De La Théorie à La Pratique de LAudit Cas de LAudit Des Immobilisations Corporelles

Cabinet Bencherif & Associs SEBGO Audit des immobilisations corporelles

Institut Suprieur de Commerce et dAdministration des entreprises

De la thorie la pra tique de lDe la thorie la pra tique de lDe la thorie la pra tique de lDe la thorie la pra tique de l aud it aud it aud it aud it

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corporellescorporellescorporellescorporelles

Mmoire de fin

dtudes

Encadr par : Mr

Abdenbi BEN-CHERIF

Co-encadrant:

Mohamed NAHI

Ralis par : SEBGO WENCESLAS ROGER SAMBO

Bencherif & Associs


A mes parents Charles Issaka SEBGO & Agathe Denise OUEDRAOGO

Qui nont cess de me couvrir de leurs bndictions, qui nont mnag

Aucun pour me gratifier de leurs soutiens moraux, financiers, affectifs

Qui mont support nonobstant mes innombrables dfauts et qui mont

Donn une ducation dont jen suis fier aujourdhui,

A tonton Didier BALMA, qui na cess de croire en moi et qui ma

Toujours paul, qui ma permis dtre ce que je suis et o je suis,

A tonton Martin ZONGO,

A mes frres et surs,

A toutes les personnes qui de prs ou de loin mont soutenu,

QUE DIEU TOUT PUISSANT VOUS RENDE AU CENTUPLE VOS BIENFAITS

QUIL DONNE A CHACUN CE QUIL DESIRE AU FOND DE LUI ET QUE SA

MISERICORDE SETENDE SUR NOUS JUSQU'A LA FIN DES TEMPS.


Je tiens remercier, en premier lieu, mon encadrant du

mmoire Monsieur BENCHERIF. Sans son aide prcieuse, ses conseils ainsi que ses

remarques et critiques objectives, ce travail naurait jamais vu le jour ou du moins

il naurait pas ressembl cette version finale. Je le remercie aussi pour avoir

accept de me prendre sous son aile pour mencadrer. Je tiens exprimer mes

sincres reconnaissances cet expert-comptable dont jai pu apprcier les talents,

la gentillesse et la gnrosit, lenthousiasme, le dynamisme dune part, pour

mavoir permis deffectuer mon stage de fin dtudes au sein de son cabinet dautre

part. Les connaissances que jai acquises pendant mon stage ayant dur 3 mois,

sont exhaustives citer ce qui montre du trs grand volume dinformations

cumules pendant ma mme priode.

Je voudrai aussi remercier Messieurs NAHI et NABIL et

Youssef respectivement Manager et Senior Auditeur pour leur grande sympathie et

leurs valeureuses consignes pendant les missions daudit.

Je souhaite galement faire part de ma reconnaissance

toute personne qui ma apport de laide et du soutien au sein du cabinet Bencherif

& Associs et les remercie pour leur sympathie et leur dsir de partage.


Le stage de fin dtudes procure ltudiant une exprience

de la vie professionnelle, une conscience de la relation tablir entre le bloc de

connaissances et leur mise en pratique. Il renforce sa capacit sintgrer dans une

quipe et dans une structure hirarchique et contribue fortement structurer et

enrichir des savoir-faire.

Cest dans cette optique que lISCAE recommande aux

tudiants partir de leur 2me anne deffectuer un stage de formation au sein

dune entreprise ou dune administration. En 4me anne, les tudiants passent un

stage de deux mois au terme duquel ils ralisent un mmoire de fin dtudes destin

marquer le point final de leur parcours au sein de cet institut de renomme

nationale et internationale.

Ainsi, jai eu la chance deffectuer un stage dune dure de

trois mois au sein du Cabinet dAudit, de Conseil et dOptimisation Fiscale du nom

de Bencherif & Associs appartenant au rseau RSM International, 6me rseau

daudit mondial la trempe du GPPC (Global Public Policy Committee). Je fus

affect au dpartement Audit ce qui ma permis de participer plusieurs missions

de Commissariat aux Comptes me donnant la possibilit de consolider mes

connaissances thoriques et de dcouvrir les enjeux du domaine professionnel.


Table des matires

I. Prise de connaissance gnrale et planification de la mission. .............................. 12

1. Gnralits sur les missions daudit. ........................................................................ 12

a. Dfinition : ............................................................................................................. 12

b. Typologie des missions daudit : ........................................................................... 12

c. Niveaux dassurance : ............................................................................................. 14

2. Principes gnraux en matire daudit des tats financiers : .................................. 15

a. Intgrit .................................................................................................................. 16

b. Objectivit .............................................................................................................. 16

c. Comptence et conscience professionnelle .......................................................... 17

d. Indpendance. ........................................................................................................ 19

e. Secret professionnel ............................................................................................... 21

f. Professionnalisme et Qualit de travail ............................................................... 22

g. Acceptations et maintien des missions ................................................................. 24

3. Planification et orientation de la mission ................................................................ 24

a. Organisation de la runion de planification ........................................................ 26

b. Prise de connaissance gnrale de lentreprise, de son secteur et des normes

applicables ..................................................................................................................... 26

c. Effectuer une revue analytique prliminaire ....................................................... 28

d. Evaluer lenvironnement de contrle ................................................................... 28

e. Evaluer les risques .................................................................................................. 29

f. Dterminer le seuil de signification prliminaire................................................ 31

g. Prparer le plan de mission ................................................................................... 31

II. Evaluation du contrle interne ................................................................................. 33

1. La gouvernance et ses acteurs : ................................................................................. 33

2. Le COSO : .................................................................................................................... 36

a. Historique ............................................................................................................... 36

b. Les objectifs et les composants du COSO : ........................................................... 36

3. le contrle interne proprement parl. ................................................................... 41


a. Dfinition de la notion de contrle interne ......................................................... 41

b. Principes gnraux du contrle interne ............................................................... 41

c. Les obstacles et limites du contrle interne .........................................................44

d. Intrt de lvaluation du contrle interne par le rviseur ................................. 45

III. Obtention des lments probants ........................................................................... 48

1. Dfinition des lments probants et assertions. ................................................... 48

2. Les techniques de contrle .......................................................................................50

a. Inspection des enregistrements ou des documents .............................................50

b. Inspection des actifs corporels .............................................................................. 51

c. Observation physique ............................................................................................ 51

d. Demandes d'informations ..................................................................................... 51

e. Demandes de confirmation ................................................................................... 52

f. Contrle arithmtique ........................................................................................... 53

g. Rexcution ............................................................................................................ 53

h. Les procdures analytiques ................................................................................... 54

i. Les sondages ........................................................................................................... 54

IV. Finalisation de la mission ......................................................................................... 55

1. Contrle de lannexe .................................................................................................. 55

2. Revue des vnements post-clture ......................................................................... 57

3. La communication avec le gouvernement dentreprise .......................................... 58

4. Emission de lopinion : .............................................................................................. 59

I. Ana lyse prliminaires ............................................................................................... 61

1. Dfinition de lacception immobilisation ................................................................ 61

2. Les diffrents types dimmobilisations .................................................................... 61

3. Caractristiques des immobilisations : .................................................................... 63

a. La valeur d'entre (cas gnral) : ........................................................................... 63

b. Diffrence entre immobilisations et charges ...................................................... 66

c. Immobilisations amortissables et valeur nette damortissement ....................... 67

d. Valeur actuelle des immobilisations .....................................................................70

e. La valeur du Bilan : valeur comptable nette ......................................................... 71

