Circulaire AGFisc N° 36/2015 (n° E.T.119.650) dd. 23.11 · TVA supportée en amont, ainsi que les modalités des régularisations de cette déduction initiale, ont fait l’objet

1/12/2015 Fisconetplus 5.9.6 Service Public Fédéral Finances

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Circulaire AGFisc N° 36/2015 (n° E.T.119.650) dd. 23.11.2015

Biens d'investissementAutres biens et servicesUtilisation privéeUtilisation professionnelle VenteDéductionsRévisionsBase d’impositionValeur normaleDépenses engagées

Dispositions concernant le droit à déduction des biens d’investissement, et autres biens et services,à usage mixte. Révisions et autres régularisations relatives à la déduction de la TVA supportée enamont.

ANNEXE 1 : Exemples

ANNEXE 2 : FAQ (page séparée)

Table des matières

1. INTRODUCTION2. PORTEE ET CONSEQUENCES DES NOUVELLES DISPOSITIONS 2.1. Champ d’application de l’article 45, § 1erquinquies 2.1.1. Biens et services visés 2.1.2. Biens et services non visés 2.1.3. Affectation du bien d'investissement au patrimoine de

l’entreprise 2.1.4. Utilisations visées 2.1.5. Véhicules visés par l’article 45, § 2, alinéa 1er, du Code 2.2. Champ d’application des articles 19, § 1er et 33, § 1er, 2° 2.2.1. Principes 2.2.2. Biens pris en location 2.2.3. Véhicules visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code 2.2.4. Base d’imposition 2.3. Mise à disposition d’un bien d’investissement ou autre à un

gérant, à un administrateur ou à un membre du personnel

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2.3.1. Distinction entre opération « à titre onéreux » et opération«à titre gratuit »

2.3.2. Conséquences 2.4. Cas particulier : Mise à disposition d'un véhicule visé à

l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code de la TVA à un gérant, àun administrateur ou à un membre du personnel

2.4.1. Généralités 2.4.2. Le véhicule est acquis par l'assujetti 2.4.2.1. Lors de l'achat du bien d'investissement, il y a une

utilisation mixte 2.4.2.2. Lors de l'achat du bien d'investissement, il n’y a

pas d’utilisation mixte 2.4.3. Le véhicule est pris en location par l'assujetti 2.5. Vente des biens d’investissement 2.5.1. Principes généraux 2.5.2. Vente de biens d’investissement immobiliers 2.5.3. Vente de véhicules visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er du

Code 2.5.3.1. Contexte 2.5.3.2. Modalités 2.5.3.3. Conséquences pour l'acheteur du véhicule3. Modalités pratiques d’application 3.1. Introduction 3.1.1. Cas particulier : l’unité TVA 3.1.2. Sort des accords conclus en matière d’utilisation

professionnelle 3.2. La détermination de l'utilisation d'un bien ou d’un service 3.2.1. L’utilisation d’un moyen de transport 3.2.1.1. Principe 3.2.1.2. Dispositions communes aux méthodes permettant

de déterminer l'utilisation professionnelle decertains moyens de transport

3.2.1.2.1. Moyens de transport visés 3.2.1.2.2. Utilisation visée 3.2.1.2.3. Notion de trajet domicilelieu de travail 3.2.1.3. Méthodes permettant de déterminer l’utilisation

professionnelle de certains moyens de transport, àl’exclusion cependant des camionnettes fiscales






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visées par l’article 4, § 2, du Code des taxesassimilées aux impôts sur les revenus

3.2.1.4. Régime distinct permettant de déterminerl’utilisation professionnelle des camionnettesfiscales visées par l’article 4, § 2, du Code des taxesassimilées aux impôts sur les revenus (comprenantune méthode 4)

3.2.2. Détermination de l’utilisation de biens meubles autres quedes moyens de transport

3.2.2.1. Forfait général 3.2.2.2. Exclusions 3.2.3. Détermination de l'utilisation des biens immeubles par

nature 3.3. Détermination du droit à déduction 3.3.1. Généralités 3.3.2. Cas particulier : les moyens de transport 3.3.2.1. Généralités 3.3.2.2. Mesure de simplification relative à la détermination

du droit à déduction de la TVA ayant grevé lescoûts se rapportant aux moyens de transport

3.4. Détermination de la valeur normale 3.4.1. Principe 3.4.2. Détermination de la valeur normale à l'égard des moyens de

transport visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code 3.4.3. Mesure de simplification relative à la détermination de la

valeur normale en cas de mise à disposition de moyens detransport

3.4.4. Détermination de la valeur normale pour des biens autresque des moyens de transport visés à l’article 45, § 2, alinéa1er, du Code

3.4.5. Obligations 3.5. Détermination des dépenses engagées 3.5.1. Principe 3.5.2. Détermination des dépenses engagées à l'égard des moyens

de transport visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code 3.5.3. Détermination des dépenses engagées pour des biens autres

que des moyens de transport visés à l’article 45, § 2, alinéa1er, du Code

3.6. Exemples pratiques4. Assujetti mixte


























4.1. Introduction 4.2. L’assujetti applique le régime du prorata général de déduction 4.3. L’assujetti applique le régime de l’affectation réelle5. DISPOSITIONS FINALES

1. INTRODUCTION1. Le nouvel article 45, § 1erquinquies a été introduit dans le Code de la TVA en date du 01.01.2011 par l’article12 de la loi du 29.12.2010 (MB du 31.12.2010, 4ème édition).

L’article 45, § 1erquinquies dispose que l’assujetti ne peut déduire la TVA grevant les biens immeubles parnature, les autres biens d'investissement et les services sujets à révision en vertu de l'article 48, § 2, du Code,dans la mesure où il les utilise pour ses besoins privés ou ceux de son personnel ou, plus généralement à des finsétrangères à son activité économique.

Cet article constitue la transposition en droit belge de l'article 168bis de ladirective 2006/112/CE.

2. L’article 168bis de la directive TVA est la réponse du Législateur européen à la jurisprudence de la Cour dejustice de l’Union européenne (v. notammentl'affaire C269/00 du 08.05.2003, Wolfgang Seeling contreFinanzamt Starnberg) selon laquelle l’article 168, point a), de la directive devait être interprété en ce sens que, sil'assujetti choisissait de traiter un bien d'investissement utilisé à la fois à des fins professionnelles et à des finsprivées comme un bien d'entreprise, la TVA due en amont lors de l'acquisition de ce bien était, en principe,intégralement et immédiatement déductible. Dans ces conditions, son utilisation pour les besoins privés del'assujetti ou de son personnel ou à des fins étrangères à son entreprise était assimilée à une prestation deservices effectuée à titre onéreux.

3. En ce qui concerne les biens d’investissement qu’un assujetti acquiert et affecte totalement ou partiellement àson patrimoine, le droit à déduction de la TVA doit être déterminé conformément au principe de destination établipar l’article 45, § 1erquinquies, du Code. L’article 19, § 1er, du Code, n’est donc plus applicable.

L’attention est attirée sur le fait qu’à l’égard des biens et des services qui ne sont pas des biens d’investissement,le droit à déduction de la TVA doit également être déterminé conformément audit principe de destination contenuà l’article 45, § 1er, du Code de la TVA et à l’article 1er de l’arrêté royal n° 3 du 10.12.1969 relatif auxdéductions.

Concomitamment à l’introduction dans le Code de la TVA de l’article 45, § 1erquinquies, précité, l’article 19, § 1er,du Code, a été modifié conformément à l’article 6 de la loi du 29.12.2010 susmentionnée, en ce sens que depuisle 01.01.2011, les biens immeubles par nature ont été réintroduits dans le champ d’application de cettedisposition.

4. A l’occasion de ces deux modifications légales, la façon dont il convient de déterminer la déduction initiale de la







TVA supportée en amont, ainsi que les modalités des régularisations de cette déduction initiale, ont fait l’objet dediverses publications administratives et de réponses à des questions parlementaires.

Cette circulaire a pour but de coordonner ces commentaires et, si nécessaire, d’y apporter des précisionscomplémentaires ou des modifications.

5. La partie 2 de la circulaire commente la portée et les conséquences des nouvelles dispositions. Elle traiteégalement du principe général qui régit l’exercice du droit à déduction et des modalités selon lesquelles il y a lieud’opérer les régularisations de la déduction initiale.

Elle aborde également la notion « d’opération à titre onéreux » relativement à la mise à disposition de biens et deservices au personnel, ainsi que la détermination de la valeur normale dans les circonstances visées parl’article33, § 2, du Code.

La partie 3 présente un certain nombre de modalités pratiques d'exécution relatives aux principes énoncés dansla partie 2. Il s’agit plus précisément de la manière dont l’utilisation professionnelle de certains biens et servicesdoit être établie, ainsi que de la méthode de calcul facultative permettant de calculer la valeur normale et dedéterminer les dépenses engagées.

Par ailleurs, certaines tolérances administratives y sont exposées.

La partie 4 est intégralement consacrée aux modalités pratiques prévues à l’attention des assujettis mixtes, auregard de l’application des nouvelles règles.

La fin de la circulaire présente, quant à elle, les dispositions finales, une annexe reprenant des exemplespratiques et une annexe comprenant uneFAQ.

2. PORTEE ET CONSEQUENCES DES NOUVELLESDISPOSITIONS

2.1. Champ d’application de l’article 45, § 1erquinquies6. Sont visés par la nouvelle disposition :

les biens immeubles par nature, les autres biens d'investissement et les services sujets à révision en vertu del'article 48, § 2;

qui font partie du patrimoine de l'entreprise de l'assujetti;

et qui sont initialement utilisés à la fois pour les besoins de son activité économique et pour ses besoins privésou ceux de son personnel ou, plus généralement, à des fins étrangères à son activité économique.

La mise à disposition à titre onéreux d’un bien à un utilisateur est considérée comme une activité économique.



Par conséquent, l’article 45, § 1erquinquies, du Code, n’est pas applicable.

2.1.1. Biens et services visés

7. La limitation de déduction établie par l'article 45, § 1erquinquies, du Code ne concerne donc que les biens etservices visés aux articles 6, alinéa 1er, et 7, alinéa 1er, de l'arrêté royal n° 3 du 10.12.1969, relatifs à la révisiondes déductions pour les taxes ayant grevé les biens d'investissement.

Pour une définition de la notion de biens d'investissement, il est renvoyé aux points 386 à 391 du Manuel de laTVA, ainsi qu'au point 53 de la circulaire n° AAF 3/2007 du 15.02.2007.

Les biens corporels, mais également les services, peuvent être considérés comme des biens d’investissement. Ils’agit par exemple des travaux de transformation ou d’amélioration d’un bâtiment (pose d’un nouveau toit,placement de nouvelles fenêtres, …). Certains services, tels que les logiciels sur mesure, les licences, … sontconsidérés comme des biens d’investissement lorsqu’ils sont sujets à des amortissements sur une période de 5ans au minimum.

8. A cet égard, l’attention est attirée sur le fait que depuis le 01.01.2014, le montant devant être atteint par leprix ou, à défaut de prix, par la valeur normale et ce, par unité commerciale usuelle, du petit matériel, du petitoutillage et des fournitures de bureau pour que ceuxci constituent des biens d’investissement, est porté à 1.000EUR, hors TVA (voir décision n° E.T. 125.162 du 16.01.2014).

2.1.2. Biens et services non visés

9. Il convient de souligner que, dès lors qu'ils ne constituent pas des biens d'investissement dans le chef dupreneur (v. le point 391 du Manuel de la TVA), les biens pris en location (notamment en leasing) ne sont pasvisés par l'article 45, § 1erquinquies, du Code.

Les taxes qui ont grevé les biens et les services relatifs à des biens d'investissement (réparation, entretien,carburant, etc.) ne sont pas non plus visées.

La déduction de la TVA supportée en amont s'opère alors conformément à l'article 45, § 1er, du Code et, le caséchéant, à l'article 45, § 2, du Code de la TVA.

10. Comme cela est illustré par la suite, la méthode de détermination de la déduction initiale est cependant lamême que le droit à déduction soit déterminé sur la base de l’article 45, § 1erquinquies ou sur la base de l’article45, § 1er, du Code.

2.1.3. Affectation du bien d'investissement au patrimoine del’entreprise

11. Pour que l'article 45, § 1erquinquies, du Code soit applicable, il faut que le bien d'investissement fasse partie



du patrimoine de l'entreprise de l'assujetti.

12. A cet égard, il est de doctrine administrative constante que les biens d'investissement acquis par unepersonne morale ne peuvent constituer que des biens affectés à l'entreprise, une personne morale n'ayant pas depatrimoine privé (voir point 3.7. de la circulaire n° AFER 5/2005 du 31.01.2005).

Par contre, un assujetti personne physique a le choix d'intégrer totalement ou partiellement un biend'investissement à son activité économique ou même de ne pas l'y intégrer (v. notamment l'affaire C415/98 du08.03.2001, Laszlo Bakcsi contre Finanzamt Fürstenfeldbruck). Son intention d'affecter un bien d'investissementau patrimoine de son entreprise doit être appréciée en fonction du montant repris dans la grille 83 de ladéclaration périodique à la TVA dès lors que ce montant fait définitivement office de quotité affectée à l’activitééconomique (voir Notice explicative pour la rédaction des déclarations périodiques à la TVA, du 01.01.2014, n°160).

13. En cas d'affectation partielle au patrimoine de l'entreprise par un tel assujetti personne physique, il y a lieu deconsidérer que seule entre dans le champ d'application de la TVA, la partie du bien affectée au patrimoine del'entreprise. Cela signifie, d'une part, que toute déduction ou révision est exclue relativement à la partie nonaffectée, et, d'autre part, qu'en cas de (re)vente du bien, la partie du prix y relative ne doit, en principe, pas êtrecomprise dans la base d'imposition à la taxe.

Pour une application de ce qui précède, il est renvoyé à l’annexe 1, exemple 1.

2.1.4. Utilisations visées

14. L'article 45, § 1erquinquies, du Code prévoit que l'assujetti ne peut déduire la taxe grevant les biens et lesservices visés dans la mesure où il les utilise pour ses besoins privés ou ceux de son personnel ou, plusgénéralement à des fins étrangères à son activité économique.

15. Pour rappel, l'usage privé d'un moyen de transport concerne également les déplacements domicilelieu detravail de l'assujetti ou de son personnel. La notion de trajet domicilelieu de travail est exposée aux nos 98105.

16. L'utilisation du bien d'investissement affecté au patrimoine de l'entreprise doit donc être initialement mixte,c'estàdire que le bien d'investissement doit dès le départ être utilisé tant à des fins professionnelles qu'àd'autres fins (utilisation privée par l’assujetti, mise à disposition gratuite aux membres du personnel pour lesbesoins privés de ceuxci, etc.). Un changement ultérieur de l’utilisation doit être corrigé par le biais des révisionsou via l’article 12 du Code en cas d’affectation totale et définitive du bien d’investissement à des fins étrangères àl'activité économique (prélèvement) ou en cas de détention lors de la cessation définitive de l’activitééconomique.

17. A l'inverse, si la partie du bien d'investissement affectée au patrimoine de l'entreprise est uniquementutilisée dès le départ à des fins strictement professionnelles, l'article 45, § 1erquinquies, du Code ne trouve pas às'appliquer. La déduction doit alors être opérée conformément aux autres règles prévues en matière de déduction(article 45, § 1er, et le cas échéant, article 45, § 2, du Code).

En cas de modification ultérieure des conditions d'utilisation, la régularisation doit être effectuée par le biais de



l'article 19, § 1er, du Code ou de l’article 12 du Code en cas d’affectation totale et définitive du biend’investissement à des fins étrangères à l'activité économique (prélèvement) ou en cas de détention lors de lacessation définitive de l’activité économique.


18. Les conventions visées sont uniquement celles où les biens d'investissement sont mis gratuitement à ladisposition des utilisateurs.

Lorsque l'utilisateur est tenu au paiement d'un loyer, il s'agit d'une mise à disposition à titre onéreux. Ladéduction de la TVA en amont s'opère alors conformément à l'article 45, § 1er, du Code et, le cas échéant,l'article 45, § 2, du Code.

19. Il est renvoyé au point 2.3.1. en ce qui concerne la distinction entre une opération « à titre gratuit » et uneopération « à titre onéreux » relativement à la mise à disposition de biens et de services par un assujetti à sonpersonnel.

2.1.5. Véhicules visés par l’article 45, § 2, alinéa 1er, du Code

20. Lorsque l'utilisation professionnelle d'un véhicule visé par l'article 45, § 2, alinéa 1er du Code, n'excède pas50 %, la limitation de déduction prévue par cette disposition n'est pas applicable. Le droit à déduction est ainsiinitialement limité jusqu'à concurrence de l'utilisation professionnelle, conformément à l'article 45, §1erquinquies, du Code.

C'est par exemple le cas lorsqu'un assujetti a acheté une voiture en 2015, l'a complètement affectée aupatrimoine de son entreprise et l'utilise pour seulement 40 % aux fins de son activité économique. Le droit àdéduction de la TVA grevant l'achat de cette voiture est limité à 40 %, conformément à l'article 45, §1erquinquies, du Code.

21. Par contre, si l'utilisation professionnelle est supérieure à 50 %, il y a lieu de combiner la limitation du droit àdéduction contenue à l'article 45, § 1erquinquies, du Code avec celle de l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code.

Par rapport à l'exemple repris ciavant, il en est ainsi lorsque l'assujetti utilise le véhicule pour 60 % aux fins deson activité économique. Le droit à déduction de la TVA grevant l'achat de la voiture, qui dans un premier tempsserait fixé à 60 % par l'article 45, § 1erquinquies, du Code, est, en vertu de la limitation générale de déductionvisée à l'article 45, § 2, alinéa 1er, dudit Code, limité à 50 %.

22. Dans ces deux situations, l'article 19, § 1er, du Code ne peut plus trouver à s'appliquer (voir point 2.2). Encas de changement dans la proportion de l’utilisation du véhicule (répartition de l'utilisation privéeprofessionnelle), l'assujetti met en œuvre les règles prévues en matière de révisions.

23. Les règles applicables aux véhicules concernés font l’objet d’un commentaire plus détaillé sous le point 2.4.

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2.2. Champ d’application des articles 19, § 1er et 33, § 1er,2°

2.2.1. Principes

24. Tout comme l’article 45, § 1erquinquies, l’article 19, § 1er, du Code, n’est applicable qu’aux biensd’investissement qui font partie du patrimoine professionnel de l’assujetti et qui sont mis gratuitement à ladisposition des utilisateurs ou qui sont utilisés par l’assujetti luimême à des fins étrangères à l’activitééconomique.

Le champ d’application de l’article 19, § 1er, du Code, englobe à nouveau tant les biens meubles que les biensimmeubles (ce qui n'était pas le cas entre le 07.01.2007 et le 31.12.2010 pour les biens immeubles) maisseulement pour autant qu'ils ne soient pas visés à l'article 45, § 1erquinquies, du Code c'estàdire lorsqu'il s'agitde biens d'investissement qui n'ont pas subi la limitation de déduction visée à l'article 45, § 1erquinquies, duCode.


25. L'article 19, § 1er, nouveau, du Code ne peut donc en principe s'appliquer à l'égard des biens qui ont faitl'objet d'une limitation du droit à déduction conformément à l'article 45, § 1erquinquies, du Code; seules lesrègles de révision des déductions pouvant alors jouer.

26. A l'inverse, pour les biens qui n'ont pas subi la limitation de déduction prévue par l'article 45, § 1erquinquies,du Code, il y a lieu, comme par le passé, de faire application de l'article 19, § 1er, du Code et de taxer l'utilisationà des fins étrangères à l'activité économique.

