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CURSO DO PROF. DAMÁSIO A DISTÂNCIA
MÓDULO I
DIREITO TRIBUTÁRIO
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Praça Almeida Júnior, 72 – Liberdade – São Paulo – SP – CEP 01510-010Tel.: (11) 3346.4600 – Fax: (11) 3277.8834 – www.damasio.com.br
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DIREITO TRIBUTÁRIO
1. INTRODUÇÃO
É o ramo do Direito que estuda os princípios e normas que disciplinam a
tributação.
A tributação no Brasil só pode ser desenvolvida pelo Estado:
• União;
• Estados-Membros;
• Municípios;
• DF (após a CF/88, virou pessoa política. Antes era autarquia
administrativa da União).
A criação dos tributos depende de lei, logo, só quem legisla pode tributar
e só quem pode legislar são as pessoas políticas.
O Direito Tributário estuda os princípios e as normas que disciplinam a
ação estatal de exigir tributos, e se preocupa com as relações jurídicas que, em
decorrência da tributação, se estabelecem entre o Fisco e os contribuintes.
Direito Tributário, para Hugo de Brito Machado, é “o ramo do Direito
que se ocupa das relações entre o fisco e as pessoas sujeitas às imposições
tributárias de qualquer espécie, limitando o poder de tributar e protegendo o
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cidadão contra os abusos desse poder”1.
O tributo é um instituto jurídico especial, pois sozinho alcança valores
primordiais às pessoas, que são: liberdade (ninguém paga tributo por vontade
própria) e propriedade (atinge o patrimônio).
2. TRIBUTO
2.1. Conceito
O conceito de tributo está previsto no art. 3.º do CTN, assim
compreendido:
“Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda cujo valor
nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei
e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.”
É uma obrigação ex lege, em moeda, que não se constitui em sanção por
ato ilícito e que tem por sujeito ativo (credor), normalmente, uma pessoa
política e por sujeito passivo (devedor) qualquer pessoa (apontada na lei da
entidade tributante).
A obrigação é compulsória, obrigatória, porque decorre diretamente da
lei. A vontade do contribuinte é irrelevante.
1 BRITO MACHADO, Hugo de. Curso de Direito Tributário. 19.ª ed. São Paulo: Malheiros.
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2.2. Obrigação ex lege
O tributo é uma obrigação ex lege, pois nasce direta e imediatamente da
vontade da lei, que traça a hipótese de incidência do tributo.
As obrigações ex lege contrapõem-se às obrigações ex voluntate (em que
a vontade das partes é prestigiada pelo Direito), pois o legislador, ao
mencionar instituída em lei, certamente pretendeu afastar as chamadas
obrigações convencionais, que teriam fulcro, invariavelmente, numa
convergência de vontades.
Nosso Direito desconhece o tributo in natura (no qual parte da
mercadoria comercializada é entregue ao Fisco a título de pagamento do
tributo, ex.: para o pagamento do ICMS, entregam-se 10 quilos de arroz a cada
100 quilos vendidos) e desconhece também o tributo in labore (a cada mês, o
sujeito passivo destina alguns dias de seu trabalho à entidade tributante).
Obrigação é o vínculo abstrato de conteúdo patrimonial pelo qual uma
pessoa (sujeito passivo) vê-se compelida a dar, a fazer, a não fazer ou a
suportar algo em favor de outra (sujeito ativo).
Síntese: Sendo o tributo uma obrigação ex lege, a capacidade tributária
passiva independe da capacidade civil do contribuinte, ou sendo ele uma
pessoa jurídica, do fato de estar regularmente constituída – conforme o art.126
do CTN.
2.3. Obrigação em Moeda ou Cujo Valor Nela se Possa Exprimir
O tributo só pode ser pago em dinheiro corrente. Com a expressão “ou
cujo valor nela se possa exprimir”, quer a lei dizer que, em circunstâncias
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extraordinárias, previstas em lei, é possível que o Fisco aceite a satisfação da
obrigação tributária com a entrega de bens, cujo valor possa ser convertido em
moeda. A LC n. 104, de 10.1.2001, acrescentou no art. 156 do CTN o inc. XI:
“Art.156. Extinguem o crédito tributário:
...XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições
estabelecidas em lei.”
Tal inclusão serviu para explicitar o conceito de tributo, lembrando que,
em casos especiais, a lei já autorizava a extinção do crédito tributário por este
instituto.
2.4. O Tributo não se Constitui em Sanção por Ato Ilícito
O tributo não é multa. Ao contrário desta, tem por pressuposto a prática
de um fato lícito qualquer, que revela capacidade econômica ou capacidade
contributiva. A multa nasce de uma ilicitude; paga-se porque se praticou um
ato ilícito. Quando a lei descreve abstratamente um fato originário de um
tributo, não pode descrever um fato ilícito.
O tributo tem finalidade arrecadatória, ao passo que a multa tem
finalidade preventiva e sancionatória. O Estado tributa para atingir seus fins, e
a multa visa desestimular os infratores.
A lei não pode colocar, na hipótese de incidência tributária, a descrição
de um fato em si mesmo ilícito, sob pena de o tributo converter-se em sanção,
o que é vedado por nosso Direito positivo (art. 3.º do CTN).
Essa regra pode ser observada em relação ao Imposto de Renda, cuja
hipótese de incidência é obter rendimento. Não importa se os rendimentos são
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de atividade lícita ou não. Por isso, os bicheiros devem pagar Imposto de
Renda. Princípio do non olet (não cheira).
Esse princípio, non olet, surgiu em Roma, onde um Imperador instituiu
um imposto do uso de latrina (banheiros públicos), fato que deu origem a
grandes falatórios. Até seu filho se opôs à cobrança desse imposto, dizendo
que não era conveniente que Roma sobrevivesse da cobrança de dinheiro
originário de um local tão sujo. O Imperador pediu então para que seu filho
fosse buscar um pouco do dinheiro arrecadado, mandou-o cheirar e disse:
“Está vendo filho, non olet (não cheira)!”, querendo dizer que pouco importava
a origem remota do dinheiro arrecadado.
2.5. Obrigação Cobrada Mediante Atividade Administrativa
Plenamente Vinculada
É necessário entender tal expressão sem o exagero que deflui do texto.
Se é verdade que atos importantes do procedimento de arrecadação tributária
pertencem à classe dos vinculados, outros muitos existem, dentro da mesma
atividade, em que o administrador está autorizado, pela lei, a integrar com sua
vontade ou juízo a norma jurídica diante do caso concreto, operando com
critérios subjetivos próprios, a fim de dar satisfação aos objetivos consagrados
no sistema legal.
Em suma, o tributo, ao lume de nosso Estatuto Magno, é a relação
jurídica que se estabelece entre o Fisco e o contribuinte (pessoa abrangida pelo
Direito positivo), tendo por base a lei, em moeda, igualitária e decorrente de
um fato lícito qualquer.
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A CF classificou os tributos em impostos, taxas e contribuições de
melhoria (art. 145, I a III), desenhando a norma-padrão de incidência de cada
uma dessas figuras jurídicas e discriminando competências para que as pessoas
políticas, querendo, viessem a instituí-las (sempre por meio de lei). O STF, por
unanimidade, reconheceu que existem, na ordem jurídica brasileira, quatro
espécies tributárias: impostos, taxas, contribuições (que englobam
contribuições de melhoria e contribuições parafiscais ou especiais) e
empréstimos compulsórios (STF, RDA, 190: 78-82).
Por fim, a CF arrolou os direitos fundamentais que a União, os Estados,
os Municípios e o Distrito Federal, ao levarem a efeito a tributação, devem
respeitar.
Tributo tem o mesmo significado de obrigação tributária, e essa é uma
relação jurídica, tendo assim um sujeito ativo e um sujeito passivo.
3. OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
3.1. Sujeito Ativo
• Credor do tributo: é aquele que tem o direito subjetivo de exigir a
prestação pecuniária (capacidade tributária ativa).
• Pessoas que têm capacidade tributária ativa: normalmente aquelas
investidas de capacidade política – são as pessoas políticas de direito
constitucional interno – dotadas de Poder Legislativo.
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Competência tributária é a capacidade para criar o tributo,
diferentemente de capacidade tributária ativa, que é capacidade de exigir a
prestação pecuniária.
A capacidade tributária ativa é delegada por lei da entidade tributante.
Sendo assim, nada impede que terceira pessoa venha a arrecadar, basta que tal
atividade seja delegada por lei. Isso se chama parafiscalidade.
Parafiscalidade é a delegação de capacidade tributária ativa que a pessoa
política, por meio de lei, faz à terceira pessoa, a qual, por vontade dessa
mesma lei, poderá também dispor do produto arrecadado. Só pode se voltar em
favor de pessoas jurídicas de Direito Público (ex.: autarquias) e em favor de
pessoas jurídicas de Direito Privado perseguidoras de finalidade pública (entes
paraestatais – caminham paralelamente ao Estado, ex.: sindicatos, SESI,
SESC, SENAI, SENAC).
A parafiscalidade não pode alcançar as empresas comerciais, tendo em
vista os seguintes princípios constitucionais:
• princípio da igualdade: as pessoas que se encontram na mesma
situação econômica devem ser tratadas de modo igual;
• princípio da destinação pública do dinheiro arrecadado mediante o
exercício da tributação.
3.2. Sujeito Passivo
• O devedor do tributo: é a pessoa, física ou jurídica, privada ou pública,
que tem o dever jurídico de efetuar o pagamento do tributo. Em tese,
qualquer pessoa tem capacidade tributária passiva, ou seja, qualquer
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pessoa pode figurar no pólo negativo da obrigação tributária, inclusive
as pessoas políticas (União, Estados, Municípios e Distrito Federal).
Estas são imunes apenas quanto aos impostos (art. 150, VI, “a”, da
CF/88), mas podem ser alvo de taxas e contribuições de melhoria.
• As autarquias: também são imunes quanto aos impostos (art. 150, § 2.º,
da CF/88), mas podem ser alvo de cobrança de taxas e contribuições.
• As empresas públicas e sociedades de economia mista: possuem
capacidade tributária passiva plena (impostos, taxas e contribuições –
art. 173, inc. II, da CF/88).
• As empresas privadas.
• As empresas particulares.
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DIREITO TRIBUTÁRIO
MÓDULO I
Tendo em vista o disposto na Emenda Constitucional n. 32/01 o item. 1.
NASCIMENTO DO TRIBUTO recebeu nova redação em sua parte final:
Para a maioria da doutrina, a medida provisória não pode criar ou majorar tributo,
porque a medida provisória é precária e não corresponde à certeza com a qual o tributo
deve se revestir.
Atualmente, em razão da Emenda Constitucional n. 32, a medida provisória
poderá criar ou majorar tributo, dado que o § 2.º do art. 62 da Constituição Federal
recebeu a seguinte redação:
“ § 2.°. Medida provisória que implique a instituição ou majoração de
impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos
no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia
daquele em que foi editada.”
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DIREITO TRIBUTÁRIO
1. ART. 3.º DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL
Rubens Gomes de Souza foi convidado para elaborar o Anteprojeto que
acabou sendo transformado em nosso Código Tributário Nacional, contendo a
definição de tributo em seu art. 3.º, tal qual estudado.
Há doutrinadores que criticam o CTN por tal definição, já que não é
dado à lei definir, conceituar, doutrinar. Para esses doutrinadores, quem deve
fazer doutrina são os estudiosos e não o legislador.
Realmente não é bom que a lei defina, mas a definição do art. 3.º do
CTN é de boa qualidade.
1.1. Definição de Tributo
A CF não define tributo, mas cuida de uma série de figuras afins que
lembram o tributo: a desapropriação, o perdimento de bens, a pena privativa de
liberdade, a pena de multa etc. Todas essas figuras são impostas coativamente,
por isso semelhantes ao tributo: “Tributo é a relação jurídica que se estabelece
entre o Fisco e o contribuinte, tendo por base a lei em moeda igualitária e
decorrente de um fato lícito qualquer (por isso pretender instituir um tributo
por decreto é impossível, a Constituição Federal impede tal situação)”.
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2. NASCIMENTO DO TRIBUTO
O tributo nasce quando se verifica, no mundo em que vivemos, o fato
lícito e não voluntário descrito na hipótese de incidência tributária.
O mundo em que vivemos é conhecido como o mundo fenomênico, dos
fenômenos naturais.
O tributo nasce de um fato lícito porque ele não é multa por ato ilícito, e
não é voluntário porque se trata de uma obrigação ex lege, nasce da vontade da
lei e não da vontade do contribuinte ou do Fisco.
No Brasil, por força do princípio da legalidade, a norma tributária só
pode ser veiculada por meio de lei. Mas não por qualquer lei; é necessário que
seja lei da pessoa política competente para criar aquele determinado tributo,
sendo que tal regra se encontra na CF (art. 155, I, da CF/88).
P.: Uma lei federal e uma estadual que dispõem sobre o mesmo tributo.
Qual prevalece?
R.: Prevalece aquela que, pela CF, for a competente para veicular o
tributo. A lei federal, portanto, não é superior à outra, todas estão em igualdade
e prevalece a competente.
A CF é a carta das competências tributárias.
Medida provisória não pode criar tributo, para a maioria da doutrina. Isso
porque a medida provisória é precária e não corresponde à certeza com a qual
o tributo deve se revestir. Mas o STF vem aceitando a criação de tributo por
medida provisória.
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3. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA
É a descrição que a lei faz de um fato tributário que, quando ocorrer, fará
nascer a obrigação tributária (obrigação de o sujeito passivo ter de pagar ao
sujeito ativo o tributo correspondente). Em suma, é o fato descrito em lei que,
acontecido, faz nascer a relação jurídica tributária, tendo por objeto a dívida
tributária.
Segundo definição de Geraldo Ataliba: “Hipótese de incidência é fato
descrito em lei que, se e quando acontecido, faz nascer para alguém o dever de
pagar um dado tributo”.
4. FATO IMPONÍVEL
Hipótese de incidência é diferente de fato imponível, sendo que fato
imponível é aquele que aconteceu (fato que realizou o tipo tributário), e
hipótese de incidência é o fato descrito na lei.
Ex.: uma pessoa que obter rendimentos tem que pagar Imposto sobre a
Renda (IR). Isso é a hipótese de incidência. João da Silva obteve rendimento,
tem que pagar Imposto sobre a Renda; este é o fato imponível.
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Exemplo espelhado em Direito Penal:
• tipo penal é a descrição legal que a ordem jurídica considera
delituoso (hipótese de incidência);
• fato típico penal é a conduta do indivíduo (fato imponível).
A doutrina costuma chamar fato gerador tanto a hipótese de incidência
como o fato imponível, mas, em ciência, isso não é conveniente, porque em
ciência as expressões devem ser unívocas e não equívocas.
“Fato gerador”, portanto, é expressão equívoca e, por isso, deve ser
evitada.
A doutrina mais moderna vem dividindo a expressão fato gerador em:
• fato gerador in abstrato: expressão referente à hipótese de incidência;
• fato gerador in concreto: refere-se ao fato ocorrido, ao fato
imponível.
Para que o tributo nasça, o fato deve ajustar-se rigorosamente a uma
hipótese de incidência tributária (fenômeno da subsunção, que se equivale à
tipicidade penal).
A lei descreve a hipótese de incidência, e ocorrendo o fato gerador
imponível, é devido o tributo.
Henzel Albert diz que: “Só deves pagar tributo se realizas, em todos os
seus aspectos, a hipótese de incidência tributária”.
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O que distingue um tributo do outro é a hipótese de incidência.
A norma jurídica tributária deve conter hipótese de incidência, sujeito
ativo, sujeito passivo, base de cálculo e alíquota, sob pena de não haver tributo
a lançar. Enquanto a lacuna não for suprida, não existe tributo em abstrato, não
podendo existir em concreto.
5. BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTA
São elementos quantitativos do tributo (conjugados, permitem que se
chegue ao quantum debeatur, quantia devida, a título de tributo).
Importante ao Fisco e ao contribuinte é o quanto se deve cobrar e pagar.
5.1. Base de Cálculo
É a dimensão legal da materialidade do tributo, é a perspectiva
dimensível do aspecto material da hipótese de incidência tributária.
Deve guardar uma correlação lógica com a hipótese de incidência do
tributo. Ex.: Imposto de Renda, no qual a hipótese de incidência é obter
rendimentos e a base de cálculo é a renda líquida; ICMS, hipótese de
incidência é vender mercadorias, a base de cálculo é o valor da mercadoria.
Se houver incongruência, ou seja, não houver correlação lógica, o tributo
será indevido. Ex.: IPTU, a hipótese de incidência é ser proprietário de imóvel
urbano, a base de cálculo é, hipoteticamente, o valor do aluguel. É indevido
porque os aluguéis obtidos configuram renda (IR).
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5.2. Alíquota
É o critério apontado em lei, normalmente em porcentagem, que,
conjugado à base de cálculo, permite que se chegue ao quantum debeatur. Ex.:
base de cálculo igual a 100 (cem), a alíquota é de 15% (quinze por cento), o
quantum debeatur será de 15 (quinze).
O tributo não pode ter característica de confisco (art. 150, IV, da CF/88).
Não pode retirar do contribuinte o mínimo vital, tanto para a pessoa física
quanto para a jurídica.
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DIREITO TRIBUTÁRIO
1. LEIS TRIBUTÁRIAS
A União é competente para instituir leis tributárias federais, os estados
para instituírem leis tributárias estaduais, os Municípios para instituírem leis
tributárias municipais e o Distrito Federal, as leis tributárias distritais.
Tais leis, quando obedecida a CF, estão no mesmo plano jurídico, não há
hierarquia entre elas. Só podemos falar em hierarquia entre normas jurídicas
quando umas extraem das outras a validade e a legitimidade.
Portanto, como aquelas leis não extraem uma das outras a validade e a
legitimidade, não há hierarquia ou subordinação. Necessário, contudo, que
exista obediência à CF.
Uma lei que invade a competência de outra entidade política é
inconstitucional. Se houver duas leis tributárias que tratam do mesmo tributo,
certamente uma será inconstitucional.
2. CLASSIFICAÇÃO JURÍDICA DOS TRIBUTOS
Classificar é dividir um conjunto de seres (coisas, objetos) em categorias,
segundo critérios preestabelecidos.
A classificação jurídica leva em conta a norma jurídica, esta é seu ponto
de partida.
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A classificação jurídica dos tributos baseia-se nas normas jurídicas
tributárias em vigor estabelecidas na CF.
Tributo (gênero) compreende, segundo o art. 5.º do CTN:
• impostos;
• taxas;
• contribuições de melhoria.
Tributos, segundo a CF, art. 145, compreendem, além das três espécies
acima enumeradas, as seguintes:
• empréstimos compulsórios;
• impostos extraordinários;
• contribuições sociais (art. 149 da CF/88);
• contribuições parafiscais.
Os empréstimos compulsórios, os impostos extraordinários, as
contribuições parafiscais e as contribuições sociais são tributos que podem ser
exteriorizados como taxa, imposto ou contribuição de melhoria, ou seja, não
são outras espécies tributárias, pois espécies são somente as três do art. 145 da
CF/88.
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2.1. Impostos – Art. 145, I, da CF/88
São os tributos economicamente mais importantes.
Conforme o art. 16 do CTN, imposto é o tributo cuja obrigação tem por
fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal
específica relativa ao contribuinte.
É um tributo não vinculado. Não é necessário que a União, os Estados-
membros, os Municípios ou o Distrito Federal prestem, por exemplo, um
serviço público ou realizem uma obra pública para poderem cobrar imposto,
pois não há uma equivalência entre o montante que uma pessoa paga a título
de imposto e o que o Estado reverte em seu benefício.
O imposto tem fundamento de validade no poder de império da entidade
tributante. Nasce sempre de fatos regidos pelo Direito Privado. Ex.: a venda de
mercadorias gera ICMS (Direito Comercial); a prestação de serviços gera ISS
(Direito Civil).
Imposto é um tipo de tributo que tem por hipótese de incidência um
comportamento do contribuinte ou uma situação jurídica na qual ele se
encontra.
• Um comportamento do contribuinte: por exemplo, ao se adquirir um
imóvel, há a incidência do ITBI ou SISA; ao se vender uma
mercadoria, deve incidir ICMS; ao se prestar um serviço, surge o ISS.
• Situação jurídica na qual o contribuinte se encontra: por exemplo, o
proprietário de um imóvel deve pagar IPTU; já o proprietário de um
imóvel rural deve arcar com o ITR.
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2.1.1. Competência dos impostos – art. 153 da CF/88
a) Impostos federais
• Imposto sobre Importação.
• Imposto sobre a Exportação.
• Imposto sobre a Renda e Proventos (IR).
• Imposto de Produtos Industrializados (IPI).
• Imposto sobre Operações Financeiras (IOF).
• Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR).
• Imposto sobre grandes fortunas.
b) Impostos estaduais e DF – art. 155 da CF/88
• Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doações.
• Imposto sobre Operações Mercantis (ICMS).
• Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores (IPVA).
c) Impostos municipais e DF – art. 156 da CF/88
• Imposto Predial Territorial Urbano (IPTU).
• Imposto sobre Transmissão Inter Vivos (ITBI).
• Imposto sobre Serviços (ISS).
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O Distrito Federal pode criar os impostos estaduais e municipais
(competência impositiva dobrada – art. 155, caput, e art. 147, in fine, ambos da
CF. A competência impositiva distrital é o somatório das competências
impositivas dos Estados e Municípios).
De acordo com a art. 154 da CF/88, a União possui competência
impositiva residual (infinita), pois sempre poderá criar imposto. Ex.: imposto
sobre arrematações. Essa competência residual se limita apenas aos impostos e
não a qualquer tributo.
O art. 154, II, da CF/88 permite a instituição de impostos extraordinários
na iminência ou no caso de guerra externa, compreendidos ou não em sua
competência tributária, ou seja, podendo inclusive invadir competência das
outras entidades tributantes.
Os tributos em geral devem ser criados por lei ordinária. Os impostos de
competência impositiva residual da União (art. 154, I, da CF/88) e os
empréstimos compulsórios (art. 148 da CF/88) devem ser criados por meio de
lei complementar.
2.1.2. Classificação dos impostos
a) Pessoais
São aqueles que estabelecem diferenças tributárias em função das
condições próprias do contribuinte. Ex.: IR.
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b) Reais
São aqueles que não levam em consideração as condições do
contribuinte, incidindo igualmente para todas as pessoas. Ex.: IPTU.
c) Diretos
Quando numa só pessoa se reúnem as condições de contribuinte de
direito (aquele que é responsável pelo cumprimento de todas as obrigações
tributárias previstas na legislação, porque foi ele quem praticou o fato gerador
do tributo) e de fato (aquele sobre quem recai o ônus do impostos). Ex.: IR.
d) Indiretos
Quando, na relação jurídico-tributária que se estabelece entre o Estado e
o sujeito passivo, este paga o tributo correspondente e se ressarce cobrando de
terceiro por meio da inclusão do imposto no preço. Aquele que paga o imposto
e mantém a relação pessoal e direta com o Estado denomina-se contribuinte de
direito; o terceiro é estranho à relação jurídico-tributária, embora vinculado ao
fato gerador, e é denominado de contribuinte de fato (porque de fato foi ele
quem suportou o ônus do imposto). É o fenômeno econômico da transladação
ou repercussão dos tributos. Ex.: ICMS, IPI. O consumidor final não é o
atingido diretamente. Ele é o contribuinte de fato e não o contribuinte de
direito.