II. Programme de travail en cas daudit des immobilisations ..................................... 72

1. Immobilisations corporelles : ................................................................................... 72

b. Principes comptables respecter : ........................................................................ 74

c. Programme de travail ............................................................................................ 75


d. Informations reprendre ...................................................................................... 79

2. Immobilisations incorporelles ................................................................................ 80

a. Objectifs du contrle des comptes ....................................................................... 80

b. Principes comptables respecter .......................................................................... 82

c. Programme de travail ............................................................................................ 82

d. Informations reprendre ..................................................................................... 84

3. Immobilisations financires : ................................................................................... 85

a. Objectif du contrle des comptes :........................................................................ 85

b. Principes comptables respecter .......................................................................... 87

c. Le programme de travail : ...................................................................................... 87

d. Informations reprendre : ................................................................................... 89

4. Immobilisations en non valeurs : ............................................................................ 89

a. Objectif du contrle des comptes :....................................................................... 89

b. Principes comptables respecter : ....................................................................... 90

c. Programme de travail :........................................................................................... 91

III. Cas pratique portant exclusivement sur laudit des immobilisations corporelles 93

1. Le tableau des mouvements des immobilisations corporelles : ............................ 94

a. Rapprochement du tableau des mouvements avec le fichier des ....................... 95

b. Rapprochement du tableau des mouvements avec la balance gnrale ............ 96

c. Contrle physique : ............................................................................................... 98

2. Revue analytique des variations .............................................................................. 98

3. Vrification de la distinction charge immobilisation ............................................. 99

4. Test sur les acquisitions dimmobilisations ........................................................... 100

5. Test sur les cessions dimmobilisations ................................................................. 102

6. Validation des amortissements .............................................................................. 102


Introduction :

Le besoin de vrifier les informations financires et comptables tablies par les

entreprises s'est fait sentir trs tt, impliquant un contrle des comptes :

l'origine l'audit est une vrification des comptes des entreprises. Ce n'est qu'

partir des annes 1970 que le mot audit est devenu la mode en France et

qu'il a ds lors t employ pour dsigner des missions trs diffrentes les unes

des autres. Aujourd'hui l'audit demeure la vrification des comptes des

entreprises, sous le nom d'audit financier conduisant la certification. L'audit

lgal, galement appel contrle lgal, concerne en France la mission lgale

mene par le commissaire aux comptes ; il comprend une mission gnrale et le

cas chant des interventions dfinies par la loi ou le rglement. La mission

gnrale comprend obligatoirement chaque anne :

- une mission d'audit financier conduisant la certification,

- des vrifications spcifiques dont la liste figure dans la loi.

Si l'audit financier conduisant la certification fait sans ambigut rfrence

une partie de l'audit lgal men par le commissaire aux comptes, l'expression

audit financier peut nanmoins tre employe pour dsigner de nombreuses

autres missions d'analyse des processus comptables et des tats financiers d'une

entit.

L'audit n'est pas que financier. On parle aujourd'hui d'audit oprationnel pour les

missions ayant pour but l'amlioration des performances et d'audit de la gestion

pour les missions destines porter un jugement sur une opration de gestion ou

sur la gestion des dirigeants. De nombreux autres audits sont galement mens

par diffrents auditeurs internes ou externes. Les auditeurs indpendants ont

dvelopp des mthodologies spcifiques plus ou moins affines et, dans un

souci damliorer constamment les missions menes, en termes de qualit et

defficacit, les adaptent lvolution de lorganisation de lentreprise. Tout

travail daudit donne lieu une rflexion et une approche prliminaire qui

conduiront dfinir lorganisation de la mission daudit, en prvoyant les tches

effectuer et leur rpartition optimale dans le temps. Ainsi, pour chaque poste


du bilan et du rsultat, les cabinets daudit dterminent la procdure daudit

spcifique. Cette procdure est ncessairement flexible mais ses composantes

restent, en gnral, semblables. Les immobilisations constituent une partie

importante dans l'actif de l'entreprise tant en terme d'investissements qu'en

terme de moyens servant aux activits d'exploitation. De ce fait, il est ncessaire

de pouvoir s'assurer de la ralit de leur existence ainsi que du reflet de cette

ralit au niveau des tats financiers de l'entreprise. L'importance que revt ce

poste pour l'entreprise pousse donc sy intresser davantage. Pourquoi ?

Quelles problmatiques posent-elles pour les socits ? En effet, les

immobilisations, en plus de leur poids et de leur importance au sein d'une

entreprise, sont soumises plusieurs contraintes qu'elles soient lgales ou autres

dont : la formalisation des procdures qui leur sont relatives, l'obligation de

procder un inventaire physique au moins une fois par an, leur

Nous avions voulu, au regard des usages postrieurs, construire un

mmoire qui se veut la fois thorie et pratique. Cela est corrobor par le fait

que non seulement les tudiants de lISCAE mais aussi des tudiants dautres

horizons, se servent de ses mmoires pour mieux entamer et russir les missions

auxquelles ils seront confrontes au cours de leur stage mais aussi et de surcrot,

au cours de leur vie. Car en effet, laudit dveloppe la capacit de ltudiant

dtecter les risques par le biais de lapproche par les risques, mettre en emphase

les zones dombre, aiguiser leur esprit critique du fait de lanalyse

dinformations qui leur sont donnes. Conscient de ce fait et soucieux aussi de

prsenter une mthodologie daudit aux chercheurs qui cherchent et trouvent,

nous nous sommes attels dblayer dans un premier temps laudit financier.

Nous avions donc t amens par la force de la dmarche prsenter laudit

selon ses diffrentes phases savoir la prise de connaissance gnrale et

planification de la mission, lvaluation du contrle interne, le contrle des

comptes et enfin les travaux de finalisation de la mission. Cette partie thorique

se saurait tre complte si elle ntait pas corrobore, appuye par une partie

pratique car comme le dit-on lexprience vaut mieux que la science . La

deuxime partie intitule A la pratique de laudit , sarticule autour de laudit


des immobilisations corporelles. Telle est lossature que nous avions adopt pour

raliser ce labeur.


I. Prise de connaissance gnrale et planification de la mission.

1. Gnralits sur les missions daudit.

a. Dfinition :

Selon la norme ISA (International Standard on Auditing), lobjectif dun audit

d'tats financiers est de permettre l'auditeur d'exprimer une opinion selon

laquelle les tats financiers ont t tablis, dans tous leurs aspects significatifs,

conformment un rfrentiel comptable applicable . Le manuel des normes

marocain reprend cette mme dfinition tout en apportant une touche

particulire. En effet selon ce manuel, une mission d'audit des tats de synthse

a pour objectif de permettre lauditeur d'exprimer une opinion selon laquelle

les tats de synthse ont t tablis, dans tous leurs aspects significatifs,

conformment un rfrentiel comptable identifi et quils donnent une image

fidle du patrimoine, de la situation financire de la socit, du rsultat de ses

oprations et de lvolution de ses flux de trsorerie . Pour ce faire, l'auditeur

met en uvre un rfrentiel de travail mme de lui permettre de rassembler

des lments probants ncessaires pour tirer des conclusions sur lesquelles se

fonde son opinion. Laudit financier peut tre dfini comme tant un examen

auquel procde un professionnel comptent et indpendant, en vue dexprimer

une opinion motive sur la fidlit avec laquelle les comptes annuels dune entit

traduisent sa situation la date de clture et ses rsultats pour lexercice

considr, en tenant compte du droit et des usages du pays o lentreprise a son

sige .

b. Typologie des missions daudit :

On distingue principalement deux types daudit savoir laudit lgal et laudit

contractuel.

