Modulul IIIContabilitatea capitalurilor proprii i asimilate

3.1 Structura capitalurilor proprii i asimilate

Capitalul instituiilor de credit este format din totalitatea fondurilor aflate la dispoziiecu caracter de permanen sau de lung durat. El reprezint dreptul acionarilor sauasociailor asupra activelor unei instituii, dup deducerea tuturor datoriilor.

n contabilitate capitalurile proprii se compun din: aporturile de capital (capitalsocial), primele de capital i rezerve, rezultatul reportat i rezultatul exerciiului financiar.Conturile de capitaluri proprii, asimilate i provizioane (clasa 5 din planul de conturi)cuprind totalitatea fondurilor aflate la dispoziie cu caracter permanent sau durabil, alteelemente care reprezint interes rezidual al acionarilor n activele unei instituii de creditdup deducerea tuturor datoriilor sale, precum i provizioane.

Se asimileaz capitalului propriu datoriile subordonate reprezentnd mprumuturi delung durat de care banca se folosete ca i de cele proprii, unele dintre ele putndu-seconverti n aciuni sau pri sociale.

Avnd n vedere componena variat a capitalurilor pentru evidena lor a fostrezervat o ntreag clas de conturi, clasa 5 Capitaluri proprii, asimilate iprovizioane, n cadrul creia conturile sunt sistematizate pe grupe, reprezentndstructurile definitorii ale capitalurilor.

3.2 Contabilitatea capitalului social i a elementelor asimilate

Capitalul social este egal cu suma valorii nominale a aciunilor sau a prilor sociale, aprimelor i rezervelor ncorporate n capital sau a altor elemente care duc la modificareavalorii acestuia. n cadrul aciunii de constituire i de mrire a capitalului social seremarc dou operaiuni: subscrierea i vrsarea. De aceea distingem dou componenteale capitalului: capitalul subscris nevrsat i capitalul subscris vrsat. Capitalul subscrisnevrsat nu are n contrapartid o componen material, el reprezentnd doar unangajament care se traduce ntr-o crean fa de acionari sau asociai.

Contabilitatea capitalului se realizeaz cu ajutorul contului 501 Capital social,detaliat n dou conturi sintetice de gradul al doilea pe componentele sale:

- 5011 Capital subscris nevrsat i- 5012 Capital subscris vrsat.

Evidena creanelor constituite fa de acionari sau asociai, la subscriere, serealizeaz cu ajutorul contului 508 ''Acionari sau asociai, care pot fi n lei sau ndevize. n timp ce subscrierea n lei se nregistreaz printr-o singur formul contabil:

508 Acionari sau asociai = 5011 Capital subscris nevrsat

subscrierea n devize necesit dou formule contabile astfel:

- reflectarea creanei n devize:

508 Acionari sau asociai = 3721 Poziie de schimb

- includerea n capital a echivalentului n Ron a devizelor subscrise:

3722 Contravaloarea poziiei deschimb = 5011 Capital subscris nevrsat

Aportul acionarilor sau asociailor poate s fie n natur (ex: imobilizri) sau n bani i sepoate nregistra astfel:

%Conturile curente sau de lichiditi

(pentru aportul n bani)442 Imobilizri corporale

= 508 Acionari sau asociai

Odat cu acestea se nregistreaz transformarea capitalului nevrsat n capital vrsat:

5011 Capital subscris nevrsat = 5012 Capital subscris vrsat

Capitalul social poate fi majorat prin nglobarea n capital a altor elemente ale capitaluluipropriu: rezerve i prime de capital, a profitului reportat sau a profitului net realizat lanchiderea exerciiului financiar i prin convertirea obligaiunilor n aciuni, operaiunicare se pot nregistra astfel:

%Grupa 51 Prime de capital i rezerve

581 Rezultatul reportat592 Repartizarea profitului

3251 Obligaiuni

= 5012 Capital subscris vrsat

Capitalul social poate fi diminuat prin acoperirea pierderilor reportate sau a celorrealizate la nchiderea exerciiului financiar, precum i prin anularea aciunilor propriirscumprate:

5012 Capital subscris vrsat = %581 Rezultatul reportat591 Profit sau pierdere

508 Acionari sau asociai

Rscumprarea aciunilor se nregistreaz n debitul contului 508 Acionari sauasociai, n coresponden cu conturile curente sau de lichiditi.