O art. 166 do CTN estabelece que a repetição dos chamados impostos
indiretos só é possível quando o contribuinte de direito não tiver repassado ao
contribuinte de fato a carga econômica do tributo ou quando, tendo havido tal
repasse, o contribuinte de direito estiver expressamente autorizado, pelo
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contribuinte de fato, a ingressar com o pedido de repetição. Ex.: se o
contribuinte recolher ICMS a mais, ele só poderá pedir a repetição se ocorrer
uma das hipóteses mencionadas no art. 166 do CTN. Essas situações, porém,
são difíceis de ocorrer, pois geralmente há o repasse ao contribuinte de fato e,
quando não houver, impossível será obter autorização deste último.
2.1.3. Princípio informador dos impostos
O princípio da capacidade contributiva encontra-se veiculado no art. 145,
§ 1.º, 1.ª parte, da CF/88: “sempre que possível os impostos terão caráter
pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica dos contribuintes”.
Esse princípio se hospeda no princípio da igualdade e ajuda a realizar os
ideais republicanos (quem tem mais, paga mais e quem tem menos, paga
menos).
É por meio de alíquotas progressivas que se alcança o princípio da
capacidade contributiva, pois esse princípio exige que os impostos observem
uma progressividade de alíquotas: quanto maior a base de cálculo, tanto maior
a alíquota. Ex.: IR, que tem três alíquotas (0%,15% e 27,5%).
O art. 145, §1.º, da CF/88 contém a expressão “sempre que possível”,
portanto as pessoas políticas é quem decidem se imprimem caráter pessoal aos
impostos. O ICMS, por exemplo, é imposto que não respeita o princípio em
estudo, pois quem suporta a carga econômica é o consumidor final, e este
suportará sempre a mesma alíquota, pouco importando a sua capacidade
contributiva. Outro exemplo é o IPI.
O ICMS (art. 155, § 2.º, II, da CF/88) e o IPI, embora não respeitem o
princípio da capacidade contributiva, são impostos seletivos em função das
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mercadorias e serviços e da essencialidade dos produtos industrializados,
respectivamente.
2.2. Taxa – Art. 145, II, da CF/88 e Art. 77 do CTN
É o tributo que tem por fato gerador abstrato uma atuação estatal
diretamente referida ao contribuinte (art. 145, II, da CF/88) consistente em um
serviço ou em um ato de polícia, ou seja, trata-se de tributo vinculado a uma
atuação estatal. Não nasce de um comportamento do contribuinte ou de uma
situação jurídica em que este se encontre.
Essa atuação estatal pode consistir, segundo o art. 145, II, da CF/88 e art.
77 do CTN, em taxa de serviço e taxa de polícia.
2.2.1. Taxa de serviço
É o tipo de tributo que tem por hipótese de incidência um serviço público
específico e divisível.
Serviço público é a prestação de utilidade material usufruível
individualmente sob o regime de Direito Público. O que torna público o tributo
é o regime de Direito Público que o rege. Os serviços públicos podem ser:
a) Gerais (universais)
Alcançam a comunidade considerada como um todo. Não se referem
diretamente a ninguém. São prestados uti universi. Devem ser custeados pelas
receitas gerais da pessoa política que os presta. Ex.: serviço de segurança
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pública, serviço diplomático, serviço de defesa da soberania nacional, serviço
de iluminação pública;
b) Específicos (singulares)
Alcançam pessoas individualmente consideradas. Referem-se
diretamente a alguém. São prestados uti singuli. São dotados de divisibilidade
(possibilidade de aferir-se a utilização efetivo-potencial individualmente
considerada). Ex.: serviço de fornecimento domiciliar de água potável, serviço
de fornecimento domiciliar de energia elétrica, serviço de transporte coletivo
etc.;
c) Divisíveis
É a possibilidade de o contribuinte aferir-se a utilização efetiva ou
potencial, individualmente considerada. No Brasil, a taxa pode ser cobrada de
quem efetivamente se utiliza do serviço público ou de quem tem a
disponibilidade do serviço público. A simples disponibilidade já dá ensejo à
cobrança da taxa.
d) Fruíveis
Postos à disposição (art. 145, II, in fine, da CF/88).
Para que o serviço público possa servir como fato gerador de taxa, deve
ser:
• específico e divisível;
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• prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição;
• utilizado, efetiva ou potencialmente, pelo contribuinte.
Uma parte da doutrina define o pedágio como sendo uma taxa de serviço
(art. 150, V, da CF/88). O serviço de conservação da rodovia permite o
pedágio.
2.2.2. Taxa de polícia
O CTN, em seu art. 78, define o que se considera poder de polícia.
É a espécie de tributo que tem por hipótese de incidência um ato de
polícia de efeitos concretos, ou seja, um ato que se refere diretamente ao
contribuinte e que envolve o exercício do chamado poder de polícia. Poder de
polícia é a faculdade que o Estado tem de, observados os limites
constitucionais, baixar regras de nível constitucional legal ou infralegal para
disciplinar o exercício dos direitos à liberdade e à propriedade das pessoas,
compatibilizando-os com o bem comum.
O poder de polícia se manifesta das mais diversas maneiras. O art. 78 do
CTN reporta-se ao interesse público concernente à segurança, à higiene, à
ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de
atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder
Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos
individuais ou coletivos. Para alguns autores, a enumeração possui caráter
taxativo. Para outros, sua abrangência é praticamente ilimitada.
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2.2.3. Base de cálculo e alíquota
As taxas não podem ter base de cálculo idêntica à dos impostos (art. 145,
§ 2.º, da CF/88).
As taxas geralmente são estabelecidas em quantias prefixadas, mas o
legislador pode preferir indicar uma base de cálculo e uma alíquota; pode
ocorrer também que a determinação do valor da taxa seja feita em função de
elementos, por exemplo, a área do imóvel.
A especificidade da taxa advém de seu fato gerador ser uma atividade
estatal específica relativa ao contribuinte.
2.2.4. Competência para instituir e cobrar taxas
Competente para instituir e cobrar taxas é a pessoa jurídica de Direito
Público que seja competente para a realização da atividade à qual se vincule o
fato gerador respectivo. A entidade estatal competente para o desempenho da
atividade é competente, por conseqüência, para instituir e cobrar a taxa
correspondente (art. 80 do CTN).
A doutrina reconhece:
• taxas de uso: aquelas que têm por hipótese de incidência a utilização
de bens pertencentes ao domínio público;
• taxas de obra: aquelas que têm por hipótese de incidência a realização
de obras públicas.
No Brasil são inconstitucionais, mas existem na prática.
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Nada impede que a pessoa política preste um serviço público ou pratique
um ato de polícia a título gratuito. Ex.: serviço de vacinação.
Há um serviço público que necessariamente deve ser gratuito, que é o
serviço de ensino quando prestado em estabelecimento oficial de ensino (art.
206, IV, da CF/88).
Caso o Poder Público resolva cobrar os serviços e os atos de polícia,
deve faze-lo por meio de taxa, mas sempre obedecido o regime jurídico
tributário (princípios que protegem o contribuinte contra excessos fazendários.
Ex.: legalidade, igualdade, reserva de competência, anterioridade).
2.2.5. Tarifa
A tarifa é o preço público pago pela utilização de serviços facultativos (e
não compulsórios) que a Administração Pública ou seus delegados colocam à
disposição da população (serviço de uso facultativo).
A diferença entre taxa e preço público encontra-se na Súmula n. 545 do
STF: “Preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque estas,
diferentemente daqueles, são compulsórias e têm sua cobrança condicionada à
prévia autorização orçamentária, em relação à lei que as instituiu”.
Observação para o concurso do MP e da Magistratura: os serviços e atos
de polícia praticados não podem ser cobrados por meio de preço (preços
públicos e tarifas).
Observação para o concurso da Procuradoria: preço é a quantidade
devida pelo serviço público ou pelo ato de polícia de fruição facultativa. Não
precisa obedecer ao regime jurídico tributário, podendo ser criado ou
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aumentado por meio de decreto, portaria, ato administrativo etc., sem atenção
ao princípio da anterioridade.
O preço é cabível quando se está diante de coisa em comércio.
2.3. Contribuição de Melhoria – Art. 145, II, da CF/88 e Arts. 81 e 82
do CTN
É a modalidade de tributo que tem por hipótese de incidência uma
atuação estatal diretamente referida ao contribuinte. A contribuição de
melhoria tem como fato gerador a valorização do imóvel do contribuinte em
razão de obra pública (ex.: obras contra enchentes etc.). Os beneficiários
diretos da obra arcam com seu custo, total ou parcialmente. É, portanto, tributo
vinculado.
Atuação estatal (art. 145, III, da CF/88): só pode consistir em obra
pública.
Obra pública: é a edificação, a ampliação ou a reforma total de um bem
imóvel pertencente ou incorporado ao patrimônio público. É preciso que essa
obra pública cause valorização imobiliária. Entre a obra pública e a
valorização imobiliária deve haver uma relação de causalidade.
Só pode ser cobrado depois que a obra pública estiver concluída, quando
só então se perceberá o quanto valorizou o imóvel em função de sua
realização.
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2.3.1. Base de cálculo e alíquota
A contribuição de melhoria é um tributo e, como tal, também tem uma
base de cálculo e alíquota que devem ser apontadas em lei. A base de cálculo
possível da contribuição de melhoria é o quantum da valorização
experimentada pelo imóvel em decorrência da obra pública realizada em suas
imediações.
A alíquota possível da contribuição de melhoria é um percentual desse
quantum. Só pode ser cobrada uma vez para cada obra pública que valorize o
imóvel. É um tributo social, pois visa devolver à sociedade uma parte do
enriquecimento sem causa, já que o dono do imóvel valorizado por uma obra
pública, custeada pela sociedade, paga a contribuição de melhoria.
2.3.2. Competência para instituir e cobrar contribuição de
melhoria
Tem competência para instituir e cobrar contribuição de melhoria a
pessoa política (União, Estados, DF e Municípios) que tem atribuição para a
realização dos trabalhos.
As taxas e contribuições de melhoria são tributos vinculados a uma
atuação estatal e têm por hipóteses de incidência uma atuação estatal de algum
modo referida ao contribuinte. Nascem sempre de fatos regidos pelo Direito
Público.
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MÓDULO IV
DIREITO TRIBUTÁRIO
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DIREITO TRIBUTÁRIO
1. EMPRÉSTIMOS COMPULSÓRIOS
São tributos restituíveis, mas sempre tributos. Tendo em vista a redação
do artigo constitucional que trata do instituto em questão, a configuração
tributária fica nitidamente exposta, tornando-se difícil sustentar posições
dissonantes.
O art. 148 da CF/88 manda aplicar aos empréstimos compulsórios o
regime jurídico tributário, e eles satisfazem plenamente as cláusulas que
compõem a redação do art. 3.º do CTN.
Apenas a União, por meio de lei complementar, poderá instituir
empréstimos compulsórios.
Medida Provisória não pode criar nem alterar empréstimos
compulsórios, pois ela é transformável em lei por maioria simples, e o
empréstimo compulsório só pode ser aprovado por maioria absoluta. A
aplicação desse tributo deve ser vinculada à despesa que o fundamentou (art.
148, par. ún., da CF/88), expressando uma garantia ao contribuinte.
Passaremos a analisar o art. 148, assim expresso na CF/88:
“Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir
empréstimos compulsórios:
I. para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade
pública, de guerra externa ou sua iminência;
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II. no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante
interesse nacional, observado o disposto no art. 150, II, ‘b’.
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo
compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.”
1.1. Art. 148, I, da CF
“Inciso I: para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de
calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência.”
Nesses casos, não é necessário observar o princípio da anterioridade,
sendo visível a intenção do legislador constitucional, pois as situações expostas
no referido artigo são de graves proporções, não podendo esperar o ano
seguinte para sua solução.
1.2. Art. 148, II, da CF
“Inciso II: no caso de investimento público de caráter urgente e de
relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, “b”.”
Nesses casos, a observância do princípio da anterioridade é necessária.
Calamidade pública, guerra externa, iminência de guerra externa e o
investimento público são os pressupostos necessários e suficientes para que o
empréstimo compulsório seja criado, não são as hipóteses de incidência do
empréstimo compulsório.
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3/5
Os empréstimos compulsórios são restituíveis, mas nem por isso perdem
o caráter de tributo (art. 4.º, II, do CTN: estabelece que a natureza jurídica do
tributo deriva de sua hipótese de incidência e não da destinação do tributo).
A restituição é obrigatória. A lei deverá fixar o prazo e as condições do
resgate (cria direito subjetivo). A restituição só pode ocorrer em moeda, tendo
que ser integral para não caracterizar confisco, incluindo-se também correção
monetária.
Os empréstimos compulsórios poderão assumir quaisquer das formas que
correspondem às espécies do tributo, podendo a hipótese de incidência ser:
• imposto;
• taxa;
• contribuição de melhoria.
Normalmente, acabam revestindo a natureza do imposto.
Alfredo Augusto Berker foi o primeiro a observar que entre os
empréstimos compulsórios existem duas relações jurídicas:
• ação jurídica tributária: tem por sujeito ativo a União e por sujeito
passivo o contribuinte. Quando o contribuinte paga o empréstimo
compulsório à União, desaparece a relação jurídica tributária;
• relação jurídica administrativa: surge com o desaparecimento da
relação jurídica tributária e tem por sujeito ativo o contribuinte e por
sujeito passivo a União, tendo em vista a obrigação de pagar ser,
nessa relação, da União.
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2. CONTRIBUIÇÕES PARAFISCAIS
São tributos arrecadados por pessoas diversas daquelas que os
instituíram, mas são tributos. Ex.: autarquia, empresa pública. Essa delegação
recebe o nome de parafiscalidade.
Esse tributo, conforme sua hipótese de incidência, poderá revestir a
natureza de imposto, taxa ou contribuição de melhoria.
2.1. Contribuições do Art. 149 da CF
São contribuições de intervenção no domínio econômico, de caráter
extrafiscal, com finalidade interventiva específica.
A União, por meio de lei ordinária, pode criar contribuições de:
• intervenção no domínio econômico;
• interesse de categorias econômicas ou profissionais;
• custeio da seguridade social.
São tributos qualificados pela finalidade (uma das três acima). Dentro do
seu campo de competência, a União pode criar taxas ou impostos associados a
qualquer um desses fins. Assim, tais contribuições não caracterizam nova
espécie de tributo, mas taxa ou imposto de finalidade específica.
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2.2. Contribuições do Art. 195 da CF
São tributos destinados ao financiamento da Seguridade Social. O inc. I
trata das contribuições patronais, que são impostos, e traz três possíveis bases
de cálculo (sua hipótese de incidência é o fato desvinculado de atuação
estatal).
O inc. II trata das contribuições dos empregados. São taxas, pois é
colocado à disposição do empregado o serviço de Previdência Social.
O inc. III incide sobre a receita de concurso de prognósticos.
O § 6.º traz regra específica sobre o princípio da anterioridade. A lei só
se torna eficaz 90 dias após a sua publicação.
O par. ún. do art. 149 traz uma exceção ao caput, pois autoriza os
Estados, o DF e os Municípios a instituírem contribuições para custeio da
Seguridade Social Estadual, Distrital e Municipal, desde que mantenham
sistemas próprios de Previdência e Assistência Social para seus funcionários.
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MÓDULO V
DIREITO TRIBUTÁRIO
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DIREITO TRIBUTÁRIO
1. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS
As normas constitucionais não possuem o mesmo grau de importância,
pois algumas veiculam regras enquanto outras são verdadeiros princípios.
Princípio é uma regra básica implícita ou explícita que, por sua grande
generalidade, ocupa posição de destaque no mundo do Direito e, por isso,
vincula o entendimento e a boa aplicação, seja dos simples atos normativos,
seja dos próprios mandamentos constitucionais. Não importa se o princípio é
implícito ou explícito, mas sim se ele existe ou não existe (ex.: o princípio da
isonomia das pessoas políticas é implícito).
Sempre que houver uma dupla interpretação da norma, devem-se
utilizar os princípios. O princípio é, portanto, um vetor para as soluções
interpretativas. É uma regra básica, com âmbito de validade maior, que exerce,
dentro do sistema jurídico, função axiologicamente mais importante do que a
regra, mesmo a constitucional.
1.1. Princípio da Legalidade
É um princípio universal, disposto no art. 5.º, II, da CF/88: “ninguém
será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”.
No Brasil, vigora a universalidade da legislação (princípio da
legalidade). A expressão “sob reserva de lei” não faz muito sentido, pois toda
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2/6
matéria está sob reserva de lei. É usada como pleonasmo, reforço, e significa
que “é matéria de lei”.
O art. 150, I, da CF/88 veda às pessoas políticas a criação, a exigência ou
o aumento de tributo sem ser por intermédio de lei.
Tudo o que é importante em matéria de tributo deve ser matéria de lei.
Assim, somente a lei poderá diminuir e isentar tributos, parcelar e perdoar
débitos tributários, criar “obrigações acessórias” etc. Obrigações acessórias são
deveres impostos pela lei ao contribuinte ou à terceira pessoa a ele relacionada,
tendo em vista o perfeito funcionamento do sistema tributário. Esses deveres
podem consistir em um “fazer”, um “não fazer” ou um “suportar”.
Em Direito Tributário vigora, além do princípio da legalidade, o
princípio da estrita legalidade (princípio da reserva absoluta da lei formal), o
que leva ao princípio da tipicidade fechada da tributação. O aplicador do
Direito Tributário não tem margem de discricionariedade.
Não há exceções ao princípio da legalidade tributária. No art. 153, § 1.º,
da CF/88, existe uma “aparente” exceção que faculta ao Poder Executivo
(Presidente da República – art. 76 de CF/88) alterar, por meio de decreto, as
alíquotas dos impostos sobre importação, exportação, produtos industrializados
(IPI) e operações de crédito (IOF), dentro dos parâmetros da lei, observando-se
os ditames legais. Só poderá ser aumentada, entretanto, a alíquota, e não a base
de cálculo (como ocorria na CF anterior).
Essa faculdade regulamentar, entretanto, deverá atender ao princípio da
legalidade tributária. Os únicos regulamentos válidos em matéria tributária são
os executivos, que, subordinando-se inteiramente à lei, limitam-se a prover sua
fiel execução, sem, porém, criar ou aumentar tributos nem estabelecer
_____________________________________________________________________________ MÓDULO V
3/6
quaisquer ônus ou encargos que possam repercutir no patrimônio ou na
liberdade dos contribuintes.
Os regulamentos só podem ser secundum legem e contra legem, não
podendo criar realidade tributária. Sendo o regulamento fonte secundária de
Direito, limitada ao princípio da legalidade, as portarias, os pareceres
normativos, a ordem de serviço e os atos administrativos tributários em geral
estão abaixo do regulamento, também devendo observar o princípio da
legalidade.
• Portaria: é um ato interorgânico que serve para disciplinar as
questões internas da repartição fazendária (ex.: estabelecer escala de
férias, estabelecer horários etc.).
• Parecer Normativo: é a opinião oficial da Fazenda Pública acerca do
significado, conteúdo e alcance de determinada norma jurídica
tributária.
• Ordem de Serviço: é uma determinação que o chefe faz ao seu
subordinado para que este realize uma dada diligência.
• Atos Administrativos Tributários em Geral: aplicam a lei tributária de
ofício (ex.: lançamento identifica oficialmente o contribuinte e
desvenda a quantia devida a título de tributo. É o mais importante ato
administrativo tributário).
1.2. Princípio da Anterioridade
Disposto no art. 150, III, “b”, da CF/88, é um princípio exclusivamente
tributário. A lei que cria ou aumenta um tributo, ao entrar em vigor, fica com
sua eficácia suspensa até o início do próximo exercício financeiro, quando
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4/6
produzirá todos os seus efeitos. O exercício financeiro, no Brasil, inicia-se em
1.º de janeiro e termina em 31 de dezembro, coincidindo o ano civil com o ano
fiscal.
A lei criada em um exercício só poderá entrar em vigor, ter incidência, a
partir de 1.º de janeiro do exercício seguinte. Pelo princípio da anterioridade, a
lei que cria ou aumenta um tributo deve entrar em vigor num exercício
financeiro e tornar-se eficaz no próximo exercício financeiro.
Por trás do princípio da anterioridade está a idéia de que o contribuinte
não seja pego de surpresa, reforçando a segurança jurídica da tributação.
O princípio da anterioridade existe para favorecer o contribuinte, assim,
uma lei que isenta ou reduz o tributo poderá ter incidência imediata. Somente
tributos criados ou aumentados deverão obedecer ao princípio da
anterioridade. Também deverá atender ao princípio da anterioridade aquela lei
que revoga uma isenção.
A Súmula n. 615 do STF dispõe, entretanto, que “a lei que revoga a
isenção de ICM não precisa atender à anualidade”, ou seja, a norma que revoga
a isenção de ICMS não precisa atender à anterioridade. Alguns entendem que
essa súmula é inconstitucional, visto que a revogação da isenção de um tributo
estará recriando o tributo.
As exceções ao princípio da anterioridade estão dispostas no art. 150, §
1.º, da CF/88 e são:
• imposto sobre a importação;
• imposto sobre a exportação;
• IPI;
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5/6
• IOF;
• imposto lançado por motivo de guerra.
Os quatro primeiros poderão ter suas alíquotas aumentadas por decreto
(art. 153, § 1.º, da CF/88).
Também não precisam obedecer ao princípio da anterioridade os
empréstimos compulsórios para atender às despesas extraordinárias
decorrentes de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência (art. 148,
I, da CF/88).
O art. 195, § 6.º, da CF/88 veicula uma anterioridade especial. Dispõe
que a lei que cria uma contribuição social para a Seguridade Social só poderá
incidir 90 dias após sua publicação. Nesse caso, obedece-se a uma
anterioridade medida (anterioridade nonagesimal). O STF entende que o
princípio da anterioridade é uma cláusula pétrea e não pode ser limitado por
EC.
1.2.1. Princípio da Anualidade
Vigorou no Brasil enquanto vigorou a CF/46. Dispunha que “nenhum
tributo será cobrado sem prévia autorização orçamentária anual”. Lei
orçamentária é o ato-condição a regular cobrança dos tributos. Esse princípio
da anualidade foi substituído pelo princípio da anterioridade por meio da EC n.
18/65 e depois veio disposto na CF/88.
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6/6
1.3. Princípio da Segurança Jurídica da Tributação
Em sua dupla manifestação (certeza do direito e proibição do arbítrio),
exige que as leis sejam irretroativas. Não poderá haver tributo sem que a lei
anterior preveja (nullum vectigal sine praevin lege).
A lei tributária deve ser anterior ao fato imponível (art. 150, III, “a”, da
CF/88), não havendo exceção a essa regra. Quando a lei, de alguma forma,
aumenta ou cria o tributo, não poderá retroagir a fatos anteriores à sua
promulgação.
Em se tratando de leis tributárias benéficas, essa regra não é de
observância obrigatória, ou seja, essas leis poderão retroagir, nos termos do
art.106 do CTN.
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MÓDULO VI
DIREITO TRIBUTÁRIO
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1/2
DIREITO TRIBUTÁRIO
1. FONTES FORMAIS SECUNDÁRIAS
São consideradas de menor importância que as fontes primárias, uma vez
que possuem a função de viabilizar os comandos destas. Assim, temos como
fontes formais secundárias: decretos e regulamentos, instruções ministeriais,
circulares, normas complementares.
1.1. Decretos e Regulamentos
São expedidos pelo Chefe do Poder Executivo com o objetivo de
possibilitar a fiel execução das leis.
1.2. Instruções Ministeriais
Explicitam leis e decretos, possuem como destinatários os servidores
públicos em seus relacionamentos com os contribuintes em geral.