Laudit lgal : L'audit des origines, celui qui consiste vrifier les comptes des

entreprises, subsiste parfois sous le nom d'audit financier conduisant la

certification, mais plus volontiers sous le nom de mission d'audit. Cette mission


est mene en France par le commissaire aux comptes dans le cadre de son audit

lgal. Dans les autres pays elle est mene par un auditeur financier qui soit ne

mne que cet audit financier conduisant la certification, soit le complte par

d'autres tches exiges par les lois de son pays ou l'institut professionnel auquel il

appartient. L'audit lgal, dnomm contrle lgal dans les textes de l'Union

europenne (en anglais : statutory audit ou legally required audit), est men en

France par le commissaire aux comptes. Le contrle lgal ou audit lgal (La 8me

directive europenne 1984, modifie 2006) men par le commissaire aux comptes

comprend une mission gnrale et le cas chant des interventions dfinies par la

loi ou le rglement. La mission gnrale comprend obligatoirement chaque

anne :

une mission d'audit financier conduisant la certification, aujourd'hui

dnomme mission d'audit,

des vrifications spcifiques dont la liste figure dans la loi.

Selon les dispositions marocaines, laudit lgal est obligatoirement effectu par

un commissaire aux comptes dont le mandat est fix 3ans. Certaines socits

telles la socit anonyme sont tenues de nommer obligatoirement un

commissariat aux comptes tandis que dautres ne sont obliges qu partir du

moment o le chiffre daffaire excde 50 millions de Dirhams. Il sagit

notamment des socits en nom collectif (SNC), des socits anonymes

responsabilit limite (SARL), des socits en commandite simple (SCS) et par

action (SCA). Mais sont tenues de nommer obligatoirement au minimum deux

commissaires aux comptes, les socits de banques et de crdit, les socits

dinvestissement, dassurance, de capitalisation et dpargne.

Laudit contractuel : il concerne plus particulirement un objectif bien dfini.

Lintervention dun auditeur financier externe peut tre souhaite par une

entreprise en dehors de toute obligation lgale. On peut citer titre indicatif

laudit dacquisition (demand pour des besoins de fusions-absorptions), laudit

des comptes consolids, laudit des systmes dinformations, laudit social et la

liste nest pas exhaustive.

Autres missions daudit :


Examen limit : une mission dexamen limit a pour objectif de permettre

lauditeur de conclure, sur la base de procdures ne mettant pas en uvre toutes

les diligences requises pour une mission daudit, quaucun fait dimportance

significative na t relev lui laissant penser que les tats de synthse nont pas

t tablis, dans tous leurs aspects significatifs, conformment au rfrentiel

comptable identifi.

Examen selon les procdures convenues : dans une mission dexamen sur la base

de procdures convenues, un auditeur met en uvre les procdures daudit

convenues dun commun accord entre lauditeur, lentit et tous les tiers

concerns pour communiquer les constatations rsultant de ses travaux. Les

destinataires du rapport tirent eux-mmes les conclusions des travaux de

lauditeur. Ce rapport sadresse exclusivement aux parties qui ont convenu des

procdures mettre en uvre, car des tiers, ignorant les raisons qui motivent ces

procdures, risqueraient de mal interprter ses rsultats.

La compilation : dans une mission de compilation, le professionnel utilise ses

comptences de comptable, et non celles dauditeur, en vue de recueillir, classer

et faire la synthse dinformations financires. Ceci le conduit dordinaire faire

la synthse dinformations dtailles sous une forme comprhensible et

exploitable sans tre tenu par lobligation de contrler les dclarations sur

lesquelles sappuient ses informations. Les procdures appliques ne seront pas

conues et nauront pas pour but de permettre au professionnel de fournir une

assurance sur ces informations financires. Toutefois, les utilisateurs de ces

informations tirent partie de lintervention dun professionnel qui a apport ses

comptences et le soin ncessaire leur laboration.

c. Niveaux dassurance :

Lauditeur financier porte un jugement sur les tats financiers en dlivrant une

assurance positive. Lauditeur formule son opinion en utilisant la formule

donne une image fidle ce qui lengage bien davantage quun constat

dabsence danomalies, qui donnerait une assurance ngative sur la fiabilit des

comptes. Les niveaux dassurance sont fonction de la typologie daudit, de

Cabinet Bencherif & Associs

lobjectif poursuivi par le professionnel. On peut rsumer les niveaux dassurance

sur le tableau suivant

2. Principes gnraux en matire daudit des tats financiers

Un audit d'tats de synthse relve des missions d'a

dfinies dans le cadre conceptuel. Le cadre conceptuel dfinit et dcrit les

lments et les objectifs d'une mission d'assurance. Les normes daudit

appliquent les concepts du cadre conceptuel dans le contexte d'un audit d't

de synthse et dfinissent les procdures et les principes fondamentaux ainsi que

leurs modalits d'application dans le cadre d'un tel audit.

cadre de sa mission daudit doit se conformer par rapport un ensemble de

rgles relatives lthique professionnelle, la dontologie. Les normes daudit

dfinissent les principes fondamentaux d'thique professionnelle touchant

lintgrit, lobjectivit, la comptence et la conscience professionnelle,

lindpendance, au secret profe

SEBGO Audit des immobilisations corporelles


sur le tableau suivant :

Principes gnraux en matire daudit des tats financiers

Un audit d'tats de synthse relve des missions d'assurance, telles quelles sont



appliquent les concepts du cadre conceptuel dans le contexte d'un audit d't


leurs modalits d'application dans le cadre d'un tel audit.


lthique professionnelle, la dontologie. Les normes daudit



lindpendance, au secret professionnel, au professionnalisme et la qualit de

immobilisations corporelles


Principes gnraux en matire daudit des tats financiers :

ssurance, telles quelles sont



appliquent les concepts du cadre conceptuel dans le contexte d'un audit d'tats


Lauditeur dans le


lthique professionnelle, la dontologie. Les normes daudit



ssionnel, au professionnalisme et la qualit de


travail, et lacceptation et maintien des missions. L'auditeur reste attentif aux

situations de non-respect des rgles d'thique. Des demandes d'informations et

l'observation du respect des rgles concernant les questions relatives l'thique,

aussi bien au niveau de l'associ responsable de la mission que des autres

membres de l'quipe affecte la mission sont mises en uvre aussi souvent qu'il

est ncessaire durant la mission d'audit. Si des faits sont ports la connaissance

de l'associ responsable de la mission par l'intermdiaire du systme du cabinet

ou d'une autre faon indiquant que des membres de l'quipe affecte la mission

ne se sont pas conforms aux rgles d'thique, l'associ, en concertation avec

d'autres associs au sein du cabinet, dtermine quelles sont les actions

appropries prendre. L'associ responsable de la mission et, le cas chant,

d'autres membres de l'quipe affecte la mission, consignent par crit les

problmes identifis et la faon dont ils ont t rsolus.

a. Intgrit

Lauditeur doit tre droit et honnte dans l'ensemble de ses relations

professionnelles. Le principe d'intgrit impose l'ensemble des auditeurs

lobligation d'tre droits et honntes dans leurs relations professionnelles.

