CORSO DI ANALISI E CONTABILITA’ DEI COSTI (LA CONTABILITA’ ANALITICA)

PROF. MARCO ELAFANTI

TERZA LEZIONE

L’ANALISI DIFFERENZIALE

MODELLI DECISIONALI CHE UTILIZZANO INFORMAZIONI DI COSTO POSSONO

DIVIDERSI IN 2 GRANDI CLASSI

• 1. MODELLI DECISIONALI CHE MIRANO A OTTIMIZZARE I PROCESSI DECISIONALI CON RIFERIMENTO A PREZZI

E COSTI, E QUINDI MARGINI, I CUI VALORI SONO DETERMINATI AL DI FUORI DEL MODELLO

• MODELLI “OPERATIVI” O DI “BREVE PERIODO”

• 2. MODELLI DECISIONALI CHE MIRANO AD INSERIRE AL LORO INTERNO I FATTORI CHE DETERMINANO I

LIVELLI DEI PREZZI E DEI COSTI E QUINDI DEI MARGINI

• MODELLI “STRATEGICI” O DI “LUNGO PERIODO”

SONO DIVERSE LE POSSIBILITA’ E LE CONSEGUENZE DELLE DECISIONI CON

RIFERIMENTO ALLO SCHEMA PROPOSTO

• UNA DECISIONE DI LUNGO PERIDO, IN GENERE, HA RIFLESSI SU DIFFERENTI CATEGORIE DI COSTI (VARIABILI, FISSI SPECIALI, ETC.) E QUINDI CONTRIBUISCE A MODIFICARE IN MODO SOSTANZIALE IL CRITERIO DI COMPOSIONE DEI VALORI AZIENDALI (COSTI DI PRODUZIONE E RICAVI DI VENDITA), MODIFICANDO DI FATTO LE CONDIZIONI DELLA STRUTTURA DELLE COMBINAZIONI PRODUTTIVE, PER UN SIGNIFICATIVO INTERVALLO TEMPORALE, SINO A QUANDO TALE OPERAZIONE NON ESAURUSCE IL SUO CICLO ECONOMICO

DECISIONI DI BREVE PERIODO

• LE DECISIONI DI BREVE PERIODO, IN GENERE, PRESUPPONGONO LA RICERCA DEL PIU’ ELEVATO GRADO DI SFRUTTAMENTO DELLA STRUTTURA PRODUTTIVA, CHE VIENE CONSIDERATA COME COSTANTE E QUINDI NON MODIFICABILE NEL BREVE PERIODO.

• TALI DECISIONI HANNO, PERTANTO,RILIEVO AI FINI DELLA FORMAZIONE E DELL’ANDAMENTO DEI COSTI VARIABILI O QUANTO MENO DI QUEI COSTI CHE IN QUELLA DETERMINATA SITUAZIONE DECISIONALE SI COMPORTANO COME VARIABIL

• ES.– MODIFICAZIONE DEI VOLUMI E DEI MIX DI PRODUZIONE

– ELIMINAZIONE DI ARTICOLO/PRODOTTI

– UTILIZZO DELLA STRUTTURA PRODUTTIVA A CONDIZIONI DI MAGGIORE ECONOMICITA’

DECISIONI DI BREVE PERIODO (CONTINUA)

• ES. UNA DECISIONE DI MODIFICAZIONE DELLA STRUTTURA PRODUTTIVA (ES. ACQUISTO DI NUOVI MACCHINARI , STABILI, ETC.) PORTA ALLA MODIFICAZIONE DELLE COMPLESSIVE CONDIZIONI DI FORMAZIONE DEI VALORI

• COSTI FISSI E VARIABILI ED IL LORO RAPPORTO (STRUTTURA DEI COSTI)

• ELASTICITA’ GESTIONALE (GRADO DI LEVA OPERATIVA)

• FORMAZIONE DEI PREZZI DI VENDITA E DEI RELATIVI VOLUMI DI RICAVI

• COMPOSIZIONE FINANZIARIA E PATRIMONIALE

• COMPOSIZIONE DEI CONTI DI REDDITO E DI PATRIMONIO

LA DISTINZIONE TRA DECISIONI DI BREVE E DI LUNGO PERIODO E’

