Contabilidad y finanzas · 2019. 7. 20. · pítulo 4, presentar los fundamentos normativos de la contabilidad financiera internacional bajo NIIF para el impuesto diferido. En el

Contabilidad y finanzas

Bogotá - México, DF

Carlos Augusto Rincón SotoEdmundo Alberto Flórez SánchezJulián Andrés Narváez Grisales

Impuestosdiferidos

Rincón Soto, Carlos Augusto et.al. Impuestos diferidos -- Carlos Augusto Rincón Soto, Edmundo Alberto FlórezSánchez y Julián Andrés Narváez Grisales. Bogotá: Ediciones de la U, 2018. 214 p. ; 24 cm. ISBN 978-958-762-932-3 - e-ISBN 978-958-762-933-01. Contabilidad 2. Finanzas 3. Impuestos 4. Tributaria I. Tít.657 cd 24 ed.

Área: Contabilidad y finanzasPrimera edición: Bogotá, Colombia, noviembre de 2018ISBN. 978-958-762-932-3

© Carlos Augusto Rincón Soto, Edmundo Alberto Flórez Sánchez y Julián Andrés Narváez Grisales (Foros de discusión, blog del libro y materiales complementarios del autor en www.edicionesdelau.com)

© Ediciones de la U - Carrera 27 # 27-43 - Tel. (+57-1) 3203510 www.edicionesdelau.com - E-mail: [email protected] Bogotá, Colombia

Coordinación editorial: Adriana Gutiérrez M.Carátula: Ediciones de la UImpresión: DGP Editores SAS.Calle 63 #70D-34, Pbx. (57+1) 7217756

Impreso y hecho en ColombiaPrinted and made in Colombia

No está permitida la reproducción total o parcial de este libro, ni su tratamiento informático, ni la transmisión de ninguna forma o por cualquier medio, ya sea electrónico, mecánico, por fotocopia, por registro y otros medios, sin el permiso previo y por escrito de los titulares del Copyright.

5

Contenido

Introducción ............................................................................................................. 9

Capítulo 1. Fundamentación de impuesto a las ganancias ...........................11

Introducción del capítulo 1 ...............................................................................................12Contabilidad multiusuaria o multipropósito ..............................................................14

Usuario de las NIIF .......................................................................................................17Intencionalidad de la información NIIF ...............................................................18Quiénes no son usuarios de las NIIF .....................................................................19

Políticas contables ................................................................................................................20Tensiones en los intereses de los usuarios ..................................................................21Diferencias entre la contabilidad FISCAL vs. contabilidad FINANCIERA ...........22

Taxonomías NIIF vs. taxonomías FISCALES .......................................................23Los informes básicos de la normatividad financiera son: .............................24

Comparación entre informes FISCALES y FINANCIEROS.........................................25Diferencia en las ganancias (utilidad del ejercicio), impuesto a las ganancias ...................................................................................................26Formulación matemática del impuesto diferido .......................................................26

Ejemplo 1. Impuesto diferido pasivo ...................................................................29El concepto de temporal de las partidas de impuesto diferido ..........................29

Ejemplo 2. Diferencias contabilidad fiscal y contabilidad financiera .......30Conclusiones ...........................................................................................................................30Autoevaluación ......................................................................................................................31

Capítulo 2. Múltiples estructuras de planes de cuentas ................................33

Introducción del capítulo 2 ...............................................................................................33

6

Impuestos diferidos - Carlos Augusto Rincón - Edmundo Alberto Flórez - Julián Andrés Narváez

Tesauros contables ...............................................................................................................34Ejemplos de captura de datos contables con diferente estructura de planes de cuentas ......................................................................................36

Ejemplo 1. 1 plan de cuentas, 1 libro ...................................................................37Ejemplo 2. 1 plan de cuentas, 2 libros ..................................................................37Ejemplo 3. 2 planes de cuentas, 2 libros .............................................................38

Ejercicios de equivalencia en conversión .....................................................................39Ejemplo con cálculo de impuesto diferido ..................................................................40Conclusiones ...........................................................................................................................42Autoevaluación ......................................................................................................................43

Capítulo 3. El impuesto diferido en el Decreto 2650/93 ................................45

Introducción capítulo 3 .......................................................................................................45El impuesto diferido en el Decreto 2650/93 ................................................................46Dinámicas del uso de las cuentas del impuesto diferido .......................................46De renta y complementarios.............................................................................................48Impuesto de renta y complementarios .........................................................................48Ejemplos de impuesto diferido con las dinámicas del DR 2650/93 ...........................................................................................49

Ejemplo 1. Registro con las cuentas del DR 2650/93, impuesto diferido débito .........................................................................................49Ejemplo 2. Registro con las cuentas del DR 2650/93, impuesto diferido crédito ........................................................................................50