L'intgrit fait intervenir galement l'quit et la sincrit. Lauditeur ne doit pas

tre associ des rapports, dclarations, communications ou autres informations

lorsqu'il considre que les informations donnes contiennent une affirmation

significativement fausse ou trompeuse, ou contiennent des dclarations ou des

informations fournies de faon irrflchie, omettent ou obscurcissent des

informations devant tre obligatoirement incluses lorsque cette omission ou cet

obscurcissement est de nature trompeuse. Il sassure galement que les experts

ou collaborateurs auxquels il confie des travaux ont une intgrit approprie la

nature et la complexit de ceux-ci.

b. Objectivit

Le principe d'objectivit impose l'ensemble des auditeurs lobligation de ne pas

laisser des partis-pris, des conflits dintrts ou l'influence excessive de tiers

compromettre leur jugement professionnel. Lauditeur peut tre expos des


situations qui peuvent porter atteinte l'objectivit. Il n'est pas possible de

dfinir, ni d'tablir la totalit de telles situations. Les relations qui gnrent un

parti-pris ou influencent de faon excessive le jugement professionnel de

lauditeur doivent tre vites. Il sassure galement que les experts ou

collaborateurs auxquels il confie des travaux appliquent le principe dobjectivit.

c. Comptence et conscience professionnelle

Lauditeur a l'obligation permanente de maintenir ses connaissances et sa

comptence professionnelles au niveau requis pour faire en sorte que son client

ou son cabinet employeur bnficient d'un service professionnel comptent bas

sur les derniers dveloppements de la pratique professionnelle, de la lgislation

et des techniques. Lauditeur doit agir avec diligence et en conformit avec les

normes techniques et professionnelles applicables lorsqu'il fournit des services

professionnels.

Le principe de comptence et diligence professionnelles impose les obligations

suivantes aux auditeurs :

Maintenir les connaissances et les aptitudes professionnelles au niveau

requis pour que les clients ou le cabinet employeur bnficient d'un

service professionnel comptent ;

Agir de faon diligente en conformit avec les normes techniques et

professionnelles applicables lors de la prestation des services

professionnels. Le service professionnel comptent requiert d'exercer un

bon jugement dans la mise en application des connaissances et des

aptitudes professionnelles. La comptence professionnelle peut tre

scinde en deux phases distinctes :

L'acquisition de la comptence professionnelle. En en effet, Nul

ne peut exercer les fonctions de commissaire aux comptes sil nest

inscrit au tableau de lordre des experts comptables (art 160 de la

loi du 17 octobre 1996). Le contenu de la formation initiale exige,

les conditions et les procdures dinscription sur le tableau de

lordre des experts comptables sont dfinis par la loi 15-89 relative

la profession dexpert comptable.


Le maintien de la comptence professionnelle qui exige de

lauditeur dtre tenue au courant en permanence et de

comprendre les dveloppements professionnels, techniques et

commerciaux pertinents. La formation professionnelle continue

dveloppe et entretient les capacits qui permettent lauditeur

d'exercer avec comptence dans les environnements

professionnels.

La formation permanente et le perfectionnement professionnel sont considrs

par le commissaire aux comptes comme un devoir, une obligation essentielle sa

charge. Les objectifs essentiels pouvant tre assigns la formation permanente

sont les suivants :

Homognit de comportement professionnel : tout en raffirmant que

lauditeur, dans le respect de ses obligations lgales, rglementaires et

professionnelles, a la plus grande libert daction pour exercer sa mission,

il est souhaitable qu un niveau de connaissance identique corresponde

un comportement homogne des professionnels dans lapplication de ces

connaissances ;

Actualisation et approfondissement des connaissances : lvolution de la

lgislation, de la doctrine, des mthodes et des techniques de travail et

celle des moyens dinformation rendent ncessaires lactualisation

constante des connaissances ; une place toute particulire doit tre faite

la connaissance des rgles, normes et commentaires des normes de

lOrdre des Experts Comptables ;

Acquisition et maintien des connaissances pour un secteur particulier : la

ralisation de missions dans des domaines ou secteurs dactivit

spcialiss ncessite, pour lauditeur, lacquisition et le maintien de

comptences appropries ou de connaissances techniques particulires lui

permettant dassumer pleinement ses responsabilits.

Le commissaire aux comptes tablit librement son programme de formation en

choisissant les actions quil estime les plus appropries ses besoins.

En dehors de lactualisation des connaissances par la lecture de revues ou

ouvrages techniques professionnels, il peut notamment :


prparer, animer ou participer aux sminaires organiss par les

organisations professionnelles, des organismes de formation ou des

cabinets,

Animer ou participer des groupes dtudes et comits techniques,

Etre lauteur dtudes ou douvrages techniques.

Le commissaire aux comptes consacre, selon les dispositions des normes

professionnelles en vigueur, au moins 40 heures par an sa formation

permanente.

Lauditeur doit prendre des mesures pour s'assurer que les personnes travaillant

sous son autorit, disposent de la formation et de la supervision appropries. Le

respect du principe de comptence suppose dune manire gnrale, si la

structure du cabinet le justifie et le permet :

lexistence dun programme de recrutement,

la dfinition des exigences en matire de formation continue et

ltablissement de programmes de formation adapts,

un systme dvaluation, dorientation et de promotion du personnel,

des procdures daffectation du personnel sur les dossiers et de recours

des experts extrieurs le cas chant.

Lauditeur doit informer les clients, le cabinet employeur ou les autres

utilisateurs des services professionnels des limitations inhrentes ces services

afin d'viter que l'expression d'une opinion soit tort interprte comme

l'affirmation d'un fait.

d. Indpendance.

L'auditeur responsable de la mission doit conclure sur le respect des rgles

d'indpendance qui s'appliquent la mission d'audit. Pour parvenir cette

conclusion, il doit :

Obtenir du cabinet et, le cas chant, des cabinets membres du rseau, les

informations pertinentes pour identifier et apprcier les circonstances et

les relations existantes de nature porter atteinte l'indpendance ;

Examiner les informations relatives aux ventuels manquements identifis

aux politiques et aux procdures d'indpendance du cabinet pour


dterminer si de tels manquements portent atteinte l'indpendance sur

la mission d'audit ;

Dcider des actions appropries pour liminer de tels manquements ou

les ramener un niveau acceptable en prenant des mesures de

sauvegarde. Il doit sans dlai informer le cabinet de tout manquement

portant atteinte l'indpendance afin de rsoudre le problme par des

mesures appropries ; et

Consigner par crit ses conclusions sur le respect des rgles

d'indpendance ainsi que toutes les discussions y relatives qui ont eu lieu

au sein du cabinet permettant de supporter ses conclusions.

L'indpendance requiert une indpendance d'esprit. L'tat d'esprit qui permet

d'exprimer une conclusion sans tre affect par des influences qui

compromettent le jugement professionnel, permettant une personne d'agir

avec intgrit et de faire preuve d'objectivit et de scepticisme professionnel.

Lindpendance stend jusquaux aspects pcuniaires et ont t rpertoris par le

manuel des normes. Ainsi, Ne peuvent tre commissaires aux comptes :

Les fondateurs, apporteurs en nature, bnficiaires davantages

particuliers, administrateurs ou, le cas chant, membres du directoire ou

du conseil de surveillance ou grant de la socit ou de ses filiales ;

Les conjoints, parents et allis, jusquau deuxime degr inclusivement,

des personnes vises au a) ;

Les personnes qui, directement ou indirectement ou par personne

interpose, reoivent des fondateurs, administrateurs, un salaire ou une

rmunration quelconque raison dune autre activit que celle de

commissaire aux comptes ;

Les socits dexperts comptables dont lun des associs se trouve dans

une des situations prvues aux alinas prcdents.

Les commissaires aux comptes ne peuvent tre nomms administrateurs,

directeurs, gnraux ou membre du directoire ou grants des socits quils

contrlent, moins de cinq annes aprs la cessation de leurs fonctions.

Pendant le mme dlai, ils ne peuvent exercer les mmes fonctions dans les

socits possdant 10% du capital de la socit contrle par eux (art 162 alina 1).


