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CAPITULO IV

RESULTADOS DE LA INVESTIACION

Una vez organizados los datos, se procede al análisis e interpretación de

éstos, en concordancia con las unidades de análisis.

1. ELEMENTOS CONTENIDOS EN EL ARTÍCULO 2 DE LA LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA (2007) RELATIVOS A LA RENTA MUNDIAL.

Según se refleja en el artículo 133 de la Constitución de la Republica

Bolivariana de Venezuela (1999), toda persona tiene deber de coadyuvar a

los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones

que establezca la Ley, y los cuales son fuente importante de ingresos

necesarios para el desarrollo del país.

De lo anterior, se evidencia que toda persona tiene como deber contribuir,

asistir o ayudar a los gastos públicos, lo cual el Estado lo establece mediante

el pago de impuestos, tasas y contribuciones, que conforman el sistema

tributario Venezolano, entre ello se encuentra el Impuesto Sobre la Renta, el

cual se ha convertido en una de las fuentes que aporta recursos para la

evolución del país, estimulando la iniciativa privada mediante incentivos

fiscales a razón de su importancia para el desarrollo de la vida

100

nacional.

Ahora bien, la definición legal del Impuesto Sobre La Renta se estableció

desde 1943, desde entonces se establece que, los enriquecimientos anuales,

una vez deducidos los costos y los gastos, disponibles, obtenidos en dinero o

en especie (mercancías), causarán impuestos según las normas o

condiciones establecidas en la Ley.

De lo anterior la autora de la presente investigación resalta, que según lo

dispuesto en la norma, el Impuesto Sobre la Renta tiene como origen, objeto

y base de cálculo todos los ingresos, beneficios económicos o riquezas, una

vez descontados los costos y gastos, percibidos por el contribuyente en el

año fiscal, además dicho resultado debe estar disponible en dinero o especie.

Asimismo, el articulo 1 de la mencionada Ley (2007) establece que toda

persona o ente, con capacidad para adquirir derechos y contraer

obligaciones, que permanezca en el país, a través de un lugar conocido

como domicilio o establecimiento mercantil en la República Bolivariana de

Venezuela, debe cumplir con la obligación de pagar impuestos sobre sus

ingresos, sea cual sea su procedencia, sea que la razón o el origen de dichos

ingresos o riquezas estén ubicados en el interior del territorio nacional o

en el exterior del mismo.

De lo anteriormente establecido, en el Impuesto Sobre la Renta toda

persona natural o jurídica que este domiciliada o establecida dentro del

territorio nacional debe cumplir con la obligación, contribuir con las cargas

públicas para el desarrollo económico del país, bien sea que sus ingresos

101

estén ubicados dentro o fuera del territorio nacional.

Las personas naturales o jurídicas con capacidad para adquirir derechos y

contraer obligaciones, que no permanezcan en el país, a través de un lugar

conocido como el domicilio, residencia o establecimiento mercantil en la

Republica Bolivariana de Venezuela, estarán obligadas a pagar los

impuestos contemplados en la Ley, siempre que la razón o el origen de sus

fortunas o riquezas estén o sucedan dentro del territorio nacional, aunque en

el tiempo que sucedan no posean casa de comercio, tienda o lugar

permanente en la Republica Bolivariana de Venezuela.

Por otra parte se plantea, que en el caso de las personas naturales o

jurídicas no residentes o no domiciliadas dentro del territorio nacional están

obligadas a pagar el impuesto siempre que el origen o la razón de sus

riquezas estén o sucedan dentro de la Republica Bolivariana de Venezuela,

aunque al momento de su ocurrencia no posean un establecimiento

permanente o base fija en el país.

Las personas naturales o jurídicas con capacidad para contraer

obligaciones en algún país extranjero que posea un lugar conocido como

domicilio o establecimiento dentro del territorio nacional, cumplirá con la

obligación de pagar impuestos únicamente por los ingresos de procedencia

nacional o extranjera aplicables a dicha casa de comercio o establecimiento

permanente.

Al igual que el caso anterior, la autora enfatiza que las personas naturales

o jurídicas, domiciliadas en el extranjero que tengan un establecimiento

102

permanente, base fija, casa matriz o sucursal dentro del territorio nacional,

cumplirán con la obligación de pagar impuesto sobre sus rentas únicamente

de origen nacional o las de fuente extranjera que sean aplicables a dicho

establecimiento.

De una misma manera y desde un punto de vista más simple, Ruiz (2004)

lo define como un impuesto que grava la renta, es decir, la ganancia que

produce una inversión o rentabilidad del capital, entendiéndose por renta la

base imponible del mismo.

De lo anterior, queda claro que el Impuesto Sobre la Renta es el impuesto

que grava la renta o beneficio del contribuyente.

Por otra parte, Sanmiguel (2006) lo define como el gravamen directo que

se expresa como una participación o porcentaje del ingreso personal

disponible que perciben los contribuyentes.

Como se evidencia, Ruiz (2004) y Sanmiguel (2006) coinciden en que el

Impuesto Sobre la Renta grava los enriquecimientos del contribuyente a

través de un porcentaje representado por la base imponible.

En el mismo orden de ideas, Izasa (2005) agrega que el Impuesto Sobre

la Renta puede ser producto del trabajo bajo relación de dependencia o por

el ejercicio de una profesión liberal, los enriquecimientos provenientes de la

cesión del uso o goce de bienes muebles o inmuebles, incluidos los

derivados de regalías y dividendos.

Según la norma y la opinión de los mencionados autores, se define el

Impuesto Sobre la Renta, al impuesto que grava la renta del contribuyente,

103

es decir, todos los ingresos luego de restar los costos y deducciones

permitida por la Ley, sea cual sea su actividad económica.

Dicho impuesto se aplicará a las personas naturales o jurídicas,

domiciliadas en el país, sea cual sea la ubicación de sus enriquecimientos, al

igual que las personas naturales o jurídicas no domiciliadas en el país,

siempre y cuando posean dentro del territorio nacional un establecimiento o

fuente de enriquecimiento .

Ahora bien, es importante resaltar ciertas características del Impuesto

Sobre la Renta. En este sentido Candal (2005) nos menciona que el mismo

es un impuesto directo , pues se recauda de manera periódica del

contribuyente. Lo que concuerda con Ossorio (2006) quien define el impuesto

directo como el establecido de manera inmediata sobre las personas o los

bienes.

Asimismo, se considera un impuesto personal ya que el mismo recae

sobre la capacidad económica del contribuyente, además de ser un impuesto

progresivo dado que a medida que aumenta la riqueza del contribuyente

aumenta el valor del impuesto, sin dejar de atender lo establecido en el

articulo 316 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela

(1999), el cual señala que el sistema tributario procurara la justa distribución

de las cargas públicas, de acuerdo a la capacidad económica del

contribuyente.

De lo anterior se evidencia que Candal (2005) resalta que el Impuesto

Sobre la Renta es un impuesto personal, que se recauda periódicamente del

104

contribuyente, tomando en cuenta su capacidad económica, afirmando de la

misma manera Ossorio (2006) que los impuestos directo son los que gravan

directamente los enriquecimientos del contribuyente.

Sin embrago, Ruiz (2004) agrega que este impuesto se caracteriza, por

permitir la globalización de los enriquecimientos, además de ser un impuesto

nacional y no estadal, ni municipal, por cuanto la Ley de Impuesto Sobre la

Renta tiene aplicación en todo el territorio nacional y no grava los pequeños

enriquecimientos de las personas naturales, como lo refleja el articulo 79 de

dicha Ley, aclara que las personas naturales domiciliadas en el país que

obtengan un enriquecimiento global neto anual superior a mil unidades

tributarias (1.000 U.T) deberán presentar declaración de rentas.

Luego de las argumentaciones anteriores la autora resalta , que el

Impuesto Sobre la Renta se caracteriza por ser un impuesto directo ya que

grava de manera directa los enriquecimiento del sujeto pasivo,

independientemente de cual sea su actividad económica y es un impuesto de

competencia nacional.

Además, de ser un impuesto progresivo, pues el impuesto o tributo a

pagar, crece a medida que el valor de la riqueza a gravar aumenta, dejando

en evidencia su cumplimiento con el principio tributario de progresividad, el

cual busca la igualdad o uniformidad en las cargas públicas según la

capacidad económica del contribuyente.

Sin embargo, este impuesto no grava los pequeños enriquecimiento de

las personas naturales, ya que se encuentra limitado por la Ley de Impuesto

105

Sobre la Renta (2007) en su articulo 79, el cual establece que las personas

naturales residentes o establecidas en el país que obtengan un

enriquecimiento global neto, es decir, la suma de todos los ingresos menos

los costos y los gastos en el transcurso de un año, que sea superior a mil

unidades tributarias (1.000 U.T) deberán declararlos en los plazos y formas

que establezca la norma.

Además, de ser un impuesto que globaliza los enriquecimientos, lo cual se

considera su característica más importante, pues permite la totalización de

las riquezas, aún cuando, el contribuyente realice diversas actividades en

sectores diferentes.

Ahora bien, es importante mencionar algunos elementos que conforman el

Impuesto Sobre la Renta son todos aquellos que establece el Código

Orgánico Tributario (2001) de forma general para los tributos, entre ellos, el

sujeto activo que según el artículo 18 de la mencionada norma (2001) es el

ente público acreedor del tributo, asimismo, Moya (2003) expone que es un

ente público con capacidad para crear normas jurídicas tributarias.

Por otra parte, Calvo (2003) a la autoridad que tiene la facultad de crear y

regular un determinado impuesto.

De lo anterior la autora concuerda con Calvo quien amplia y detalla de

manera más sencilla, lo establecido en la Ley, es decir, el sujeto activo es el

organismo o autoridad con facultades de crear, regular y hacerse acreedor

de dicho tributo.