Le rapport entre l’article 19, § 1er, d’une part, et l’article 45, § 1erquinquies, d’autre part, est ainsi clairementétabli. Concrètement, l’article 19, § 1er, est uniquement applicable :

soit aux biens d’investissement utilisés dès le départ à des fins strictement professionnelles;

soit aux biens d’investissement à usage mixte pour lesquels l’assujetti a pris en déduction la totalité de la TVAou au maximum 50 % (pour les véhicules automobiles visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) et qui a,le cas échéant, calculé la TVA sur l’avantage de toute nature retenu en matière de contributions directes. Ence qui concerne les biens d’investissement autres que les biens immeubles par nature, il convient deremarquer que cela concerne nécessairement les biens d’investissement dont le fait générateur s’est produitavant le 01.01.2013. A partir de cette date, l’exercice d’un droit à déduction totale, associé à la taxation à laTVA de l’avantage de toute nature retenu en matière de contributions directes, n’est d’ailleurs en règle pluspossible (fin du régime transitoire).

2.2.2. Biens pris en location



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27. A l’égard des biens pris en location, l'application de règles similaires à celles prévues pour les biensd'investissement a, dans un souci de neutralité fiscale, été acceptée par le passé. C'est ainsi qu'il n'était pascritiqué que les utilisations de tels biens pour les besoins privés de l'assujetti ou pour ceux de son personnel ou,plus généralement, à des fins étrangères à l'activité économique de l'assujetti, ne fassent pas l'objet d'unelimitation du droit à déduction à due concurrence mais plutôt d’une taxation de l'utilisation sur la base de l'article19, § 1er, du Code.

28. Cette tolérance ne se justifie plus, de sorte qu’il convient de faire uniquement application des règles établiesen matière de déduction (article 45, § 1er, et le cas échéant, l'article 45, § 2, du Code).

2.2.3. Véhicules visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code

29. Pour les véhicules visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code qui n'ont pas subi la limitation prévue parl'article 45, § 1erquinquies (car ils sont utilisés dès le départ à des fins strictement professionnelles ou car ils ontété acquis avant le 01.01.2013 et que l’assujetti a associé la déduction de maximum 50 % à l’imposition del’avantage de toute nature), l'article 19, § 1er, du Code ne trouve désormais plus à s'appliquer, compte tenu desprincipes de neutralité fiscale, que lorsque l'utilisation à des fins étrangères dépasse 50 %, et seulement àconcurrence de ce dépassement.

30. Les règles applicables aux véhicules en question sont détaillées plus amplement au point 2.4.

2.2.4. Base d’imposition

31. En cas d'application de l'article 19, § 1er, du Code, la base d'imposition doit être déterminée conformément àl'article 33, § 1er, 2°, du Code, à savoir sur la base des dépenses engagées par l'assujetti.

Les règles applicables à cet égard font l’objet d’un commentaire plus détaillé au point 3.5.

2.3. Mise à disposition d’un bien d’investissement ou autreà un gérant, à un administrateur ou à un membre dupersonnel

2.3.1. Distinction entre opération « à titre onéreux » et opération«à titre gratuit »

32. Une opération est fournie à titre onéreux lorsqu’il existe un lien direct entre la prestation fournie et la contrevaleur reçue. La base d’imposition est constituée par la contrepartie réellement reçue en échange; cettecontrepartie devant, en outre, pouvoir être exprimée en argent.



33. Dans le contexte de la mise à disposition d’un bien d’investissement ou autre à un gérant, à unadministrateur ou à un membre du personnel, cette opération est, en règle, fournie à titre onéreux lorsque sacontrepartie consiste dans :

le paiement d’une somme d’argent; la diminution du salaire du gérant, de l’administrateur ou du membre du personnel d’une valeur

correspondant à la mise à disposition;

l’inscription au débit du compte courant du gérant, de l’administrateur, etc., à concurrence de la rétributionconvenue.

34. Le fait que l'utilisation privée d’un bien d'investissement affecté à l'entreprise soit considérée, en matièred'impôts sur les revenus, comme un avantage de toute nature, n’est pas en soi relevant (comp. arrêt danslesaffaires jointes C210/11, Medicom SPRL et C211/11, Maison Patrice Alard SPRL, du 18.07.2013,considérants n°s 28 et 29).

Remarque

35. Il arrive fréquemment qu’un assujetti mette, en principe gratuitement, une voiture de société à dispositiond’un gérant, d’un administrateur ou d’un membre du personnel, à qui la possibilité est offerte de choisir desoptions supplémentaires, des accessoires supplémentaires ou un modèle plus onéreux (ciaprès : les optionssupplémentaires), à la condition que ce collaborateur prenne à sa charge le coût supplémentaire.

36. La question de savoir si cette prise en charge constitue la contrepartie de la mise à disposition de la voiture desociété ou plutôt une simple contribution pour les options supplémentaires est une question de fait. Il fautexaminer l’intention réelle des parties, telle qu’elle ressort de la « carpolicy » fixée par l’entreprise ou de laconvention conclue entre l’employeur et le travailleur.

37. Lorsque les conditions suivantes sont simultanément remplies, la mise à disposition d’une voiture de sociétéest toujours considérée comme se faisant à titre gratuit (et la contribution propre se rapporte par conséquent auxoptions supplémentaires) :

une rétribution unique est demandée et est payée au début de la mise à disposition de la voiture de société;

la possibilité d’obtenir les options supplémentaires est facultative.

38. Il va de soi que lorsque l’assujetti porte en compte, à ses collaborateurs, les options supplémentaires, lacontribution ainsi obtenue constitue la contrepartie d’une opération imposable. Dans ce cas, l’article 45, § 2,alinéa 1er, du Code ne doit pas être appliqué, dans le chef de l’assujetti qui met le véhicule à disposition,relativement à la TVA ayant grevé les options supplémentaires, pour autant que le coût desdites options soitrépercuté totalement.

2.3.2. Conséquences

39. La mise à disposition, à titre onéreux, d'un bien d'investissement ou autre, est constitutive d'une prestation



de location visée à l'article 18, § 1er, alinéa 2, 4°, du Code et est passible de la taxe, sauf en cas de locationimmobilière (opération exemptée conformément à l'article 44, § 3, 2°, du Code). A toutes fins utiles, il estrappelé que, dans certains cas, la base d'imposition est constituée par la valeur normale (article 33, § 2, du Code,voir point 3.4.).

Dans le cas d’une mise à disposition à titre onéreux, l’article 45, § 1erquinquies, du Code, n’est pas applicable; ledroit à déduction est, le cas échéant, limité par l’application des autres dispositions de l’article 45 du Code.

40. Les règles applicables aux véhicules visés à l’article 45, § 2, alinéa 1er, du Code, font l’objet d’uncommentaire détaillé sous le point 2.4.

41. En ce qui concerne les biens immeubles, il n'y a plus lieu de retenir le point de vue développé au point 3.7. dela circulaire n° AFER 5/2005, du 31.01.2005. Pour les biens immeubles par nature dont le fait générateur estintervenu après le 31.12.2010, il y a lieu de faire application de ce qui suit :

la limitation de déduction visée à l'article 45, § 1erquinquies, du Code doit être appliquée (et par conséquentl'article 19, § 1er, du Code n’est plus applicable) quand un assujetti (personne physique ou morale) met unbien immeuble à la disposition d'un gérant, d’un administrateur ou d’un membre du personnel, sans que lebénéficiaire ne soit tenu au paiement d'un loyer;

la limitation de déduction visée à l'article 45, § 1erquinquies, du Code ne trouve pas à s’appliquer quand unassujetti (personne physique ou morale) met un bien immeuble à la disposition d'un gérant, d’unadministrateur ou d’un membre du personnel contre paiement d'un loyer et que ledit bien immeuble est, dece fait, initialement et intégralement utilisé aux fins de l’activité économique de l’assujetti. S'agissant d'unemise à disposition exemptée conformément à l'article 44, § 3, 2°, du Code, la déduction de la TVA en amontest alors exclue, conformément à l'article 45, § 1er, du Code.

2.4. Cas particulier : Mise à disposition d'un véhicule visé àl'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code de la TVA à un gérant, àun administrateur ou à un membre du personnel

2.4.1. Généralités

42. Comme pour les autres biens, l'article 45, § 1erquinquies, du Code ne vise pas la mise à disposition à titreonéreux (contre paiement d'un loyer) d'un véhicule visé par l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code qui limite ladéduction de la taxe supportée en amont.

S’agissant de la mise à disposition à titre onéreux d’un véhicule visé par l’article 45, § 2, alinéa 1er, du Code, à ungérant, à un administrateur ou à un membre du personnel, une TVA est due sur les loyers reçus. Dans certainscas, la base d’imposition ne peut être inférieure à la valeur normale (article 33, § 2, du Code). Pour la



détermination de la valeur normale, il est renvoyé aux nos 157161. D’autre part, le droit à déduction de la TVAayant grevé l'acquisition ou la location de ces véhicules, de même que la fourniture de biens et de services enrapport avec ces véhicules (carburant, entretien, réparation, etc.) est limité à 50 % au maximum (voir n° 157).

43. Cependant, quand un assujetti met gratuitement un véhicule à la disposition d'un membre de sonpersonnel, d'un gérant ou d’un administrateur, il y a lieu d’opérer une distinction selon que l'assujetti a acheté oupris en location le véhicule.

Ce n'est que dans la mesure où le véhicule est acheté et qu'il est affecté au patrimoine de l'entreprise del'assujetti que l'article 45, § 1erquinquies, du Code peut trouver à s'appliquer (l'article 19, § 1er, du Code n'estalors pas applicable).

Compte tenu des principes de neutralité fiscale, et s'agissant d'un véhicule visé à l'article 45, § 2, alinéa 1er, duCode, qui n'a pas subi la limitation de déduction prévue par l'article 45, § 1erquinquies (car il n'y a pas euinitialement d'utilisation mixte ou car il a été acquis avant le 01.01.2013 et que l’assujetti a associé la déductionde maximum 50 % à l’imposition de l’avantage de toute nature), l'article 19, § 1er ne trouve à s'appliquer quelorsque l'utilisation à d'autres fins que celles de l'activité économique dépasse 50 %, et seulement à concurrencede ce dépassement.

Par contre, s’il s’agit d’un véhicule qui est pris en location par un assujetti, le droit à déduction est alorsdéterminé conformément aux articles 45, § 1er et 45, § 2, alinéa 1er, du Code. L’article 19, § 1er, du Code n’estalors pas applicable.

44. En ce qui concerne l’application combinée des articles 45, § 1erquinquies et 45, § 2, alinéa 1er, du Code, il estrenvoyé au point 2.1.5.

2.4.2. Le véhicule est acquis par l'assujetti

2.4.2.1. Lors de l'achat du bien d'investissement, il y a une utilisationmixte

45. L'assujetti qui achète un véhicule doit, dès le début, tenir compte de l'utilisation qui en sera faite à d'autresfins que celles de l'activité économique (la mise à disposition à titre gratuit d’un véhicule par l’assujetti à ungérant, à un administrateur ou à un membre du personnel à des fins étrangères à son activité économique).

Par conséquent, dans le cas où un véhicule fait l’objet d’un usage mixte, l’assujetti doit limiter la TVA grevantl'achat du véhicule conformément à l'article 45, § 1erquinquies, du Code et, le cas échéant, l'article 45, § 2,alinéa 1er, du Code.

46. La répartition entre l'utilisation privée et professionnelle doit, en principe, être déterminée sur la base d'uneestimation des kilomètres qui seront parcourus. Cette estimation s'effectue sous le contrôle de l'administration etdoit être appuyée par des éléments probants. L'assujetti doit, le cas échéant, corriger la déduction initiale au plus



tard dans la déclaration périodique à la TVA à déposer pour le 20 avril de l'année qui suit celle de l'achat du biend'investissement (article 8, 1°, de l'arrêté royal n° 3 du 10.12.1969).

L’administration prévoit toutefois un certain nombre de modalités pratiques d’application permettant dedéterminer autrement l’utilisation professionnelled’un moyen de transport (voir Partie 3).

2.4.2.1.1. Exemple 1

47. Une société achète dans le courant de l'année 2014 un véhicule pour le mettre gratuitement à la dispositiondu HRmanager. Le prix d'achat du véhicule est de 50.000,00 € + 10.500,00 € de TVA. A la fin de l’année 2014,il ressort du registre des trajets tenu de façon détaillée qu’au cours de cette année, 30.000 km ont étéparcourus, dont 8.000 km correspondant aux déplacements effectués dans le cadre de sa fonction de HRmanager.

La voiture est dans cette hypothèse utilisée à des fins professionnelles par le HRmanager à concurrence de 27 %(= 8.000 / 30.000). Par conséquent, l'article 45, § 1erquinquies, du Code limitera le droit à déduction de la TVAgrevant l'achat du véhicule à 10.500 € x 27 % = 2.835 €.

Au moment de l’achat, la société a évalué le nombre de kilomètresprofessionnels à 50 % et a, par conséquent,pris en déduction 50 % de la TVA due. Une révision doit être effectuée dans la déclaration périodique à la TVA àdéposer au plus tard pour le 20.04.2015 et doit être calculée comme suit (AR n° 3, art. 8, 1°) :

(10.000 x 50%) – (10.500 x 27%) = 2.415 € en défaveur de l'assujetti.

L'article 19, § 1er, du Code n'est pas applicable à l'utilisation privée.

Le droit à déduction de la TVA grevant les biens et services relatifs au véhicule (frais d'entretien, essence, etc.)est, par ailleurs, également limité à 27 % conformément à l'article 45, § 1er, du Code. Par conséquent, unerévision doit également être effectuée dans la déclaration périodique à la TVA à déposer au plus tard pour le20.04.2015.

48. Si pour l'année 2015, on constate que l'ampleur de l'utilisation privée s'écarte de la répartition établie pourl'année 2014 (s’il est question par exemple de 40 % d'utilisation professionnelle), une révision doit être effectuéeconformément à l'article 10, § 1er, alinéa 1er, 1°, de l'arrêté royal n° 3 du 10.12.1969. La révision s'effectueannée par année (article 11, § 1er, alinéa 1er, dudit arrêté royal).

Cette révision est calculée comme suit pour l'année 2015 :

((10.500 € x 40 %) (10.500 € x 27 %)) / 5 = 273 € en faveur de l'assujetti et à reprendre dans la déclarationpériodique à la TVA à déposer au plus tard pour le 20.04.2016.

Le droit à déduction de la TVA grevant les biens et services relatifs au véhicule (frais d'entretien, essence, etc.)est, par ailleurs, également limité à 40 % conformément à l'article 45, § 1er, du Code. Par conséquent, unerévision doit également être effectuée dans la déclaration périodique à la TVA à déposer au plus tard pour le



20.04.2016.

2.4.2.1.2. Exemple 2

49. Une société achète dans le courant de l'année 2014 un véhicule pour le mettre gratuitement à la dispositiond’un collaborateur technique. Le prix d'achat du véhicule est de 20.000 € + 4.200 € de TVA. L'utilisationprofessionnelle du véhicule est définitivement établie à 56 %, par application de la méthode 2 (voir nos 110119).Par conséquent, l’application combinée de l'article 45, § 1erquinquies, et § 2, du Code, limite le droit à déductionde la TVA grevant l'achat du véhicule à 4.200 € x 50 % = 2.100 €.

Au moment de l’achat, la société a évalué le nombre de kilomètresprofessionnels à 50 % et a, par conséquent,pris en déduction 50 % de la TVA due, de sorte qu’aucune révision ne doit être effectuée pour l’année 2014.

L'article 19, § 1er, du Code n'est pas applicable à l'utilisation privée.

Le droit à déduction de la TVA grevant les biens et services relatifs au véhicule (frais d'entretien, essence, etc.)est, par ailleurs, également limité à 50 % conformément à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code.

50. Si pour l'année 2015, on constate que l'ampleur de l'utilisation privée s'écarte de la répartition établie pourl'année 2014 (s’il est question par exemple de 45 % d'utilisation professionnelle), une révision doit être effectuéeconformément à l'article 10, § 1er, alinéa1er, 1°, de l'arrêté royal n° 3 du 10.12.1969. La révision s'effectueannée par année (article 11, § 1er, alinéa 1er, dudit arrêté royal).

Cette révision est calculée comme suit pour l'année 2015 :

((4.200 € x 50 %) (4.200 € x 45 %)) / 5 = 42 € en défaveur de l'assujetti et à reprendre dans la déclarationpériodique à la TVA à déposer au plus tard pour le 20.04.2016.

Le droit à déduction de la TVA grevant les biens et services relatifs au véhicule (frais d'entretien, essence, etc.)est, par ailleurs, également limité à 45 % conformément à l'article 45, § 1er, du Code. Par conséquent, unerévision doit également être effectuée dans la déclaration périodique à la TVA à déposer au plus tard pour le20.04.2016.

2.4.2.2. Lors de l'achat du bien d'investissement, il n’y a pas d’utilisationmixte

51. L'assujetti exerce son droit à déduction conformément à l'article 45, § 1er, du Code et le cas échéant, l'article45, § 2, du Code de la TVA.

En cas d'application de l'article 19, § 1er, du Code (voir point 2.2.), la base d'imposition doit être déterminéeconformément à l'article 33, § 1er, 2°, du Code, c'estàdire sur la base des dépenses engagées. Afin de traiter,autant que possible, de la même manière un assujetti qui prend en location un véhicule et celui qui acquiert un



véhicule et l'affecte au patrimoine de son activité économique, l'administration a décidé qu’il ne peut plus être faitapplication de la méthode de calcul facultative de détermination de la base d'imposition basée sur l’avantage detoute nature retenu en matière de contributions directes (voir la circulaire n° 4 du 09.05.1996, chapitre VI).

52. Désormais, la base d'imposition doit exclusivement être déterminée en tenant compte du montant desdépenses engagées par l'assujetti (voir nos175176).

2.4.2.2.1. Exemple 3

53. Une société achète dans le courant de l'année 2014 un véhicule pour le mettre à la disposition du HRmanager à titre onéreux. Pour l'utilisation privée, le HRmanager verse un montant de 2.000 € par an(correspondant à la valeur normale), plus TVA. Le prix d'achat du véhicule est de 50.000 € + 10.500 € de TVA.

La société effectue une prestation de services de location visée à l'article 18 du Code. Le droit à déduction de laTVA ayant grevé l'achat du véhicule est limité à 5.250 €, quel que soit le nombre de kilomètres privés parcouruspar le HRmanager (application de l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code voir nos 2023).

54. A partir du 01.01.2015, le contrat de travail du HRmanager est modifié de telle façon qu'il ne doit pluspayer aucun montant.

Etant donné qu'initialement l'article 45, § 1erquinquies, du Code n'était pas applicable, l'utilisation du véhicule àtitre gratuit doit le cas échéant être taxée sur la base de l'article 19, § 1er, du Code.

L'utilisation professionnelle du véhicule est établie à 35 %, par application de la méthode 3 (voir nos 120122).Etant donné que l'utilisation privée est supérieure à 50 %, l'article 19, § 1er, du Code doit effectivement êtreappliqué.

La base d'imposition de la taxation doit être calculée de la façon suivante : (50.000 € x (50 % 35 %)) / 5 =1.500 €.

Par conséquent, la TVA due en l’espèce est de 1.500 € x 21 % = 315 €.

Le droit à déduction de la TVA grevant les biens et services relatifs au véhicule (frais d'entretien, essence, etc.)est par ailleurs également limité à 35 % conformément à l'article 45, § 1er, du Code.

2.4.2.2.2. Exemple 4

55. Une société achète dans le courant de l'année 2014 un véhicule pour le mettre à la disposition d'uncollaborateur technique à titre onéreux. Pour l'utilisation privée, ce membre du personnel verse un montant de400 € par an (correspondant à la valeur normale) plus TVA. Le prix d'achat du véhicule est de 10.000 € + 2.100€ de TVA.