1.3. Circulares
As circulares, ordens de serviços e outros da mesma natureza, são atos
administrativos emitidos pelos chefes dos departamentos ou seções. Sua
denominação pode variar em face das normas administrativas de cada entidade
de Direito Público.
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2/2
1.4. Normas Complementares
Normas complementares, de acordo com o art. 100 do CTN são:
• atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
• decisões de órgãos singulares ou coletivos de jurisdição
administrativa aos quais a lei atribua eficácia normativa;
• práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas
(art. 100 do CTN).
2. DOUTRINA
São os ensinamentos dos juristas acerca do Direito Tributário.
3. JURISPRUDÊNCIA
São decisões do Poder Judiciário acerca de questões tributárias.
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MÓDULO VII
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1/5
DIREITO TRIBUTÁRIO
1. VIGÊNCIA E APLICAÇÃO DAS LEIS TRIBUTÁRIAS
1.1. Entrada em Vigor da Lei Tributária
A lei tributária entra em vigor na data que a própria lei apontar. Se a
lei não especificar, socorre-se da regra geral trazida pelo art. 1.º da LICC: as
leis entram em vigor, no Brasil, 45 dias após sua publicação, salvo disposição
em contrário. O § 1.º do referido artigo estabelece que, no exterior, as leis
entram em vigor 90 dias após sua publicação (territórios fictos, tais como
embaixada, aeronaves etc.).
O período entre a publicação da lei e sua vigência chama-se vacatio
legis, e serve para que os futuros destinatários da lei possam conhecê-la e
prepararem-se para bem cumpri-la. Quanto mais complexa for a matéria em
questão, mais se estende a vacatio legis. A CF/88 não regula a vacatio legis,
deixando a questão ao arbítrio do legislador.
O veículo adequado para a criação de tributos é a lei ordinária. As
exceções são o empréstimo compulsório (art. 148, CF); os impostos de
natureza residual (art. 154, inc. I, CF) e as contribuições a que se refere o art.
195, § 4.º, CF, que devem ser criados por lei complementar.
A lei ordinária é ato complexo, pois participam pelo menos dois Poderes
para a sua formação (Legislativo e Executivo). De acordo com o processo
legislativo, toda lei ordinária passa por uma fase introdutória (iniciativa), uma
fase constitutiva (deliberação e sanção) e, ainda, uma fase complementar
(promulgação e publicação).
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2/5
A LC n. 90/98 dispõe que, ao término do processo legislativo, devem as
leis ser publicadas para que se tornem conhecidas. Se a lei tributária for
federal, sua publicação deverá ocorrer no DOU; se estadual, no DOE; se
distrital, no DO-DF e, se municipal, sua publicação deverá ocorrer no DOM
ou, em sua falta, nos periódicos de circulação local.
1.2. Publicação
A publicação é o ato de conhecimento da lei, requisito de eficácia da lei.
Assim, a falta de publicação ou a publicação irregular impedem que a lei
produza seus efeitos. Com a publicação regular, nasce uma presunção absoluta
de que a lei é conhecida. A publicação tem efeito certificatório, ou seja,
proclama erga omnes que a ordem jurídica foi inovada.
1.2. Diferença entre Elisão Fiscal e Evasão Fiscal
A elisão fiscal é um meio lícito de evitar ou diminuir a carga tributária.
Já a evasão fiscal é um meio ilícito de evitar ou diminuir a carga tributária por
meios fraudulentos.Ex.: vender mercadoria sem nota fiscal. A evasão fiscal é
crime contra a ordem tributária (art. 1.º da Lei n. 8.137/90).
1.3. Revogação
A revogação pode ser total (ab-rogação) ou parcial (derrogação).
A lei tributária de caráter especial não revoga nem é revogada pela lei
tributária de caráter geral. Ex.: o art. 174 do CTN dispõe que a ação de
cobrança de tributos prescreve em cinco anos; o art. 46 da Lei n. 8.212/91
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3/5
dispõe que a ação de cobrança de contribuições sociais para a Seguridade
Social prescreve em dez anos. O art. 46 não revogou o art. 174, devendo ser
entendido somente para as contribuições sociais para a Seguridade Social.
Revogada, a lei tributária não mais voltará a vigorar, ainda que
desapareça a lei que a revogou. Não há efeito repristinatório no Direito
Tributário Brasileiro. Se a lei “A” é revogada pela lei “B”; ainda que a lei “C”
venha a revogar a lei “B”, a lei “A” não voltará mais a produzir efeitos.
2. INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO DAS LEIS TRIBUTÁRIAS
2.1. Interpretação
Interpretação é o procedimento lógico pelo qual se observam o
significado, o conteúdo e o alcance de uma dada norma jurídica. Qualquer
pessoa pode interpretar a lei. A única interpretação vinculada é a feita pelo
Juiz, que obriga as partes no caso concreto (prerrogativa do Juiz).
Por força do princípio da tipicidade fechada, não se aplica analogia em
lei tributária se resultar na exigência de tributo não previsto (art. 108, § 1.º,
CTN).
2.2. Interpretação das Leis Tributárias
2.2.1. Quanto ao sujeito que a realiza
• Autêntica: é feita pelo Poder Legislativo por meio de leis
interpretativas (lei posterior interpretando lei anterior). O art. 106, I,
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4/5
do CTN dispõe que a lei tributária interpretativa retroage à data da
entrada em vigor da lei tributária interpretada.
• Doutrinária: é feita pelos juristas. Será mais ou menos valiosa de
acordo com a maior ou menor intelectualidade do jurista que fez a
interpretação. Não é fonte de direito, visto que não prescreve nenhum
comportamento, apenas descrevendo o direito. A linguagem
doutrinária é uma linguagem descritiva e a linguagem do Direito é
uma linguagem prescritiva.
• Judicial: é feita pelo Poder Judiciário por meio de suas sentenças e
seus acórdãos. A cristalização das decisões judiciais forma a chamada
jurisprudência. A jurisprudência não é fonte de direito nem vincula o
Poder Judiciário, ou seja, não se pode exigir que a jurisprudência
prevaleça.
2.2.2. Quanto aos meios de que se vale o intérprete
• Gramatical: é a simples leitura da lei. É um trabalho preliminar. É
uma interpretação leiga que prepara a interpretação jurídica.
• Lógica: vale-se de elementos sistemáticos e teleológicos. O elemento
teleológico (mens legis) é a busca da vontade do Estado contida na lei
(voluntas legis).
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5/5
2.2.3. Quanto aos resultados que produz
• Extensiva: vai além da lei. Entende-se que o interesse público, no caso
de omissão da lei, ou numa situação de dúvida, deve prevalecer (in
dubio pro fisco).
• Restritiva: fica aquém da lei. Na omissão desta, não prevalece a
vontade do fisco (in dubio contra fisco).
• Declaratória: fica nos estritos limites da lei. Utilizada nos dias de
hoje. No caso de dúvida, devem prevalecer os estritos limites da lei (in
dubio pro lege). Se houver, entretanto, dúvidas insuperáveis, deve-se
utilizar a interpretação restritiva.
2.3. Integração
Integrar é buscar solução para um caso concreto se houver lacuna da lei.
O CTN cuida da integração em seu art. 108, prevendo, inclusive, a ordem de
utilização das fontes de integração.
No campo tributário, a analogia não pode resultar em um novo tributo ou
aumento deste (art. 108, § 1.º, do CTN). Por outro lado, a eqüidade não pode
dispensar o sujeito passivo do pagamento de um tributo previsto em lei (§ 2.º
do art.108, do CTN).
Obs.: ler arts. 110 a 112 do CTN.
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MÓDULO VIII
DIREITO TRIBUTÁRIOCompetência Tributária
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___________________________________________________________________________ MÓDULO VIII
1/6
DIREITO TRIBUTÁRIO
Competência Tributária
1. CONCEITO
Competência tributária é a aptidão para criar in abstrato tributos,
descrevendo legislativamente sua hipótese de incidência, seus sujeitos ativos,
seus sujeitos passivos, suas bases de cálculo e suas alíquotas.
A rigor, a competência tributária é a aptidão não só para criar tributos,
mas também para atingir outros fins, como aumentar, parcelar, diminuir, isentar.
2. CARACTERÍSTICAS DA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA
A competência tributária possui vários traços característicos:
• é privativa;
• incaducável;
• de exercício facultativo;
• inampliável;
• irrenunciável;
• indelegável.
___________________________________________________________________________ MÓDULO VIII
2/6
2.1. Privativa
A competência tributária é privativa da União, dos Estados-Membros,
dos Municípios e do Distrito Federal. Ao se dizer privativa, entenda-se
exclusiva. Ex.: a competência que a União recebeu para instituir o Imposto de
Renda exclui os demais órgãos tributantes de instituí-lo (Estado, Município e
Distrito Federal).
Tanto em relação aos impostos quanto em relação à contribuição de
melhoria, a competência tributária é privativa.
Em relação aos impostos, a CF/88 utilizou dois critérios: critério material
de repartição de competências impositivas; critério territorial de repartição de
competências impositivas.
2.1.1. Critério material de repartição de competências impositivas
A Constituição Federal descreveu objetivamente fatos que poderão ser
colocados na hipótese de incidência de vários impostos. Com esse critério, a
CF/88 evitou conflitos entre a União, os Estados e os Municípios. Não
conseguiu, entretanto, evitar a guerra fiscal entre os Estados, os Municípios e o
Distrito Federal.
2.1.2. Critério territorial de repartição de competências impositivas
O critério territorial de repartição de competências foi criado para evitar
conflitos entre Estados, Municípios e Distrito Federal. Por esse critério, cada
Estado, Município e o Distrito Federal terá competência para tributar nos
___________________________________________________________________________ MÓDULO VIII
3/6
limites de seu território. As leis tributárias só poderão incidir sobre os fatos
ocorridos no território de cada pessoa política.
Em relação às taxas e contribuições de melhoria, há alguma divergência.
A doutrina tradicional sustenta que a competência para a criação de taxas e
contribuições de melhoria é comum. Esse entendimento, entretanto, é
equivocado, visto que todas as pessoas políticas podem criar taxas e
contribuições de melhoria, mas não as mesmas.
Tem competência para exigir a taxa ou a contribuição de melhoria a
pessoa política que:
• Tiver competência administrativa para realizar a atuação estatal:
pessoa política que tem competência para prestar o serviço público,
praticar ato de polícia ou realizar obra pública.
• Tiver regulada, por meio de lei, essa atuação estatal: o art. 21 da
CF/88 aponta as competências administrativas da União, o art. 25 da
CF/88 aponta as competências administrativas dos Estados-Membros,
os arts. 29 e 30 apontam as competências administrativas dos
Municípios e o art. 32 da CF/88 aponta a competência administrativa
do Distrito Federal. A Administração Pública só pode agir quando
uma lei lhe determina a conduta.
• Tiver efetivamente atuado ou, em relação à taxa, estiver pelo menos
em condições de atuar assim que recolhido o tributo: a taxa de serviço
somente poderá ser cobrada depois que o serviço público for prestado.
A contribuição de melhoria só poderá ser cobrada após serem
realizadas as obras públicas. As taxas de polícia somente podem ser
cobradas após a prática do ato de polícia.
___________________________________________________________________________ MÓDULO VIII
4/6
A competência administrativa residual foi dada aos Estados pelo art. 25,
§ 1.º, da CF/88, ou seja, a competência dos Estados é toda aquela que não for
de competência nem da União nem dos Municípios. O § 1.º do art. 32 estende
ao Distrito Federal as competências estabelecidas para os Estados. Então o
Distrito Federal também tem competência administrativa residual para criar
taxas e contribuições de melhoria.
O art. 32 da CF/88 apontou as competências administrativas do
Distrito Federal.
2.2. Incaducável
A competência tributária, além de ser privativa, é incaducável, ou seja,
não há prazo. Ex.: imposto sobre grande fortuna – a União poderá exercer a
competência a qualquer momento.
O não-exercício da competência tributária, ainda que prolongado no
tempo, não tem a propriedade de impedir que a pessoa política venha ao final
criar o tributo que lhe foi constitucionalmente deferido.
Competência tributária nada mais é que competência para legislar
sobre tributos. A competência legislativa tributária é competência
legislativa incaducável.
O que caduca é a capacidade tributária ativa, ou seja, o direito de exigir o
tributo, que prescreve em cinco anos, conforme o disposto no art. 174 do CTN.
___________________________________________________________________________ MÓDULO VIII
5/6
2.3. De Exercício Facultativo
A pessoa política é livre para exercitar sua competência tributária; é livre
para criar ou não os tributos que a Constituição lhe outorgou. O não-exercício
da competência tributária pela pessoa política não a defere a outra ou outras
pessoas políticas, ou seja, o fato de a pessoa política não exercer sua
competência tributária não permite que outra pessoa política possa exercê-la. A
competência tributária não é res nullis, a competência tributária é privativa de
cada pessoa política (art. 8.º do CTN). Há, entretanto, uma exceção a essa
regra: a competência para criar o ICMS é obrigatória.
2.4. Inampliável
A competência tributária é inampliável por decisão unilateral da própria
entidade tributante, ou seja, a própria entidade tributante não poderá alargar a
sua competência tributária.
2.5. Irrenunciável
A competência tributária é irrenunciável porque a pessoa política não
pode abrir mão por definitivo de sua competência tributária.
Uma lei que o fizesse estaria, também, atentando contra o livre exercício
da função legislativa.
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6/6
2.6. Indelegável
A competência tributária é indelegável, pois a pessoa política não pode
transferi-la a outra, nem mesmo por força de lei.
As pessoas políticas tributam por delegação constitucional, portanto não se
pode delegar o que se recebeu por delegação (“delegatur, delegare, non protest”).
Delegável é a capacidade tributária ativa, isto é, o direito de arrecadar o
tributo (art. 7.º do CTN).
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MÓDULO IX
DIREITO TRIBUTÁRIO Capacidade Tributária Ativa
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1/4
DIREITO TRIBUTÁRIO
Capacidade Tributária Ativa
1. SUJEITO ATIVO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ocorrido o fato gerador em concreto, nasce a obrigação tributária, que,
como toda e qualquer relação jurídica, tem um sujeito ativo (credor) e um
sujeito passivo (devedor).
Sujeito ativo é a pessoa que tem o direito subjetivo de cobrar o tributo, é a
pessoa que tem capacidade tributária ativa (credor do tributo). A capacidade
tributária ativa está situada no plano da atividade tributária em sentido secundário
(concreto) e é, lógica e cronologicamente, posterior ao nascimento do tributo.
Na maioria das vezes, a pessoa política que cria o tributo o arrecadará.
Visto, entretanto, que a capacidade tributária é delegável por lei, nada impede
que a pessoa política, tendo criado um tributo, delegue o direito de arrecadá-lo
para pessoa diversa. Somente pode haver delegação de capacidade tributária
ativa por meio de lei (princípio da legalidade).
A pessoa que não criou o tributo, mas irá arrecadá-lo, poderá:
• arrecadar o tributo em nome e por conta da entidade tributante:
nesse caso, dá-se o fenômeno da sujeição ativa auxiliar;
• arrecadar o tributo para si própria: nesse caso, dá-se o fenômeno da
parafiscalidade.
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2/4
1.1. Sujeição Ativa Auxiliar
O sujeito ativo auxiliar não passa de um substituto ex legis do sujeito
ativo; é um mero arrecadador do tributo. Pode-se comparar o sujeito ativo
auxiliar com o cobrador da empresa privada. A mesma lei que delega a
capacidade tributária ao sujeito ativo auxiliar poderá fixar uma porcentagem
sobre o tributo arrecadado que ficará com o mesmo.
No Brasil, o fenômeno não é comum, havendo dois casos:
• ICMS sobre o consumo de energia elétrica;
• ICMS sobre serviços de telefonia.
Nesses casos, a companhia, após receber a conta, remete a quantia
referente ao ICMS para os cofres públicos.
O sujeito ativo auxiliar é remanescente da época em que o Estado não
estava bem estruturado, estando tal figura fadada, por esse motivo, ao
desaparecimento.
1.2. Parafiscalidade
É o fenômeno mais comum. Parafiscalidade é a delegação de capacidade
tributária ativa que a pessoa política, por meio de lei, faz à terceira pessoa, a
qual, por vontade dessa mesma lei, passa a dispor do produto arrecadado.
Podem ser beneficiadas com a parafiscalidade:
• pessoas políticas (União, Estados, Municípios e Distrito Federal);
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3/4
• autarquias (pessoas jurídicas de Direito Público de nível
meramente administrativo).
1.2.1. Diferença entre parafiscalidade e extrafiscalidade
A parafiscalidade é a delegação de capacidade tributária ativa que a
pessoa política, por meio de lei, faz à terceira pessoa, a qual, por vontade dessa
mesma lei, passa a dispor do produto arrecadado.
Extrafiscalidade é o emprego dos meios tributários para fins não fiscais, mas
ordinatórios, isto é, para disciplinar comportamentos de virtuais contribuintes.
A tributação quase sempre persegue fins fiscais, ou seja, abastecer os
cofres públicos para atender à finalidade do Estado.
Zona Franca: recebe incentivos fiscais, portanto tem a finalidade de
incentivar os contribuintes a se instalarem em determinadas regiões. Esse é um
exemplo de extrafiscalidade.
1.2.2. O controle do Tribunal de Contas
As pessoas que arrecadam para si tributos devem ter suas contas
apreciadas pelo Tribunal de Contas (art. 71, inc. II, CF/88):
• pessoa federal: Tribunal de Contas da União;
• pessoa estadual: Tribunal de Contas do Estado respectivo;
• pessoa distrital: Tribunal de Contas do Distrito Federal;
___________________________________________________________________________ MÓDULO IX
4/4
• pessoa municipal-paulistana: Tribunal de Contas do Município
de São Paulo.
Qualquer outro município: Tribunal de Contas do Estado respectivo (ou
órgão administrativo equivalente).
A CF/88 abre espaço para criação de uma Casa de Contas Municipal,
que é um órgão administrativo equivalente, que julga as contas do Município
em que foi criado. Todos os Tribunais de Contas emitem um parecer prévio
que deve ser aprovado pelo voto de 2/3 dos legisladores da Câmara local. É um
órgão auxiliar, consultivo.
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MÓDULO X
DIREITO TRIBUTÁRIOCapacidade Tributária Passiva
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1/5
DIREITO TRIBUTÁRIO
Capacidade Tributária Passiva
1. SUJEITO PASSIVO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
Sujeito passivo da obrigação tributária é o devedor do tributo, é a pessoa
que tem o dever jurídico de efetuar o pagamento do tributo, ou seja, é a pessoa
que tem capacidade tributária passiva.
Qualquer pessoa possui capacidade tributária passiva. Até mesmo as
pessoas políticas. Essas são imunes apenas aos impostos, podendo ser
obrigadas a pagar taxas e contribuições de melhoria. O mesmo ocorre com as
autarquias.
As empresas públicas e as sociedades de economia mista possuem total
capacidade tributária passiva (capacidade plena). Devem ser submetidas ao
mesmo tipo de tributação que as pessoas jurídicas privadas (art. 173, §§ 2.º e
3.º, da CF/88).
As empresas privadas e os particulares por maior razão devem figurar no
pólo passivo da capacidade tributária.
Por força do princípio da legalidade, o sujeito passivo da obrigação
tributária deve ser apontado na lei. Essa lei não pode individualizar o
contribuinte. A lei deve apenas estabelecer critérios que permitirão a
identificação do contribuinte após a ocorrência do fato gerador in concreto
(fato imponível).
____________________________________________________________________________ MÓDULO X
2/5
O sujeito passivo, na lei, é virtual (potencial); e somente após a
ocorrência do fato gerador é que se torna efetivo (real).
A lei não individualiza o contribuinte para não ofender o princípio da
igualdade.
A pessoa política, ao editar a lei, deve respeito às normas constitucionais
(norma padrão de incidência de todas as normas tributárias).
A Constituição Federal de 1988 indica:
• hipótese de incidência possível;
• sujeito ativo possível;
• sujeito passivo possível;
• base de cálculo possível;
• alíquota possível.
O contribuinte tem o direito de pagar o tributo na região onde se
encontra domiciliado ou sediado.
1.1. Diferença entre Contribuinte de Direito e de Fato
O contribuinte de direito é a pessoa que figura no pólo passivo da
obrigação tributária. Já o contribuinte de fato é o destinatário da carga
econômica do tributo, ou seja, quem suporta o ônus financeiro do tributo.
Normalmente, contribuinte de fato e de direito se confundem. Porém,
algumas vezes se distinguem.
____________________________________________________________________________ MÓDULO X
3/5
ICMS:
• contribuinte de fato: consumidor final;
• contribuinte de direito: comerciante.
IR:
• contribuinte de fato e de direito são o mesmo.
1.2. Sujeito Passivo da Obrigação Tributária
1.2.1. Direto (contribuinte)
Contribuinte direto é o realizador do fato imponível. Ele paga o tributo à título
próprio, pois é o seu patrimônio que desde o primeiro momento vai ser
alcançado pela carga econômica do tributo.
1.2.2.Indireto (responsável)
Contribuinte indireto, ou responsável, é o que paga o tributo em nome do
contribuinte. Não é o realizador do fato imponível. Na verdade, paga o tributo
a título alheio (em nome e por conta do contribuinte). Seu patrimônio, num
primeiro momento, é alcançado pela carga econômica do tributo.
Entre o contribuinte e o responsável deve, necessariamente, existir uma
relação jurídica que permita ao último o pronto ressarcimento.
A sujeição passiva indireta só é possível nos casos dos impostos, em que
não há uma contraprestação por parte do Estado.
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4/5
A sujeição passiva indireta pode se dar:
• por transferência: ocorre quando, após a ocorrência do fato gerador, a
lei impõe a uma terceira pessoa, que não tem relação pessoal e direta
com o fato gerador, a obrigação do pagamento do tributo;
• por substituição: dá-se quando o dever de pagar o tributo por expressa
determinação legal nasce de imediato na pessoa do responsável, ou
seja, assim que ocorre o fato imponível, já é cobrado do responsável.
A EC n. 19/98 acrescentou novo parágrafo ao art. 150 da Constituição
Federal, permitindo a cobrança antecipada de imposto do substituto tributário
cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente.
São modalidades de sujeição passiva indireta:
• Solidariedade (art. 124 do CTN): dá-se quando duas ou mais pessoas
são co-obrigadas pela lei a responderem pelo mesmo débito tributário.
A solidariedade pode advir de lei ou de contrato, contudo, em matéria
tributária só pode haver solidariedade legal por meio de lei da pessoa
jurídica competente. A solidariedade tributária não admite benefício
de ordem (art. 124, par. ún., do CTN). O devedor solidário não pode
excutir o débito, ou seja, alegar o benefício de ordem (cobrar de todos
para depois cobrar de um só).
• Sucessão (arts. 129/133 do CTN): dá-se quando o primitivo devedor
tributário desaparece, deixando quem lhe faça juridicamente as vezes.
Respondem até a força da herança, se a sucessão se der causa mortis.
Pode ocorrer também inter vivos, quando uma empresa adquire o ativo
____________________________________________________________________________ MÓDULO X
5/5
e o passivo de outra.
• Responsabilidade legal (arts. 134 do CTN): dá-se quando a pessoa
que tem o dever de fiscalizar o recolhimento do tributo por parte do
contribuinte não o faz e, em conseqüência, ele acaba não sendo pago.
Tal pessoa, num primeiro momento, responderá pelo débito tributário.