Sin embrago, que de acuerdo con el Código Orgánico Tributario (2001) en

106

su artículo 19 el sujeto pasivo es el obligado al cumplimiento de las

prestaciones tributarias.

En el caso del Impuesto Sobre la Renta se encuentra en el artículo

primero de dicha Ley (2007), el sujeto pasivo es toda persona natural o

jurídica, residente o domiciliada en Venezuela, así las personas naturales o

jurídicas no residentes o no domiciliadas en país con ingresos que tengan su

origen en el territorio nacional.

De lo anterior se observa que para existir la relación tributaria, deben

estar dos sujetos involucrados, en este caso el Estado u otra autoridad,

acreedora del tributo y el contribuyente o sujeto pasivo obligado al

cumplimiento del pago del impuesto.

Ahora bien, otro de los elementos es el hecho imponible, en este sentido

el Código Orgánico Tributario (2001) en su artículo 36 lo define como el

presupuesto establecido por la Ley para tipificar o normalizar el tributo, y

cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.

Asimismo, Moya (2003) expresa que es el presupuesto establecido en la

Ley para tipificar el tributo.

Sin embargo, Rodríguez (2008) lo define como toda actividad que da

nacimiento a la obligación tributaria del contribuyente frente al Estado.

Luego de las observaciones anteriores, se entiende como hecho

imponible a las operaciones generadas por cualquier actividad económica

que toda persona natural o jurídica realice dentro o fuera del país.

Como último elemento se encuentra la base imponible, que según Moya

107

(2003), es el cálculo constituido por una suma de dinero en términos

monetarios, el cual se convierte en la base de medición del tributo.

Sin embargo, Sanmiguel (2006) la define como la que mide alguna

dimensión económica del hecho imponible, del mismo modo para Calvo

(2003) es aquella dimensión establecida en la Ley que expresa la medición

del hecho imponible.

De las observaciones anteriores la autora concuerda con Moya y la define

como el valor numérico sobre el cual se aplica la alícuota del impuesto, en el

caso del Impuesto Sobre la Renta está representada por el ingreso neto del

contribuyente, descontadas las deducciones permitidas por la norma.

Como se ha podido observar, la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007)

en su primer artículo establece que toda persona natural o jurídica, residente

o domiciliada en el país, pagara impuestos sobre sus rentas de cualquier

origen, sea que la causa o la fuente de ingresos se encuentre dentro o fuera

del territorio nacional.

En este sentido, el Código Orgánico Tributario (2001) señala en el artículo

30 que se consideran domiciliados en el territorio nacional para los efectos

tributarios:

1) Las personas naturales que se encuentren en el territorio nacional por

un periodo continuo o discontinuo de más de ciento ochenta y tres días en un

año calendario, o el año inmediatamente anterior al del ejercicio al cual

corresponda la determinación del tributo.

2) Las personas naturales que hayan establecido su residencia dentro

108

del territorio nacional. Salvo que en el año calendario permanezcan en otro

país por un periodo continuo o discontinuo de más de ciento ochenta y tres

días y certifique haber adquirido la residencia para efectos fiscales en dicho

país.

3) Los venezolanos que desempeñen en el extranjero funciones de

representación o cargos oficiales de la republica, los estados, municipios o

entidades funcionalmente descentralizadas, y que perciban algún tipo de

remuneración de dichos entes públicos.

4) Las personas jurídicas constituidas o domiciliadas en el territorio

nacional, conforme a las leyes respectivas.

De lo establecido en la norma, las personas naturales y jurídicas

domiciliadas en el exterior, se consideran domiciliadas en el país cuando han

permanecido en el territorio nacional por un periodo continuo o discontinuo

de más de ciento ochenta y tres días, o en su defecto, que posea un

establecimiento permanente o base fija de negocios para realizar

operaciones en Venezuela.

Por otra parte, la mencionada Ley en su artículo 32 dispone que a los

efectos Tributarios y de la práctica de las actuaciones de la Administración

Tributaria se tendrá como domicilio de las personas jurídicas y demás entes

colectivos en Venezuela:

1) El lugar donde se encuentre su dirección o administración efectiva.

2) El lugar o centro principal donde ejerza su actividad, en el caso que no

de a conocer su dirección o administración.

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3) El lugar donde suceda el hecho imponible o se origine el nacimiento

de la obligación, en caso de no poder emplearse las reglas anteriores.

4) El que elija la administración tributaria, en caso de existir más de un

domicilio según lo establecido en el presente artículo, o sea imposible

determinarlo conforme a las reglas anteriormente mencionadas.

Ahora bien, con base a lo expuesto la autora expresa, que las personas

naturales o jurídicas, residentes o domiciliadas en el país, es decir, toda

persona que halla permanecido en el territorio nacional por un periodo

continuo o discontinuo de mas de ciento ochenta y tres días, o en su defecto,

que posea un establecimiento permanente o base fija de negocios para

realizar operaciones en Venezuela, teniendo en cuenta que el domicilio fiscal

no es mas que el lugar determinado, una dirección concreta, con la finalidad

de facilitar la gestión de fiscalización y control por parte de la Administración

Tributaria.

Pagaran impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea la causa, es

decir, aquella circunstancia que da origen a la renta, o la fuente, que es la

localidad donde se origina el enriquecimiento, se encuentre dentro o fuera del

territorio nacional.

Por otra parte, según Evans (2003) el criterio de territorialidad es usado

en mayor o menor grado por todos los países del mundo, como es el caso de

Venezuela, para gravar los enriquecimientos que se producen en su territorio,

por la sencillez del sistema con el paso de los años, este resultaba el más

útil, conveniente y de mejor administración.

110

En el contexto expuesto la investigadora opina al respecto, que la renta

mundial se refiere a la unión del aspecto espacial y económico del hecho

imponible del impuesto sobre la renta, donde el domicilio fiscal no es más

que un lugar determinado, una dirección concreta, con la finalidad de facilitar

la gestión de fiscalización y control por parte de la Administración Tributaria.

Ahora bien, según lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley de Impuestos

Sobre la Renta (2007) son enriquecimientos netos los incrementos de

patrimonio, que resulten después de restar de los ingresos brutos, es decir,

todo lo que obtenga el contribuyente por cualquier concepto (venta de bienes

o prestación de servicios, entre otros), los costos y deducciones permitidos

en la Ley, sin prejuicio, respecto del enriquecimiento neto de fuente territorial,

del ajuste por inflación previsto en esta Ley.

Asimismo, para la determinación del enriquecimiento neto de fuente

extranjera se aplicaran las normas mencionadas anteriormente, es decir, que

se aplicará el mismo tratamiento para ambos enriquecimientos.

En este sentido, la determinación de la base imponible para el cálculo del

impuesto será el resultado de sumar el enriquecimiento neto de fuente

territorial al enriquecimiento neto de fuente extraterritorial, dejando claro que

no serán admitidas las perdidas de fuente extraterritorial al enriquecimiento o

perdida que resulte de las operaciones que generen enriquecimiento dentro

del territorio nacional.

De la presente norma la autora observa, que se adopta el principio de

renta mundial, ya que la base del impuesto serán las rentas obtenida por los

111

contribuyentes residentes o domiciliados en el territorio Venezolano, con

independencia del lugar donde se hubiera originado tal renta.

Quedando claro además, que la base imponible del tributo resulta del

calculo del enriquecimiento neto de forma separada, en la que por una parte,

se determina los ingresos brutos, los costos y las deducciones vinculadas

con el territorio nacional y por la otra, los ingresos brutos, los costos y las

deducciones de origen extraterritorial, según lo establecido en la Ley.

Con este sistema se busca la transparencia de la relación entre la

Administración y sus administrados, así como también se espera aumentar la

recaudación ya que ahora estarán sujetos al pago del impuesto un mayor

número de contribuyentes que tendrán que declarar sobres sus ingresos

territoriales y extraterritoriales

Ahora bien, el Estado venezolano tiene el derecho a gravar todos los

enriquecimientos que se hayan generado dentro de su territorio producto de

cualquier actividad económica, independientemente de cualquier otro

elemento que haya estado involucrado en la obtención de dicha renta, estos

elementos son factores de conexión entre el Estado y el contribuyente, los

cuales son definidos por Homez (2003) de la siguiente manera:

- Factor de territorialidad: Según el mencionado autor, es cuando un

Estado tiene la autoridad, de gravar todos los enriquecimientos que ocurran

dentro de su territorio o jurisdicción. Asimismo, lo afirma el artículo 6 de la

Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007) el cual resalta que son

enriquecimientos los obtenidos de actividades económicas realizadas en el

112

país, cuando alguna de las causas que lo origina ocurra dentro del territorio

nacional, independientemente de la actividad que se realice.

En este sentido la autora concluye, que independientemente de otros

factores ejercidos por el sujeto pasivo para la obtención de su

enriquecimiento, el solo hecho de haberse iniciado, generado o producido

dicho enriquecimiento en el territorio nacional, ya es un elemento o

circunstancia natural para determinar que el Estado tiene derecho a gravar

tal enriquecimiento.

- Factor de nacionalidad: Sobre esto Homez (2003) explica que este factor

es el vinculo que une a los ciudadanos con determinado Estado o bien,

porque ha nacido dentro del territorio o porque algunos de sus ascendientes

son titulares de ese derecho.

De lo anterior se evidencia, que este factor es el que relaciona el

contribuyente con el país en el cual nació, o por ser este el país de sus

ascendentes, lo cual lo hace responsable de contribuir con las cargas

publicas del país en cuestión.

- Factor de domiciliación o residencia: Es definido por el mencionado

autor, como el factor que tiene que ver con el sitio en el cual los ciudadanos

han seleccionado para residir o bien el tiempo que posee dentro del territorio

de un determinado país.