La société effectue une prestation de services de location visée à l'article 18 du Code. Le droit à déduction de la



TVA ayant grevé l'achat du véhicule est limité à 1.050 €, quel que soit le nombre de kilomètres privés parcouruspar le collaborateur (application de l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code voir nos 2023).

56. A partir du 01.01.2015, le contrat de travail du collaborateur technique est modifié de telle façon qu'il nedoit plus payer aucun montant.

Etant donné qu'initialement l'article 45, § 1erquinquies, du Code n'était pas applicable, l'utilisation du véhicule àtitre gratuit doit le cas échéant être taxée sur la base de l'article 19, § 1er, du Code.

Par application de la méthode 2 (voir nos 110119), l’utilisation privée de la voiture est établie à 44 %. Parconséquent, l’utilisation professionnelle s’élève à 56 %.

Etant donné que l'utilisation privée ne dépasse pas 50 %, l'article 19, § 1er, du Code ne doit pas être appliqué.

Le droit à déduction de la TVA grevant les biens et services relatifs au véhicule (frais d'entretien, essence, etc.)est, par ailleurs, également limité à 50 % conformément à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code.

2.4.3. Le véhicule est pris en location par l'assujetti

57. Lorsqu'un assujetti prend en location un véhicule, celuici ne peut être considéré comme un biend'investissement dans son chef (voir point 2.2.2.).

Il reçoit un service et doit exercer son droit à déduction conformément aux articles 45, §§ 1er et 2, du Code.L’article 19, § 1er, du Code ne peut être appliqué (voir n°s 2728).

58. L'assujetti qui prend un véhicule en location devra, dès le départ, tenir compte de l'utilisation qui en sera faiteà d'autres fins que celles de l'activité économique.

Par conséquent, lorsqu'il met un véhicule gratuitement à la disposition d'un membre de son personnel, et ce,autant à des fins professionnelles que privées, le droit à déduction de la TVA grevant la location du véhicule doitêtre limité conformément à l'article 45, § 1er, du Code et, le cas échéant, l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code.

59. La répartition entre l'utilisation privée et professionnelle doit, en principe, être déterminée sur la base d'uneestimation des kilomètres qui seront parcourus. Cette estimation s'effectue sous le contrôle de l'administration etdoit être appuyée par des éléments probants. L'assujetti doit, le cas échéant, corriger la déduction initiale au plustard dans la déclaration périodique à la TVA à déposer pour le 20 avril de l'année qui suit celle de la prise enlocation du véhicule (article 5, 1°, de l'arrêté royal n° 3 du 10.12.1969).

L’administration prévoit, toutefois, un certain nombre de modalités pratiques d’application permettant dedéterminer autrement l’utilisation professionnelle d’un moyen de transport (voir Partie 3).

60. S’agissant de la mise à disposition à titre onéreux d’un véhicule, à un gérant, à un administrateur ou à unmembre du personnel, une TVA est due sur la rétribution reçue. Cette base d’imposition ne peut être inférieure àla valeur normale (article 33, § 2, du Code). Pour la détermination de la valeur normale, il est renvoyé au n°



159. D’autre part, le droit à déduction de la TVA ayant grevé la location de ces véhicules est limité à 50 % aumaximum (voir n° 157).

2.4.3.1. Exemple 5

61. Une société prend un véhicule en location dans le courant de l'année 2014pour le mettre gratuitement à ladisposition du HRmanager. Le loyer annuel s'élève à 15.000 € + 3.150 € de TVA. L'utilisation professionnelle duvéhicule est définitivement établie à 41 %, conformément à la méthode 2 (voir point nos 110119.).

La voiture est, dans cette hypothèse, utilisée à des fins privées par le HRmanager à concurrence de 59 %.Conformément à l'article 45, § 1er du Code, la TVA grevant le loyer annuel (en ce compris les coûts d'essence)n'est déductible qu'à concurrence de 3.150,00 x 41 % = 1291,50 €.

Dans le courant de l’année, la société a récupéré 50 % de la TVA sur le loyer (en ce compris les coûts d'essence),une révision doit être effectuée au plus tard dans la déclaration périodique à la TVA à déposer au plus tard pour le20.04.2015 et calculée comme suit (AR n° 3, art. 5, 1°) :

(3.150 x 50%) – (3.150 x 41%) = 283,50 € en défaveur de l'assujetti.

L'article 19, § 1er, du Code n'est pas applicable étant donné que le véhicule n’est pas un bien d’investissementdans le chef de l’assujetti.

2.4.3.2. Exemple 6

62. Une société prend un véhicule en location dans le courant de l'année 2014pour le mettre gratuitement à ladisposition d'un collaborateur technique. Le loyer annuel s'élève à 10.000 € + 2.100 € de TVA. A la fin de l’année2014, il ressort du registre des trajets tenu de façon détaillée qu’au cours de cette année, 50.000 km ont étéparcourus, dont 28.000 km correspondant aux déplacements effectués dans le cadre de sa fonction de HRmanager.

La voiture est, dans cette hypothèse, utilisée à des fins professionnelles par le collaborateur technique àconcurrence de 56 % (= 28.000 / 50.000). L’application combinée des articles 45, § 1er et § 2 du Code, limite ledroit à déduction de la TVA grevant le loyer annuel à 2.100 x 50 % = 1.050 €.

Dans le courant de l’année, la société a récupéré 50 % de la TVA sur le loyer (en ce compris les coûtsd'essence),de sorte qu’aucune révision ne doit être effectuée pour l’année 2014.

L'article 19, § 1er, du Code n'est pas applicable étant donné que le véhicule n’est pas un bien d’investissementdans le chef de l’assujetti.

2.5. Vente des biens d’investissement2.5.1. Principes généraux



2.5.1. Principes généraux

63. Conformément à l’article 2 du Code, tel qu’interprété à la lumière de l’arrêt Bakcsi, précité (v. nos 1113), lavente d’un bien d’investissement par un assujetti avec droit à déduction :

est, en principe, intégralement soumise à la taxe lorsque le bien a été intégré totalement dans sonpatrimoine professionnel;

est soumise à la taxe à concurrence de la partie du bien intégrée dans son patrimoine professionnel lorsquele bien n’a été intégré que partiellement dans ledit patrimoine.

64. Par ailleurs, conformément à l’article 10, § 1er , 3°, de l’arrêté royal n° 3 du 10.12.1969, une révision enfaveur de l’assujetti peut être opérée lorsque le bien d’investissement fait l’objet d’une opération ouvrant droit àdéduction, dans la mesure où la déduction des taxes ayant grevé ce bien a fait l’objet d’une limitation autre quecelle prévue à l’article 45, § 2, du Code.

Dès lors que cette révision ne se justifie que par la taxation de l’opération en aval, elle ne saurait bien entenduviser la partie du bien non affectée au patrimoine professionnel.

65. Ces principes doivent toutefois être adaptés en ce qui concerne la vente de biens d’investissementimmobiliers et la vente de véhicules visés à l’article 45, § 2, alinéa 1er, du Code.

2.5.2. Vente de biens d’investissement immobiliers

66. Lorsqu’ils sont « neufs » et que la vente s’effectue dans les conditions prévues à l’arrêté royal n° 14 du03.06.1970, celleci est soumise pour le tout à la taxe.

Conformément à l’article 4 dudit arrêté royal, l’assujetti concerné peut en règle, puisqu’il agit alors commeassujetti occasionnel, déduire totalement la TVA supportée en amont, c’estàdire, en pratique, la TVA qui a étéexclue initialement du droit à déduction.

2.5.3. Vente de véhicules visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er duCode

2.5.3.1. Contexte

67. L'article 45, § 1erquinquies, du Code, dispose qu'un assujetti ne peut déduire la TVA grevant les biensd'investissement soumis à révision dans la mesure où il les utilise pour ses besoins privés, ceux de son personnelou, plus généralement, à des fins étrangères à son activité économique.

68. Etant donné que la nouvelle disposition permet, d'une manière générale, une déduction plus adéquate etcompte tenu des principes de neutralité fiscale et de proportionnalité, l'administration admet qu'en cas de



(re)vente d'un moyen de transport visé à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code, la TVA ne soit calculée que sur lamoitié du montant réclamé, sans distinguer selon que la déduction a initialement été limitée par l'article 45, §1er ou § 1erquinquies, ou par l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code.

2.5.3.2. Modalités

69. Cette tolérance s'applique aux moyens de transport destinés au transport par route de personnes et/ou demarchandises et visés à l'article 45, § 2, du Code. Seuls les moyens de transport visés par la limitation dedéduction de 50 % entrent en considération pour cette tolérance.

Le moment où le moyen de transport a été acquis par l'assujetti n’est du reste pas relevant.

D’autre part, cette tolérance ne peut être appliquée qu’aux ventes intervenues après le 01.01.2011 (dated’entrée en vigueur de l’article 45, § 1erquinquies). En outre, pour les ventes intervenues durant les annéestransitoires 2011 et 2012, la tolérance n’était applicable que si l’assujetti avait choisi, pour l’exercice de son droità déduction, de faire application du nouvel article 45, § 1erquinquies et de l’article 19, § 1er modifié.

70. Pour qu'un assujetti puisse invoquer cette tolérance pour les ventes intervenues après le 01.01.2011, ilimporte que, lors de l’achat du moyen de transport (qu'il cède), la TVA lui ait été portée en compte et qu’il aitbénéficié d’un droit à déduction. Cette condition exclut donc de la tolérance :

les véhicules automobiles qui ont été acquis sans TVA (ex. achat auprès d'un particulier);

lesvéhicules automobiles pour lesquels aucun droit à déduction n'a pu être exercé (ex. achat avec applicationdu régime de la marge bénéficiaire visé à l'article 58, § 4, du Code).

71. La base d'imposition qui, conformément à ce qui précède, est limitée à 50 % du prix de vente (hors TVA), doitêtre mentionnée en grille (03) de la déclaration périodique à la TVA. La TVA due est reprise en grille (54). Ladifférence est reprise en grille (00).

72. L'assujetti qui vend un moyen de transport visé par la tolérance administrative n'est par ailleurs nullementtenu d'appliquer celleci.

2.5.3.3. Conséquences pour l'acheteur du véhicule

73. Le droit à déduction de la TVA grevant la livraison d'un moyen de transport destiné au transport par route depersonnes et/ou de marchandises doit, en toute hypothèse, être limité dans le chef d'un assujetti ordinaire quidestine le bien acquis à être utilisé comme bien d'investissement, conformément à l'article 45, § 1er ou §1erquinquies et 2, du Code.

74. Lorsque l'acquéreur d'un tel moyen de transport est un assujettirevendeur visé à l'article 58, § 4, du Code,le moyen de transport d'occasion qui lui est livré par un assujetti avec application de la TVA ne peut, d'ailleurs,être revendu sous ce régime particulier. Dans ce cas, la TVA grevant l'achat du moyen de transport qu'il destine à



la revente peut en principe être totalement déduite (application de l'article 45, § 2, alinéa 2, h), du Code).

Remarque

75. Par application de l'article 51bis, § 1er, 1° du Code, l'acquéreur, en tant que cocontractant de la personne quiest redevable de la TVA envers l'Etat, est solidairement tenu avec elle au payement de la TVA. L'administrationaccepte que l'acquéreur d'un moyen de transport auquel la tolérance administrative susvisée a été appliquée soitdéchargé de cette responsabilité, sauf en cas de collusion entre les parties, si le vendeur apporte la mentionsuivante sur la facture « Base d'imposition spéciale, application de la décision n° E.T. 119.650 du 20.10.2011 »ou « Base d'imposition spéciale, application de la circulaire n° 36/2015 du 21.09.2015 ».

3. Modalités pratiques d’application

3.1. Introduction76. Compte tenu de la manière de déterminer la déduction initiale de la TVA supportée en amont, ainsi que lamanière d’opérer les régularisations de cette déduction, il est nécessaire de déterminer l’usage professionnel desbiens d'investissement et des autres biens et services.

77. Au début d'une année civile, un assujetti ne peut bien entendu qu'estimer l'utilisation du bien. Il exerce sondroit à déduction sur la base de cette estimation. Il s'ensuit que, à l’issue de l’année civile, l'assujetti devra revoirla déduction initiale. L'assujetti doit effectuer cette révision au plus tard dans la déclaration périodique à la TVA àintroduire le 20 avril de l'année suivant celle de l’acquisition ou de la prise en location du bien (articles 5, 1°, et 8,1°, de l'arrêté royal n° 3). En ce qui concerne la TVA ayant grevé les biens d'investissement, une révision doit, enoutre, être effectuée annuellement pour les années de la période de révision restant à courir (article 10, 1°, del'arrêté royal n° 3). Pour des exemples pratiques relatifs aux véhicules automobiles visés à l'article 45, § 2, alinéa1er, du Code, il est renvoyé aux nos 4562.

78. La détermination de l’utilisation professionnelle n'est d'ailleurs pas seulement nécessaire pour ladétermination du droit à déduction, mais également pour :

la détermination de la valeur normale dans les circonstances visées par l'article 33, § 2, du Code (voir nos voirpoint 3.4.);

la détermination du montant des dépenses engagées dans les circonstances où l’article 19, § 1er, du Code,est applicable (voir nos voir point 3.5.).

79. Etant donné que, dans certains cas, des difficultés peuvent exister pour déterminer l’utilisationprofessionnelle d’un bien ou d’un service, l’administration a élaboré un certain nombre de modalités pratiquespour les cas de mise à disposition gratuite.

Des méthodes de calcul facultatives sont également proposées pour la fixation de la valeur normale en cas de



mise à disposition à titre onéreux, ainsi que pour la détermination du montant des dépenses engagées lorsquel’article 19, § 1er, du Code, est applicable.

3.1.1. Cas particulier : l’unité TVA

80. L'unité TVA, telle que visée à l'article 4, § 2, du Code, doit être considérée comme un seul assujetti qui sesubstitue à ses membres, pour exercer collectivement leurs droits et obligations en matière de TVA.

81. Lorsque le terme « assujetti » est utilisé dans la présente circulaire, celuici vise bien entendu aussi l'unitéTVA visée à l'article 4, § 2, du Code et non le membre d'une unité TVA.

82. Lorsque, à titre d’exemple, l’unité TVA décide de fixer un pourcentage moyen global de déduction (tel que viséau point 3.3.2.2.) pour tous les moyens de transport de même nature dont elle dispose (achetés et/ou pris enleasing), il n’est pas admis que ce pourcentage de déduction soit déterminé individuellement au niveau de sesmembres.

L’unité TVA étant considérée, pour l’application de la TVA, comme un seul assujetti, le pourcentage moyen globalde déduction doit, par conséquent, être déterminé au niveau de l’unité TVA.

Les membres de l’unité TVA doivent, à cette fin, échanger les informations nécessaires.

83. En ce qui concerne les véhicules automobiles autres que les camionnettes fiscales, l'unité TVA peut combinerla méthode 1 avec la méthode 2. Cela signifie que, pour chaque véhicule considéré individuellement, elle opte,soit pour la tenue d'un registre exhaustif des trajets (méthode 1), soit pour l’utilisation de la formule semiforfaitaire (méthode 2). Le choix vaut pour l'année civile en cours. L'unité TVA peut évidemment aussi faireusage du pourcentage moyen global.

L’unité TVA peut aussi opter pour déterminer l'utilisation professionnelle au moyen du forfait général (méthode3).

En outre, l’unité TVA peut appliquer le régime distinct pour les camionnettes fiscales (comprenant une méthode4).

84. Il n'est en principe pas possible de combiner l'application de la méthode 3 dans le chef d'un ou de plusieursmembres d'une unité TVA avec l'application des méthodes 1 et/ou 2 dans le chef d'un ou de plusieurs autresmembres, sous réserve de ce qui est dit sous le point 121, b), de cette circulaire.

Dans le même ordre d’idées, le régime distinct pour les camionnettes fiscales doit être appliqué dans le chef del’unité TVA (et non par membre considéré distinctement).

85. Enfin, il est rappelé que, pendant son existence, c'est l'unité TVA qui exerce le droit à déduction de la TVAayant grevé les biens et services qui sont fournis à ses membres.

Les articles 45 à 49 du Code de la TVA sont par conséquent applicables à l'unité TVA.

3.1.2. Sort des accords conclus en matière d’utilisation



3.1.2. Sort des accords conclus en matière d’utilisationprofessionnelle

86. Si la proportion entre l’utilisation professionnelle et l’utilisation privée, qu’un assujetti fait d’un bien ou d’unservice, a fait l’objet d’un accord formel individuel entre l’administration et l’assujetti, ce dernier peutcontinuer à y faire appel et les règles qui suivent pour la détermination de l’utilisation professionnelle ne sont pasapplicables, à moins qu’il ne ressorte des circonstances de fait que la proportion entre l’utilisationprofessionnelle et l’utilisation privée ne correspond pas à l’accord conclu.

L’accord individuel n’est en principe applicable qu’aux biens et aux services dont l’assujetti disposait déjà aumoment où l’accord a été conclu, et qu’il utilise luimême tant à des fins professionnelles que privées, à moinsque l’accord n’ait une portée plus large dans le temps.

Ce qui précède vaut pour les accords individuels qui ont été conclus au plus tard à la date de publication de laprésente circulaire.

Exemple

a) Un assujetti dispose d’une voiture et d’une camionnette (acquises ou prises en location). Conformément à unaccord individuel conclu avec l’administration en 2010, l’utilisation professionnelle est établie à 40 % pour lavoiture, et à 75 % pour la camionnette.

Dans la mesure où, en 2015, l’utilisation professionnelle des véhicules correspond à l’accord conclu, l’assujettipeut continuer à y faire appel et ne doit pas établir l’utilisation professionnelle d’un véhicule conformément àl’une des méthodes prévues par cette circulaire.

Lorsqu’un assujetti souhaite faire appel au forfait général de 85 % (voir méthode 485 %, nos 128130), l’accordindividuel est caduc pour les camionnettes.

b) Un assujetti dispose d’une moto (acquise ou prise en location).Conformément à un accord individuel concluavec l’administration en 2010, l’utilisation professionnelle de la moto est établie à 80 %. Le 19.09.2015,l’assujetti achète une nouvelle moto.

En ce qui concerne la nouvelle moto, l’utilisation professionnelle doit en principe être établie conformément auxméthodes prévues par cette circulaire, à moins que l’accord individuel conclu en 2010 soit également valable pourles biens d’investissement acquis ultérieurement et que l’utilisation professionnelle n’ait pas changé.

3.2. La détermination de l'utilisation d'un bien ou d’unservice

3.2.1. L’utilisation d’un moyen de transport

3.2.1.1. Principe



3.2.1.1. Principe

87. Au moment où un moyen de transport est acquis ou est pris en location par un assujetti, la proportion entrel’utilisation privée et l’utilisation professionnelle est, en principe, déterminée sur la base de l'estimation deskilomètres qui seront parcourus. Cette estimation de l'utilisation s'effectue sous le contrôle de l'administration.

88. La détermination définitive de l'utilisation d'un moyen de transport doit, en principe, s'appuyer sur deséléments probants. L'administration établit deux méthodes sur la base desquelles l’utilisation professionnelle peutêtre établie compte tenu de l'utilisation de chaque véhicule considéré individuellement (voir méthode 1 etméthode 2, ciaprès).

Deux autres méthodes consistent, en revanche, en un forfait général (voir méthode 3 et méthode 4, ciaprès).

