Capital Propio rio

TEMA DE COLECCIN

CAPTULO I | ASPECTOS GENERALES

CAPITAL PROPIO TRIBUTARIOSe conoce por ser parte integrante del sistema de correccin monetaria, pero su incidencia alcanza materias de diversa ndole como el pago de patentes municipales y clculo de gratificaciones en materia laboral. A continuacin analizaremos su determinacin y composicin.

CAPTULO I ASPECTOS GENERALES 1. CONCEPTOS

1.1 CapitalEn trminos econmicos, el capital se entiende como aquel factor de produccin constituido por inmuebles, maquinarias o instalaciones de cualquier gnero, que en colaboracin con otros factores, principalmente el trabajo, se destina a la produccin de bienes1. Tambin se relaciona con un elemento productor de ingresos que no est destinado a agotarse ni consumirse, sino, por el contrario, debe mantenerse intacto como parte generadora de nuevas riquezas.2 En materia de sociedades, los aportes de los socios constituirn el capital social en el cual cada socio es titular de derechos equivalentes a su inters social, en las sociedades de personas, o a un cierto nmero de acciones en las sociedades de capital, todo esto por regla general. En suma, el capital constituye una deuda de la sociedad con respecto a sus socios.3

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Diccionario de la Real Academia Espaola, acepcin N 8. Diccionario contable tributario.www.sii.cl CONTRERAS STRAUCH, Osvaldo, "Instituciones de Derecho Comercial", Ed. LexisNexis, Santiago, 2005, 2 edicin, pg. 207.

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De acuerdo a lo anterior, el capital en materia contable configurara un pasivo de la sociedad, ya que constituye una deuda respecto de los socios. As, la voz "capital" no es otra cosa sino que la diferencia entre activo y pasivo.4 A continuacin describimos algunos conceptos relacionados.

1.2 Capital contable o Patrimonio financieroPara efecto financiero-contable, los conceptos de capital y patrimonio se hacen sinnimos y representan el valor aportado por los dueos de la empresa a ttulo de aporte de capital, incluyendo las reservas reglamentarias, especiales y de utilidades financieras retenidas. Es decir, todos aquellos saldos que conforman el rubro capital y reservas.5 De este modo vemos que el capital o patrimonio financiero lo componen los aportes que efectan los socios o accionistas ms las reservas y las utilidades que quedan en la empresa a la espera de ser retirada o ser destinada a la creacin de nuevas reservas. Debemos sealar que la ley de la renta establece una metodologa para calcular el capital propio tributario que incluye ciertos ajustes de naturaleza tributaria y que no necesariamente son aplicables al calcular el patrimonio financiero, el cual fluye directamente de los registros contables de la empresa. Algunos ejemplos de tales partidas son los gastos o prdidas contabilizados en un ejercicio pero deducidos de la renta imponible en ejercicios distintos, como son la provisin por deudores incobrables, la provisin por obsolescencia de existencias, y la diferencia entre la depreciacin contabilizada y aquella aceptada tributariamente. Otra partida, cuyo reconocimiento es diverso en la determinacin del capital propio tributario y contablemente, es la provisin del impuesto a la renta.

a) El patrimonio en la divisin de sociedadesLa ley seala en el artculo 14, que "En las divisiones se considerar que las rentas acumuladas se asignan en proporcin al patrimonio neto respectivo"6. El SII ha interpretado que el concepto de patrimonio neto debe entenderse como el total del activo representado por inversiones efectivas (bienes o derechos) menos el pasivo exigible del contribuyente (deudas u obligaciones), y al no establecer la norma legal que contiene esta expresin en que mbito debe aplicarse, no cabe otra alternativa que concluir que dicho concepto debe entenderse en el mbito contable financiero, y no con un alcance tributario, ya que si el legislador hubiera querido que tal expresin se entendiera en este ltimo aspecto lo hubiera contemplado expresamente en la ley, como ocurre con otras disposiciones legales cuando se refieren a conceptos tributarios. Por tanto en el caso de la divisin de una sociedad lo

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En algunas oportunidades se acostumbra a designar por "capital" a la cuenta de patrimonio designada con el mismo nombre. El saldo acreedor de esta cuenta representa la inversin o aportes de los dueos de la empresa. Boletn Tcnico N 13 del Colegio de Contadores. Por su parte, el marco conceptual para la preparacin y presentacin de los estados financieros en su prrafo 49 seala "Patrimonio es la parte residual en los activos de la empresa una vez deducidos todos sus pasivos." y en los prrafos 65-68 indica "A pesar de que conceptualmente es una cantidad residual, generalmente se subdivide en varios componentes por motivos de presentacin, por ejemplo, capital suscrito, resultados acumulados, otras reservas." Artculo 14 Letra A) N 1 letra c) inciso primero de la LIR.

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MANUAL DE CONSULTAS TRIBUTARIAS


que se distribuye es el patrimonio contable financiero de la sociedad entre todas aquellas sociedades que nacen producto de la divisin y conforme a lo dispuesto por la letra c) del N 1 de la Letra A) del artculo 14 de la Ley de la Renta, lo que se asigna a las nuevas sociedades que nacen de la divisin en funcin del patrimonio sealado, son las rentas o utilidades tributables que la sociedad que se divide tiene acumuladas en su FUT.7 As tambin el oficio N 180 de 19.01.2005 seala que "en las divisiones se considerar que las rentas acumuladas se asignan en proporcin al patrimonio neto respectivo; entendindose por este ltimo concepto, en su mbito contable financiero, como el total del activo representado por inversiones efectivas (bienes o derechos) menos el pasivo exigible del contribuyente (deudas u obligaciones)".

1.3 Capital Propio TributarioEl artculo 41 N 1 inciso primero de la LIR expresa que se entender por capital propio "la diferencia entre el activo y el pasivo exigible a la fecha de iniciacin del ejercicio comercial, debiendo rebajarse previamente los valores intangibles, nominales, transitorios y de orden y otros que determine la Direccin Nacional, que no representen inversiones efectivas". Esta disposicin agrega que formarn parte del capital propio los valores del empresario o socio de sociedades de personas incorporados al giro de la empresa y los contribuyentes que sean personas naturales deben excluir de la contabilidad los bienes y deudas que no originen rentas gravadas en esta categora o que no correspondan al giro, actividades o negociaciones de la empresa, por ejemplo, la casa habitacin del empresario, otros bienes races que no produzcan rentas afectas al Impuesto de Primera Categora, como los D.F.L. N 2, los vehculos y otros bienes destinados al uso particular del empresario. En otras palabras podemos decir que corresponde al patrimonio real invertido por la persona o empresa en la actividad generadora de renta, para lo cual deber, a partir del total del activo, excluir todos aquellos valores que no le pertenecen y los que lo aumentan ficticiamente.8 La ley tributaria recoge aqu la nocin contable de "unidad de empresa", reconociendo como parte de ella nicamente los activos y pasivos vinculados a dicha actividad lucrativa. El SII confirma lo anterior en el oficio N 2.803 de 01.10.2007 al sealar que las operaciones de inversin en acciones y arrendamiento de bien raz se excluyen de la contabilidad completa cuando no corresponden al giro o actividad habitual de un empresario que acta como persona natural o no originan rentas gravadas en la primera categora.

a) Uso de este concepto en la LIRA travs de diversas disposiciones de la ley de la renta y otras de ndole tributaria, en forma ms o menos repetida, se emplea la palabra capital sea en forma simple o con algn adjetivo.

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Oficio N 381 de 3.02.2005. Formulario de declaracin de capital propio. ARAYA SCHNAKE, Gabriel seala "en su significacin tributaria, est constituido por el patrimonio neto adscrito al desarrollo de los negocios o actividades comprendidas dentro del giro de la empresa".

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Algunos ejemplos en la ley de la renta: Dentro de las definiciones de la ley de la renta el artculo 2 N 5 seala "por capital efectivo se entender el total del activo con exclusin de aquellos valores que no representen inversiones efectivas, tales como valores intangibles, nominales, transitorios y de orden". Al referirse al ingreso al rgimen opcional del 14 bis al inicio de actividades seala que "Los contribuyentes podrn ingresar al rgimen optativo si su capital propio inicial es igual o inferior al equivalente de 200 unidades tributarias mensuales del mes en que ingresen". As tambin refirindose al trmino de giro de estos contribuyentes, seala que "debern comparar el capital propio inicial y sus aumentos con el capital propio existente al trmino de giro". En las devoluciones de capital sealadas en el artculo 17 N 7 de la LIR, seala que no son ingresos renta las devoluciones de capitales sociales y sus reajustes, con la nica limitacin de que no corresponda a utilidades capitalizadas que no hayan pagado impuestos de esta ley.9 En las donaciones del artculo 31 N 7 de la LIR, se seala un lmite alternativo, en caso de no existir renta lquida imponible, para aceptar como gasto las donaciones que equivale al 1.6 por mil del capital propio de la empresa al trmino del ejercicio. En el artculo 41 N 13, en relacin al costo tributario de enajenacin de derechos sociales a personas no relacionadas10, la ley seala que "deber deducirse del precio de la enajenacin el valor de libros de los derechos segn el ltimo balance anual practicado por la empresa, actualizado e incrementado y/o disminuido por los aportes, retiros o disminuciones de capital ocurridos entre la fecha del ltimo balance y la fecha de la enajenacin. Por su parte el SII ha interpretado que "el valor libros" de los derechos enajenados, se determina de acuerdo al patrimonio o capital propio tributario de la empresa fuente en la cual se tienen los citados derechos sociales, calculado ste en la forma dispuesta por el N 1 del artculo 41 de la Ley de la Renta, en la proporcin que le corresponda al enajenante de los referidos derechos.11 Esto plantea una inconsistencia, ya que ni en la venta de derechos sociales ni en la divisin de empresas el legislador seala expresamente si el capital est tomado en trminos financieros o tributarios, siendo la interpretacin del SII la que hace la diferencia. En los casos de infracapitalizacin del artculo 59 N 1 que seala que la tasa de impuesto adicional ser de un 35% cuando el endeudamiento total sea superior a tres veces el patrimonio del contribuyente en el ejercicio sealado. El legislador considera que el concepto de patrimonio es similar al capital propio, al entenderlo como el capital propio entendido en los trminos del art. 41 N 1 determinado al 1 de enero del ejercicio en que se contrajo la deuda, o a la fecha

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Ver circular N 53 de 1990, N 27 de 1984 y oficio N 2.970 de 4.11.1998. Artculo 41 inciso tercero de la LIR. Oficio N 123 de 21.01.1997.