Ex.: o tabelião, por lei, é obrigado a registrar a escritura de venda e
compra do imóvel somente depois de verificar se houve o
recolhimento do ITBI. Se registra e vê-se que o ITBI não foi
recolhido, o tabelião é que deverá recolhê-lo por responsabilidade
legal. O tabelião terá direito de regresso contra o adquirente do imóvel
(responsável pelo tributo).
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MÓDULO XI
DIREITO TRIBUTÁRIO A CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
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1/4
DIREITO TRIBUTÁRIO
A Constituição do Crédito Tributário
1. LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO
Quando ocorre o fato gerador in concreto, nasce a obrigação tributária.
Essa, ao nascer, tem um sujeito ativo, um sujeito passivo e um objeto.
1.1. Objeto do Crédito Tributário
Objeto do crédito tributário é a quantia que terá de ser paga a título de
tributo (quantum debeatur). No instante em que nasce a obrigação tributária,
surge o crédito tributário. Quase sempre, porém, o crédito tributário nasce com
característica de iliquidez, isto é, não se sabe quanto terá de ser pago, sendo
necessário que esse crédito seja liquidado, ou seja, que se torne certo quanto à
sua existência e determinado quanto ao seu objeto.
1.2. Lançamento
É o ato administrativo de aplicação da norma tributária material ao
caso concreto.
Quem é o contribuinte?
Quanto ele deve ao Fisco?
Onde ele deve efetuar o pagamento do tributo?
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2/4
Como ele deve efetuar o pagamento do tributo?
Quando ele deve efetuar o pagamento do tributo?
O lançamento dá respostas a essas 5 (cinco) indagações.
O lançamento não faz nascer o tributo. O tributo tem por fonte a lei, dela
derivando imediatamente. O lançamento não passa de um mecanismo jurídico
que dá liquidez, certeza e exigibilidade ao tributo, que lhe é lógica e
cronologicamente anterior.
O lançamento, portanto, é um ato administrativo declaratório (segundo o art.
142 do Código Tributário Nacional, o lançamento é um ato administrativo; não
cabe à lei definir). Decorre que ele produz efeitos ex tunc, ou seja, seus efeitos
retroagem à data da ocorrência do fato imponível. A lei aplicável é a que está
vigente à época da ocorrência do fato imponível. É a característica da ultratividade
da lei tributária.
Art. 144 do Código Tributário Nacional: “O lançamento reporta-se
à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então
vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.”
1.3. Procedimento Administrativo
Segundo HELY LOPES MEIRELLES, “procedimento administrativo é a
sucessão ordenada de operações que propiciam a formação de um ato final
objetivado pela Administração” 1
O lançamento é um ato administrativo que pode ser resultado de um
procedimento administrativo.
1 Direito Administrativo Brasileiro. 26.ª ed. São Paulo: Malheiros, 2001.
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3/4
Ocorrido o fato imponível, o tributo nasce; mas ele não pode ser
voluntariamente pago pelo contribuinte – e, muito menos, exigido pela
Fazenda Pública – sem o lançamento.
O lançamento consubstancia o crédito tributário, declarando, formal e
solenemente, quem é o contribuinte e o quanto ele deve ao Fisco.
Com o lançamento, a obrigação tributária que já existia, mas era ilíquida
e incerta, passa a ser líquida e certa, exigível em data e prazo determinados.
Segundo ALBERTO XAVIER, o lançamento não passa de um ato
complementar que age como título jurídico da obrigação tributária.2
Por ser um ato administrativo, o lançamento goza de presunções de
legitimidade e de veracidade, até prova em contrário, a ser produzida pelo
contribuinte (princípio da predominância do interesse público sobre o
interesse privado).
O lançamento é um ato administrativo vinculado. O agente
administrativo apenas cumpre a lei. O agente fiscal é obrigado a lançar no
estrito termo da lei. Aquele que descumprir a lei incide em responsabilidade
funcional (art. 142, par. un., do CTN).
Por ser vinculado, o lançamento é apenas anulável (não é revogável). Isso
porque os atos administrativos vinculados não podem ser revogados (por
conveniência e oportunidade). A anulação do lançamento pode ser decretada, pelo
Poder Executivo ou pelo Poder Judiciário, somente mediante provocação da parte
interessada (ação anulatória de débito fiscal – prazo de 5 anos após o lançamento).
De acordo com a maior ou menor participação do contribuinte na prática
do ato administrativo do lançamento, ele pode ser:
2 Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro. Resenha Tributária, 1977.
___________________________________________________________________________ MÓDULO XI
4/4
• direto (ofício): feito diretamente pelo Fisco. O contribuinte não é
chamado para colaborar com a Fazenda Pública para que o
lançamento se constitua. Ex.: IPTU.
• misto (por deliberação): feito pelo Fisco com concurso do
contribuinte. Ex.: IR.
• por homologação (autolançamento): realizado pelo contribuinte ad
referendum da Fazenda Pública. Essa verifica os cálculos do
contribuinte e, se aprovar, os homologa. Estando em desacordo, a
Fazenda Pública os glosa. Ex.: ICMS.
1.4. Notificação
O lançamento é levado a conhecimento oficial do contribuinte por meio
de notificação, que é o ato administrativo que dá eficácia ao lançamento.
Deve-se operar in persona, ou seja, na pessoa do contribuinte, em princípio.
Pode ser feito pelo correio com aviso de recebimento. Sempre, porém, será
dado ao contribuinte fazer prova de que não foi notificado, sem sofrer ônus.
A notificação é acessória em relação ao lançamento. Se esse é válido
e aquela nula, basta que se faça nova notificação. A recíproca, no entanto,
não é verdadeira.
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MÓDULO XII
DIREITO TRIBUTÁRIO
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1/3
DIREITO TRIBUTÁRIO
Auto de Infração
O auto de infração e imposição de multa (AIIM), como o próprio nome
diz, é o documento formal no qual a Administração Pública apontará a falha
cometida (ilicitude praticada) pelo sujeito passivo da obrigação tributária,
impondo-lhe a respectiva penalidade.
O referido documento deve ser lavrado por servidor competente, no local
da verificação da falta, e conterá, obrigatoriamente: a qualificação do autuado;
o local, data e a hora da lavratura; a descrição do fato; a disposição legal
infringida e a penalidade aplicável; a determinação da exigência e a intimação
para cumpri-la ou impugná-la no prazo de 30 (trinta) dias; a assinatura do
autuante, além da indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
Convém ressaltar a opinião de RUY BARBOSA NOGUEIRA com relação ao
auto de infração e de imposição de multa:
“A legislação do IPI, como a do ICMS e ISS, previram que o agente
fiscal pode impor desde logo, na peça de acusação que é o auto de infração, a
multa (passando a designar essa peça de auto de infração e de imposição de
multa), e, se o contribuinte não a discutir e pagar dentro do prazo assinalado,
terá abatimento. Como já salientamos, tais disposições ferem os princípios de
justiça, transformando agentes fiscais em árbitros e coagindo o contribuinte.
Esse não é o “processo regular”, não obedece sequer ao princípio do
contraditório, que o CTN assegura ao contribuinte, mesmo nas hipóteses mais
delicadas do seu art. 148. O auto de infração, a representação etc. nada mais
são do que atos de instauração de lançamento de ofício ou de revisão de
lançamento: apenas início de procedimento.”
___________________________________________________________________________ MÓDULO XII
2/3
O auto de infração equivale ao lançamento? Tanto quanto o lançamento,
ele constitui o crédito tributário?
Não, o auto de infração apenas constitui a sanção tributária, ou seja,
consoante PAULO DE BARROS CARVALHO, “temos um fato delituoso,
caracterizado pelo descumprimento de um dever estabelecido no conseqüente
de norma tributária.” No lançamento temos “um fato lícito, em que não
encontraremos violação de qualquer preceito, simplesmente uma alteração no
mundo social a que o direito atribui valoração positiva.”
O auto de infração é um ato administrativo porque corresponde a uma
manifestação objetiva da vontade do Estado, enquanto parte diretamente
interessada em uma relação jurídica.
Em havendo falta de pagamento do tributo respectivo, no mesmo
documento (auto de infração), poderá ser formalizado o crédito tributário. Pela
freqüência com que ocorrem essas conjunções, falam, alguns, em “auto de
infração” no sentido largo (dois atos no mesmo instrumento) e “auto de
infração” stricto sensu, para denotar a peça portadora de norma individual e
concreta de aplicação de penalidade a quem cometeu ilícito tributário (PAULO
DE BARROS CARVALHO).
AtoAdministrativo
Lançamento Auto de infração
Agente: Agente fiscal Agente fiscal
Objeto: Formalizar o créditotributário
Formalizar a sanção tributária
Forma: Auto de lançamento Auto de infração
Motivo: Ter ocorrido o fatoimponível (ato lícito)
Ter ocorrido odescumprimento do deverjurídico tributário (ato ilícito)
___________________________________________________________________________ MÓDULO XII
3/3
Finalidade: Possibilitar o recolhi-mento do tributo
Possibilitar o recolhimento da multa fiscal
Assim, o auto de infração:
• apura o valor do tributo (lançamento);
• apura o valor da multa (auto de infração propriamente dito);
• dá ciência ao contribuinte de que deve pagar o tributo, num dado
prazo (notificação do lançamento);
• dá ciência ao contribuinte de que deve pagar a multa, num dado prazo
(notificação do auto de infração).
Os dispositivos legais que trazem os requisitos, os quais devem conter os
autos de infração, são:
• para tributos federais – art. 10 do Dec. n. 70.235/72;
• para os tributos estaduais – art. 534 ao 536 do Regulamento do ICMS
– Dec. n. 45.490/00.
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MÓDULO XIII
DIREITO TRIBUTÁRIO
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1/6
DIREITO TRIBUTÁRIO
1. CAUSAS SUSPENSIVAS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO (arts. 151 a
155-A do Código Tributário Nacional)
Quando ocorrer o fato imponível e forem praticados o ato de lançamento
e a notificação do sujeito passivo, o tributo já estará “em termos”, em
condições de ser pago pelo contribuinte e recebido pela Fazenda Publica, ou
seja, o crédito tributário passará a ser exigível.
Pode ocorrer, entretanto, um fato novo que venha a adiar o pagamento.
Trata-se das causas suspensivas da exigibilidade do crédito tributário (ato ou
fato a que a lei atribui o efeito de retardar a exigibilidade da cobrança do
referido tributo).
Tais causas estão previstas no art. 151 do Código Tributário Nacional e
são (obs.: alteração pela Lei Complementar n. 104, de 10.1.2001):
• moratória;
• depósito do seu montante integral;
• reclamações e recursos, nos termos das leis reguladoras do processo
tributário administrativo;
• concessão de medida liminar em mandado de segurança;
• concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras
espécies de ação judicial;
• parcelamento.
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2/6
Ainda que presente a causa suspensiva da exigibilidade do crédito
tributário, não desaparece para o contribuinte o dever de cumprir as obrigações
acessórias (art. 151, par. ún., do Código Tributário Nacional).
1.1. Moratória (Arts. 152 a 155 do Código Tributário Nacional)
É instituto que prevê a suspensão da exigibilidade do crédito tributário
pela dilação legal do prazo para o normal recolhimento do tributo.
Em regra, se a lei não fixa prazo para o recolhimento do tributo, será ele
de 30 dias, a contar da regular notificação do lançamento. Só a lei pode
conceder moratória, prorrogando aquele prazo (lei formal: princípio da
legalidade e da indisponibilidade do interesse público); lei essa da pessoa
política competente para criar o tributo.
Cada ente político só pode conceder moratória de seus próprios tributos.
Para uma corrente doutrinária, o art. 152, inc. I, “b”, do Código Tributário
Nacional é inconstitucional (fere os princípios federativo, da autonomia
municipal e da autonomia distrital). Nesses termos, vide art. 151, inc. III, da
Constituição Federal.
A moratória é medida de política fiscal. Normalmente, é concedida após
episódio que reduz ou diminui a capacidade contributiva do sujeito passivo
(ex.: catástrofes naturais etc.).
Consoante HUGO DE BRITO MACHADO, “a Lei Complementar n.
104, de 10.01.2001, inclui um novo inciso no art. 151 do CTN, prevendo
hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, o parcelamento. É
mais uma inovação inteiramente inútil porque o parcelamento nada mais é do
que uma modalidade de moratória”.
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3/6
Para PAULO DE BARROS CARVALHO, “Moratória é a dilação do
intervalo de tempo estipulado para o implemento de uma prestação, por
convenção das partes, que podem fazê-lo tendo em vista uma execução
unitária ou parcelada”.
1.2. Depósito Integral do Montante Tributário
Trata-se de um depósito cautelar feito quando o contribuinte pretende
litigar contra o fisco. Para acautelar-se dos efeitos de uma decisão contrária, o
contribuinte pode colocar à disposição da Fazenda Pública a quantia que ele
entende indevida. Se o contribuinte tiver sua ação julgada improcedente, a
quantia será incorporada à Fazenda Pública. Se o contribuinte tiver sua ação
julgada procedente, ser-lhe-á restituído o depósito, corrigido monetariamente.
Esse depósito pode ser feito na esfera administrativa ou na esfera judicial.
O art. 38 da Lei n. 6.830/80 (Lei das Execuções Fiscais) estabelece que a
ação anulatória do débito fiscal deve ser precedida pelo depósito integral do
montante a ser discutido. Esse artigo, entretanto, é inconstitucional e fere o
princípio da igualdade e o princípio da universalidade da jurisdição. Atinge o
princípio da igualdade porque discrimina o contribuinte que não tem
possibilidade financeira de depositar o valor, impedindo-o de ter acesso à
prestação jurisdicional (assim, o contribuinte com condições de depositar teria
acesso ao judiciário e o contribuinte carente dessas condições teria seu acesso
ao judiciário tolhido).
O Poder Judiciário declarou letra morta essa parte do art. 38. Existe,
inclusive, uma súmula do antigo Tribunal Federal de Recursos (TFR) que
dispõe ser facultativo o depósito integral do montante tributário a ser discutido
(Súmula n. 247 do Tribunal Federal de Recursos: “Não constitui pressuposto
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4/6
da ação anulatória do débito fiscal o depósito de que cuida o art. 38 da Lei n.
6.830, de 1980”).
Com relação, porém, à suspensão da exigibilidade do crédito, o Superior
Tribunal de Justiça sumulou sobre o assunto: “O depósito somente suspende a
exigibilidade do crédito tributário se for integral e em dinheiro” (Súmula n.
112).
Surgiu, entretanto, o depósito recursal (depósito para recorrer em
instância superior). Na esfera federal, para recorrer ao Conselho de
Contribuintes, deve ser depositado entre 30% e 60% do valor da autuação.
Vem se consolidando, na jurisprudência, o entendimento de que esse depósito
não é inconstitucional.
Essa necessidade do depósito prévio veio ressuscitar a regra solve et
repete (pague para repetir). Tal regra não mais vigora em face da
inconstitucionalidade acima descrita.
Conveniência do depósito: se o contribuinte perder a demanda, incidirão
sobre o devido crédito juros e correção monetária, os quais serão cobertos
pelos rendimentos do depósito financeiro.
1.3. Interposição de Recurso Administrativo com Efeito
Suspensivo
Se o contribuinte, antes de ir a juízo, ingressar com recurso
administrativo visando obter seus direitos, e esse recurso for recebido com
efeito suspensivo, ele não será alvo de uma execução fiscal. A interposição do
recurso administrativo não é obrigatória, ou seja, o ingresso prévio nas vias
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5/6
administrativas é facultativo, podendo o contribuinte recorrer diretamente ao
judiciário.
Qualquer decisão administrativa pode ser revista pelo Poder Judiciário,
bastando que a parte sucumbente ingresse com a devida ação (não há trânsito
em julgado de decisões administrativas no Brasil). Enquanto o recurso
administrativo estiver tramitando, fica suspensa a exigibilidade do crédito
tributário.
1.4. Concessão de Liminar em Mandado de Segurança
Liminar é uma medida cautelar, portanto se deve observar a presença dos
requisitos fumus boni iure e periculum in mora. Enquanto a liminar estiver
produzindo efeitos, fica suspensa a exigibilidade do crédito tributário.
1.5. Concessão de Medida Liminar ou de Tutela Antecipada, em
Outras Espécies de Ação Judicial
A inclusão do inc. V no art. 151 do Código Tributário Nacional pela Lei
Complementar n. 140, de 10.1.2001, trazendo como hipótese de suspensão da
exigibilidade do crédito tributário a concessão de medida liminar ou de tutela
antecipada em qualquer espécie de ação judicial, veio em boa hora e teve o
condão de acabar com as longas discussões que existiam acerca do inc. IV do
mesmo artigo. Dado que, para alguns doutrinadores, somente a liminar
concedida em mandado de segurança é que suspendia a exigibilidade do
crédito tributário.
O novo inciso evidencia o que já vinha sendo reclamado pelos juristas e
estava sendo reconhecido pela jurisprudência: as medidas liminares e a
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6/6
antecipação de tutela, concedidas em qualquer tipo de ação judicial, possuem o
condão de suspender a exigibilidade do crédito tributário.
1.6. Parcelamento
Para confirmar o entendimento dos doutrinadores citados nesse módulo,
sobre o parcelamento ser uma modalidade de moratória, devemos verificar que
o legislador não criou outra seção dentro do Capítulo III, mas, sim, incluiu o
parcelamento na Seção II, a qual se refere à moratória.
No art. 155-A, incluído pela Lei Complementar n. 104, de 10.01.2001,
houve mera especificação da referida modalidade de moratória, em que se
estipulou que o parcelamento será concedido na forma e condição
estabelecidas em lei específica. Salvo disposição de lei em contrário, o
parcelamento do crédito tributário não exclui a incidência de juros e multas.
O próprio § 2.º, do art. 155-A, do Código Tributário Nacional menciona
que se aplicam subsidiariamente ao parcelamento as disposições relativas à
moratória.
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MÓDULO XIV
DIREITO TRIBUTÁRIO
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DIREITO TRIBUTÁRIO
1. CAUSAS EXTINTIVAS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
O que se extingue é a própria obrigação tributária e não somente o
crédito tributário, que é um dos seus elementos (a obrigação tributária possui
três elementos: sujeito ativo, sujeito passivo e crédito tributário)– art. 113, §
1.º, parte final, do CTN. Essa regra, porém, não é absoluta: pode ocorrer a
extinção de um crédito sem a extinção da obrigação, desde que a causa
extintiva tenha afetado apenas a formalização do crédito.
As principais causas extintivas encontram-se enumeradas no art. 156 do
CTN:
• pagamento;
• compensação;
• transação;
• remissão;
• prescrição e decadência;
• a conversão de depósito em renda;
• o pagamento antecipado e a homologação do lançamento, nos termos
do disposto no art. 150 e seus §§ 1.º e 4.º;
• a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2.º do art.
164;
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2/6
• a decisão administrativa irreformável, assim entendida a defendida na
órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação
anulatória;
• a decisão judicial passada em julgado;
• a dação em pagamento de bens imóveis, na forma e condições
estabelecidas na lei.
O rol é exemplificativo, havendo mais três causas de extinção
enumeradas pela doutrina:
• confusão;
• desaparecimento, sem sucessor, do sujeito ativo do tributo;
• desaparecimento, sem sucessor, do sujeito passivo do tributo.
As causas extintivas têm o poder de libertar o contribuinte da relação de
sujeição que possui com a Fazenda Pública.
A obrigação tributária não permanece no tempo, não é eterna.
1.1. Pagamento
É o cumprimento do objeto da prestação tributária. É um fenômeno
jurídico e não só tributário. Pode ser considerado quanto:
• Ao tempo: apontado genericamente na lei e especificamente no ato
administrativo de lançamento. Se o pagamento do tributo for feito em
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3/6
prestações, o inadimplemento de qualquer uma delas acarretará o
vencimento antecipado das demais.
• Ao lugar: é o domicílio ou sede do contribuinte.
• Ao modo: os tributos são pagos em moeda ou equivalente (cheque,
títulos da dívida pública resgatáveis, selo ou papel selado ou
estampilha). Quando pago em cheque, dá-se ao contribuinte uma
quitação provisória, que se tornará definitiva após a devida
compensação.
1.2.1. Indébito tributário
Qualquer pagamento a maior tipifica um indébito tributário. O indébito
tributário deve ser restituído ao contribuinte. Isso ocorre por meio de ação de
repetição de indébito, que pode ser proposta até 5 (cinco) anos a contar do
recolhimento a mais (art. 168 do CTN).
O art. 169 do CTN trata da ação anulatória da decisão administrativa que
denegou o pedido de repetição, cujo prazo de prescrição é de 2 anos.
O art. 166 do CTN dispõe sobre a repetição nas hipóteses de tributos
indiretos: “A restituição de tributos que comportem, por sua natureza,
transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove
haver assumido referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro,
estar por esse expressamente autorizado a recebê-la.” Referido artigo é
declarado inconstitucional pela doutrina.
A Súmula n. 546 do STF esclarece que a repetição dos chamados
tributos indiretos só será possível quando não houver o repasse da carga
econômica do tributo para o consumidor final (contribuinte de fato) ou quando,
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4/6
tendo havido esse repasse, o contribuinte de direito estiver autorizado pelo
contribuinte de fato a ingressar com o pedido de restituição.
Exemplo de tributo indireto: ICMS – contribuinte de fato é o consumidor
final.
1.2. Remissão
Remissão significa perdão. Remição significa pagamento.
Remissão é o perdão legal do débito tributário, que pode ser total ou
parcial. Somente a lei pode perdoar o débito tributário (lei remissiva), não
podendo, a remissão, ser concedida por decretos, portarias ou qualquer outro
ato que não seja lei propriamente dita (princípio da legalidade e princípio da
indisponibilidade do interesse público). Somente lei específica da pessoa
política tributante pode conceder a remissão. (art. 150, § 6.º, da CF/88).
A remissão tanto como a moratória são medidas de política fiscal
(moratória é o adiamento da obrigação tributária).
1.3. Compensação
É o encontro de contas do Fisco e do contribuinte, sempre que forem
credor e devedor um do outro. Existem duas grandes modalidades de
compensação em matéria civil: a legal e a consensual. Em matéria tributária,
entretanto, somente é admitida a compensação legal.
Para que a compensação ocorra, é necessária a presença de três
requisitos:
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5/6
• As partes devem ser as mesmas (mesma Fazenda Pública, federal,
estadual ou municipal, e mesmo contribuinte). O contribuinte não
pode utilizar um crédito federal, por exemplo, para compensar um
crédito estadual.
• Os créditos já devem estar liquidados, ou seja, é necessário que se
saiba exatamente quanto há de ser pago.
• A existência de uma lei autorizando a medida: cada pessoa política
deve legislar a respeito. A União obedece à Lei n. 8.383/91; o seu art.
66 permite a compensação de tributos federais, indevidos ou
recolhidos a maior, com outros da mesma espécie. A Fazenda Pública
entende que tributo da mesma espécie significa o mesmo tributo (p.
ex.: IR somente poderá ser compensado por IR). A doutrina,
entretanto, entende que tributo pode ser compensado por tributo, taxa
por taxa e contribuição de melhoria por contribuição de melhoria. A
jurisprudência tem decidido em favor da doutrina.
1.4. Transação
Transação é um acordo celebrado, com base em lei, entre o Fisco e o
contribuinte, pelo qual a primitiva obrigação tributária desaparece, dando lugar
a uma ou mais novas obrigações tributárias. É causa extintiva da obrigação
tributária, muito rara.
Há quem admita que o parcelamento do débito tributário seria uma
modalidade de transação; entretanto, outros doutrinadores entendem que o
parcelamento é uma modalidade de moratória.