De lo antes expuesto, la autora considera de suma importancia el factor

de territorialidad que demarca la potestad del Estado de gravar los

enriquecimientos provenientes de cualquier actividad económica de su

113

territorio. Además, el de domiciliación o residencia, es cuando un ciudadano

ha permanecido en el territorio nacional por un periodo continuo o

discontinuo de más de ciento ochenta y tres días, o que posea un

establecimiento permanente de negocios para realizar operaciones en

Venezuela, o simplemente el sitio seleccionado por el contribuyente para

residir.

Sin embargo, según la autora el factor de nacionalidad es el que relaciona

el contribuyente con el país en el cual nació, lo que lo hace responsable de

contribuir con las cargas publicas del país. Aun cuando es un factor utilizada

por muy escasos países como un factor vinculante a los efectos del Impuesto

Sobre la Renta, tal vez porque es muy frecuente la titularidad de dos o más

nacionalidades.

Como se ha podido observar, el principio de renta mundial, del domicilio, o

de residencia, crea una dependencia entre la potestad tributaria del Estado y

la existencia de una vinculación entre los dos elementos, que permitan

identificar como residente a la persona o a la entidad establecida dentro del

territorio nacional, donde la renta del contribuyente residente será sometida

en su totalidad a la imposición del Estado.

Así mismo, este sistema de rentas mundiales se basa en que todas las

personas naturales o jurídicas residentes o domiciliadas en el territorio

nacional, pagaran impuestos sobre sus rentas o riquezas de cualquier origen,

independientemente de su fuente, además de las personas naturales o

jurídicas así como las no domiciliadas dentro del territorio nacional pero que

114

tengan un establecimiento permanente o base fija dentro del país.

La implementación de un sistema tributario de renta mundial, según la

autora, origina en la mayoría de los casos, un problema de doble tributación

internacional debido a la superposición de poderes tributarios, y a la

adopción por parte de los países de diferentes criterios de sujeción fiscal o de

interpretaciones distintas, en cuanto al origen económico de una renta, por

estas razones Venezuela ha firmado convenios internacionales para evitar la

doble imposición, generalmente basados en el modelo de tratados de la

Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE).

En tal sentido la investigadora enfatiza, que la importancia de éste

sistema de rentas mundiales radica en que a través de la aplicación del

mismo, se capta la totalidad de la renta del contribuyente, cualquiera sea la

ubicación geográfica de su fuente, con la cual es más precisa tomando en

cuenta su capacidad de contribuir con el gasto público, asegurando una

menor distorsión en las decisiones de ubicación del capital y elevando el

nivel de recaudación pues se invierte tanto dentro como fuera del país.

Así mismo, la aplicación de este sistema de rentas mundiales para los

contribuyentes en lo que respecta a su determinación, se presentan una serie

de especificaciones que deben ser tomadas en cuenta para el cálculo de sus

fuentes nacionales y extranjeras, como son su acreditación, los costos y

deducciones que pueden ser tomados en cuenta en el mismo.

Es por ello que la Ley exige que los contribuyentes lleven un mayor

control contable sobre sus ingresos, costos y gastos, tanto de origen nacional

115

como extranjero.

Ahora bien, el articulo 2 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007)

dispone que toda persona natural o jurídica, residente o domiciliada dentro

del territorio nacional, así como las personas naturales o jurídicas

domiciliadas o residenciadas en el extranjero que tengan establecimiento

permanente, casa matriz, sucursal o una base fija en el país, podrán abonar

al impuesto que de acuerdo con la Ley les corresponde pagar, al Impuesto

Sobre la Renta que hayan pagado en el extranjero por los enriquecimientos

de fuente extraterritorial por los cuales estén obligados al pago de impuesto

en los términos y condiciones que establezca la Ley.

De lo antes señalado, se percibe que la norma, en lo relativo a la renta

mundial, permite acreditar el impuesto pagado en el extranjero por los

enriquecimientos de fuente extraterritorial, contra el impuesto pagado en el

territorio nacional, una vez que estos correspondan al gravamen de hechos

imponibles al Impuesto Sobre la Renta en Venezuela.

Según el mencionado artículo, se considera Impuesto Sobre la Renta al

que grava la totalidad de la renta, riquezas o los elementos de renta,

incluidos los impuestos sobre las ganancias provenientes de la enajenación

o venta de bienes muebles o inmuebles, los sueldos y salarios, así como los

impuestos sobre las plusvalías. En caso de duda, la Administración

Tributaria deberá determinar la naturaleza del impuesto acreditable.

El monto del impuesto acreditable, proveniente de fuentes extranjeras, no

podrá exceder a la cantidad que resulte de aplicar las tarifas que establezca

116

la Ley al total del enriquecimiento neto global del ejercicio que se trate, en la

proporción que el enriquecimiento neto de fuente extranjera represente del

total de dicho enriquecimiento neto global, es decir, el monto del impuesto

acreditable, no podrá exceder del Impuesto Sobre la Renta que hubiese

correspondido pagar en la Republica Bolivariana de Venezuela por estos

enriquecimientos.

De lo anterior se evidencia, que se debe tomar en cuanta que el

impuesto acreditable de acuerdo a su proporcionalidad con el

enriquecimiento neto global, el cual no podrá exceder de las condiciones

establecidas en la Ley para el cálculo del impuesto o no podrá exceder del

Impuesto Sobre la Renta que corresponda pagar en Venezuela.

Asimismo, la norma deja claro que para la determinación del monto del

impuesto efectivamente pagado en el extranjero acreditable ya antes

mencionado, deberá aplicarse el tipo de cambio vigente para el momento en

que se produzca el pago del impuesto en el extranjero, calculado según lo

establecido en la Ley del Banco Central de Venezuela.

Al respecto la autora concluye que en cualquier caso, el impuesto pagado

en el extranjero, acreditable en los términos establecidos será objeto de

conversión a moneda nacional tomando como base de cálculo, el tipo de

cambio oficial vigente para el momento en que se produjo el pago del

impuesto en el extranjero.

Es evidente, que la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007) incorpora el

gravamen a las rentas de fuente extranjera, para regirse por un sistema de

117

renta mundial, donde estableció la modalidad de acreditación para neutralizar

cualquier posible efecto negativo que pudiera originar un problema de doble

tributación internacional.

Es decir, que al aplicar este método, se rebajan del impuesto a pagar en

Venezuela, los impuestos pagados en el extranjero sobre las rentas

extraterritoriales, las cuales han sido incluidas en la base imponible. De este

modo, los contribuyentes domiciliados o residentes en Venezuela, deben

reportar cualquier ingreso obtenido dentro y fuera del país, resultando justo

que el impuesto pagado en el exterior se tome en consideración para medir

la carga impositiva.

2. CONDICIONES ESTABLECIDAS EN LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA (2007) PARA LA DEDUCIBILIDAD DEL GASTO Los gastos son conocidos ya como las erogaciones o desembolsos

necesarios para el desarrollo de cualquier actividad económica.

Según Catacora (2009) los gastos representan desembolsos, erogaciones

de efectivo o disminución del valor de algún activo, que no se ven

relacionados directamente con el nivel de ingresos operacionales de una

empresa y que independientemente de dichos ingresos, son necesarios para

mantener las operaciones del negocio.

De lo anterior se evidencia que los gastos son todas aquellas erogaciones

necesarias para el desarrollo operativo de cualquier actividad económica que

se realice con el fin de obtener un enriquecimiento o beneficio económico.

118

Por otra parte, Ossorio (2006) los define como desembolsos monetarios

destinados a la adquisición de cosas, a la remuneración de servicios o la

conservación de bienes y valores.

De la definición de ambos autores y haciendo énfasis en Ossorio, la

autora aporta que es importante diferenciar los costos de los gastos,

tomando en cuenta que un costo es el desembolso que se registra en su

totalidad como un activo, el cual se convierte en un gasto cuando rinde sus

beneficios y que los gastos son erogaciones que se relacionan de manera

indirecta con la generación de los ingresos, sin dejar de lado la necesidad de

ellos para el desarrollo operativo de la empresa.

Asimismo, lo afirma Luque (2003) quien define los gastos como

todos aquellos hechos que disminuyen el capital o patrimonio neto de la

empresa o las actividades que la misma realice.

Sin embargo, Ruiz (2004) resalta que desde el punto de vista fiscal un

contribuyente solo puede deducir de la renta bruta los gastos que permitan la

Ley de Impuesto Sobre la Renta y su Reglamento para obtener la ganancia

neta de un ejercicio fiscal.

De lo anterior la autora concuerda con lo definido por Ruiz, ya que es

parte importante en cuanto a la definición de los gastos, concluyendo así que

los mismos son todas las erogaciones o desembolsos incurridos por el

contribuyente durante un ejercicio económico, los cuales deben rebajarse de

la renta bruta para obtener el enriquecimiento o la ganancia neta de dicho

ejercicio gravable.

119

Una vez aclarada la definición de gastos, es importante mencionar que los

mismos están compuestos por dos grandes grupos, los gastos de ventas y

los gastos de administración y generales.

Según Luque (2003) los gastos de ventas, son los que están relacionados

de manera directa con las actividades de venta y los cuales deben ser

proporcionales con el volumen de las mismas. Entre ellos se encuentran los

gastos de propaganda, sueldos, comisiones a vendedores, gastos de

embalaje, transporte, entre otros según el tipo de actividad. Asimismo,

Catacora (2009) los define como todos aque llos desembolsos que son

necesarios para llevar a cabo las actividades de ventas.

Ambos autores coinciden en que los gastos de ventas, los cuales se

explican por si solos, son todos los relacionados directamente con el área de

ventas, entre ellos se encuentran los sueldo y comisiones a vendedores,

gastos de papelería de dicho departamento, publicidad, embalaje, transporte

y cualquier otro relacionado con el proceso de generación de las ventas.

Por otra parte, se encuentran los gastos de administración y generales,

que según Luque (2003), son todos aquellos gastos que a pesar de ser

necesarios para poder desarrollar las actividades de la empresa, no se

encuentran directamente relacionados con las ventas. Del mismo modo,

Catacora (2009) los defines como los gastos relacionados con el negocio

desde el punto de vista de su administración y operación.

