consiliului). Coordonarea este în sarcina responsabilului auditului intern.

c.Prin coordonarea activităŃii auditorilor interni cu cea a auditorilor externi , responsabilul auditului intern se asigură că prin activitatea efectuată auditorii interni nu repetă activităŃile auditorilor externi.

d.Responsabilul auditului intern poate accepta ca auditorii interni s ă efectueze activităŃi pentru auditorii externi cu ocazia auditării anuale a situaŃiilor financiare.

e.Pentru exercitarea rolului de supraveghere managementul/Consiliul poate solicita responsabilului auditului intern să evalueze performanŃa auditorilor externi.

f.Auditorii externi au obliga Ńia să se asigure că anumite informaŃii sunt comunicate managementului/Consiliului.

g.Coordonarea activităŃilor de audit implică reuniuni periodice în vederea discutării subiectelor de interes comun, avându-se în vedere:

- acoperirea domeniilor de audit; - accesul reciproc la programele şi dosarele de lucru; - schimbul de rapoarte de audit şi note de sinteză transmise managementului; - înŃelegerea reciprocă a tehnicilor, metodelor şi terminologiei auditului.

Responsabilul auditului intern are obligaŃia: a)să cunoască sfera activităŃii planificate de auditorii externi şi să se asigure că activitatea

auditorilor interni şi externi răspunde cerinŃelor normei privind natura activităŃilor. Această asigurare necesită înŃelegerea nivelului semnificativ folosit de auditorii externi în programele lor de lucru şi natura, aria de acoperire a procedurilor pe care aceştia le aplică;

b)să se asigure că tehnicile, metodele şi terminologia folosite de auditorii externi sunt suficient de bine înŃelese de auditorii interni pentru a putea:

- coordona activitatea auditorilor interni şi externi; - evalua activitatea auditorilor externi pentru a se baza pe aceasta; - să se asigure că auditorii interni care vor lucra cu auditorii externi pot comunica eficient

cu aceştia. - să furnizeze suficiente informaŃii pentru a permite auditorilor externi să înŃeleagă

tehnicile, metodele şi terminologia folosite de auditorii interni.

6.6.Rapoarte transmise Consiliului şi managementului general Responsabilul auditului intern raportează periodic Consiliului şi managementului general

cu privire la: - misiunile, competenŃele şi responsabilităŃile auditului intern; - rezultatele semnificative obŃinute faŃă de program; - expunerile la riscurile semnificative şi de control; - aspectele legate de guvernanŃa corporativă şi alte aspecte necesare Consiliului şi

managementului sau solicitate de acestea.

36

Atunci când înaintează rapoarte periodice de activitate Consiliului şi managementului general, auditorii interni au în vedere sugestii, cum sunt:

a.Responsabilul auditului intern prezintă rapoarte periodice de activitate Consiliului şi managementului general pe tot parcursul anului.

Rapoartele de activitate: - subliniază constatările cele mai importante obŃinute în timpul auditurilor şi recomandările

aferente; - permite informarea Consiliului şi a managementului general cu privire la orice

modificare importantă faŃă de programul de lucru, de bugetele de personal şi financiare. b.Constatările de audit semnificative: - corespund unor situaŃii care, în opinia responsabilului auditului intern, ar putea fi nefaste

pentru entitate; - pot fi reprezentate de iregularităŃi, acte ilegale, erori, ineficienŃă, risipă, ineficacitate,

conflicte de interese şi puncte slabe de control. c.Managementul are responsabilitatea de a decide măsurile corespunzătoare privind

constatările importante semnalate şi recomandările formulate. d.Responsabilul auditului intern apreciază dacă este cazul să informeze Consiliul cu

privire la constatările semnificative ale misiunii de audit şi recomandările care i-au fost deja semnalate şi pentru care managementul general şi Consiliul au hotărât să-şi asume riscul de a nu remedia situaŃia raportată sau de a nu aplica măsurile corective specifice situaŃiilor raportate.

e.Rapoartele de audit fac şi o comparaŃie între: - realizări şi obiectivele şi programele de lucru ale auditului intern; - cheltuieli şi bugetul financiar.

Concepte şi termeni de reŃinut: Planificarea activităŃii de audit intern; obiectivele auditului intern; programul misiunii de

audit intern; zone de audit prioritare; comunicarea în auditul intern; aprobarea în auditul intern; gestionarea resurselor în auditul intern; reguli şi proceduri în auditul intern; coordonarea în auditul intern; rapoarte de activitate în auditul intern.

Întreb ări de control şi teme de dezbatere 1. ExplicaŃi în ce constă planificarea auditului intern bazată pe riscuri. 2. Cum se realizează comunicarea şi aprobarea în misiunile de audit? 3. ExplicaŃi esenŃa gestionarii resurselor în auditul intern. 4. EnumeraŃi şi explicaŃi regulile şi procedurile stabilite în domeniul auditului intern. 5. Care este esenŃa activităŃii de coordonare în auditul intern? 6. ArgumentaŃi exigentele ce se cer la întocmirea rapoartelor transmise de compartimentul

de audit intern Consiliului şi managementului general. Teste de evaluare/autoevaluare • RăspundeŃi adevărat (dacă consideraŃi ca propoziŃia este adevărată) sau fals (dacă

consideraŃi ca propoziŃia este falsă).

37

1.Programul de lucru al misiunilor precizează activităŃile care se auditează, data misiunilor şi estimarea timpului necesar, Ńinând cont de domeniul misiunii, precum şi de natura şi obiectul lucrărilor de audit realizate de alŃi participanŃi.

2.Responsabilul pentru activitatea de audit intern comunică managementului general şi

Consiliului, în vederea examinării şi aprobării: - programul de audit intern (planurile privind activitatea de audit intern); - necesităŃile auditului intern (resursele necesare), precum şi impactul oricărei limitări a

resurselor necesare pentru activitatea de audit; - orice modificare importantă care ar putea interveni în cursul exercitării activităŃii de

audit.

• AlegeŃi varianta corectă! 3.Atunci când stabilesc reguli şi proceduri, auditorii interni Ńin cont de sugestii, cum sunt: a) forma şi conŃinutul regulilor şi procedurilor scrise să fie adaptate dimensiunii şi structurii

şi complexităŃii auditului intern; b) este important să existe protocoale sau proceduri interne pentru auditul intern care să se

înscrie în cadrul convenŃiilor care guvernează raporturile între societăŃile aceluiaşi grup; c) oricare ar fi dimensiunea şi structura auditului intern, se recomandă, cel puŃin, să se

realizeze o cartă grafică pentru raportare sau orice altă formă de comunicare, în scopul de a păstra pentru orice auditor aceeaşi formă şi pentru a putea fi imediat identificate ca produse ale auditului intern de către orice colaborator al entităŃii;

d) este facultativ să existe protocoale sau proceduri interne pentru auditul intern care să se înscrie în cadrul convenŃiilor care guvernează raporturile între societăŃile aceluiaşi grup.