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de la iniciacin de actividades, segn corresponda, el cual se debe reajustar al trmino del ejercicio y efectuar los ajustes que correspondan a aportes y/o retiros de capital.12 Por ltimo en materia sancionatoria, el Cdigo Tributario en los casos de prdida o inutilizacin no fortuita de documentos, establece como lmite mximo de la multa el 15 por ciento del capital propio segn el N 1 del artculo 41 de la LIR13. Para estos fines, la informacin se obtiene del F22, pero si a la fecha en que deba efectuar esta determinacin, el contribuyente an no ha presentado el F22, el capital propio se determina sobre la base de la contabilidad del contribuyente.14

1.4. PatrimonioVemos que en materia contable como tributaria15 las palabras "capital" y "patrimonio" se usan indistintamente como sinnimos. Por esta razn nos limitaremos a sealar que en trminos jurdicos el patrimonio comprende no solamente los bienes presentes, sino tambin los bienes por adquirir, los bienes futuros. De este modo, la nocin de patrimonio es una abstraccin jurdica que designa no slo el conjunto de los derechos y obligaciones apreciables en dinero de que una persona es sujeto activo o pasivo, sino tambin la aptitud de adquirir bienes futuros o de contraer nuevas obligaciones. Entendido el patrimonio jurdicamente como un atributo de la personalidad podemos sealar: a) Slo las personas naturales o jurdicas pueden tener patrimonio, pues ellas pueden adquirir bienes o crditos y contraer obligaciones; b) Toda persona natural o jurdica tiene necesariamente un patrimonio, aunque actualmente no posea bien alguno, c) Que la misma persona no puede tener por regla general ms que un solo patrimonio, en el sentido propio de esta palabra, ya que el patrimonio es una universalidad de bienes y de cargas.16

1.5 Capital Propio para fines municipalesSe entiende para estos efectos como: "el capital inicial declarado por el contribuyente si se tratara de actividades nuevas, o el registrado en el balance terminado al 31 de diciembre inmediatamente anterior a la fecha en que debe presentar la declaracin, considerando los reajustes, aumentos y disminuciones que corresponde practicar, de acuerdo con las normas de los artculos 41 y siguientes de la Ley de Rentas, contenida en el decreto ley

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Ver MCT N 371, noviembre 2008, pg. 53, adems circular N 24 de 2002, Oficio N 801 de 10.03.2003. Circular N 58 de 2006. Se debe sealar que la idea del proyecto fue modificar la referencia al lmite mximo de la multa, esto es, se modifica "capital efectivo" por "capital propio". Circular N 58 de 2006. El concepto de renta del artculo 2 N 1, utiliza el concepto de incremento de patrimonio entendindolo como la riqueza que acrecienta el patrimonio del contribuyente en un determinado perodo de tiempo, con prescindencia si el aumento es permanente u ocasional, o que provenga de una mera liberalidad, involucrando de esta forma el concepto extensivo de renta. Diccionario Jurdico Chileno y de Ciencias Afines, Ed. LegalPublishing.

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N 824, de 1974", de acuerdo al inciso tercero del artculo 24 de D.L. N 3.063. Conocida como la Ley de Rentas Municipales17 (en adelante LRM). El contribuyente que inicia una actividad gravada con esta patente municipal debe, al solicitar su otorgamiento, presentar una declaracin simple del capital propio del negocio.18 Nuestros tribunales han sealado que: "no conteniendo el artculo 24 del decreto ley N 3.063, Ley de Rentas Municipales un concepto de capital propio, deber estarse a la nocin tcnica tributaria del mismo contenida en el artculo 41 N 1 de la Ley sobre Impuestos a la Renta, norma que lo define como la diferencia entre el activo y el pasivo exigible a la fecha de iniciacin del ejercicio comercial, previa deduccin de los valores intangibles, nominales y de orden y otros que determine la Direccin Nacional, en cuanto no representen inversiones efectivas".19

1.6 Alcances del concepto de capital propioPara efectos tributarios, la ley establece que el capital propio inicial del ejercicio respectivo se determina de acuerdo al balance del ejercicio inmediatamente anterior considerando los reajustes correspondientes a las variaciones que ha sufrido el citado capital y la actualizacin del capital propio inicial. En cambio, el artculo 24 de la LRM, seala que el capital propio es el que declara el contribuyente, si se trata de actividades nuevas o el registrado en el balance terminado el 31 de diciembre inmediatamente anterior a la fecha en que deba presentarse la declaracin considerando los reajustes aumentos y disminuciones que deban practicarse segn el artculo 41 de la LIR. De lo anterior se colige que el capital propio a que hace mencin el artculo 24 de la Ley de la Renta, se determinar sobre la base de valores existentes al trmino del ejercicio y no corresponde a aquel que se calcula para efectos del artculo 41 que tiene como base el capital propio inicial del citado ejercicio comercial. Esta diferencia implica, por ejemplo, que en la determinacin que se haga segn el art. 24 de Ley de Rentas Municipales deben incluirse las utilidades generadas en el ejercicio lo cual no acontece si sta se efecta en los trminos del art. 41 de la LIR.20 Por otra parte, en la determinacin para efectos municipales regulada en la LRM (artculo 24) es necesario considerar los reajustes, aumentos y disminuciones que se deban practicar segn las normas del artculo 41. Es necesario tener presente, adems, que para los efectos del capital propio municipal, los contribuyentes podrn deducir aquella parte del capital que est invertido en otros negocios o empresas afectos al pago de patente.

2. COMPETENCIA DEL SIIEn materia de determinacin de capital propio se han suscitado controversias en relacin a la competencia del SII y de las Municipalidades.

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D.S. N 2.385 de 1996, texto refundido de la Ley de Rentas Municipales D.L. N 3.063 de 1979. Artculo 26, D.S. N 2.385 de 1996, texto refundido de la Ley de Rentas Municipales D.L. N 3.063 de 1979. Corte Suprema, 11.09.2008, "Sociber Ltda. con Ilustre Municipalidad de Valparaso", Rol N 705-2007. "Gua prctica para la determinacin del capital propio financiero, tributario y municipal", 2004, Tesis UDP, Facultad de Economa y Empresa.

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De acuerdo a las interpretaciones del SII la determinacin del capital propio le corresponde a ste. As lo ha sealado en el oficio N 201 de 200521, al disponer "que si bien es efectivo que la determinacin del Capital Propio es una disposicin legal de carcter tributario, en forma reiterada la Direccin Nacional ha sealado que el SII debe expresar su opinin respecto de ciertas partidas del balance que sirven de base para la cuantificacin de dicho parmetro, todo ello desde el punto de vista de lo que dispone el artculo 41 de la LIR, especialmente en el aspecto interpretativo. A su vez, mediante Of. circular N 3.531, de 20.12. 1996, se dieron las instrucciones pertinentes a los Directores Regionales, recomendando lo siguiente: "No obstante lo anterior, las Direcciones Regionales dentro del mbito de sus facultades fiscalizadoras, y ante consultas tcnicas formuladas por las entidades y contribuyentes sobre el tema en cuestin, podrn efectuar las verificaciones de los capitales propios de las empresas desde el punto de vista de lo que dispone el artculo 41 de la Ley de la Renta, haciendo presente que esta disposicin legal se trata de una norma netamente de ndole tributaria". Y concluye "el Servicio tiene competencia exclusiva para interpretar las normas de carcter tributario fiscal y, por lo tanto, las referidas al concepto de capital propio, y que en virtud de ello y de la informacin con que cuenta, es que corresponde que informe a las Municipalidades en caso de discrepancia, sobre las dudas que surjan con relacin a ese concepto y sobre el monto preciso del capital propio de un contribuyente".22 De lo anterior se concluye que el SII slo tiene competencia para informar lo que se consulte respecto a los problemas de interpretacin relacionados con la determinacin del capital propio de acuerdo a las normas de la LIR, con el objeto de fijar este valor que sirve de base para calcular la patente municipal. En otras palabras, la competencia opera dentro del marco que le ha fijado la ley, y slo con el objeto de concretar los fines de fiscalizacin de los impuestos que se le han encomendado, y la circunstancia de tener la capacidad tcnica para resolver los problemas que puedan presentarse en relacin a la aplicacin o interpretacin de los conceptos contenidos en el artculo 41 de la Ley de la Renta, y no se extiende a materias municipales. Confirma lo anterior el oficio N 906 de 200323 el SII seala "a este Servicio no le corresponde emitir un pronunciamiento sobre la determinacin del capital propio para los efectos del pago de la patente municipal, sin perjuicio de poder expresar una opinin de ciertas partidas del balance que sirven de base para la cuantificacin de dicho parmetro, todo ello del punto de vista de lo que dispone el artculo 41 de la LIR, que es una norma netamente de ndole tributaria". La Corte Suprema ha sealado que "El ente edilicio debe determinar la base imponible de la contribucin o derecho de patente de que se trata sobre la base de la declaracin de capital propio acompaado por el contribuyente y que fue determinado por el SII" . En el juicio, la Municipalidad objet gastos con incidencia en el clculo del capital propio, pues para ella eran inversiones y la Corte seal que el nico rgano competente para determinarlo era el Servicio de Impuestos Internos.

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Ver oficio N 906 de 2003, que se pronuncia en los mismos trminos. Para el abogado Franco Brzovic la ley no precisa "si el capital propio corresponde al que se informa por el contribuyente a Impuestos Internos y ste a las municipalidades u otro diferente, que puede ser determinado por la municipalidad". BRZOVIC Franco, "Ojo Tributario" artculo correspondiente al N 236 (5 al 16 de septiembre de 2008), Revista Capital. Ver tambin, oficio N 5.061 de 17.11.2004.