Les personnes ayant t administrateurs, directeurs gnraux membres du

directoire, dune socit anonyme ne peuvent tre nommes commissaires aux

comptes de cette socit moins de cinq annes aprs la cessation de leurs

fonctions.

Pendant le mme dlai, elles ne peuvent tre nommes commissaires aux

comptes dans les socits possdant 10% ou plus, du capital de la socit dans

laquelle elles exeraient leurs fonctions.

Au del des incompatibilits et interdictions lgales qui constituent des

prsomptions irrfragables de dpendance, lindpendance de lauditeur

sapprcie, comme stipul ci-dessus, la fois par rapport un comportement et

un tat desprit. La mise en cause de lindpendance dun auditeur ne peut, de ce

fait, tre systmatique. Cependant, lauditeur ne peut se trouver dans une

position susceptible :

Soit daltrer sa libert de jugement qui doit rester pleine et entire,

soit de faire obstacle laccomplissement de sa mission,

soit dtre perue comme compromettant son intgrit ou son objectivit.

e. Secret professionnel

Le professionnel comptable doit respecter le caractre confidentiel des

informations recueillies dans le cadre de ses relations professionnelles et

d'affaires et ne doit divulguer aucune de ces informations des tiers sans

autorisation spcifique approprie, moins qu'il ait un droit ou une obligation

lgale ou professionnelle de le faire. Les informations confidentielles recueillies

dans le cadre des relations professionnelles et d'affaires ne doivent pas tre

utilises pour l'avantage personnel du professionnel comptable ou de tiers. Le

principe de confidentialit impose aux auditeurs l'obligation de s'interdire :

De divulguer en dehors du cabinet ou de l'organisation qui les emploie des

informations confidentielles recueillies dans le cadre de ses relations

professionnelles sans avoir d'autorisation spcifique approprie moins

qu'il existe un droit ou une obligation lgale ou professionnelle de le faire;

De se servir d'informations confidentielles recueillies dans le cadre des

relations professionnelles pour leur avantage personnel ou l'avantage de

tiers.


Lauditeur doit maintenir la confidentialit, mme dans un environnement

social. Il doit prendre garde la possibilit de rvler des informations par

inattention, notamment une relation daffaires de longue date ou un membre

de la famille proche ou de la famille immdiate. Aussi, celui-ci doit galement

maintenir la confidentialit des informations communiques par un client ou

employeur prospectifs. Lauditeur doit galement sinterroger sur lopportunit

de maintenir la confidentialit des informations circulant au sein du cabinet ou

de l'organisation qui l'emploie. Lauditeur doit prendre toutes les mesures

raisonnables pour s'assurer que les collaborateurs placs sous sa supervision et

les personnes auprs desquelles sont recueillis conseils et assistance respectent

bien l'obligation de confidentialit.

Les rgles visant la confidentialit des informations par lauditeur peuvent

nanmoins tre leves dans des circonstances prvues explicitement par la loi.

Par exemple, la production de documents de preuve dans le cadre de procdures

judiciaires est impose par la loi. Il existe une obligation professionnelle ou un

droit de mentionner, tant que cela n'est pas interdit par la loi :

Afin de se conformer au contrle de qualit pratiqu par un organisme

membre ou un corps professionnel ;

Afin de rpondre une demande de renseignements ou une enqute

effectue par un organisme membre ou un organisme de rglementation ;

Afin de protger les intrts professionnels d'un professionnel comptable

lors de procdures judiciaires ;

Afin de se conformer aux normes techniques et obligations

dontologiques.

f. Professionnalisme et Qualit de travail

Lauditeur doit se conformer aux lois et rglementations applicables et doit viter

tout acte susceptible de jeter le discrdit sur la profession. Il doit exercer ses

fonctions avec conscience professionnelle et avec la diligence permettant ses

travaux datteindre un degr de qualit suffisant compatible avec son thique et

ses responsabilits. Cette norme impose aux professionnels l'obligation de se

conformer aux lois et rglements applicables et d'viter tout acte susceptible de


jeter le discrdit sur la profession. De tels actes sont ceux dont un tiers

raisonnable et averti, ayant connaissance de toutes les informations pertinentes,

conclurait qu'ils nuisent la bonne rputation de la profession. Les auditeurs ne

doivent pas nuire au renom de la profession dans les activits de marketing et de

promotion portant sur eux-mmes et leurs travaux. Les auditeurs doivent tre

honntes et sincres et ne doivent :

Ni exprimer de prtentions exagres quant aux services qu'ils sont en

mesure de rendre, aux qualifications qu'ils possdent ou l'exprience

qu'ils ont acquise;

Ni faire des allusions dsobligeantes ou des comparaisons sans fondement

avec les travaux dautrui.

Lauditeur sassure que ses collaborateurs respectent les mmes critres de

professionnalisme et de qualit dans lexcution des travaux qui leur sont

dlgus. Dans lexercice de sa mission, le commissaire aux comptes doit se

conformer aux rgles professionnelles dictes par le Conseil National.

Le commissaire aux comptes ne doit pas accepter un nombre de missions dont il

ne serait pas en mesure dassurer la responsabilit directe, compte tenu dune

part de leur importance, et dautre part de lorganisation et des moyens de son

cabinet.

Le commissaire aux comptes peut se faire assister ou reprsenter par des

collaborateurs salaris ou par des experts indpendants ; il ne peut leur dlguer

tous ses pouvoirs ni leur transfrer lessentiel de sa mission dont il conserve

toujours lentire responsabilit. La satisfaction des exigences poses en matire

de qualit des travaux suppose le respect de lensemble des normes de lOrdre

des Experts comptables et notamment :

Une planification et une programmation des travaux daudit et de ses

collaborateurs, de manire pouvoir effectuer la mission dans les dlais

lgaux et avec un maximum defficacit,

Une dlgation prservant une intervention personnelle suffisante de

lauditeur, compatible avec la responsabilit quil assume et la nature des

tches dlgues,

Une supervision adapte la nature des travaux dlgus,


Une documentation approprie des travaux effectus,

Des procds de contrle de la qualit adapts aux caractristiques du

cabinet et principalement sa structure organisationnelle.

g. Acceptations et maintien des missions

Lacception des missions daudit dpend aux pralables de la mise en uvre et du

respect dun certain nombre de diligence savoir :

Diligence n1 : Procder une prise de connaissance globale de lentreprise ;

Diligence n2 : Procder une apprciation de lindpendance et de labsence

dincompatibilits ;

Diligence n3 : Procder un examen de la comptence disponible pour le type

dentreprise concerne ;

Diligence n4 : Il sagit de contacter ventuellement le commissaire aux comptes

prcdent afin de prendre connaissances des risques phares de lentreprise ;

Diligence n 5 : Prendre la dcision daccepter ou de refuser le mandat propos.

Diligence n6 : Veiller aux respects des obligations professionnelles dcoulant

de lacceptation du mandat.