Dintre sugestiile prezentate anterior, una nu este adevărată. Care este aceea? 4.Zonele de audit prioritare se definesc de responsabilul auditului intern prin utilizarea a

diverse modele de riscuri, modele care determină ordinea priorităŃilor misiunilor în funcŃie de factorii de risc. Între factorii de risc sunt de amintit următorii:

a) consecinŃele materiale; b) soliditatea activelor; c) competenŃa managementului; d) calitatea controalelor interne; Dintre factorii de risc enumeraŃi anterior unul nu este adevărat. Care este acela?

38

7.CONCEPTUL DE AUDIT PUBLIC INTERN

ŞI ORGANIZAREA ACESTUIA

7.1.Conceptul de auditul public intern Auditul public intern: − este activitatea funcŃional independentă şi obiectivă, care dă asigurări şi consiliere conducerii

pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecŃionând activităŃile entităŃii publice; − ajută entitatea publică să îşi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică,

prin care se evaluează şi îmbunătăŃeşte eficienŃa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor de administrare;

− se exercită pentru a satisface cerinŃele managementului. O sarcină particulară a auditului intern este aceea de a monitoriza sistemele manageriale de control de a raporta managementului superior despre punctele slabe şi de a propune îmbunătăŃiri;

− este o funcŃie independentă de evaluare stabilită în cadrul unei entităŃi publice; − are rolul de a contribui la buna şi efectiva gestiune a fondurilor publice. Auditul public intern se exercită asupra tuturor activităŃilor desfăşurate într-o entitate

publică, inclusiv asupra activităŃilor entităŃilor subordonate, cu privire la: − formarea şi utilizarea fondurilor publice; − administrarea patrimoniului public. Tipuri de audit Conform normelor naŃionale şi literaturii de specialitate, auditul intern poate fi: a.Audit de regularitate sau de conformitate, care constă în examinarea acŃiunilor asupra

efectelor financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectării ansamblului principiilor, regulilor procedurale şi metodologice, conform normelor legale.

b.Auditul de eficacitate sau auditul performanŃei, care examinează corectitudinea criteriilor stabilite pentru implementarea obiectivelor şi sarcinilor entităŃii publice, evaluează rezultatele şi apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele.

c.Auditul de sistem, care este o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere şi control intern, cu scopul de a stabili dacă acestea funcŃionează economic, eficace şi eficient, pentru identificarea deficienŃelor şi formularea de recomandări pentru cercetarea acestora.

În țara noastră reglementările privind acest domeniu de activitate sunt reprezentate de Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern și apoi modificată prin mai multe acte normative, ultima fiind

39

Legea nr. 191 din 2011 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 672/2002 privind auditul public intern9.

7.2.Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI)

Comitetul pentru Audit Public Intern: a)Este organism cu caracter consultativ care funcŃionează pe lângă Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) din Ministerul FinanŃelor Publice şi acŃionează pentru definirea strategiei şi a îmbunătăŃirii activităŃii de audit public intern în sectorul public. b)Cuprinde 11 membri din afara Ministerului FinanŃelor Publice, astfel: – preşedintele Camerei Auditorilor Financiari din România; – 2 profesori universitari cu specialitate în domeniul auditului public intern; – 3 specialişti cu înaltă calificare în domeniul auditului public intern; – 2 experŃi în contabilitate publică; – 1 expert în domeniul public; – 1 expert în sisteme informatice; – directorul general al UnităŃii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern. c)Este condus de un preşedinte ales cu majoritate simplă de voturi dintre membrii comitetului, pentru o perioadă de 3 ani. Secretariatul tehnic este asigurat de Unitatea Centrală de Armonizare pentru Audit Public Intern.

7.3.Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) a. Este constituită în cadrul Ministerului FinanŃelor Publice, structurată pe compartimente de

specialitate, în subordinea directă a ministrului finanŃelor publice. Structura teritorială cuprinde auditorii interni din cadrul birourilor teritoriale de audit ale Ministerului FinanŃelor Publice, care exercită competenŃe delegate de UCAAPI.

b. Este condusă de un director general, numit de ministrul finanŃelor publice, cu avizul favorabil al Comitetului pentru Auditul Public Intern.

c. AtribuŃii principale: – elaborează, conduce şi aplică o strategie unitară în domeniul auditului public intern şi

monitorizează la nivel naŃional această activitate: – dezvoltă cadrul normativ în domeniul auditului public intern; – dezvoltă şi implementează proceduri şi metodologii uniforme, bazate pe standardele

internaŃionale, inclusiv manualele de audit intern; – dezvoltă metodologiile în domeniul riscului managerial; – elaborează Codul privind conduita etică a auditorului intern; – avizează normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate în domeniul

auditului public intern; – dezvoltă sistemul de raportare a rezultatelor activităŃii de audit public intern şi elaborează

raportul anual, precum şi sinteze, pe baza rapoartelor primite; – efectuează misiuni de audit public intern de interes naŃional cu implicaŃii multisectoriale; – verifică respectarea normelor, instrucŃiunilor, precum şi a Codului privind conduita etică a

auditului intern de către compartimentele de audit public intern şi poate iniŃia măsurile corective necesare, în cooperare cu conducătorul entităŃii publice în cauză; 9Legea a fost publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 780 din 3 noiembrie 2011;

40

– coordonează sistemul de recrutare şi de pregătire profesională în domeniul auditului politic intern;

– avizează numirea/destituirea şefilor compartimentelor de audit public intern din instituŃiile publice;

– cooperează cu: Curtea de Conturi, alte instituŃii şi autorităŃi publice din România, autorităŃile şi organizaŃiile de control financiar public din alte state, inclusiv din Comisia Europeană.

7.4.Compartimentul de Audit Public Intern

NoŃiunea de compartiment este utilizată de lege în sens generic. Structura funcŃională de

bază în domeniul auditului public intern se stabileşte după parcurgerea următoarelor etape: a)identificarea tuturor activităŃilor desfăşurate atât în cadrul entităŃii publice, cât şi în

structurile subordonate în care aceasta exercită în mod direct misiuni de audit intern; b)identificarea riscurilor asociate activităŃilor; c)identificarea formelor de control intern ataşate fiecărei activităŃi; d)atribuirea riscurilor reziduale ca urmare a exercitării formelor de control; e)stabilirea fondului de timp necesar efectuării misiunilor de audit intern care să acopere activităŃile la care se menŃine un risc rezidual mare/mediu. După determinarea volumului activităŃii de audit şi a numărului de posturi necesare se

stabileşte, prin conexare cu cadrul legal care reglementează organizarea instituŃiilor publice, tipul concret şi structura de organizare.