Conclusiones ...........................................................................................................................51Autoevaluación ......................................................................................................................51

Capítulo 4. El impuesto diferido en las NIIF ......................................................53

Introducción del capítulo 4 ...............................................................................................54Diferencias imponibles ........................................................................................................56Diferencias deducibles ........................................................................................................56Base fiscal imponible ...........................................................................................................57

Ejemplo 1. Diferencias contables financieras y fiscales .................................59Análisis del inventario y la cartera de clientes ............................................................59Análisis de la propiedad, planta y equipo ....................................................................60

Ejemplo 2. Diferencia en activos fijos ...................................................................61

Contenido

7

Reconocimiento y medición de activos y pasivos tributarios corrientes ..........................................................................................63

Reconocimiento de pasivos por impuestos diferidos y los créditos tributarios .........................................................................64Ejemplo 3. Diferencia en propiedad, planta y equipo....................................64Ejemplo 4. Diferencia por revaluación .................................................................66

Contabilidad de impuesto diferido .................................................................................67Ejemplo 5. Diferencias en consolidación ............................................................68

Política de revelación del impuesto a las ganancias.................................................68Taxonomía NIIF de impuestos a las ganancias ...........................................................70Fases del impuesto a las ganancias ................................................................................74Diferencias imponibles y deducibles vs. impuesto diferido .................................74Conclusiones ...........................................................................................................................77Autoevaluación ......................................................................................................................77

Capítulo 5. Métodos para calcular el impuesto diferido ................................79

Introducción del capítulo 5 ...............................................................................................79Métodos de cálculo del impuesto diferido ..................................................................80Método del resultado ..........................................................................................................80

Ejemplo 1. Diferencia entre estados financieros fiscales y financieros ...................................................................................................80

No compensar (no netear) el impuesto diferido en las NIIF ..................................82Método del pasivo o método del balance ...................................................................83

Ejemplo 2. Diferencia entre estados financieros fiscales y financieros ...................................................................................................83

Temporalidad ..........................................................................................................................84Ejemplo 3. Ejercicio complementario con transacciones .............................84Ejemplo 4. Ejercicio complementario con transacciones y con dos años consecutivos ...................................................................................87

Ejemplo de contabilización basado en un modelo de cuentas correctoras ........................................................................................................96Contabilización del impuesto diferido ORI, en propiedades, planta y equipo ................................................................................................................... 102Ejemplo de impuesto diferido con ORI ...................................................................... 104Conclusiones ........................................................................................................................ 109Autoevaluación ................................................................................................................... 110

Talleres de autoevaluación ................................................................................... 110

8


Capítulo 6. “La incidencia de la ley 1819 del 2016 en la categoría contable activo para el cálculo del impuesto diferido en las empresas del grupo 2 (PYME)” ....................................................................129

Introducción del capítulo 6 ............................................................................................ 130Conclusiones ........................................................................................................................ 209

Bibliografía ...........................................................................................................213

9

Introducción

La norma del impuesto a las ganancias1 no es para definir cómo se paga el impuesto, pues la formulación fiscal pertenece a la normatividad local de cada país. Lo que solicita el estándar de impuesto a las ganancias es una revela-ción que compare las diferencias entre la contabilidad fiscal y la contabilidad financiera. Estas distinciones se dan por las diferencias en las políticas de reco-nocimiento y medición para obtener los indicadores del estado de situación financiera y del estado de resultados. El contraste en las políticas va a dar un resultado de ganancia o pérdida distinto y, por lo tanto, un valor de impuesto a las ganancias disparejo. El impuesto obligatorio a pagar se calcula en la con-tabilidad fiscal, el gasto impuesto a provisionar se calcula con la contabilidad financiera. La diferencia del gasto impuesto con el impuesto a pagar deja un residuo positivo o negativo reconocido como impuesto diferido en la contabi-lidad financiera, el cual se causará en el futuro.

Al gasto impuesto provisionado se le resta el impuesto por pagar y la diferen-cia se lleva al impuesto diferido activo y/o pasivo. Hay dos métodos comunes para realizar el cálculo del impuesto: el método del resultado y el método del pasivo (conocido también como método del balance); el primero se calcula con el estado de resultado y el segundo se calcula con el estado de situación financiera. La normatividad internacional prohíbe la compensación de los saldos, por ende, el método de la contabilidad NIIF para calcular el impuesto diferido será el método del pasivo.

El estudio del tema del impuesto diferido se recomienda como el último tema académico, después de haber estudiado todas las demás normas, dado que el estándar del impuesto a las ganancias requiere tomar ejemplos de todas las incidencias de la normatividad internacional y la normatividad fiscal. Dejarlo como un estudio final facilita la comprensión y repaso de las otras normas.