De lo anterior, se evidencia que ambos autores concuerdan con que los

gastos administrativos y generales son todas las erogaciones o desembolsos

120

de tipo general, necesarios para la administración del negocio, entre ellos se

encuentran los sueldos del personal administrativo, honorarios profesionales,

papelería, gastos de mantenimiento, entre otros, necesarios para las

operaciones administrativas de una empresa.

De las observaciones anteriores, la autora coincide en que los gastos

pueden ser de ventas y administrativos o generales, ambos necesarios para

la producción o ejecución de una actividad económica, aunque el primero de

ellos guarda relación directa con la venta o prestación del servicio según sea

el caso, a diferencia de los gastos administrativos y generales, lo cuales se

realizan por cualquier gasto en la parte operativa de la administración del

negocio, tomando en cuenta que dichas erogaciones se rebajan de la renta

bruta para obtener el enriquecimiento neto global en un ejercicio económico.

Ahora bien, para que dichos gastos sean deducibles como tal, deben

cumplir con una serie de requisitos y limitaciones establecidos en la Ley.

En este sentido, la Ley del Impuesto Sobre la Renta (2007), en el

encabezamiento de su articulo 27 establece los requisitos que deben

cumplirse para que un gasto sea deducible en la determinación de la renta,

los cuales deberán corresponder a egresos causados, no imputables al

costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el

enriquecimiento.

De los anterior se evidencia, que es indispensable que cada contribuyente

conozca de manera clara todas estas condiciones, pues de lo contrario

formularía su declaración de rentas de manera errada, corriendo el riesgo de

121

pagar mas impuesto de el debido o de caer en sanciones por parte de la

Administración Tributaria.

Según Candal (2005), las deducciones son ciertas y determinados gastos

o egresos que la Ley permite restar de la renta bruta para obtener la renta

neta fiscal y para que estos puedan deducibles deben cumplir con una serie

de requisitos que la Ley establece.

De lo definido anteriormente, se entiende por deducciones a los gastos o

egresos que cumplen con las condiciones establecidas por la Ley de

Impuesto Sobre la Renta (2007) para ser retados de la renta bruta y así

obtener la renta neta fiscal del contribuyente.

Asimismo, el autor desarrolla por separado la definición de cada condición

que establece la Ley del Impuesto Sobre la Renta (2007), la cuales son la

causalidad del gasto, que estos no sean imputables al costo, que sean

normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el

enriquecimiento.

En este sentido Candal (2005) opina que la actual Ley a diferencia de las

anteriores no exige que el gasto sea realmente pagado para ser deducible,

es suficiente con que se haya causado, es decir, se haya incurrido a la

deducción del mismo, aun cuando ese gasto no se haya pagado realmente

en el ejercicio correspondiente .

En el mismo orden de ideas, Sánchez (2008) considera, que el gasto se

considera causado desde el momento en el cual se realiza la operación que

lo produce, salvo que para ser deducible deba estar pagado.

122

Lo cual esta relacionado con la disponibilidad del enriquecimiento del

contribuyente, ya que si el enriquecimiento es disponible en el momento en

que se causa, podrán descontarse todos los costos y gastos, aunque no

hayan sido cobrados, salvo los que la Ley exija que estén pagados.

En este sentido es importante resaltar lo que nos establece la Ley del

Impuesto Sobre la Renta (2007) en su artículo 32, el cual señala que las

deducciones mencionadas autorizadas por la norma deberán corresponder a

egresos causados durante el año gravable, cuando correspondan a ingresos

disponibles para la oportunidad de realizarse la operación.

Cuando se trate de ingresos que se consideren disponibles en la

oportunidad de su pago, conforme a lo dispuesto en el artículo 5 de la

mencionada norma, las respectivas deducciones deberán corresponder a

egresos efectivamente pagados en el año gravable.

De las observaciones anteriores la autora concluye , que a los efectos de

que gasto sea deducible debe ser causado, es decir, se haya efectuado el

pago o se establezca la obligación y solo en ciertos casos específicos

estipulados por la Ley, los gastos deberán estar efectivamente pagados en el

año gravable.

Por otra parte, en cuanto a la normalidad Candal (2005), alega que el

gasto no debe ser extraordinario, es decir, no debe salirse de lo corriente y

debe guardar estrecha relación con el negocio económico ejercido por el

contribuyente.

Como se observa en lo anterior, se evidencia que el gasto para ser normal

123

no debe salirse de lo corriente, debe relacionarse con la actividad económica

realizada por el contribuyente.

En un sentido más amplio Sánchez (2008), va un poco mas allá, alegando

que el legislador intenta que el contribuyente no disminuya injustificadamente

su renta aprovechándose de erogaciones excesivas frente a la actividad

generadora del enriquecimiento, y es por ello que concuerda con el anterior

autor en que existe una estrecha relación entre el contribuyente y su

actividad comercial.

De lo anterior, la autora enfatiza que para considerar el gasto como normal

debe guardar intima relación con la naturaleza de la actividad generadora de

la renta bruta, tomando en cuenta el origen de la operación, que motivo el

gasto y su finalidad.

En cuanto a la necesidad del gasto, Candal (2005), define un gasto

necesario como aquel indispensable para la producción del enriquecimiento,

es decir, si el enriquecimiento o renta fiscal puede producirse sin la

ocurrencia de un determinado gasto, el mismo no calificaría como necesario.

En el mismo orden de ideas, Sánchez (2008) considera que un gasto será

necesario en la medida en que se relacione con la generación de la renta, es

decir, solo será deducible el gasto determinado a contribuir con la producción

del enriquecimiento.

Según la autora es importante resaltar, que no se condiciona para la

deducibilidad del gasto, que el mismo sea indispensable para la producción

del enriquecimiento, pero si debe guardar una estrecha relación con la

124

actividad realizada por el contribuyente , pues de cumplirse lo primero,

pasarían dichos egresos a formar parte del costo.

En este sentido, como punto importante a tomar en cuenta, la Ley

claramente señala que los gastos no deben ser imputables al costo, al

respecto Candal (2005) alega que, las partidas a ser tomadas como

deducciones no deben ser de aquellos elementos del costo considerados a

los efectos de la determinación de la renta bruta fiscal.

Asimismo Sánchez (2008) coincide, en que los gastos no deben ser

considerados como un costo en la conciliación de la renta pues habría doble

efecto en la determinación de la misma.

Con base en lo antes expuesto, la autora expresa que es importante para

el contribuyente tener claro que para considerar a un gasto sea deducible se

debe determinar primero la renta bruta y descartarlo como parte del costo, es

decir, dicho gasto no tiene que ser indispensable para la obtención de la

renta, solo basta con ser necesario.

Ahora bien, con respecto a la territorialidad del gasto Candal (2005)

expresa que, todo gasto para ser deducible debe ser hecho en el país, salvo

las excepciones que expresamente señala la Ley y aun mas en el caso

particular de los gastos incurridos para la obtención de retas de fuente

extraterritorial, pues los mismos solo serán deducibles para el contribuyente

a efectos de la determinación de la renta de fuente extranjera.

Del mismo modo Sánchez (2008) considera que, el gasto debe ocurrir

integra y efectivamente dentro del territorio nacional, a los fines de que el

125

gasto califique para la determinación de la renta de fuente nacional.

En relación a lo anterior, la autora destaca la relevancia de precisar el

elemento de territorialidad cuando se trata de definir la gravabilidad de un

ingreso, y la deducibilidad del gasto, ya que estos últimos para ser

deducibles deben ocurrir en el país, pues los gastos efectuados en el exterior

solo se admiten solo como deducibles para los contribuyentes que tributen

por sus rentas mundiales.

Por otra parte, entre las condiciones también se encuentra la finalidad del

gasto de la cual Candal (2005) destaca que este requisito significa que solo

se puede deducir el gasto hecho con el objeto de producir la renta, es decir,

el gasto debe tener como finalidad directa e inmediata la producción de la

renta a los fines de ser considerado como una deducción permitida.

Sánchez (2008) por su parte aporta que la razón económica directa

perseguida con la erogación debe ser la producción de la renta.

Con relación a lo anterior la autora, opina que la finalidad del gasto para

poder deducirlo debe guardar relación directa con la producción de la renta,

tomando en cuenta que debe ser descartado como parte del costo.

Ahora bien, luego de todo lo expuesto por los autores y lo establecido en

la norma, es fundamental para el cálculo del enriquecimiento neto, conocer

de manera amplia y detallada, todas y cada una de las condiciones

establecidas en la norma para la deducibilidad de los gastos en materia de

Impuesto Sobre la Renta.

Quedando claro para la autora, que las deducciones son todas las partidas

126

que se puede deducir un contribuyente de su renta bruta, previo

cumplimiento de las reglamentaciones y limitaciones que establece la Ley del

Impuesto Sobre la Renta (2007) y su Reglamento (2003), para obtener la

ganancia o renta neta del ejercicio.

Estas partidas están compuestas por una serie de gastos, que deben

estar debidamente respaldados, deben cumplir con los requisitos de

causalidad, pues el gasto no debe estar necesariamente pagado en el

ejercicio correspondiente; la normalidad, pues dicho gasto no debe ser

extraordinario, es decir, debe guardar una estrecha relación con la actividad

ejercida por el contribuyente; la necesidad, pues debe ser indispensable para

la producción de la renta.

Por otra parte, el gasto no debe ser imputable al costo, pues las partidas

consideradas como deducciones no deben constituir elementos de costo

para la determinación de la renta bruta fiscal.

La territorialidad del gasto, es un punto importante en esta investigación,

pues se debe tomar en cuenta si el gasto es de fuente extrajera o fueron

incurridos en el país, para poder ser deducibles en la determinación de la

renta que corresponda (de fuentes territoriales o rentas mundiales) y por

ultimo, la finalidad del gasto, pues solo se pueden deducir los gastos cuya

finalidad directa e indirecta la producción de la renta.