7.5.AtribuŃiile Compartimentului de Audit Public Intern

Compartimentul de audit public intern are următoarele atribuŃii : a.Elaborează norme metodologice specifice entităŃii publice în care îşi desfăşoară activitatea, cu

avizul UnităŃii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI), iar în cazul entităŃilor publice subordonate, respectiv aflate în coordonarea sau sub autoritatea altei entităŃi publice, cu avizul acesteia. Normele metodologice proprii se elaborează în conformitate cu Normele metodologice generale referitoare la exercitarea auditului public intern.

b.Elaborează proiectul planului anual de audit public intern. c.Efectuează activităŃi de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de management

financiar şi control ale entităŃilor publice sunt transparente şi sunt conforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficienŃă şi eficacitate.

d.Informează Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern despre recomandările neînsuşite de către conducătorul entităŃii publice auditate, precum şi despre consecinŃele acestora.

e.Raportează periodic asupra constatărilor, concluziilor şi recomandărilor rezultate din activitatea de audit.

f.Elaborează raportul anual al activităŃii de audit public intern. g.În cazul identificării unor iregularităŃi semnificative sau posibile prejudicii, raportează imediat

conducătorului entităŃii publice şi structurii de control intern abilitate. h.Verifică respectarea normelor, instrucŃiunilor, precum şi a codului privind conduita etică în

cadrul compartimentelor de audit intern din entităŃile publice subordonate, aflate în coordonare sau sub autoritate, şi poate iniŃia măsurile corective necesare, în cooperare cu conducătorul entităŃii publice în cauză.

41

7.6.Conducătorul Compartimentului de Audit Public Intern

Conducătorul compartimentului de Audit Public Intern este responsabilul pentru auditul

intern, respectiv postul de nivel cel mai înalt în cadrul unei entităŃi, responsabil de activitatea de audit intern. În cazul în care activităŃile de audit intern sunt încredinŃate unor prestatori de servicii externe, responsabilul auditului intern şi persoana însărcinată cu supravegherea executării contractului de servicii şi de asigurare a calităŃii ansamblului acestor activităŃi răspund de activitatea de audit intern şi de urmărirea rezultatelor misiuni.

Conducătorul compartimentului de audit public intern: a.Este numit/destituit de către conducătorul entităŃii publice, cu avizul UnităŃii Centrale de

Armonizare pentru Auditul Public Intern. b.Este responsabil pentru organizarea şi desfăşurarea activităŃilor de audit public intern şi pentru

supervizarea tuturor etapelor de desfăşurare a misiunii de audit public intern. Şeful compartimentului de audit public intern asigură resursele necesare îndeplinirii planului de audit public intern în mod aferent.

c.Elaborează Carta auditului intern care: defineşte obiectivele, drepturile şi obligaŃiile auditului intern, informează despre obiectivele şi metodele de audit, clarifică misiunea de audit, fixează regulile de lucru între auditor şi audit şi promovează regulile de conduită.

d.Elaborează un program de organizare şi îmbunătăŃire a calităŃii sub toate aspectele activităŃii de audit public intern.

e.Desemnează, pentru fiecare misiune de audit public intern, auditori care posedă cunoştinŃele, îndemânarea şi competenŃele necesare pentru desfăşurarea corectă a misiunii. Pentru cunoştinŃe de strictă specialitate pot fi contactate servicii de expertiză/consultanŃă din afara entităŃii publice.

f.Asigură condiŃiile necesare pregătirii profesionale iniŃiale şi permanente. În acest sens, auditorii interni au obligaŃia de a participa la activităŃi de perfecŃionare/profesională cel puŃin 15 zile pe an.

g.Trimite conducătorului entităŃii publice care a aprobat misiunea de audit, pentru analiză şi avizare, Raportul de audit public intern finalizat, împreună cu rezultatele concilierii şi punctul de vedere al entităŃii/structurii auditate. Pentru instituŃia publică mică, raportul de audit public intern se transmite spre avizare conducătorului acestuia. După avizare recomandările cuprinse în raportul de audit public intern se comunică structurii auditate.

7.7.Auditorii interni

Auditorii interni: a)sunt funcŃionari publici, se selectează şi au drepturile, obligaŃiile şi incompatibilităŃile

prevăzute de statutul funcŃionarilor publici; b)se numesc sau revocă de către conducătorul entităŃii publice, respectiv de către organul

colectiv de conducere, cu avizul conducătorului compartimentului de audit public intern; c)au un nivel de salarizare corespunzător ierarhiei acestei funcŃii în cadrul sistemului de

salarizare a funcŃionarilor publici. Beneficiază de un spor pentru complexitatea muncii de 25%, aplicat la salariul de bază brut lunar;

d)trebuie să-şi îndeplinească atribuŃiile în mod obiectiv şi independent, cu profesionalism şi integritate.

42

Prin obiectivitate se înŃelege atitudinea imparŃială care reclamă o independenŃă de spirit şi de judecată şi implică faptul că auditorii interni nu se subordonează decât propriei lor judecăŃi şi nu altor persoane. Aprecierile se fundamentează pe fapte/probe indiscutabile şi pe lucrări incontestabile, lipsite de prejudecăŃi.

Printre neajunsurile aduse obiectivităŃii individuale şi independenŃei în organizare pot figura conflictul de interes personal, limitările ariei auditului, restricŃiile de acces la dosare, la bunuri şi la personal, precum şi limitările resurselor.

Auditorii interni: – nu pot fi sancŃionaŃi sau trecuŃi în altă funcŃie pentru acŃiunile lor întreprinse cu bună-credinŃă în

exerciŃiul atribuŃiilor şi în limita acestora; – nu vor divulga niciun fel de date, fapte sau atribuŃii pe care le-au constatat în cursul ori în

legătură cu îndeplinirea misiunilor de audit public; – sunt responsabili de protecŃia documentelor referitoare la auditul public intern desfăşurat la o

entitate publică. Răspunderea pentru măsurile luate în urma analizării recomandărilor prezentate în rapoartele de audit aparŃine conducerii entităŃii publice;

– trebuie să respecte prevederile Codului privind conduita etică a auditorului intern; – au obligaŃia perfecŃionării cunoştinŃelor profesionale, prin pregătire profesională continuă. CompetenŃa auditorilor interni Pregătirea şi experienŃa auditorilor interni constituie un element esenŃial în atingerea eficacităŃii

activităŃii de audit. Auditorii interni trebuie să posede cunoştinŃe, îndemânare şi alte competenŃe necesare pentru a-şi

exercita responsabilităŃile individuale, mai ales: – competenŃa în vederea aplicării normelor procedurilor şi tehnicilor de audit; – competenŃa în ceea ce priveşte principiile şi tehnicile contabile; – cunoaşterea principiilor de bază în economie, în domeniul juridic şi în domeniul tehnologiilor

informatice; – cunoştinŃe suficiente pentru a identifica elementele de iregularitate şi fraudă, nefiind în sarcina

auditorilor interni investigarea acestora; – capacitatea de a comunica oral şi în scris, de a putea expune clar şi convingător obiectivele,

constatările şi recomandările fiecărei misiuni de audit public intern. Concepte şi termeni de reŃinut: Auditul public intern; sfera auditului public intern; auditul de conformitate; auditul de

eficacitate; auditul de sistem; Comitetul pentru Audit Public Intern; Unitatea Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI); Comitetul de Audit Public Intern; compartimentul de audit public intern; conducătorul compartimentului de audit public intern;auditorii interni.