1 NIC 12 de las Normas Internacionales de Información Financiera plenas o Sección 29 de las NIIF pymes.

10


En este material se proponen ejemplos sencillos, pero integrados, que facilitan la comprensión del impuesto diferido y su relación con los estados financieros. La intención es explicar el flujo de información en un Sistema de Información Contable (SIC), basado en una contabilidad multiusuaria.

El libro expone, en el capítulo 1, un marco conceptual y teórico sobre la conta-bilidad multiusuaria, la información NIIF, las políticas contables y la taxonomía de estados financieros NIIF y fiscal. En el capítulo 2, se presentará la estructura contable multiusuaria, en las múltiples dinámicas de planes de cuentas. Des-pués, en el capítulo 3, se mostrará cómo se calculaba el impuesto diferido en la normatividad contable anterior a las NIIF, para posteriormente, en el ca-pítulo 4, presentar los fundamentos normativos de la contabilidad financiera internacional bajo NIIF para el impuesto diferido. En el capítulo 5, se muestra la metodología en NIIF, la cual se hará con ejemplos muy sencillos que per-mitan comprender el método matemático para calcular el impuesto diferido. Por último, con la vinculación de otros autores, en el capítulo 6, resultado de investigación, se presenta una comparación de las partidas del activo entre la normatividad NIIF para pyme y la normatividad fiscal (Ley 1819 de 2016 en Co-lombia) para considerar los posibles casos que podrían dar impuesto diferido en el activo.

11

Capítulo 1

Fundamentación de impuesto a las ganancias

Al terminar de estudiar este capítulo, usted será capaz de:

Interpretar la necesidad de la contabilidad multiusuaria.

Comprender la necesidad de la normatividad del impuesto a las ganancias, en la contabilidad financiera.

Identificar entre diferencias permanentes y temporarias.

Identificar entre impuesto diferido activo y pasivo.

Diferenciar entre la taxonomía NIIF y la taxonomía fiscal.

Temas del capítulo 1:

• Contabilidad multiusuaria o multipropósito

• Usuarios de las NIIF

• Quiénes no son usuarios de las NIIF

• Políticas contables

• Tensiones en los intereses de los usuarios

• Diferencias entre la contabilidad fiscal vs. contabilidad financiera

• Formulación matemática del impuesto diferido

• El concepto de temporal de las partidas de impuesto diferido

12


Introducción del capítulo 1

Para poder comprender los “impuestos a las ganancias” de la normatividad internacional, se debe aclarar la existencia de diferentes usuarios de la conta-bilidad que tienen necesidades distintas de información y que, por ello, exigen que la información contable se desarrolle bajo otras políticas de reconoci-miento, medición y revelación que se adecue a sus necesidades. Eso llevará como consecuencia que una empresa tenga varios estados financieros de una misma fecha que identifica los mismos contratos de manera distinta, con ma-yor o menor valor en su medición monetaria.

La contabilidad satisface la necesidad de información basada en las intencio-nes, intereses y limitaciones de cada grupo de usuarios. Es una herramienta que provee diversos informes de un mismo escenario económico, desde diferentes perspectivas2. Los modelos contables se adecuan a una regulación y tendrán en cuenta la metodología de estimación que permita mostrar el recurso según la necesidad marcada en las reglas de la normativa. Por ejemplo, si la idea es mostrar la información basada en el mantenimiento de capital físico, lo medirá al valor del costo corriente (IASB; 2009; MC 4.61); en cambio, si lo desea mostrar al valor financiero, generalmente será al valor razonable.

El concepto de mantenimiento de capital es necesario para comprender el tema de realización o no del ajuste del recurso. Pues la revaluación de los bienes no monetarios para mostrar su mantenimiento de capital financiero le servirá al usuario inversionista, acreedor y proveedor para conocer el valor de solvencia de la empresa, pero el inversionista no espera pagar impuesto sobre las ganancias no realizadas. El usuario fiscal espera mejorar el valor del impuesto, pero no “debería” cobrar un impuesto sobre un aumento de ganan-cia no realizada, de modo que fuera voluntario. Esto induce a cuestionarse los supuestos de ¿cómo presentar la información financiera? y ¿cómo presentar la información fiscal? Dado que cada uno tiene intenciones distintas y además entran en conflicto.

El usuario fiscal debe establecer reglas de información que pueda controlar y que el costo del control no se incremente por encima de lo planeado, dada la extensión de las unidades empresariales a las que debe revisar. Por esa razón, los límites sobre los ajustes no son en términos financieros, son generalizados para poder disminuir el costo del control. En cambio, la información financiera

2 Esto no tiene que ver con el concepto de doble contabilidad con intencionalidad de fraude, que presenta información a un usuario incumpliendo la normatividad, escondiendo contratos o midiéndola de manera engañosa (contabilidad creativa).