Se asimileaz capitalului social, contravaloarea n Ron a fondurilor puse la dispoziiasucursalelor din Romnia, sub form de datorii, de ctre bncile cu sediul n strintate,care se reflect n creditul contului de pasiv 502 Elemente asimilate capitalului.

Primirea resurselor n devize de ctre sucursalele din Romnia se nregistreaz astfel:- primirea devizelor:

1111 Cont curent la BNR(sau 121, 122)

= 3721 Poziie de schimb

- ncorporarea contravalorii n Ron, n elemente de capital:

3722 Contravaloarea poziiei schimb = 502 Elemente asimilate capitalului

n elementele de capital se pot ngloba i profiturile sucursalelor reportate sau celerealizate la nchiderea exerciiului.

Contul 502 Elemente asimilate capitalului se debiteaz cu diminuri ale fondului(sume retrase de centrala bancar din strintate) n coresponden cu contul 3722Contravaloarea poziiei de schimb. Aceast operaie implic, desigur, i nregistrri ncontul 3721 Poziie de schimb.

3.3. Contabilitatea primelor legate de capital

Primele legate de capital reprezint diferena (excedentul) dintre valoarea deemisiune, fuziune, aport, divizare, conversie etc. i valoarea nominal a aciunilor. Eleintervin n cazul emisiunilor de aciuni pentru mrirea capitalului, n cazul atragerii de noiasociai, a fuziunii sau divizrii societii. Primele se instituie ca o msur de protecie aaverii vechilor acionari.

Vechii acionari dispun nu numai de valoarea nominal a aciunilor, ci i de cotepri din celelalte elemente ale capitalului propriu. Noii acionari trebuie s aporteze nunumai valoarea nominal a aciunilor ci i o prim echivalent cu cota proporionaldeinut de vechii acionari n celelalte elemente ale capitalului propriu, iar pe aceastcale se realizeaz protecia vechilor acionari.Pentru organizarea contabilitii primelor legate de capital se folosete contul sintetic degradul I cu aceeai denumire, simbol 511, care este un cont de pasiv. Acesta se dezvoltpe ase conturi de gradul II, i anume:5111 Prime de emisiune,5112 Prime de fuziune,5113 Prime de aport,5114 Prime de conversie a obligaiunior n aciuni5119 Alte prime.

Contul 511 Prime de capital se crediteaz cu valoarea primelor de capital constituitesau create (prin intermediul conturilor 508, 3251, 354, 531 i 532) i se debiteaz cudiminuarea sau folosirea primelor de capital prin ncorporare n capitalul social sautransferarea la rezerve (prin creditul conturilor 501 i 519). Soldul final este creditor ireprezint primele legate de capital nencorporate la capitalul social sau la alte rezerve.

Primele de emisiune i primele de aport apar atunci cnd acionarii contribuie pe parcursla majorarea capitalului cu valori materiale n locul lichiditilor i care, evaluate, au ovaloare mai mare dect numrul aciunilor noi emise, la valoarea nominal.

Exemplu:Societatea bancar X hotrte s emit 1.100 aciuni noi cu aport n natur reprezentndun imobil. Comisia de evaluare a stabilit valoarea imobilului la 120.000 Ron. Aciunileemise au o valoare nominal de 100 Ron/aciune. S se calculeze prima de aport i s seevidenieze subscrierea i depunerea aportului de ctre acionari.