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La Contralora General de la Repblica confirma lo anterior precisando que el SII es el organismo competente para pronunciarse sobre la determinacin del capital propio, por tratarse de una nocin de tributacin fiscal interna, correspondiendo interpretar las disposiciones que lo regulan en virtud de las atribuciones exclusivas que le confiere la legislacin. A las municipalidades les compete la determinacin del monto de la patente comercial a pagar, calculada sta sobre el capital propio, de manera que las dudas que se susciten acerca de los trminos en que se fija esta base de clculo deben ser planteadas al SII para su resolucin.24

3. EFECTOS PRINCIPALES 3.1 RLI de primera categoraConforme lo seala el artculo 32 de la LIR, la renta lquida determinada en conformidad con el artculo 31, se debe ajustar conforme a las normas de correccin monetaria de los activos y pasivos de las empresas; tales ajustes y actualizaciones inciden en los resultados del ejercicio a travs de su contabilizacin como cargos o abonos, segn corresponda, a la cuenta de resultados "correccin monetaria". Estas partidas que deben deducirse y adicionarse de la renta lquida del ejercicio las especifica el artculo 32 sealando:

a) Partidas que deben deducirse de la renta lquida.i) El monto del reajuste del capital propio inicial del ejercicio. ii) El monto del reajuste de los aumentos del capital propio ocurridos en el ejercicio. iii) El monto del reajuste de los pasivos exigibles o en moneda extranjera. La rebaja de estos reajustes exige los siguientes requisitos: Que se relacionen con el giro del negocio o empresa. Que no hayan sido rebajados en carcter de gastos necesarios para producirla, y Que no hayan sido rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes o servicios utilizados en la obtencin de la renta.

b) Partidas que deben adicionarse a la renta lquida.i) El monto del reajuste de las disminuciones del capital propio inicial del ejercicio. ii) El monto de los ajustes de los activos a que se refieren los nmeros 2 al 9 del artculo 41. Cabe sealar que el agregado de los ajustes a que se hace referencia no opera cuando tales ajustes se encuentren ya formando parte de la renta lquida.

3.2 Correccin monetariaEl primer ajuste contable que se produce en el sistema de correccin monetaria corresponde a la actualizacin del capital propio inicial. Para ello se considera el capital pro-

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Dictamen N 28.366, de 19.06.2008, Contralora General de la Repblica.

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pio reflejado en el balance inmediatamente anterior al ejercicio que se somete a correccin monetaria, es decir, el que contablemente corresponde al asiento de apertura que la empresa tiene en sus registros contables o bien al saldo de las cuentas del libro mayor. En caso de ser el primer ejercicio, la informacin se encuentra en el asiento inicial. Estas disposiciones slo tienen aplicacin para los efectos tributarios y no siguen los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, lo que deja en evidencia las discrepancias que existen entre el mundo de la contabilidad y el tributario, existiendo un Capital Propio Inicial Tributario y un homlogo contable.

3.3 Gratificacin legalEn virtud de lo dispuesto en los artculos 47 y 50 del Cdigo del Trabajo se establecen dos formas de pago de gratificaciones, pagar al trabajador el 25% de lo devengado por ste por concepto de remuneraciones mensuales en el ejercicio comercial o bien repartir a los trabajadores del 30% de las utilidades lquidas obtenidas en el ejercicio comercial respectivo25. Regularmente las empresas optan por la segunda modalidad. En esta segunda opcin, el legislador seala que la "utilidad lquida" es la determinada por el SII para el Impuesto a la Renta, deducido el 10% del valor del capital propio. Confirmando lo anterior un fallo de la Corte Suprema26 ha sealado que "la utilidad lquida es la resultante de restar de la cantidad fijada como utilidad el diez por ciento del capital propio del empleador; en cambio, el concepto tributario de renta lquida se obtiene al deducir de la renta bruta los descuentos que permite la Ley de Impuesto a la Renta, entre los cuales figuran las prdidas experimentadas por la empresa en ejercicios tributarios anteriores. La determinacin de la utilidad lquida, que debe servir de base para el pago de la gratificacin anual, slo admite como rebaja, exclusivamente, el diez por ciento del capital propio del empleador, sin que puedan deducirse las prdidas de ejercicios anuales anteriores". El capital a que se refiere el artculo 48 del Cdigo del Trabajo corresponde al "capital propio invertido en la empresa "durante el ejercicio y que, consecuencialmente, gener la utilidad que servir de base para calcular el monto a distribuir entre los trabajadores a ttulo de gratificacin.27 El capital propio que se considera es el del ao inmediatamente anterior al pago del beneficio.

3.4 Patentes Municipales a) Obligados al pago de patenteConforme a lo dispuesto por la ley de rentas municipales28 en su artculo 24, el ejercicio de toda profesin, oficio, industria, comercio, arte o cualquiera otra actividad lucrativa

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Ver dictamen N 2.221/128 de la Direccin de Trabajo y oficio N 1.793 de 2002 que sealan cmo se determina la utilidad lquida y del capital propio para efectos de las gratificaciones en el caso de empresas que poseen diferentes establecimientos y que llevan contabilidad independiente. Corte Suprema, 22.11.1990, Rol 2.559. MCT, N 143, noviembre 1989, Ediciones Tcnicas, pg. 34. D.S. N 2.385 de 1996, texto refundido de la Ley de Rentas Municipales D.L. N 3.063 de 1979.

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secundaria29 o terciaria30, sea cual fuere su naturaleza o denominacin, ser sujeta a una contribucin de patente municipal. As tambin las actividades primarias, esto es, todas aquellas actividades econmicas que consisten en la extraccin de productos naturales, tales como agricultura, pesca, caza, minera, etc.31, incluyendo entre otras actividades, la crianza o engorda de animales, se afectan tambin con esta tributacin municipal. Para considerar una actividad afecta al pago de patente comercial, segn la jurisprudencia32 se requiere que se cumplan los siguientes requisitos: 1. que se trate de una actividad gravada con tal tributo, 2. que efectivamente sta la ejerza el contribuyente, y 3. que se realice en un local, oficina, establecimiento, quiosco o lugar determinado. La patente municipal debemos entenderla como un tributo que grava las actividades de una persona, sin perjuicio que su monto se calcule sobre la base del capital propio de cada contribuyente. Ello significa que si no se desarrolla la actividad de que se trata, los bienes que conforman el capital propio no estn sujetos al pago de dicha patente, conforme lo ha sostenido el profesor Ribera Neumann.33 Los fallos de nuestros tribunales han sealado que las actividades terciarias, que son la regla general en materia de gravamen de esta ndole, no pueden quedar sujetas a la circunstancia de que temporalmente pudiera no desarrollarse efectivamente alguna actividad, puesto que lo que importa es que el contribuyente est en condiciones de desarrollar, en cualquier momento, la actividad respectiva; y no puede estimarse que no lo est aqul cuyo objeto social las comprende, que no las ha modificado; que tiene iniciada actividades, no habiendo cesado en ellas, y que, adems, es una sociedad para la ley que se ocupa de ellas la ley N 18.046 en la especie. Por lo dems, el valor de la patente se determina de acuerdo al capital propio declarado por el contribuyente si se trata de actividades nuevas, o al registrado en el balance terminado el 31 de diciembre inmediatamente anterior a la fecha en que deba prestarse la declaracin y esta obligacin cesa slo cuando el SII autorice el trmino de giro.34 Para efectos del pago de patente el SII, en el mes de mayo de cada ao, aportar por medios electrnicos a cada una de las municipalidades que corresponda la informacin del

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Decreto N 484 de 30.04.1980, artculo 2 letra b), "Todas aquellas que consisten en la transformacin de materias primas en artculos, elementos o productos manufacturados o semifacturados y en general todas aquellas en que interviene algn proceso de elaboracin, tales como industrias, fbricas, refineras, ejecucin y reparacin de obras materiales, instalaciones, etc.". Decreto N 484 de 30.04.1980, artculo 2 letra c), "Son aquellas que consisten en el comercio y distribucin de bienes y en la prestacin de servicios de todo tipo y, en general, toda actividad lucrativa que no quede comprendida en las primarias y secundarias, tales como comercio por mayor y menor, nacional o internacional, representaciones, bodegajes, financieras, servicios pblicos o privados estn o no regulados por leyes especiales, consultoras, servicios auxiliares de la administracin de justicia, docencia, etc.". Decreto N 484 de 30.04.1980, artculo 2 letra a). Dictamen N 43.759 de 23.11.2001, Contralora General de la Repblica. LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO, Conferencia para el Seminario "La Constitucin Econmica", Facultad de Derecho, Universidad de Chile Santiago, 20 de octubre de 1999, Dr. Teodoro Ribera Neumann, cita N 21, sentencia del Tribunal Constitucional N 203/17 recalc que "las patentes municipales no gravan el patrimonio sino que una actividad". Corte de Apelaciones de Santiago, 27.11.2007, "Las Vegas S.A. con I. Municipalidad de Providencia", Rol 781-2007.

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capital propio declarado, el rol nico tributario y el cdigo de actividad econmica de cada uno de los contribuyentes35. As, los que ejerzan una profesin, oficio, industria, comercio, arte o cualquier otra actividad lucrativa secundaria o terciaria, sea cual fuere su naturaleza o denominacin, sern informados anualmente a esas entidades, y en lo que interesa, les dar a conocer la base para calcular el impuesto denominado Patente Municipal36, que es el capital propio.

El contribuyente est sometido al impuesto municipal aunque temporalmente no desarrolle la actividad respectiva, segn ha sostenido la Corte Suprema.