RELATIVA

• IN QUANTO• il breve e il lungo periodo non sono da ricondurre a durate

convenzionali (in quanto tali arbitrarie) ma all’intensità con la quale si modificno nel tempo le condizioni dell’ambiente nel quale opera

l’impresa

• a seguito dell’aumento dell’intensità del cambiamento dell’ambiente tende ad accorciarsi l’orizzonte temporale delle decisioni di breve

periodo

(implicazioni connesse alle decisioni di breve periodo)

• TENUTO CONTO DEL FATTO CHE NEL BREVE PERIODO I COSTI FISSI NON VARIANO POSSIAMO DEDURRE CHE AI FINI DELLE DECISIONI DI BREVE PERIODO HA RILEVANZA SOLO IL “COSTO VARIABILE DIFFERENZIALE”

• L’ANALISI DIFFERENZIALE SI BASA SU RICAVI, COSTI E RISULTATI DIFFERENZIALI. POICHE’ AI FINI DELLE DECISIONI DI BREVE PERIODO, SONO RILEVANTI SOLO I COSTI VARIABILI, I RISULTATI SCATURENTI DALLA CONTRAPPOSIZIONE DEI COSTI VARIABILI AI RICAVI SARANNO

• MARGINI DI CONTRIBUZIONE DIFFERENZIALI

I RISULTATI E I COSTI DIFFERENZIALI

• L’ANALISI DIFFERENZIALE TENDE A RICOSTRUIRE IN PRESENZA DI ALTERNATIVE DECISIONALI I DIFFERENTI COSTI E/O RISULTATI LEGATI ALLE DIFFERENTI SCELTE

• ES.:

• ELIMINAZIONE O AGGIUNTA DI DATE SEZIONI OPERATIVE

• AUMENTO O DIMINUZIONE DI ATTIVITA’ DI DATI CENTRI OPERATIVI

• SCELTA DELLE PRODUZIONI PIU’ CONVENIENTI

• SCELTA TRA PRODUZIONI IN PROPRIO E AQUISTO DA TERZI

• SCELTA TRA DIFFERENTI POLITICHE DI PREZZO, O DIFFERENTI COMBINAZIONI COSTI/PREZZO

L’ANALISI DIFFERENZIALE NELLA SCELTA DELLE PRODUZIONI PIU’ CONVENIENTI

• LA DETERMINAZIONE CORRETTA DEL MERGINE DI CONTRIBUZIONE SU CUI BASARE L’ANALISI DIFFERENZIALE DEVE SEMPRE TENERE PRESENTE IL TIPO DI VINCOLO NEL RISPETTO DEL QUALE VA PRESA LA DECISIONE AZIENDALE:

– SE IL VINCOLO E’ DATO DAL MERCATO (I VOLUMI DI PRODUZIONE/VENDITA REALIZZABILI SONO SUPERIORI AI VOLUMI CHE PUO’ ASSORBIRE IL MERCATO) IL MARGINE DI CONTRIBUZIONE VA RIFERITO ALL’UNITA’ DI PRODOTTO

– SE IL VINCOLO E’ DATO DALLA CAPACITA’ PRODUTTIVA E/O DISTRIBUTIVA DISPONIBILE (I VOLUMI DI PRODUZIONE/VENDITA REALIZZABILI SONO INFERIORI AI VOLUMI CHE PUO’ ASSORBIRE IL MERCATO), IL MARGINE DI CONTRIBUZIONE VA RIFERITO ALL’UNITA’ ESPRESSIVA DELLA CAPACITA’ SCARSA (ORE MACCHINA, ORE DI LAVORO DIRETTO, ETC.)