Rezolvare:Calculul primei de aport:valoarea imobilului 120.000 Ronvaloarea aciunilor emise: 1.100 aciuni 100 Ron = 110.000 Ronprima de aport 10.000 Ron

Subscrierea capitalului social:

508 Acionari sau asociai = %5011 Capital subscris nevrsat5113 Prime de aport

120.000110.00010.000

Se nregistreaz intrarea cldirii n patrimoniul bncii:

4422 Construcii = 508 Acionari sau asociai 120.000

Se evideniaz anularea aciunilor cumprate:

5011 Capital subscris nevrsat = 5012 Capital subscris vrsat 110.000

Primele de fuziune intervin n cazul fuziunii prin absorbia altei societi, iar cele dedivizare n cazul nglobrii cotelor pri ce revin din scindarea unei societi. Cu aceastocazie se reprimete nu numai valoarea titlurilor deinute, ci i cote pri din celelaltecomponente ale capitalului propriu, sub forma primelor de divizare.

Primele de conversie apar n cazul schimbrii obligaiunilor n aciuni. Acestea senregistreaz n coresponden cu urmtoarele conturi:3251 Obligaiuni;5311 Titluri subordonate la termen;5321 Titluri subordonate pe durat nedeterminat.

Primele de divizare i cele de conversie se determin n situaia n care o societate sescindeaz n dou sau mai multe societi financiare sau se convertesc obligaiunile,datoriile i dividendele n aciuni. n acest caz, diferena dintre valoarea nominal a

obligaiunilor, datoriile dividendelor transformate n aciuni se nregistreaz ca prim deconversie.

3.4. Contabilitatea rezervelor

Potrivit reglementrilor legale n vigoare societile bancare pot s-i constituie maimulte tipuri de rezerve. Unele dintre rezerve sunt deductibile din punct de vedere fiscal,constituirea lor realizndu-se n mod obligatoriu pe baza unor prevederi legale. Altelesunt nedeductibile, fiind opionale i se constituie pe baza unor stipulaii statutare sau pebaza unor hotrri ale Adunrii Generale a Acionarilor sau asociailor.

Rezervele deductibile din punct de vedere fiscal se constituie din profitul brut, i secompun din urmtoarele:

- rezervele legale, constituite din profitul brut realizat la nchiderea exerciiului, nlimitele prevzute de lege;

- rezerva general pentru riscul de credit care se constituie de asemenea dinprofitul brut n limita prevederilor legale. Normele Bncii Naionale a Romniei1stabilesc obligativitatea constituirii rezervei generale pentru riscul de credit n limita a 2%din soldul creditelor acordate, existent la sfritul anului, rezerv care se utilizeaz pentruacoperirea eventualelor pierderi din credite, rmase dup epuizarea celorlalte ci derecuperare, inclusiv prin valorificarea garaniilor.Pe lng aceste rezerve obligatorii societile bancare mai pot constitui rezerve dinprofitul net i din cel reportat sub forma: rezervelor legale (suplimentare), rezervestatutare sau contractuale potrivit prevederilor statutului, rezerve generale pentru riscul decredit (suplimentare) i alte rezerve.

Contabilitatea rezervelor se ine pe categorii de rezerve: rezerve legale, rezervestatutare sau contractuale, rezerve pentru riscuri bancare, rezerve din reevaluare, rezervade ntrajutorare, rezerva mutual de garantare i alte rezerve.- rezervele legale se constituie anual, din profit, n cotele i limitele stabilite i din altesurse, conform legii i pot fi utilizate numai n condiiile prevzute de lege;- rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul determinat dupdeducerea impozitului pe profit (profitul net), conform prevederilor din statut.- rezervele pentru riscuri bancare includ: rezerva general pentru riscul de credit irezerva reprezentnd fondul pentru riscuri bancare generale.