3. Planification et orientation de la mission

Planifier un audit implique dtablir un plan de mission dcrivant la stratgie

gnrale daudit adopte pour la mission et de dvelopper un programme de

travail dans le but de rduire le risque d'audit un niveau faible acceptable. La

planification demande la participation de l'associ responsable de la mission et

des autres membres cls de l'quipe affecte la mission afin de bnficier de

leur exprience et de leur apport personnel et de rendre le processus de

planification plus efficace et plus efficient. Une planification adquate permet de

s'assurer qu'une attention particulire est porte aux aspects essentiels de l'audit,

que les problmes potentiels sont identifis et rsolus en temps voulu et que la

mission d'audit est correctement organise et administre afin qu'elle soit mene

d'une manire efficace et efficiente. Une planification adquate permet

galement l'attribution des travaux aux membres de l'quipe affecte la

mission, facilite la direction et la supervision de ceux-ci ainsi que la revue de


leurs travaux et, enfin, facilite, le cas chant, la coordination des travaux avec les

auditeurs des composants ou les experts. La nature et l'tendue du processus de

planification variera en fonction de la taille et de la complexit de l'entit, de

l'exprience passe de l'auditeur dans l'entit, ainsi que des changements de

situations qui peuvent intervenir au cours de la mission d'audit. La planification

n'est pas une phase isole d'un audit, mais au contraire un processus continu et

itratif qui commence souvent avec, ou peu de temps aprs (ou en relation avec)

l'achvement de l'audit prcdent et se poursuit tout au long de la mission

jusqu' l'achvement de la mission d'audit en cours. Cependant, lors de la

planification d'un audit, l'auditeur prend en compte le calendrier de certaines

phases de la planification et les procdures d'audit qui ncessitent d'tre ralises

et compltes avant la mise en uvre d'autres procdures d'audit. Par exemple,

l'auditeur planifie: les entretiens avec les membres de l'quipe affecte la

mission, les procdures analytiques mettre en uvre en tant que procdures

d'valuation des risques, la prise de connaissance gnrale du cadre lgal et

rglementaire auquel est soumis l'entit et la faon dont cette dernire s'y

conforme, la dtermination du caractre significatif, la participation d'experts et

les autres procdures d'valuation des risques raliser avant d'identifier et

d'valuer le risque d'anomalies significatives et de mettre en uvre d'autres

procdures d'audit au niveau des assertions pour les flux d'oprations, les soldes

de comptes et les informations fournir dans les tats financiers en rponse ces

risques.

La planification de la mission daudit passe par la recherche documentaire. Les

supports de mise en uvre de la planification sont les suivantes :

Recherche de documentation interne et externe : les informations peuvent

provenir des bases de donnes conomiques, des organismes

professionnels, de la presse ou des manuels de procdures de lentit

concerne.

Les entretiens avec les principaux responsables et la visite des locaux :

cette phase permet de prendre vaguement connaissance du contrle

interne de lentit et des mthodes dvaluation des stocks.

Identification de loutil informatique interne


Examen des documents juridiques : cela est importante car de l, on peut

mettre en emphase les litiges potentiels ou rels auxquels lentreprise doit

faire face et qui peuvent ventuellement entraver la continuit

dexploitation de lentit cible.

La planification et lorientation de la mission daudit passe par les phases

suivantes :

a. Organisation de la runion de planification

Cette premire phase, huit clos entre les membres de lquipe dirigeante de la

mission a pour objectif de prendre connaissance de lactivit de lentreprise ainsi

que des risques majeurs lis cette activit. Elle permet aussi la relecture des

rapports antrieurs et lexposition suivie dun change sur les points relevs et les

rserves apposes. En outre, la participation des anciens la runion permet le

transfert des connaissances entre ceux-ci et les nouveaux participants. En cas de

job rfr , la lecture des instructions daudit savre invitable.

b. Prise de connaissance gnrale de lentreprise, de son secteur

et des normes applicables

Elle concerne :

Activit de lentreprise et secteur : Il sagit de connaitre la nature des

activits principales et des principaux clients et fournisseurs, de la

situation conomique du secteur dactivit, de la rglementation

particulire au secteur dactivit Lauditeur a besoin dune connaissance

sectorielle du march pour dterminer si celui-ci est globalement en

dveloppement, en rcession, ou stable. Il sinterroge galement sur la

place de lentreprise audit au sein de ce march, sur son volution par

rapport la concurrence et sur ses perspectives prvisibles. Un certain

nombre de risques potentiels peuvent tre dduits de ces lments: un

positionnement difficile sur un march risque dinduire des

comportements de vente trs faible marge et des risques de pertes

terme; le dmarrage dune activit nouvelle entrane des cots spcifiques

sans contrepartie immdiate pour lesquels des options comptables


importantes devront tre prises (talement des charges sur plusieurs

exercices ou constatation immdiate). Certaines activits font lobjet de

rglementations trs particulires faisant peser sur les intervenants du

secteur des obligations spcifiques (industries pharmaceutiques,

tablissements bancaires, assurancesetc.). Il est indispensable pour

lauditeur de connatre ces contraintes, qui sont porteuses par dfinition

du risque latent que constitue lventualit de leur violation. Aussi, Le

dveloppement des textes lis la protection de lenvironnement conduit

lauditeur sintresser galement aux risques environnementaux induits

par lactivit de lentreprise, leurs consquences chiffres pouvant tre

considrables.

Organisation et structure : actionnariat, implantations gographiques,

organigramme gnrale et par fonction, structure du groupe, activits des

principales filiales

Politiques gnrales : il sagit de du dblayage des politiques financire,

commerciale, et sociale.

Organisation administrative et comptable : un regard est jet sur le

systme d traitement de linformation financire, des procdures

comptables et administratives, du contrle budgtaire, du service daudit

interne.

Politiques comptables et mthodes dvaluation des stocks, des

amortissements, des provisions

Toutes ces informations sont renseignes dans le dossier annuel et permettent la

mise jour du dossier permanent. Ce dernier contient toutes les informations

ncessaires lors du droulement de la mission de lauditeur. Il doit tre tenu

jour pour ne pas perdre son caractre oprationnel. On y trouve des donnes sur

la mission, sur lentreprise et son organisation, sur le contrle interne, des

donnes comptables, juridiques, fiscales et sociales. Par contre, le dossier annuel

contient toutes les informations lies au droulement de la mission. On y trouve

l aussi, des donnes gnrales et de synthses. Il sagit de la gestion de la

mission (plan de mission, lettre daffirmation), de la finalisation de la mission,

des tats financiers ainsi que des documents lis aux vrifications spcifiques. On


y trouve aussi des donnes de contrle. Il sagit l aussi du programme dtaill de

travail, travaux raliss et les conclusions.

c. Effectuer une revue analytique prliminaire

La revue analytique est un ensemble de technique visant faire des

comparaisons entre des donnes figurant dans les tats financiers et les donnes

antrieures et prvisionnelles de lentreprise, des comparaisons entre les tats

financiers de lentreprise et les donnes provenant dentreprise similaires. Elle a

pour objectif aussi danalyser les fluctuations et tendances, dtudier les lments

ressortant de ces comparaisons. La revue analytique ou examen analytique

constitue aussi bien un outil de contrle substantif quun outil contribuant

lorientation de la mission et lapproche par les risques ou en phase finale de la

mission comme mode de revue globale. En phase de planification, il sagit dune

revue portant sur plusieurs exercices dont lobjectif est dobtenir une plus grande

comprhension de lvolution de lentit, du secteur, des objectifs stratgiques et

les risques lis.

En somme, la revue analytique est un outil dterminant pour identifier les

lments de lentreprise en raison de leur poids relatif ou de leur nature, en

raison de leur apparition ou volution. Cet examen permet de dtecter les

modifications de structures, des vnements ponctuels ou ventuels. Il permet de

comparer lentreprise dautres entreprises du mme secteur.

d. Evaluer lenvironnement de contrle

Lenvironnement de contrle est un lment trs important de la culture dune

entreprise, puisquil dtermine le niveau de sensibilisation du personnel au

besoin de contrles. Les facteurs ayant un impact sur lenvironnement de

contrle comprennent notamment :

Lintgrit

Lthique et la comprhension du personnel

La philosophie des dirigeants et le style de management ;

La politique de dlgation des responsabilits


Lintrt manifest par le top management et sa capacit indiquer

clairement les objectifs.