3.2.1.2. Dispositions communes aux méthodes permettant de déterminerl'utilisation professionnelle de certains moyens de transport

3.2.1.2.1. Moyens de transport visés

89. Les méthodes permettant de déterminer l'utilisation professionnelle ne peuvent être appliquées qu’à l’égarddes moyens de transport à moteur d’une cylindrée de plus de 48 centimètres cube ou d’unepuissance de plus de 7,2 kilowatts, destinés au transport par route de personnes et/ou demarchandises.

90. Il est indifférent que l’assujetti achète (comme bien d’investissement) ou prenne en location ces moyens detransport.

91. Les hélicoptères, les bateaux de plaisance, les vélos, les remorques ne sont, par exemple, visés par aucunedes quatre méthodes.

92. Certains moyens de transport motorisés destinés au transport par route sont toutefois exclus du champd’application de ces méthodes. Il s’agit notamment des véhicules automobiles visés à l'article 45, § 2,alinéa 2, a) à e), du Code :

les véhicules d'une masse maximale autorisée supérieure à 3 500 kg; les véhicules pour le transport des personnes comportant plus de huit places assises, celle du conducteur non

comprise; les véhicules spécialement aménagés pour le transport des malades, des blessés et des prisonniers et pour

les transports mortuaires; les véhicules qui, en raison de leurs caractéristiques techniques, ne peuvent pas être immatriculés dans le

répertoire matricule de la Direction pour l'Immatriculation des Véhicules;

les véhicules spécialement aménagés pour le camping.



93. L’utilisation professionnelle de ces moyens de transport doit être déterminée sur la base des circonstances defait et sous le contrôle de l’administration.

L’utilisation d’un registre des trajets dûment tenu ne peut être refusée à un assujetti qui en fait expressément lademande, étant donné que cette façon de procéder est l’application du principe d’utilisation effective contenu auxarticles 45, § 1er et § 1erquinquies, du Code.

3.2.1.2.2. Utilisation visée

94. Les méthodes permettant de déterminer l'utilisation professionnelle ne sont pas applicables aux moyens detransport utilisés exclusivement à des fins professionnelles par l’assujetti luimême ou par les personnes àqui le véhicule a été mis à disposition.

95. A cet égard, il ne sera pas tenu compte d’un usage négligeable (usage occasionnel ou fortuit) à des finsétrangères à celles de l’activité économique.

Il s’agit d’une question de fait que l’administration apprécie au cas par cas. Afin de s’assurer du point de vue del’administration visàvis de l’utilisation d’un véhicule déterminé, l’assujetti peut conclure un accord préalableavec l’administration (ex. : un accord de l’office de contrôle TVA).

96. Un véhicule fait l’objet d’une utilisation exclusivement professionnelle (à titre exemplatif) :

lorsqu’un employé utilise un véhicule personnel pour se rendre au siège de l’entreprise (avec ou sansintervention de l’employeur dans les frais) et utilise une voiture de société uniquement dans le cadre del’activité économique de l’assujetti;

lorsqu’il ressort de la nature du véhicule, de l’activité économique de l’assujetti et plus généralement descirconstances dans lesquelles ce véhicule est utilisé par l’assujetti, qu’une utilisation professionnelle exclusiveest très vraisemblable (par ex. : une camionnette fiscale de type pickup chargée de matériaux et d’outillage,certains véhicules agricoles, les véhicules exclusivement utilisés sur les terrains de l’assujetti, les véhiculesexclusivement utilisés pour la visite de chantiers, une camionnette dont l'espace de chargement estspécifiquement conçu pour stocker des matériaux et de l’outillage).

Remarques : l’utilisation de biens d’investissement

97. L’utilisation d’un bien par un assujetti, comme bien d’investissement, dans les circonstances visées parl’article 12, § 1er, 3°, du Code, est assimilée à une livraison effectuée à titre onéreux. La TVA ayant grevé cetteutilisation n’est déductible que dans la mesure où le bien est utilisé pour réaliser des opérations imposables. Ilconvient, dès lors, de déterminer l’utilisation professionnelle, conformément à l'une des méthodes, dès la mise enservice comme bien d’investissement.

Il va de soi que ce qui précède vaut également à l’égard du régime particulier applicable aux utilisations effectuéespar les constructeurs et les négociants en voitures et en voitures mixtes (voir circulaire n° 9 du 30.07.1985,modifiée ultérieurement). Lorsque les voitures auxquelles ce régime s’applique sont utilisées tant à des finsprofessionnelles qu’à d’autres fins (ex. voiture d’essai pour des clients potentiels et utilisée comme moyen de



transport privé par le gérant), il convient d’en déterminer l’utilisation professionnelle conformément à l'une desméthodes. Toutefois, lorsque le véhicule est livré endéans les trois mois à compter de la première mise encirculation, l’utilisation professionnelle relative à la période considérée ne doit pas être établie, étant donné que cerégime particulier ne prévoit, dans cette situation, ni une utilisation imposable, ni une régularisation de la TVAdéduite.

Dès le premier jour qui suit la période de trois mois à compter de la première mise en circulation du véhicule,l’assujetti doit déterminer l’utilisation professionnelle conformément à l’une des méthodes.

Pour une application de ce qui précède, voir l’annexe 1, exemple 3.

3.2.1.2.3. Notion de trajet domicilelieu de travail

98. Il est rappelé que l'utilisation privée d'un moyen de transport couvre également le trajet domicilelieu detravail de l'assujetti ou de tout autre utilisateur.

Le trajet domicilelieu de travail doit être défini, en matière de TVA, comme le trajet que l’utilisateur d’un moyende transport effectue pour se rendre de son domicile à son lieu de travail (ex. : un employé), ou à l’endroit où ilexerce son activité économique ou encore à partir duquel il l’exerce (ex. : l’assujetti personne physique).

99. Lorsque le déplacement depuis ou vers un lieu de travail se déroule à partir d’un lieu autre que le domicile, celieu de résidence doit servir de référence pour la détermination du trajet domicilelieu de travail.

Exemple

Une société établie à Liège met une voiture à la disposition d’un membre du personnel résidant à Anvers avec safamille. Afin de limiter les déplacements journaliers depuis et vers son lieu de travail (la distance AnversLièges’élève à 130 km), le membre du personnel prend en location un studio à Tirlemont, où il séjourne du lundi auvendredi (la distance TirlemontLiège s’élève à 60 km).

Lors de la détermination de la distance domicilelieu de travail, il doit, bien entendu, être tenu compte, selonla méthode 1, du déplacement réel depuis Anvers le lundi matin et vers Anvers le vendredi soir.

En ce qui concerne la méthode 2, le paramètre « Distance domicilelieu de travail » est déterminé comme suit :Distance domicilelieu de travail = ( 130 km x 2/10 ) + ( 60 km x 8/10 ) = 74 km.

100. Par ailleurs, en ce qui concerne l’application de la TVA, seul le siège social de l’assujetti ou l’un de sesétablissements est pris en considération, en tant que lieu de travail ou en tant que lieu où l’activité économiqueest exercée, ou à partir duquel elle est exercée.

La notion de « siège social » vise le siège de l’activité économique de l’entreprise, le lieu où sont exercées lesfonctions d'administration centrale de l'entreprise.

La notion « d’établissement » recouvre :

a) l’unité d’établissement enregistrée auprès de la BanqueCarrefour des Entreprises (BCE);




b) l’établissement non visé sous a), qui se caractérise par un degré suffisant de permanence et, en termes demoyens humains et techniques, une structure appropriée aux fins de pouvoir fournir et/ou recevoir desprestations de services et des livraisons de biens.

Le lieu de travail, le lieu où l’activité économique est exercée, ainsi que le lieu à partir duquel elle est exercéedoivent être déterminés en tenant compte de l’ensemble des circonstances de fait et de droit (contrat de travail,dispositions contractuelles, description des fonctions ou des tâches du collaborateur, etc.).

Dans le cadre de relations commerciales usuelles entre personnes indépendantes, l’établissement d’un client,d’un autre fournisseur ou d’un autre prestataire de services, etc., n’est pas considéré, aux fins de ce régime,comme lieu de travail ou comme l’endroit où l’activité économique est exercée, ou à partir duquel elle estexercée. La règle des 40 jours prévue en matière de contributions directes pour la détermination du lieu fixe detravail n’est donc pas applicable en TVA (v. circulaire Ci RH 241/573243).

Exemple

Un membre du personnel, d’une entreprise ICT établie à Liège, travaille durant trois mois auprès d’un client del’entreprise, à Bruxelles, pour mettre à jour sur place les programmes de sécurité. L’établissement du client nepeut être considéré comme un lieu de travail au sens de cette circulaire.

101. Il arrive qu’un assujetti soit si étroitement lié à une autre personne sur les plans organisationnel etfinancier, que de fait il n’est plus question d’une relation commerciale entre deux personnes indépendantes.

Dans ces circonstances, lorsqu’un assujetti exerce durablement son activité économique au lieu où la personneavec laquelle il est étroitement lié dispose d’un établissement, ce lieu peut être considéré comme l’endroit oùl’assujetti exerce son activité économique, ou à partir duquel il l’exerce, ou l’endroit où un membre du personnelde l’assujetti est occupé, à savoir un établissement tel que visé au point 100, ciavant.

Dans ces cas, cela revient à déterminer, à la lumière des circonstances de fait, quel lieu « durable » doit êtreconsidéré comme lieu de travail ou comme l’endroit où l’activité économique est exercée, ou à partir duquel elleest exercée.

Un chantier n’est cependant jamais considéré comme étant l’établissement d’un assujetti (l’entrepreneur destravaux).

Cas d’application et tolérances administratives

a) les travailleurs du secteur de la construction

102. Lorsque des travailleurs du secteur de la construction se rendent de leur domicile vers un point deralliement qui ne se situe pas au siège social (ou auprès d’un établissement de l’assujetti), à la suite de quoi ilsprennent ensemble la route vers un chantier spécifique, l’intégralité du trajet est considérée comme undéplacement professionnel.

Cette tolérance vaut également pour les déplacements entre le domicile et le siège social (ou un établissement del’assujetti) parcourus pour collecter des matériaux et de l’outillage, avant de prendre la route vers un chantierspécifique (voir aussi n° 124).



b) le recours au covoiturage par les travailleurs

103. En revanche, lorsqu’un travailleur se rend de son domicile vers un point de ralliement afin d’y prendre encharge ses collègues dans sa voiture (de covoiturage) et de poursuivre ensemble la route vers leur lieu de travail(le siège social ou un établissement de l’assujetti), l’intégralité du trajet parcouru par ce travailleur est considéréecomme un trajet domicilelieu de travail.

c) l’administrateur ou le gérant, et la société

104. En ce qui concerne les administrateurs ou les gérants d’une société qui n’ont pas la qualité d’assujetti, letrajet entre leur domicile et le siège social de la société est considéré comme un trajet domicilelieu de travail.

Il arrive que le siège social d’une personne morale assujettie coïncide avec le domicile d’un administrateur ou d’ungérant de cette société. Dans ce cas, il va de soi que le domicile et le lieu de travail coïncident et qu’il n’y a pas detrajet domicilelieu de travail.

En revanche, les administrateurs ou les gérants qui ont la qualité d’assujetti, sont considérés dans leur relationavec la société comme des fournisseurs de biens ou de services. Par conséquent, le trajet du domicile de cespersonnes jusqu’au siège social de cette société n’est pas considéré comme un trajet domicilelieu de travail.

Exemple

Monsieur Francken est l’administrateur de la société Francken SPRL, identifiée à la TVA pour l’activitéd’administrateur de sociétés. Le domicile de Monsieur Francken, à Deinze, coïncide avec le siège social de sasociété. La société Francken SPRL agit comme administrateur de l’entreprise Dupont SA à Liège (sociétéd’exploitation).

Monsieur Francken est considéré comme un travailleur de la société Francken SPRL. Etant donné que le domicilede Monsieur Francken coïncide avec le siège social de sa société, il n’y a pas de trajet domicilelieu de travail dansson chef.

D’autre part, la société Francken SPRL, en tant qu’administrateur, est, en règle, prestataire à l’égard de la sociétéd’exploitation. Lorsque Monsieur Francken participe, au nom de sa société, à une réunion du conseild’administration de la SA Dupont à Liège, la distance parcourue entre Deinze et Liège ne peut pas, non plus, êtreconsidérée comme un trajet domicilelieu de travail. La société Dupont SA n’est, en tout état de cause, pasconsidérée comme un établissement de la société Francken SPRL.

d) l’avocatstagiaire ou l’avocatcollaborateur

105. Le déplacement qu’un avocatstagiaire ou qu’un avocatcollaborateur, ayant la qualité d’assujetti, effectuepour se rendre de son domicile au cabinet d’avocats pour lequel il est durablement actif, est un déplacementdomicilelieu de travail.

Le stagiaire ou le collaborateur est d’ailleurs, en règle, à ce point lié au cabinet d’avocats sur les plansorganisationnel et financier qu’il peut difficilement être question d’une relation commerciale usuelle entre unprestataire de services et un cocontractant. De fait, le stagiaire ou le collaborateur exerce durablement sonactivité économique dans un établissement du cabinet d’avocats. Par conséquent, le lieu où le cabinet d’avocats



est établi est considéré comme un établissement de l’avocatstagiaire ou de l’avocatcollaborateur (voir point 101,ciavant).

3.2.1.3. Méthodes permettant de déterminer l’utilisation professionnelle decertains moyens de transport, à l’exclusion cependant des camionnettesfiscales visées par l’article 4, § 2, du Code des taxes assimilées aux impôtssur les revenus

3.2.1.3.1. Méthode 1

106. L'assujetti tient quotidiennement un registre des trajets par saisie manuelle (ex. : carnet, programmeinformatique) ou d'une manière automatisée (ex. : système GPS adapté).

Un registre exhaustif des trajets suppose la conservation des données suivantes, relatives auxdéplacements journaliers à des fins professionnelles : date du trajet, adresse de départ, adresse d'arrivée,kilomètres parcourus par trajet, total des kilomètres parcourus par jour.

En outre, le kilométrage au début et à la fin de la période doit être enregistré (en principe par année civile).

Le registre des trajets quotidiennement actualisé doit être produit à toute réquisition de l’administration.

107. Cette méthode requiert que l'utilisation soit déterminée pour chaque véhicule automobile de l’entrepriseconsidéré individuellement. Un registre des trajets dûment tenu constitue la base pour déterminer le droit àdéduction. Le résultat du calcul peut être arrondi à l'unité supérieure.

L’utilisation professionnelle déterminée conformément à cette méthode en ce qui concerne l’année X vaut, enrègle, comme estimation de l’utilisation professionnelle pour l’année X+1.

108. L'assujetti peut, à sa guise, combiner la méthode 1 et la méthode 2. Cela signifie que pour chaque véhiculeconsidéré individuellement il opte chaque année, soit pour la tenue d’un registre exhaustif des trajets (méthode1), soit pour l’utilisation de la formule semiforfaitaire (méthode 2). Le choix vaut pour l’année civile en cause.

Tolérance administrative

109. Lorsqu’un assujetti met un véhicule automobile à la disposition d’un travailleur avec qui il a conclu uncontrat de travail en qualité de représentant de commerce et qu’il est fait appel à la méthode 1, il est admisque l’utilisation professionnelle s’élève à au moins 50 %, sans que ceci ne doive être étayé à l’aide d’un registredes trajets. Cette tolérance administrative ne vaut que pour un seul véhicule par utilisateur.

3.2.1.3.2. Méthode 2

110. Pour l'assujetti qui ne souhaite pas tenir un registre des trajets, mais qui souhaite, néanmoins, êtreautorisé à déterminer l'utilisation professionnelle d'une manière qui soit en rapport avec l'utilisation réelle de



chaque véhicule automobile considéré individuellement, l'administration accepte, à titre de simplification, laformule suivante :

%Privé = ( ( Distance domicilelieu de travail x 2 x 200 + 6.000 ) /Distance totale ) x 100

%Professionnel = 100 % %Privé

Avec les paramètres suivants :

« %Privé » = la proportion d'utilisation privée

« %Professionnel » = la proportion d'utilisation professionnelle (le résultat du calcul peut être arrondi à l'unitésupérieure)

« Distance domicilelieu de travail » = la distance entre le domicile et le lieu de travail en kilomètres (voir n°98)

« Distance totale » = la distance réelle parcourue en kilomètres au cours d'une année civile (compteurkilométrique du véhicule)

« 200 » = nombre déterminé forfaitairement de jours de travail prestés pour l’année civile au cours de laquelle levéhicule est réputé être utilisé pour le trajet domicilelieu de travail, allerretour

« 6.000 km » = autre utilisation privée déterminée forfaitairement par année civile

111. La méthode semiforfaitaire est, en principe, applicable à un véhicule automobile mis à la disposition d’unemployé, d’un administrateur ou d’un gérant et qui utilise ce véhicule pour des déplacements professionnels etprivés (ce qui inclut le trajet domicilelieu de travail). Toutefois, cette formule peut également être appliquée parl’assujetti qui utilise luimême un véhicule automobile. Un certain nombre de conditions doivent être rempliespour pouvoir appliquer cette méthode (voir n° 117).

112. La détermination forfaitaire du nombre de jours de travail prestés par année civile (200) reste inchangée.Ce facteur tient déjà compte des jours de vacances, des jours de maladie, des jours de télétravail, du travail àtemps partiel, etc.

Exemple

Une employée dispose d’une voiture qu’elle utilise tant à des fins professionnelles que privées. En 2015, elleprend un congé sans solde au mois d’août.

Le facteur 200 n’est pas réduit. L’utilisation exclusivement privée du moyen de transport au mois d’aoûtn’influence pas davantage l’utilisation privée non liée au trajet domicilelieu de travail déterminée forfaitairementpar année civile (6.000 km).

113. Le nombre effectif de trajets domicilelieu de travail parcourus avec le véhicule est également sansincidence. Il est même possible d’appliquer cette méthode dans le cas où le trajet domicilelieu de travail n’estjamais parcouru (ex. le travailleur travaille depuis son domicile, le travailleur ne se rend jamais directement au



bureau), à condition que les autres conditions relatives à cette méthode soient remplies (voir n° 117).

Exemple

Un employé résidant à Alost se rend en général directement chez les clients depuis son domicile. Il travaille 2jours par semaine (92 jours au cours de 2015) dans son bureau au siège social de Wavre (la distance AlostWavre s’élève à 64 km).

Le bureau de Wavre est considéré comme le lieu de travail de l’employé.

L’assujetti (employeur) qui opte pour l’application de la méthode 2, doit tenir compte, pour la détermination del’usage professionnel du véhicule par l’employé, d’une « Distance domicilelieu de travail » = 64 km.

La circonstance que le trajet n’a été parcouru que 92 jours au cours de l’année 2015 n’a pas pour conséquenceque le paramètre 200 du forfait puisse être diminué.

114. Lorsque le domicile (ou la résidence) coïncide avec le lieu de travail, le lieu où est exercée l’activitééconomique ou à partir duquel elle est exercée, le paramètre « Distance domicilelieu de travail » a une valeur de« 0 ».

Exemple

Un comptable indépendant réside à Durbuy. Il a établi le siège de son activité économique à cette adresse, àpartir de laquelle il effectue tous ses déplacements professionnels.

Etant donné que le domicile coïncide avec le lieu à partir duquel est exercée l’activité économique, le paramètre «Distance domicilelieu de travail » a une valeur de « 0 ».

115. La formule doit cependant être adaptée si, au cours d'une année civile, un changement survient dansl'utilisation du véhicule automobile.

C'est le cas lorsqu'un assujetti met le moyen de transport en service au cours d'une année civile : les paramètres« 200 » et « 6.000 km » doivent alors être diminués en conséquence prorata temporis.

Exemple

Une société met une voiture à la disposition d’un membre du personnel le 01.08.2015. Le paramètre « Distancedomicilelieu de travail » s’élève à 16 km et la distance totale parcourue du 1er août au 31 décembre (153 jours)s’élève à 9.150 km (selon le compteur kilométrique).