Întreb ări de control şi teme de dezbatere 1.DefiniŃi principalele tipuri de audit public intern. 2.PrezentaŃi structura şi atribuŃiile Comitetului pentru Audit Public Intern (CAPI).

43

3.PrezentaŃi structura şi principalele atribuŃii ale UnităŃii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI).

4.PrezentaŃi organizarea, obiectivele şi misiunile Compartimentului de Audit Public Intern. 5.PrezentaŃi atribuŃiile Compartimentului de Audit Public Intern, conducătorului acestei

structuri şi a auditorilor interni. Teste de evaluare/autoevaluare • RăspundeŃi adevărat (dacă consideraŃi ca propoziŃia este adevărată) sau fals (dacă

consideraŃi ca propoziŃia este falsă).

1.Auditul de eficacitate sau auditul performan Ńei examinează corectitudinea criteriilor stabilite pentru implementarea obiectivelor şi sarcinilor entităŃii publice, evaluează rezultatele şi apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele.

2.Compartimentul de audit public intern se constituie şi funcŃionează în subordinea

directă a conducerii entităŃii publice şi exercită o funcŃie distinctă şi independentă de activităŃile entităŃii publice.

• AlegeŃi varianta corectă!

3.Compartimentul de audit public intern are ca obiective să ajute entitatea publică în ansamblul şi pe structurile sale prin intermediul opiniilor şi recomandărilor:

a)să gestioneze unele riscuri; b)să asigure o mai bună administrare şi păstrare a patrimoniului; c)să asigure o mai bună monitorizare a conformităŃii cu regulile şi procedurile existente; d)să asigure o evidenŃă contabilă acceptabilă; e)să îmbunătăŃească calitatea managementului, a controlului şi auditului intern; f)să îmbunătăŃească eficienŃa şi eficacitatea operaŃiilor. Dintre combinaŃiile prezentate mai jos, una nu este adevărată. Care este aceea?

A (b, c); B (a, d); C (b, e, f); D (c, e, f).

4.Auditorii interni au următoarele interdicŃii: a)nu pot fi desemnaŃi să efectueze misiuni de audit public intern la o structură/entitate publică

dacă sunt soŃi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu conducătorul acesteia sau cu membrii organului de conducere colectiv;

b)nu trebuie implicaŃi în vreun fel în îndeplinirea activităŃilor pe care în mod potenŃial le pot audita şi nici în elaborarea şi implementarea sistemelor de control intern al entităŃilor publice;

c)pot fi implicaŃi în auditarea programelor şi proiectelor finanŃate integral sau parŃial de Uniunea Europeană, dacă au responsabilităŃi în derularea acestor programe;

d)nu trebuie să li se încredinŃeze misiuni de audit public intern în sectoarele de activitate în care au deŃinut funcŃii sau au fost implicaŃi în alt mod. Această interdicŃie se poate ridica după trecerea unei perioade de trei ani. Dintre interdicŃiile enumerate mai sus, una nu este adevărată. Care este aceea?

44

8.METODOLOGIA PRIVIND MISIUNEA DE AUDIT PUBLIC INTERN

8.1.Pregătirea misiunii de audit public intern

Ordinul de serviciu este un mandat acordat de către o autoritate calificată unui auditor în

vederea începerii unei misiuni. DeclaraŃia de independenŃă. Auditorii interni selectaŃi pentru realizarea unei misiuni de

audit public intern întocmesc o declaraŃie de independenŃă cu scopul de a demonstra independenŃa faŃă de entitatea sau structura auditată.

Notificarea declanşării misiunii de audit public intern. Compartimentele de audit public intern notifică entitatea sau structura care va fi auditată, cu 15 zile înainte de declanşarea misiunii de audit public intern, despre scopul, principalele obiective şi durata acesteia. În notificare se precizează, de asemenea, tematica de detaliu, precum şi faptul că pe parcursul misiunii vor avea loc intervenŃii la faŃa locului al căror program se va stabili ulterior, de comun acord cu compartimentul de audit public intern.

Cu privire la colectarea şi prelucrarea informaŃiilor, auditorii interni au acces la toate datele şi informaŃiile utile şi probante, inclusiv la cele existente în format electronic, pe care le consideră relevante pentru scopul şi obiectivele misiunii de audit public intern precizate în ordinul de serviciu. Personalul de conducere şi de execuŃie din structura auditată are obligaŃia să ofere documentele şi informaŃiile solicitate, în termenele stabilite, precum şi sprijinul necesar desfăşurării în bune condiŃii a auditului public intern.

ReprezentanŃilor autorizaŃi ai Comisiei Europene şi ai CurŃii de Conturi Europene li se asigură drepturi similare celor prevăzute pentru auditorii interni, cu scopul protejării intereselor financiare ale Uniunii Europene. Aceştia trebuie să fie împuterniciŃi în acest sens printr-o autorizaŃie scrisă, care să le ateste identitatea şi poziŃia, precum şi printr-un document care să indice obiectul şi scopul controlului sau al inspecŃiei la faŃa locului.

Accesul auditorilor interni la datele şi informaŃiile utile şi probante se face prin utilizarea principiului circuitului auditului (pista de audit).

Prin circuitul auditului se înŃelege stabilirea fluxurilor informaŃiilor, atribuŃiile şi responsabilităŃile referitoare la acestea, precum şi arhivarea documentaŃiei justificative complete, pentru toate stadiile desfăşurării unei acŃiuni, care să permită totodată reconstituirea operaŃiunilor de la suma totală până la detalii individuale şi invers.

45

Obiectul auditabil reprezintă activitatea elementară a domeniului auditat, ale cărei caracteristici pot fi definite teoretic şi comparate cu realitatea practică.

Identificarea obiectelor auditabile se realizează în 3 etape: a)detalierea fiecărei activităŃi în operaŃii succesive descriind procesul de la realizarea

acestei activităŃi până la înregistrarea ei (circuitul auditului); b)definirea pentru fiecare operaŃiune în parte a condiŃiilor pe care trebuie să le

îndeplinească din punct de vedere al controalelor specifice şi al riscurilor aferente, ce trebuie să fie evitate;

c)determinarea modalităŃilor de funcŃionare necesare pentru ca entitatea să atingă obiectivul şi să elimine riscul.