- rezerva general pentru riscul de credit s-a constituit pn la sfritulexerciiului financiar al anului 2003 din profit, n cotele i limitele stabilite de lege, nfuncie de soldul creditelor acordate, existent la sfritul anului. Sumele constituite pnla aceast dat se au n vedere la constituirea rezervei reprezentnd fondul pentru riscuribancare generale. Rezerva general pentru riscul de credit, constituit potrivitprevederilor legale, pn la sfritul exerciiului financiar al anului 2003, nu va fidiminuat n funcie de limitele i cotele prevzute de prevederile legale referitoare ladeterminarea rezervei reprezentnd fondul pentru riscuri bancare generale;

- rezerva reprezentnd fondul pentru riscuri bancare generale s-a constituit,ncepnd cu exerciiul financiar al anului 2004 pn la sfritul exerciiului financiar alanului 2006, din profitul contabil determinat nainte de deducerea impozitului pe profit -

1 Norma BNR nr.10/14.07.1995 privind constituirea i utilizarea rezervei generale pentru riscul de credit

profitul brut (n msura n care sumele repartizate se regsesc n profitul net), n cotele ilimitele prevzute de lege. La determinarea nivelului fondului pentru riscuri bancaregenerale se au n vedere i sumele reprezentnd rezerva general pentru riscul de credit,constituit pn la sfritul exerciiului financiar al anului 2003, existent n sold.- rezervele din reevaluare se constituie din diferene rezultate din reevaluareaimobilizrilor corporale n conformitate cu prevederile regulilor alternative de evaluareprevzute de lege i se nregistreaz n contabilitate n contul 516 "Rezerve dinreevaluarea imobilizrilor". Diminuarea rezervelor din reevaluare poate fi efectuatnumai n limita soldului creditor existent. Rezervele din reevaluarea imobilizrilorcorporale au caracter nedistribuibil.-alte rezerve se constituite potrivit prevederilor legale sau hotrrii adunrii generale a

acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale.Contabilitatea rezervelor se ine n conturi distincte pe componente ale rezervelor, astfel:512 Rezerve legale;513 Rezerve statutare sau contractuale;514 Rezerve pentru riscuri bancare;516 Rezerve din reevaluarea imobilizrilor;519 Alte rezerve.

Toate aceste conturi se crediteaz cu ocazia constituirii rezervelor n coresponden cuconturile:592 Repartizarea profitului cu sumele repartizate din profitul curent;581 Rezultatul reportat, cu sumele repartizate din profitul reportat, din anii precedeni.

n general rezervele se diminueaz prin includerea n capitalul social (5012) sau prinacoperirea pierderilor realizate la ncheierea exerciiului financiar curent (591) sau apierderilor din exerciiile financiare precedente (581).3.5. Contabilitatea subveniilor pentru investiii

n general, subveniile pentru investiii reprezint valori primite cu titlu nerambursabil,din partea statului sau din partea altor organisme publice, pentru achiziionarea deimobilizri. Acestea reprezint ajutoare pentru desfurarea unor lucrri de importandeosebit. Astfel de operaiuni ns sunt mai puin frecvente n domeniul bancar.

Se asimileaz subveniilor pentru investiii valoarea imobilizrilor necorporale icorporale primite cu titlu gratuit, precum i cele constatate plus la inventariere.

Contabilitatea subveniilor pentru investiii se realizeaz cu ajutorul contului 379Subvenii guvernamentale i alte conturi de regularizare n funcie de natura acestoradrept subvenii privind activele sau subvenii privind veniturile. Acesta este un cont depasiv, care se crediteaz n coresponden cu conturile:1111 Cont curent la BNR, cu valoarea subveniilor primite;3534 Subvenii guvernamentale de primit, cu creana din subvenii de primit;conturile de imobilizri, cu valoarea imobilizrilor primite cu titlu gratuit sau constatateplus la inventariere, evaluate la preul zilei.

n conturile de subvenii guvernamentale se nregistreaz i mprumuturilenerambursabile cu caracter de subvenii

Subveniile reprezint o mbogire, ns ele nu se nregistreaz la venituri dect pemsura amortizrii imobilizrilor. Astfel, n cadrul duratei normale de funcionare aimobilizrilor, pentru o valoare egal cu cea a amortizrilor se face nregistrarea:

379 Subvenii pentru investiii = 7492 Cota-parte din subveniiaferente activelor trecut la venituri

La data amortizrii complete a imobilizrilor finanate din subvenii, contul 379Subvenii guvernamentale i alte conturi de regularizare se soldeaz.