La formule doit être adaptée comme suit :

%Privé = ( (16 km x 2 x 200 + 6.000 km) / 9.150 km ) x 153/365 = 56,81 %

%Professionnel = 100 % 56,81 % = 43,19 % (arrondi à l’unité supérieure : 44 %)

116. La formule doit également être adaptée lorsque la distance entre le domicile et le lieu de travail, le lieu oùl’activité économique est exercée, ou à partir duquel elle est exercée, change dans le courant de l'année civile : le



facteur « Distance domicilelieu de travail » doit dans ce cas, être calculé prorata temporis; le facteur « 2 x 200» ainsi que le facteur « 6.000 km » restant inchangés.

117. La méthode 2 est subordonnée à trois conditions d’application cumulatives :

a) un utilisateur fixe (le gérant, l’administrateur, l’employé en ce compris leur famille) du véhicule automobile;

Exemple

Une société dispose d’une voiture de société (pour le covoiturage) qui peut être utilisée alternativement par lesemployés tant pour leurs déplacements liés au travail que pour leurs déplacements privés en fonction de ladisponibilité du véhicule. Etant donné qu’il n’y a pas d’utilisateur fixe pour ce véhicule, l’application de la méthode2 n’est pas possible.

b) un seul véhicule par utilisateur

Lorsque l’utilisateur fixe d’un véhicule automobile est l’utilisateur fixe d’un ou de plusieurs autres véhiculesautomobiles, la méthode 2 ne peut être appliquée qu’à l’égard d’un de ces véhicules.

Exemple

Un laveur de vitres indépendant à Liège dispose d’un break et d’une berline. Ces deux véhicules sont utilisés parluimême et par sa famille tant à des fins professionnelles, qu’à des fins privées. L’assujetti personne physique nepeut appliquer la méthode 2, semiforfaitaire, qu’à l’égard d’un seul des deux véhicules.

c) le véhicule doit effectivement être utilisé comme instrument de travail ou comme moyend’exploitation dans le cadre de l’activité économique. Les véhicules qui ne sont pas utilisés aux fins de l’activitééconomique de l’assujetti, ou seulement de manière négligeable (usage occasionnel ou fortuit), sont parconséquent expressément exclus de l’application de la méthode 2.

L’utilisation professionnelle est négligeable lorsque le véhicule est utilisé à des fins professionnelles pour moins 10%.


Lorsqu’un assujetti met un véhicule à la disposition d’un travailleur dans le cadre de sa politique salariale,l’administration considère que, relativement à l’application de la méthode 2, le véhicule est effectivement utilisécomme instrument de travail ou comme moyen d’exploitation.

118. Cette méthode requiert que l'utilisation soit déterminée pour chaque véhicule automobile considéréindividuellement. Ce calcul constitue la base pour déterminer le droit à déduction. Le résultat du calcul peut êtrearrondi à l'unité supérieure.

L'utilisation professionnelle établie conformément à cette méthode pour l'année X vaut, en règle, commeestimation de l'utilisation professionnelle pour l'année X+1.



119. L'assujetti peut, à sa guise, combiner la méthode 1 et la méthode 2. Cela signifie que, pour chaque véhiculeconsidéré individuellement, il peut chaque année opter, soit pour la tenue d’un registre exhaustif des trajets(méthode 1), soit pour l’utilisation de la formule semiforfaitaire (méthode 2). Le choix vaut pour l’année civile encause.

3.2.1.3.3. Méthode 3

120. Pour certains assujettis, l’application de la méthode 1 et même de la méthode 2 peut conduire à uneimportante charge administrative.

L’administration accepte, pour cette raison, que l’assujetti fixe l’utilisation professionnelle au moyen d’un forfaitgénéral : %Professionnel = 35 %.

121. La méthode 3 est subordonnée à trois conditions d’application cumulatives :

a) La méthode 3 doit en principe être appliquée à tous les moyens de transport motorisés destinés autransport par route de personnes et/ou de marchandises (acquis ou pris en location), utilisés tant pourl’activité économique qu’à d’autres fins, pour autant bien entendu qu’ils n’aient pas été expressément exclus decette méthode (voir n° 92).

Afin de déterminer l’utilisation professionnelle, l’assujetti ne peut en principe pas, sous réserve de ce qui est dit ciaprès (sous b)), combiner la méthode 3 avec la méthode 1 et/ou la méthode 2.

b) Le forfait ne vaut que pour un véhicule par utilisateur.

Lorsque l’assujetti ou sa famille dispose de plus d’un véhicule ou lorsqu’il met à la disposition d’un dirigeantd’entreprise ou d’un employé (ou de leur famille) plus d’un véhicule, le forfait ne peut être appliqué qu’à un seulvéhicule à usage mixte au choix. Pour les autres véhicules utilisés de manière mixte, le caractère professionneldoit être démontré au moyen d’un registre des trajets.

Lors de l’achat ou au début de la location d’un véhicule, l’assujetti détermine à l’égard de quel véhicule il appliquele forfait général de 35 %. Il applique la méthode 1 aux autres véhicules dont il dispose (ou dont sa familledispose).

c) le véhicule doit effectivement être utilisé comme instrument de travail ou comme moyend’exploitation dans le cadre de l’activité économique. Les véhicules qui ne sont pas utilisés aux fins de l’activitééconomique de l’assujetti, ou seulement de manière négligeable (usage occasionnel ou fortuit), sont parconséquent expressément exclus de l’application de la méthode 3.





Lorsqu’un assujetti met un véhicule à la disposition d’un travailleur dans le cadre de sa politique salariale,l’administration considère que, relativement à l’application de la méthode 3, le véhicule est effectivement utilisécomme instrument de travail ou comme moyen d’exploitation.

122. L’assujetti qui opte pour le forfait général doit appliquer celuici pendant au moins 4 années civiles àcompter de l’année au cours de laquelle cette méthode a été appliquée pour la première fois.

Exemple

Un assujetti (personne physique) dispose de trois véhicules, qu’il utilise tant dans le cadre de son activitééconomique qu’à d’autres fins. Il utilise deux véhicules luimême (ou sa famille) et met le troisième à ladisposition d’un employé. L’assujetti opte pour l’application de la méthode 3. Il doit appliquer la méthode 3 (leforfait de 35 %) tant au véhicule qu’il met à la disposition de l’employé, qu’à l’un des véhicules qu’il utilise luimême, il doit appliquer la méthode 1 (registre des trajets) à l’autre véhicule qu’il utilise luimême.

3.2.1.4. Régime distinct permettant de déterminer l’utilisationprofessionnelle des camionnettes fiscales visées par l’article 4, § 2, duCode des taxes assimilées aux impôts sur les revenus (comprenant uneméthode 4)

3.2.1.4.1. Généralités

123. Ce régime distinct est applicable aux véhicules automobiles de type « camionnette » appartenant à l’unedes catégories suivantes :

a) tout véhicule formé d'une cabine unique ou d'une cabine double complètement séparée de l'espace dechargement et comportant respectivement deux ou six places au maximum, celle du conducteur non comprise,ainsi que d'un plateau de chargement ouvert ;

b) tout véhicule formé simultanément d'un espace réservé aux passagers comportant deux places au maximum,celle du conducteur non comprise, et d'un espace de chargement séparé, dont la distance entre tout point de lacloison de séparation située derrière la rangée de sièges avant et le bord arrière intérieur de l'espace dechargement, mesuré dans l'axe longitudinal du véhicule, à une hauteur située à 20 cm audessus du plancher,atteint au moins 50 p.c. de la longueur d'empattement. En outre, cet espace de chargement doit être pourvu,sur toute sa surface, d'un plancher horizontal fixe faisant partie intégrante de la carrosserie ou y fixé de manièredurable et exempt de tout point d'attache pour des banquettes, sièges ou ceintures de sécurité complémentaires;

c) tout véhicule formé simultanément d'un espace réservé aux passagers comportant six places au maximum,celle du conducteur non comprise, et d'un espace de chargement complètement séparé, dont la distance entretout point de la cloison de séparation située derrière la dernière rangée de sièges avant et le bord arrière intérieurde l'espace de chargement, mesuré dans l'axe longitudinal du véhicule, à une hauteur située à 20 cm audessusdu plancher, atteint au moins 50 p.c. de la longueur d'empattement. En outre, cet espace de chargement doit



être pourvu, sur toute sa surface, d'un plancher horizontal fixe faisant partie intégrante de la carrosserie ou y fixéde manière durable et exempt de tout point d'attache pour des banquettes, sièges ou ceintures de sécuritécomplémentaires.

124. En ce qui concerne les camionnettes fiscales visées ciavant, il convient de faire la distinction entre :

a) les camionnettes fiscales utilisées (presque) exclusivement à des fins professionnelles et qui ne sont pasconcernés par l’application des méthodes permettant de déterminer l’utilisation professionnelle (voir nos 9496);

Lorsque les travailleurs du secteur de la construction se déplacent de leur domicile vers un point de ralliement quine se situe pas au siège social (ou un établissement de l’assujetti), et qu’ils prennent ensuite ensemble la routevers un chantier spécifique, l’intégralité du trajet est considérée comme un déplacement professionnel.

Cela vaut également pour les déplacements entre le domicile et le siège social (ou un établissement de l’assujetti)parcourus pour collecter des matériaux et de l’outillage avant de prendre la route vers un chantier spécifique (voirn° 102).

b) les camionnettes fiscales non visées sous a)utilisées tant pour l’activité économique qu’à d’autres fins et pourlesquels l’assujetti a le choix :

ou bien d’appliquer la méthode 1 (registre des trajets) pour toutes les camionnettes fiscales (non visées sousa);

ou bien d’appliquer une méthode 4 (forfait) pour toutes les camionnettes fiscales (non visées sous a).

Remarque

125. L’assujetti doit combiner les méthodes mentionnées auxnos 106122avec le régime distinct applicable auxcamionnettes visées par l’article 4, § 2, du Code des taxes assimilées aux impôts sur les revenus.

En d’autres termes, il convient d’appliquer distinctement les règles applicables aux camionnettes fiscales et lesrègles applicables aux autres moyens de transport.

Exemple

Un assujetti dispose de 2 véhicules, dont 1 voiture et 1 camionnette fiscale, utilisés de manière mixte. Pourdéterminer l’usage professionnel de ces moyens de transport, l’assujetti peut choisir :

en ce qui concerne la voiture : la méthode 1, la méthode 2, ou la méthode 3;

en ce qui concerne la camionnette fiscale : la méthode 1 ou la méthode 4 (voir le commentaire, ciaprès).

3.2.1.4.2. Méthode 1

126. L'assujetti tient quotidiennement un registre des trajets par saisie manuelle (ex. : carnet, programme



informatique) ou d'une manière automatisée (ex. : système GPS adapté).

Un registre exhaustif des trajets suppose la conservation des données suivantes, relatives auxdéplacements journaliers à des fins professionnelles : date du trajet, adresse de départ, adresse d'arrivée,kilomètres parcourus par trajet, total des kilomètres parcourus par jour.

En outre, le kilométrage au début et à la fin de la période doit être enregistré (en principe par année civile).

Le registre des trajets quotidiennement actualisé doit être produit à toute réquisition de l’administration.

127. Cette méthode requiert que l'utilisation soit déterminée pour chaque véhicule automobile considéréindividuellement. Un registre des trajets dûment tenu constitue la base pour déterminer le droit à déduction. Lerésultat du calcul peut être arrondi à l'unité supérieure.

L’utilisation professionnelle déterminée conformément à cette méthode en ce qui concerne l’année X vaut, enrègle, comme estimation de l’utilisation professionnelle pour l’année X+1.

3.2.1.4.3. Méthode 4

128. Cette méthode consiste en deux forfaits généraux permettant de déterminer l'utilisation professionnelle.Ces deux forfaits sont exposés ciaprès.

L’administration accepte que l’assujetti détermine l’usage professionnel d’une camionnette fiscale au moyen d’unforfait général (méthode 485 %) :%Professionnel = 85 %.

129. Compte tenu de l’intention du législateur et afin d’éviter les abus, l’application du forfait général de 85 % estlimitée aux camionnettes principalement utilisées comme outils de travail ou moyens d’exploitationdans lecadre de l’activité économique. Cette condition supplémentaire est, par conséquent, plus stricte que cellerelative à l’utilisation, telle que prévue aux points nos 9496.

130. Il s'agit d'une question de fait, qui nécessite de prendre en considération la volonté du législateur desoumettre à un régime fiscal plus favorable (tant en matière d’impôts directs qu’en matière de TVA) certainsvéhicules conçus et construits pour le transport de biens dont la masse maximale autorisée n'excède pas3.500 kg. Ces catégories de véhicules sont clairement définies.

Lors de cette appréciation, il convient de tenir compte de l’ensemble des circonstances de fait dans lesquellesl’activité économique de l’assujetti est exercée, spécialement :

le fait que le transport de choses (matières premières, matériaux, marchandises) est un élémentcaractéristique de la nature de l’activité économique de l’assujetti;

le fait que le type de camionnettes (plateau de chargement ouvert, espace de chargement séparé, nombrede places assises) que l’assujetti utilise est lié à la nature de l’activité économique;

l’identité de la personne à qui le moyen de transport est mis à disposition (l’utilisateur), notamment auregard de ses fonctions et de ses tâches, même si le transport de choses est un élément caractéristique de



l’activité économique de l’assujetti et même si le type de camionnettes utilisé est lié à la nature de sonactivité économique.

131. Par conséquent, les camionnettes fiscales qui ne sont pas principalement utilisées à des finsprofessionnelles ne peuvent pas bénéficier du forfait général de 85 %. Cela vaut également pour lescamionnettes fiscales qui, au cours de leur période d’utilisation, ne satisfont plus à cette condition.

En ce qui concerne les camionnettes fiscales à usage mixte dont l’usage s’écarte, à un moment ou l’autre, descirconstances visées aux points 129 et 130, ciavant, l’utilisation professionnelle peut être déterminée sur la based’un forfait général (méthode 435 %) : %Professionnel = 35 % à condition qu’il soit satisfait auxconditions suivantes.

La méthode 435% est subordonnée à deux conditions d’application cumulatives :

a) Le forfait ne vaut que pour un véhicule par utilisateur.

Le forfait professionnel de 35 %, par application de méthode 435 %, ne vautque pour un seul véhicule parutilisateur. Lorsque l’assujetti (ou sa famille) dispose de plus d’une camionnette utilisée de manière mixte, maisnon principalement à des fins professionnelles, ou lorsqu’il met à la disposition d’un dirigeant d’entreprise ou d’unemployé (ou de leur famille) plus d’un tel véhicule, le forfait ne peut être appliqué qu’à un seul véhicule à usagemixte au choix. Pour les autres véhicules utilisés de manière mixte, le caractère professionnel doit être démontréau moyen d’un registre des trajets.

Lors de l’achat ou au début de la location d’un véhicule, l’assujetti détermine à l’égard de quel véhicule il appliquele forfait général de 35 %. Il applique la méthode 1 aux autres véhicules dont il dispose (ou dont sa familledispose).

b) Le véhicule doit effectivement être utilisé comme instrument de travail ou comme moyend’exploitation dans le cadre de l’activité économique. Les véhicules qui ne sont pas utilisés aux fins de l’activitééconomique de l’assujetti, ou seulement de manière négligeable (usage occasionnel ou fortuit), sont parconséquent expressément exclus de l’application de la méthode 435%.



Lorsqu’un assujetti met un véhicule à la disposition d’un travailleur dans le cadre de sa politique salariale,l’administration considère que, relativement à l’application de la méthode 435%, le véhicule est effectivementutilisé comme instrument de travail ou comme moyen d’exploitation.

132. L’assujetti n’est pas tenu d’appliquer la méthode 4. S’il opte cependant pour l’application du forfait, celuiciest en règle applicable, sans distinction, à toutes les camionnettes fiscales à usage mixte (méthode 485 % et/ouméthode 435 %).



L’assujetti qui opte pour le forfait général doit appliquer celuici pendant au moins 4 années civiles, à compter del’année au cours de laquelle cette méthode a été appliquée pour la première fois.

3.2.2. Détermination de l’utilisation de biens meubles autres quedes moyens de transport

3.2.2.1. Forfait général

133. En ce qui concerne les biens meubles autres que les moyens de transport qui sont utilisés tant pourl’activité économique qu’à d’autres fins, il convient également de déterminer les pourcentages d’utilisation privéeet d’utilisation professionnelle.

L’administration accepte que l’assujetti détermine l’usage professionnel des biens susvisés (à l’exception des biensexpressément exclus ciaprès) au moyen d’un forfait général : %Professionnel = 75 %.

134. Ce forfait général est, en principe, applicable, quelle que soit leur valeur, à tous les biens meubles autres queles moyens de transport utilisés de manièremixte (à des fins professionnelles et privées) (voir cependant lepoint 3.2.2.2.). Il est, par conséquent, applicable tant aux biens d’investissement visés à l’article 48, § 2, du Codede la TVA qu’aux autres biens meubles (p. ex. les biens meubles d’une valeur inférieure à 1.000 EUR, hors TVA biens meubles pris en location).

135. Le forfait général n’est pas seulement applicable à l’achat ou à la prise en location d’un bien, maiségalement aux frais qui y sont liés (abonnement de téléphone, frais de communication, abonnement internet,frais de réparation, …).

136. L’assujetti qui choisit d’appliquer ce forfait général, est dispensé de l’appliquer aux biens meubles quisont exclusivement utilisés à des fins professionnelles.

A cet égard, il ne sera pas tenu compte d’un usage insignifiant (usage occasionnel ou fortuit) à des finsétrangères à celles de l’activité économique (p. ex. un PC fixe utilisé au bureau de temps en temps à des finsprivées). Il s’agit d’une question de fait qu’il appartient à l’administration d’apprécier au cas par cas.

137. Si l’assujetti choisit d’appliquer ce forfait général, celuici est d’application à tous les biens meubles autresque les moyens de transport qui sont principalement utilisés comme outils de travail ou moyensd’exploitation dans le cadre de l’activité économique. S’il souhaite invoquer le forfait général, l’assujetti devrapar conséquent démontrer que le bien meuble est utilisé de façon prépondérante en tant qu’outil de travail oumoyen d’exploitation aux fins de son activité économique.

Les biens qui ne sont utilisés par l’assujetti qu’occasionnellement ou qu’accessoirement à des fins économiquessont toutefois expressément exclus de l’application de ce forfait général. La détermination de l’utilisationprofessionnelle de ces biens s’effectue sous le contrôle de l’administration.

138. Le choix d’appliquer ce forfait général s’opère pour l’année civile en cause.

3.2.2.2. Exclusions



3.2.2.2. Exclusions

139. Le forfait général n’est pas applicable aux livraisons de biens telles que l’électricité, le gaz, l’eau, le mazout,etc. A l’égard de ces biens, l’usage professionnel doit être déterminé compte tenu des circonstances de fait sous lecontrôle de l’administration (voir cependant la tolérance administrative reprise au n° 145).

Bien entendu, il ne s’applique pas non plus aux biens destinés à être vendus ou à être donnés en location parl’assujetti.

140. Lorsqu’un assujetti octroie une carte essence à un employé, un gérant ou un administrateur qui utilise sonpropre véhicule, le forfait de 75 % ne peut pas s'appliquer.

Pour déterminer l’utilisation d’une carte essence, l’utilisation professionnelle ne peut pas davantage êtredéterminée sur la base de l’une des méthodes. Dans ce cas, l’utilisation professionnelle est, en principe,déterminée sur la base des circonstances de fait, sous le contrôle de l’administration.

