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IL PUNTO SUL IL PUNTO SUL DIRITTO SOCIETARIODIRITTO SOCIETARIO
________________________________________________
Seminario itinerante per i Collegi della ToscanaSeminario itinerante per i Collegi della Toscana
Febbraio – Marzo 2007Febbraio – Marzo 2007
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BILANCIOBILANCIO
Il passato (ancora presente) D.Lgs. 6/2003 Il presente recente L. 31/10/2003 n.306 D.Lgs. 394/2003 D.Lgs. 37/2004 D.Lgs. 310/2004 D.Lgs. 38/2005 D.Lgs. 285/06 Il futuro probabile Recepimento Direttiva CE 51/03
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BILANCIO BILANCIO
Le principali modifiche alla disciplina del bilancio introdotte dal D.Lgs 6/2003 dovevano essere:
a) Eliminare le interferenze fiscalib) Regolamentare le poste del patrimonio nettoc) Dettare una specifica disciplina per le operazioni denominate
in valuta, gli strumenti finanziari derivati, i pronti contro termine, il leasing e le altre operazioni finanziarie
d) Prevedere le condizioni di utilizzo, per il bilancio consolidato, dei principi contabili internazionali
e) Ampliare le possibilità di redazione del bilancio abbreviatof) Armonizzare, con le innovazioni di cui sopra, la disciplina
fiscale sul reddito di impresa
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BILANCIO BILANCIO Introduzione IAS/IFRSIntroduzione IAS/IFRS
Vertice europeo di Lisbona (2000)Considerazioni: - Importanza di un mercato finanziario unico- Comparabilità dell’informativa finanziaria- Che gli IAS costituivano un corpus di norme contabili già pronte e ritenute valideIntenzioni:Eliminare le differenze di linguaggio nell’informativafinanziariaConclusioni:Tutte le società dell’ UE quotate su un mercato
regolamentatosiano obbligate a preparare i conti consolidati conformi agliIAS
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BILANCIO BILANCIO Introduzione IAS/IFRSIntroduzione IAS/IFRS
“fair value” (UE 2001/65CE)- Abbandono del criterio del costo per gli strumenti
finanziari
“fair value” (Italia 394/2003)- Non si prescrive né si permette il criterio di valutazione
- È stata recepita la parte che riguarda l’informativa
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BILANCIO BILANCIO Introduzione IAS/IFRSIntroduzione IAS/IFRS
Introduzione dei principi IAS/IFRS (UE 2002 – I 2003/2005)
Società quotate e società emittenti titoli diffusi tra il pubblico inmisura rilevanteObbligo per consolidato da Bilancio Es. 2005Facoltà per bilancio di esercizio da Bilancio Es. 2005Obbligo per bilancio di esercizio da Bilancio Es. 2006
Società comprese nell’area di consolidamento delle società di cuisopraFacoltà per bilancio di esercizio da Bilancio es. 2005
Società diverse dalle precedenti ma obbligate a redigere il bilancioconsolidato e quelle comprese nella loro area di consolidamentoFacoltà per bilancio di esercizio e consolidato da Bilancio Es. 2005
Tutte le altre (escluse quelle che potrebbero redigere il bilancio informa abbreviata)Facoltà a partire da un esercizio che sarà individuato con D. Min.Industria
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BILANCIOBILANCIO Introduzione IAS/IFRSIntroduzione IAS/IFRS
Modifiche alla IV° e VII° Direttiva C.E. (U.E. 2003/51) - La possibilità o l’obbligo di prescrivere ulteriori documenti allo S.P.
e C.E. (Rendiconto Finanziario)- Il rafforzamento del principio di prevalenza della sostanza sulla
forma- La possibilità di presentare S.P. e C.E. secondo schemi alternativi
purchè conformi agli IAS- La possibilità di rivalutare anche le immobilizzazioni immateriali- L’autorizzazione agli stati membri a consentire l’utilizzo del fair
value per qualsiasi categoria di attività - Precisazione del ruolo svolto dalla relazione sulla gestione con
l’introduzione di indici finanziari e non ed informazioni di carattere ambientale e sociale
- Previsione di un formato comune per la relazione dei revisori- Una diversa nozione di società controllata
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BILANCIO BILANCIO
I PROTAGONISTI
IASBInternational Accounting Standards Boards è nominato dalla IASC Foundation Committee (responsabile della direzione strategica, della raccolta di fondi e della pubblicità dello IASB), ed è responsabile della statuizione dei principi contabili. È costituito da 14 membri rappresentanti del mondo accademico, delle professioni e degli utilizzatori dei principi contabili.