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6/6
Em resumo, a transação é um acordo celebrado com base em lei entre o
Fisco e o contribuinte, pelo qual a primitiva obrigação tributária desaparece,
fazendo nascer uma nova (ou várias) obrigação tributária.
.
1.5. Confusão (doutrina)
Ocorre quando o Fisco se torna, ao mesmo tempo, credor e devedor do
tributo. Por exemplo, no caso da herança vacante, os débitos que o espólio
possuía para com o Município desaparecem no caso de incorporação de
empresas pelo Poder Público.
Ocorrendo a confusão, o débito se extingue, não podendo renascer, se o
Poder Público alienar a propriedade a terceiros, objetivando cobrar crédito
anterior.
1.6. Desaparecimento sem Sucessor do Sujeito Passivo do Tributo
e do Sujeito Ativo (doutrina)
Não pode subsistir a relação jurídica tributária se uma das partes deixa de
existir, sem deixar sucessores. Exemplo: desaparecimento de Município em
razão de inundação da área onde se localizava (isso ocorreu no Nordeste, na
década de 60).
O desmembramento de Goiás e Tocantins não fez desaparecer os débitos
tributários, pois houve sucessão.
Exemplo de desaparecimento do sujeito passivo sem deixar sucessores:
contribuinte que morre sem deixar bens, apenas dívidas tributárias.
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MÓDULO XV
DIREITO TRIBUTÁRIO
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1/6
DIREITO TRIBUTÁRIO
Extinção do Crédito Tributário
1. DECADÊNCIA E PRESCRIÇÃO
1.1. Noções Gerais
Os arts. 173 e 150, § 4.º, ambos do Código Tributário Nacionaal,
dispõem sobre a decadência do direito de efetuar o lançamento.
O art. 174 do Código Tributário Nacional dispõe sobre a prescrição da
ação de cobrança do crédito tributário devidamente constituído pelo
lançamento.
Antes do lançamento, pode ocorrer a decadência; após o lançamento,
pode ocorrer a prescrição.
Ambos os institutos importam na extinção do crédito tributário (art. 156,
inc. V, do CTN).
Do disposto acima decorre, como conseqüência prática, que o
contribuinte que paga o débito prescrito não tem direito à repetição, pois o
direito à percepção do tributo persiste; ao contrário, se o contribuinte pagar
tributo lançado após o prazo decadencial, ele faz jus à repetição, pois o direito
já não mais existia.
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2/6
1.2. Decadência
A regra do art. 173 é aplicada para tributos que são lançados de ofício ou
por declaração. A regra do § 4.º do art. 150 é aplicada para tributos que são
lançados por homologação.
O art. 173 do Código Tributário Nacional estabelece que o direito do
fisco, de constituir o crédito tributário, se extingue após cinco anos, contados:
• do primeiro dia do ano seguinte àquele em que o lançamento poderia
ter sido efetuado;
• da data em que for anulado, por vício formal, o lançamento
anteriormente realizado;
• da data em que for tomada qualquer providência administrativa
conducente ao lançamento.
O parágrafo único do art. 173 estabelece que “o direito a que se refere
este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto,
contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário
pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória
indispensável ao lançamento”.
O Fisco tem cinco anos para constituir o crédito tributário.
A lei é quem aponta a data em que o lançamento será efetuado.
Exemplo: o IR é lançado no ano seguinte ao do fato imponível. O IR ano base
1996 deveria ser lançado em 1997. Se não foi lançado naquele ano, a Fazenda
tem até o dia 31.12.2002 para efetuar o lançamento (cinco anos contados de
1.1.1998).
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3/6
Anulado o primitivo lançamento por vício formal, pela Administração ou
pelo Judiciário, dessa data conta-se o prazo de 5 (cinco) anos.
Exemplo de providência administrativa conducente ao lançamento é a
notificação ao contribuinte para que preste as declarações necessárias ao
lançamento.
Observação: a contagem do prazo – da data em que for tomada qualquer
providência administrativa conducente ao lançamento – só vale se a
providência for tomada no mesmo ano em que ocorrer o fato imponível. Se for
tomada no ano seguinte, incide a regra da contagem do primeiro dia do ano
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, ou seja, o dies
a quo será 01.01 do ano seguinte (regra benéfica ao contribuinte).
Art. 150, § 4., do Código Tributário Nacional: lançamento por
homologação. O direito da Fazenda Pública de homologar ou corrigir o
autolançamento decai em 5 (cinco) anos, contados da data da ocorrência do
fato imponível.
Decorridos os 5 (cinco) anos, opera-se a homologação tácita, cujo efeito
é extinguir o crédito tributário. Porém, se comprovada a ocorrência de dolo,
fraude ou simulação (a prova compete à Fazenda Pública – norma tributário-
penal), o prazo decadencial se prolonga para 20 (vinte) anos (doutrina: prazo
máximo admitido em Direito).
1.3. Prescrição
1.3.1. Conceito
Prescrição é a perda da ação inerente ao direito e de toda a sua
capacidade defensiva, por seu não exercício durante certo lapso. A fluência do
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4/6
lapso prescricional, diferentemente do que ocorre com a decadência, pode ser
suspensa ou interrompida.
1.3.2. Requisitos para ocorrência da prescrição
• Existência de uma ação exercitável.
• Inércia do titular dessa ação.
• Prolongamento dessa inércia durante certo lapso.
• Ausência de qualquer ato ou fato a que a lei atribua o efeito de
impedir, suspender ou interromper a fluência prescricional.
Segundo o art. 174 do Código Tributário Nacional, a prescrição da ação
de cobrança do crédito tributário opera-se em 5 (cinco) anos, contados da data
de sua constituição definitiva.
A doutrina tem entendido que o dies a quo, para o cômputo do prazo
prescricional, é o do inadimplemento do contribuinte, pois é a partir dessa data
que a Fazenda Pública passa a ter ação exercitável, ou seja, passa a poder
executar o devedor .
1.3.3. Causas suspensivas da fluência do lapso prescricional (art.
151 do CTN e arts. 2.º, § 3.º , e 40 da Lei 6.830/80)
São causas suspensivas do crédito tributário aquelas hipóteses que
suspendem a exigibilidade do crédito tributário já definitivamente constituído
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5/6
(moratória, recurso administrativo, liminar ou antecipação de tutela, depósito
integral do montante tributário, parcelamento).
Para a execução da dívida tributária, deve o Fisco:
a) inscrever, no livro próprio, a dívida do contribuinte inadimplente (Lei
n. 6.830/80, art. 2.º, § 3.º);
b) extrair certidão de dívida ativa (título executivo extrajudicial);
c) ajuizar a execução fiscal, como ação judicial propriamente dita.
A partir da inscrição da dívida no livro próprio, suspende-se o prazo
prescricional por 180 dias (Lei n. 6.830/80, art. 2.º, § 3.º), concedendo-se o
prazo restante para a realização das operações “b” e “c”.
O art. 40 da Lei n. 6.830/80 estabelece que, quando a execução é
iniciada, mas o contribuinte não é encontrado para citação, ou é citado, mas
não tem bens para a execução, a prescrição fica suspensa até que se faça a
citação ou encontrem-se bens para serem penhorados.
Na verdade, esse dispositivo é inconstitucional, pois pode implicar na
imprescritibilidade da dívida tributária. Na Constituição Federal,
imprescritíveis são apenas os direitos da personalidade. Porém, esse
dispositivo ainda não foi declarado inconstitucional pela via concentrada,
apenas pela via difusa (incidenter tantun).
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6/6
1.3.4. Causas interruptivas do lapso prescricional (art. 174, par.
ún., do Código Tributário Nacional)
• Despacho do juiz que ordena a citação (Lei n. 6.830/80, art. 8.º, § 2.º)
– não mais se interrompe pela citação pessoal do devedor.
• Interrompe-se pelo protesto judicial: medida cautelar disciplinada no
CPC, arts. 867 a 873.
• Qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor. Exemplo: a
notificação judicial, a intimação judicial e a interpelação judicial.
• Qualquer ato inequívoco, ainda que extrajudicial, que importe em
reconhecimento do débito pelo devedor. Exemplo: carta que o
contribuinte escreve à autoridade administrativa pedindo prazo maior
para pagamento do tributoou parcelamento.
1.4. Decadência e Prescrição das Contribuições Sociais para a
Seguridade Social
A Lei n. 8.212/91, art. 45, estabelece que a decadência do direito de
lançar tais contribuições opera-se em 10 anos, contados das mesmas hipóteses
previstas no art. 183 do Código Tributário Nacional.
A prescrição da ação de cobrança dá-se, também, em 10 anos, conforme
o art. 146 da referida lei.
Alguns autores, fundados no art. 146, inc. III, “b”, da Constituição
Federal, sustentam a inconstitucionalidade desses dispositivos, pois, prescrição
e decadência devem ser reguladas em lei complementar. Porém, essa posição é
minoritária, pois, a lei complementar dispõe apenas sobre normas gerais.
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MÓDULO XVI
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DIREITO TRIBUTÁRIO
1. IMUNIDADES E ISENÇÕES TRIBUTÁRIAS
1.1. Distinção entre Incidência, Não-Incidência, Imunidade e
Isenção
Incidência: quando ocorre o fato imponível do tributo (fato gerador em
concreto).
Não-incidência: quando não ocorre nenhum fato ou quando ocorre um
fato tributariamente irrelevante (fato não imponível). Por vezes, porém, fatos
tributariamente irrelevantes podem tornar-se tributariamente relevantes,
bastando que o ente político o defina como fato imponível. Ex.: ter grande
fortuna – a União pode vir a criar o imposto sobre grandes fortunas, dado que a
CF/88 prevê sua competência legislativa para tanto.
Imunidade: hipótese de não-incidência tributária constitucionalmente
qualificada.
Isenção: hipótese de não-incidência tributária legalmente qualificada.
Os regimes jurídicos da imunidade e da isenção são diversos, embora o
efeito seja o mesmo, o não-pagamento de tributo.
Sustenta-se que as hipóteses de imunidade constituem cláusulas pétreas
(garantias individuais).
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1.2. Imunidades
São hipóteses de não-incidência tributária constitucionalmente
qualificada.
Desobedecer a uma situação de imunidade equivale a desobedecer a
Constituição.
Imunidade vem de imunitas, que significa guarda, proteção.
Os casos de imunidade só existem em relação a impostos – art. 150, inc.
VI, da Constituição Federal – (tributos não-vinculados). Não há imunidade a
taxas ou contribuições.
Aparente exceção (art. 5.º, inc. XXXIV, da CF/88): aparente porque o
termo taxa foi empregado em sentido leigo. É a todos assegurada,
independentemente do pagamento de taxas, a obtenção de certidões. Taxa,
neste caso, está com o sentido de emolumentos.
1.2.1. Principais hipóteses de imunidade
a) Imunidades genéricas
• Imunidade recíproca entre as pessoas políticas (decorrência do
princípio da igualdade) (art. 150, inc. VI, “a”): não há supremacia
entre pessoas políticas, pois o princípio da imunidade recíproca deriva
dos princípios federativos, da autonomia municipal, de autonomia
distrital.
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• Exceção: as pessoas políticas não são imunes a impostos quando
praticam atos empresariais. Ex.: cantina dentro de uma repartição
pública.Imunidade dos templos de qualquer culto, art. 150, inc. VI, “b”, da
Constituição Federal, desde que não sejam ofensivos à moral, aos bons
costumes ou à segurança nacional: cabe ao ente político provar que o culto
é imoral ou atentatório aos bons costumes ou segurança nacional. Há uma
tendência em favorecer os cultos e, nesse sentido, tem-se alcançado a loja
maçônica e os templos positivistas. Também são considerados imunes os
anexos do templo, ou seja, todas as coisas que viabilizam o culto (ex. casa
paroquial, abadia, seminário, convento etc.). Art. 150, § 4.º, da Constituição
Federal de 1988: a imunidade que alude a alínea “b” se limita às atividades
essenciais.
• Partidos políticos e suas fundações, os sindicatos de empregados e as
instituições assistenciais, obedecidos os requisitos apontados na Lei
(art. 150, inc. VI, “c”, da CF): essa lei é uma lei complementar (art.
146, inc. II, CF/88). O art. 14 do Código Tributário Nacional faz as
vezes do art. 146, inc. II, da Constituição Federal de 1988.
Requisitos (art. 14 do CTN):
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas
rendas, a qualquer título (Redação dada pela LC n. 104, de 10.1.2001);
II – aplicarem integralmente, no país, os seus recursos na manutenção
dos seus objetivos institucionais;
III – manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros
revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
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4/8
Os partidos políticos são pessoas jurídicas de direito privado. A
imunidade só pode ser concedida quando o partido político está regularmente
constituído (registro no TSE).
A central sindical é imune à tributação por meio de impostos; é a
somatória dos sindicatos de empregados de uma determinada área.
• O livro, o jornal e o periódico, bem como o papel destinado à sua
impressão (art. 150, inc. VI, “d”): a Constituição quis expressar a livre
manifestação de pensamento, da cultura etc. São imunes à tributação
por meio de impostos, tenha o conteúdo que tiver.
O papel que não se destina à impressão não está imune à tributação.
Os livros raros são imunes. O livro eletrônico (CD-ROM) é abrangido
pela imunidade.
Livros que não estão imunes: livro de ata, livro de bordo, livro de ouro,
livro-diário etc., porque não se destinam à difusão de pensamentos.
Essa imunidade é objetiva e não subjetiva, ou seja, refere-se apenas ao
objeto (livro, periódico ou papel de impressão).
• Art. 150, § 2.º, da Constituição Federal de 1988: são imunes a tributos
por meio de impostos as autarquias e as fundações públicas, pois
descendem diretamente das pessoas políticas.
• Art. 150, § 3.º, da Constituição Federal de 1988: não há imunidade
quanto às atividades econômicas regidas pelo Direito Privado:
- serviços públicos em que haja pagamento de taxa ou tarifa pelo
usuário;
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5/8
- desonera o promitente comprador de imóvel de autarquia do dever
de pagar ITBI.
b) Imunidades tributárias específicas
As imunidades tributárias específicas dizem respeito a um único
imposto.
• Art. 153, § 2.º, inc. II, da Constituição Federal de 1988: IR (revogado
pela EC n. 20/98).
Há entendimento doutrinário de que este artigo é cláusula pétrea e não
poderia ter sido revogado pela Emenda Constitucional. Há quem diga,
contudo, que este artigo ainda está em vigor.
São imunes de IR os proventos de aposentadoria recebidos por maiores
de 65 anos que não tenham outra fonte de rendimentos.
É dado à lei estabelecer limites para a fruição desse benefício (lei
complementar). Autoriza uma lei complementar a regulamentar o assunto.
Essa é uma norma constitucional de eficácia contida.
Irradiam efeitos totais. Apenas uma lei complementar poderá restringir-
lhe o conteúdo. Enquanto não vier a lei, aqueles com idade superior a 65 anos
não pagarão IR.
O governo fez inserir na Lei Ordinária n. 8.383/91 o art. 10, concedendo
a isenção aos aposentados que ganham até 5 (cinco) salários mínimos.
Inexistência de outras fontes de rendimento: outras fontes de trabalho.
• Art. 153, § 3.º, inc. III, da Constituição Federal 1988: IPI:
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6/8
São imunes ao IPI as exportações de produtos industrializados.
Todos aqueles que, de alguma maneira, contribuírem para a exportação
(peças dos produtos) são também favorecidos por essa imunidade tributária
específica. Para o Poder Público, contudo, apenas o exportador imediato é
imune ao pagamento do IPI.
• Art. 153, § 4.º, da Constituição Federal de 1988: ITR:
Estão imunes ao ITR os proprietários de pequenas glebas rurais, desde
que não tenham outro imóvel e dele extraíam a sua subsistência.
A Constituição Federal de 1988 remeteu à lei complementar a tarefa de
dizer o que é pequena gleba rural.
• Art. 155, § 2.º, inc. X, da Constituição Federal de 1988: ICMS – são
várias imunidades:
- as exportações de mercadorias que forem produtos industrializados,
exceto os semi-elaborados, definidos em lei complementar. A
imunidade alcança todos os atos preliminares para a fabricação do
produto;
- art. 155, § 2.º, inc. XII, “e”, da Constituição Federal de 1988: lei
complementar poderá isentar de ICMS exportações de mercadorias
que não forem produtos industrializados;
- LC n. 87/96 (Lei Kandir), art. 37, inc. I: isenta de ICMS quaisquer
outras exportações (produtos semi-elaborados ou primários). Essa lei fere a
autonomia dos Estados, pois prejudica a tributação dos mesmos;
- as operações interestaduais com energia elétrica e petróleo
(combustíveis líquidos e gasosos resultantes de petróleo). A Lei
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7/8
Kandir (art. 3.º, II) restringiu a imunidade a operações interestaduais
para fins de comercialização ou industrialização;
- operações com ouro, quando utilizado como ativo financeiro ou
instrumento cambial;
- art. 156, inc. II, in fine, da Constituição Federal de 1988: ITBI
(SISA): não incide sobre direitos reais de garantias incidentes sobre
imóveis (hipoteca e anticrese). Hipoteca é o direito real de garantia
incidente sobre o imóvel do devedor ou de terceiro, sem transmissão
de sua posse ao credor (art. 809 do CC). Anticrese é o direito real de
garantia incidente sobre o imóvel do devedor ou de terceiro, com
transmissão de sua posse ao credor para que este perceba e receba
seus frutos, imputando-os ao débito (art. 805 do CC);
- art. 156, § 2.º, inc. I, da Constituição Federal de 1988: ITBI – não
incide sobre transmissão de imóveis de empresas para a realização
de capital e sobre transmissão de imóveis decorrentes de
incorporação, cisão, fusão ou extinção de empresas. Este dispositivo
existe para facilitar a criação, transformação ou extinção de
empresas;
- art. 184, § 5.º, da Constituição Federal de 1988: são “isentas” de
impostos federais, estaduais e municipais as transferências de
imóveis desapropriados para fins de reforma agrária. Trata-se de
imunidade, não de isenção, pois, quando a não-incidência de
impostos é constitucionalmente qualificada, tem-se a imunidade;
- art. 195, § 7.º, da Constituição Federal de 1988: são “isentas” de
contribuições sociais para a seguridade social as entidades
beneficentes que observarem os requisitos apontados na lei.
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8/8
Essas contribuições, quando pagas pelo empregador, têm natureza de
imposto; quando pagas pelo empregado, têm natureza de taxa por prestação de
serviço.
Onde está escrito isentas, deve-se ler imunes.
Essa lei só pode ser complementar, pois, nos termos do art. 146, inc. II,
só a lei complementar pode regular restrições ao poder de tributar. Faz as
vezes dessa lei o art. 14 do Código Tributário Nacional, que prevê três
requisitos para que haja aquela imunidade.
A imunidade é só ao imposto, não às obrigações acessórias que devem
ser cumpridas (ex.: declaração de renda, no caso de instituição educacional
sem fins lucrativos). Assim dispõe o art. 9.º do Código Tributário Nacional.
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MÓDULO XVII
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1/6
DIREITO TRIBUTÁRIO
1. ISENÇÕES TRIBUTÁRIAS
Segundo o entendimento de Rubens Gomes de Souza, isenção é a
dispensa legal do pagamento do tributo, entendimento este compartilhado pela
doutrina clássica. Para outros autores, na isenção não há incidência, razão pela
qual estes definem isenção tributária como hipótese de não-incidência
legalmente qualificada.
O primeiro conceito sustenta que a obrigação tributária nasce, mas não é
exigível. O segundo conceito, que é o atual, ou seja, na isenção não há
incidência, sustenta que a obrigação nem mesmo chega a nascer. O que para a
doutrina clássica era isenção é, na verdade, remissão (causa extintiva da
obrigação tributária).
As isenções submetem-se ao princípio da legalidade; assim, só podem
ser concedidas por lei, lei lato sensu (lei ordinária, lei complementar, decreto
legislativo federal e decreto legislativo estadual ou distrital).
As isenções tributárias são normalmente concedidas por lei ordinária
proveniente da pessoa política competente para criar o tributo. De acordo com
Fernando Sains de Bujanda: “O poder de tributar e o poder de isentar são como
as duas faces da moeda”.
Decretos, em tese, não podem conceder isenções tributárias, embora
sejam usados na prática. Contra tais decretos é cabível ação popular. O Chefe
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2/6
do Executivo que baixar decretos isentivos comete crime de responsabilidade
(art. 85, inc. VII, da CF).
As isenções, quando concedidas por lei ordinária, podem alcançar as
taxas, os impostos e/ou contribuições de melhoria.
Medida provisória não pode conceder isenções, dado seu caráter precário
e a não previsão legal, assim como não pode instituir tributos, embora, na
prática, o Supremo Tribunal Federal aceite a criação de tributos por medida
provisória, desde que observados os demais princípios constitucionais
(anterioridade, igualdade etc.).
Lei complementar pode criar isenções para os tributos que foram
instituídos por lei complementar, tais como empréstimos compulsórios,
impostos residuais e contribuições do art. 195, § 4.º, da Constituição Federal.
1.1. Classificação das Isenções
As isenções classificam-se em:
� Isenções autonômicas: são as concedidas pela própria pessoa política
tributante, titular da competência de instituir e cobrar o referido
tributo; tais isenções são a regra.
� Isenções heterônomas: são as concedidas por pessoa política distinta
daquela que tributou. Na Constituição Federal, existem apenas duas
hipóteses de isenções heterônomas:
- art. 155, § 2.º, inc. XII, “e”, da CF: a União, por meio de lei
complementar, pode conceder isenções de ICMS sobre
exportações de mercadorias em geral. O art. 32, inc. I, da Lei
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3/6
Complementar n. 87/96, cuja inconstitucionalidade está sendo
questionada, isenta de ICMS todos os produtos ou mercadorias
destinadas a exportação (usurpação da competência tributária dos
estados, reduzindo suas fontes arrecadatórias);
- art. 156, § 3.º, inc. II, da CF: autoriza a União, por meio de lei
complementar, a conceder isenções de ISS sobre exportações de
serviços.
1.2. Isenções Tributárias por Tratado Internacional
O Brasil pode celebrar tratados sobre assunto tributário. Esses tratados
podem estipular isenções tributárias (para evitar a chamada bi-tributação
internacional).
Para o tratado internacional se transformar em Direito Interno e valer em
foro doméstico, é preciso que seja ratificado pelo Congresso Nacional por
meio de decreto legislativo. A rigor, a isenção não é concedida pelo tratado
internacional, mas sim pelo decreto legislativo que o ratifica.
P.: Pode o tratado internacional conceder isenção de tributo não federal ?
R.: Prevalece o entendimento de que é possível, pois, na verdade, não é a
União que está concedendo a isenção, mas sim o Estado brasileiro considerado
como um todo. Há entendimento, minoritário, em sentido contrário, como o do
Professor Roque Carrazza, com base no art. 151, inc. III, da Constituição
Federal (vedação das isenções heterônomas) – o que a União não pode fazer no
plano interno, não pode fazê-lo no âmbito internacional.
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4/6
1.3. Isenções Tributárias e o ICMS
As isenções tributárias podem ser concedidas por decreto legislativo
estadual ou distrital, no caso do Imposto de Circulação sobre Mercadorias e
Serviços (ICMS). As isenções de ICMS só podem ser concedidas por meio de
convênios interestaduais, firmados e ratificados por todos os estados e pelo
Distrito Federal.
Esses convênios deveriam ser celebrados pelo Poder Executivo
representado pelo Governador, ou um representante seu, e ratificados pelo
Poder Legislativo estadual (ou distrital). Em rigor, a isenção de ICMS não é
concedida pelo convênio estadual, mas sim pelo decreto legislativo que o
ratifica.