Capítulo 1. Fundamentación de impuesto a las ganancias

13

de los inversionistas puede adecuarse a la realidad económica de cada empre-sa, dado que el costo de control de los usuarios inversionistas lo hace factible. Por esa razón, la información fiscal es una mixtura que “debería” tender más al mantenimiento de capital físico y la información financiera es una mixtura que “debería” tender al mantenimiento de capital financiero. Eso hace que los estados financieros no sean iguales.

Cuál tendencia contable debería prevalecer considerando que una política tiene reveses a la otra. Si se satisface al usuario financiero, queda insatisfecho el usuario fiscal y viceversa. Lo mejor, teniendo en cuenta la tecnología actual de la informática, es que la contabilidad desarrolle información a cada uno basada en sus necesidades e intereses. De esta manera, cada usuario queda cercanamente satisfecho con la información. Pero hacerlo así sigue dejando una inquietud a cada usuario: ¿por qué el otro informe es diferente?, ¿cuánto debería pagar de impuesto con otras políticas contables?, ¿por qué la utilidad de un informe es distinta a otro informe de un mismo periodo contable?, ¿de qué dependen esas diferencias? Esas inquietudes provienen de realizar infor-mes con políticas contables que no son semejantes en algunas categorías y que podrían utilizarse para realizar fraudes entre usuarios. Entonces, es lógico que cada usuario exija que le revele de dónde provienen las diferencias del otro informe. De eso trata la normatividad del “impuesto a las ganancias”, de cómo se deben revelar las diferencias entre los informes fiscales y los infor-mes financieros, para que cada usuario tenga tranquilidad de que no existe incumplimiento de la norma, doble contabilidad o información engañosa.

Aceptar las tensiones de la contabilidad, los distintos usuarios y modelos con-tables, hace comprensible que existan informes aclaratorios, como el de la normatividad de “impuesto a las ganancias”. Cuando se vendió de manera co-mercial la normatividad internacional –por parte de los niiferos3-, se decía que era para homogeneizar las políticas contables a nivel mundial para todos los usuarios –como si eso fuera fácil-. Ni siquiera para un mismo grupo de usua-rios con semejantes intenciones es tarea sencilla, pues mucho menos para la totalidad de los usuarios. El marco conceptual de las normas internacionales establece la dificultad de satisfacer a un grupo particular de usuarios principa-les en todas sus necesidades y, por lo tanto, la imposibilidad de incluir a otros usuarios, dada la diversidad de intereses. Es más simple y sensato reconocer que existen tensiones, diferencias, discordancias, contradicciones en la forma-ción del modelo contable –que reconoce el entorno y los conflictos que están

3 Se llamará niiferos profesionales contables a aquellos que, sin marcos teóricos, aceptan la normatividad como único marco contable para sus análisis empresariales y argumentos académicos.

14


alrededor de los usuarios- y la incapacidad para revelar la realidad financiera y contable de una empresa.

La normatividad internacional actual está centrada en el paradigma de la uti-lidad para la toma de decisiones, la cual reconoce la satisfacción del usuario como el principal propósito de la contabilidad4. Por esa razón, la normativi-dad lo primero que identifica es quién es el usuario y cuál es su necesidad. La aceptación de los conceptos de información multiusuaria, multipropósito o multidimensional es un requisito básico para comprender el tema en cuestión (impuestos a las ganancias), de lo contrario, no habría manera de entenderlo. Este texto es un material básicamente práctico y, por ello, se mostrarán dife-rentes ejemplos que le permitan aclarar y facilitar el aprendizaje de este tema, pero lo práctico requiere conocimiento base de los referentes conceptuales y teóricos, para comprender en su complementariedad el cómputo de los im-puestos diferidos. Los ejemplos no se hacen de manera compleja, ni se utilizan dificultades técnicas que podrían darse en algunas realidades fiscales, para facilitar comprender la metódica.

Contabilidad multiusuaria o multipropósito

La información contable describe las interacciones de los usuarios en los inter-cambios y los contratos de la organización; hace un registro de los usuarios que intervinieron en esos procesos. Pero esto no significa que todos sean usuarios de la información contable, pues ser usuario de la organización no lo cataloga como usuario de la información contable del ente. La información, como tal, es un producto que permite el control y la toma de decisiones. “La necesidad de los usuarios y los objetivos de la información financiera son el hilo conductor y la columna vertebral del Marco Conceptual. […] que se inserta de este modo dentro de la visión utilitarista de la información financiera, que contempla la misma como un elemento necesario para la toma de decisiones económicas” (Tua Pereda, 2004, pág. 175). Pero no solamente querer la información para tomar decisiones lo hace ser un usuario de la información, pues esta le debe ser útil y no toda información es favorable para todos los individuos; esto de-pende de sus necesidades, intensiones e intereses. La información para ser útil