IFRICInternational Standards Reporting Interpretation Committeeprovvede a fornire tempestive linee guida per l’applicazione e l’interpretazione degli standard
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BILANCIOBILANCIO
ARC ARC
(Accounting Regulatory Committee)(Accounting Regulatory Committee) è un Comitato della Commissione Europea è un Comitato della Commissione Europea
composto da rappresentanti degli stati composto da rappresentanti degli stati membri e presieduto dalla Commissionemembri e presieduto dalla Commissione
La sua funzione è di fornire pareri alla La sua funzione è di fornire pareri alla Commissione Europea in merito alle Commissione Europea in merito alle proposte di adozione dei principi contabili proposte di adozione dei principi contabili internazionaliinternazionali
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BILANCIO BILANCIO
EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group)
Creato da user e preparers dell’informazione finanziariaCreato da user e preparers dell’informazione finanziariaed il supporto della Commissione Europea:ed il supporto della Commissione Europea:
• è composto da un è composto da un Comitato di supervisioneComitato di supervisione e un e un Comitato Comitato tecnicotecnico (esperti dei vari paesi) (esperti dei vari paesi)
• la Commissione Europea, il CERS e lo IASB sono osservatori la Commissione Europea, il CERS e lo IASB sono osservatori del comitato tecnicodel comitato tecnico
• il suo obiettivo è di di fornire un contributo attivo al lavoro il suo obiettivo è di di fornire un contributo attivo al lavoro dello IASB e fornire opinioni su aspetti tecnici dei principi dello IASB e fornire opinioni su aspetti tecnici dei principi IAS/IFRS ai fini della loro applicazione in Europa IAS/IFRS ai fini della loro applicazione in Europa
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BILANCIOBILANCIO L'OIC (Organismo Italiano di Contabilità) è lo ‘standard
setter’ italiano. I suoi compiti sono:
• emanare principi contabili per la redazione dei bilanci delle aziende private, non profit e pubbliche per i quali non è prevista l'applicazione degli Ias;
• coadiuvare il legislatore nell'emanazione della normativa in materia contabile e connessa;
• fornire supporto all'applicazione in Italia dei principi contabili internazionali;
• svolgere un ruolo di collaborazione e di stimolo nei confronti dello Iasb;
• operare in stretto contatto con l'Efrag, di cui è una sorta di "second staff";
• promuovere la cultura contabile. I suoi fondatori sono 14 soggetti rappresentativi delle
principali categorie di soggetti privati interessate all’informativa finanziaria.
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BILANCIOBILANCIO
Eliminare le interferenze fiscali
1. Ostacolava la rappresentazione veritiera e corretta…2. Non rispettava il principio di competenza
(IAS 12 – P.C. 25 – OIC 1)
Modifiche apportate al codice civile
Art. 2424• A - C.II. 4 bis – Crediti certi (per i quali si ha diritto al
rimborso o alla compensazione)• A - C.II.4ter – Imposte anticipate (benefici futuri) • P - B.2 – Tutte le imposte future (anche differite)
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1313
BILANCIOBILANCIOEliminare le interferenze fiscaliEliminare le interferenze fiscali
Natura del credito/debito
Attivo Passivo
Certo, liquido ed esigibile
C.II.4bis Crediti tributari
D.12 Debiti tributari
Ragionevolmente certo (P.C.25) o ragionevolmente probabile (IAS 12)
C.II.4ter Imposte anticipate
Probabile B.2 Fondi per imposte anche differite
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BILANCIOBILANCIOEliminare le interferenze fiscaliEliminare le interferenze fiscali
Art.2425 Conto economico
Voce 22 - Imposte sul reddito dell’esercizio correnti,differite e anticipate
deve contenere
+ Imposte calcolate in D.R. e che devono essere versate + Imposte di competenza dell’esercizio ma non versate
(differite)- Imposte versate ma non di competenza (anticipate)
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BILANCIOBILANCIOEliminare le interferenze fiscaliEliminare le interferenze fiscali
Art.2426 Criteri di valutazione
Scompare il c. 2 – che consentiva di effettuare rettifiche di valore ed accantonamenti di natura esclusivamente fiscale
(e l’art. 75 del TUIR che condizionava la deducibilità
dei costi al loro transito dal C.E.)