A Lei Complementar n. 24/75, art. 4.º, estabelece que os convênios
devem ser celebrados pelo Poder Executivo, representado pelo Secretário da
Fazenda, e devem ser ratificados pelo Poder Executivo, representado pelo
Governador, por meio de decreto. Esse decreto não é lei (é ato normativo
infralegal); portanto, fere o princípio constitucional.
1.4. Formas de Concessão das Isenções Tributárias
São as seguintes as formas de concessão das isenções tributárias:
� Com prazo certo (também chamadas transitórias): têm prazo
preestabelecido de vigência;
� Com prazo indeterminado: não têm prazo preestabelecido de
vigência.
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5/6
Ambas podem ser:
- de modo condicionado (também chamadas isenções com
encargo): para serem usufruídas dependem do preenchimento de
um requisito essencial por parte do contribuinte. São também
chamadas bilaterais ou onerosas;
- de modo incondicionado (também chamada isenções sem
encargo): não dependem do preenchimento de qualquer requisito
especial do contribuinte para concessão do benefício. São também
chamadas unilaterais ou gratuitas.
A lei que cria isenções transitórias condicionadas gera direito subjetivo
ao contribuinte. Portanto, mesmo revogada, o contribuinte continua titular do
direito conferido pela lei (direito adquirido – art. 5.º, inc. XXXVI, da CF).
As leis que revogam isenções devem obedecer ao princípio da
anterioridade.
Súmula n. 615 do Supremo Tribunal Federal: “O princípio constitucional
da anualidade (§ 29 do art. 153 da CF) não se aplica à revogação de isenção do
ICM”. Essa súmula não tem aplicação.
A lei que revoga uma isenção com prazo indeterminado deve obedecer
ao princípio da anterioridade, pois ela cria novo tributo.
As isenções são normalmente concedidas sem prazo e sem encargo.
Porém, também podem ser concedidas com prazo certo e de modo
condicionado. Ex.: os médicos que instalarem seus consultórios na periferia do
Município ficam isentos do Imposto sobre Serviços (ISS) por 10 anos.
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6/6
As Constituições de 1967 e 1969 autorizavam a União, por meio de lei
complementar, a conceder isenções de impostos estaduais ou municipais,
desde que houvesse relevante interesse nacional nesse sentido. Essas leis
complementares não foram recepcionadas pela Constituição Federal de 1988,
que só permite que a União conceda isenções de impostos estaduais e
municipais em duas espécies (ICMS e ISS de produtos ou serviços destinados
à exportação).
1.5. Isenção, Remissão e Anistia
A isenção não se confunde com a remissão nem com a anistia. Isenção é
uma hipótese de não incidência tributária legalmente qualificada. Remissão é o
perdão legal do débito tributário. Anistia é o perdão legal da multa decorrente
do ilícito fiscal.
A lei isentiva impede que o tributo nasça. A lei remissiva faz desaparecer
o tributo já nascido. A lei anistiante faz desaparecer o ilícito tributário.
A lei isentiva é lógica e cronologicamente anterior ao nascimento do
tributo. A lei remissiva é lógica e cronologicamente posterior ao nascimento
do tributo. A lei anistiante é lógica e cronologicamente posterior ao
cometimento da infração tributária.
A isenção é causa excludente do crédito tributário. A remissão é causa
extintiva do crédito tributário. A anistia é causa excludente da infração
tributária.
O Código Tributário Nacional, no art. 175, impropriamente, considera a
anistia causa excludente do crédito tributário.
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MÓDULO XVIII
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1/3
DIREITO TRIBUTÁRIO
1. EXECUÇÃO FISCAL (Lei n. 6.830/80)
É o meio jurídico que a Fazenda Pública tem a seu alcance para receber,
coativamente, débitos tributários vencidos e não pagos.
A relação que se estabelece entre fisco e contribuinte é de direito e não
de poder. Por isso a Fazenda Pública não pode fazer justiça pelas próprias
mãos. Daí valer-se do processo de execução.
Comete o crime de excesso de exação (art. 316, § 1.º, do CP), o agente
fiscal que emprega na cobrança tributária meio que a lei não autoriza.
A Fazenda Pública tem duas vias para a cobrança do tributo não pago:
• Amigável (cobrança administrativa).
• Judicial (ação de execução fiscal).
O processo de execução de natureza civil encontra-se unificado no CPC.
Na execução fiscal o título executivo é extrajudicial (certidão da dívida Ativa
da Fazenda Pública – CPC, art. 585, inc. VI). Essa certidão deve corresponder
aos créditos inscritos na forma da lei.
___________________________________________________________________________ MÓDULO XVIII
2/3
1.1 Função do Título da Execução Fiscal
• Materializar o crédito da Fazenda Pública.
• Materializar o dever do contribuinte de pagar a quantia líquida e certa
nele inserida.
O título (certidão da dívida ativa) forma-se de acordo com os arts. 2.º, da
Lei n. 6.830/80 e 201 do CTN.
Em razão do princípio da supremacia do interesse público, os atos da
Administração Pública gozam de auto-executoriedade.
A certidão da dívida ativa é um ato administrativo, mas não goza do
atributo da auto-executoriedade e possui como característica a executividade –
porque a certidão da dívida ativa é formada unilateralmente pela Fazenda
Pública.
A certidão da dívida ativa goza da presunção relativa de liquidez e
certeza (art. 3.º e par. ún. da Lei n. 6.830/80).
1.2. Processo de Execução Fiscal
A petição inicial deve ser instruída com a certidão da dívida ativa da
Fazenda Pública, validamente extraída de acordo com o art. 2.º da Lei n.
6.830/80.
Ao despachar a inicial, o Juiz ordena a citação do devedor, a penhora ou
arresto, o registro da penhora (ou arresto) e a avaliação desses bens. Esse
despacho de citação interrompe o prazo de prescrição.
___________________________________________________________________________ MÓDULO XVIII
3/3
O executado é citado para pagar ou nomear bens à penhora em 5 (cinco)
dias. Transcorrido esse prazo in albis, o oficial de justiça arrestará bens, tantos
quantos bastem, para saldar o débito.
Da intimação da penhora, corre o prazo de 30 (trinta) dias para oposição
dos embargos (único meio de defesa válido de que se pode valer o executado).
Neles, todas as matérias de defesa são argüíveis.
Se os embargos não forem opostos ou, sendo opostos, forem rejeitados,
os bens penhorados serão avaliados, seguindo-se sua alienação em hasta
pública, que observará sempre o rito do leilão (ainda que os bens sejam
imóveis). Alienados os bens, a Fazenda Pública será paga em moeda corrente.
Se o valor apurado não for suficiente para o pagamento da dívida, haverá outra
penhora sem nova oportunidade de oposição de embargos à execução.
Para oposição dos embargos, é necessária a garantia do juízo. Se
procedentes, somente nessa hipótese, cabe reexame necessário. A apelação é
possível, tanto para procedência quanto improcedência, tendo a Fazenda prazo
contado em dobro (art. 188 do CPC).
Se o valor da execução não superar 50 ORTNs, não se impõe o reexame
necessário, tampouco se permite a apelação, o recurso possível é o de
embargos infringentes, previsto na Lei n. 6.830/80, art. 34 – diversamente do
procedimento do CPC, é endereçado ao próprio juiz sentenciante, no prazo de
10 dias.
Os embargos de declaração e o recurso extraordinário são sempre
viáveis. Não se admite recurso especial da decisão proferida nos embargos
infringentes (da Lei de Execução Fiscal), pois a decisão não é prolatada por
tribunal (art. 105, inc. III, “a” , da CF).
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MÓDULO XIX
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1/3
DIREITO TRIBUTÁRIO
1. GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
A matéria sobre as garantias e os privilégios do crédito tributário
encontra-se regulada pelos arts. 183 a 192 do Código Tributário Nacional.
1.1. Garantias do Crédito Tributário
O art. 183 do Código Tributário Nacional estatui que a lei de cada tributo
poderá atribuir aos créditos tributários outras garantias, além das enumeradas
no próprio Código Tributário Nacional.
Respondem pelo pagamento do crédito tributário todos os bens do sujeito
passivo, incluindo-se aqueles sobre os quais pesem ônus reais e aqueles
sujeitos à cláusula de inalienabilidade e impenhorabilidade, irrelevante a data
da constituição do ônus ou da cláusula, ressalvados, menciona o Código
Tributário Nacional “... os bens e rendas que a lei declare absolutamente
impenhoráveis” (art. 184).
A alienação ou oneração de bens ou rendas do sujeito passivo em débito
com a Fazenda Pública, por crédito tributário regularmente inscrito como
dívida ativa em fase de execução, presume-se fraudulenta. Essa presunção não
se forma quando o sujeito passivo reserva, antes da alienação ou oneração,
bens ou rendas suficientes ao total do pagamento da dívida em fase de
execução (art. 185).
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2/3
1.2. Preferências do Crédito Tributário
O Código Tributário Nacional, em seu art. 186, detalha a preferência do
crédito tributário por qualquer outro, seja qual for a natureza ou o tempo da
constituição, salvo os créditos decorrentes da legislação do trabalho.
1.2.1. Cobrança judicial do crédito tributário
O crédito tributário não se sujeita a concurso de credores, nem à
habilitação em falência, mas há concurso de preferências, quando mais de uma
pessoa jurídica de direito público se apresentar como credora:
• União;
• Estados, Distrito Federal e Territórios Federais, em conjunto e por
rateio em proporção ao montante dos créditos;
• Municípios, também em conjunto e pro rata.
1.2.2. Falência, concordata, inventário e arrolamento
Nos casos de falência, os créditos tributários são considerados encargos
da massa falida, pagáveis preferencialmente a quaisquer outros. Essa
preferência se manifesta não só quanto aos créditos tributários vencidos, mas
também aos vincendos, exigíveis no curso da falência. Aplica-se a mesma
regra aos processos de concordata, de inventário ou arrolamento, bem como
aos processos de liquidação judicial ou voluntária, de sociedades comerciais.
Posição diversa defende Aliomar Baleeiro, entendendo que os créditos
___________________________________________________________________________ MÓDULO XIX
3/3
oriundos da legislação do trabalho têm preferência mesmo diante do disposto
no art. 188 do Código Tributário Nacional – o Superior Tribunal de Justiça
perfilha tal posicionamento.
Não será concedida concordata, nem declarada a extinção das obrigações
do falido, bem como não será proferida sentença de julgamento de partilha ou
adjudicação, sem que o interessado faça prova da quitação de todos os tributos
devidos.
1.2.3. Concorrência pública
Nas concorrências públicas e na celebração de contratos, o proponente
ou contratante deverá fazer prova da quitação de todos os tributos devidos à
Fazenda Pública interessada, podendo a lei estabelecer exceções a tal regra.
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MÓDULO XX
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1/4
DIREITO TRIBUTÁRIO
1. REPARTIÇÃO DAS RECEITAS TRIBUTÁRIAS
As receitas tributárias, arrecadadas pelo ente responsável, nem sempre
lhe pertencem com exclusividade. A Constituição Federal prevê, nos arts. 157
a 162, a distribuição dessas receitas. Em breve síntese, a distribuição é a
seguinte:
• art. 157 – receitas que pertencem aos Estados e ao Distrito Federal;
• art. 158 – receitas que pertencem aos Municípios;
• art. 159 , incs. I e II – distribuição do Imposto de Renda (IR) e do
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);
• art. 160 – vedação à retenção ou restituição dos recursos;
• parágrafo único – exceção;
• art. 161 competência da lei complementar;
• art. 162 – divulgação da arrecadação.
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2/4
1.1. Participação Direta
a) Pertencem aos Estados e ao Distrito Federal
• O produto da arrecadação do IR, incidente na fonte, sobre
rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas
fundações que instituírem e mantiverem (art. 157, inc. I, da CF).
• 20% do produto de arrecadação do imposto que a União instituir, no
exercício de sua competência residual (art. 157, inc. II, da CF).
• 30% do IOF sobre operações com ouro, nos termos do art. 153, § 5.º,
inc. I, da Constituição Federal.
b) Pertencem aos Municípios
• O produto da arrecadação do IR incidente na fonte, sobre
rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas
fundações que instituírem e mantiverem (art. 158, inc. I, da CF).
• 50% do valor arrecadado do Imposto Territorial Rural (ITR),
relativamente aos imóveis nele situados (art. 158, inc. II, da CF).
• 50% do Imposto de Propriedade de Veículos Automotores (IPVA),
relativamente aos veículos licenciados em seus territórios (art. 158,
inc. III, da CF).
• 25% do ICMS arrecadado, creditado (valor agregado), da seguinte
maneira: ¾, no mínimo, proporcionalmente ao valor adicionado nas
___________________________________________________________________________ MÓDULO XX
3/4
operações realizadas em seus territórios, até ¼, na forma em que
dispuser a lei (art. 158, inc. IV, e par. ún., da CF).
• 70% do IOF sobre o ouro, nos termos do art. 153, § 5.o, inc. II, da
Constituição Federal.
1.2. Participação Indireta dos Estados, Distrito Federal e
Municípios
Conforme dispõe o art. 159, inc. I, da Constituição Federal, o Fundo de
Participação dos Estados (FPE) recebe 21,5% sobre a arrecadação do IR e IPI,
sendo que, para esse cálculo, exclui-se a parcela da participação direta (art.
159, § 1.º, da CF).
O Fundo de Participação dos Municípios (FPM) recebe 22,5% sobre a
arrecadação do IR e IPI, excluindo-se a parcela da participação direta.
Os programas de financiamento do setor produtivo das regiões Norte,
Nordeste e Centro-Oeste recebem 3% do IR e do IPI, excluindo-se a parcela da
participação direta. A Lei n. 7.827/89 instituiu o Fundo de Financiamento do
Norte (FNO), o FNE e o FCO.
O art. 159, inc. II, da Constituição Federal estabelece que a União
entregará 10% do produto da arrecadação do IPI aos Estados e ao Distrito
Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas exportações de produtos
industrializados, sendo que nenhuma atividade poderá receber mais do que
20% do valor total (§ 2.º).
Desse valor, os Estados devem entregar aos municípios 25% do que
receberem, observando-se os critérios estabelecidos no art. 158, par. ún., incs. I
e II.
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1.3. Vedação da Retenção dos Recursos
O art. 160 da Constituição Federal prevê a proibição da retenção, ou
qualquer restrição à entrega ou ao emprego dos recursos atribuídos aos
Estados, Distrito Federal e aos Municípios, nesses recursos compreendidos
adicionais e acréscimos relativos a impostos.
O parágrafo único ressalva a possibilidade de a União e os Estados
condicionarem a entrega dos recursos ao pagamento dos seus créditos,
inclusive de suas autarquias, bem como ao cumprimento do disposto no artigo
198, § 2.º, incs. II e III (aplicação e ações e serviços de saúde).
A falta de entrega permite o pedido de intervenção, conforme art. 10 da
Lei Complementar n. 63/90.
1.4. Observações Finais
As diversas questões acerca da repartição das receitas tributárias ficam
sob a competência de lei complementar, nos termos do art. 161 da Constituição
Federal.
O art. 162 da Constituição Federal prevê o dever dos entes públicos de
divulgar valores, repasses e quantias recebidas, até o último dia do mês
subseqüente ao da arrecadação.
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CURSO DO PROF. DAMÁSIO A DISTÂNCIA
MÓDULO XXI
DIREITO TRIBUTÁRIOImpostos Federais
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DIREITO TRIBUTÁRIO
Impostos Federais
1. IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO (II)
O Imposto de Importação (II), também chamado tarifa aduaneira, está
disciplinado nos artigos 153, inc. I, § 1.º, da Constituição Federal, 19 e 22 do
Código Tributário Nacional e no Dec.-lei n. 37, de 18.11.1966.
1.1. Competência
O Imposto de Importação é de competência da União Federal, estando
diretamente ligado às relações do Brasil com outros países, razão pela qual é
desejável a uniformidade do tratamento tributário, projetando-se, no cenário
internacional, a personalidade jurídica e política da Federação como um todo, e
não de cada Estado-membro.
1.2. Contribuinte
O contribuinte do Imposto de Importação é o importador ou quem a ele a
lei equiparar (art. 22, inc. I, do CTN). É considerado importador qualquer
pessoa, jurídica ou natural, regularmente estabelecida ou não, sendo suficiente
a introdução da mercadoria no território nacional com intenção de que aqui
permaneça de forma definitiva.
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2/12
Também será considerado contribuinte do Imposto de Importação o
arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, em leilão realizado pela
Alfândega, que poderá lançá-lo por homologação, uma vez que o contribuinte
efetue o pagamento do tributo antes da ocorrência da fiscalização, conforme
exige a lei.
1.3. Função
O Imposto de Importação é instrumento relevante da política econômica,
atuando na proteção à indústria brasileira, pois permite a essa competir no
mercado interno em condições de igualdade ou de vantagem com produtos do
exterior, aspecto que sobrepõe sua relevância como fonte de arrecadação para
o Tesouro. Predomina, portanto, sua função extrafiscal.
1.4. Fato Gerador
De acordo com o art. 19 do Código Tributário Nacional, o fato gerador
do Imposto de Importação é a entrada de produto estrangeiro no território
nacional.
A mercadoria nacional ou nacionalizada exportada, que retorna ao País
(a exemplo de peças que são exportadas e posteriormente importadas
novamente ao Brasil), será considerada, para fins de incidência do imposto,
como estrangeira, estando, portanto, sujeita ao Imposto de Importação, exceto
quando ocorrer uma das hipóteses do art. 1.º, § 1.º, do Dec.-lei n. 37/66,
alterado pelo Dec.-lei n.2.472/88, ou seja:
• enviada em consignação e não for vendida no prazo autorizado;
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3/12
• devolvida por motivo de reparo técnico, para conserto ou
substituição;
• devolvida por motivo de modificação na sistemática de importação
por parte do País importador;
• devolvida por motivo de guerra, calamidade pública ou outros fatores
alheios à vontade do exportador.
Tal fato gerador ocorre na data da entrada dos produtos estrangeiros no
território nacional. Se houver alteração da alíquota no período de tempo entre a
obtenção de guia de importação e o desembaraço aduaneiro ou efetivo
desembarque, caberá solucionar a questão de qual a alíquota aplicável, se a
maior, ou a menor. Ocorrendo a redução de alíquota, é justo que o imposto seja
pago com base na alíquota menor. Ocorrendo aumento, devem ser respeitadas
as situações jurídicas já constituídas.
Não basta a entrada física, já que, para a incidência do imposto de
importação, os produtos devem ser destinados ao Brasil.
1.5. Base de Cálculo
Estabelece o art. 20 do Código Tributário Nacional que a base de cálculo
do imposto de importação será:
• expressa na unidade de medida adotada pela lei tributária, quando se
trata de alíquota específica;
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• o preço normal de venda que o produto, ou seu similar, alcançaria, ao
tempo de importação, em condições de livre concorrência, para
entrega no lugar de entrada no País;
• o preço de arrematação, no caso de produto levado a leilão, por
motivo de apreensão ou abandono.
Aplicam-se dois tipos de alíquotas: a específica e a ad valorem.
1.6. Considerações Especiais
O referido imposto não está sujeito ao princípio da anterioridade da lei
porque nele há a predominância de sua função extrafiscal, podendo sofrer
aumento durante o mesmo exercício financeiro. Além disso, o mencionado
tributo também é considerado como uma exceção ao princípio da legalidade,
pois a Constituição Federal/88, em seu art. 153, § 1.º, autoriza a alteração de
suas alíquotas (somente), dentro dos parâmetros legais, por intermédio de um
decreto do Poder Executivo.
Caberá a restituição do Imposto de Importação sempre que esse for pago
em excesso, por motivo de erro de cálculo ou erro de aplicação da alíquota, ou
se houver dano, extravio ou perda do produto.
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2. IMPOSTO DE EXPORTAÇÃO (IE)
O Imposto de Exportação (IE) está disciplinado no artigo 153, inc. II, da
Constituição Federal e nos arts. 23 a 28 do Código Tributário Nacional.
2.1. Competência
De acordo com o art. 153, inc. II, da Constituição Federal, compete à
União instituir e cobrar impostos sobre “exportação, para o exterior, de
produtos nacionais ou nacionalizados”.
2.2. Função
O Imposto de Exportação tem função predominantemente extrafiscal;
portanto, a ele não se emprega o princípio da anterioridade (art. 150, § 1.º, da
CF), e o princípio da legalidade se mostra atingido pelo artigo 153, § 1.º, da
Constituição Federal. Tal fato se dá por ser o Imposto de Exportação
instrumento da política econômica, fonte de recursos financeiros para o
Estado.
Estabelece o art. 28 do Código Tributário Nacional que “a receita líquida
do imposto destina-se à formação de reservas monetárias na forma da lei”, em
face de o Imposto de Exportação ter função ligada à política econômica
relacionada com o comércio internacional.
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2.3. Fato Gerador
O fato gerador do Imposto de Exportação é a saída, do território
nacional, de produto nacional ou nacionalizado, indicado em lista aprovada
pelo Poder Executivo ( art. 23 do CTN e art. 1.º, § 3.º, do Dec.-lei n. 1.578/77).
Considera-se ocorrido o fato gerador no momento da expedição da guia
de exportação ou de documento equivalente.
2.4. Alíquotas
Existem duas espécies de alíquotas no imposto de exportação:
• Alíquota específica: expressa por uma quantia determinada, em
função da unidade de quantificação dos bens exportados. Assim, diz-
se que o imposto corresponderá a tantos reais por cada metro, ou
quilometro, ou outra unidade qualquer de medida do produto.
• Alíquota ad valorem: indicada em porcentagem a ser calculada sobre
o valor do bem.
O Imposto de Exportação é exceção ao princípio da legalidade estrita,
conforme estabelece o art. 26 do Código Tributário Nacional, autorizando o
Poder Executivo, por meio de decreto e nos limites fixados em lei, a alterar as
alíquotas do imposto, a fim de ajustá-lo aos objetivos da política cambial e do
comércio exterior.
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2.5. Base de Cálculo
Conforme estabelece o art. 24 do Código Tributário Nacional, é base de
cálculo do Imposto de Exportação:
• a unidade de medida adotada pela lei, quando se trata de produto
sujeito a alíquota específica;
• o preço normal que o produto alcançaria, ao tempo da exportação,
quando se tratar de produto sujeito a alíquota ad valorem.
Ao Conselho Monetário Nacional compete a expedição de normas
sobre a determinação de base de cálculo do imposto e a fixação dos critérios
específicos. Compete-lhe também estabelecer pauta de valor mínimo, para os
casos nos quais o preço do produto for de difícil apuração, ou suscetível de
oscilações bruscas no mercado internacional.
2.6. Contribuinte
Segundo o art. 27 do Código Tributário Nacional contribuinte desse
imposto é o exportador ou quem a lei a ele equiparar.
Exportador, por sua vez, é aquele que remete a mercadoria, a qualquer
título, para o exterior, ou a leva consigo, não sendo necessário que seja
empresário, já que a exportação, como fato gerador do imposto em causa, pode
ser eventual e sem intuito de lucro. Porém, de um modo geral, exportador é um
empresário que habitualmente realiza as operações de exportação profissional.
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2.7. Lançamento
O lançamento do Imposto de Exportação é feito, geralmente, mediante
declaração prestada pelo exportador. A autoridade da Administração Tributária
poderá recusar qualquer dos elementos dessa declaração.