Categorii de riscuri: a)riscuri de organizare (neformalizarea procedurilor): lipsa unor responsabilităŃi precise;

insuficienta organizare a resurselor umane; documentaŃia insuficientă; neactualizarea; b)riscuri operaŃionale: neînregistrarea în evidenŃele contabile; arhivare necorespunzătoare a

documentelor justificative; lipsa unui control asupra operaŃiilor cu risc ridicat; c)riscuri financiare: plăŃi nesecurizate; nedetectarea operaŃiilor cu risc financiar; d)riscuri generate de schimbările legislative, structurale, manageriale etc. Riscul are două componente şi se bazează pe două estimări:

-probabilitatea de apariŃie, respectiv probabilitatea ca riscul să revină; -nivelul impactului, respectiv gravitatea consecinŃelor directe şi indirecte şi durata acestora. Se estimează gradul de gravitate al pierderii care poate să rezulte ca urmare a riscului sau a consecinŃelor.

Analiza riscului reprezintă o etapă majoră în procesul de audit public intern, care are ca scop: -să identifice pericolele din entitatea/structura auditată; -să identifice dacă controalele interne sau procedurile entităŃii/structurii auditate pot preveni, elimina sau minimiza pericolele; -să evalueze structura/evoluŃia controlului intern al entităŃii/structurii auditate.

Măsurarea riscurilor depinde de probabilitatea de apariŃie a riscului şi de gravitatea consecinŃelor evenimentului. Pentru realizarea măsurării riscurilor se utilizează drept instrumente de măsurare, criteriile de apreciere.

Probabilitatea de apariŃie a riscului variază de la imposibilitate la certitudine şi se exprimă pe o scară de valori pe trei nivele: mică, medie, mare.

Exemplificativ, metoda-model de efectuare a analizei riscurilor parcurge următoarea filieră:

a)identificarea (listarea) operaŃiilor/activităŃilor auditabile, respectiv a obiectelor auditabile. În această fază se analizează şi se identifică activităŃile/operaŃiile, precum şi interdependenŃele existente între acestea, fixându-se perimetrul de analiză;

b)identificarea ameninŃărilor, riscurilor inerente posibile, asociate acestor operaŃiuni/activităŃi, prin determinarea impactului financiar al acestora;

c)stabilirea criteriilor de analiză a riscului: aprecierea controlului intern, aprecierea cantitativă şi aprecierea calitativă;

d)stabilirea nivelului riscului pentru fiecare criteriu, prin utilizarea unei scări de valori pe trei nivele, astfel: – pentru aprecierea controlului intern:

-nivel 1 – control intern corespunzător;

46

-nivel 2 – control intern insuficient; -nivel 3 – control intern cu lipsuri grave.

– pentru aprecierea cantitativă: -nivel 1 – impact financiar slab; -nivel 2 – impact financiar mediu; -nivel 3 – impact financiar important.

– pentru aprecierea calitativă: -nivel 1 – vulnerabilitate redusă; -nivel 2 – vulnerabilitate medie; -nivel 3 – vulnerabilitate mare.

e)stabilirea punctajului total al criteriului utilizat (T). Se atribuie un factor de greutate şi un nivel de risc fiecărui criteriu. Produsul acestor doi factori dă punctajul pentru criteriul respectiv, iar suma punctajelor pentru o anumită operaŃie/activitate auditabilă conduce la determinarea punctajului total al riscului operaŃiei/activităŃii respective.

Punctajul total al riscului se obŃine utilizând formula:

i

n

1ii NPT ×=∑

= unde: Pi = ponderea riscului pentru fiecare criteriu; Ni = nivelul riscurilor pentru fiecare criteriu utilizat; f)clasarea riscurilor, pe baza punctajelor totale obŃinute anterior, în : risc mic, risc mediu,

risc mare; g)ierarhizarea operaŃiunilor/activităŃilor ce urmează a fi auditate, respectiv elaborarea

tabelului puncte tari şi puncte slabe. Tabelul punctelor tari şi punctelor slabe prezintă sintetic rezultatul evaluării fiecărei activităŃi/operaŃiuni/teme analizate şi permite ierarhizarea riscurilor în scopul orientării activităŃii de audit public intern, respectiv stabilirea tematicii de detaliu.

8.2.Tematica de detaliu şi programul de audit public intern

Programul de audit public intern este un document intern de lucru al compartimentului de

audit public intern, care se întocmeşte în baza tematicii detaliate. Cuprinde pe fiecare obiectiv din tematica detaliată, acŃiunile concrete de efectuat necesare atingerii obiectivului, precum şi repartizarea acestora pe fiecare auditor intern.

Programul de audit public intern are scopul de a asigura: -conducătorul compartimentului de audit public intern că au fost luate în considerare toate aspectele referitoare la obiectivele misiunii de audit public intern; -repartizarea sarcinilor şi planificarea activităŃilor de către supervizor.

În baza Programului de audit public intern se întocmeşte Programul preliminar al intervenŃiilor la faŃa locului în care se prezintă detaliat lucrările pe care auditorii interni îşi propun să le efectueze, respectiv studiile, cuantificările, testele, validarea acestora cu materiale probante şi perioadele în care se realizează aceste verificări la faŃa locului.

Procedura de elaborare a programului de audit public intern: Auditorii 1) pregătesc programul de audit, incluzând următoarele elemente:

− obiectivele auditului: − testările care se vor efectua; − alte proceduri de audit şi teste, după caz. 2) pregătesc o notă cu următoarele anexe:

47

− colectarea şi prelucrarea datelor; − tabelul „puncte tari şi puncte slabe”; − programul preliminar al intervenŃiilor la faŃa locului;

Conducătorul Compartimentului de audit

3) organizează şedinŃa de analiză; 4) verifică nota şi anexele acesteia; 5) analizează şi modifică după caz documentele prezentate; 6) aprobă nota şi anexele;

Auditorii 7) îndosariază programul de audit; 8) utilizează programul de audit în efectuarea misiunii.

8.3.IntervenŃia la faŃa locului (munca de teren)

Auditul se realizează într-un climat de încredere, asigurat prin însuşi rolul auditului public intern, care în esenŃă vizează îmbunătăŃirea funcŃionării entităŃii şi răspunde intereselor acesteia. La aceasta contribuie atât şedinŃa de deschidere, cât şi transmiterea cartei de audit public intern.

ŞedinŃa de deschidere permite prezentarea obiectului misiunii, definirea condiŃiilor sale naturale, stabilirea întâlnirilor şi a contactelor şi diminuarea perturbărilor în funcŃionarea entităŃii.

ŞedinŃa de deschidere a intervenŃiei la faŃa locului se derulează la unitatea auditată, cu participarea auditorilor interni şi a personalului (reprezentanŃilor) entităŃii/structurii auditate, în vederea discutării scopului auditului, a obiectivelor urmărite şi modalităŃilor de lucru privind auditul.

Ordinea de zi a şedinŃei de deschidere cuprinde: -prezentarea auditorilor interni; -prezentarea obiectivelor misiunii de audit public intern; -stabilirea termenelor de raportare a stadiului verificărilor; -prezentarea tematicii în detaliu; -acceptarea calendarului întâlnirilor; -asigurarea condiŃiilor materiale necesare derulării misiunii de audit public intern.