Con esto se elimina la obligacin de los contribuyentes de patentes comerciales de presentar anualmente ante la municipalidad una declaracin de capital propio. Esta adecuacin busca aliviar la carga burocrtica de los contribuyentes y, adems, asegurar la veracidad de la informacin que stos remiten a la municipalidad para calcular el monto de las patentes comerciales.37

b) Deducciones al capital propio municipalEn determinacin del capital propio, los contribuyentes podrn deducir aquella parte del mismo que se encuentre invertida en otros negocios o empresas afectos al pago de patente municipal, lo que deber acreditarse mediante certificado extendido por la o las municipalidades correspondientes a las comunas en que dichos negocios o empresas se encuentran ubicados. Una interrogante que se plantea en este caso es que si bien es cierto el SII debe comunicar la informacin a la municipalidad cmo sta realizar los ajustes al capital propio para el pago de patentes?, por ejemplo, en lo que respecta a la rebaja de inversiones en otras empresas o ser que el SII para este AT crear un nuevo cdigo en el F-22 para que lo informe?

c) Contribuyentes con sucursales y otros.En los casos de contribuyentes que tengan sucursales, oficinas, establecimientos, locales u otras unidades de gestin empresarial, cualquiera que sea su naturaleza jurdica o importancia econmica, el monto total de la patente que grava al contribuyente ser pagado proporcionalmente por cada una de las unidades antedichas, considerando el nmero de trabajadores que laboran en ellas, cualquiera sea su condicin o forma, incluidos los trabajadores de temporada y los correspondientes a empresas subcontratistas, en la pro-

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La ley N 20.280 de 04.07.2008, sustituy el artculo 24 inciso 4 de la Ley de Rentas Municipales por el sealado. La tasa oscila entre el dos y medio por mil y el cinco por mil del capital propio. Historia de la ley N 20.280, mensaje N 325354, Biblioteca del Congreso Nacional de Chile, www.bcn.cl.

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porcin que corresponda pudiendo considerar, adems, otros factores que aseguren una distribucin equitativa.38 Para estos efectos, el contribuyente deber presentar, dentro del mes de mayo de cada ao, en la municipalidad en que se encuentre ubicada su casa matriz39, una declaracin en que se incluya el nmero total de trabajadores que laboran en cada una de las sucursales, oficinas, establecimientos, locales u otras unidades de gestin empresarial. Sobre la base de la declaracin hecha por el contribuyente y otros que sealar el reglamento que se dicte para tal efecto, la municipalidad receptora determinar y comunicar, tanto al contribuyente como a las municipalidades vinculadas, la proporcin del capital propio que corresponda a cada sucursal, establecimiento o unidad de gestin empresarial. En virtud de tal determinacin, las municipalidades en donde funcionen las referidas sucursales, establecimientos o unidades, calcularn y aplicarn el monto de la patente que corresponda pagar en cada caso, segn la tasa o tasas vigentes en las respectivas comunas.

d) Responsables del pago de la patenteSon responsables del pago, adems de los propietarios de los establecimientos o negocios sujetos a dicho pago, los administradores o regentes de los mismos, aun cuando no tengan nombramiento o mandato constituido en forma legal40. Si hay cambio de dominio del establecimiento el nuevo dueo deber hacer anotar la transferencia en el rol respectivo. As tambin el comprador, usufructuario, sucesor u ocupante a cualquier ttulo, de un establecimiento, negocio o giro gravado con contribucin de patentes, responder del pago de las patentes morosas que se adeudaren.

CAPTULO II SUJETOS 1. OBLIGADOS A DETERMINAR EL CPTLos obligados a determinar el CPT son los contribuyentes de primera categora que declaran en base a contabilidad completa.41 Consideracin importante merecen las sociedades constituidas como plataforma de inversin al amparo del artculo 41 D de la LIR que establece un rgimen tributario especial para este tipo de entidades. Dicho artculo dispone en forma expresa que a las sociedades acogidas a sus normas "slo les ser aplicable lo dispuesto en este artculo (41 D) en reemplazo de las dems disposiciones de esta ley (Ley sobre Impuesto a la Renta)". En atencin

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Artculo 25 de la Ley de Rentas Municipales, que seala un reglamento que establecer las modalidades para la aplicacin de este artculo, el cual al cierre de esta edicin no se ha dictado. Artculo 25, Ley de Rentas Municipales, "Se entiende por casa matriz para los efectos de este artculo, la oficina, local, o establecimiento en que funciona la gerencia de la empresa o negocio o su direccin general". Artculo 31 Ley de Rentas Municipales. Se debe hacer notar que los contribuyentes acogidos al 14 bis deben determinar su capital propio al ingreso y a la salida del sistema y no en forma permanente. Tampoco estn obligados a informarlo anualmente en el reverso del F-22.

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CAPTULO III | PARTIDAS QUE INCIDEN EN SU DETERMINACIN

a este mandato expreso, se exige que las mencionadas sociedades deban llevar contabilidad completa en moneda extranjera o en moneda nacional, entendindose dentro de este concepto la confeccin de un balance general. En cambio, respecto de la correccin monetaria de activos y pasivos, establecida en el artculo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y de donde se origina la exigencia de determinar el capital propio, el sealado artculo 41 D no dispone su aplicacin y, en consecuencia, las sociedades en referencia no se encuentran obligadas a calcularlo ni a incluirlo en su declaracin de Impuesto a la Renta42. No obstante lo anterior y en el tema de patentes municipales no se legisl y qued a la interpretacin de los tribunales, que han sealando que las sociedades deben pagar por su capital propio. En fallo de la Corte Suprema se expresa que "este tipo de sociedades no est obligada a demostrar sus rentas por contabilidad completa, lo que si bien es as, no es menos cierto que no se le ha eximido de llevar contabilidad completa, lo que permite en definitiva calcular el capital propio y la consiguiente base imponible del tributo municipal".43

CAPTULO III PARTIDAS QUE INCIDEN EN SU DETERMINACIN 1. CAPITAL PROPIO TRIBUTARIOSegn la definicin que establece la propia Ley de la Renta, podemos esquematizarlo de la siguiente forma:

TOTAL DEL ACTIVO MS Estimaciones que hayan disminuido valores del activo, no aceptadas por la LIR (p.e: Estimacin deudores incobrables) MENOS Valores intangibles, nominales transitorios y de orden que no representen inversiones efectivas. MENOS Otras deducciones: Bienes que no originen rentas gravadas en primera categora o que no correspondan al giro Mayor valor por retasacin tcnica del activo fijo Bienes de actividades sujetas a presunciones de renta. ACTIVO DEPURADO

$ $

$

$

Una vez depurado el activo, corresponde deducir el pasivo exigible, esto es, el total de las cuentas que representen obligaciones o cantidades adeudadas a terceros por la empresa a corto y largo plazo. Algunos ejemplos son:

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Oficio N 4.599 de 17.11.2005 Corte Suprema, 27.08.2008, "Lambic Chile S.A. con I. Municipalidad de Las Condes", rol 2.491-2007.

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Cuentas por Pagar Documentos por Pagar Acreedores Varios Provisiones para gratificaciones y participaciones legales o contractuales Provisiones para indemnizaciones por aos de servicios pactadas a todo evento Provisiones para participaciones de directores de sociedades annimas Impuestos retenidos Leyes sociales Dividendos no cobrados por los accionistas Acreedores a largo plazo El esquema contina como sigue:MENOS Pasivo Exigible (corto y largo plazo) Del pasivo exigible se excluyen: Provisiones para el pago de impuesto a la renta Provisiones de gastos que la ley no acepta como tales = CAPITAL PROPIO INICIAL TRIBUTARIO

1.1 Conceptos asociados a su determinacin a) Valores INTOEsta nomenclatura es un acrnimo de las iniciales de las palabras intangible, nominal, transitorio y de orden. Por mandato expreso de la ley, deben rebajarse del activo todos aquellos valores intangibles, nominales, transitorios o de orden que no representen una inversin efectiva. A continuacin daremos un breve concepto de cada uno de ellos.

a.1) Valores IntangiblesSe define un activo intangible como un activo monetario identificable sin esencia fsica y es identificable cuando: Es separable, es decir, es capaz de ser separado o dividido de la entidad y vendido, transferido, licenciado, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con un contrato, activo o pasivo respectivo. Surge de derechos contractuales y otros derechos legales irrestricto de dichos derechos que son transferibles o separables de la entidad o de otros derechos y obligaciones. 44

44

IAS 38 Activos intangibles.

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Tal es el caso de: Derechos de llaves Derechos de fabricacin Marcas Patentes Derechos de autor Concesiones Si los valores con que figuran contabilizados estos derechos representan meras estimaciones (valorizaciones financieras), es decir, cuando su adquisicin no hubiere significado para la empresa una inversin o desembolso efectivo, dichos valores deben deducirse del activo por su monto ntegro.

a.2) Valores nominalesUn ejemplo de este tipo de cuenta son las prdidas de arrastre.45

a.3) Valores transitoriosEstas cuentas se emplean para reflejar operaciones que, debido a contratos o situaciones eventuales, impiden efectuar cargos o abonos a las cuentas correspondientes que reflejaran la operacin comercial. Como su nombre lo indica (transitorias), al cesar el contrato o la eventualidad que lo motiv, se anulan de la contabilidad. Algunos ejemplos son: reclamaciones pendientes; partidas en suspenso; diferencia en caja, etc. De conformidad a la norma, deben deducirse asimismo del activo los valores transitorios que no representen inversiones efectivas, como es el caso, segn lo expresa la Circular N 100 de 1975, de los dividendos transitorios46 y de los retiros personales.

a.4) Valores de ordenLas cuentas de orden son aquellas que controlan operaciones que no alteran la naturaleza de los bienes, derechos u obligaciones de un ente. En trminos simples son aquellas cuentas cuyo nico objeto es reflejar responsabilidades u otro tipo de informacin en las empresas.47 Las cuentas de orden, al no afectar directamente la situacin financiera y resultados de una entidad, no sern cuentas de balance o de resultados, por tanto no pueden clasificarse dentro del grupo de cuentas de activo, pasivo, capital, ingresos u egresos. Algunos ejemplos son depsitos en prenda y mercancas en comisin, documentos descontados y endosados, avales otorgados, juicios pendientes y seguros contratados, acciones en garanta, contratos en curso.

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Circular N 27 de 1976, seala que las prdidas de arrastre constituyen un valor nominal que no representa una inversin efectiva. De acuerdo con las pautas fijadas por la SVS, sobre confeccin de sus estados financieros por las sociedades annimas, los dividendos provisorios acordados y declarados durante el ejercicio no figuran en el activo sino que deben presentarse rebajando la utilidad. Circular N 100 de 1975.