L’utilisation d’un registre des trajets dûment tenu ne peut être refusée à un assujetti qui en fait expressément lademande, étant donné que cette façon de procéder est l’application du principe d’utilisation effective contenu àl’article 45, § 1er, du Code.

En ce qui concerne l’utilisation de carburant pour des véhicules automobiles visés à l’article 45, § 2, alinéa 1er, duCode, il convient de tenir compte de la limitation de déduction de 50 % de l’article 45, § 2, du Code.

141. Enfin, le forfait général ne s’applique pas davantage aux biens meubles :

livrés et immédiatement incorporés à un bien immeuble en manière telle qu’ils deviennent immeubles parnature;

visés à l’article 20, § 2, alinéa 2, 1° et 2°, de l’arrêté royal n° 1 du 29.12.1992,livrés et fixés à un bienimmeuble, bien qu’ils ne deviennent pas immeubles parnature.

A cet égard, il est renvoyé aux nos 142143.

3.2.3. Détermination de l'utilisation des biens immeubles parnature

142. A l’égard des biens immeubles par nature, la proportion entre l’usage privé et l’usage professionnel doit êtrefixée par l'assujetti sur la base des circonstances de fait et sous le contrôle de l'administration.

143. Il en est de même des biens meubles visés à l’article 20, § 2, alinéa 2, 1° et 2 °, de l’arrêté royal n° 1 du29.12.1992, livrés et fixés à un bien immeuble, même s’ils ne deviennent pas immeubles par nature.

3.3. Détermination du droit à déduction



3.3. Détermination du droit à déduction

3.3.1. Généralités

144. L’utilisation professionnelle établie conformément aux règles exposées au point 3.2. constitue la base pourdéterminer le droit à déduction dans le chef de l’assujetti.

Le droit à déduction de la TVA ayant grevé les biens et services mis gratuitement à la disposition d'un gérant,d'un administrateur ou d’un employé ou, plus généralement, utilisés par l’assujetti à des fins étrangères à sonactivité économique, est en effet limité conformément au principe de destination contenu aux articles 45, § 1er,et § 1erquinquies du Code de la TVA et à l’article 1er de l’arrêté royal n° 3 du 10.12.1969 relatif aux déductions.

145. Il n’y a plus lieu de tenir compte de l'avantage de toute nature fixé en matière d'impôts sur les revenus.

Ce principe ne vaut pas seulement pour les biens d’investissement, mais également pour les autres biens etservices que l’assujetti utilise ou consomme dans le cadre de son activité économique.


En ce qui concerne le chauffage et l’électricité utilisée à des fins autres que lechauffage, fournis gratuitement à un gérant, un administrateur ou un employé qui utilise ces biens égalementà des fins privées, l’assujetti personne morale peut, en cas de consommation normale, déduire la totalité dela taxe due (y compris sur l’utilisation privée), à la condition que la TVA, calculée sur le montant de l’avantage detoute nature établi en matière d’impôts directs, soit versée à l’Etat.

Etant donné que cet avantage de toute nature est établi TVA comprise, la TVA due est obtenue en multipliant lemontant de cet avantage par la fraction 21/121, à reprendre au plus tard dans la déclaration périodique à la TVAà déposer au plus tard pour le 20 avril de l’année suivant celle de la consommation.

3.3.2. Cas particulier : les moyens de transport

3.3.2.1. Généralités

146. Le pourcentage d’utilisation professionnelle déterminé selon la méthode 1 ou la méthode 2 sert de basepour déterminer le droit à déduction qui doit, entre autres, être appliqué à la TVA ayant grevé :

l’acquisition ou la prise en location d’un véhicule; l’achat de carburant; les frais de réparation et d’entretien;

l’achat d’accessoires.

147. Cette déduction est, en principe, déterminée individuellement pour chaque moyen de transport, sans que



ne soit perdue de vue l’éventuelle application de l’article 45, § 2, alinéa 1er, du Code de la TVA (déductionmaximale de 50 % v. cependant le point 3.3.2.2. pour une mesure de simplification relative à la déterminationdu droit à déduction).

En ce qui concerne l’assujetti mixte, celuici peut être tenu d’appliquer une limitation supplémentaire (voir Partie4).

148. En principe, le pourcentage d’utilisation professionnelle déterminé forfaitairement conformément à laméthode 3 ou à la méthode 4 est égal au pourcentage de déduction.

En ce qui concerne l’assujetti mixte, celuici peut être tenu d’appliquer une limitation supplémentaire (voir Partie4).

3.3.2.2. Mesure de simplification relative à la détermination du droit àdéduction de la TVA ayant grevé les coûts se rapportant aux moyens detransport

149. Par dérogation à ce qui est exposé au point 3.3.2.1., l’administration accepte, toutefois, par souci desimplification, que l’assujetti qui a déterminél’utilisation des moyens de transport sur la base de la méthode1 et/ou la méthode 2, détermine distinctement un pourcentage moyen global de déduction pour chacune descatégories suivantes :

les véhicules automobiles qui subissent la limitation de déduction prévue par l’article 45, § 2, alinéa 1er, duCode de la TVA;

les camionnettes visées par l’article 45, § 2, alinéa 2, f), du Code (seule la méthode 1 est concernée); les véhicules automobiles destinés au transport rémunéré de personnes, visés par l’article 45, § 2, alinéa 2,

j), du Code;

les cyclomoteurs et les motos, visés par l’article 45, § 2, alinéa 2, g), du Code.

150. La détermination d’un pourcentage moyen global de déduction pour les moyens de transport doit s’opérerde la manière suivante :

l’assujetti détermine, pour chaque véhicule, le pourcentage d’utilisation professionnelle (%Professionnel),conformément à la méthode 1 ou à la méthode 2. Ce pourcentage constitue, en principe, le pourcentage dedéduction, sauf dans le cas où, par application de l’article 45, § 2, ou de l’article 46 du Code, le pourcentagede déduction doit être limité;

il est, ensuite, procédé à l’addition des pourcentages de déduction calculés conformément au tiret précédent,ce montant étant alors divisé par le nombre de moyens de transport concernés.

Le résultat final de ce calcul forme le pourcentage moyen global de déduction(%Moyen de Déduction) pour cesmoyens de transport. Le résultat peut être arrondi à l'unité supérieure.



151. L’assujetti calcule de la même manière, année après année, un nouveau pourcentage moyen global dedéduction.

152. Le pourcentage moyen global de déduction doit être appliqué à la TVA ayant grevé l’acquisition ou la prise enlocation, ainsi que les frais d’utilisation (carburant, frais d’entretien, frais de réparation) se rapportant auxmoyens de transport dont l’utilisation professionnelle a été fixée au moyen de la méthode 1 et/ou de la méthode2.

153. L’assujetti n’est, bien entendu, pas tenu d’appliquer cette méthode de détermination de son droit àdéduction. L’assujetti qui opte pour cette méthode de calcul doit cependant appliquer celleci pendant au moins 4années civiles, à compter de l’année au cours de laquelle cette méthode de calcul a été appliquée pour lapremière fois (à moins qu’il ne choisisse, durant cette période, de déterminer l’utilisation professionnelleconformément à la méthode 3 ou à la méthode 4).

154. Pour une application de ce qui précède, voir annexe 1, exemples 4, 5 et 6.

3.4. Détermination de la valeur normale

3.4.1. Principe

155. La mise à disposition d'un bien contre le paiement d'un prix est constitutive d’une location visée à l'article18, § 1er, alinéa 2, 4°, du Code, soumise à la taxe sauf lorsqu’elle constitue une location immobilière (opérationexemptée sur la base de l'article 44, § 3, 2°, du Code).

156. Par ailleurs, la base d'imposition ne peut, dans certains cas, être inférieure à la valeur normale (articles 32et 33, § 2, du Code).

Pour un complément d'explication concernant la détermination de la valeur normale, il est renvoyé à la circulairen° AAF 3/2007 du 15.02.2007 qui prévoit expressément la possibilité, dans les cas où des difficultés importantesse posent pour déterminer la base d'imposition de certaines opérations effectuées moyennant une contrepartieinférieure à la valeur normale, que l'administration puisse recourir à des forfaits ou à des critères simples etéquilibrés (voir le n° 45 de ladite circulaire).

3.4.2. Détermination de la valeur normale à l'égard des moyens detransport visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code

157. Il importe de relever que l'assujetti qui se limite à la location d'un moyen de transport à un gérant, à unadministrateur ou à un membre du personnel n'est pas visé par l'article 45, § 2, alinéa 2, i), du Code et n'exercedonc pas d'activité économique qui consiste en la location de véhicules automobiles (voirdécision n° E.T.113.611 du 07.11.2007). Par conséquent, le droit à déduction de la TVA ayant grevé l'acquisition ou la locationde ces véhicules, de même que la fourniture de biens et de services en rapport avec ces véhicules (carburant,entretien, réparation, etc.) est limité à 50 %.






L'assujetti acquiert un véhicule

158. En ce qui concerne les moyens de transport visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code, acquis par unassujetti et mis à disposition à titre onéreux dans les circonstances visées par l'article 33, § 2, du Code,l'administration accepte que la valeur normale (VN) soit calculée annuellement comme suit :

VN = (( Prix d'achat / 5 ) + Frais ) x ( 50 % %Professionnel)


« %Professionnel » = la proportion d'utilisation professionnelle du véhicule en question par un gérant, unadministrateur ou un membre du personnel, déterminée conformément à l'une des trois méthodes mentionnéessous le point 3.2.1.3.

« Prix d'achat / 5 » = base d'imposition retenue lors de l'achat du véhicule, divisée par le nombre d’années dela période de révision (si le véhicule est utilisé plus de 5 années civiles, dans cette formule le paramètre « Prixd’achat / 5 » a la valeur 0)

« Frais » = la base d'imposition des autres dépenses grevées de TVA et se rapportant au véhicule

Si l'utilisation professionnelle atteint ou dépasse 50 %, la valeur normale ne doit pas être déterminée.

L'assujetti prend un véhicule en location

159. En ce qui concerne les moyens de transport visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code, qui sont pris enlocation par l'assujetti et que celuici met à disposition à titre onéreux dans les circonstances visées par l'article33, § 2, du Code, l'administration accepte que la valeur normale (VN) soit calculée sur base annuelle comme suit:

VN = (( Loyer ) + Frais ) x ( 50 % %Professionnel )


« %Professionnel » = la proportion d'utilisation professionnelle du véhicule en question par un gérant, unadministrateur ou un membre du personnel, déterminée conformément à l'une des trois méthodes mentionnéessous le point 3.2.1.3.

« Loyer » = la base d'imposition de la location du véhicule en question, incluant le cas échéant les frais annexesgrevés de TVA


Si l'utilisation professionnelle atteint ou dépasse 50 %, la valeur normale ne doit pas être déterminée.

Remarques

160. Le pourcentage d'utilisation professionnelle visé dans les formules ciavant, est, en principe, déterminé



distinctement pour chaque véhicule visé par l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code (voir cependant le point 3.4.3.pour une mesure de simplification relative à la détermination de la valeur normale).

161. Enfin, dans le cas où l'assujetti met à disposition à titre onéreux, dans les conditions visées par l'article 33,§ 2, du Code, un véhicule qu’il a acquis avec application d’une base d’imposition spéciale (voir la toléranceadministrative explicitée au point 2.5.), l'administration accepte que la valeur normale (VN) soit calculéeannuellement comme suit :

VN = (( Base d'imposition spéciale / 5 + Frais ) ) x ( 50% %Professionnel)


« %Professionnel » = la proportion d'utilisation professionnelle du véhicule en question par un gérant, unadministrateur ou un membre du personnel, déterminée conformément à l'une des méthodes mentionnées sousle point 3.2.1.

« Base d'imposition spéciale / 5 » = la base d'imposition retenue lors de l'achat, qui est limitée à 50 % duprix de vente (hors TVA), divisée par le nombre d’années de la période de révision (si le bien est utilisé plus de 5années civiles, dans cette formule le paramètre « Base d'imposition spéciale / 5 » a la valeur 0)


3.4.3. Mesure de simplification relative à la détermination de lavaleur normale en cas de mise à disposition de moyens detransport

162. Par analogie avec la mesure de simplification prévue au point 3.3.2.2., l’administration accepte quel’assujetti, pour qui l’utilisation professionnelle est établie conformément à l’une des méthodesmentionnées sous le point 3.2.1., calcule une valeur normale moyenne pour chacune des catégoriessuivantes :

les véhicules automobiles qui subissent la limitation de déduction prévue par l’article 45, § 2, alinéa 1er, duCode de la TVA (y compris les véhicules dont l’utilisation professionnelle, considérée individuellement, atteintou dépasse 50 %);

les camionnettes visées par l’article 45, § 2, alinéa 2, f), du Code; les véhicules automobiles destinés au transport rémunéré de personnes, visés par l’article 45, § 2, alinéa 2,

j), du Code;

les cyclomoteurs et les motos, visés par l’article 45, § 2, alinéa 2, g), du Code.

163. La détermination d’une valeur normale moyenne doit s’opérer en trois étapes, de la manière suivante :

a) En premier lieu l’utilisation professionnelle moyenne est déterminéepar catégorie

l’assujetti détermine pour chaque véhicule, le pourcentage d’utilisation professionnelle (%Professionnel).



Dans un souci de neutralité fiscale, ce pourcentage doit être limité à 50 % pour les véhicules automobilesvisés à l’article 45, § 2, alinéa 1er, du Code;

il est ensuite procédé à l’addition des pourcentages de déduction calculés conformément au tiret précédent,ce montant étant alors divisé par le nombre de moyens de transport concernés.

Le résultat final de ce calcul forme le pourcentage moyen d’utilisation professionnelle (%ProfessionnelMoyen) pour ces moyens de transport. Le résultat peut être arrondi à l'unité supérieure.

b) Ensuite le coût moyen est calculé par catégorie

pour chaque véhicule que l’assujetti acquiert, il détermine la base d'imposition qui a été retenue lors del'achat du véhicule; durant la période de révision, cette base d'imposition est prise en considération pour1/5èmechaque année (si le véhicule est utilisé plus de 5 années civiles, il ne doit pas être pris enconsidération);

pour chaque véhicule que l’assujetti prend en location, il détermine les frais locatifs annuels (la based'imposition de la location du bien (sur base annuelle), incluant le cas échéant les frais annexes grevés deTVA);

pour tous les véhicules concernés, il détermine les coûts (la base d'imposition des autres dépenses grevéesde TVA relatives aux véhicules).

La somme des éléments précités est divisée par le nombre de moyens de transport concernés. Le résultat final dece calcul forme le prix de revient moyen annuel (Prix de revient moyen) de ces moyens de transport.

c) La valeur normale est établie par catégorie

pour les véhicules visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code :

VNM = ( Prix de revient moyen ) x ( 50 % %Professionnel Moyen )

pour les autres véhicules :

VNM = ( Prix de revient moyen ) x ( 100 % %Professionnel Moyen)

164. L’assujetti n’est, bien entendu, pas tenu d’appliquer cette méthode pour déterminer la valeurnormale. L’assujetti qui opte pour cette méthode de calcul doit cependant appliquer celleci pendant au moins 4années civiles, à compter de l’année au cours de laquelle cette méthode de calcul a été appliquée pour lapremière fois.

165. Pour une application de ce qui précède, voir annexe 1, exemple 7.

3.4.4. Détermination de la valeur normale pour des biens autresque des moyens de transport visés à l’article 45, § 2, alinéa 1er,du Code




166. En ce qui concerne les biens autres que les véhicules visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code, la valeurnormale est en principe déterminée conformément à l'article 32, alinéa 1er, du Code.

167. Lorsqu'il n'est pas possible d'établir une transaction comparable, la valeur normale de la prestation delocation ne peut être inférieure, conformément à l'article 32, alinéa 2, du Code, au montant des dépensesengagées par l'assujetti pour l'exécution de cette prestation. En tout état de cause, l’administration admet que lavaleur normale soit déterminée annuellement comme suit :

L'assujetti acquiert un bien d’investissement

VN = (( Prix d'achat / 5 ou 15 ) + Frais ) x ( 100% %Professionnel )


« %Professionnel » = la proportion d'utilisation professionnelle du bien en question par un gérant, unadministrateur ou un membre du personnel, déterminée conformément aux règles mentionnées sous le point3.2.

« Prix d’achat / 5 ou 15 » = la base d'imposition retenue lors de l'achat du bien, divisée par le nombred’années de la période de révision (si le bien est utilisé plus de 5 ou de 15 années civiles, dans cette formule leparamètre « Prix d’achat / 5 ou 15 » a la valeur 0)

« Frais » = la base d'imposition des autres dépenses grevées de TVA et se rapportant au bien

L'assujetti acquiert un bien autre qu’un bien d’investissement

VN = (( Prix d’achat ) + Frais ) x ( 100 % %Professionnel )



« Prix d’achat » = la base d'imposition retenue lors de l'achat du bien (si le bien est utilisé plus d’une annéecivile, dans cette formule le paramètre « Prix d’achat » a la valeur 0 à partir de la deuxième année)


L'assujetti prend un bien en location

VN = (( Loyer ) + Frais ) x ( 100 % %Professionnel )


« %Professionnel » = la proportion d'utilisation professionnelle du bien en question par un gérant, unadministrateur ou un membre du personnel, déterminée conformément aux règles mentionnées sous le point



3.2.

« Loyer » = la base d'imposition de la location incluant, le cas échéant, les frais annexes grevés de TVA


3.4.5. Obligations

168. En vertu de l'article 53, § 2, du Code et de l'article 1er, § 1er, de l'arrêté royal n° 1, l'assujetti qui met unbien à la disposition d'un gérant, d’un administrateur ou d’un membre du personnel contre paiement d'un prix,ne doit pas émettre de facture. Dans le cas où aucune facture n'a été émise, les recettes doivent être reprisesdans le journal des recettes visé par l'article 14, § 2, 3°, de l'arrêté royal susmentionné. L'inscription s'opère surla base d'une pièce justificative (article 15, § 2, de l'arrêté royal).

169. Si l'assujetti délivre une facture à son cocontractant, la base d'imposition, qui, par ailleurs, ne peut êtreinférieure à la valeur normale visée à l'article 33, § 2, du Code, doit être mentionnée sur la facture.

L'administration accepte cependant que la facture ne mentionne que le prix réellement porté en compte aucocontractant. Le cas échéant, l'assujetti mentionne sur un document interne, la différence entre le prix porté encompte au cocontractant et la valeur normale. L'assujetti reprend directement les deux éléments de la based'imposition dans la déclaration périodique à la TVA relative à la période concernée.

170. Dans le cas où l'utilisation est calculée sur la base de la méthode 1 et/ou de la méthode 2 mentionnées sousles nos 106119, ou de la méthode 1 mentionnée sous les nos 126127, l’utilisation sera seulement établie defaçon provisoire. Dans ce cas, la base d'imposition n'est pas encore totalement déterminée ou déterminable aumoment où la TVA devient exigible. La taxe est calculée sur une base provisoire qui doit être revue dès que labase d'imposition définitive est connue (en principe au plus tard dans la déclaration à introduire le 20 avril del'année qui suit).

171. En ce qui concerne la révision de la base d'imposition, aucun document rectificatif ne doit être adressé aucocontractant dans le cas où une facture a été émise. La rectification intervient, dans ce cas, au moyen d'undocument interne dans lequel il est renvoyé, le cas échéant, à la facture originelle.

3.5. Détermination des dépenses engagées

3.5.1. Principe

172. L'article 19, § 1er, du Code a pour but d'éviter que l'assujetti, lorsqu'il utilise un bien appartenant à sonentreprise pour des fins étrangères à son activité économique et que, en d'autres termes, il agit comme« consommateur final », bénéficie d'un avantage injustifié dû au fait que la TVA afférente à ce bien a été déduite.Le but de cette disposition est donc de mettre l'assujetticonsommateur final exactement dans la même situationque s'il n'avait pas exercé son droit à déduction.