4 El paradigma anterior, llamado paradigma positivista, planteaba la posibilidad de la representación de realidad financiera y económica de las empresas desde los marcos teóricos contables, esbozados en los libros de las doctrinas contables de su tiempo. A mitad del siglo XX, las ciencias fácticas debatieron la imposibilidad de la representación de la realidad, lo que dejaba sin piso al objetivo contable del paradigma positivista. Después de 1973, el objetivo de la contabilidad cambia de la representación de la realidad a la representación de la información útil para el control y la toma de decisiones de los usuarios.


15

a un usuario tiene que estar alineada a las necesidades, que permiten darle sentido a la información dentro de su contexto.

Las exigencias de cada usuario influyente son distintas en muchos casos y con-tienen parámetros especiales, lo que constituye generalmente un modelo par-ticular de la información, un estado financiero especial para cada usuario. Los usuarios establecen modelamientos internacionales, locales e institucionales contables que plantean estándares o regulaciones en la forma de manipular y entregar la información. La contabilidad debe reconocer en la estructura del sistema de información las categorizaciones necesarias5 para entregar los indi-cadores requeridos a cada usuario. El proceso de arquitectura del sistema de información toma relevancia, como proceso de planeación de la estructura del sistema de información, en cuanto debe adecuarse a una variedad de requeri-mientos, variables, necesidades, limitaciones y, además, a denominadas leyes, normas, regulaciones o estándares.

Ilustración 1. Flujo de estándares que se deben articular en la estructura del sistema de información contable

Estructura contable SIC

Estándar INTERNACIONAL

Estándar LOCAL

Estándar INSTITUCIONAL

Usuarios externos

Usuarios internos

Gobierno Fisco Directivos Empleados IFRS US-GAAP

Indicadores revelaciones

internacionales

Indicadores revelaciones

locales

Indicadores revelaciones institucionales

Elaborado por: Rincón & otros; 2012

La estructura del sistema de información contable no puede ni debe desarticu-lar los diferentes indicadores que exige cada usuario, el cual ha sistematizado un modelo de estándares6 contables que permite definir unos indicadores y

5 Cuando se habla de las categorizaciones necesarias, se está refiriendo a la caracterización o división de las categorías de los estados financieros, que forma parte del método utilizado para ajustar los inputs al diseño del sistema de información contable. 6 Entiéndase estándares como “las mejores prácticas reconocidas para desarrollar los procedimientos y llegar a un fin” (Flórez, Rincón, 2014). Estos no son de obligatorio cumplimiento;

16


revelaciones de información que supone pertinentes para el análisis financiero y económico. La división de tres tipos de estándares, expuesta por Rincón & otros (2012), hace evidente las tres necesidades de información de los usua-rios influyentes en los productos de la información contable y que, en muchos casos, no confluyen en las mismas necesidades de información, por lo cual, debe cumplirse una modulación que articule un sistema de información que produzca indicadores y revelaciones dependiendo del usuario, pues debe cumplirle a todos los usuarios influyentes e interesados, según sea su taxono-mía de informes.

La contabilidad pasa por una transición, donde se tiene básicamente un usua-rio influyente de la información contable -como es el fisco- que plantea una contabilidad básicamente impositiva, a una contabilidad influenciada por varios usuarios. La contabilidad financiera, gerencial, fiscal, para usuarios fi-nancieros, administrativos, estatales respectivamente. Cada grupo de usuarios requiere información particular, basada en sus necesidades.

Se debe entender que es posible que un estándar comparado con otro tenga muchos indicadores y revelaciones iguales o semejantes, pero al tener otros aislados, excluidos, desiguales, lo hace ser un estándar distinto, con ambigüe-dades, polisemias y sinonimias contables. Esto sugiere que la estructura del sistema de información contable no se podrá basar sobre un solo estándar, sino sobre la articulación de los diferentes estándares (que emiten la coalición de los diferentes usuarios).

Los estándares de información fiscal son un tema delicado y adecuado a las necesidades particulares y culturales de cada Estado. Los estándares de infor-mación impositiva no son adecuables en todos los casos, por lo que no habrá seguramente una adopción armónica en este caso. Entonces, la estructura contable debe permitir recolectar la información y procesarla dependiendo de los múltiples usuarios, para determinar outputs de información.