ANALISI DIFFERENZIALE (CONTINUA)

• TALE DISTINZIONE E’ IMPORTANTE IN QUANTO:

– SE DA UN LATO LA SCELTA EFFETTUATA SULLA BASE DEL M.D.C. PER UNITA’ DI PRODOTTO ASSICURA IL RAGGIUNGIMENTO DEL MASSIMO M.D.C. TOTALE REALIZZABILE NEL CASO DI DECISIONI SOTTO VINCOLO DI MERCATO;

– DALL’ALTRO, NEL CASO DI DECISIONI SOTTO IL VINCOLO DELLA CAPACITA’ SCARSA, L’IMPIEGO DEL M..D.C. PER UNITA’ DI PRODOTTO NON ASSICURA IL RAGGIUNGIMENTO DEL MASSIMO M.D.C. TOTALE.

ESEMPIO: IMPRESA GAMMA

• L’IMPRESA GAMMA HA IN MAGAZZINO 200.000 UNITA’ DI PRODOTTI TIPO AZ VALORIZZATI AL COSTO DI L. 3.000.000. POICHE’ SI TRATTA DI PRODOTTI NON VENDIBILI, IN QUANTO SUPERATI SUL PIANO TECNICO, L’IMPRESA PUO’ VENDERLI COME MATERIALE DI SCARTO, REALIZZANDO UN RICAVO GLOBALE DI L. 500.000, O ASSOGETTARLI A NUOVE LAVORAZIONI, CHE COMPORTANO IL SOSTENIMENTO DI UN COSTO DI L. 1.200.000, E VENDERLI SUL MERCATO AD UN PREZZO INFERIORE A QUELLO NEGOZIATO IN PASSATO, REALIZZANDO UN RICAVO DI L. 1.900.000.

• LA SOLUZIONE DEL PROBLEMA PUO’ ESSERE TROVATA ANALIZZANDO LE DUE ALTERNATIVE TRA LE QUALI GLI ORGANI D’IMPRESA SONO CHIAMATI A DECIDERE. ESSE, QUANDO POSSA IPOTIZZARSI L’ASSENZA DI NOTEVOLI RIPERCUSSIONI SUGLI ALTRI COSTI E RICAVI DI IMPRESA, POSSONO RAFFIGURARSI NEL MODO ESPOSTO DI SEGUITO.

IMPRESA GAMMAALTERNATIVE A B DIFFERENZE

NUOVELAVORAZIONI E

VENDITA APREZZO RIDOTTO

VENDITA DIMATERIALE DI

SCARTO

RICAVI PREVISTI 1.900.000 500.000 1.400.000

COSTI PREVISTI 1.200.000 - 1.200.000

RISULTATOLORDO ATTESO

700.000 500.000 200.000

COSTI STORICI 3.000.000 3.000.000 -

RISULTATONETTO ATTESO

(2.300.000) (2.500.000) 200.000

ESEMPIO: UN’IMPRESA PRODUCE E VENDE I SEGUENTI PRODOTTI

PRODOTTI PREZZI DI VENDITA M.D.C. UNITARI

X 400 80

Y 600 180

Z 500 200

ESEMPIO (CONTINUA)

• IN TERMINI DI PERCENTUALE DI MARGINE SUL PREZZO DI VENDITA IL PRODOTTO Z E’ IL PIU’ CONVENIENTE. SE PERO’ LA CAPCITA’ PRODUTTIVA E’ PARI A 100.000 H MACCHINA ED E’ INFERIORE ALLA CAPACITA’ DI ASSORBIMENTO DEL MERCATO, AI FINI DELLA SCELTA DELLA PRODUZIONE PIU’ CONVENIENTE SI DOVRA’ FARE RIFERIMENTO AL M.D.C. PER H MACCHINA

ESEMPIO (CONTINUA)

• IPOTIZZANDO I SEGUENTI TEMPI DI FABBRICAZIONE:• X 15’• Y 20’• Z 30’• POSSIMAO COSTRUIRE LA SEGUENTE TABELLA:

» X Y Z

• M.D.C. UNITARIO 320 540 400• M.D.C. COMPLESSIVO 32.000 54.000 40.000

• IN TERMINI DI M.D.C.PER UNITA’ DI FATTORE SCARSO E’ Y IL PRODOTTO PIU’ CONVENIENTE.