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1616
BILANCIOBILANCIOEliminare le interferenze fiscaliEliminare le interferenze fiscali
Art. 2427 – Nota integrativaIl n. 14 – motivi e importi delle rettifiche ed accantonamenti operati in applicazioni di norme tributarie
DIVENTA UN “APPOSITO PROSPETTO” a)-descrizione (delle differenze temporanee)-aliquota applicata-variazioni rispetto all’esercizio precedente-importi (d/a) a C.E. o a Patrimonio netto-voci escluse dal computo e relativa motivazione di esclusione
b) -Imposte anticipate contabilizzate relative a perdite-Motivazioni dell’iscrizione-Ammontare non contabilizzato e relative motivazioni
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BILANCIOBILANCIO Patrimonio nettoPatrimonio netto
Regolamentare le poste di patrimonio netto(P.C. 28 – OIC 1)
Modifiche apportate al codice civile:
Art. 2424 Stato Patrimoniale- Evidenziazione elementi relativi ai patrimoni destinati (OIC – 2)- Correzioni ortografiche e spostamenti di voci- Introduzione voce D.3 Debiti V/soci con obbligo di restituzione
Art. 2427 Nota integrativan. 4 Voci P.N. – formazione e utilizzon. 7-bis Apposito prospetto con dettagli
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1818
BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
Dettare una specifica disciplina per:
• le operazioni denominate in valuta;• gli strumenti finanziari derivati;• i pronti contro termine;• il leasing;• le altre operazioni finanziarie.
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1919
BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
Operazioni denominate in valutaOperazioni denominate in valuta
Modifiche apportate al codice civile
Art. 2425 – Conto economicoIntroduzione n. 17-bis per includere utili e perdite sucambi
Art. 2425/bis – Disposizioni sul Conto EconomicoDeterminazione al cambio corrente alla datadell’operazione
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2020
BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
Operazioni denominate in valutaOperazioni denominate in valuta
Art. 2426 - Criteri di valutazioneAttività e passività correnti – cambio a pronti alla data di chiusura dell’esercizioImmobilizzazioni – tasso di cambio al momento dell’acquisto oppure se inferiore al tasso di cambio alla data di chiusura dell’esercizio se la riduzione deve considerarsi durevole
Art. 2427 – Nota integrativa6/bis – Variazioni significative dei tassi dopo la chiusura dell’esercizio6 – Ripartizione dei crediti per area geografica
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2121
BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
Strumenti finanziari derivati Strumenti finanziari derivati Delega non attuata – Dir. 2001/65 – D.Lgs. 394/03Modifiche apportate al codice civile:Art. 2427-bis – Informazioni sul “fair value” degli
strumenti finanziariFornire in N.I. per ciascuna categoria di strumenti finanziari:-Valore contabile e valore al “fair value-Informazioni sulla loro entità e naturaFornire in N.I. per le immobilizzazioni finanziarie (esclusele partecipazioni in società controllate,collegate e J.V.)iscritte a un valore superiore al loro “fair value”:-Valore contabile a “fair value singolo o di appropriatiraggruppamenti-Motivi per i quali il valore non è stato ridotto e gli elementisostanziali in base ai quali si ritiene che il valore possa essere recuperato
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2222
BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
Strumenti finanziari derivatiStrumenti finanziari derivati
Art. 2428 – Relazione sulla gestione
Nuovo n. 6-bis:-obbiettivi e politiche della società in materia digestione del rischio finanziario-l’esposizione della società al rischio di prezzo, dicredito, di liquidità, di variazione dei flussi finanziari
(OIC 3)
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2323
BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziariepronti contro terminepronti contro termine
Modifiche apportate al codice civile