3.6. Contabilitatea rezultatelor financiare

Rezultatele financiare ale societilor bancare la fel ca i la alte societi comerciale iregii autonome, se compun din profiturile sau pierderile obinute n urma activitiidesfurate.

n funcie de perioadele de activitate din care provin rezultatele, se clasific n dougrupe: profit sau pierdere din exerciiul curent sau de raportare i rezultate reportate dinexerciiile precedente.

Contabilitatea rezultatului exerciiului financiar se realizeaz cu ajutorul contuluibifuncional 591 Profit sau pierdere al crui sold creditor va reprezenta profitul, iar celdebitor pierderile bncii. n sensul mai larg al cuvntului, rezultatele societilorcomerciale sunt formate din cheltuielile efectuate i din veniturile obinute, iar din acesteconsiderente conturile din clasele 6 Cheltuieli i 7 Venituri sunt denumite conturi derezultate. n timpul exerciiului financiar informaiile privind rezultatele sunt reflectateanalitic sub forma cheltuielilor i a veniturilor, cu scopul unor analize detaliate, adicrezultatele sunt descompuse pe prile componente: cheltuieli i venituri.

Periodic ns, pentru cunoaterea rezultatelor financiare n ansamblu se realizeazsinteza cheltuielilor i veniturilor n cadrul contului 591 Profit sau pierdere, n debitulcruia se vireaz toate cheltuielile analizate n detaliu, ncepnd cu cele reflectate deprimul cont de cheltuieli 601 Cheltuieli cu operaiunile de trezorerie i interbancare iterminnd cu contul 692 Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat, adic prin formulacontabil:

591 Profit sau pierdere = % 6011 Dobnzi la BNRpn la

692 Cheltuieli cu impozitul peprofit amnat

n creditul aceluiai cont se vireaz toate veniturile realizate de banc, analizate dupnatura lor n conturile din clasa 7, astfel:

% 7011 Dobnzi de la BNRpn la 791 Venituri din impozit pe profitamnat

= 591 Profit sau pierdere

Dup aceste nregistrri soldul contului 591 Profit sau pierdere va reflecta rezultatulfinanciar final realizat de banc. Soldul creditor al contului reprezint profitul bncii carezultat al unei activiti benefice, veniturile fiind mai mari dect cheltuielile.

Pornind de la acest profit contabil se poate determina, desigur, profitul fiscal(impozabil), avnd n vedere c profitul contabil a fost afectat de impozitul pe profit(691) i eventual de unele cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal, care trebuieadugate la profitul contabil i de asemenea se scad unele venituri scutite de impozit irepartizri pentru constituirea unor fonduri din profitul brut (rezerva legal, rezervageneral pentru riscul de credit), obinnd, n urma acestor calcule, profitul fiscal.

Profitul contabil mai numit i profit net se repartizeaz pe destinaii pe baza hotrriiAdunrii Generale, innd seama i de prevederile legale, privind obligativitateaconstituirii unor rezerve legale i pentru riscul de credit, n cotele reglementate.

n vederea conservrii n bilan a informaiilor cu privire la ntregul profit realizat debanc sumele repartizate din profit nainte de aprobarea bilanului anual se nregistreazntr-un cont rectificativ al contului de rezultate, acesta fiind contul 592 Repartizareaprofitului, cont de activ care se debiteaz n coresponden cu conturi variate, n funciede destinaia sumelor repartizate. Dup aprobarea bilanului anual, operaie care are loc nprima jumtate a anului urmtor, contul 592 Repartizarea profitului se soldeaz ncoresponden cu contul pe care l rectific, 591 Profit sau pierdere. Exist nsposibilitatea ca o parte din profitul realizat s nu fie repartizat, iar aceste valori sereporteaz pe perioadele urmtoare. Contabilitatea profitului nerepartizat i a pierderilorneacoperite se realizeaz cu ajutorul contului bifuncional 581 Rezultatul reportat.