173. Par conséquent, l’administration a décidé de n’exiger l’application de l’article 19, § 1er, du Code, à partir du01.01.2014, que pendant la durée de la période de révision, par dérogation au point 9 de la circulaire n° 4 du09.05.1996.

174. En cas d'application de l'article 19, § 1er, du Code, la base d'imposition doit être déterminée conformémentà l'article 33, § 1er, 2° du Code, à savoir sur la base des dépenses engagées par l'assujetti.

Etant donné que l'administration a décidé de ne plus appliquer la méthode de calcul facultative pour déterminer labase d'imposition lorsqu'un avantage de toute nature est retenu en matière de contributions directes, la based’imposition doit être déterminée compte tenu de l’utilisation du bien, comme c’était déjà le cas pour l’assujettipersonne physique qui utilise un bien à des fins étrangères à son activité économique.

3.5.2. Détermination des dépenses engagées à l'égard des moyensde transport visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code

L'assujetti acquiert un véhicule

175. En ce qui concerne les moyens de transport visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, du Code, acquis par unassujetti, les dépenses engagées sont calculées comme suit :

Dépenses engagées = ( Prix d'achat / 5 ) x ( 50 % %Professionnel )


« %Professionnel » = la proportion d'utilisation professionnelle du véhicule en question par un gérant, unadministrateur ou un membre du personnel, déterminée conformément à l'une des méthodes mentionnées sousle point 3.2.1.

« Prix d’achat / 5 » = la base d'imposition lors de l'achat du véhicule, divisée par le nombre d’années de lapériode de révision

Si l’utilisation professionnelle atteint ou dépasse 50 %, l’article 19, § 1er, n’est pas applicable. Ce n’est pas nonplus le cas lorsque la période de révision de 5 ans est expirée.

L'assujetti prend un véhicule en location

176. L'article 19, § 1er, du Code n'est pas applicable (voir également les nos2728).

3.5.3. Détermination des dépenses engagées pour des biensautres que des moyens de transport visés à l’article 45, § 2, alinéa1er, du Code



L'assujetti acquiert un bien

177. En ce qui concerne les biens autres que les moyens de transport visés à l'article 45, § 2, alinéa 1er, duCode, acquis par un assujetti, les dépenses engagées sont calculées comme suit :

Dépenses engagées = ( Prix d'achat / 5 ou 15 ) x ( 100 % %Professionnel )



« Prix d’achat / 5 ou 15 » = la base d'imposition lors de l'achat du bien, divisée par le nombre d’années de lapériode de révision

Pour une application en rapport avec l’acquisition d’un bâtiment neuf, voir annexe 1, exemple 2.

L'assujetti prend un bien en location

178. L'article 19, § 1er, du Code n'est pas applicable.


179. A titre d’essai, l’administration accepte que l’article 19, § 1er, ne doive pas être appliqué lorsque le prix, ou àdéfaut de prix, la valeur normale, par unité commerciale usuelle d’un bien (p. ex. smartphone, tablette, gsm,ordinateurportable, etc.) est inférieure à 1.000 EUR, hors TVA. Cette tolérance est également applicable auxbiens acquis avant le 01.01.2014.

3.6. Exemples pratiques180. Plusieurs exemples et FAQ illustrant l’application des principes précités se trouvent en annexe.

4. Assujetti mixte

4.1. Introduction181. Le présent commentaire a pour objet de préciser les modalités pratiques selon lesquelles l’assujetti mixte(c’estàdire l’assujetti qui effectue aussi bien des opérations lui ouvrant droit à déduction que des opérationsvisées par l’article 44 du Code) peut appliquer les nouvelles règles relatives à la détermination du droit àdéduction (article 45, §§ 1er, 1erquinquies et 2, du Code) ainsi que celles relatives à la détermination de la valeur



normale (article 33, § 2, du Code) ou encore des dépenses engagées (article 33, § 1er, 2°, du Code).

Les conséquences des nouvelles dispositions à l’égard de l’assujetti qui ne dispose pas d’un droit à déductiontotale sont précisées à l’aide de quelques exemples.

Pour un commentaire général sur la manière dont un assujetti mixte exerce son droit à déduction, il est, dureste, renvoyé aux nos 410 à 424 du Manuel de la TVA.

4.2. L’assujetti applique le régime du prorata général dedéduction

182. L’application des nouvelles règles de détermination du droit à déduction(article 45, §§ 1er, 1erquinquies et2, du Code), de la valeur normale (article 33, § 2, du Code) et des dépenses engagées (article 33, § 1er, 2°, duCode) est précisée ciaprès au moyen de 5 exemples (exemples 1 à 5).

Le principe de base qui prévaut est qu’il convient de multiplier le résultat que l’on aurait obtenu dans le cas d’unassujetti avec droit à déduction totale par le prorata général prévu à l’article 46, § 1er, du Code.

Exemple 1

183. Un assujetti effectue aussi bien des opérations lui ouvrant droit à déduction que des opérations ne luiouvrant pas de droit à déduction conformément à l’article 44 du Code. Pour l’exercice de son droit à déduction, ilapplique le régime du prorata général de déduction (PGD, article 46, § 1er, du Code).

S’agissant du PGD, deux hypothèses sont envisagées, selon que le véhicule en cause est mis à disposition à titregratuit (PGD = 60 %) ou à titre onéreux (PGD = 62 %).

L’assujetti prend une voiture en location pour un coût mensuel (incluant le carburant et l’entretien) de 907,50 €(750 + 157,50 de TVA). Cette voiture est utilisée par le gérant tant à des fins professionnelles qu'à d'autres fins.

Hypothèse A : mise à disposition à titre gratuit

L’utilisation professionnelle est fixée à 55 % (méthode 1).

Déduction :

La TVA déductible est calculée comme suit (sur base annuelle) :

(157,50 x 12) x 50 % (méthode 1 et article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) x 60 % (PGD) = 567 €

TVA due :

Aucune TVA n’est due.



Hypothèse B : mise à disposition à titre onéreux

Dans ce cas, l’utilisation professionnelle est totale dans le chef de l’assujetti. Dans le chef du gérantelle est fixée à 55 % (méthode 1).

Déduction :


(157,50 x 12) x 50 % (article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) x 62 % (PGD) = 585,90 €

TVA due :

L’assujetti doit acquitter la TVA sur la rétribution demandée.

Toutefois, l’utilisation professionnelle s’élevant au moins à 50 %, aucune valeur normale ne doit être déterminée.

Exemple 2



L’assujetti prend une voiture en location pour un coût mensuel (incluant le carburant et l’entretien) de 907,50 €(750 + 157,50 de TVA). Cette voiture est utilisée par le gérant tant à des fins professionnelles qu'à d'autres fins.



Déduction :


(157,50 x 12) x 35 % (méthode 3)x 60 % (PGD) = 396,90 €

TVA due :






Déduction :


(157,50 x 12) x 50 % (article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) x 62 % (PGD) = 585,90 €

TVA due :


La valeur normale peut être calculée comme suit :

(750 x 12) x (50 % – 35 %) x 62 % (PGD) = 837 €

(La TVA due, calculée sur la valeur normale, s’élève à 175,77 €)

Exemple 3



L’assujetti achète en 2013 une voiture pour 24.200 € (20.000 + 4.200 de TVA). Cette voiture est utilisée par legérant tant à des fins professionnelles qu'à d'autres fins. Les frais d’utilisation s’élèvent à 3.025 € (2.500 + 525de TVA).



Déduction :


En ce qui concerne l’acquisition :

4.200 x 35 % (méthode 3) x 40 % (PGD) = 588 €

En ce qui concerne les frais :

525 x 35 % (méthode 3) x 40 % (PGD) = 73,50 €

TVA due :






Déduction :



4.200 x 50 % (article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) x 41 % (PGD) = 861 €


525 x 50 % (article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) x 41 % (PGD) = 107,63 €

TVA due :



( (20.000 / 5) + 2.500 ) x (50 % – 35 %) x 41 % (PGD) = 399,75 €


Exemple 4

186. Un assujetti effectue aussi bien des opérations lui ouvrant droit à déduction que des opérations ne luiouvrant pas de droit à déduction (article 44 du Code). Pour l’exercice de son droit à déduction, il applique lerégime du prorata général de déduction (PGD, article 46, § 1er, du Code).

L’assujetti a acheté en 2013 une voiture pour 24.200 € (20.000 + 4.200 de TVA). Cette voiture est utilisée parle gérant tant à des fins professionnelles qu'à d'autres fins. Les frais d’utilisation s’élèvent à 3.025 € (2.500 +525 de TVA). L’utilisation professionnelle est fixée à 35 % (méthode 3).

En 2013, le gérant avait versé une rétribution (voir exemple 3, hypothèse B), mais en 2014 la voiture est misegratuitement à sa disposition.

Pour 2013, le PGD s’élève à 41 %, et pour 2014, à 40 %.

En ce qui concerne les conséquences TVA pour l’année 2013, il est renvoyé à l’exemple 3, hypothèse B.

Puisque, dans cette hypothèse, l’article 45, § 1erquinquies, du Code n’était pas applicable, l’utilisation privée doitêtre taxée sur la base de l'article 19, § 1er, du Code.



TVA due :

L’assujetti doit acquitter la TVA sur les dépenses engagées.

Les dépenses engagées peuvent être calculées comme suit :

(20.000 / 5) x (50 % – 35 %) x 40 % (PGD) = 240 €

(La TVA due, calculée sur les dépenses engagées, s’élève à 50,40 €)

La TVA grevant les frais est déductible à concurrence de 525 x 35 % x 40 %, soit 73,50 €.

Exemple 5

187. Un assujetti effectue aussi bien des opérations lui ouvrant droit à déduction que des opérations ne luiouvrant pas de droit à déductionconformément à l’article 44 du Code. Pour l’exercice de son droit à déduction, ilapplique le régime du prorata général de déduction (PGD, article 46, § 1er, du Code). Pour 2013, le PGDs’élève à 60 %.

L’assujetti achète un laptop de 968 € (800 + 168 de TVA) qu’il ne va pas utiliser exclusivement à des finsprofessionnelles. L’assujetti fixe l’utilisation professionnelle forfaitaire à 75 %.

Déduction :


168 x 75 % (forfait général relatif aux biens meubles autres que des moyens de transport) x 60 % (PGD) =75,60 €

TVA due :


4.3. L’assujetti applique le régime de l’affectation réelle

188. L’application combinée des articles 45, § 1er et § 2, alinéa 1er et de l’article 46, § 2, du Code est précisée,ciaprès, au moyen de 2 exemples(exemples 6 et 7).

Remarque importante

189. L’administration admet que l’assujetti mixte qui exerce son droit à déduction selon la règle de l'affectationréelle et qui utilise un véhicule exclusivement dans le secteur n’ouvrant pas droit à déduction, ne soumette pas àla taxe la mise à disposition à titre onéreux de ce véhicule à un gérant, à un administrateur ou à un membre deson personnel. En conséquence, l’assujetti renonce, dans ce cas, à toute déduction de la TVA supportée en amontse rapportant à ce véhicule. Ce choix vaut à l’égard de tous les véhicules que l’assujetti met à disposition dans ces



circonstances.

Exemple 6

190. Un assujetti effectue aussi bien des opérations lui ouvrant droit à déduction que des opérations ne luiouvrant pas de droit à déduction conformément à l’article 44 du Code. Pour l’exercice de son droit à déduction, ilapplique le régime de l’affectation réelle (article 46, § 2, du Code).

L’assujetti prend une voiture en location pour un coût mensuel (incluant le carburant et l’entretien) de 907,50 €(750 + 157,50 de TVA). Cette voiture est utilisée par le gérant tant à des fins professionnelles qu'à d'autresfins.L’utilisation professionnelle est fixée à 35 % (méthode 3).


Déduction :

La TVA déductible est calculée comme suit (sur base annuelle), selon que le véhicule est utilisé :

a) exclusivement pour le secteur ouvrant droit à déduction :

(157,50 x 12) x 35 % (méthode 3) = 661,50 €;

b) exclusivement pour le secteur n’ouvrant pas droit à déduction : 0 €;

c) pour les deux secteurs (l’assujetti applique un prorata spécial de déduction (PSD) de 70 % pour les frais devoiture exposés pour les deux secteurs, déterminé sur la base d’une estimation de l’utilisation) :

(157,50 x 12) x 35 % (méthode 3) x 70 % (PSD) = 463,05 €.

TVA due :



Déduction :

La mise à disposition d’un véhicule à titre onéreux est une opération relevant du secteur ouvrant droit àdéduction. La TVA déductible est calculée comme suit (sur base annuelle), selon que le véhicule :

a) est entièrement utilisé pour effectuer des opérations taxées (aussi bien pour la mise à disposition que pourd’autres opérations) :

(157,50 x 12) x 50 % (article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) = 945 €;

b) abstraction faite de la mise à disposition à titre onéreux, est uniquement utilisé pour effectuer des opérationsnon taxées (voir cependant la remarque sous le n° 189, ciavant). Le prorata spécial de déduction (PSD)correspond, dans ce cas, à l’usage privé du véhicule, soit 65 % :



(157,50 x 12) x 50 % (article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) x 65 % (PSD) = 614,25 €;

c) est utilisé pour les deux secteurs (l’assujetti applique un prorata spécial de déduction (PSD) de 89,50 %(1) pour les frais de voiture exposés pour les deux secteurs, déterminé sur la base d’une estimation del’utilisation) :

(157,50 x 12) x 50 % (article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) x 89,50 % (PSD) = 845,78 €.

(1) Le prorata spécial est fixé comme suit : 65 % (location taxée) + 35 % (autre utilisation professionnelledéterminée par la méthode 3) multiplié par le pourcentage d’utilisation relevant du secteur taxé. Dans cettehypothèse, les 35 % d’utilisation autre que la location taxée sont répartis à concurrence de 70 % pour le secteurtaxé ouvrant droit à déduction et de 30 % pour le secteur exempté n’ouvrant pas droit à déduction (hypothèsebasée sur des paramètres choisis par l’assujetti). Le prorata spécial s’élève, en l’occurrence, à 65 % + (35 % x 70%) = 89,50 %.

TVA due :



a) lorsque le véhicule est exclusivement utilisé pour des opérations taxées :

(750 x 12) x (50 % 35 %) = 1.350 €

(La TVA due, calculée sur la valeur normale, s’élève à 283,50 €);

b) lorsque le véhicule, abstraction faite de la mise à disposition à titre onéreux, est exclusivement utilisé pour lesecteur n’ouvrant pas droit à déduction (voir cependant la remarque sous le n° 189, ciavant) :

compte tenu de la limitation de la déduction, la détermination de la valeur normale basée sur l’application de laformule visée au point 3.4.2., ciavant, conduit, dans cette hypothèse, à une situation déséquilibrée. La formuleen cause ne peut dès lors être appliquée dans cette hypothèse.

L’assujetti doit néanmoins déterminer la valeur normale;

c) lorsque le véhicule n’est pas exclusivement utilisé pour des opérations taxées :

(750 x 12) x (50 % 35 %) x 89,50 % (PSD) = 1208,25 €


Exemple 7

191. Un assujetti effectue aussi bien des opérations lui ouvrant droit à déduction que des opérations ne luiouvrant pas de droit à déduction (article 44 du Code). Pour l’exercice de son droit à déduction, il applique lerégime de l’affectation réelle (article 46, § 2, du Code).



L’assujetti prend une voiture en location pour un coût mensuel (incluant le carburant et l’entretien) de 907,50 €(750 + 157,50 de TVA). Cette voiture est utilisée par le gérant tant à des fins professionnelles qu'à d'autresfins.L’utilisation professionnelle est fixée à 55 % (méthode 2).


Déduction :



(157,50 x 12) x 50 % (méthode 2 et article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) = 945 €;


c) pour les deux secteurs (l’assujetti applique un prorata spécial de déduction (PSD) de 40 % pour les frais devoiture exposés pour les deux secteurs, déterminé sur la base d’une évaluation de l’utilisation) :

(157,50 x 12) x 50 % (méthode 2 et article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) x 40 % (PSD) = 378 €.

TVA due :



Déduction :



(157,50 x 12) x 50 % (article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) = 945 €;

b) abstraction faite de la mise à disposition à titre onéreux, est uniquement utilisé pour effectuer des opérationsnon taxées (voir cependant la remarque sous le n° 189, ciavant). Le prorata spécial de déduction (PSD)correspond, dans ce cas, à l’usage privé du véhicule, soit 45 % :

(157,50 x 12) x 50 % (article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) x 45 % (PSD) = 425,25 €;

c) est utilisé pour les deux secteurs (l’assujetti applique un prorata spécial de déduction (PSD) de 67 % (2) pourles frais de voiture exposés pour les deux secteurs, déterminé sur la base d’une estimation de l’utilisation) :

(157,50 x 12) x 50 % (article 45, § 2, alinéa 1er, du Code) x 67 % (PSD) = 633,15 €



(2) Le prorata spécial est fixé comme suit : 45 % (location taxée) + 55 % (autre utilisation professionnelledéterminée par la méthode 2) multiplié par le pourcentage d’utilisation relevant du secteur taxé. Dans cettehypothèse, les 55 % d’utilisation autre que la location taxée sont répartis à concurrence de 40 % pour le secteurtaxé ouvrant droit à déduction et de 60 % pour le secteur exempté n’ouvrant pas droit à déduction (hypothèsebasée sur des paramètres choisis par l’assujetti). Le prorata spécial s’élève, en l’occurrence, à 45 % + (55 % x 40%) = 67 %.

TVA due :




l’utilisation professionnelle s’élevant au moins à 50 %, aucune valeur normale ne doit être calculée;


compte tenu de la limitation de la déduction, la détermination de la valeur normale basée sur l’application de laformule visée au point 3.4.2., ciavant, conduit, dans cette hypothèse, à une situation déséquilibrée. La formuleen cause ne peut dès lors être appliquée dans cette hypothèse.

L’assujetti doit néanmoins déterminer la valeur normale;

c) lorsque le véhicule n’est pas exclusivement utilisé pour des opérations taxées :

l’utilisation professionnelle s’élevant au moins à 50 %, aucune valeur normale ne doit être déterminée.

192. Afin d’être complet, l’application combinée de l’article 45, § 1erquinquies et de l’article 46, § 2, du Code, àl’égard d’un moyen de transport non visé par la limitation de déduction de l’article 45, § 2, alinéa 1er, estprécisée, ciaprès, au moyen de l’exemple 8.

Exemple 8

193. Un assujetti effectue aussi bien des opérations lui ouvrant droit à déduction que des opérations ne luiouvrant pas de droit à déduction conformément à l’article 44 du Code. Pour l’exercice de son droit à déduction, ilapplique le régime de l’affectation réelle (article 46, § 2, du Code).

L’assujetti achète une camionnette fiscale pour 54.450 € (45.000 + 9.450 de TVA). Ce véhicule est utilisé par legérant tant à des fins professionnelles qu'à d'autres fins. Les frais d’utilisation s’élèvent à 3.025 € (2.500 + 525de TVA).L’utilisation professionnelle est fixée à 85 % (méthode 485 %).