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Como lo seala la Direccin Nacional del SII, "estas cuentas generalmente se presentan en forma separada, pero en el balance general figuran tanto en el Activo como en el Pasivo, de tal manera que existen dos alternativas frente a esta ltima forma de presentacin: una de ellas es dejar estas cuentas tanto en el Pasivo Exigible como en el Activo, o bien, excluirlas de ambos trminos, con lo cual no producen ningn efecto en el capital propio".48

b) Otros valores que no representan inversin efectivaPor no representar una inversin efectiva, el SII ha determinado que deben rebajarse del activo, en el clculo del capital propio inicial, los saldos deudores de las cuentas particulares de los socios, las cuentas obligadas representativas o aportes por enterar.49 Igual tratamiento debe aplicarse a las cuentas "Accionistas" o "Suscriptores" cuando se trate de sociedades annimas puesto que, en este caso, el pasivo no exigible debe reflejar el capital suscrito y pagado.

c) Situacin especial de las personas naturales c.1) Bienes que no originan rentas gravadas o que no son del giroDeben excluirse de la contabilidad los bienes y deudas que no originen rentas gravadas en la primera categora o que no correspondan al giro, actividades o negociaciones de la empresa. En esta situacin se encuentran comprendidos, por ejemplo, la casa habitacin del empresario, otros bienes races que no produzcan rentas afectas al Impuesto de Primera Categora, los vehculos y otros bienes destinados al uso particular del empresario, etc., obviamente en el caso que tales bienes figuren incorporados a la contabilidad. Es importante tener presente que la excepcin en comento slo rige respecto de los contribuyentes que sean personas naturales que desarrollan una actividad comercial como empresarios unipersonales. Por consiguiente, las sociedades y dems personas jurdicas afectas a las disposiciones sobre correccin monetaria del artculo 41 estn obligadas a contabilizar y computar los bienes en referencia dentro de su capital propio. As, el SII ha sealado que: "persona natural que se constituye como una empresa individual de responsabilidad limitada, bajo el cumplimiento de las normas de la ley N 19.857, tal empresa adopta la calidad de una persona jurdica, segn lo establecido expresamente por dicho texto legal, y conforme a tal naturaleza no le es aplicable lo dispuesto en el artculo 41 N 1. Ahora bien, si la persona natural decide iniciar actividades como empresario unipersonal, sin acogerse a las normas de la ley precitada, y declara ante este organismo que su actividad o giro exclusivo sera la construccin y explotacin de obras inmobiliarias y dentro de su contabilidad tiene registrado bienes o inversiones que no originan rentas gravadas en la Primera Categora de la Ley de la Renta o que no correspondan al giro, actividades o negociaciones exclusivas a realizar como empresario individual, obviamente en tales casos le es aplicable la norma del artculo 41 N 1, atendido a que contina siendo una

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SCHNAKE ARAYA, Gabriel. Este tipo de cuentas que figuran en las sociedades de personas representan capitales, cuyo entero es diferido de acuerdo con las estipulaciones del pacto social.

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persona natural y, por lo tanto, el tipo de bienes o inversiones antes indicados deben excluirse del activo de la empresa unipersonal para los efectos de la determinacin del Capital Propio Tributario a que se refiere el artculo 41 de la ley, como ocurrira con las acciones u otros valores que posea el citado empresario individual adquiridas con su patrimonio personal o como persona natural y no como empresario individual.50

c.2) Bienes sujetos a presunciones de renta de derechoSe excluyen del activo, en el caso que se encuentren incorporados a la contabilidad, los bienes que tributen de acuerdo con presunciones de renta de derecho, entre ellos los bienes races agrcolas; y los vehculos destinados al transporte de personas o carga a que se refieren los nmeros 2 y 3 del artculo 34 bis.51

c.3) Inversiones en zona francaLos contribuyentes que tengan actividades dentro y fuera de las zonas y/o depsitos francos deben llevar contabilidad separada para demostrar los resultados. Esta debe posibilitar la aplicacin separada e integral del sistema de correccin monetaria de los activos y pasivos contemplados en el art. 41 y significa establecer en forma separada el monto del capital propio, sus aumentos y disminuciones, y de los activos y pasivos correspondientes a las actividades amparadas por la franquicia de las Zonas y Depsitos Francos.

1.2 Partidas que inciden en la determinacin del capital propio a) ActivosPor activos entendemos aquellos recursos con potencial para producir beneficios en el futuro. Podemos agregar que corresponde a todos los bienes y derechos que posee una empresa, susceptibles de ser valorados en dinero, tales como bienes races, automviles, derechos de marcas, patentes, cuentas por cobrar, entre otros.52

a.1) Pagos provisionales mensuales.Se encuentran regulados en el artculo 84 de la LIR y son pagos a cuenta de los impuestos anuales que le corresponda pagar al contribuyente, cuyo monto se determinar, por lo general, de acuerdo con el mecanismo establecido en la ley.53 Los PPM mensualmente acumulados al final del ejercicio, imputables a los impuestos de declaracin anual debern considerarse en el activo, formando parte del capital propio inicial. Por consiguiente, para los fines de establecer el capital propio inicial, la provi-

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Oficio N 1.516 de 2003. ARAYA, SCHNAKE, Gabriel. Diccionario contable tributario SII. La RAE en su acepcin N 9 agrega el elemento propiedad al sealar que es el "Conjunto de todos los bienes y derechos con valor monetario que son propiedad de una empresa, institucin o individuo, y que se reflejan en su contabilidad". MCT N 364, abril 2008, Ed. LexisNexis, pg. 169.

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sin para Impuesto a la Renta no deber ser disminuida por los pagos provisionales acumulados.54

a.2) Forman parte del capital propio los valores que el empresario o socio incorpore al giro del negocioEl amplio sentido de la expresin "valores del empresario o socio" que emplea dicha disposicin la hace comprensible de cualquier cantidad a favor de esas personas, sea que provengan de utilidades no retiradas, de prstamos otorgados por ellas a la respectiva sociedad a corto o largo plazo o sin plazo definido, de desembolsos de dinero efectuados por los socios por cuenta de la sociedad, de entregas de dinero para futuros aumentos de capital o simplemente saldos a su favor en cuenta corriente, con la nica condicin de que se hayan incorporado al giro de la empresa, es decir, que se hayan invertido en bienes de la sociedad, se hayan empleado en cancelar obligaciones de ellas o se hayan destinado a financiar gastos de explotacin.55

a.3) Aportes o derechos en sociedades de personas constituyen capital propioLas empresas que sean socias de sociedades de personas deben considerar dentro de su activo las cantidades que pueden haber entregado a la mencionada sociedad de personas como entero en arcas sociales del aporte comprometido segn escritura social, como as tambin mayores aportes, en virtud de aumentos de capital debidamente escriturados o en forma de aportes transitorios y, por lo tanto, estos valores o cantidades forman parte del Capital Propio Tributario. Tributariamente, para el aportante todos estos activos, que forman parte de su Capital Propio, tienen la calidad de reajustables segn lo establecido en el nmero 9 del artculo 41 de la Ley de la Renta.

a.4) Entrega de mercaderas o servicios como pago de aporteSi se hace una entrega de mercancas o el valor de los servicios prestados por el socio corresponde a una forma de pago o aporte de capital social el SII ha sealado que dicho aporte no es un pasivo exigible y, por tanto, debe considerarse como capital propio de la sociedad.56 Si el socio retira mercaderas u obtiene servicios de la sociedad, como retiro de utilidades, dicha operacin deber considerarse como disminucin del capital propio de la sociedad.

a.5) Cuenta particular de los socios de una sociedad de personas.En la cuenta particular de los socios se registran los retiros aportes y disminuciones de capital57, esto es, se carga por los retiros efectuados por los socios en dinero o especies,

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Circular N 100 de 1975. Oficio N 6.834 de 16.12.1977. Circular N 133 de 11.10.1977. Suplemento Tributario Operacin Renta, de 20 de marzo de 2008, pgs. 124-125.

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a cuenta de utilidades futuras de fin de ao y se abona por la cancelacin (devolucin) de los socios hacia la empresa de esos dineros, o por la liquidacin del saldo contra las utilidades del perodo. Su saldo puede ser deudor, acreedor o cuenta saldada, por ello hay que distinguir el saldo de las cuentas, si es deudor no forma parte del capital propio inicial, debiendo rebajarse del total del activo. Si su saldo es acreedor forma parte del capital inicial, debiendo considerarse como un pasivo no exigible. As lo dispone expresamente el artculo 41 N 1 al sealar que son capital propio "los valores del empresario o socio de sociedades de personas que hayan estado incorporados al giro de la empresa". De esta manera, cualquiera que sea el origen de los valores que hubieren concurrido a formar el saldo acreedor de la cuenta personal de los socios, sea que ellos provengan de utilidades no retiradas, aportes transitorios de fondos para financiar dficits operacionales, mutuos de dinero o en especies, etc., dicho saldo acreedor no debe ser rebajado del Activo en el clculo del capital propio inicial del ejercicio.

a.6) Cuentas corrientes comerciales de los socios.La cuenta corriente mercantil es un contrato bilateral y conmutativo por el cual una de las partes remite a otra o recibe de ella en propiedad cantidades de dinero u otros valores, sin aplicacin a un empleo determinado ni obligacin de tener a la orden una cantidad o un valor equivalente, pero a cargo de acreditar al remitente por sus remesas, liquidarlas en las pocas convenidas, compensarlas de una sola vez hasta la concurrencia del dbito y crdito y pagar el saldo.58 De la definicin resulta que es necesario que se trate de operaciones ligadas entre s, con un vnculo comn que impida considerarlas separadamente, de modo que al realizar esta separacin definitiva, se produzca la compensacin final, porque slo desde ese momento existir un deudor y un acreedor determinado.59 Estas cuentas pueden mantenerse con uno o ms socios en la medida que este ltimo tenga a su vez el carcter de comerciante, industrial o prestador de servicios, segn la posicin del SII. Estos saldos estn originados por derechos y obligaciones recprocas que emanan de los contratos de compraventa o de prestacin de servicios (excepto servicios personales) por lo tanto su tratamiento frente a la determinacin del Capital propio debe ser anlogo al que se otorga a las deudas u obligaciones que la empresa mantenga dentro de su giro con otros proveedores o prestadores de servicios en el mbito habitual de operaciones comerciales, siempre y cuando pueda probarse fehacientemente la efectividad de los vnculos o contratos de carcter comercial que ligan a ambos.60 Por lo tanto, en el saldo deudor que presente la cuenta corriente comercial llevada con los socios, proveniente de dichas operaciones comerciales, no se excluir del activo para el

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Artculo 602 del Cdigo de Comercio. CONTRERAS STRAUCH, Osvaldo, "Instituciones de Derecho Comercial", Ed. LexisNexis, Santiago, 2005, 2 edicin, pg. 825. Circular N 133 de 1977.