Lvaluation de lenvironnement de contrle peut se faire travers lvaluation de

ses principales composantes :

Rle du conseil dadministration

Efficacit de lorganisation et de lencadrement

Politiques et procdures en matire de ressources humaines

Processus de gestion des risques par la direction

Respect des lois et de la rglementation

Qualit des prvisions de la direction et du contrle budgtaire

Rle du comit daudit.

Rle de laudit interne.

e. Evaluer les risques

On distingue 3 types de risques auxquels lauditeur doit faire face : le risque

inhrent, le risque li ou risque de contrle et le risque de non dtection.

Le risque inhrent correspond la possibilit qu'une assertion comporte une

anomalie qui pourrait tre significative, soit individuellement, soit cumule avec

d'autres anomalies, nonobstant les contrles existants. Par exemple, des calculs

complexes sont plus susceptibles de comporter des erreurs que des calculs

simples. Les comptes qui comportent des montants provenant d'estimations

comptables sujettes des valuations empreintes d'incertitudes importantes

entranent de plus grands risques que ceux qui ne comportent que des oprations

de routine ou des lments factuels. Des circonstances externes qui entranent

des risques lis lactivit peuvent galement affecter le risque inhrent. Par

exemple, les dveloppements technologiques peuvent entraner l'obsolescence

d'un produit particulier, conduisant par l mme la possibilit d'un inventaire

survalu.

Le risque li au contrle est le risque qu'une anomalie susceptible de survenir

dans une assertion et pouvant prsenter un caractre significatif soit


individuellement, soit cumule avec d'autres anomalies, ne soit ni prvenue, ni

dtecte et corrige en temps voulu par le contrle interne de l'entit. Ce risque

dpend de l'efficacit, de la conception et du fonctionnement du contrle interne

destin atteindre les objectifs de l'entit relatifs l'tablissement des tats de

synthse.

Le risque inhrent et le risque li au contrle sont des risques propres l'entit.

Ils existent indpendamment de l'audit des tats de synthse. Il est demand

l'auditeur d'valuer le risque d'anomalies significatives au niveau des assertions

pour dfinir des procdures d'audit complmentaires, bien que cette valuation

relve du jugement et non de la mesure prcise du niveau de risque. Lorsque son

valuation du risque d'anomalies se fonde sur l'attente que les contrles

fonctionnent de manire efficace, il met en uvre des tests de procdures pour

justifier son valuation. Les normes daudit ne se rfrent gnralement pas au

risque inhrent et au risque li au contrle sparment, mais plutt en terme

d'valuation globale du risque d'anomalies significatives .

Le risque de non-dtection dsigne le risque que l'auditeur ne dtecte pas

une anomalie qui existe dans une assertion et qui pourrait tre significative, soit

individuellement, soit cumule avec d'autres anomalies. Le risque de non-

dtection est fonction de l'efficacit d'une procdure d'audit et de sa mise en

uvre par l'auditeur. Le risque de non-dtection ne peut pas tre rduit zro

car l'auditeur n'examine gnralement pas chacun des flux de transactions, des

soldes de comptes ou des informations fournies dans les tats de synthse, ou du

fait d'autres facteurs.

La prise de connaissance gnrale, lvaluation de lenvironnement de contrle

ainsi que la revue analytique devrait permettre didentifier un certain nombre de

risques classs comme suit :

Risques gnraux : il sagit des risques lis la situation conomique et

financire, lorganisation gnrale de lentreprise et lattitude de la

direction.

Risques inhrents spcifiques chaque cycle daudit significatif


Risques de fraude par exemple les actifs susceptibles de dtournement, le

cumul de fonction.

f. Dterminer le seuil de signification prliminaire

Le seuil de signification est le montant partir duquel des omissions ou

inexactitudes, isoles ou cumules, auraient pour effet, compte tenu des

circonstances, de modifier ou dinfluencer le jugement dune personne

raisonnable se fiant aux tats financiers. Il sapprcie deux niveaux :

Niveau global qui correspond aux tats de synthse pris dans leur

ensemble. Notons au passage quon peut avoir deux types ce niveau : un

seuil de signification pour les reclassements et un seuil de signification

pour les ajustements.

Niveau dun compte ou groupe de compte : on parle derreur tolrable.

Le seuil de signification est fix par rfrence certains indicateurs

prpondrants comme le chiffre daffaire, le rsultat net, la marge brute ou les

capitaux propres. Sa dtermination est subjective car est fonction du jugement de

lauditeur. Pour minimiser cette subjectivit, une solution est la maitrise de

lentreprise.

g. Prparer le plan de mission

L'auditeur doit tablir un plan de mission dcrivant la stratgie globale adopte

pour la mission. Le plan de mission fixe l'tendue, le calendrier et la dmarche

daudit, et donne des lignes directrices pour la prparation d'un programme de

travail plus dtaill. L'tablissement du plan de mission implique:

De dterminer les caractristiques de la mission qui dfinissent son

tendue, telles que: le rfrentiel comptable suivi, les rgles spcifiques de

prsentation des tats financiers requises dans le secteur d'activit

concern et la localisation des composants de l'entit

De s'assurer des objectifs de la mission en terme de rapport mettre afin

de planifier un calendrier pour effectuer les travaux ainsi que la nature des

communications demandes, tels que les dates limites pour signer le

rapport intercalaire ou final, et les dates-cls pour les communications


prvues la direction et aux personnes constituant le gouvernement

d'entreprise.

De prendre en compte les facteurs importants qui dtermineront les

aspects qui feront l'objet d'une attention toute particulire de l'quipe

affecte la mission, tels que la fixation de seuils de signification

appropris, l'identification prliminaire des domaines o un risque plus

important d'anomalies significatives peut exister, l'identification

prliminaire des composants importants et des soldes de comptes,

l'valuation de la possibilit pour l'auditeur de recueillir des lments

probants permettant d'valuer l'efficacit du contrle interne, ainsi que

l'identification des dveloppements rcents relatifs aux spcificits du

secteur d'activit dans lequel l'entit opre, au mode de prsentation ou

la diffusion des tats financiers ou dautres sujets pertinents.

Le processus d'tablissement du plan de mission aide l'auditeur s'assurer de la

nature, des disponibilits et de l'tendue des ressources ncessaires pour

effectuer la mission. Le plan de mission indique clairement :

Les ressources dployer sur des domaines spcifiques de l'audit, tels que

l'utilisation de membres de l'quipe affecte la mission ayant une

exprience approprie pour des aspects revtant un risque lev, ou le

recours des experts sur des domaines complexes ;

Le volume des ressources allouer des domaines d'audit spcifiques, tels

que le nombre de membres de l'quipe affecte la mission assigner la

prise d'inventaire physique des sites importants, l'tendue de la revue du

travail d'autres auditeurs dans le cas d'un audit de groupe, ou le budget

d'heures d'audit affecter aux domaines risque lev ;

Les priodes au cours desquelles ces ressources seront dployes, soit un

stade intrimaire de l'audit, soit des dates de csure importantes ; et la

faon dont ces ressources sont administres, diriges et supervises, telle

que les dates auxquelles des runions prparatoires ou de conclusions

avec l'quipe affecte la mission se tiendront, la manire dont les revues

des dossiers par l'associ responsable de la mission ou le directeur de


mission auront lieu (par exemple chez le client ou en dehors du client), et

si des revues de contrle qualit de la mission auront lieu.