La contabilidad de costos con estándares institucionales forma parte del montaje de información que se requiere para la toma de decisiones y para la medición de la gestión gerencial. Por lo que pensar abandonar los estándares institucionales de contabilidad de costos -los cuales entregan información para maximización de las ganancias en la toma de decisiones y medición de la ges-tión en diferentes fases de la organización- por una información meramente

se vuelven obligatorios cuando cada jurisdicción los incluye dentro de su marco normativo. El reconocimiento de un estándar puede ser: internacional, cuando una organización mundial reconocida los emite; local, cuando una organización del país reconocida los avala; institucional, cuando la junta directiva o una de las direcciones de la institución (empresa) los obliga.


17

financiera de las normas internacionales sería un error inconsciente del diseña-dor del SIC. No se está dando importancia, ni negando importancia, a ninguno de los estándares (internacionales, locales, institucionales); se está asumiendo que la triada de información es necesaria y que todas se deben priorizar en el diseño del SIC.

Lo anterior hace que los sistemas de información se bosquejen como sistemas multiusuarios, deben responder a varios usuarios, con sus respectivas políticas contables de revelación, reconocimiento y medición. Lo complejo de los dise-ños multiusuarios son los encuentros polisémicos, donde se revelan en infor-mes indicadores que tienen políticas de reconocimiento y medición diferentes a las de los otros informes. En algún momento –en el paradigma positivista de comienzo del siglo anterior- se pensó que la solución sería la homogenei-zación de las políticas contables, pero esto ofrecería satisfacción al usuario de mayor influencia e insatisfacción a los otros, lo cual produciría un alto nivel de asimetría de la información para los usuarios ignorados, sobre sus necesidades particulares. Con la tecnología, la estrategia para que un sistema de informa-ción sea multiusuario está en los diseños de los procesos de acumulación de la información. Para que la contabilidad pueda realizar los outputs dependiendo del usuario, debe explicitar la arquitectura del SIC, donde se plantee el diseño con todos los parámetros y procesos intermedios necesarios para realizar la estructura que articule todas las necesidades de los usuarios influyentes de la información contable y financiera de la organización.

Ilustración 2. Concordancia de los estándares internacionales, locales e institucionales

Estándar IFRS Indicadores y revelaciones

Estándar Ins�tucional Indicadores y revelaciones

Estándar Fisco Indicadores y revelaciones



Estándar Gobierno Indicadores y revelaciones

Elaborado por: autores

Usuario de las NIIF

El OB2 del marco conceptual de las NIIF plenas en el título de “Objetivo, utilidad y limitaciones de la información financiera con propósito general” establece quién es el usuario principal de las NIIF:

18


El objetivo de la información financiera con propósito general es propor-cionar información financiera sobre la entidad que informa que sea útil a los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes y potenciales para tomar decisiones sobre el suministro de recursos a la entidad. Esas decisio-nes conllevan comprar, vender o mantener patrimonio e instrumentos de deuda y proporcionar o liquidar préstamos y otras formas de crédito.

El OB5 del MC de la NIIF plenas determina que la normatividad va a cumplir la ne-cesidad de información de los usuarios principales, los cuales son los inversores, prestamistas y otros acreedores, y estos deben confiar en estos informes para ob-tener la mayor parte de la información financiera. Sin embargo, dice el OB6 que la revelación del estándar no cumple con toda la información requerida –esto dado a que es imposible llegar a una información plena y totalmente satisfactoria- y que, además, la información es con propósito general, dada su visibilidad públi-ca. Y el OB7 dice que la norma no está hecha para revelar el valor de la empresa, sino para proporcionar información que sea de apoyo para esa finalidad.

El marco conceptual reconoce la dificultad y las tensiones que existen en la formulación de indicadores contables, en la confluencia de una variedad de usuarios con necesidades de información distinta; esto es normal, teniendo en cuenta que los usuarios hacen uso de la organización para diferentes fines. La norma reconoce la imposibilidad de una información homogénea, plena y real.

OB8 Los usuarios principales individuales tienen necesidades de información y deseos diferentes y que posiblemente entran en conflicto. El Consejo, al desarrollar las normas de información financiera, tratará de proporcionar el conjunto de información que satisfaga las necesidades del mayor número de usuarios principales. Sin embargo, centrarse en las necesidades de informa-ción común no impide que la entidad que informa incluya información adi-cional que sea más útil a un subconjunto particular de usuarios principales.

Intencionalidad de la información NIIF

La normatividad internacional primero identifica al usuario, para después definir sus requerimientos. La norma aclara la imposibilidad de satisfacer al usuario en la totalidad de sus necesidades, por esa razón, el principio anterior de revelación plena no es una meta posible. La norma determina en la parte B del marco conceptual que la información debe mostrar como propósito del usuario principal la solvencia de la empresa.