2.8. Considerações Especiais
A utilização do Imposto de Exportação é eventual, ficando sua
incidência sob dependência de certas situações ocasionais, ligadas à conjuntura
econômica.
3. IMPOSTO SOBRE A RENDA (IR) E PROVENTOS DE QUALQUER
NATUREZA
O Imposto sobre a Renda (IR) e proventos de qualquer natureza está
disposto no artigo 153, inc. III, da Constituição Federal, e nos arts. 43 a 45 do
Código Tributário Nacional.
A competência para criar o imposto é da União e, de acordo com o § 2.º
do artigo 153 da Constituição Federal, esse tributo será exigido conforme os
critérios de generalidade, universalidade e progressividade. Em outras
palavras, a legislação e os atos do Executivo referentes ao tema devem cuidar
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para que o tributo seja cobrado sem distinções subjetivas. Cumprindo também
o princípio constitucional da igualdade, o mencionado imposto deverá,
obrigatoriamente, possuir alíquotas progressivas.
3.1. Fato Gerador
O Código Tributário Nacional estatui, em seu artigo 43, que o fato
gerador do Imposto de Renda vem a ser a disponibilidade econômica
(recebimento efetivo de acréscimo pecuniário) ou jurídica (registro contábil de
crédito de valor a favor do contribuinte) de:
I – renda – fruto do trabalho, do capital, ou da combinação de ambos;
II – proventos de qualquer natureza (acréscimo patrimoniais não
abrangidos no conceito acima).
“§ 2.º Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a
lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade,
para fins de incidência do imposto referido neste artigo.”
Dessa forma, o Código Tributário Nacional acabou por incluir quaisquer
tipos de aumento do patrimônio da pessoa física ou jurídica como fato gerador
do Imposto de Renda. É justamente esse incremento que constituirá a base de
cálculo do imposto.
3.2. Base de Cálculo
A base de cálculo poderá ser apurada de três formas (art. 44 do CTN)
sobre o lucro:
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• Real: para pessoas físicas, determinando-se pelo somatório de todos
os rendimentos anuais (salários, aplicações financeiras, ganhos na
alienação de bens etc.). Para pessoas jurídicas, o regime de apuração
pode ser traduzido como o lucro contábil (receitas – descontadas as
despesas do exercício), ajustado por adições, exclusões ou
compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária (art.
6.º do Dec.-lei n. 1.598/77).
• Arbitrado: se não houver meios de apuração do lucro real, por
ausência de escritura comercial e fiscal, ou por recusa na
apresentação de livros e documentos, a autoridade fazendária poderá
estipular (de acordo com critérios razoáveis, por exemplo, a média
histórica do lucro da empresa) o lucro a ser tributado. Trata-se, pois,
de medida que visa proteger o Fisco e evitar fraudes.
• Presumido: utilizada pelas firmas individuais e pessoas jurídicas cuja
renda anual não ultrapasse os lindes legais. Distingue-se do lucro real
por não haver a tributação sobre o efetivo acréscimo patrimonial, mas
sim sobre um lucro presumido.
3.3. Recolhimentos
Apesar de ser tributo de apuração anual (podendo ser também trimestral
para empresas), tanto pessoas físicas como jurídicas estão obrigadas a fazer
antecipações mensais. Para pessoas físicas, aplica-se a tabela progressiva da
Lei n. 9.250/95, alterada pela Lei n. 9.532/97.
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Base de Cálculo
(R$)
Alíquota
(%)
Parcela a Deduzir
900,00 0 0
1.800,00 15 R$ 135,00
Acima de 1.800,00 27,5 R$ 360,00
Para pessoas jurídicas, a alíquota do imposto de renda é de 15%. Se a
base de cálculo mensal exceder R$ 20.000,00, há a incidência de adicional de
10% sobre a diferença, nos termos da Lei n. 9.718/98. Em ambos os casos,
portanto, nota-se cumprida a progressividade requerida pela Constituição
Federal.
No fim do exercício fiscal, a tabela para pessoas físicas é:
Base de Cálculo
(R$)
Alíquota
(%)
Parcela a Deduzir
10.800,00 0 0
21.600,00 15 R$ 1.620,00
Acima de 21.600,00 27,5 R$ 360,00
Para pessoas jurídicas optantes pelo regime anual, a alíquota é de 15%,
mais adicional de 10% sobre o que exceder a R$ 240.000,00.
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Na Declaração de Ajuste, havendo saldo devedor (total das antecipações
é inferior ao devido), deverá ocorrer recolhimento suplementar. Se, por
situação inversa, o saldo for credor, a pessoa física receberá a restituição
corrigida pela taxa Selic e a pessoa jurídica poderá contabilmente compensar o
crédito que possui nas antecipações do exercício seguinte, também com
atualização da Selic.
3.4. Lançamento
O lançamento do Imposto sobre a Renda decorre da declaração que o
contribuinte fornece ao Fisco sobre o fato gerador do tributo.
Em face dessa determinação, pergunta-se: haveria lançamento por
declaração ( art. 147 do CTN) ou por homologação ( art. 150 do CTN)?
Resposta: Essa questão é controversa na doutrina e na jurisprudência,
porquanto influi no termo inicial da contagem do prazo decadencial. Pode-se
afirmar, no entanto, que a corrente mais forte manifesta-se a favor do art. 150
do Código Tributário Nacional (lançamento por homologação).
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DIREITO TRIBUTÁRIO Impostos Federais
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DIREITO TRIBUTÁRIO
Impostos Federais
1. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
O Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) está previsto no artigo
153, inciso IV, da Constituição Federal, e nos artigos 46 a 51 do Código
Tributário Nacional.
1.1. Competência
O Imposto sobre Produtos Industrializados é de competência exclusiva
da União.
1.2. Conceito
Considera-se produto industrializado o produto que tenha sido
modificado para o consumo (artigo 46, par. ún., do CTN). A industrialização
consiste em transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento ou
renovação.
• Transformação: é a operação, exercida sobre a matéria-prima ou
produto intermediário, que importe obtenção de um novo produto.
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• Beneficiamento: é a operação de modificação, aperfeiçoamento,
alteração de funcionamento ou aparência do produto; exemplo:
usinagem de peças.
• Montagem: é a operação que reúne produtos, peças ou partes que
resultam em um novo produto; exemplo: automóveis.
• Acondicionamento ou reacondicionamento: é a operação que altera a
apresentação do produto pela colocação de embalagem, ainda que em
substituição da original, salvo quando essa embalagem se destine ao
transporte da mercadoria; exemplo: engarrafamento de bebida.
• Renovação ou recondicionamento: é a operação exercida sobre o
produto usado, deteriorado ou inutilizado, e que o renova ou o
restaura para utilização; exemplo: retífica de motores.
1.3. Fato Gerador
O fato gerador do Imposto sobre Produtos Industrializados caracteriza-se
pelo:
• Desembaraço aduaneiro do produto estrangeiro. Havendo perda do
produto antes do desembaraço, o fato gerador não se caracterizará.
• Saída do produto industrializado do estabelecimento do importador, do
industrial, do comerciante ou do arrematante.
• Arrematação dos produtos importados apreendidos, abandonados e
levados à leilão (artigo 46, inciso III, do CTN).
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1.4. Princípio da Seletividade
O Imposto sobre Produtos Industrializados deve possuir uma alíquota
maior ou menor, conforme a essencialidade do produto. O produto de primeira
necessidade deve ter baixa tributação e o produto menos essencial deve receber
tributação mais elevada.
1.5. Princípio da Não-cumulatividade
O Imposto sobre Produtos Industrializados, pago numa operação, deve
ser deduzido do Imposto sobre Produtos Industrializados, a ser pago na
operação seguinte, ou na passagem da mercadoria de uma empresa para a
outra.
Na contabilidade, o Imposto sobre Produtos Industrializados que foi
pago anteriormente, pelos fornecedores, figura como crédito. E o Imposto
sobre Produtos Industrializados que foi pago na saída do produto final figura
como débito. Haverá imposto a ser recolhido no período, quando o débito for
maior que os créditos.
1.6. Princípio da Anterioridade
O Imposto sobre Produtos Industrializados é uma exceção ao princípio
da anterioridade (artigo 150, § 1.º, da CF), ou seja, a lei que institui ou
aumenta o referido imposto pode ser exigida imediatamente após sua
publicação.
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1.7. Princípio da Legalidade
O Imposto sobre Produtos Industrializados também é uma exceção ao
princípio da legalidade, pois é permitido à União aumentar ou reduzir sua
alíquota por meio de decreto do Executivo, nos limites fixados em lei (artigo
153, § 1.º, da CF).
Cumpre ainda observar que, em razão de terem predominante função
extrafiscal, também podem ter suas alíquotas alteradas por decreto os seguintes
impostos da União: Imposto sobre Importação; Imposto sobre Exportação e o
Imposto sobre Operações financeiras.
Em síntese, o Imposto sobre Produtos Industrializados não fere os
princípios da anterioridade e da legalidade, pois esse é um imposto ordenatório
da economia do País, porque dotado de extrafiscalidade.
1.8. Não-incidência na Exportação
Não incide Imposto sobre Produtos Industrializados nos produtos
destinados ao exterior (artigo 153, § 3.º, inciso III, da CF). Tecnicamente,
trata-se de imunidade, uma vez que tal dispensa é concedida pela própria
Constituição Federal.
1.9. Base de Cálculo
A base de cálculo do Imposto sobre Produtos Industrializados pode ser: o
valor do produto importado mais o imposto de importação e os encargos
aduneiros e cambiais; o valor da saída do estabelecimento importador; o valor
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do produto industrializado; o valor da mercadoria ou de mercadoria similar,
quando tratar-se de produto nacional; o valor da arrematação em leilão.
1.10. Alíquota
A alíquota consta em uma tabela própria e pode ser estabelecida por
decreto do Poder Executivo, conforme acima explicitado.
2. IMPOSTO SOBRE MOVIMENTAÇÕES FINANCEIRAS (IOF)
2.1. Competência e função Tributárias
Nos termos da Constituição Federal, do Código Tributário Nacional, da
Lei n. 5.143/66 e do Decreto-lei n. 1.783/80, o imposto é de competência da
União, e seus recursos destinam-se à formação de reservas monetárias,
aplicáveis em conformidade com a legislação específica.
2.2. Delegação de Competência
Atualmente, conforme disposto no artigo 3.º do Decreto-lei n. 2.471, de
1.9.1988, ratificado pelo artigo 48 do Decreto-lei n. 2.219/97, é da Secretaria
da Receita Federal a competência para administrar o tributo – incluindo as
atividades de arrecadação, tributação, fiscalização e de orientação às
instituições responsáveis por sua cobrança e recolhimento – e para aplicar as
penalidades cabíveis.
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2.3. Espécies do Imposto sobre movimentações financeiras
2.3.1. Imposto sobre operações de crédito
a) Imposto sobre operações de crédito realizadas por instituições
financeiras
Entende-se por operação de crédito o empréstimo de recursos
financeiros, assim considerado o fato econômico da cessão de dinheiro,
geralmente a título oneroso, restituível a prazo certo.
São modalidades do imposto sobre operações de crédito, realizado por
instituições financeiras; os empréstimos financeiros e títulos descontados.
O fato gerador é a entrega do montante ou do valor que constitua o
objeto da obrigação, ou a sua colocação à disposição do interessado.
A base de cálculo é o montante da obrigação, compreendendo o crédito
principal e os juros.
Os contribuintes são as pessoas físicas ou jurídicas, tomadoras de
crédito.
As instituições financeiras são responsáveis pela cobrança e pelo seu
recolhimento ao Tesouro Nacional.
b) Imposto sobre operações de crédito realizadas por empresas de
"factoring"
A atividade dessas empresas consiste, basicamente, na prestação
cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica,
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gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a
receber, compra de direitos creditórios, resultantes de vendas mercantis a prazo
ou de prestação de serviços ( artigo 15, § 1.º, inciso III, da Lei n. 9.249/95).
O fato gerador é a entrega – ou colocação à disposição do alienante – do
montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação.
Os contribuintes são as pessoas jurídicas ou físicas que alienarem, à
empresa de factoring, os direitos creditórios resultantes de vendas a prazo.
Responsáveis, pela cobrança e pelo recolhimento ao Tesouro Nacional,
são as empresas de factoring adquirentes dos direitos creditórios.
2.3.2. Imposto sobre operações de câmbio
Entende-se por operação de câmbio, a troca da moeda de um País pela
moeda de outro (compra, venda e arbitragens de valor).
O fato gerador é a entrega – ou colocação à disposição do interessado –
de moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente.
A base de cálculo é o respectivo montante em moeda nacional, recebido
e entregue, ou posto à disposição.
Os contribuintes são os compradores e vendedores.
Os responsáveis pela cobrança e pelo recolhimento ao Tesouro Nacional,
são as empresas autorizadas a operar em câmbio.
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2.3.3. Imposto sobre operações de seguro
Entende-se por operação de seguro o contrato (apólice) entre uma
empresa (seguradora) e uma pessoa física ou jurídica (segurado) pelo qual a
primeira se obriga, mediante a cobrança de uma certa quantia (prêmio), a pagar
à segunda uma determinada importância (indenização) para compensar perdas
e danos decorrentes de eventualidades tais como acidentes, incêndios,
inundações, roubos (sinistros).
O fato gerador é o recebimento do prêmio.
A base de cálculo é o montante do prêmio.
Os contribuintes são as pessoas físicas e jurídicas seguradas.
Os responsáveis, pela cobrança e recolhimento ao Tesouro Nacional, são
as companhias seguradoras ou as instituições financeiras encarregadas da
cobrança dos prêmios.
2.3.4. Imposto sobre operações relativas a títulos e valores
mobiliários
a) Imposto sobre operações financeiras sobre títulos, valores mobiliários
e aplicações financeiras de renda fixa ou variável
Genericamente define-se título como sendo o documento que certifica a
propriedade de um bem ou que comprova o direito de seu detentor de receber
determinado valor em data preestabelecida. Quando se referem a bens ou
direitos móveis, são denominados valores mobiliários, ou simplesmente títulos,
ou ainda, títulos de crédito.
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O fato gerador é a aquisição, cessão, resgate, repactuação ou pagamento
para liquidação de títulos, ou ainda, títulos de crédito.
A base de cálculo pode ser:
• na emissão, o valor nominal mais o ágio, se houver;
• na transmissão, o preço ou valor nominal, ou o valor da cotação em
Bolsa, como determinar a lei;
• no pagamento ou resgate, o preço.
Os contribuintes são os adquirentes de títulos ou valores mobiliários e os
titulares de aplicações financeiras.
Os responsáveis pela cobrança e pelo recolhimento ao Tesouro Nacional
são as instituições financeiras e demais instituições autorizadas pelo Banco
Central: Bolsa de Valores, de Mercadorias, de Futuros e assemelhados, e ainda
a instituição que liquidar a operação perante o beneficiário final.
b) Imposto sobre operação financeira sobre operações de pagamento para
a liquidação do resgate ou da cessão de títulos, valores mobiliários e
aplicações financeiras de renda fixa
Genericamente define-se título como o documento que certifica a
propriedade de um bem ou que comprova o direito de seu detentor de receber
determinado valor em data preestabelecida. Quando se referem a bens ou
direitos móveis, são denominados valores mobiliários, ou simplesmente títulos,
ou, ainda, títulos de crédito.
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O fato gerador é o pagamento para a liquidação do resgate, cessão,
repactuação de títulos e valores mobiliários.
Os contribuintes são as instituições financeiras e demais instituições
autorizadas pelo Banco Central, que liquidarem mencionadas operações. Os
responsáveis pela cobrança e seu recolhimento ao Tesouro Nacional são os
próprios contribuintes.
2.3.5. Imposto sobre operações com ouro, ativo financeiro ou
instrumento cambial
O ouro será considerado ativo financeiro ou instrumento cambial – desde
a sua extração e em qualquer estado de pureza, bruto ou refinado – quando
destinado ao mercado financeiro ou à execução da política cambial do País, em
operações realizadas com a interveniência de instituições integrantes do
Sistema Financeiro Nacional, na forma e condições autorizadas pelo Banco
Central (artigo 1.º da Lei n. 7.766, de 11.5.1989).
O fato gerador do imposto sobre operações com ouro, ativo financeiro ou
instrumento cambial é:
• se o ouro for oriundo de município brasileiro: a primeira aquisição
do ouro, efetuada por instituição autorizada pelo Banco Central;
• se o ouro for oriundo do exterior: o desembaraço aduaneiro.
A base de cálculo é o preço de aquisição do ouro.
O contribuinte é a instituição financeira, autorizada pelo Banco Central,
que efetuar a primeira aquisição.
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Os responsáveis pelo recolhimento são os próprios contribuintes.
3. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL
(ITR)
3.1. Competência Tributária
É competente a União Federal para a instituição deste tributo.
3.2. Capacidade Tributária
Compete à Secretaria da Receita Federal (SRF) a administração do
Imposto Territorial Rural (ITR), como é comumente conhecido, incluídas as
atividades de arrecadação, tributação e fiscalização.
3.3. Fato Gerador
O fato gerador é a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por
natureza, localizado fora da zona urbana do Município, em 1.º de janeiro de
cada ano.
3.4. Base de Cálculo
Base de cálculo é o Valor da Terra Nua tributável (VTNt),
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correspondente ao imóvel. Para o Cálculo do valor da terra nua tributável,
utiliza-se a seguinte fórmula:
VTNt = VTN x Área Tributável
Área Total
Valor da Terra Nua (VTN) é o valor do imóvel, excluídos os valores
relativos a construções, instalações, benfeitorias, culturas permanentes ou
temporárias, pastagens cultivadas e melhoradas e florestas plantadas. O valor
da terra nua é, portanto, composto do valor do solo acrescentado do valor de
matas nativas, florestas naturais e pastagens naturais.
O valor da terra nua refletirá o preço de mercado de terras, apurado em
1.º de janeiro do ano a que se referir a declaração do ImpostoTerritorial Rural.
Área tributável é igual à área total acrescida da área de interesse
ambiental de preservação permanente ou de utilização limitada.
3.5. Alíquota
O valor do imposto será apurado, aplicando-se sobre o Valor da Terra
Nua tributável (VTNt) à alíquota correspondente, considerados a área total do
imóvel e o Grau de Utilização (GU).
O Grau de Utilização é a relação percentual entre área utilizada pela
atividade rural e a área aproveitável do imóvel.
Área aproveitável é aquela área passível de exploração agrícola,
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pecuária, granjeira, aqüícola e florestal; é a área total do imóvel, excluídas as
de interesse ambiental de preservação permanente, de interesse ambiental de
utilização limitada e as ocupadas com benfeitorias destinadas à atividade rural.
Área utilizada pela atividade rural é a porção da área aproveitável do
imóvel que, no ano anterior ao da entrega da Declaração do Imposto
Territorial Rural, tenha sido: plantada com produtos vegetais; servido de
pastagem, nativa ou plantada; objeto de exploração extrativa, observados os
índices de rendimento por produto e a legislação ambiental; objeto de
exploração granjeira ou aqüícola; objeto de implantação de projeto técnico;
tenha sido afetada por ocorrência de calamidade pública de que resultou
frustração de safras ou destruição de pastagens; ou, ainda, tenha sido
destinada à execução de atividades de pesquisa e experimentação que
objetivem o avanço tecnológico da agricultura. Segue tabela:
Grau de Utilização (GU em %)Área total do imóvel (em
hectares)Maior
que 80
Maior
que 65
até 80
Maior que
50 até 65
Maior
que 30
até 50
Até 30
Até 50 0,03 0,20 0,40 0,70 1,00
Maior que 50 até 200 0,07 0,40 0,80 1,40 2,00
Maior que 200 até 500 0,10 0,60 1,30 2,30 3,30
Maior que 500 até 1.000 0,15 0,85 1,90 3,30 4,70
Maior que 1.000 até 5.000 0,30 1,60 3,40 6,00 8,60
Acima de 5.000 0,45 3,00 6,40 12,00 20,00
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3.6. Lançamento
O lançamento é anual. A apuração e o pagamento do Imposto Territorial
Rural serão efetuados pelo contribuinte, independentemente de prévio
procedimento da administração tributária, nos prazos e nas condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, sujeitando-se à homologação
posterior.
3.7. Declaração do Imposto Territorial Rural
A Declaração do Imposto Territorial Rural é composta por dois
documentos:
• Documento de Informação e Atualização Cadastral (DIAC), destinado à
coleta de informações cadastrais do imóvel e de seu titular;
• Documento de Informação e Apuração do Imposto Territorial Rural
(DIAT), destinado à apuração do imposto.
A data e as condições de entrega da Declaração do Imposto Territorial
Rural são fixadas anualmente pela Secretaria da Receita Federal.
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CURSO DO PROF. DAMÁSIO A DISTÂNCIA
MÓDULO XXIII
DIREITO TRIBUTÁRIO Impostos Estaduais e Distritais
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DIREITO TRIBUTÁRIO
Impostos Estaduais e Distritais
1. IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO CAUSA MORTIS E DOAÇÃO,
DE QUAISQUER BENS OU DIREITOS
O Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Quaisquer
Bens ou Direitos está previsto no artigo 155, inciso I, da Constituição Federal,
e nos artigos 35 a 42 do Código Tributário Nacional.
Atualmente, o referido imposto encontra-se regulado pela Lei n. 10.705,
de 28.12.2000.
1.1. Competência
Compete aos Estados e ao Distrito Federal (art. 155, inc. I, da CF).
1.2. Função
A função do imposto sobre heranças e doações é fiscal, ou seja, tem
como finalidade gerar recursos financeiros para os Estados e para o Distrito
Federal.
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1.3. Incidência
O imposto incidirá sobre a transmissão de qualquer bem ou direito
havido:
• por sucessão legítima ou testamentária, inclusive a sucessão
provisória;
• por doação.
Ocorrerão tantos fatos geradores distintos quantos forem os herdeiros,
legatários ou donatários.
Também sujeita-se ao imposto, a transmissão de:
• qualquer título ou direito representativo do patrimônio ou capital de
sociedade e companhia, tais como ação, quota, quinhão, participação
civil ou comercial, nacional ou estrangeira, bem como direito
societário, debênture, dividendo e crédito de qualquer natureza;
• dinheiro, haver monetário em moeda nacional ou estrangeira e título
que o represente, depósito bancário e crédito em conta corrente,
depósito em caderneta de poupança e a prazo fixo, quotas ou
participações em fundo mútuo de ações, de renda fixa, de curto
prazo, e qualquer outra aplicação financeira e de risco, seja qual for o
prazo e a forma de garantia;
• bem incorpóreo em geral, inclusive título e crédito que o represente,
qualquer direito ou ação que tenha de ser exercido, e direitos autorais.
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1.4. Base de Cálculo
A base de cálculo é o valor venal do bem ou direito transmitido, expresso
em moeda corrente nacional ou em Unidades Fiscais do Estado de São
Paulo(Ufesps). Considera-se valor venal o valor de mercado, do bem ou
direito, na data da abertura da sucessão ou da realização do ato ou contrato de
doação.
A base de cálculo é equivalente a:
• 1/3 do valor do bem, na transmissão não onerosa do domínio útil;
• 2/3 do valor do bem, na transmissão não onerosa do domínio direto;
• 1/3 do valor do bem, na instituição do usufruto, por ato não oneroso;
• 2/3 do valor do bem, na transmissão não onerosa da propriedade nua.
No caso de bem móvel ou direito, a base de cálculo é o valor corrente de
mercado do bem, título, crédito ou direito, na data da transmissão ou do ato
translativo.