En un sentido mas simple, la autora resalta las condiciones aplicables a

los gasto para ser deducibles por la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007),

las cuales solo se limitan a que los gastos sean normales y necesarios para

127

la obtención de la renta, sin embargo es importante tomar en cuenta, el

principio de la territorialidad, pues dichos gastos solo serán deducibles para

el contribuyente a efectos de la determinación de la renta de acuerdo al lugar

donde estos se incurren, además deben ser causados, no imputables al

costo y con la finalidad de producir la renta.

3. GASTOS DEDUCIBLES Y NO DEDUCIBLES EN MATERIA DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA Para obtener el enriquecimiento neto serán deducibles a la renta bruta los

egresos causados o pagados, normales y necesarios, no imputables al

costo, hechos en el país, que tengan como finalidad producir

enriquecimiento.

Asimismo, para obtener la renta neta de fuente extraterritorial, solo se

admitirán los gastos incurridos en el extranjero cuando sean normales y

necesarios, con el objeto de producir el enriquecimiento extraterritorial para el

contribuyente que tribute por sus rentas mundiales.

Ahora bien, en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (2007) en su artículo

27, luego de establecer las condiciones para la deducibilidad del gasto,

enumera una extensa cantidad de deducciones permitidas, siempre y cuando

cumplan con los requisitos ya anteriormente mencionados. Es decir, serán

deducibles de la renta bruta los siguientes egresos:

En primer lugar se encuentra, los sueldos, salarios, emolumentos, dietas,

pensiones, comisiones y demás remuneraciones similares, por servicios

128

prestados al contribuyente, así como los egresos por concepto de servicios

profesionales no mercantiles recibidos en el ejercicio.

Sin embargo, los parágrafos primero, segundo y tercero del mencionado

artículo señalan que, no se admitirán deducciones por remuneraciones

originados de servicios que personalmente preste el contribuyente, su

cónyuge o sus descendientes menores. En este sentido, se consideran

contribuyentes los socios de sociedades civiles, comuneros, socios de

sociedades en nombre colectivo y comanditantes, según sea el caso.

Tampoco se admite la deducción de remuneraciones asignadas a los

gerentes o administradores de las mencionadas sociedades o comunidades,

cuando ellos tengan participación en las utilidades o pérdidas líquidas de la

empresa.

Asimismo, el total admisible como deducción por sueldos y demás

remuneraciones similares pagados a los comanditarios, a los administradores

de compañías anónimas y a los contribuyentes asimilados a éstas, así como

a sus cónyuges y descendientes menores, en ningún caso podrá exceder del

quince por ciento (15%) del ingreso bruto global de la empresa, tomando

como referencia los correspondientes al ejercicio inmediatamente anterior.

Además, la Administración Tributaria podrá reducir las deducciones por

sueldos y otras remuneraciones análogas, si el monto de éstos comparados

con los que pagan empresas similares, para así evitar un reparto de

dividendos. De igual forma al violentar las disposiciones establecidas en el

artículo 27 de la Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y las

129

Trabajadoras (2012) donde podrá rechazar las erogaciones por salarios y

otros conceptos relacionados con el excedente del porcentaje allí establecido

para la nómina de personal extranjero.

También, son deducibles los interese de los capitales tomados en

préstamos e invertidos en la producción de la renta, tomando como ejemplo

un préstamo solicitado al banco para la compra de mercancía.

Asimismo, serán deducibles los tributos pagados por razón de actividades

económicas o de bienes productores de renta , con excepción de los tributos

autorizados por la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007). Al igual, que las

indemnizaciones correspondientes a los trabajadores con ocasión del

trabajo, determinadas conforme a la Ley o a contratos de trabajo.

En cuanto a las depreciaciones y amortizaciones, la norma enfatiza que

se deducirá una cantidad razonable para atender la depreciación de activos

permanentes y la amortización, siempre que dichos bienes estén situados en

el país y tal deducción no se haya imputado al costo.

Sin embargo, los parágrafos noveno, decimo y undécimo aclaran que,

sólo serán deducibles las provisiones para depreciación de los inmuebles

invertidos como activos permanentes en la producción de la renta, o dados

en arrendamiento a trabajadores de la empresa.

Además, los egresos por concepto de depreciación o gastos en avionetas,

helicópteros y demás naves o aeronaves similares, sólo serán admisibles

como deducción o imputables al costo hasta un cincuenta por ciento (50%),

cuando el uso de tales bienes no constituya el objeto principal del negocio del

130

contribuyente, resaltando que tales egresos deben ser normales, necesarios

y hechos en el país.

Y por ultimo, en los casos de regalías y demás participaciones análogas,

pagadas a beneficiarios domiciliados o con base fija en el país, sólo podrán

deducirse los gastos de administración realmente pagados, hasta un cinco

por ciento (5%) de los ingresos percibidos y una cantidad razonable para

amortizar su costo de obtención.

De lo anterior se desprende, que solo serán deducibles las depreciaciones

de los bienes situados en el país, tomando en cuenta que solo será permitida

la cuota parte necesaria para recuperar el costo de dichos activos durante el

tiempo que estén disponibles para obtener el enriquecimiento de la empresa.

Sin dejar de lado, que en el caso de las aeronaves y afines se permitirá en

el caso que las mismas estén destinadas al transporte internacional de

mercancías destinadas a la producción y que correspondan a la actividad

económica de la empresa.

Por otra parte, la norma permite deducir, las pérdidas en los bienes

destinados a la producción de la renta, bien sea por destrucción, rotura,

desuso o sustracción, siempre y cuando no sean compensadas por seguros

u otras indemnizaciones y que dichas pérdidas no sean imputables al costo.

Asimismo, los gastos de traslados de nuevos empleados incluidos los del

conyugues e hijos menores, desde el ultimo puerto de embarque hasta

Venezuela, y los de regreso, siempre y cuando no sean por transferirse a

una empresa matriz, filial o conexa. Esto comprenderá, el importe del pasaje,

131

fletes de equipaje, gastos de embalaje, traslados, gastos de hotel y comida o

alimentación hechos fuera del domicilio del empleado.

En este sentido, el Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta

(2003) en el segundo párrafo de su articulo 66 amplia lo antes mencionado,

ya que en los demás casos de traslados al exterior o viceversa, de

directores, gerentes, administradores, hasta el propio empleado, solo será

deducido el cincuenta por ciento (50%) de los egresos correspondientes a

pasajes y fletes de equipaje, siempre que estos gastos sean normales y

necesarios para producir el enriquecimiento.

Por otra parte, la norma permite la deducción de pérdidas por deudas

incobrables, siempre que estas provengan de operaciones propias del

negocio, que su monto se haya tomando en cuenta para computar la renta

bruta declarada y que se hayan descargado en el año gravable (por

incumplimiento del deudor o que su monto no justifique los gastos de

cobranza).

Serán deducibles además, el monto mínimo de las reservas que en el

ejercicio gravable impone la Ley a las empresas de seguros y de

capitalización domiciliadas en el país.

Además, el costo o erogaciones de las construcciones que deben hacer

los contribuyentes en acatamiento de la Ley Orgánica del Trabajo, los

Trabajadores y las Trabajadoras o de disposiciones sanitarias.

Así como también, los gastos de administración y conservación realmente

pagados en el ejercicio gravable de los inmuebles dados en arrendamiento.

132

En este sentido, el parágrafo cuarto del presente artículo resalta, que dichos

gastos no podrán exceder del diez por ciento (10%) de los ingresos brutos

percibidos por tales arrendamientos.

Sin dejar de lado, los cánones u cuotas correspondientes a los

arrendamientos de bienes destinados a la producción de la renta.

Por otra parte, también serán deducibles, los gastos de transporte,

causados o pagados dentro del ejercicio gravable. Tomando en cuenta lo

establecido en el parágrafo sexto del presente articulo, donde sólo serán

deducibles los gastos de transporte de las mercancías exportadas hasta el

puerto extranjero de destino, cuando se tome como precio de la mercancía

exportada, el que rija en dicho puerto extranjero de destino, para computar el

ingreso bruto del contribuyente.

Sin dejar de lado lo establecido en el parágrafo séptimo, el cual aclara que

en los casos de exportación de bienes manufacturados en el país, o de

prestación de servicios en el exterior, se admitirá la deducción de los gastos

normales y necesarios hechos en el exterior, relacionados a dichas

exportaciones o actividades, tales como los gastos de viajes, de propaganda,

de oficina, de exposiciones, incluidos los de transporte de los bienes a

exhibirse, siempre y cuando el contribuyente respalde con comprobantes

tales gastos para ser deducidos.

Asimismo, serán deducibles las comisiones a intermediarios en la

enajenación de bienes inmuebles, así como los derechos de exhibición de

películas o similares para el cine o la televisión y las regalías o demás

133

participaciones análogas, así como las remuneraciones, honorarios y pagos

análogos por asistencia técnica o servicios tecnológicos utilizados en el país.

Tomando en cuenta que el parágrafo octavo condiciona lo antes

establecido, ya que cuando dichos gastos son pagadas a beneficiarios no

domiciliados ni residentes en el país, será objeto de retención de impuesto;

de acuerdo con las normas que al respecto se establecen en la Ley y en sus

disposiciones reglamentarias.

Sin dejar de menciona lo establecido en el parágrafo decimocuarto,

respecto a que no se admitirá la deducción ni la imputación al costo de los

egresos por asistencia técnica o afines pagados a favor de empresas del

exterior, cuando tales servicios puedan prestarse en el país para el momento

de su causación. De lo contrario el contribuyente, deberá presentar ante la

Administración Tributaria, los documentos y demás recaudos que

demuestren las gestiones realizadas para lograr la contratación de tales

servicios.

Por otra parte, serán deducibles los gastos de reparaciones ordinarias que

tengan por objeto mantener en buen estado los bienes destinados a la

producción de la renta.