Art. 2424-bis – Disposizioni sullo Stato Patrimoniale- Le attività oggetto dell’operazione devono essere iscritte nello
S.P. del venditore
Art. 2425-bis – Disposizioni sul Conto Economico- Proventi ed oneri dell’operazione (compresa la differenza
prezzo) devono essere iscritti per le quote di competenza
Art. 2427 – Nota Integrativa- Nuovo 6-ter – Indicazione distinta dell’ammontare dei debiti e
crediti relative ad operazioni di questo tipo
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2424
BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
il leasingil leasing
Modifiche apportate al codice civile:Art. 2424 – Stato PatrimonialeSeparata indicazione delle immobilizzazioni concesse in locazione finanziariaArt. 2425-bis – Disposizioni sul C.E.Comma 4 – (lease-back) le plusvalenze realizzate attribuite al C.E. in funzione della durata della retro locazioneArt. 2427- Nota IntegrativaNuovo n. 22 – “apposito prospetto” (per le operazioni che comportano il trasferimento al locatario della parteprevalente dei rischi e dei benefici)
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BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
il leasingil leasing
Cosa deve contenere “l’apposito prospetto”?
-Valore attuale delle rate di canone non scadute
-Onere finanziario effettivo attribuibile all’esercizio
-Ammontare al quale i beni sarebbero stati iscritti,se gli stessi fossero considerati immobilizzazioni
-Ammortamenti, svalutazioni e riprese di valoreche sarebbero stati inerenti all’esercizio
(Per la forma del prospetto vedi OIC 1)
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2626
BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
il leasingil leasing
Lo IAS 17 – ci dice come fareLo IAS 17 – ci dice come fare
per distinguere i leasingper distinguere i leasingfinanziari da quelli da quelli operativioperativi
Ma …… Ma ……
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BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
il leasingil leasing
Cosa deve fare il lettore del bilancio per capire qualcosa?1. Leggere il conto economico2. Controllare la presenza di costi per godimento di beni di terzi3. Passare alla nota integrativa e verificare se, tra essi, vi sono
canoni di locazione finanziaria4. Se sì, leggere l’apposito prospetto5. Prendere una calcolatrice6. Sottrarre dal C.E. i canoni di leasing e sommarvi gli oneri
finanziari dei contratti e gli ammortamenti virtuali che sarebbero computati con l’adozione del metodo finanziario
7. Sommare il risultato d’esercizio virtuale così ottenuto al patrimonio netto e sottrarre il risultato indicato in bilancio
8. Riflettere sull’opportunità di investimento in una società costituita in un altro ordinamento giuridico, al fine di risparmiarsi i punti da 1 a 7
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BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
il leasingil leasing
OIC 1 –OIC 1 – “ … appare … raccomandabileche nel bilancio del locatario siano fornite in Nota Integrativa, se di importo apprezzabile, informazioni circa gli effetti che si sarebbero prodotti sul Patrimonio Netto e sul Conto Economico rilevando le operazioni di locazione finanziaria con il metodo finanziario rispetto al criterio cosiddetto patrimoniale dell’addebito a Conto Economico dei canoni corrisposti.”
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2929
BILANCIOBILANCIOOperazioni finanziarieOperazioni finanziarie
le altre…le altre… Modifiche apportate al codice civile:
Art. 2427 – Nota integrativaNuovo n. 19 – numero e caratteristiche degli altri strumenti finanziari con indicazioni dei diritti patrimoniali e partecipativi che conferiscono e delle principali caratteristiche delle relative operazioniNuovo n. 19-bis – indicazione dei finanziamenti dei soci ripartiti per scadenza con separata indicazione di quelli con clausola di postergazioneNuovo n. 20 – dati relativi ai patrimoni destinatiNuovo n. 21 – dati relativi ai finanziamenti destinati ad uno specifico affare.