Rezultatul reportat poate s fie, deci, pe de o parte profit a crui repartizare a fostamnat de ctre Adunarea General, iar aceste sume se nregistreaz n creditul contuluicare ine evidena sumelor reportate n coresponden cu contul de profit sau pierdere,astfel:

591 Profit sau pierdere = 581 Rezultatul reportat

Profitul reportat poate s fie repartizat de ctre Adunarea General n perioadeleurmtoare aproximativ pe aceleai destinaii pe care se repartizeaz profitul curent, adicpentru mrirea capitalului social, pentru constituirea de rezerve, pentru dividende saupentru acoperirea pierderilor. n aceste cazuri contul 581 Rezultatul reportat sedebiteaz. Conturile corespondente creditoare putnd fi aceleai ca i la repartizareaprofitului curent.

Pierderile reportate, constatate ca sold debitor, al contului 591 Profit sau pierderereprezentnd un excedent al cheltuielilor fa de venituri se nregistreaz astfel:

581 Rezultatul reportat = 591 Profit sau pierdere

Tot n acest fel (aceeai formul contabil) se nregistreaz acoperirea pierderilorcurente din profitul reportat.

Pierderile reportate pot s fie acoperite n cursul anilor urmtori din profitul realizat,din rezerve sau din capitalul realizat, reprezentnd o diminuare a acestora, ce senregistreaz n creditul contului 581 Rezultatul reportat n coresponden cu conturileafectate de acoperirea scriptic a pierderilor, care faptic sau produs n perioadeleprecedente.

3.7. Contabilitatea provizioanelor asimilate capitalului

Provizioanele reprezint datorii cu exigibilitate sau valoare incert. Ele sunt grupaten contabilitatea instituiilor de credit pe categorii i se constituie pentru: acoperirea riscurilor de executare a angajamentelor prin semntur (garanii, avaluri,acceptri i alte angajamente); faciliti acordate personalului; riscuri de ar;restructurare; impozite; alte provizioane.

Sunt asimilate capitalului provizioanele pentru riscuri i cheltuieli i provizioanelereglementate.

De ce aceste provizioane sunt asimilate capitalului?Cel puin din dou motive:

- Sunt rezerve valorice care sunt utilizate, pn la scadena lor, la un termen relativndeprtat, la fel ca i orice alt resurs proprie.

- Constituirea lor are loc, n ultim analiz, din profit, adic dintr-un alt element alcapitalului propriu. Prin constituirea provizionului nu se produce dect o schimbare destructur a capitalului. Provizioanele sunt simple convenii contabile care, n fapt,urmresc s se evite distribuirea unor sume din profitul unitii ctre acionari,nedistribuirea lor avnd un efect asupra disponibilitilor bnesti ale acesteia.

Periodic, la data constituirii provizioanelor, precum i cnd acestea devin fr obiect,provizioanele se analizeaz i se regularizeaz astfel:prin debitul conturilor de cheltuieli, n cazul majorrii provizioanelor;prin creditul conturilor de venituri cnd provizioanele trebuie diminuate sau anulate,respectiv cnd acestea devin parial sau total fr obiect.Provizioanele sunt grupate n contabilitate pe categorii i se constituie pentru:a) angajamente de creditare, garanii financiare i alte angajamente date;b) beneficiile angajailor;c) litigii;d) restructurare;e) dezafectarea imobilizrilor corporale i alte aciuni similare legate de acestea;f) alte provizioanea) Provizioane pentru angajamente de creditare, garanii financiare i alte angajamentedate - se refer la acele riscuri care sunt legate de garaniile acordate altor bnci sausocieti.b) Provizioanele pentru beneficiile angajailor - se refer la riscul de nerecuperare a unorvalori acordate salariailor;c) Provizioanele pentru litigii se pot constitui la sfritul exerciiului financiar pentrulitigiile aflate n curs, deoarece exist riscul ca acestea sa se finalizeze n defavoareaunitii respective.