Asimismo, las primas de seguro que cubran los riesgos a que están

expuestos los bienes y personas distintas del contribuyente, es decir los

empleados destinados a la producción de la renta, además de los riesgos

que corran el negocio, tales como los de responsabilidad civil, incendios y

riesgos conexos.

134

También se deducen los gastos de investigación, exploración y desarrollo,

efectivamente pagados, así como los de publicidad y propaganda causados

o pagados dentro del ejercicio gravable, realizados en beneficio del propio

contribuyente pagador y los pagos hechos por las empresas a sus

directores, gerentes, administradores u otros empleados como reembolso de

gastos de representación.

Y por ultimo, todos los demás gastos causados o pagados, según sea el

caso, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la

renta.

Sin embargo, en términos generales la mencionada norma en su articulo

27 contiene algunos parágrafos que condicionan aun mas las deducciones

ya antes mencionadas, como lo son el parágrafo duodécimo el cual expresa

que se podrán deducir de la renta bruta las liberalidades o donaciones

efectuadas en cumplimiento de fines de utilidad colectiva, las cuales deberán

perseguir objetivos benéficos, asistenciales, religiosos, culturales, entre otras

y las destinen al cumplimiento de los fines señalados, siempre y cuando el

beneficiario esté domiciliado en el país.

En este sentido, el parágrafo decimotercero menciona que la deducción

de las liberalidades y donaciones anteriormente mencionadas, no excederá:

a) Del diez por ciento (10%), cuando la renta neta del contribuyente no

exceda de diez mil unidades tributarias (10.000 U.T.) y ocho por ciento (8%),

de la renta neta que exceda de diez mil unidades tributarias (10.000 U.T.). b)

Del uno por ciento (1%) de la renta neta, en el casos que el contribuyente

135

realice alguna de las actividades previstas en el literal d) del artículo 7 de la

Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007).

Por otra parte, el parágrafo decimoquinto establece que no se admitirán

las deducciones por liberalidades o donaciones, en el caso que el

contribuyente haya sufrido pérdidas en el ejercicio inmediatamente anterior a

aquel en que efectuó la liberalidad o donación.

Ahora bien, la norma vuelve a enfatizar que para obtener el

enriquecimiento neto de fuente extranjera, el parágrafo decimosexto

establece, únicamente la admisión de los gastos realizados en el extranjero

cuando sean normales y necesarios para las actividades que ejecute el

contribuyente que tribute por sus rentas mundiales.

Tomando en cuanta, que sean de igual o similar naturaleza, la relación

entre los ingresos brutos y los desembolsos, de contribuyentes que

desarrollen en el territorio nacional la misma actividad o una semejante.

Dichos gastos, serán comprobados con los correspondientes documentos

emitidos en el país extranjero cumpliendo con las disposiciones legales del

país respectivo, traducidos al castellano, siempre que se visualice en ellos, el

domicilio del prestador del servicio o vendedor de los bienes adquiridos

según sea el caso, la naturaleza u objeto de la operación, la fecha y monto

de la misma.

De la norma se desprende, que el tratamiento a los gastos

extraterritoriales será el mismo que se le da a los desembolsos de

contribuyentes que desarrollen en el territorio nacional la misma actividad o

136

una semejante, los cuales deberán soportase con comprobantes traducidos

al castellano y deben ubicarse en el establecimiento del contribuyente.

Por otra parte, el parágrafo decimoséptimo aclara que para determinar el

enriquecimiento neto del establecimiento permanente o base fija, se permitirá

la deducción de los gastos realizados para los fines de las transacciones de

dicho establecimiento , los cuales deben estar debidamente demostrados,

comprendidos los gastos de dirección y generales de administración para los

mismos fines, ya sea que se efectuasen en el país o en el extranjero.

Sin embargo, no serán deducibles los pagos que efectúe, según sea el

caso, por el establecimiento permanente a la oficina central de la empresa o

alguna sucursal, filiales, subsidiarias, casa matriz o empresas vinculadas en

general, por concepto de regalías, comisiones, honorarios, asistencia técnica,

patentes o por gestiones hechas, entre otros, con excepción de los pagos

hechos por reembolso de gastos efectivos.

Y para finalizar, el parágrafo decimoctavo resalta que el Reglamento de

esta Ley establecerá los controles necesarios para asegurar que las

deducciones autorizadas en este artículo, sean efectivamente justificadas y

respondan a gastos realizados.

De lo expuesto la autora coincide, que es evidente el fundamento

existente para describir los gastos deducibles y no deducibles en materia de

Impuesto Sobre la Renta, donde queda claro, que las deducciones son todas

aquellas partidas que puede descontar un contribuyente de su renta bruta,

tomando en cuenta el cumplimiento de las limitaciones contempladas en la

137

norma.

En este sentido, dicha norma deja a la vista, que para obtener el

enriquecimiento neto serán deducibles a la renta bruta los egresos causados

o pagados, normales y necesarios, no imputables al costo, hechos en el país,

que tengan como finalidad producir enriquecimiento. Es importante, que cada

contribuyente conozca previamente todas estas limitaciones que rigen para

cada tipo de deducción, y así reducir el margen de error al momento de

calcular el enriquecimiento neto, evitando ser sancionado.

De la norma anteriormente analizada, la autora generaliza que la misma

permite deducir una gran cantidad de gastos, siempre que cumplan con las

condiciones establecidas en la misma respecto a la normalidad y necesidad

del gasto, los cuales no deben ser imputables al costo, hechos en el territorio

nacional y con la finalidad de obtener un enriquecimiento.

Entre estas deducciones la autora resalta, los sueldos y remuneraciones

similares, los intereses sobre prestamos, los tributos pagados a razón de

actividades económicas, prestaciones laborales, una cantidad razonable de

la depreciación de activos y amortizaciones, perdida de bienes, perdidas por

cuentas incobrables, gastos de administración, conservación de inmuebles,

arrendamiento, gastos de transporte, reparaciones ordinarias, entre otros.

Sin embargo la autora enfatiza, que así como la norma permite esta serie

de deducciones, regula algunas de ellas a través de los parágrafos

establecidos en el mencionado articulo, para evitar, el descuento en exceso

de ciertos gastos, un ejemplo de ello, es que no se admiten los sueldos u otra

138

remuneración por servicios prestados por el cónyuge, hijos menores,

gerentes, administradores o socios, cuando ellos tengan participación en las

utilidades o perdidas liquidas de la empresa. Tomando en cuenta, que las

remuneraciones a gerentes o directores bajo ningún caso puede exceder del

quince por ciento (15%) de la renta bruta obtenida.

4. DEDUCCIONES DE FUENTE EXTRATERRITORIAL

Se ha podido observar, que como todos los países del mundo, Venezuela

gravan los enriquecimientos ocurridos en su territorio, porque es una

consecuencia de su potestad tributaria. Sin embargo, independientemente

de la procedencia del capital, la renta producida estará gravada de forma

igual en el territorio donde se origina, es decir, que tanto los

enriquecimientos nacionales como los extranjeros, se les aplica el mismo

régimen tributario.

Asimismo, solo los enriquecimientos de fuente extraterritorial, constituidos

por todos aquellos no comprendidos en el articulo 6 de la Ley de Impuesto

Sobre la Renta (2007), sobre los cuales se haya pagado Impuesto Sobre la

Renta en el extranjero, podrán generar créditos contra el Impuesto Sobre la

Renta que conforme a las Leyes venezolanas le corresponda pagar al

contribuyente.

En este sentido Paredes (2002) expresa que a los fines de obtener el

enriquecimiento neto de fuente extrajera, solo se admitirán los gastos

139

incurridos en el extranjero cuando sean normales y necesarios para la

operación del contribuyente que tribute para sus rentas mundiales. Para ello,

se verificara la necesidad atendiendo la relación existente entre ventas y

servicios, con respecto a los gastos, los cuales deben ser de igual o similar

naturaleza, de aquellos desembolsos incurridos por contribuyentes que

desarrollen en Venezuela la misma actividad o semejante.

De la explicación anterior se observa, que se incluye en la determinación

de los enriquecimientos netos gravables ciertos parámetros, a efectos de

gravar las rentas totales o mundiales del contribuyente, lo cual seria el

resultado de sumar el enriquecimiento neto gravable de fuente territorial

con el enriquecimiento neto gravable de fuente extranjera.

Por otra parte, Garay (2011) expone que si las Leyes venezolanas

aceptaran el hecho de que un contribuyente con rentas en el extranjero,

aplicaras las leyes de ese país para la deducción de los gastos, el

contribuyente pudiera deducir cualquier gasto, reduciendo su renta a tal

grado de evitar el pago del impuesto tanto en ese país, como en Venezuela.

De las argumentaciones anteriores, la autora concluye para la obtención

del enriquecimiento neto extraterritorial, deberán descontarse de los ingresos

extraterritoriales, los costos y los gastos deducibles obtenidos en el

extranjero, pues la norma establece que se le aplicaran a las rentas del

extranjero el mismo tratamiento establecido a las rentas territoriales, evitando

así abusos por parte del contribuyente en cuanto a la deducción de los

gastos y la doble tributación.

140

En este sentido, en el encabezamiento del artículo 27 de la Ley de

Impuesto Sobre la Renta (2007), contempla varias limitaciones para la

admisión de gastos en el extranjero, los cuales, para que la Administración

Tributaria los reconozca como tal, será necesario lo siguiente:

- Deben tratarse de gastos normales y necesarios para las operaciones

del contribuyente que tribute por sus rentas mundiales.

- El desembolso por concepto del gasto sea más o menos equiparable al

desembolso que realizaría un contribuyente en Venezuela que desempeñara

actividades de igual o similar naturaleza.

- Debe existir una comprobación con suficientes soportes emitidos en el

exterior indicando el nombre del prestador del servicio o vendedor, fecha de

la factura, descripción de la operación y montos.