1.5. Alíquota
O cálculo do Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação de
Quaisquer Bens ou Direitos será efetuado mediante a aplicação dos
porcentuais sobre a correspondente parcela do valor da base de cálculo
convertida em Unidades Fiscais do Estado de São Paulo, na seguinte
progressão: até 12.000 (doze mil) Unidades Fiscais do Estado de São Paulo,
2,5% ; acima desse limite, 4%.
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O imposto devido é resultante da soma total da quantidade apurada na
respectiva operação de aplicação dos porcentuais sobre cada uma das parcelas
em que vier a ser decomposta a base de cálculo.
1.6. Lançamento
O lançamento é feito, em princípio, por declaração, pois o contribuinte
oferece ao Fisco os elementos necessários ao respectivo cálculo, para,
posteriormente à sua homologação, efetuar o pagamento do respectivo tributo.
2. IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO
DE MERCADORIAS E SOBRE PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS DE
TRANSPORTE INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL E DE
COMUNICAÇÃO, AINDA QUE AS OPERAÇÕES E AS
PRESTAÇÕES SE INICIEM NO EXTERIOR (ICMS)
2.1. Legislação
O imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre
prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, e de
comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior
(ICMS), está disciplinado:
• Na Constituição Federal, principalmente em seu artigo 155, inciso II,
e §§ 2.º (com seus 12 incisos) e 3.º. Relevante o entendimento das
normas constitucionais referentes ao Imposto sobre Circulação de
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Mercadorias e Serviços (ICMS), porquanto todas as normas
infraconstitucionais tributárias devem ser interpretadas no sentido
mais congruente possível com a Constituição. Em relação ao Imposto
sobre Circulação de Mercadorias e Serviços , segundo Roque Antônio
Carraza, o constituinte foi minucioso ao extremo, dedicando,
especificamente a esse imposto, um grande número de artigos,
incisos, parágrafos etc.
• Na Lei Complementar n. 87/96, que estabelece normas gerais sobre o
Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços, a serem
observadas por todos os Estados e pelo Distrito Federal.
2.2. Importância do ICMS
O ICMS representa o imposto economicamente mais importante, pois
envolve maiores quantias. Nesse sentido, possui função eminentemente fiscal,
isto é, seu principal objetivo é a arrecadação de recursos financeiros.
Apresenta, outrossim, função extrafiscal (quando seu objetivo é a
interferência no domínio econômico, estimulando ou não certa atividade
econômica), na medida em que poderá ser seletivo em função da
essencialidade das mercadorias e dos serviços (art. 155, § 2.º, inc. III, da CF).
2.3. Competência
• competência privativa dos Estados e do Distrito Federal (art. 155,
inc. II, da CF);
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• competência extraordinária da União, “na iminência ou no caso de
guerra externa”, mediante lei complementar (art. 154, inc. II, da CF);
• competência da União para instituir e cobrar, nos Territórios,
impostos de competência privativa dos Estados (art. 147 da CF), o
que inclui, é claro, o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e
Serviços ;
• além dessas, há a competência do Senado para estabelecer alíquotas,
mediante resolução (art. 155, § 2.º, incs. IV e V, da CF).
2.4. Fatos Geradores
2.4.1. Imposto sobre Operações Mercantis (operações relativas à
circulação de mercadorias) – Artigo 155, inciso II, da Constituição
Federal
Algumas observações devem ser feitas a respeito do fato gerador desse
imposto:
• a operação a que se refere a lei é mercantil, isto é, deve ser regida
pelo Direito Comercial, tendo por finalidade o lucro e por objeto uma
mercadoria;
• a circulação deve ser jurídica, ou seja, pressupõe a transferência de
titularidade da mercadoria, por força de um negócio jurídico;
• entende-se por mercadoria o bem móvel, que tenha por finalidade a
venda ou revenda, de modo que os bens destinados ao consumo ou ao
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ativo fixo não são considerados mercadorias (exceção encontra-se no
art. 155, § 2.º, inc. IX, “a”, da CF);
• a obrigação surge pela saída da mercadoria do estabelecimento
comercial, tendo como sujeito passivo qualquer pessoa (física,
jurídica ou, até, sem personificação de direito) envolvida em caráter
de habitualidade, com a prática de operações mercantis (que, de
modo geral, são o produtor, o industrial e o comerciante).
2.4.2. Imposto sobre Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal – Artigo 155, inciso II, da Constituição Federal
O fato gerador desse imposto é a prestação, a terceiro, de um serviço de
transporte intermunicipal ou interestadual, com conteúdo econômico, sob
regime de direito privado, como, por exemplo, o serviço de transporte de
passageiros, de cargas, de valores, de mercadorias etc. Ressalte-se que o
serviço de transporte, realizado totalmente dentro do território de um
Município, apenas pode ser tributado por via de Imposto sobre Serviços (ISS) ,
de competência privativa municipal. O contribuinte é o prestador do serviço.
2.4.3. Imposto sobre Serviço de Comunicação – Artigo 155, inciso
II, da Constituição Federal
Entende-se por serviço de comunicação a atividade de, em caráter
negocial, alguém fornecer a terceiros condições materiais para que a
comunicação ocorra, como, por exemplo, a instalação de microfones, caixas de
som, telefones, radiotransmissores etc.
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2.4.4. Imposto sobre Produção, Importação, Circulação,
Distribuição ou Consumo de Lubrificantes e Combustíveis
Líquidos e Gasosos, e de Energia Elétrica – Artigo 155, § 2.º,
inciso X, “b”, e § 3.º, da Constituição Federal
Destaque-se que os Estados e o Distrito Federal podem gravar com o
Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços uma, algumas ou todas
as operações acima elencadas, desde que obedecido o princípio da não-
cumulatividade.
2.4.5. Imposto sobre Extração, Circulação, Distribuição ou
Consumo de Minerais – Artigo 155, § 3.º, da Constituição Federal
Mesmo destaque feito ao imposto anterior.
2.5. Princípio da Não-Cumulatividade
A não-cumulatividade do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e
Serviços está prevista no artigo 155, § 2.º, incisos I e II, da Constituição
Federal, de modo que em cada operação ou prestação é assegurado ao
contribuinte, de modo definitivo, uma dedução (abatimento) correspondente
aos montantes cobrados nas operações ou prestações anteriores.
Lembremos que o ICMS é imposto indireto. Pelo princípio da não-
cumulatividade, o Constituinte beneficiou o contribuinte (de direito) desse
tributo e, ao mesmo tempo, o consumidor final (contribuinte de fato), a quem
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convém preços mais reduzidos ou menos gravemente onerados pela carga
tributária.
2.6. Lançamento
O lançamento do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços
realiza-se por homologação, ou seja, cada contribuinte registra suas operações,
escritura seus livros de entradas e de saídas e de apuração de impostos,
recolhendo o montante respectivo em cada mês, independentemente de exame
de seus cálculos pela autoridade administrativa.
2.7. Imunidades
A Constituição Federal (art. 155, § 2.º, inc. X) exclui a incidência de
Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços em certos casos, como o
de operações que destinem ao exterior produtos industrializados, sobre o ouro
etc. As situações nela descritas, portanto, ficam fora do alcance da regra
jurídica da tributação.
3. IMPOSTO SOBRE PROPRIEDADE DE VEÍCULOS
AUTOMOTORES (IPVA)
Imposto disciplinado pelo artigo 155, inciso III, da Constituição Federal.
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3.1. Hipótese de Incidência
É a propriedade de veículo automotor (ciclomotor, motocicleta,
automóvel, furgão, ônibus ou caminhão etc.).
3.2. Sujeito Ativo
O sujeito ativo do Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores
(IPVA) é o Estado onde o veículo estiver licenciado e registrado.
3.3. Sujeitos Passivos
Segundo a Lei n. 4.955, de 27.12.1985, do Estado de São Paulo, o
proprietário do veículo, que é o contribuinte, e o titular do domínio útil e/ou o
possuidor do veículo são, solidariamente, responsáveis pelo imposto,
juntamente com o proprietário, sem direito a benefício de ordem.
É um imposto vinculado ao veículo, de tal sorte que, em caso de
alienação, pago o imposto pelo antigo proprietário, ainda que em outra unidade
da Federação, não será exigido novo pagamento do adquirente.
3.4. Base de Cálculo
A base de cálculo é o valor venal do veículo, fixado de conformidade
com o seu peso, potência, capacidade máxima de tração, ano de fabricação,
cilindrada, número de eixos, tipo de combustível utilizado e dimensões.
No Estado de São Paulo, os valores venais são anualmente reajustados
no mês de dezembro de cada ano, através de decreto do Poder Executivo.
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Do produto da arrecadação do imposto, 50% pertencem ao Município
onde o veículo estiver licenciado, aí incluídos os valores correspondentes à
correção monetária e aos acréscimos decorrentes do recolhimento fora dos
prazos legais. Os restantes 50% constituem receita do Estado.
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MÓDULO XXIV
DIREITO TRIBUTÁRIO
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DIREITO TRIBUTÁRIO
Impostos Municipais
1. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL
URBANA (IPTU)
1.1. Competência
O artigo 156, inciso I, da Constituição Federal, e o artigo 32 do Código
Tributário Nacional estabelecem que compete aos Municípios instituir Imposto
sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU).
O Distrito Federal também é competente para instituir o Imposto sobre a
Propriedade Predial e Territorial Urbana, por força do artigo 147 da
Constituição Federal.
1.2. Fato Gerador
O artigo 32 do Código Tributário Nacional estabelece que o Imposto
sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana tem como fato gerador a
propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel, por natureza ou por
acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do
Município.
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1.3. Base de Cálculo
Estabelece o artigo 33 do Código Tributário Nacional que a base de
cálculo do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana é o valor
venal do imóvel, ou seja, o valor pelo qual o imóvel pode ser negociado no
mercado imobiliário.
1.4. Progressividade e Alíquota
O artigo 156, § 1.º, da Constituição Federal dispõe:
“§ 1.º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art.
182, § 4.º, II, o imposto previsto no inc. I poderá:
I – ser progressivo em razão do valor do imóvel;
II – ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do
imóvel”.
1.5. Contribuinte
É contribuinte, do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial
Urbana, o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu
possuidor a qualquer título (art. 34 do CTN).
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1.6. Imunidade
O artigo 150, inciso VI, da Constituição Federal estabelece que é vedado
à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, instituir imposto
sobre:
• patrimônio, renda ou serviços, um dos outros;
• templos de qualquer culto;
• patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações; entidades sindicais dos trabalhadores; instituições de
educação e assistência social, sem fins lucrativos; sempre atendidos
os requisitos da lei.
1.7. Considerações Gerais
O Imposto sobre Propriedade Predial e Territorial Urbana é um imposto
sobre o patrimônio, de competência do Município, e obedece ao princípio da
capacidade contributiva.
Há progressividade de caráter extrafiscal para induzir o proprietário a
obedecer ao plano diretor do Município, cumprindo assim a função primordial
da propriedade, que, consoante a natureza jurídica que se lhe empresta pela
doutrina de vanguarda, é a de direito de destinação e ordenação social.
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2. IMPOSTO DE TRANSMISSÃO INTER VIVOS DE BENS IMÓVEIS
(ITBI)
2.1. Competência
O artigo 156, inciso II, da Constituição Federal estabelece quecompete
aos Municípios instituir imposto sobre “transmissão inter vivos, a qualquer
título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de
direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de
direitos a sua aquisição”.
O Imposto de Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis (ITBI) está
disciplinado no artigo 156, inciso II, da Constituição Federal, e nos artigos 35
a 42 do Código Tributário Nacional.
2.2. Sujeito Ativo
Sujeito ativo do Imposto de Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis é o
Município.
2.3. Considerações
• Imóveis por natureza: solo com sua superfície, seus acessórios e
adjacências naturais, englobando as árvores e os frutos pendentes, o
espaço aéreo e o subsolo (art. 43, inc. I, do CC).
• Imóveis por acessão física: tudo aquilo incorporado pelo homem
permanentemente ao solo, de forma que não possa ser retirado sem
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destruição, modificação, fratura ou dano, como a semente plantada,
os edifícios e as construções (art. 43, inc. II, do CC).
Direitos reais sobre bens imóveis:
• Enfiteuse (ou aforamento): atribuição, pelo proprietário, do domínio
útil do imóvel a terceiro, o qual pagará uma pensão ou foro, anual,
certo e invariável (art. 678 do CC). Cumpre salientar que, com a
instituição do Estatuto da Cidade (Lei n. 10.257/01), e a entrada em
vigor, em 2003, do Novo Código Civil, fica instituído o Direito de
Superfície, com características semelhantes à enfiteuse, todavia
temporário, e tem por objetivo substituí-la;
• servidão: restrição imposta a um prédio, cujo proprietário perde o
exercício de alguns de seus direitos dominicais ou fica obrigado a
tolerar a utilização do seu prédio (serviente) pelo dono do prédio
dominante, para certo fim (art. 695 do CC);
• usufruto: direito real de fruir as utilidades e os frutos de um bem,
enquanto temporariamente destacado da propriedade (art. 713 do
CC);
• habitação: faculdade de residir num prédio alheio com a família (art.
746 do CC);
• rendas constituídas sobre imóveis: contrato pelo qual uma pessoa
obriga-se a fazer certa prestação periódica a outra, em troca de um
imóvel que lhe é entregue (arts. 749 a 754 e 1.424 a 1.431 do CC);
• cessão de direitos: feita por sentença judicial, por lei ou por livre
acordo entre cedente e cessionário, ou seja, são os atos que levam a
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pessoa que os recebe à aquisição do imóvel, equivalendo, portanto, à
própria transmissão do bem.
2.4. Fato Gerador
Fatos geradores do Imposto sobre Transmissão Inter Vivos de Bens
Imóveis são quaisquer atos ou negócios jurídicos, independentemente de
registro, que transfiram o bem imóvel, a qualquer título (compra e venda,
dação em pagamento, promessa de venda inteiramente quitada e transcrita no
registro) ou os direitos reais sobre imóveis (enfiteuse, aforamento, servidões,
usufruto, habitação e rendas expressamente constituídas sobre imóveis) e as
cessões desses direitos reais.
2.5. Dação em Pagamento
Recebimento pelo credor de coisa, exceto dinheiro, substituindo a
prestação que lhe era devida (art. 995 do CC).
Não incide sobre direitos reais de garantia – anticrese (devedor entrega
imóvel ao credor, para que esse, em compensação da dívida, perceba os frutos
e rendimentos do imóvel) e a hipoteca (devedor oferece bem imóvel em
garantia ao credor, para assegurar o cumprimento de uma obrigação).
Artigo 156, § 2.º, da Constituição Federal:
§ 2.º O imposto previsto no inciso II (transmissão inter vivos, a qualquer
título, por ato oneroso, de bens imóveis):
“I – não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao
patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a
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transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou
extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante
do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens
imóveis ou arrendamento mercantil”.
2.5.1. Fusão
Fusão é a reunião de duas sociedades, individualmente distintas, que se
transformam em uma só.
2.5.2. Incorporação
Incorporação é uma operação por meio da qual uma ou mais sociedades
são absorvidas por outra, que por sua vez, sucede-lhes em todos os direitos e
obrigações.
2.5.3. Cisão
Cisão é instituto próprio de sociedade anônima, com o objetivo de
transferir parte do patrimônio de uma companhia a outra ou outras,
constituídas com essa finalidade ou já existentes. A transferência total implica
extinção da sociedade cindida e a parcial, na divisão do seu patrimônio.
Trata-se de imunidade específica concedida pela Carta Magna,
configurando, portanto, uma limitação ao poder de tributar do Município.
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2.5.4. Exceção
Se a atividade preponderante do adquirente for compra e venda desses
bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil –
negócios de empresas que exploram loteamento de terrenos, incorporação de
edifícios de apartamentos, compra desses para venda etc. Logo, se obtêm lucro
com a atividade.
2.5.5. Ratio legis
Analisando esse dispositivo, do ponto de vista econômico, percebe-se a
intenção de facilitar as incorporações e fusões, no pressuposto de que elas
imprimem eficiência às empresas.
2.5.6. Atividade preponderante
É a definida no artigo 37, §§ 1.º e 2.º, do Código Tributário Nacional.
2.6. Base de Cálculo
Base de cálculo é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos (art. 38
do CTN), ou seja, valor do imóvel para compra e venda à vista, segundo as
condições usuais do mercado de imóveis.
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2.7. Alíquota
Observado o artigo 39 do Código Tributário Nacional, deve-se respeitar
o limite fixado em resolução do Senado Federal, que distinguirá, para efeito de
aplicação de alíquota mais baixa, as transmissões que atendam à política
nacional de habitação.
2.8. Sujeito Passivo
Conforme estabelece o artigo 42 do Código Tributário Nacional,
contribuinte do imposto é qualquer das partes na operação tributada, como
dispuser a lei.
Conforme o artigo 6.º, incisos I e II, da Lei Municipal n. 11.154/91,
regulamentada pelo Decreto n. 31.133/92, são os adquirentes dos bens ou
direitos transmitidos e os cedentes, nas cessões de direitos decorrentes de
compromissos de compra e venda.
3. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA (ISS)
3.1. Competência
Competente para instituir Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza
(ISS) é o Município.
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3.2. Base Legal
• Artigo 156, inciso III, da Constituição Federal: “Compete aos
Municípios instituir imposto sobre: ... III – serviços de qualquer
natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei
complementar”.
• Artigos 71 a 73 do Código Tributário Nacional, revogados pelo
Dec.-lei n. 406/68 com redação da Lei Complementar n. 56/87.
3.3. Fato Gerador
Fato gerador é a prestação habitual e remunerada, por empresa ou
profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, de serviço incluído
entre os listados pelo Decreto-lei n. 406/68. Os serviços dessa lista ficam
sujeitos apenas ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), ainda
que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias (ver Súmulas ns. 135,
156 e 167 do STJ).
Serviços que não constem da lista estão fora do campo de incidência do
Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza. O fornecimento de mercadorias
com prestação de serviços não especificados na lista ficará sujeito ao Imposto
Comercial sobre Mercadorias e Serviços (ICMS)(ver Súmula n. 163 do STJ).
3.4. Base de Cálculo
De acordo com o modelo fornecido pelo Decreto-lei n. 406/68, os
Municípios podem organizar o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza
da seguinte forma:
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• serviços em geral: alíquota sobre o preço dos serviços (art. 9.º,
caput);
• profissionais: (serviços pessoais), médicos, advogados etc.: cobrança
de importância periódica, fixa ou variável, por mês ou por ano (art.
9.º, § 1.º);
• sociedade de profissionais: igual ao do item anterior, a ser pago pela
sociedade, multiplicado pelo número de profissionais que nela
trabalharem – sócios, empregados, autônomos – (art. 9.º, § 3.º);
• substituição tributária: há Municípios que atribuem às pessoas
jurídicas, tomadoras dos serviços, o recolhimento do Imposto sobre
Serviços de Qualquer Natureza, se o profissional contratado não for
estabelecido (art. 128 do CTN).
3.5. Contribuinte
Contribuinte do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é o
prestador do serviço. Não são contribuintes os que prestam serviços em relação
de emprego, os trabalhadores avulsos, os diretores e membros de conselhos,
consultivo ou fiscal, de sociedade (art. 10).
3.6. Isenção
Estão isentos do pagamento de Imposto sobre Serviços de Qualquer
Natureza a União, os Estados, o Distrito Federal, as autarquias e empresas
concessionárias de serviços públicos, quando contratarem serviços de
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execução, administração, empreitada e subempreitada de obras hidráulicas ou
de construção civil, e os respectivos serviços de engenharia consultiva (art. 11
do Dec.-lei n. 406/68).
3.7. Local da Prestação de Serviços
Local da prestação do serviço tributado é o do estabelecimento
prestador, ou, na falta desse, o do domicílio do prestador, sendo exceção a
construção civil cujo local será o da prestação do serviço (art. 12).
3.8. Município Competente para Cobrar Tributos - Jurisprudência
• ISS – Local do recolhimento
“Tributário. ISS. Local do recolhimento. 1. Para fins de incidência de
ISS, tem-se como ocorrido o fato gerador naquele local onde efetivou-se a
prestação do serviço. 2. Precedentes. 3. Recurso improvido” (ac. un. da 1.ª T.
do STJ – REsp n. 130.792/CE – rel. Min. José Delgado – j. em 2.10.1997 –
Rectes.: Corpo de Vigilantes Particulares Ltda. – Corpus e outro; Recdo.:
Município de Juazeiro do Norte – DJU 1, 17.11.1997, p. 59.446 – ementa
oficial).
• ISS – Administradores de consórcios – Local da prestação de
serviços
“Tributário. ISS. Consórcios. As administradoras de consórcios estão
sujeitas ao ISS no Município onde organizam suas atividades principais, e não
naquele em que captam a clientela. Recurso especial não conhecido” (ac. un.
da 2.ª T. do STJ – REsp n. 51.797-SP rel. Min. Ari Pargendler – j. em
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5.6.1997 – Recte.: Distrito Federal; Recdos.: Garavelo e Companhia Ltda. e
outros – DJU 1, 1.9.1997, p. 40.795 – ementa oficial).
• ISS – Fato Gerador – Local da prestação do serviço
“ISS – Local do fato gerador – Município – Decreto n. 406/68. Embora o
art. 12, ‘a’, considere como local da prestação do serviço o do estabelecimento
prestador, pretende o legislador que referido imposto pertença ao Município
em cujo território se realizar o fato gerador. Recurso provido” (ac. un. da 1.ª T.
do STJ – REsp. n. 188.123-RS – rel. Min. Garcia Vieira – j. em 17.11.1998 –
Recte.: Comabe Automação de Escritórios Ltda.; Recdo.: Município de Caxias
do Sul – DJU-e 1, 8.3.1999, p. 135-136 – ementa oficial).
• ISS – Local da Incidência
“Tributário. ISS. Local da incidência. O local do recolhimento do ISS
incidente sobre a administração de bens ou negócios, inclusive consórcios, é o
território do Município onde se realiza o serviço. O serviço de administração
de consórcio compreende não só a coleta dos nomes dos interessados como a
realização de reuniões, cobrança de parcelas e respectivas contabilização,
aquisição dos bens e sorteio dos consorciados, e, in casu, em todas essas
etapas, praticado no Município de Lins, ao qual cabe o poder de tributar.
Recurso improvido. Decisão unânime” (ac. un. da 1.ª T. do STJ – REsp n.
72.398/SP – rel. Min. Demócrito Reinaldo – j. em 6.5.1996 – Recte.:
Município de Porto Alegre; Recda.: Realçar Administradora de Consórcio
Ltda. – DJU 1, 10.6.1996, p. 20.283 – ementa oficial).
DIREITO TRIBUTÁRIO
MÓDULO II – ERRATA
No item 2. Nascimento do Tributo, no quarto parágrafo, na indicação do artigo, onde se lê “art. 155, I, da CF/88”, leia-se art. 150, I, da CF/88.
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DIREITO TRIBUTÁRIO
MÓDULO III
Os parágrafos quarto e quinto do item 2. CLASSIFICAÇÃO JURÍDICA DOS
TRIBUTOS, foram alterados, recebendo a seguinte redação:
Tributos, segundo a Constituição Federal, compreendem, além das três espécies
acima enumeradas, as seguintes:
• empréstimos compulsórios (art. 148 da CF/88);
• contribuições especiais (art. 149 da CF/88);
Segundo uma corrente doutrinária os empréstimos compulsórios, as contribuições
especiais são tributos que podem ser exteriorizados como taxa ou imposto, ou seja, não
são outras espécies tributárias, pois espécies são somente as três do art. 145 da
Constituição Federal.