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clculo de Capital Propio Inicial. A su vez, el saldo acreedor se considerar en el carcter de pasivo exigible para el clculo del capital propio inicial; As, tambin, las deudas del socio generadas en el curso del ejercicio del movimiento comercial con la sociedad, no se considerarn como retiros o disminuciones del capital propio, y los crditos a favor del socio, generados en el curso del ejercicio del movimiento comercial con la sociedad, no se considerarn como aportes o aumentos del capital propio.

a.7) Cuenta acciones, bonos y debenturesConstituyen capital propio y se debern considerar dentro del activo y del pasivo exigible todos aquellos valores que corresponden a acciones, bonos y debentures, para la determinacin y reajuste de su capital propio.61

a.8) Inversiones efectuadas en el exteriorLas inversiones efectuadas en el exterior, ya sea en acciones, derechos sociales en sociedades de personas o en agencias o establecimientos permanentes, se considerarn como activos en moneda extranjera, para los efectos de correccin monetaria. Estas inversiones constituyen un activo para la empresa que las efecta y constituye capital propio tributario.62

a.9) Inversiones en fondos mutuos 18 quterConstituyen capital propio.63

a.10) Activos en LeasingUn "lease" es un contrato mediante el cual una persona (Lessor o arrendador), natural o jurdica, traspasa a otra (Lessee o arrendataria), el derecho a usar un bien fsico a cambio de alguna compensacin, generalmente un pago peridico y por un tiempo determinado, al trmino del cual el arrendatario tiene la opcin de comprar el bien, renovar el contrato o devolver el bien.64 El leasing es un contrato de arrendamiento y, por tanto, los bienes respectivos mientras no se ejerza la opcin de compra no forman parte del capital propio tributario. As, las cuotas de pago que emanan del contrato tampoco se consideran pasivo exigible.

a.11) Activos que completen su vida tilLos bienes fsicos del activo inmovilizado al momento en que completen su vida til y, consecuentemente, hayan sido totalmente depreciados, se registrarn en la contabilidad por un monto fijo equivalente a un peso ($ 1), valor que no quedar sometido a correccin monetaria y deber permanecer en los registros contables hasta la eliminacin total del bien motivado por la venta, castigo, retiro u otra causa. Este valor de $ 1 tiene como nica

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Circular N 12 de 1986. Circular N 52 de 1993. Circular N 10 de 1992. Boletn Tcnico N 22 del Colegio de Contadores.

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finalidad poder identificar cada bien dentro de los inventarios y balances de la respectiva empresa. Este valor no formar parte del capital propio ni ser objeto de depreciacin, es decir, su contabilidad no significar alterar los resultados finales de cada ejercicio.65

a.12) Cuenta "Depreciaciones Acumuladas"La cuenta depreciacin acumulada es complementaria de activo y refleja el desgaste que sufren los activos. Esta cuenta debe restarse del total del activo por cuanto representa una forma indirecta de registrar la depreciacin de los bienes del activo inmovilizado. Como es obvio, si esta cuenta se presenta en el Activo, disminuyendo los saldos de las respectivas cuentas representativas de los bienes amortizados, no ser necesario rebajarla en forma separada.

a.13) Depreciacin normal y acelerada.Las empresas que opten por contabilizar sus depreciaciones bajo el sistema de vida til normal y que para efectos tributarios mediante ajustes a la renta imponible utilicen el mecanismo de depreciacin acelerada, para la determinacin del capital propio inicial deben deducir la diferencia entre el valor neto contable y el valor neto tributario de dichos bienes.

a.14) Bienes recibidos en comodatoEl comodato o prstamo de uso es un contrato en que una de las partes entrega a la otra gratuitamente una especie, mueble o raz, para que haga uso de ella, y con cargo de restituir la misma especie despus de terminado el uso.66 En consecuencia, los bienes ajenos que pueda tener en comodato una empresa, no pueden ser considerados como parte integrante del capital propio de esa empresa y, por tanto, no forman parte de su activo inmovilizado para los efectos de someterlos al tratamiento de revalorizaciones y depreciaciones a que se refiere la Ley de la Renta.67 Lo anterior no obsta para que las empresas puedan efectuar en su contabilidad los registros que estimen convenientes para reflejar el resultado de las operaciones, de acuerdo con las necesidades de informacin y control que requieran en el desarrollo de sus actividades.

a.15) Retasacin tcnica o voluntaria de los Activos fijosUna retasacin implica el aumento en el valor libros de los activos. La SVS en los aos 1979 y 1988 autoriz estas revalorizaciones que tuvieron como objetivo mejorar la presen-

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Circular N 153 de 1976. Cdigo Civil, artculo 2174. Este contrato constituye un ttulo de mera tenencia gratuita que slo engendra obligaciones para el comodatario. Oficio N 5.110 de 25.11.1981

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tacin y la calidad de la informacin que mostraban los estados financieros, considerando la distorsin que, en esos momentos, reflejaban los valores contables, principalmente, de los bienes del activo fijo.68 En la actualidad no se permite registrar en estados financieros el mayor valor que se derive de nuevas retasaciones tcnicas de activos fijos y si existan retasaciones tcnicas anteriores a la dictacin del Boletn Tcnico N 54 del Colegio de Contadores, se mantendrn, sujetas a correccin monetaria y depreciacin, hasta su total extincin. Para efectos de capital propio el mayor valor por retasacin tcnica o voluntaria de los activos no constituye capital propio inicial.69

a.16) Cuenta estimacin de clientes o deudas incobrablesLa cuenta "Estimacin de Clientes Incobrables" o "Reserva Clientes Incobrables" es una cuenta complementaria de activo, creada en base a una apreciacin o estimacin del monto de las deudas dudosas que no seran cobradas en el ejercicio siguiente, produce el efecto de un cargo anticipado a prdidas por el eventual no pago de las deudas por cobrar, que no est permitido por la Ley de la Renta. Por consiguiente, esta cuenta se presenta en la columna del pasivo del balance. Al determinar el capital propio inicial, la cuenta referida no deber deducirse del activo, ya que en el ao que se contabiliza la estimacin debe sumarse a la utilidad como un ingreso ms. No obstante, las deudas realmente incobrables por las cuales se hubieren agotado prudencialmente los medios de cobro podrn considerarse como gasto en el ao en que dicha situacin se produzca. En este caso, la cuenta en referencia disminuir su saldo para el clculo del capital propio en el ejercicio siguiente.70

a.17) Aportes efectuados a Fondos MutuosEl Fondo Mutuo es un patrimonio integrado por aportes de personas naturales y jurdicas para su inversin en valores de oferta pblica y bienes que la ley permite, que administra una sociedad annima por cuenta y riesgo de los partcipes o aportantes.71 La administracin de los fondos mutuos es ejercida por sociedades annimas cuyo exclusivo objeto sea la administracin de tales fondos y las operaciones relativas al patrimonio de la sociedad administradora se contabilizan separadamente de las del Fondo. Asimismo, cuando administren ms de un Fondo, las operaciones de cada uno de ellos se contabilizan separadamente. Por tanto para los fines del capital propio los aportes que realizan los partcipes a dichos fondos, no inciden en la composicin del capital propio de las Sociedades Adminis-

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Boletn Tcnico N 54 del Colegio de Contadores, seala que las revalorizaciones descritas tuvieron el carcter de optativas, pero aquellas empresas que las llevaron a la prctica, como las no sujetas a fiscalizacin de la SVS, debieron continuar cumpliendo con todas las disposiciones contenidas en las circulares sobre las cuales basaron su retasacin. Oficio N 2.446 de 25.07.1991. Ver circular N 24 de 2008 D.L. N 1.328, de 1976, sobre Administracin de Fondos Mutuos.

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tradoras de Fondos Mutuos, debido a que se tratan de patrimonios distintos, que se administran y contabilizan en forma separada.72

a.18) Prdidas de arrastre.Las prdidas de arrastre que figuren en el activo inicial de la empresa deben excluirse para los fines de la determinacin del capital propio inicial. As lo ha expresado la Direccin Nacional del SII por circular N 27 de 1976, basndose en que dichas prdidas constituyen un valor nominal que no representa una inversin efectiva.

a.19) Gastos de organizacin y puesta en marcha.De acuerdo con el artculo 31, N 9, de la Ley de la Renta, estos gastos pueden amortizarse hasta en un lapso de seis ejercicios comerciales consecutivos. Por consiguiente, mientras figuren en la contabilidad deben considerarse dentro del capital propio inicial, salvo que tributariamente se hayan reconocido como gasto en un solo ejercicio. En tanto no se consume su amortizacin, dichos gastos constituyen un activo no monetario que debe actualizarse con abono a la cuenta "Correccin Monetaria". Lo mismo vale para cualquier otro gasto o costo pendiente a la fecha del balance que deban ser diferidos a ejercicios posteriores.

a.20) Aportes efectuados por los socios a la empresa por mandato legalLa ley73 seala que todos los haberes que entregue, a cualquier ttulo, un socio a la empresa colectiva respectiva, se consideran, tanto respecto de esta ltima como del socio mismo, aporte de capital. Ello implica que si el socio aportante tiene a su vez la calidad de contribuyente del Impuesto de Primera Categora sometido a las normas de Correccin Monetaria del artculo 41, deber considerar tales valores como una inversin de otra empresa y, por tanto, deber proceder a revalorizar dicha inversin.74 El calificativo a "cualquier ttulo", el SII lo ha interpretado como aplicable incluso a las utilidades no retiradas de ejercicios anteriores o cuando la operacin respectiva reviste la calidad de prstamo o mutuo. En tal situacin, para los fines de la aplicacin de la correccin monetaria en la empresa que ha efectuado un prstamo a otra de la cual es socia, el saldo deudor de la cuenta de activo que refleja el prstamo concedido debe tratarse como un "aporte de capital" de aquellos a que alude el N 9 del artculo 41 de la Ley de la Renta. De esta manera el SII ha interpretado que "Los prstamos que los socios efecten a las sociedades de personas a las cuales pertenecen, para los efectos tributarios, tienen la calidad de aportes de capital, quedando sujetos a las normas de correccin monetaria contenidas en los Ns. 1 inciso segundo y 9 del artculo 41 de la LIR. En los casos que por estos valores se pacten en favor del socio, reajustes, intereses o diferencias de cambio

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Oficio N 4.243 de 13.10.2006. Artculo 41 N 9 de la LIR. Circular N 158 de 1976.