Compartimentul de audit public intern notifică entitatea/structura auditată despre programul intervenŃiilor (verificărilor) la faŃa locului, inclusiv perioadele de desfăşurare. Odată cu această notificare se transmite şi Carta de audit public intern.

Minuta şedinŃei de deschidere are următoarea structură: A. MenŃiuni generale:

-tema misiunii de audit public intern; -perioada auditată; -numele celor care întocmesc Minuta şedinŃei de deschidere; -numele persoanei însărcinate cu verificarea întocmirii Minutei şedinŃei de deschidere; -lista participanŃilor la şedinŃa de deschidere cu menŃionarea numelui, funcŃiei, direcŃiei şi a numărului de telefon.

B. Stenograma şedinŃei de deschidere care cuprinde redactarea în detaliu a dezbaterilor

şedinŃei de deschidere.

48

IntervenŃia la faŃa locului constă în colectarea documentelor, analiza şi evaluarea acestora şi cuprinde următoarele etape: -cunoaşterea activităŃii/sistemului/procesului supus verificării şi studierea procedurilor aferente; -intervievarea personalului auditat; -verificarea înregistrărilor contabile; -analiza datelor şi informaŃiilor; -evaluarea eficienŃei şi eficacităŃii controlului intern; -realizarea de testări; -verificarea modului de realizare a corectării acŃiunilor menŃionate în auditările precedente (verificarea realizării corectării).

8.4.Tehnici de audit public intern Principalele tehnici de audit intern sunt: verificarea, observarea fizică, interviul şi

analiza. a.Verificarea asigură validarea, confirmarea, acurateŃea înregistrărilor, documentelor,

declaraŃiilor, concordanŃa cu legile şi regulamentele, precum şi eficacitatea controlului intern. Tehnici de verificare:

-ComparaŃia: confirmă identitatea unei informaŃii după obŃinerea acesteia din două sau mai multe surse diferite. -Examinarea: presupune urmărirea în special a detectării erorilor sau a iregularităŃilor. -Recalcularea: verificarea calculelor matematice. -Confirmarea: solicitarea informaŃiei din două sau mai multe surse independente (a treia parte) în scopul validării acesteia. -Punerea de acord: procesul de potrivire a două categorii diferite de înregistrare. -Garantarea: verificarea realităŃii tranzacŃiilor înregistrate prin examinarea documentelor, de la articolul înregistrat spre documentele justificative. -Urmărirea: reprezintă verificarea procedurilor de la documentele justificative spre articolul înregistrat. Scopul urmăririi este de a verifica dacă toate tranzacŃiile reale au fost înregistrate.

b.Observarea fizică reprezintă modul prin care auditorii interni îşi formează o părere proprie.

c.Interviul se realizează de către auditorii interni prin intervievarea persoanelor auditate/implicate/interesate. InformaŃiile primite se confirmă cu documente.

d.Analiza constă în descompunerea unei entităŃi în elemente, care pot fi izolate, identificate, cuantificate şi măsurate distinct.

Sunt instrumente principale de audit intern pentru colectarea dovezilor: chestionarul; tabloul de prezentare a circuitului auditului (pista de audit); fişa de identificare şi analiza problemelor (FIAP).

a.Chestionarul cuprinde întrebările pe care le formulează auditorii interni. Tipurile de chestionare: - chestionarul de luare la cunoştinŃă cuprinde întrebări referitoare la contextul socio-

economic, organizarea internă, funcŃionarea entităŃii/structurii auditate; - chestionarul de control intern ghidează auditorii interni în activitatea de identificare

obiectivă a disfuncŃiilor şi cauzelor reale ale acestor disfuncŃii; - chestionarul – listă de verificare este utilizat pentru stabilirea condiŃiilor pe care să le

49

îndeplinească fiecare domeniu auditabil. Cuprinde un set de întrebări standard privind obiectivele definite, responsabilităŃile şi metodele mijloacelor financiare, tehnice şi de informare, resursele umane existente.

b.Tabloul de prezentare a circuitului auditului (pista de audit), permite: - stabilirea fluxurilor informaŃiilor, atribuŃiilor şi responsabilităŃilor referitoare la acestea; - stabilirea documentaŃiei justificative complete; - reconstituirea operaŃiunilor de la suma totală până la detalii individuale şi invers. c.Fişa de identificare şi analiza problemelor (FIAP): se întocmeşte pentru fiecare

disfuncŃionalitate constatată. Prezintă rezumatul acesteia, cauzele şi consecinŃele, precum şi recomandările pentru rezolvare. Se aprobă de către coordonatorul misiunii, se confirmă de reprezentanŃii entităŃii/structurii auditate şi se supervizează de şeful compartimentului de audit public intern sau de către înlocuitorul acestuia.

Fişa de identificare şi analiză a problemei este un document sintetic care prezintă o disfuncŃie, indică natura problemei, faptele, cauzele, consecinŃele şi recomandările pentru remediere.

Fişa de procedură este un document scris care analizează fiecare din funcŃiile entităŃii şi care prezintă la fiecare etapă posturile de lucru şi sarcinile (operaŃiile de executat, inclusiv controalele şi documentele de stabilit, de realizat şi de folosit). Acest document constituie, de asemenea, un element în abordarea analizei riscurilor.

8.5.Dosarele de audit public intern

Dosarele de audit public intern – prin informaŃiile conŃinute – asigură legătura între sarcina

de audit, intervenŃia la faŃa locului şi raportul de audit public intern şi stau la baza formulării concluziilor auditorilor interni.

Tipuri de dosare de audit public intern: a.Dosarul permanent cuprinde următoarele secŃiuni: SecŃiunea A – Raportul de audit public intern şi anexele acestuia:

-ordinul de serviciu; -declaraŃia de independenŃă; -rapoarte: intermediar, final, sinteza recomandărilor; -fi şele de identificare şi analiza problemelor; -formularele de constatare a iregularităŃilor; -programul de audit.

SecŃiunea B – Administrativă: -notificarea privind declanşarea misiunii de audit public intern; -minuta şedinŃei de deschidere; -minuta reuniunii de conciliere; -minuta şedinŃei de închidere; -corespondenŃă cu entitatea/structura auditată.

SecŃiunea C – DocumentaŃia misiunii de audit public intern: -strategii interne; -reguli, regulamente şi legi aplicabile; -proceduri de lucru; -materiale despre entitatea/structura auditată: îndatoriri, responsabilităŃi, număr de angajaŃi, fişele posturilor, graficul organizaŃiei, natura şi locaŃia înregistrărilor contabile;

50

-informaŃii financiare; -rapoarte de audit public intern anterioare şi externe; -informaŃii privind posturile-cheie/fluxuri de operaŃii; -documentaŃia analizei riscului.