d) Provizioanele pentru restructurare - se pot constitui n urmtoarele situaii:vnzarea sau ncetarea activitii unei pri a afacerii;

- nchiderea unor sedii ale instituiei; modificri n structura conducerii, deexemplu, eliminarea unui nivel de conducere; reorganizri fundamentale care au un efectsemnificativ n natura i scopul activitilor instituiei.e) Provizione pentru dezafectarea imobilizrilor corporale. n costul unei imobilizricorporale sunt incluse i costurile, estimate iniial, cu demontarea i mutarea acesteia lascoaterea din funciune, precum i cele cu restaurarea amplasamentului. Aceste costuri serecunosc, n coresponden cu un cont de provizioane.f) Alte provizioane, n care se pot cuprinde cele pentru cheltuieli de repartizat pe maimulte exerciii, cum ar fi cele pentru reparaii capitale, pentru care se constituie rezerve nvederea cheltuielilor ce se vor efectua n viitor.

Pentru evidena fiecruia din aceste provizioane este alocat cte un cont cu denumiriadecvate, precum i conturi perechi de cheltuieli, respectiv de venituri din provizioane.

Constituirea provizioanelor sau majorarea lor reprezint cheltuieli, iar diminuareasau anularea lor venituri, potrivit schemei:

a) Provizioane pentru angajamente de creditare, garanii financiare i alte angajamentedate

7651 Venituri din provizioanept. angaj. de creditare i alteangaj date

551 Provizioane pentruangaj. de creditare, garaniifin i alte angajamente date

6651 Cheltuieli cuproviz. pt. angaj. decred., garanii fin i alteangajamente

b) provizioane pentru faciliti acordate angajailor

7652 Venituri dinprovizioane pt. beneficiileangajailor

552 Provizioane pentrubeneficiile angajailor

6652 Cheltuieli cuproviz. pt. Beneficiileangajailor

c) provizioane pentru litigii:7653 Venituri dinprovizioane pt. litigii

553 Provizioane pt. litigii 6653 Cheltuieli cuproviz. pt. litigii

d) provizioane pentru restructurare7654 Venituri dinprovizioane pt.restructurare

554 Provizioane pt.restructurare

6654 Cheltuieli cuproviz. pt. restructurare

e) alte provizioane:7659 Venituri din alteprovizioane

559 Alte provizioane 6659 Cheltuieli cu alteprovizioane.

3.8. Contabilitatea datoriilor subordonate

Datoriile subordonate reprezint mprumuturi primite pe baza emisiunilor de titlurisau mprumuturi subordonate nereprezentate printr-un titlu, a cror rambursare, n caz delichidare, nu este posibil dect dup plata celorlali creanieri. Unele din acestemprumuturi sunt la termen, adic avnd un termen precis de rambursare, iar altele suntprimite pe o durat nedeterminat, a cror rambursare se face n general din iniiativabncii.

Contabilitatea acestor mprumuturi se realizeaz cu ajutorul a dou conturi sinteticede gradul nti, detaliate n conturi sintetice de gradul al doilea, pe feluri de mprumuturi,la care se adaug i un cont de creane ataate (dobnzi), dup cum urmeaz:531 Datorii subordonate la termen;5311 Titluri subordonate la termen;5312 mprumuturi subordonate la termen;532 Datorii subordonate pe durat nedeterminat;5321 Titluri subordonate pe durat nedeterminat;5322 mprumuturi subordonate pe durat nedeterminat;537 Datorii ataate.