• IL PRODOTTO Y E’ INOLTRE IN GRADO DI ASSICURARE IL M.D.C. TOTALE PIU’ ELEVATO SE L’INTERA CAPACITA’ PRODUTTIVA DISPONIBILE E’ DESTINATA ALLA SUA PRODUZIONE

ESEMPIO (CONTINUA)

• SE L’IMPRESA, FERMO RESTANDO IL VINCOLO DI CAPACITA’ PRODUTTIVA, POTESSE DESTINARE AL MASSIMO:

• 40.000 H/MACCHINA AL PRODOTTO Y

• 20.000 H/MACCHINA AL PRODOTTO Z

• ASSENZA DI VINCOLI AL PRODOTTO X

• TENUTO CONTO DELL’ORDINE DI CONVENIENZA DEI 3 PRODOTTI IN TERMINI DI M.D.C. PER H/MACCHINA, OTTENIAMO:

• 100.000 H MACCHINA DISPONIBILI

• - 40.000 H MACCHINA PRODOTTO Y

• = 60.000 H MACCHINA RESIDUE

• - 20.000 H MACCHINA PRODOTTO Z

• = 40.000 H MACCHINA RESIDUE PRODOTTO X

ESEMPIO (CONTINUA)

• PERTANTO IL PROGRAMMA DI PRODUZIONE/VENDITA SARA’:

• PRODOTTO Y = 120.000 UNITA’

• PRODOTTO Z = 40.000 UNITA’

• PRODOTTO X = 160.000 UNITA’

ANALISI DIFFERENZIALE NELLA SCELTA DI ELIMINAZIONE O AGGIUNTA DI DATE SEZIONI OPERATIVE; L’AUMENTO O LA DIMINUZIONE DEL

VOLUME DI ATTIVITA’ DI DATI CENTRI OPERATIVI.L’impresa ALFA, dedita al commercio all’ingrosso di beni di largo consumo, opera tramite

le divisioni A,B e C i cui risultati sono esposti nella tavola seguente Totale Divisione A Divisione B Divisione C

Ricavi di vendita 380 200 160 20

Costo variabile 284 160 112 12

Margine dicontribuzione

96 40 48 8

Costi indiretti fissi: didiretta attribuzione

53 30 20 3

Di attribuzioneindiretta (imputati)

36 12 20 4

Toatle costi indiretti 89 42 40 7

Reddito netto + 7 -2 + 8 + 1

Esempio impresa ALFA (continua)

• Sulla base dei dati riportati l’impresa vuole decidere in primo luogo se, fermi restando i suoi investimenti e la sua capacità operativa potenziale, sia conveniente mantenere la Divisione A ovvero eliminarla, visto che opera in perdita, e, in secondo luogo, se sia conveniente espandere l’attività della Divisione B in caso di eliminazione della divisione A, occupando in tal modo i locali lasciati liberi da quest’ultima. Con riguardo all’ultima soluzione ipotizzata si deve tenere presente che tale espansione può permettere di realizzare un aumento delle vednite di L. 100.000.000 a fronte di un aumento proporzionale dei costi variabili e di nuovi costi fissi ad attribuzione diretta di L. 14.000.000.

• Per decidere sul primo punto, si deve porre a confronto la situazione attuale - mantenimento delle tre divisioni - con quella alternativa che prevede l’eliminazione della divisione A. I risultati dei calcoli effettuati sono esposti nella tavola seguente

ESEMPIO IMPRESA ALFA (CONTINUA)

(1) (2) (3)

RICAVI DI VENDITA 380 180 200

COSTI VARIABILI 284 124 160

MARGINE DICONTRIBUZIONE

96 56 40

COSTI INDIRETTIFISSI AD

ATTRIBUZIONEDIRETTA

53 23 30

MARGINE DICONTRIBUZIONE AL

NETTO DEI COSTIFISSI SPECIFICI

43 33 10

ALTRI COSTI FISSI 36 36 -

REDDITO NETTO + 7 - 3 + 10

PER RISPONDERE AL SECONDO QUESITO SI PUO’ PORRE A CONFRONTO IL MARGINE DI CONTRIBUZIONE DESTINATO ALLA COPERTURA DEI COSTI FISSI AD ATTRIBUZIONE INDIRETTA DELLA DIVISIONE A CON QUELLO CHE POTRA’ COMPORTARE L’ESPANSIONE DELLA DIVISIONE b. i RISULTATI DEI CALCOLI