SecŃiunea D – Supervizarea şi revizuirea desfăşurării misiunii de audit public intern şi a rezultatelor acesteia: -revizuirea raportului de audit public intern; -răspunsurile auditorilor interni la revizuirea raportului de audit public intern.

b.Dosarul documentelor de lucru Concluziile, opiniile auditorului se fundamentează pe baza informaŃiilor consemnate în

documente justificative (probe). Informa Ńiile consemnate în documente justificative trebuie să fie:

-suficiente cantitativ (pentru ca auditorul să poată să îndeplinească bine munca) şi calitativ imparŃiale, astfel încât să poată fi considerate fiabile; -pertinente: să corespundă cu exactitate obiectivelor auditului; -cu un cost de obŃinere rezonabil (proporŃional cu rezultatul pe care auditorul urmăreşte să-l obŃină).

Dosarul documentelor de lucru cuprinde copii xerox ale documentelor justificative şi extrase din documentele justificative care confirmă şi sprijină concluziile auditorilor interni.

Dosarul este indexat prin atribuirea de litere şi cifre (E, F, G...) pentru fiecare secŃiune/obiectiv de audit din cadrul Programului de audit.

Dosarele de audit public intern sunt proprietatea entităŃii publice şi sunt confidenŃiale. Se păstrează până la îndeplinirea recomandărilor din raportul de audit public intern, după care se arhivează în concordanŃă cu reglementările legale privind arhivare

8.6.Revizuirea documentelor de lucru

Revizuirea se efectuează de către auditorii interni, înainte de întocmirea proiectului

Raportului de audit public intern, pentru a se asigura că documentele de lucru sunt pregătite în mod corespunzător şi că acestea furnizează un sprijin adecvat pentru munca efectuată şi pentru dovezile adunate în timpul misiunii de audit public intern.

8.7.Transmiterea rezultatelor. ŞedinŃa de închidere a intervenŃiei la faŃa locului

ŞedinŃa de închidere a intervenŃiei la faŃa locului are drept scop prezentarea către

entitatea/structura auditată a opiniei auditorilor interni, a recomandărilor finale din proiectul Raportului de audit public intern şi a calendarului de implementare a recomandărilor. Se întocmeşte o minută a şedinŃei de închidere.

ŞedinŃa de închidere a intervenŃiei la faŃa locului are ca premise să se asigure că Raportul de audit este: -clar: să fie uşor de înŃeles, evident să nu permită interpretări; -obiectiv: să nu fie părtinitor; -fundamentat: fiecare constatare să aibă la bază documente doveditoare şi să facă trimiteri la textul legal incident; -relevant: aspectele semnalate să ajute conducerea entităŃii/structurii auditate în luarea unor decizii manageriale pentru eliminarea deficienŃelor constatate.

51

8.8.Raportul de audit public intern

Raportul de audit reprezintă opiniile scrise ale auditorului şi alte constatări, care se bazează

pe un ansamblu de date financiare certe, rezultate dintr-un audit de regularitate sau deducŃii ale auditului ca urmare a realizării unui audit de performanŃă.

Proiectul de raport de audit public intern: -se elaborează de auditorii interni la sfârşitul fiecărei misiuni de audit public intern; -reflectă: cadrul general, obiectivele, constatările, concluziile şi recomandările auditorilor publici interni; -este însoŃit de documente justificative.

Structura proiectului de Raport de audit public intern cuprinde cel puŃin următoarele elemente: -scopul şi obiectivele misiunii de audit public intern; -date de identificare a misiunii de audit public intern: baza legală, ordinul de serviciu, echipa de auditare, unitatea/structura organizatorică auditată, durata acŃiunii de auditare, perioada auditată; -modul de desfăşurare a acŃiunii de audit public intern: sondaj/exhaustiv, documentar; proceduri, metode şi tehnici utilizate; documente/materiale examinate; materiale întocmite în cursul acŃiunii de audit public intern; -constatări efectuate; -concluzii şi recomandări; -documentaŃia-anexă: notele explicative; note de relaŃii; situaŃii, acte, documente şi orice alt material probant sau justificativ.

Scop, premise şi procedură privind elaborarea proiectului de raport de audit public intern În proiectul de raport de audit public intern se prezintă cadrul general, obiectivele,

constatările şi recomandările auditorilor publici interni. În elaborarea Raportului de audit public intern, auditorul foloseşte dovezile de audit

raportate în fişele de identificare şi analiză a problemelor şi în Formularul de constatare şi raportare a iregularităŃilor.

Transmiterea proiectului de raport de audit public intern la structura auditat ă Proiectul de Raport de audit public intern se transmite la structura auditată, care poate

trimite în maximum 15 zile de la primire punctele sale de vedere. Punctele de vedere primite se analizează de către auditorii interni.

Transmiterea are ca scop să-i asigure entităŃii/structurii auditate posibilitatea de a analiza proiectul Raportului de audit public intern şi de a formula un punct de vedere la constatările şi recomandările auditului.

Proiectul de raport de audit, transmis la entitatea/structura auditată, trebuie să fie complet, cu toate dovezile asupra faptelor, opiniilor şi concluziilor la care se face referire.

Supervizarea misiunii de audit public intern poate fi înŃeleasă în două maniere:

-semn de unitate, funcŃia de regularitate constând în urmărirea activităŃilor şi validarea operaŃiilor entităŃilor prin încadrare (se integrează sistemului de control intern); -elementul indispensabil procesului de audit. Supervizorul încadrează, orientează şi controlează auditorii în toate etapele de natură să ajusteze cu maximum de eficacitate operaŃiile, procedurile şi testele obiectivelor urmărite.

52

Şeful compartimentului de audit public intern este responsabil cu supervizarea tuturor etapelor de desfăşurare a misiunii de audit public intern. Scopul acŃiunii de supervizare este de a asigura că obiectivele misiunii de audit public intern au fost atinse în condiŃii de calitate.

În cazul în care şeful Compartimentului de audit public intern este implicat în misiunea de audit, supervizarea este asigurată de un auditor intern desemnat de acesta.

Raportul de audit public finalizat trebuie să respecte următoarele reguli de difuzare: -se trimite, împreună cu rezultatul concilierii şi punctul de vedere al entităŃii/structurii auditate, de către şeful compartimentului de audit public intern, conducătorului entităŃii publice care a aprobat misiunea, pentru analiză şi avizare. Pentru instituŃia publică mică, Raportul de audit public intern se transmite spre avizare conducătorului acesteia; -după avizarea recomandărilor cuprinse în Raportul de audit public intern, acestea se comunică structurii auditate; -structura auditată informează compartimentul de audit public asupra modului de implementare a recomandărilor, incluzând un calendar al acestora.

Recomandarea este propunerea formulată pentru a corecta/ameliora deficienŃele constatate.

Scopul urmăririi recomandărilor în auditul public intern este să se asigure formularea corectă a obiectivelor misiunii de audit public intern.