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BILANCIOBILANCIOP.C. per bilancio consolidatoP.C. per bilancio consolidato
Modifiche apportate al codice civile:- Nessuna
- Reg. CE n. 1606/02 - D.Lgs. 306/03 - D.Lgs. 38/05
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3131
BILANCIOBILANCIOBilanci in forma abbreviataBilanci in forma abbreviata
Modifiche apportate al codice civile: Art. 2435-bis – Bilancio in forma abbreviataRaggruppamenti: Attivo – Cred. V/ soci - Attivo – Cred. V/ soci -
Ratei e riscontiRatei e riscontiPossono essere inseriti Possono essere inseriti tra i Credititra i Crediti
Passivo - Ratei e Passivo - Ratei e riscontirisconti
Possono essere inseriti Possono essere inseriti tra i Debititra i Debiti
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BILANCIOBILANCIOBilanci in forma abbreviataBilanci in forma abbreviata
Conto Economico Variazioni rimanenze e Variazioni lavori in corso:Possono essere raggruppati in unica voce
Quota Tfr – Quota quiescenzaPossono essere raggruppati nella voce “Altri oneri per il personale”
Ammortamenti Materiali e immateriali e relative svalutazioniPossono essere raggruppati in un’unica voce
- Proventi finanziari da titoli immobilizzati (non partecipazioni) eproventi finanziari da attivo circolante-Tutti i tipi di rivalutazioni di attività finanziarie-Tutti i tipi di svalutazioni di attività finanziariePossono essere raggruppati
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3333
BILANCIOBILANCIOBilanci in forma abbreviataBilanci in forma abbreviata
I nuovi limiti per poter redigere ilI nuovi limiti per poter redigere il
bilancio in forma abbreviata sonobilancio in forma abbreviata sono
(D.Lgs. 285/2006):(D.Lgs. 285/2006):
Totale attivoTotale attivo €€ 3.650.000,003.650.000,00
RicaviRicavi €€ 7.300.000,007.300.000,00
Num. DipendentiNum. Dipendenti 50 50
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BILANCIOBILANCIOArmonizzazione con disciplina R.I.Armonizzazione con disciplina R.I.
Art. 109 c. 4 TUIR – Norme generali sui componenti del reddito di impresa
4. Le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione nella misura in cui nonrisultano imputati al conto economico relativo all’esercizio di competenza. Sono tuttaviadeducibili:a)Quelli imputati al conto economico di un esercizio precedente, se la deduzione stata rinviata inconformità alle precedenti norme della presente sezione che dispongono o consentono il rinvio;b) Quelli che pur non essendo imputabili al conto economico, sono deducibili per disposizione dilegge. Gli ammortamenti dei beni materiali e immateriali, le altre rettifiche di valore e gliaccantonamenti sono deducibili se in apposito prospetto della dichiarazione dei redditi è indicatoil loro importo complessivo, i valori civili e fiscali dei beni e quelli dei fondi. In caso didistribuzione, le riserve di patrimonio netto e gli utili di esercizio, anche se conseguitisuccessivamente al periodo di imposta cui si riferisce la deduzione, concorrono a formare ilreddito se e nella misura in cui l’ammontare delle restanti riserve di patrimonio netto, diversedalla riserva legale, e dei restanti utili portati a nuovo risulti inferiore all’eccedenza degliammortamenti, delle rettifiche di valore e degli accantonamenti dedotti rispetto a quelli imputatia conto economico, al netto del fondo imposte differite correlato agli importi dedotti.L’ammontare dell’eccedenza è ridotto degli ammortamenti, delle plusvalenze o minusvalenze,delle rettifiche di valore relativi agli stessi beni e degli accantonamenti, nonché delle riserve dipatrimonio netto e degli utili d’esercizio distribuiti, che hanno concorso alla formazione delreddito. Le spese e gli oneri specificamente afferenti i ricavi e gli altri proventi, che pur nonrisultando imputati al conto economico concorrono a formare il reddito, sono ammessi indeduzione se e nella misura in cui risultano da elementi certi e precisi.