Titlurile subordonate la termen reprezint mprumuturi obinute de banc pe bazaemisiunii de titluri, convertibile n aciuni, adic destinate a fi capitalizate. Tot n aceastcategorie se cuprind i mprumuturile obinute pe o durat mai mare de 7 ani.

mprumuturi subordonate la termen reprezint mprumuturi participative care suntcondiionate de anumite clauze printre care menionm:n caz de lichidare a bncii, rambursarea acestor mprumuturi nu poate avea loc dectdup satisfacerea celorlali creanieri privilegiai sau chirografari;n caz de intrare a bncii ntr-un program de redresare, rambursarea i plataremuneraiilor nceteaz pn la parcurgerea ntregului program de redresare;remunerarea acestor mprumuturi se face ntr-o cot fix, la care se adaug eventual unavariabil.

Titlurile subordonate pe durat nedeterminat sunt mprumuturi primite de banc pebaz de emisiune de titluri avnd urmtoarele caracteristici:durata mprumutului este nedeterminat, iar drept urmare rambursarea mprumutului seface din iniiativa bncii, la o dat decis de ea, remunerarea fiind ns permanent;plata dobnzii anuale poate fi amnat unul sau mai muli ani, n cazul inexisteneiprofiturilor;n caz de lichidare a bncii rambursarea mprumutului poate avea loc numai dupsatisfacerea celorlali creanieri privilegiai sau chirografari.

mprumuturile subordonate pe durat nedeterminat sunt alctuite din doucomponente:a) mprumuturi primite de banc nereprezentate de un titlu care se caracterizeaz prinaceea c mprumuttorii au acceptat ca drepturile lor s fie neprioritare fa de orice alicreanieri. Durata mprumutului fiind nedeterminat rambursarea are loc din iniiativabncii;

b) mprumuturi acordate de acionari sau asociai sub forma avansurilor de echilibru,nepurttoare de dobnzi i neavnd fixat un termen de rambursare.

Fiecare din conturile de datorii subordonate poate fi creditat, pentru mprumuturileprimite n coresponden cu urmtoarele conturi:- conturile curente sau de corespondent bancar, cu sumele efectiv ncasate de banc;-3556 Ali debitori diveri, cu sumele subscrise i nc nevrsate;- 3742 Prime de rambursare privind titlurile cu venit fix, n cazul mprumuturilor dinemisiune de titluri avnd aceast clauz.

n situaia n care mprumutul se primete n devize valoarea primelor se nregistreazn creditul conturilor de datorii ns cu contul 3721 Poziie de schimb, urmnd carepartizarea lor pe cheltuieli sau n contul de prime de rambursare s se nregistreze ncoresponden cu contul 3722 Contravaloarea poziiei de schimb.

Conturile de datorii subordonate se debiteaz cu rambursarea mprumuturilor ncoresponden cu conturile curente sau de corespondent bancar, n funcie de modul derambursare sau n coresponden cu contul 3566 Ali creditori diveri cu valoareamprumuturilor amortizate i nerambursate nc.

Valoarea datoriilor subordonate rambursate (convertite) n aciuni se nregistreaz ndebitul conturilor de datorii, n coresponden cu contul 5012 Capital subscris vrsat,iar a celor rscumprate sau rambursate anticipat n coresponden cu contul 3799 Alteconturi de regularizare.

Dobnzile datorate pentru aceste mprumuturi se nregistreaz n debitul conturilor:6051 Cheltuieli privind datoriile subordonate la termen;6052 Cheltuieli privind datoriile subordonate pe durat nedeterminat, ncoresponden cu conturile de trezorerie, pentru cele pltite sau n coresponden cucontul 537 Datorii ataate i sume de amortizat, pentru cele calculate i neajunse lascaden.