- Dichos documentos contables deben cumplir con las formalidades

legales del país donde se emiten.

- Dichos soportes y documentos deben estar traducidos al castellano.

De la norma anteriormente mencionada la autora concluye, que los gastos

de origen extraterritorial serán todos aquellos, normales y necesarios, dichos

gastos deben guardar proporción con los gastos que incurren en el país

empresas o contribuyentes que desempeñen actividades de igual o similar

naturaleza, los cuales deben estar debidamente soportados, de acuerdo a las

formalidades legales del país de origen y traducidos al idioma castellano.

Como un ejemplo de ello, el mencionado artículo en su numeral 7 resalta

uno de los gastos efectuados en el exterior deducibles, que son los gastos

141

por traslado de nuevos empleados, incluidos los del cónyuge e hijos

menores, desde el último puerto de embarque hasta la República Bolivariana

de Venezuela, y los de regreso, salvo cuando sean transferidos a una

empresa matriz, filial o conexa.

De lo anterior se desprende, que el traslado de nuevos empleados,

incluyendo sus familiares directos, pasajes, flete de equipaje, embalaje, hotel

y comidas, desde el puerto de embarque hasta la Republica Bolivariana de

Venezuela, exceptuando cuando se trate del traslados de una sucursal o

empres filial, son deducibles en materia de impuesto sobre la renta.

Sin embargo, en los demás casos de traslados al exterior o viceversa, se

admitirán todos los gastos hechos en el país y solo un cincuenta por ciento

(50%) de los pasajes, flete de equipaje, embalaje, entre otros, del propio

empleado, director o gerente, siempre que estos gastos cumplan con las

condiciones de normalidad y necesidad para la producción del

enriquecimiento.

Además de lo anterior, la ley de Impuesto Sobre la Renta (2007) en su

articulo 27 resalta en sus parágrafos séptimo, decimocuarto y decimosexto ,

los gastos efectuados en el extranjero y condiciones que deben cumplir los

mismos para que sean deducible o no en un periodo determinado, de la

siguiente manera:

En primer lugar, el parágrafo séptimo resalta que en los casos de envío,

traslado o exportación de bienes manufacturados o fabricados en el país, o

de prestación de servicios en el exterior, se aceptará la deducción de los

142

gastos normales y necesarios hechos en el exterior, aplicables o

relacionados a dichas actividades, tales como los gastos de viajes,

propaganda, oficina, exposiciones y ferias, además los de transporte de los

bienes para su exhibición, tomando en cuenta, el contribuyente debe

disponer en el territorio nacional los comprobantes que respalden las

actividades anteriormente mencionadas.

Sin embargo, la norma no aceptará la deducción ni la imputación al costo

según el parágrafo decimocuarto, de los egresos por asistencia técnica o

servicios tecnológicos pagados a favor de empresas extranjeras, cuando

dichos servicios se presten o puedan prestarse en el país para el momento

de su causación.

En dicho caso, el contribuyente, deberá presentar los documentos y

demás recaudos que demuestren las gestiones realizadas para lograr la

contratación de tales servicios en el país, ante la Administración Tributaria.

Por otra parte , para obtener el enriquecimiento neto de fuente extranjera,

el parágrafo decimosexto establece que sólo se admitirán los gastos

realizados en el extranjero cuando sean normales y necesarios para las

actividades que ejecute el contribuyente que tribute por sus rentas

mundiales.

Sin dejar de lado, al igual que lo expuso Paredes, que sean de igual o

similar naturaleza, la relación entre los ingresos brutos y los desembolsos, de

contribuyentes que desarrollen en el territorio nacional la misma actividad o

una semejante.

143

Dichos gastos, serán comprobados con los correspondientes documentos

emitidos en el país extranjero cumpliendo con las disposiciones legales del

país respectivo, traducidos al castellano, siempre que se visualice en ellos, el

domicilio del prestador del servicio o vendedor de los bienes adquiridos

según sea el caso, la naturaleza u objeto de la operación, la fecha y monto

de la misma.

Además, la norma en su parágrafo decimoséptimo aclara que para

determinar el enriquecimiento neto de un establecimiento permanente,

sucursal o base fija, se admitirá la deducción de los gastos realizados para el

calculo de las transacciones de dicho establecimiento, tomando en cuenta

que los mismos deben estar soportados, entre estos se incluyen los gastos

de dirección y generales de administración para los mismos fines, ya sea que

se efectúen en el país o en el extranjero.

Sin embargo, no serán deducibles los pagos que efectúe, según sea el

caso, por el establecimiento permanente a la oficina central de la empresa o

alguna sucursal, filiales, subsidiarias, casa matriz o empresas vinculadas en

general, por concepto de regalías, comisiones, honorarios, asistencia técnica,

patentes o por gestiones hechas, entre otros, con excepción de los pagos

hechos por reembolso de gastos efectivos.

Luego de las argumentaciones anteriores reflejadas en la norma, la

investigadora concluye, que serán deducibles en materia de Impuesto Sobre

la Renta, todos los gastos o desembolsos por concepto de transporte o

traslado de las mercancías exportadas hasta el puerto extranjero de destino,

144

siempre y cuando, al momento de calcular el ingreso bruto se tome como

precio de la mercancía exportada, el que maneje dicho puerto extranjero.

Ahora bien, en los casos de exportación de bienes fabricados en el país, o

la prestación de servicio en el extranjero, se deducirán los gastos

extraterritoriales que acarren dichas actividades, siempre y cuando cumplan

con los requisitos de normalidad y necesidad, además de poseer en la

Republica Bolivariana de Venezuela los comprobantes para respaldar dichas

actividades.

Sin embargo, no se permitirá la deducción o imputación al costo, de

asistencia técnica o servicios tecnológicos pagados a favor de empresas

extranjeras, cuando dichos servicios se presten o puedan prestarse en el

país en el momento que ocurran.

Asimismo, serán deducibles de la renta neta extranjera, todos los demás

gastos incurridos en el exterior siempre que los mismos sean normales y

necesarios para las operaciones de los contribuyentes que tributen por sus

rentas mundiales.

Tomando en cuenta, la relación que debe existir entre los ingresos brutos y

el desembolso, a los cuales se les aplicaran las mismas normas que se dan

para los ingresos, costos y gastos de empresas venezolanas que realicen

actividades de similar naturaleza.

Para ello, el contribuyente deberá poseer los documentos que prueben

dichas actividades extraterritoriales bajo las disposiciones legales de dicho

país, traducidos al idioma castellano, siempre que en ellos refleje el domicilio,

145

la fecha, el monto y el detalle de la mercancía o la prestación del servicio.

Para culminar, la autora hace énfasis en que la norma claramente

condiciona que para obtener el enriquecimiento neto de fuente extranjera,

sólo se admitirán los gastos incurridos en el extranjero cuando sean

normales y necesarios para la operación del contribuyente que tribute por sus

rentas mundiales.

Asimismo, es importante para un contribuyente que tribute por sus rentas

mundiales, el poseer en el establecimiento todo tipo de comprobante, factura,

estados financieros, contrato o cualquier otro documento que compruebe

todo tipo de transacción, ya sean por ingresos, costos o gastos realizados

por el contribuyente en el exterior, sin dejar de lado que la Administración

Tributaria podría requerir cualquier otro tipo de información o comprobante.

De no cumplir esto ultimo, el contribuyente puede resulta perjudicado en

sus deducciones, ya que pueden ser negadas por no presentar lo

comprobantes de gastos apropiados, además de caer en multas por ilícitos

fiscales establecidas en el articulo 101 del Código Orgánico Tributario (2001)

que son de 1 a 50 unidades tributarias mínimas por cada factura,

comprobante o documento según se el caso.

A este respecto cabe señalar, que cuando un contribuyente incumple

con sus obligaciones tributarias está cometiendo un ilícito tributario y por el

cual será sancionado, estas sanciones serán determinadas en base a

unidades tributarias en el caso de ser multas, pues dicho ilícito puede ser por

hacer algo prohibido o por dejar de hacer algo que la Ley ordene, es decir, la

146

normativa tributaria castiga tanto al incumplimiento de los deberes que la

misma impone, como la evasión del pago del tributo.

5. DETERMINACION DEL ENRIQUECIMIENTO NETO GLOBAL

Para determinar el calculo del enriquecimiento mundial es imprescindible

conocer como el Impuesto Sobre la Renta actúa sobre las sociedades y

personas naturales, la cuales según el artículo 4 de la Ley de Impuesto

Sobre la Renta (2007), los contribuyentes deben determinar la renta neta

mundial gravable, para ello deberán sumar el enriquecimiento neto de fuente

territorial al enriquecimiento neto extraterritorial.

A los efectos de lo establecido anteriormente, son enriquecimientos netos

los aumentos de patrimonio, que resulten de restar de los ingresos brutos, los

costos y deducciones permitidas por la Ley, en cuanto al enriquecimiento

neto de fuente territorial.

En este sentido, la norma en su articulo 4 establece el cálculo del

enriquecimiento neto, el cual resulta después de restar de los ingresos

brutos, los costos y deducciones permitidos, tomando en cuenta que los de

fuente extraterritorial serán calculados de la misma forma, aunque la

determinación de la base imponible para el cálculo de este impuesto será el

resultado de la suma del enriquecimiento neto de fuente territorial al de

fuente extraterritorial.

De los argumentos anteriores, la autora concluye que la base imponible

147

para el cálculo del impuesto será el resultado de la suma del enriquecimiento

neto de fuente territorial al enriquecimiento neto de fuente extraterritorial, sin

embrago, no se admitirá la imputación de perdidas de fuente extraterritorial al

enriquecimiento o perdida de fuente territorial.

Ahora bien, la Ley de Impuesto sobre la Renta (2007) en su articulo 16

aclara que el ingreso bruto global de los contribuyentes, estará compuesto

por el monto de las ventas de bienes y servicios en general, de los

arrendamientos o cualquier otra actividad, regular o accidental, así como los

producidos por el trabajo bajo relación de dependencia o el libre ejercicio de

profesiones no mercantiles, entre otras que permitan las Leyes.