FC1.34 Algunas partes constituyentes han sugerido que el principal propó-sito del estado de situación financiera debe ser proporcionar información


19

que ayude a evaluar la solvencia de la entidad que informa. La pregunta no es si la información proporcionada en los informes financieros debe ser de ayuda para evaluar la solvencia; claramente, debe serlo. La evaluación de la solvencia es de interés para inversores, prestamistas y otros acreedores, y el objetivo de la información financiera con propósito general es proporcio-nar información que les sea útil para tomar decisiones.

La medición de las categorías contables se hace bajo la premisa de la base de acumulación del devengo para cumplir con la intencionalidad de solven-cia. La Sección 2.6 dice que las cuentas por cobrar, las cuentas por pagar, los ingresos y los gastos se deben contabilizar en el periodo en el que se dieron. Esto cambia la manera de contabilización con respecto a la metodología fis-cal. Tributariamente se contabiliza el valor que se encuentra en el documento, independiente de si es a crédito o contado. Bajo contabilidad financiera de la normatividad internacional, si es a crédito (tiempo anormal), se debe traer al valor presente, causando los ingresos o gastos financieros en cada periodo cumplido (devengo).

La diferencia en el periodo de causación de gastos e ingresos entre la contabili-dad tributaria y la contabilidad financiera da como resultado una diferencia en el indicador de utilidad que se calcula en el estado de resultados. Igualmente, hay otras diferencias entre la normatividad fiscal y contable que conllevan a distar el resultado de los ingresos y gastos de la empresa. Estas diferencias se revelan en las notas de impuestos a las ganancias en el informe taxonómico 835110 para el informe de las NIIF7. Generalmente, el usuario fiscal exige su propio informe tributario para la revelación de las diferencias contables (en Colombia, formato 2516).

Quiénes no son usuarios de las NIIF

Cuando la norma internacional financiera define el conjunto de usuarios que va a satisfacer, también establece el rango de usuarios que no están en la nor-matividad y que no piensa satisfacer. La normatividad internacional es muy seria cuando define el dominio de usuarios a trabajar, bajo la premisa de lograr satisfacerlos en la mayor parte de la información. En cambio, la normatividad pyme, aunque la mayoría de indicadores a revelar son recogidos de la norma-tividad internacional plena, en su marco conceptual no es tan cauta e integra un rango mayor de usuarios que en la realidad no van a ser satisfechos, dado

7 La política de revelación de las NIIF se ve materializada en las matrices del estándar XBRL, de la taxonomía ilustrada. Ver libro: Guía para la implementación del plan de cuenta. Taxonomía vs. tesauro contable (Rincón, 2015).

20


que el usuario a satisfacer sigue siendo –básicamente- el mismo de la norma-tividad plena. La norma de las NIIF plenas saca de manera moderada cuáles usuarios no pertenecen a la normatividad internacional financiera, excluyendo a la gerencia, el regulador, los clientes y todos los demás usuarios que no están indicados como usuarios principales.

OB9 La gerencia de una entidad que informa también está interesada en in-formación financiera sobre la entidad. Sin embargo, la gerencia no necesita confiar en informes financieros con propósito general porque es capaz de obtener la información financiera que necesita de forma interna.

OB10 Otras partes, tales como reguladores y público distinto de los inver-sores, prestamistas y otros acreedores, pueden encontrar también útiles los informes financieros con propósito general. Sin embargo, esos informes no están principalmente dirigidos a estos otros grupos.

La parte B del marco conceptual es muy tajante en declarar que la normatividad solo va a satisfacer a los usuarios principales y rechaza cualquier intención de integrar información que genere necesidad de información en otros usuarios.

FC1.35 Sin embargo, algunos han sugerido que el estado de situación finan-ciera debe dirigirse hacia las necesidades de información de prestamistas y otros acreedores y reguladores, posiblemente en detrimento de inversores y otros usuarios. Hacerlo así sería incongruente con el objetivo de servir a las necesidades de información comunes del principal grupo de usuarios. Por ello, el Consejo rechazó la idea de dirigir el estado de situación financie-ra (o cualquier otro estado financiero en particular) hacia las necesidades de un subgrupo particular de usuarios.

Es necesario comprender la diferencia de información entre los usuarios fisca-les y los usuarios financieros para poder comprender la norma de impuestos a las ganancias.

Políticas contables

Las políticas contables, como las reglas y normas para describir las categorías contables, se dividen en políticas de reconocimiento, medición, revelación y presentación. Las políticas de revelación determinan el grupo de indicadores y señales que describirán en los informes la situación en la que se encuentran los bienes, recursos y obligaciones de la organización, desde la mirada financiera reglamentada en las políticas de reconocimiento y medición. Las políticas de presentación son una política de forma que determina estilos de colocación


21

que la empresa establece para la presentación de los estados financieros y que facilita la comprensión de los informes.