Urmărirea recomandărilor de către auditorii interni este un proces prin care se constată caracterul adecvat, eficacitatea şi oportunitatea acŃiunilor întreprinse de către conducerea entităŃii/structurii auditate pe baza recomandărilor din Raportul de audit public intern.

Responsabilitatea structurii auditate în aplicarea recomandărilor constă în: -elaborarea unui plan de acŃiune, însoŃit de un calendar privind implementarea acestuia; -stabilirea responsabililor pentru fiecare recomandare; -punerea în practică a recomandărilor; -comunicarea periodică a stadiului progresului acŃiunilor; -evaluarea rezultatelor obŃinute.

8.9.ContravenŃii şi sancŃiuni în legătur ă cu auditul public intern

Constituie contravenŃii şi se sancŃionează cu amendă de la 3.000 lei la 5.000 lei următoarele

fapte:

Faptele care constituie

contravenŃii Autorul faptei

Constatarea contravenŃiilor şi aplicarea sancŃiunilor se fac de către

reprezentanŃii împuternici Ńi

a. Încălcarea obligaŃiei de a institui la nivelul entităŃii publice structuri organizatorice funcŃionale de audit public intern

-conducătorul instituŃiei publice sau, în cazul altor entităŃi publice, organul colectiv de conducere

-din cadrul UnităŃii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern; -ai organului ierarhic superior, la nivelul entităŃii publice subordonate;

b. Încălcarea obligaŃiei de a elabora norme de audit public intern specifice entităŃii publice, precum şi neprezentarea lor spre avizare UnităŃii Centrale

-compartimentul de audit public intern

-din cadrul UnităŃii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI);

53

de Armonizare pentru Auditul Public Intern sau organului ierarhic superior, în cazul entităŃilor publice subordonate.

c. Încălcarea obligaŃiei de a elabora proiectul planului de audit public intern

-compartimentul de audit public intern

-din cadrul UCAAPI; -al organului ierarhic superior, la nivelul entităŃii publice subordonate;

d. Refuzul de a prezenta documentele solicitate cu ocazia efectuării misiunilor de audit public intern

-personalul de conducere şi de execuŃie din structura auditată implicat în activitatea auditată

-din cadrul UCAAPI; -de conducătorul entităŃii publice;

e. Nerespectarea prevederilor referitoare la: -numirea/destituirea conducătorului compartimentului de audit public intern; -numirea/revocarea auditorilor interni.

-conducătorul entităŃii publice, respectiv organul de conducere colectivă

-din cadrul UCAAPI; -ai organului ierarhic; -superior, la nivelul entităŃii publice subordonate.

Concepte şi termeni de reŃinut: Circuitul auditului; prelucrarea informaŃiilor; procedura privind colectarea şi prelucrarea

informaŃiilor; obiectul auditabil; riscuri de audit; programul de audit public intern; tematica în detaliu a misiunii de audit public intern; programul preliminar al intervenŃiei la faŃa locului; şedinŃa de deschidere a intervenŃiei la faŃa locului; minuta şedinŃei de deschidere; tehnici de audit public intern; dosarul permanent în auditul public intern; dosarul de lucru în auditul public intern; revizuirea documentelor de lucru; şedinŃa de închidere a intervenŃiei la faŃa locului; proiectul de raport de audit public intern; supervizarea misiunii de audit public intern; difuzarea raportului de audit public intern; urmărirea recomandărilor în urma unei misiuni de audit public intern; contravenŃii şi sancŃiuni în domeniul auditului public intern.

Întreb ări de control şi teme de dezbatere 1. În ce constă pregătirea misiunii de audit public intern? 2. EnumeraŃi conŃinutul de fond al tematicii de detaliu şi programului de audit public intern. 3. PrecizaŃi în mod sintetic în ce constă intervenŃia la faŃa locului (munca de teren) în

auditul public intern. 4. EnumeraŃi şi definiŃi tehnicile de audit public intern. 5. PrecizaŃi ce conŃine fiecare din dosarele de audit public intern. 6. În ce constă revizuirea documentelor de lucru în auditul public intern?

7. Cum se realizează transmiterea rezultatelor şi şedinŃa de închidere a intervenŃiei la faŃa locului în auditul public intern?

8. Care este conŃinutul de fond al raportului de audit public intern? 9. EnumeraŃi şi explicaŃi contravenŃiile şi sancŃiunile ce se aplică în cazul auditului public

intern. Teste de evaluare/autoevaluare

54

RăspundeŃi adevărat (dacă consideraŃi ca propoziŃia este adevărată) sau fals (dacă consideraŃi ca propoziŃia este falsă).

1.Programul de audit public intern este un document intern de lucru al compartimentului

de audit public intern, care se întocmeşte în baza tematicii detaliate. Cuprinde pe fiecare obiectiv din tematica detaliată acŃiunile concrete de efectuat necesare atingerii obiectivului, precum şi repartizarea acestora pe fiecare auditor intern.

2.Prin circuitul auditului se înŃelege stabilirea fluxurilor informaŃiilor, atribuŃiile şi

responsabilităŃile referitoare la acestea, precum şi arhivarea documentaŃiei justificative complete, pentru toate stadiile desfăşurării unei acŃiuni, care să permită totodată reconstituirea operaŃiunilor de la suma totală până la detalii individuale şi invers.

AlegeŃi varianta corectă! 3.Responsabilitatea structurii auditate în aplicarea recomandărilor auditului intern

constă în: a) elaborarea unui plan de acŃiune, însoŃit de un calendar privind îndeplinirea acestuia; b) stabilirea responsabililor în mod selectiv pentru unele recomandări; c) punerea în practică a recomandărilor; d) comunicarea periodică a stadiului progresului acŃiunilor; e) evaluarea rezultatelor obŃinute. Dintre variantele prezentate, una nu este adevărată. Care este acea variantă? A (a, b); B (c, d, e); C (a, d); D (b). 4.Obiectul auditabil reprezintă activitatea elementară a domeniului auditat, ale cărei

caracteristici pot fi definite teoretic şi comparate cu realitatea practică. Identificarea obiectelor auditabile se realizează în 3 etape. Dintre etapele enumerate mai jos, una nu este adevărată. Care este aceea?

a)detalierea fiecărei activităŃi în operaŃii succesive descriind procesul de la realizarea acestei activităŃi până la înregistrarea ei (circuitul auditului);

b)definirea pentru fiecare operaŃiune în parte a condiŃiilor pe care trebuie să le îndeplinească din punct de vedere al controalelor specifice şi al riscurilor aferente, ce trebuie să fie evitate;

c)determinarea modalităŃilor de funcŃionare necesare pentru ca entitatea să atingă obiectivul şi să elimine riscul;

d)sintetizarea fiecărei activităŃi din operaŃii succesive în operaŃiuni aleatorii, descriind procesul de la realizarea acestei activităŃi până la înregistrarea ei (circuitul auditului) în linii foarte generale;

55