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estas operaciones debern tratarse como una disminucin de capital con el fin de contrarrestar el cargo a resultado por la aplicacin de las normas legales antes mencionadas. En la devolucin del prstamo al socio prestamista, y consecuente con el tratamiento tributario indicado anteriormente, adopta la calidad de una disminucin de capital, afecta a las normas de correccin monetaria contenidas en el inciso tercero del N 1 del artculo 41 de la LIR. En el caso que por el citado valor se haya pactado en favor del socio, reajustes, intereses o diferencias de cambio, consecuente tambin con el rgimen impositivo sealado, la referida cantidad adopta la calidad de la devolucin de un prstamo propiamente tal.75 En relacin a los prstamos que los accionistas efecten a las S.A., el SII seala que no existe en la Ley de la Renta una norma que les d un tratamiento tributario especial, por lo tanto, a la luz de las referidas disposiciones, las citadas cantidades para los efectos tributarios deben tratarse como prstamos propiamente tales y recibir el mismo tratamiento que se les otorga a las deudas u obligaciones que la sociedad pueda mantener dentro de su giro con cualquier proveedor o persona que no tenga la calidad de accionista. La devolucin de las mencionadas sumas al accionista debe estar debidamente acreditada, ya que si as no fuera las citadas cantidades se considerarn prstamos efectuados por la referida sociedad al accionista y afectos a la tributacin del artculo 21. Respecto de los prstamos cuyo pago qued pendiente en la empresa por el retiro del socio o accionista de la sociedad, se seala que las citadas sumas, en el primer caso, y para los efectos tributarios, siguen considerndose un aporte de capital del socio cedente, hasta la fecha en que ste le sea devuelto y en la segunda situacin, las referidas cantidades adoptan simplemente la calidad de una deuda insoluta entre las partes contratantes.76 No obstante, en el caso que se pacten intereses, reajustes o diferencias de cambio cualquiera que sea su monto se considera una disminucin de capital propio.77

b) Pasivos asociados a gastos adeudados rechazados por la LIR b.1) ProvisionesSon aquellos cargos a resultados del ejercicio que representan estimaciones de obligaciones imputables a dicho ejercicio, como asimismo el reconocimiento de la eventual prdida en el valor segn libros de ciertos activos realizables, tales como deudores y existencias.78 Segn las IAS 37.10 "Una provisin es un pasivo sobre el que existe incertidumbre acerca de su monto o vencimiento".

b.2) Provisin Impuesto rentaEsta provisin que financieramente corresponde efectuar, no constituye pasivo desde el punto de vista tributario, de ah que el monto total constituya capital propio tributario.

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Oficio N 180 de 15.01.2001 y oficio N 2.047 de 19.07.96. Oficio N 2.047 de 19.07.1996. Circular N 42 de 1990. Boletn tcnico N 1, Colegio de Contadores.

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Esto se explica por cuanto el cargo a prdidas que se produce por esta circunstancia deber agregarse a la utilidad del balance para los fines de determinar la renta lquida imponible. De esta manera el clculo del capital propio se equipara con el de aquellos contribuyentes que no hacen provisin para impuesto a la renta. Al respecto el SII ha sealado que la provisin para impuestos a la renta debe considerarse como un pasivo no exigible, y por consiguiente, no se debe deducir de la suma total del activo para la determinacin del capital propio tributario; todo ello conforme a lo instruido mediante la Circular N 100, del ao 1975.79 Por ltimo se debe sealar que al momento de efectuarse el pago del impuesto, con cargo a la cuenta de pasivo correspondiente, se generar una disminucin del capital propio inicial por el monto total del impuesto. La razn de ello resulta fcilmente perceptible si se piensa que el monto de estos impuestos, al estar prohibida su deduccin como gasto, forma parte de la utilidad del ejercicio anterior que se consider capital propio a contar del primer da del ejercicio en que se procede a su pago.

b.3) Provisin para gratificacionesLas provisiones globales para el pago de participaciones o gratificaciones voluntarias que no impliquen un abono en cuenta a favor de los respectivos beneficiarios, no se aceptan como gasto del ejercicio en que se efecte la provisin, ni aun cuando se establezca la identidad de los beneficiarios y se alegue que su reparto se har en las condiciones del artculo 31 N 6. Por consiguiente las provisiones que no renen los requisitos y condiciones sealadas no constituyen gasto tributario, de ah que el monto total de la provisin constituir capital propio inicial. Cuando se efecte el pago de estas gratificaciones en la medida que su pago tampoco rena las condiciones para ser aceptado como gasto tributario producir una disminucin del capital propio inicial. As ocurre cuando las remuneraciones voluntarias no son pagadas a todos los trabajadores de la empresa.80

b.4) Provisin vacaciones que se cumplen el ao siguienteEn el ao que se efecta la provisin de vacaciones debe considerar como parte integrante del capital propio la suma que asciende a la provisin. El pago que se efecte al ao siguiente con cargo a esta cuenta de pasivo provoca slo una disminucin en la RLI, ya que al ao siguiente se transforma en un gasto aceptado.

b.5) Pasivos asociados a gastos aceptados por la LIRSi las provisiones corresponden a gastos adeudados al 31 de diciembre y se encuentran con la documentacin respectiva, al realizar el clculo del capital propio inicial debern ser rebajadas, en la medida que correspondan a gastos necesarios para producir renta.

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Oficio N 5.061 de 17.11.2004 CONTRERAS Y GONZLEZ, "Manual de Correccin Monetaria", Ed. Cepet, Santiago, 1997, pg. 89.

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b.6) Utilidad del ejercicioEl SII ha sealado que la utilidad de un ejercicio comercial, cuya cuanta se conoce y determina en la oportunidad en que se confecciona el balance general anual, pueda otorgrsele, respecto del mismo ejercicio, el carcter de "aumento de capital propio" que seala el artculo 41 N 1 inciso segundo no se refieren en caso alguno, a las hipotticas utilidades que estaran generndose a medida que transcurre el ejercicio comercial respectivo, ya que ellas slo tienen la calidad de tales una vez determinadas y conocidas a travs de un balance general, cuyo cierre, en la generalidad de los casos, comprende un perodo anual que coincide con el ao calendario. Es as que la Ley de la Renta no reconoce la existencia de utilidades con antelacin a dicha oportunidad de cierre y, por lo tanto, mal puede reconocerse que ellas constituyen aumentos de capital del ejercicio en que se generan. De consiguiente, las utilidades percibidas durante el ejercicio en marcha, ya sea generadas por la propia empresa o provenientes de otras sociedades, podrn ser consideradas como tales slo al trmino del perodo respectivo, es decir, al 31 de diciembre de cada ao. Mientras no se produzca el cierre del ejercicio, no puede sostenerse que tales cantidades corresponden a utilidades y, por ende, a aumentos de capital de la empresa que las obtiene o recepciona, sino que nicamente puede efectuarse tal afirmacin una vez transcurrido el tiempo que tanto el sistema tributario como las normas contables han adoptado como perodo para medir el resultado del negocio o actividad econmica.81

b.7) Anticipos de contratoDe acuerdo con lo anterior, el SII slo puede informar que para los efectos tributarios la cuenta "anticipo de contrato" constituye una cuenta de "Pasivo Transitorio", y si sta corresponde a ingreso o utilidades percibidos en forma anticipada por la empresa, esta cuenta constituye capital propio, por tanto, no debe deducirse del Total del Activo para los fines de su determinacin. En consecuencia, dicha cuenta constituye capital propio tributario a contar del 1 de enero del ao siguiente en que se percibe el anticipo.82

CAPTULO IV MTODOS PARA DETERMINARLOA continuacin presentamos los dos esquemas de determinacin del mtodo del activo y del patrimonio, aunque en la prctica se usa el mtodo del activo y como una forma de verificar los clculos aplica el mtodo del patrimonio.

1. Mtodo del activoToma como dato primario el monto del activo de la empresa

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Oficio N 3.540 de 01.09.92. Oficio N 3.797, DE 17.09.92.

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CAPTULO IV | MTODOS PARA DETERMINARLO Det Propio partir Activ ctivo Determinacin del Capital Propio Inicial a partir del Activo Se considera en primer trmino la SUMA TOTAL DEL ACTIVO ............................................. TO ACTIV CTIVO Debiendo rebajarse las siguientes partidas o valores: 1. Cuenta "Depreciaciones acumuladas" Esta cuenta de evaluacin en el caso que se mostrara en el Pasivo del Balance, debe restarse del total del Activo, por cuanto representa una forma indirecta de registrar la depreciacin de los bienes del Activo Inmovilizado .............................................................. Valores INTO 2. Valores INTO (intangibles, nominales, transitorios y de orden) que no representen inversiones efectivas, tales como: Valores a) Valores intangibles y nominales: A modo de ejemplo, se sealan algunas cuentas que pueden expresar valores estimados, producto de una apreciacin particular de los empresarios, es decir, que no corresponden a una inversin efectiva o desembolso de dinero en su adquisicin: Estimacin del derecho de llaves, de marcas, patentes de invencin, frmulas, etc. ....... Las cuentas sealadas se deducen del activo, por el monto ntegro de su valor estimado. Prdida de arrastre .................................................................................................................. Valores transitorios: b) Valores transitorios: Saldos deudores de las Cuentas Particulares del empresario individual o de socios de sociedades de personas .......................................................................................................... Dividendos Provisorios ............................................................................................................. Las cuentas sealadas que figuren en el inventario inicial del respectivo ejercicio, deben deducirse del activo por su monto total. Orden: c) Cuentas de Orden: Estas cuentas cuyo objetivo es reflejar responsabilidades u otro tipo de informacin en la contabilidad de la empresa, no inciden en la determinacin del Capital Propio. Generalmente se presentan en forma separada, pero en el balance general figuran tanto en el Activo como en el Pasivo, de tal manera que existen dos alternativas frente a esta ltima forma de presentacin, una de ellas es dejar estas cuentas tanto en el Pasivo Exigible como en el Activo, o bien excluirlas de ambos trminos, con lo cual no producen ex ningn efecto en el Capital Propio. Ejemplos de Cuentas de Orden: Activo de Orden: Letras Endosadas .................................................................................................................... Letras Descontadas ................................................................................................................. Valores recibidos en Garanta ................................................................................................. que grav Categora que 3. Bienes que no originen rentas gravadas en Primera Categora o que no correspon giro trate personas naturales. den al giro del negocio, cuando se trate de personas naturales. Deben excluirse de la Contabilidad los bienes y deudas que no originen rentas gravadas en la Primera Categora o que no correspondan al giro, actividad o negociaciones de la empresa, en tal circunstancia, dichos bienes no influirn en la determinacin del Capital Propio Inicial al no estar considerados en la respectiva contabilidad. Se recalca que esta exclusin operar slo en el caso de contribuyentes que sean personas naturales no as personas naturales, en el caso de las personas jurdicas ....................................................................................... ($....) ($....) ($....) ($....) ($....) $....