De la norma se desprende, en el caso de los ingresos, los mismos deben

corresponder a sueldo, salarios y remuneraciones de similar naturaleza, los

obtenidos por la venta de bienes mueble o inmueble, de los arrendamientos,

de la prestación de servicios o cualquier actividad económica que se realice.

Asimismo, Larrazábal (2005) define el ingreso bruto al constituido por

cualquier beneficio económico proveniente de la venta de bienes, prestación

de servicios, el producto de los arrendamientos, sueldos y demás

enriquecimientos bajo relación de dependencia, honorarios u otras

contraprestaciones económicas generadas de profesiones de libre ejercicio o

mercantil, entre otras establecidas por la Ley.

De las definiciones anteriores, se evidencia que Larrazabal (2005) basa

su definición en la norma, afirmando que el ingreso bruto esta constituido por

cualquier beneficio producto de cualquier actividad económica que ejerza el

148

contribuyente.

Ahora bien, según el articulo 3 del Reglamento de la Ley del Impuesto

Sobre la Renta (2003) los ingresos de fuente nacional o extranjera aplicables

a una base fija o establecimiento permanente, son los que resulten del

desarrollo de actividades, según sea el caso, directa o indirectamente en el

país o en el extranjero, en o desde dicho establecimiento permanente o base

fija.

Es importante considerar, que al tratarse de ingresos brutos de fuente

extranjera, deberá aplicarse el tipo de cambio promedio del ejercicio fiscal del

país, conforme a la metodología empleada por el Banco Centra de

Venezuela, tal y como lo establece el articulo 6 del Reglamento (2003)

mencionado anteriormente.

De la norma se desprende, que el ingreso bruto global no es más que

todo lo que obtenga el contribuyente que califique como residentes o

domiciliados, en dinero o especies, en forma regular o accidenta l por

cualquier actividad económica, dentro o fuera del territorio nacional, en cuyo

caso dichos ingresos se deben presentar al cambio y metodología

establecido Banco Centra de Venezuela.

Según Rodríguez (2008) los ingresos son todos los beneficios

económicos que obtiene un contribuyente, independientemente de la

actividad que realice, sin incluir los costos y gastos incurridos para obtener

dichos ingresos.

De lo anteriormente analizado, la autora concluye que lo ingresos brutos

149

son todos los ingresos obtenidos por el contribuyente, en dinero o en

especie, a razón de sus diferentes actividades en un ejercicio económico,

dentro o fuera del territorio nacional, sin tomar en cuenta los costos y las

deducciones incurridos para su obtención.

Ahora bien, el artículo 21 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007)

destaca que la renta bruta obtenida por la venta de bienes, prestación de

servicios o por cualquier otra actividad económica, se determinará restando

de los ingresos brutos, los costos de los productos vendidos o de los

servicios prestados en el país, salvo que la naturaleza de dichas actividades

requiera de la aplicación de otros procedimientos, en el supuesto cas, la

misma Ley establece las normas adecuadas para la determinación.

Asimismo, para la determinación de la renta bruta de fuente extranjera se

aplicara la misma normativa para la de fuente territorial, es decir, a los

ingresos brutos de fuente extranjera, se le restaran los costos imputables a

dichos ingresos.

De la norma se desprende, que para la determinación de la renta bruta

territorial y extraterritorial, se les dará el mismo tratamiento, es decir, se le

restaran a los ingresos de fuente territorial los costos incurridos para la

obtención de dichos ingresos y a los ingresos brutos de fuente extranjera, se

le restaran los costos atribuibles a dichos ingresos.

Al respecto, Rodríguez (2008) considera la renta bruta al resultado de

restar al ingreso bruto global de una persona natural o jurídica, el costo de

los productos vendidos o de la prestación de servicios incurridos para la

150

obtención de dichos ingresos.

De lo anterior la autora concluye , es evidente que para la determinación

de la renta bruta fiscal, hay que restar los costos incurridos para la obtención

de dichos ingresos de un periodo o ejercicio fiscal, al igual que la renta bruta

de fuente extranjera, la cual se determinara restando de los ingresos brutos

de fuente extranjera, los costos aplicables a dichos ingresos.

En este sentido, la Ley de Impuesto sobre la Renta en su Artículo 23,

menciona que a los efectos del artículo mencionado anteriormente, se

consideran realizados en el país: a) El costo de adquisición de los bienes

consignados a ser revendidos o transformados en el país, así como los

materiales y otros bienes predestinados a la producción de la renta. b) Las

comisiones usuales calculadas por un porcentaje del precio de la mercancía

y no una tasa fija, por las gestiones relacionadas a la adquisición de bienes.

c) Los gastos de transporte o traslados y seguro de los bienes invertidos en

la producción de la renta.

Como se observa en el anterior artículo, son considerados costos todas

aquellas erogaciones por la adquisición de los bienes destinados a ser

transformados en el país, así como los materiales y otros bienes o servicios

destinados a la producción de la renta.

Tomando en cuenta, que dichos costos deben estar soportados por las

facturas emitidas directamente por el vendedor, siempre que los precios no

sean mayores que los normales en el mercado, cumpliendo con los requisitos

exigidos para la emisión de facturación vigente, pues el no cumplimiento de

151

alguno de éstos, causará el rechazo de la deducibilidad de dichos costos.

Ahora bien, una vez obtenida la renta bruta, en el encabezamiento del

articulo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (2007) indica que para

obtener el enriquecimiento neto global se hará de la renta bruta las

deducciones de egresos causados, no imputables al costo, normales y

necesarios, hechos en el país, con el objeto de producir la renta. Además de

mencionar una amplia serie de gastos, contemplados en 22 numerales y 18

parágrafos ya previamente analizados.

Sin embrago, es importante considerar lo dispuesto en el segundo

párrafo, del parágrafo único del articulo 4 del Reglamento de la Ley del

Impuesto Sobre la Renta (2003) el cual resalta que el contribuyente que

tribute por sus rentas mundiales deberá mantener en el establecimiento, los

estados financieros auditados, declaraciones y pagos respectivos que

correspondan a ingresos, costos y deducciones de fuente extraterritorial,

para su debida demostración, sin dejar de lato, cualquier otra información,

contrato, facturas y documentos que considere necesarios la Administración

Tributaria, que tenga relación con al determinación de dichos

enriquecimientos.

Por lo tanto, todo contribuyente que tribute por ambas fuentes debe tener

todos los ingresos, costos y gastos efectuado en el exterior, debidamente

soportados y traducidos al idioma castellano.

Asimismo, el primer párrafo del mencionado artículo indica, que para

determinar del enriquecimiento neto mundial, el contribuyente deberá mostrar

152

de forma separada la determinación de los enriquecimientos de fuente

territorial y extraterritorial, de acuerdo con las condiciones o parámetro

establecidos por la norma.

Sin dejar de lado, que la determinación de la base imponible para el

cálculo del impuesto a declarar y pagar será el resultado de sumar ambos

enriquecimientos, en el caso de que el resultado de alguna de las fuentes

diera negativo, el calculo del impuesto a pagar, será el monto que se obtenga

de aplicar la tarifa correspondiente de la fuente que obtenga saldo positivo.

De lo anterior se deprende, que la base imponible del tributo resulta del

calculo del enriquecimiento neto de forma separada, en la que por una parte,

se determina los ingresos brutos, los costos y las deducciones vinculadas

con el territorio nacional y por la otra, los ingresos brutos, los costos y las

deducciones de origen extraterritorial según lo establecido en la Ley.

Al respecto, se debe considerara el parágrafo único del articulo 55 de la

mencionada Ley, el cual establece que las perdidas provenientes de fuente

extranjera solo podrán compensarse con enriquecimiento obtenidos de dicha

fuente, sin dejar de lado que las perdidas no compensadas solo se traspasan

hasta los tres años subsiguientes al ejercicio en que se incurre.

De lo anterior, la norma presenta la compensación de las perdidas

provenientes de fuente extranjera, las cuales, solo podrán compensarse con

enriquecimientos de fuente extranjera, y son trasladables hasta los tres años

siguientes en que se hubiesen producido. Una vez compensada la pérdida de

fuentes extranjera con la ganancia de fuente extranjera, el enriquecimiento es

153

sumado a la renta de fuente venezolana, para obtener el enriquecimiento

global gravable.

Para concluir la autora coincide, que la determinación del enriquecimiento

neto global se obtiene de sumar los enriquecimientos territoriales y

extraterritoriales, los cuales se obtienen de restar a los ingresos brutos, los

costos y deducciones permitidas a cada enriquecimiento de forma separada.

A continuación, se ejemplificara lo anteriormente descrito a través de las

siguientes formula:

Para obtener la renta bruta

Renta bruta territorial

RBT = IT – CT

Donde:

RBT = Renta bruta territorial

IT = Ingresos territoriales.

CT= Costo territoriales

Renta bruta extraterritorial

RBE = ITE – CTE

Donde:

RBE = Renta bruta extraterritorial.

IT = Ingresos extraterritoriales.

CT= Costo extraterritoriales

154

Para obtener el enriquecimiento neto

Enriquecimiento neto territorial

ENT = RBT– GT+ APIF

Donde:

ENT=Enriquecimiento neto

territorial.

RBT = Renta bruta territorial

GT= Gastos territoriales

APIF=Ajuste por inflación fiscal

Enriquecimiento neto extraterritorial

ENT = RBE– GE

Donde:

ENT=Enriquecimiento neto extraterritorial. RBE= Renta bruta extraterritorial.

GE=Gastos extraterritoriales.

Para obtener el enriquecimiento neto global

ENG=ENT + ENE

Donde:

ENG=Enriquecimiento neto global

ENT=Enriquecimiento neto territorial

ENT=Enriquecimiento neto extraterritorial.