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BILANCIOBILANCIOArmonizzazione con disciplina R.I.Armonizzazione con disciplina R.I.
Gli ammortamenti dei beni materiali e immateriali, le altre rettifiche di valore e gli accantonamenti sono deducibili se in apposito prospetto della dichiarazione dei redditi è indicato il loro importo complessivo, i valori civili e fiscali dei beni e quelli dei fondi.
Quadro EC (vedi OIC 1 per riclassificazione dell’inquinamento pregresso)
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3636
BILANCIOBILANCIOArmonizzazione con disciplina R.I.Armonizzazione con disciplina R.I.
In caso di distribuzione, le riserve di patrimonio netto e gli utili di esercizio, anche se conseguiti successivamente al periodo di imposta cui si riferisce la deduzione, concorrono a formare il reddito se e nella misura in cui l’ammontare delle restanti riserve di patrimonio netto, diverse dalla riserva legale, e dei restanti utili portati a nuovo risulti inferiore all’eccedenza degli ammortamenti, delle rettifiche di valore e degli accantonamenti dedotti rispetto a quelli imputati a conto economico, al netto del fondo imposte differite correlato agli importi dedotti. L’ammontare dell’eccedenza è ridotto degli ammortamenti, delle plusvalenze o minusvalenze, delle rettifiche di valore relativi agli stessi beni e degli accantonamenti, nonché delle riserve di patrimonio netto e degli utili d’esercizio distribuiti, che hanno concorso alla formazione del reddito.
COME OPERARE?COME OPERARE?
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3737
BILANCIOBILANCIOArmonizzazione con disciplina R.I.Armonizzazione con disciplina R.I.
1)1) Si costituisce un primo insieme composto dalle riserve di Si costituisce un primo insieme composto dalle riserve di patrimonio netto diverse dalla riserva legale e dagli utili patrimonio netto diverse dalla riserva legale e dagli utili portati a nuovoportati a nuovo
2)2) Si costituisce un secondo insieme, ottenuto sommando gli Si costituisce un secondo insieme, ottenuto sommando gli ammortamenti, le altre rettifiche di valore e gli ammortamenti, le altre rettifiche di valore e gli accantonamenti dedotti in via extracontabile e sottraendo accantonamenti dedotti in via extracontabile e sottraendo da essi le imposte differite stanziate su quegli importida essi le imposte differite stanziate su quegli importi
3)3) In caso di distribuzione di riserve ed utili, si fa il confronto In caso di distribuzione di riserve ed utili, si fa il confronto tra i due insiemitra i due insiemi
- se l’insieme di cui al punto 1 è inferiore a quello di cui al - se l’insieme di cui al punto 1 è inferiore a quello di cui al punto 2 significa che sono state distribuite riserve in punto 2 significa che sono state distribuite riserve in sospensione di imposta. Di conseguenza la differenza sospensione di imposta. Di conseguenza la differenza concorre a formare il reddito della societàconcorre a formare il reddito della società
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BILANCIOBILANCIOArmonizzazione con disciplina R.I.Armonizzazione con disciplina R.I.
E’ appena il caso di ricordare che:E’ appena il caso di ricordare che:
- L’insieme di cui al punto 2 non è statico ma ogni anno L’insieme di cui al punto 2 non è statico ma ogni anno viene:viene:
a)a) Ridotto Ridotto degli ammortamenti, delle altre rettifiche e degli degli ammortamenti, delle altre rettifiche e degli accantonamenti che hanno concorso a formare il reddito;accantonamenti che hanno concorso a formare il reddito;
b)b) RidottoRidotto delle riserve distribuite in eccedenza a quelle delle riserve distribuite in eccedenza a quelle fiscalmente disponibili e che, dunque hanno concorso a fiscalmente disponibili e che, dunque hanno concorso a formare il reddito;formare il reddito;
c)c) AumentatoAumentato dei nuovi ammortamenti, altre rettifiche di dei nuovi ammortamenti, altre rettifiche di valore ed accantonamenti dedotti nel quadro EC del nuovo valore ed accantonamenti dedotti nel quadro EC del nuovo anno.anno.