Déduction :






9.450 x 85 % (méthode 485 %) = 8.032,50 €


525 x 85 % (méthode 485 %) = 446,25 €;


c) pour les deux secteurs (l’assujetti applique un prorata spécial de déduction (PSD) de 70 % pour les frais devoiture exposés pour les deux secteurs, déterminé sur la base d’une estimation de l’utilisation) :


9.450 x 85 % (méthode 485 %) x 70 % (PSD) = 5.622,75 €


525 x 85 % (méthode 485 %) x 70 % (PSD) = 312,38 €

TVA due :


Hypothèse B : le gérant paye une rétribution mensuelle pour la mise à disposition

Déduction :




9.450 x 100 % (article 45, § 2, alinéa 2, du Code) = 9.450 €


525 x 100 % (article 45, § 2, alinéa 2, du Code) = 525 €;

b) abstraction faite de la mise à disposition à titre onéreux, est uniquement utilisé pour effectuer des opérationsnon taxées (voir cependant la remarque sous le point 189, ciavant). Le prorata spécial de déduction (PSD)



correspond, dans ce cas, à l’usage privé du véhicule, soit 15 % :


9.450 x 100 % (article 45, § 2, alinéa 2, du Code) x 15 % (PSD) = 1.417,50 €


525 x 100 % (article 45, § 2, alinéa 2, du Code) x 15 % (PSD) = 78,75 €;

c) est utilisé pour les deux secteurs (l’assujetti applique un prorata spécial de déduction (PSD) de 74,50% (3)pour les frais de voiture exposés pour les deux secteurs, déterminé sur la base d’une estimation del’utilisation) :


9.450 x 100 % (article 45, § 2, alinéa 2, du Code) x 74,50 % (PSD) = 7.040,25 €


525 x 100 % (article 45, § 2, alinéa 2, du Code) x 74,50 % (PSD) = 391,13 €

(3) Le prorata spécial est fixé comme suit : 15 % (location taxée) + 85 % (autre utilisation professionnelledéterminée par la méthode 3) multiplié par le pourcentage d’utilisation relevant du secteur taxé. Dans cettehypothèse, les 85 % d’utilisation autre que la location taxée sont répartis à concurrence de 70 % pour le secteurtaxé ouvrant droit à déduction et de 30 % pour le secteur exempté n’ouvrant pas droit à déduction (hypothèsebasée sur des paramètres choisis par l’assujetti). Le prorata spécial s’élève, en l’occurrence, à 15 % + (85 % x70 %) = 74,50 %.

TVA due :




(9.000 + 2.500) x (100 % – 85 %) = 1.725 €

(La TVA due, calculée sur la valeur normale, s’élève à 362,25 €);


(9.000 + 2.500) x (100 % – 85 %) = 1.725 €




c) lorsque le véhicule, abstraction faite de la mise à disposition à titre onéreux, n’est pas exclusivement utilisépour des opérations taxées :

(9.000 + 2.500) x (100 % – 85 %) x 74,50 % (PSD) = 1.285,13 €


5. DISPOSITIONS FINALES194. La présente circulaire remplace les décisions E.T.119.650 (décision de base), E.T.119.650/3 (addendum)et E.T.119.650/4 (en remplacement de la partie A de l’addendum) pour les opérations effectuées à partir du01.01.2016.

La décision E.T.119.650/2 (régime transitoire) reste en revanche applicable.

Pour autant que nécessaire, il est précisé que tout commentaire administratif (circulaires, décisions, réponses auxquestions parlementaires, etc.) en contradiction avec les dispositions reprises dans cette circulaire est abrogé.

Au nom du Ministre :Pour l’Administrateur Grandes Entreprises, chargé temporairement de la fonction d’Administrateur général de laFiscalité,

Jozef MARCKXConseiller général

* * * * * * * * * *

ANNEXE 1 exemples

Exemple 1 (relatif au point 2.1. de cette circulaire)

Un assujetti fait construire un bâtiment et décide de l'affecter à son activité économique à concurrence de 50 %(coût de construction dudit bâtiment : 300.000,00 € HTVA).

Pour la partie non affectée, il ne bénéficie donc d'aucun droit à déduction, et ce, de manière définitive.




Variante n° 1

L'utilisation professionnelle correspond à l'affectation à l'activité économique, soit 50 %.

L'article 45, § 1erquinquies, ne trouve pas à s'appliquer et l'assujetti peut déduire 50 % des taxes ayant grevé laconstruction du bâtiment (article 45, § 1er, du Code), soit 31.500 € (300.000 € x 50 % x 21 %).

Si, par la suite, l'utilisation professionnelle de la partie affectée à l'activité économique tombe à 30 %, au profitd'une utilisation à des fins privées, cette dernière utilisation sera taxable annuellement sur la base de l'article 19,§ 1er, du Code, à concurrence de 20 % (soit 150.000 € x 1/15 x 20 % = 2.000 € x 21 % = 420 €).

Variante n° 2

L'utilisation professionnelle du bâtiment ne s'élève qu'à 30 % et elle ne correspond donc pas avec la partie qui aété affectée à l'activité économique.

L'assujetti ne peut déduire que 30 % de la TVA ayant grevé la construction du bâtiment (application combinéedes articles 45, §§ 1er et 1erquinquies, du Code), soit 18.900 € (300.000 € x 30 % x 21 %).

Les éventuelles modifications ultérieures des conditions d'utilisation s'effectueront évidemment par le biais de larévision, étant entendu que celleci est exclue relativement à la partie non affectée initialement à l'activitééconomique.

Exemple 2 (relatif aux points 2.1., 2.2. et 3.5.3., de cette circulaire)

Un assujetti personne physique, avec droit à déduction, a acquis en 2005, pour un montant de 100.000 € (horsTVA), un nouveau bâtiment qu'il utilise en partie comme habitation privée et en partie pour effectuer desopérations taxables. Il a affecté ce bâtiment intégralement à son patrimoine professionnel. La partie utilisée à desfins privées a été estimée, sous le contrôle de l'administration, à 20 %.

L'assujetti a appliqué les enseignements que la Cour de justice de l’Union européenne a dégagés dans son arrêtSeeling, relativement à la TVA ayant grevé l'acquisition du bien immeuble, en déduisant intégralement la TVA, enl’occurrence 21.000 €.

Pour les années 2005 et 2006, la régularisation de la TVA relative aux 20 % du bâtiment utilisés à des finsprivées a été effectuée annuellement sur la base de l'article 19, § 1er, du Code, tel qu'il était d'application à cetteépoque. La base d'imposition de l'utilisation du bâtiment à des fins privées a été établie pour chacune des années2005 et 2006 comme suit : 100.000 € x 20 % x 1/15 = 1.333,33 €.

La taxe due a été reprise dans la déclaration relative à la dernière période de déclaration des années 2005 et2006 (voir circulaire n° AFER 5/2005).

Compte tenu de la modification légale de l'article 19, § 1er, du Code de la TVA, entrée en vigueur le 07.01.2007,pour les années 2007 jusqu'à 2010, la régularisation de la TVA relative aux 20 % du bâtiment utilisés à des fins






privées a été effectuée annuellement par le biais d'une révision en quinzième de la TVA initialement déduite :21.000 € x 20 % x 1/15 = 280 € (application combinée des articles 10, § 1er, 1°, et article 11, § 1er, de l'arrêtéroyal n° 3 voir décision n° E.T.114.646 du 16.06.2008).

Compte tenu de la modification légale de l'article 19, § 1er, Code de la TVA, entrée en vigueur le 01.01.2011,pour l'année 2011 et les années suivantes, la régularisation de la TVA relative aux 20 % du bâtiment utilisés àdes fins privées doit s'effectuer, à nouveau, sur la base de la disposition légale précitée. La base d'imposition del'usage privé du bâtiment est déterminée pour l'année 2011 et chacune des années suivantes (pendant toute lapériode de révision)comme suit : 100.000,00 x 20 % x 1/15 = 1.333,33 €.

Exemple 3 (relatif au point 3.2.1.2.2. de cette circulaire)

Un négociant en voitures achète en 2013 un véhicule destiné à la vente (20.000 € + 4.200 € de TVA). La TVAgrevant l’achat est bien entendu entièrement déductible (article 45, § 2, alinéa 2, h), du Code).

Le 23.03.2014, le véhicule est mis en circulation pour la première fois. Le véhicule est aussi bien utilisé par legérant et sa famille que par des clients potentiels (voiture d’essai). Cette utilisation devrait, en principe, donnerlieu à l’application de l’article 12 du Code, mais le négociant en voitures peut faire usage du régime particulierprévu par la circulaire n° 9 du 30.07.1985.

Variante n° 1

La voiture est vendue le 17.05.2014. Puisque le véhicule est livré endéans les trois mois à compter de lapremière mise en circulation, le négociant en voitures n’est pas tenu d’appliquer l’article 12 du Code et il n’y a paslieu de régulariser la TVA déduite. La TVA est due sur le prix de vente de la voiture. L’utilisation professionnelle duvéhicule relative à cette période ne doit pas être déterminée.

Variante n° 2

La voiture est vendue le 22.12.2014 (20.000 € + 4.620 € de TVA). Puisque le véhicule est livré audelà des troismois qui suivent la première mise en circulation, le négociant en voitures doit appliquer l’article 12 du Code. LaTVA due sur cette utilisation est déductible compte tenu de l’utilisation professionnelle, sans que ne soit perduede vue l’éventuelle application de l’article 45, § 2, du Code de la TVA. A partir du premier jour qui suit la périodede trois mois à compter de la première mise en circulation, l’assujetti doit déterminer l’utilisation professionnelleconformément à l’une des méthodes.

Dans le cas présent, l’utilisation a lieu le 22.12.2014. La TVA due est calculée comme suit : (22.000 € 20.000€) x 21 % = 420 €.

Depuis le 24.06.2014 (premier jour qui suit la période de trois mois à compter du jour où le véhicule a étéimmatriculé à la DIV) le négociant tient un registre des trajets (méthode 1). Il en ressort que l’utilisationprofessionnelle s’élève à 70 %.

La TVA due à l’occasion de cet utilisation est par conséquent déductible à concurrence de 210 € (= 420 € x 50




%, le « %Professionnel » étant limité à 50 % conformément à l’article 45, § 2, alinéa 1er, du Code de la TVA).


Un assujetti (entrepreneur) dispose en 2014 de 7 véhicules automobiles :

voiture A exclusivement utilisée à des fins professionnelles (visites de chantiers); voiture B mise à disposition du fils du gérant, âgé de 18 ans, exclusivement utilisée pour des déplacements

privés;

les autres moyens de transport utilisés par l’assujetti tant à des fins professionnelles qu’à d’autres fins : 2voitures C et D, un mono volume E (non visée par l’article 45, § 2, alinéa 2, f), du Code) et 2 camionnettes Fet G de type pickup (visées par l’article 45, § 2, alinéa 2, f), du Code).

Il a déterminé l'utilisation professionnelle des véhicules C à E, pour l'année 2014, par application des méthodes 1et 2, et des camionnettes F et G par application de la méthode 1 comme suit (les véhicules A et B sontexpressément exclus de toute méthode en raison de leur utilisation) :

Nature dumoyen detransport

Méthode %Professionnel %Déduction

Exclues de touteméthode :

Voiture A 100 % 50 %

Voiture B 0 % 0 %

Faisant l’objetd’une méthode :

Voiture C 1 65 % 50 %

Voiture D 2 26 % 26 %

Mono volume E 1 39 % 39 %

%Moyen deDéduction

38,33 %(arrondi à39 %)




Camionnette F 1 83 % 83 %

Camionnette G 1 90 % 90 %

%Moyen deDéduction

86,50 %(arrondi à87 %)

Le droit à déduction de la TVA ayant grevé les coûts se rapportant à ces moyens de transport doit, en principe,être déterminé pour chaque véhicule sur la base de l'utilisation réelle, tout en tenant compte évidemment del'application éventuelle de l'article 45, § 2, du Code.

L'administration accepte que l'assujetti établisse, en ce qui concerne les véhicules soumis à la méthode 1et/ou la méthode 2, un pourcentage moyen global de déduction, pour les véhicules automobiles visés à l’article45, § 2, alinéa 1er, du Code, et/ou un pourcentage moyen global de déduction pour les camionnettes fiscales. Lespourcentages moyens globaux de déduction peuvent être arrondis à l'unité supérieure.

Dès lors que l'utilisation professionnelle a été estimée pour 2014, une révision de la déduction doit être effectuéesur la base de l'utilisation réelle définitivement établie (au plus tard dans la déclaration TVA à introduire pour le20.04.2015). L'utilisation professionnelle établie pour l'année 2014 vaut, en principe, comme estimation del'utilisation professionnelle pour l'année 2015.


Un assujetti (entreprise de transport) dispose en 2014 de 7 véhicules automobiles :

2 voitures A et B, toutes deux utilisées par le gérant tant à des fins professionnelles qu’à d’autres fins; 2 motocyclettes C et D, mises gratuitement à la disposition des membres du personnel (y compris pour le

trajet domicilelieu de travail); camion E;

2 camionnettes F et G de type petites camionnettes avec plateau de chargement fermé (visées par l’article45, § 2, alinéa 2, f), du Code).

Il a déterminé l'utilisation professionnelle de ses véhicules (à l’exception du camion E), pour l'année 2014, parapplication des méthodes 1 et 2 comme suit :






Exclu de touteméthode :

Camion E 100 % 100 %


Voiture A 2 80 % 50 %

Voiture B 1 19 % 19 %

%Moyen deDéduction

34,50 %(arrondi à35 %)

Motocyclette C 1 32 % 32 %

Motocyclette D 2 55 % 55 %

%Moyen deDéduction

43,50 %(arrondi à44 %)

Camionnette F 1 87 % 87 %

Camionnette G 1 90 % 90 %

%Moyen deDéduction

88,50 %(arrondi à89 %)

Le droit à déduction de la TVA ayant grevé les coûts se rapportant à ces moyens de transport doit, en principe,être déterminé pour chaque véhicule sur la base de l'utilisation réelle, tout en tenant compte évidemment del'application éventuelle de l'article 45, § 2, du Code.

A l’égard des véhicules soumis à la méthode 1 et/ou la méthode 2,l'administration accepte que l'assujettiétablisse un pourcentage moyen global de déduction pour les voitures et/ou un pourcentage moyen global dedéduction pour les motocyclettes et/ou un pourcentage moyen global de déduction pour les camionnettesfiscales. Les pourcentages moyens globaux de déduction peuvent être arrondis à l'unité supérieure.

Enfin, en ce qui concerne le camion E, l’utilisation professionnelle doit être déterminée sous le contrôle del’administration.





Un boulanger exploite un magasin et livre également des pains à domicile via une tournée journalière. Il faitusage de trois petites camionnettes (camionnettes fiscales), parmi lesquelles les véhicules B et C sont conduitspar deux employés qui peuvent également les utiliser pour les trajets domicilelieu de travail. En fait, l’assujettidispose en 2014 de 4 véhicules automobiles :

une petite camionnette A utilisée exclusivement à titre professionnel (distribution de pain); les petites camionnettes B et C, également utilisées pour la distribution de pain, mais les deux employés

peuvent également les utiliser pour leurs trajets domicilelieu de travail sans payer de rétribution;

une camionnette (de type pickup) D principalement utilisée par le gérant et sa famille pour desdéplacements privés.

Il a déterminé l'utilisation professionnelle de ces véhicules pour l'année 2014 comme suit :



Exclue de touteméthode :

Petite camionnetteA

100 % 100 %


Petite camionnetteB

1 95 % 95 %

Petite camionnetteC

1 91 % 91 %

Pickup D 1 18 % 18 %

%Moyen de 68 %




Déduction

Le droit à déduction de la TVA ayant grevé les coûts se rapportant à ces moyens de transport doit, en principe,être déterminé pour chaque véhicule sur la base de l'utilisation réelle.

L'administration accepte que l'assujetti établisse, en ce qui concerne les véhicules soumis à la méthode 1ou la méthode 2, un pourcentage moyen global de déduction, pour les camionnettes fiscales B, C et D. Lepourcentage moyen global de déduction peut être arrondi à l'unité supérieure.



Une société (commerce de gros) dispose en 2014 de 7 véhicules automobiles. Pour les voitures mises àdisposition du personnel et utilisées de façon mixte, une rétribution est demandée. Le parc automobile comprendaussi bien des véhicules acquis que des véhicules pris en location et est composé de la manière suivante :

4 voitures de A à D, mises à disposition du personnel moyennant une rétribution périodique (déplacementsprivés);

1 camionnette E, exclusivement utilisée à des fins professionnelles (exclue de toute méthode);

2 camionnettes F et G, mises à disposition du personnel moyennant une rétribution périodique(déplacements privés).

Les 4 voitures sont mises à disposition à titre onéreux. Le droit à déduction s’élève par conséquent à 50 % de laTVA supportée en amont mais la TVA doit être perçue sur la rétribution demandée. Cette rétribution ne peut êtreinférieure à la valeur normale (article 33, § 2, du Code). L’assujetti doit, en principe, déterminer annuellement lavaleur normale pour chaque véhicule automobile. L’assujetti peut cependant invoquer la mesure de simplificationmentionnée au point 3.4.3. de cette circulaire.

Véhicule Méthode Prix d'achat/5ou Loyer

Frais %Professionnel %Professionnel max50 %

Voiture A 2 8.000 1.500 57 % 50 %

Voiture B 2 6.250 1.350 31 % 31 %

Voiture C 2 5.250 950 38 % 38 %

Voiture D 1 7.250 1.050 70 % 50 %




Prix de revient moyen 6.687,50 1.212,50

%ProfessionnelMoyen

42,25 % (arrondi à43 %)

Pour l’application de la mesure de simplification, une valeur normale moyenne doit être calculée séparément pourles véhicules automobiles qui subissent la limitation de déduction visée à l’article 45, § 2, alinéa 1er, du Code etdont l’utilisation est fixée conformément à l’une des méthodes mentionnées au point 3.2.1. de cette circulaire(usage mixte). Dès lors, ceci concerne toutes les voitures de l’assujetti (prises en location et/ou acquises).

La valeur normale moyenne applicable à chaque véhicule automobile s’élève par conséquent à (6.687,50 +1.212,50) x (50 % 43 %) = 553 €.

Les camionnettes F et G sont mises à disposition à titre onéreux. Le droit à déduction s’élève par conséquent à100 % de la TVA supportée en amont mais la TVA doit être perçue sur la rétribution demandée. Cette rétributionne peut être inférieure à la valeur normale (article 33, § 2, du Code). L’assujetti doit, en principe, calculerannuellement la valeur normale pour chaque camionnette. L’assujetti peut cependant invoquer la mesure desimplification mentionnée au point 3.4.3. de cette circulaire.

Véhicule Méthode Prix d'achat/5 ouLoyer

Frais %Professionnel %Professionnel

Camionnette E 8.500 2.900 100 % 100 % Camionnette F 4 8.500 2.050 85 % 85 %Camionnette G 4 9.075 2.500 85 % 85 %Prix de revient moyen 8.787,50 2.275

%ProfessionnelMoyen

85 %

Pour l’application de la mesure de simplification, une valeur normale moyenne doit être calculée séparément pourles camionnettes visées à l’article 45, § 2, alinéa 2, f), du Code et dont l’utilisation est fixée conformément àl’une des méthodes mentionnées au point 3.2.1. de cette circulaire (usage mixte). Dès lors, ceci concerne lescamionnettes F et G (prises en location et/ou acquises). La camionnette fiscale E n’est pas utilisée de manièremixte; dès lors il ne peut être question d’une mise à disposition à titre onéreux. Il ne peut être tenu compte de lacamionnette fiscale E, ni pour la détermination du « Prix de revient moyen », ni pour la détermination du« %Professionnel Moyen » des camionnettes fiscales.

La valeur normale moyenne applicable à chacune des camionnettes F et G s’élève par conséquent à (8.787,50 +2.275) x (100 % 85 %) = 1.659,38 €.



Documents

Circulaire AGFisc N° 36/2015 (n° E.T.119.650) dd. 23.11 · TVA supportée en amont, ainsi que les modalités des régularisations de cette déduction initiale, ont fait l’objet