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TEMA DE COLECCIN 4. Otras Deducciones: Mayor valor por Retasacin Tcnica del Activo Fijo ............................................................. Activ ctivo ctivos Leasing, Activos en Leasing para efectos tributarios, el Leasing es un contrato de arrendamiento y, por lo tanto, los bienes respectivos mientras no se ejerza la opcin de compra no forman parte del Capital Propio Tributario de la empresa .................................................... Ajustes Tributarios: 5. Ms (menos) Ajustes Tributarios: a) Estimaciones que hayan disminuido valores de activo, no aceptadas por la Ley de la Renta, como por ejemplo: Estimaciones de deudas incobrables rebajadas de las cuentas por cobrar, clientes, deudores, letras por cobrar, etc. ................................................................................................... b) Ms (menos) ajustes contables de valores negociables (Acciones). Cuando cotizacin burstil fue menor que el valor de adquisicin corregido monetariamente de las acciones, se repone diferencia ........................................................................................................ c) Estimaciones de obsolescencia de existencias, rebajadas de mercaderas, materiaspri mas, materiales, productos terminados, etc. ........................................................................ d) Ajustes por depreciaciones acelerada y normal del activo fijo (MS - MENOS) e) Ms ajustes por gastos diferidos que se pueden reconocer optativamente desde el punto de vista tributario; tales como gastos de organizacin, gastos de puesta en marcha, etc. .................................................................................................................................... otr ajustes tributarios. tros 6. Ms (menos) otros ajustes tributarios ............................................................................ CTIVO ACTIV TOTAL ACTIVO DEPURADO ...................................................................................................... PASIV ASIVO 7. MENOS: SUMA PASIVO EXIGIBLE ...................................................................................... Formarn parte del Pasivo Exigible todas aquellas cantidades adeudadas por la empresa y cuyo pago puede ser exigido en cualquier plazo por terceros (corto y largo plazo), debiendo excluirse de dicho Pasivo los valores del empresario o socios que hayan estado incorporados al giro de la empresa, los cuales formarn parte del Capital Propio. ........... Ajustes Pasiv asivo a) Ajustes tributarios del Pasivo Exigible: Menos: Provisin Impuesto Renta ........................................................................................................ Provisiones para el pago del reajuste, intereses penales y sanciones por la mora en el pago de impuestos ..................................................................................... Provisiones para gastos que la ley no acepta como gastos, tales como vacaciones globales voluntarias, etc. ..................................................................................... Saldos acreedores de las Cuentas Particulares del empresario o socios ........................... Menos otros ajustes tributarios del Pasivo, como ser: Cuentas Obligadas en Leasing ................................................................................................ PASIVO DEPURADO .................................................................................................................. ASIVO CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO CAPITAL PROPIO INICIAL TRIBUTARIO ................................................................................... $...... ($....)

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CAPTULO V | VARIACIONES DEL CAPITAL PROPIO

2. Mtodo del patrimonioToma como dato primario el monto del patrimonio de la empresaDet Propio partir Pasiv asivo Exigible. a) Determinacin del Capital Propio Inicial a partir del Pasivo no Exigible. Al tomar este procedimiento de alternativa para lograr determinar el capital propio tributario, se toma como punto de partida el total del patrimonio, o sea capital y reservas, siguiendo como ejemplo el siguiente esquema: 1. Capital pagado .................................................................................................................. 2. Fondo Revalorizacin del Capital Propio ......................................................................... 3. Reserva por Retasacin Tcnica del Activo Fijo ............................................................. 4. Otras Reservas de Patrimonio ......................................................................................... 5. Fondo de Utilidades Retenidas ........................................................................................ 6. Utilidades del Ejercicio ...................................................................................................... SUBTO SUBTOTAL ................................................................................................................................. Menos: 7. Dividendos provisorios o retiros del empresario o socios de sociedades de personas 8. Prdidas de Arrastres ....................................................................................................... 9. Prdidas del Ejercicio ........................................................................................................ SUBTO (CAPITAL PROPIO FINANCIERO) SUBTOTAL (CAPITAL PROPIO FINANCIERO) .......................................................................... De acuerdo con lo establecido en la Circular N 239 de 29.9.82 de la S.V.S y Boletn Tcnico N 13 del Colegio de Contadores de Chile A.G., debe entenderse por "Capital Propio o Patrimonio Financiero": El valor aportado por los dueos de la empresa a ttulo de aporte de capital incluyendo las reservas reglamentarias, especiales y de utilidades retenidas. Vale decir todos aquellos saldos que conforman el rubro Capital y Reservas. AJUSTES TRIBUTARIOS: Ms (Menos) AJUSTES TRIBUTARIOS: 10. Ms: Aportes del empresario o socios incorporados al giro de la empresa bajo cualquier concepto ................................................................................................................... 11. Menos: Estimaciones de activos abonados a una cuenta de Patrimonio (Pasivo no Exigible) por concepto de derechos de llave, de marca, de patentes, frmulas, etc. . 12. Ms: Estimaciones que han disminuido la utilidad no aceptadas por la Ley de la Renta, tales como: estimacin de incobrables, de absolescencia, de existencias, etc. 13. Ms: (menos): Ajustes por depreciacin acelerada y normal del activo Fijo ................ 14. Ms: Provisin Impuesto Renta ....................................................................................... 15. Ms: Provisin para gastos no aceptados por la Ley de la Renta, como por ejemplo: por vacaciones ejercicio siguiente, gratificaciones globales voluntarias, etc. ............. 16. Menos: Mayor valor por Retasacin Tcnica del Activo Fijo .......................................... 17. MS (MENOS): Otros Ajustes tributarios ......................................................................... CAPITAL PROPIO TRIBUTARIO CAPITAL PROPIO INICIAL TRIBUTARIO ................................................................................... $.....11. ($.....) $...... ($+/-) $...... $...... ($.....) ($+/-) $ (=) ($....) ($....) ($....) ($....)

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CAPTULO V VARIACIONES DEL CAPITAL PROPIOLa revalorizacin que sufre el capital propio inicial, segn dispone la ley, presupone que el capital propio permanecer dentro de la empresa durante todo el ejercicio y que, por lo tanto, sufrir los efectos de la inflacin por todo dicho perodo.

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No obstante lo anterior, ste s puede sufrir variaciones que se traducen en aumentos o disminuciones generados durante el ejercicio que se est sometiendo a correccin monetaria, por lo que habr que revisar aquellas cuentas del libro mayor que reflejen aportes o retiros, especialmente las cuentas personales del empresario o socios. A continuacin presentamos algunos conceptos:

1. Aumentos de capital propioEs la variacin positiva del patrimonio efectivamente invertido en la empresa producida en el transcurso del respectivo ejercicio. Constituyen aumentos entre otros: a) Los nuevos aportes de capital efectuados por el empresario, socios o nuevos inversionistas. b) Las sumas o bienes entregados en cumplimiento de aportes sociales convenidos al constituirse la sociedad, pero cuyo entero se difiri para una fecha posterior. c) Las cantidades pagadas por la suscripcin de nuevas acciones emitidas por sociedades annimas. d) Los prstamos o mutuos efectuados por los socios de una sociedad de personas a sta. e) Las revalorizaciones autorizadas por leyes especiales; f) Los valores provenientes de la enajenacin de bienes que hubieren sido excluidos del capital propio por no producir rentas gravadas en primera categora o no estar destinados al giro del negocio.

2. Disminuciones de capital propioEs toda variacin negativa que experimente, en el transcurso del ejercicio correspondiente, el patrimonio efectivamente invertido en la empresa. Tambin tienen el carcter de disminuciones de capital "toda cantidad que se invierta en bienes o derechos que la ley excluya del capital propio". En esta situacin se encuentran las siguientes sumas: a) Las utilizadas por contribuyentes que sean personas naturales en la adquisicin de bienes que no originen rentas gravadas en la primera categora; b) Las invertidas por los mismos contribuyentes en la compra de bienes que no correspondan al giro, actividades o negociaciones de la empresa; c) Desembolsos que la Ley de la Renta rechaza como gastos. En este punto se encuentran los sealados en la circular N 158 de 1976: Impuestos de la Ley de la Renta; Contribuciones de bienes races; Remuneraciones pagadas a los principales accionistas y otras personas con haberes de importancia en la empresa, en aquella parte que el SII califique de excesiva; Gastos financieros que incidan en la adquisicin, mantencin o reparacin de bienes que no produzcan rentas gravadas en la primera categora;

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CAPTULO VI | NORMAS DE ADMINISTRACIN

Remuneraciones pagadas al cnyuge y a los hijos menores de 18 aos del empresario o socios de sociedades de personas; Donaciones efectuadas con fines distintos a los mencionados en el nmero 7 del artculo 31 o que superen el lmite mximo permitido, etc. Todas es

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