SONO ESPOSTI NELLA TAVOLA RIPORTATA DI SEGUITO

DIVIZIONE A ESPANSIONEDIVISIONE B

VALORIDIFFERENZIALI

RICAVI DI VENDITA 200 100 100

COSTI VARIABILI 160 70 90

MARGINE DICONTRIBUZIONE

40 30 10

COSTI FISSI ADATTRIBUZIONE

DIRETTA

30 14 16

MARGINE DICONTRIBUZIONE AL

NETTO DEI COSTIFISSI AD

ATTRIBUZIONEDIRETTA

+ 10 + 16 - 6

ANALISI DIFFERENZIALE NELLA SCELTA TRA PRODUZIONE IN PROPRIO E

ACQUISTO DA TERZI

• LA SOLUZIONE DEL PROBLEMA SOGGIACE A NUMEROSE CONSIDERAZIONI NON QUANTIFICABILI IN MODO DIRETTO:

– PERFEZIONE DELLA LAVORAZIONE

– SICUREZZA DELL’APPROVVIGIONAMENTO

– TEMPI DI CONSEGNA

– ALTRI ELEMENTI

– NON SI PUO’ TENERE CONTO DI TALI ELEMENTI VALUTATIVI NELLE ANALISI QUANTITATIVE DI TIPO DIFFERENZIALE

ANALISI DIFFERENZIALE NELLE SCELTE TRA MAKE OR BUY

• IL PROBLEMA DECISIONALE DEVE ESSERE IMPOSTATO IN TERMINI DI ANALISI DIFFERENZIALE DEI COSTI, TENUTO CONTO DEL FATTO CHE ESISTERANNO COSTI FISSI NON ELEIMINABILI NEL CASO SI OPTASSE PER L’ACQUISTO DA TERZI (AD ESEMPIO: AFFITTI, ASSICURAZIONI, IMPOSTE SUL PATRIMONIO, ETC.).

• OCCORRE PERTANTO CONSIDERARE, AI FINI DELL’ANALISI,

• I COSTI VARIABILI

• I COSTI FISSI ELIMINABILI SOSPENDENDO LA PRODUZIONE IN PROPRIO

ESEMPIO: L’IMPRESA ALFA PUO’ PRODURRE DIRETTAMENTE LA PARTE C 12 DEL PRODOTTO X, NEL VOLUME RICHIESTO DI 100.000

UNITA’, SOSTENENDO I COSTI INDICATI IN TABELLAOPPURE

PUO’ ACQUISTARE LA STESSA AL PREZZO UNITARIO DI L. 320.PRODUZIONE ACQUISTO DA

TERZIPRODUZIONE IN

PROPRIOAQUISTO DA TERZI

MATERIE PRIME 20 200000

MANO D’OPERADIRETTA

160 16000000

COSTI INDIRETTIVARIABILI

80 8000000

COSTI INDIRETTIELIMINABILI IN

CASO DISOSPENSIONE

DELLELAVORAZIONI DI C

12

40 4000000

TOTALE COSTI 300 320 30000000 32000000

COSTODIFFERENZIALE

20 2000000

ESEMPIO ALFA (CONTINUA)

• LA SOLUZIONE DEL PROBLEMA NON DEVE TRASCURARE L’EVENTUALE USO ALTERNATIVO DELL’IMPIANTO O DEL MACCHINARIO A DISPOSIZIONE. AMMESSO DI POTER CEDERE A TERZI L’UTILIZZAZIONE DEGLI IMPIANTI RESISI DISPONIBILI DIETRO CORRISPETTIVO ANNUO DI L. 1.000.000 OTTERREMO

» PRODUZIONE IN PROPRIO ACQUISTO DA TERZI

» 30.000.000 32.000.000

» 1.000.000

» 31.000.000 32.000.000