Política de reconocimiento: los estados financieros están divididos en ca-tegorías que determinan la situación financiera en la que se encuentran los bienes, derechos y recursos de la organización. Los recursos están divididos en varios tipos, como efectivo, inventario, intangibles y demás elementos, caracterizados bajo las políticas de las normas internacionales de informa-ción financiera. La política de reconocimiento caracteriza las cualidades y atributos de cada categoría, determinando qué es y qué no es.

Política de medición: los recursos se obtienen por medio del intercambio y este se mide, en términos financieros, en unidades monetarias, lo cual facilita su comparación para el intercambio de entrada, uso, reemplazo o de salida. Los recursos se miden al costo, costo amortizado, costo menos depreciación menos deterioro, costo menos deterioro, valor neto de reali-zación o valor razonable.

Política de revelación: determina lo que se debe mostrar en los informes básicos y notas de los estados financieros, en indicadores cualitativos y cuantitativos. Para las normas internacionales, la revelación está parame-trizada en la taxonomía ilustrada, la cual es utilizada para la digitalización al código XBRL.

Política de presentación: son políticas de forma y no de fondo que indican cómo se mostrarán los informes, en qué orden, tipo y tamaño de letra, entre otras políticas de exposición de los estados financieros. Presentación del es-tado financiero en corriente/no corriente, orden de liquidabilidad, el estado de resultados por función del gasto o por naturaleza del gasto, el flujo de efectivo por directo o indirecto, etc.

Tensiones en los intereses de los usuarios

Los usuarios tienen necesidades diferentes con respecto a las necesidades de presentación de la información financiera y priman sus intereses en la esco-gencia de las políticas contables, dependiendo del poder y las limitaciones que posean para realizarlas. Por ejemplo, un empresario preferiría presentar al usuario tributario sus activos e ingresos medidos en un menor valor, lo que representaría un menor impuesto. En cambio, ese mismo empresario preferiría presentarle a un usuario prestamista esos mismos activos e ingresos medidos a un mayor valor, lo que representaría una mejor posición financiera para reci-bir préstamos o prebendas.

22


Dependiendo de las motivaciones, se podrían escoger las políticas contables que mejor impacto tuvieran sobre los intereses del usuario contable que de-termina las políticas. Ejemplo: el gerente que recibe incentivos de su gestión, con un porcentaje de las ganancias, preferiría las políticas que mejoren la utili-dad, independiente de que eso significará mayor pago de impuestos. El inver-sionista controlador podría cambiar las políticas contables a su beneficio, en contra del inversionista minoritario. El empresario podría utilizar una política de inventarios para dar como resultado un mayor costo, lo que representaría un menor pago de impuestos en el presente (sucedió con el método UEPS).

El empresario podría utilizar una vida útil menor para la presentación de los informes tributarios, lo que significaría un gasto depreciación mayor que daría como resultado una menor ganancia y, por lo tanto, un menor pago de im-puestos. El empresario podría utilizar una compra a crédito de un activo como un arrendamiento, asumiendo el pago del canon como un gasto; trasladar un ingreso de un periodo a otro, aumentar bajo un método de medición un gasto de provisión, entre otros. La manipulación de las políticas por parte del usuario interesado permite la inclusión de sus intereses. Por esa razón, los usuarios que reciben la información para la toma de decisiones y el control establecen las políticas contables basadas en sus necesidades. El usuario tributario, por ejem-plo, limita la vida útil para los distintos activos, establece sus propias políticas de medición, en muchos casos diferentes a las del usuario financiero.

Para el usuario tributario, es muy costoso revisar y evaluar las políticas contables de cada empresa, inspeccionar si los juicios de valor para cada transacción se adecúan a los parámetros reales de la empresa. Por esa razón, le es conveniente establecer límites en las políticas contables para sus informes que garanticen la disminución de las tensiones con respecto a las motivaciones del usuario decla-rante. Esas limitaciones determinan diferencias en los resultados contables con respecto a los informes financieros. Tanto el usuario tributario como el finan-ciero exigirán un informe que explique de dónde provienen dichas diferencias.

Diferencias entre la contabilidad FISCAL vs. contabili-dad FINANCIERA

La información contable está compuesta por indicadores cuantitativos y cualitativos que se declaran en los estados financieros como categorías que representan la situación en la que se encuentran los recursos de la empresa. La política de reconocimiento establece qué recursos se pueden revelar; la política de medición establece cuál será la manera de estimar monetariamen-te ese recurso. Hay diferencias en las políticas contables de reconocimiento y medición en los informes financieros y fiscales.

Documents

Contabilidad y finanzas · 2019. 7. 20. · pítulo 4, presentar los fundamentos normativos de la contabilidad financiera internacional bajo NIIF para el impuesto diferido. En el