II. Evaluation du contrle interne

1. La gouvernance et ses acteurs :

Un des acteurs de la gouvernance est sans doute le contrle interne qui sera

dvelopp ce niveau. Le code marocain des bonnes pratiques de gouvernance

dentreprise dfinit celle-ci comme : La Gouvernance d'Entreprise regroupe

l'ensemble des relations entre les dirigeants de l'entreprise et son organe de

gouvernance avec les actionnaires d'une part et les autres parties prenantes

d'autre part ; et ce, dans l'objectif de cration de valeur pour l'entreprise. La

Gouvernance d'Entreprise s'intresse donc la manire dont les entreprises sont

diriges et contrles et s'assure de la capacit des organes de gestion :

poursuivre des objectifs conformes aux intrts des actionnaires

et des autres parties prenantes:

mettre en uvre des systmes de contrle efficaces pour grer

les conflits d'intrt potentiels et les risques ventuels et

prvenir les abus de pouvoir de nature faire prvaloir des

intrts particuliers sur "l'intrt social".

Le dispositif de gouvernance sorganise sur plusieurs niveaux :

Le Conseil (et le comit daudit) : Le Conseil est en charge du pilotage

stratgique et de la surveillance effective de la gestion de lentreprise. Il est

responsable devant les actionnaires et autres parties prenantes.

Selon les Principes de gouvernement de lentreprise de lOCDE (2004), il a

pour mission de :

Revoir et guider la stratgie, contrler son excution

Nommer, valuer et rmunrer les principaux dirigeants

Sassurer de lintgrit et de la qualit des informations financires

transmises aux actionnaires et au march

Sassurer de lindpendance et de la comptence des auditeurs

externes


Veiller au respect, des principes dthique, des lois et rglements

La structure du Conseil doit lui permettre de dcider et dagir en toute

indpendance qui peut tre garantie par :

des administrateurs non excutifs (non dirigeants) ou externes

(indpendants qui nont aucun lien dintrt avec lorganisation)

des comits spcialiss, notamment pour les travaux suivants :

examen des comptes

suivi du risk management et du contrle interne

slection des auditeurs externes

politique de rmunration et de nomination

politique dinvestissement et dendettement

une rpartition des pouvoirs entre les dirigeants (Prsident,

Directeur Gnral). La structure duale est notamment

recommande pour viter une trop forte concentration des

pouvoirs.

Laudit interne : Laudit interne est un instrument clef au service de la

gouvernance car il apporte au management un regard neuf et objectif sur le degr

de matrise de ses oprations.

Laudit interne est une activit indpendante et objective qui donne une

organisation une assurance sur le degr de matrise de ses oprations, lui apporte

ses conseils pour les amliorer, et contribue crer de la valeur. Il aide cette

organisation atteindre ses objectifs en valuant, par une approche systmatique

et mthodique, ses processus de management des risques, de contrle et de

gouvernement dentreprise, et en faisant des propositions pour renforcer son

efficacit .

Le management des risques : Selon IFACI, Le management des risques est un

processus mis en uvre par le conseil dadministration, la direction gnrale, le

management et lensemble des collaborateurs de lorganisation. Il est pris en

compte dans l laboration de la stratgie ainsi que dans toutes les activits de

l'organisation. Il est conu pour identifier les vnements potentiels susceptibles d


affecter l organisation et pour grer les risques dans les limites de son apptence

pour le risque. Il vise fournir une assurance raisonnable quant l'atteinte des

objectifs de l'organisation .

Laudit externe : Laudit externe est un mcanisme de gouvernance dont les

fonctions dinformation et de contrle permettent de rguler les relations entre

les diffrents dtenteurs dintrts de lentreprise. Il a pour mission de vrifier :

La rgularit et la sincrit des comptes et leur fidlit aux rsultats

La conformit des principes comptables avec les rgles en vigueur

La sincrit et la concordance avec les tats de synthse des

informations donnes dans le rapport de gestion et dans tout

document transmis aux actionnaires ;

Le respect de lgalit entre les actionnaires.

Le systme de contrle interne : Le contrle interne est un processus de

matrise des risques mis en uvre par le personnel de tout niveau destin

fournir une assurance raisonnable quant la ralisation des objectifs:

Stratgiques

Oprationnels

De fiabilit des informations financires,

De conformit aux lois et aux rglementations en vigueur

De scurit des actifs

Notons que le contrle interne est un dispositif et non pas une fonction. En ce

qui concerne le contrle interne, un dispositif de normes plus exactement est de

plus en plus en vigueur au niveau international. Un rfrentiel de contrle

interne prsente les intrts suivants :

Il permet davoir une comprhension commune du concept de contrle

interne ;

Il reprsente un guide au management pour dterminer la structure du

contrle interne mettre en place dans lentreprise et pour valuer

lefficacit du dispositif en place ;


Il rassure les actionnaires et les clients de lentreprise que le dispositif

de contrle interne a t mis en place et suivi sur la base dun

rfrentiel de contrle interne connu.

2. Le COSO :

a. Historique

COSO est lacronyme abrg de Committee Of Sponsoring Organizations of the

Treadway Commission, une commission but non lucratif qui tablit en 1992

une dfinition standard du contrle interne et cre un cadre pour valuer son

efficacit. Par extension ce standard s'appelle aussi COSO.

En 2002, le Congrs amricain, en rponse aux scandales financiers et comptables

(Enron, Worldcom, ...), promulgue la loi SarbanesOxley (the Sarbanes-Oxley

Act ou SOX act). Cette loi oblige les socits faisant appel lpargne publique

valuer leur contrle interne et en publier leurs conclusions dans les tats

demands par la SEC. Imposant en outre l'utilisation d'un cadre conceptuel, le

SOX act a favoris l'adoption du COSO comme rfrentiel. En France, la loi LSF

(Loi de Scurit Financire) promulgue peu aprs en 2003, a galement

contribu sa diffusion. Le rfrentiel COSO est bas sur les principes suivant :

Le contrle interne est un process : cest un moyen, pas une fin ; il

ne se cantonne pas un recueil de procdures mais ncessite

limplication de tous chaque niveau de lorganisation.

Le contrle interne doit procurer lassurance raisonnable (mais

non absolue) dun management et dune direction respectueuse des

lois.

Le contrle interne est adapt la ralisation effective des objectifs

b. Les objectifs et les composants du COSO :

Le rfrentiel COSO dfinit le contrle interne comme un processus mis en uvre

par les dirigeants tous les niveaux de lentreprise et destin fournir une

assurance raisonnable quant la ralisation des trois objectifs suivants :


la ralisation et l'optimisation des oprations,

la fiabilit des informations financires,

et la conformit aux lois et rglements

On notera que ces objectifs correspondent en grande partie aux proccupations

des investisseurs.

Le contrle interne, tel que dfini par le COSO, comporte cinq composants. Ces

composants procurent un cadre pour dcrire et analyser le contrle interne mis

en place dans une organisation. Il sagit de :

l'environnement de contrle, qui correspond, pour l'essentiel, aux

valeurs diffuses dans l'entreprise ;

l'valuation des risques l'aune de leur importance et frquence ;

les activits de contrle, dfinies comme les rgles et procdures mises

en uvre pour traiter les risques, le COSO imposant la matrialisation

factuelle des contrles ;

l'information et la communication, qu'il s'agit d'optimiser ;

la supervision, c'est--dire le contrle du contrle interne.

Le cube suivant nous prsente les objectifs ainsi que les composants du contrle

interne tels que dfinis par le rfrentiel COSO.


Aprs ladoption du COSO 1, COSO 2 (ou COSO ERM) a tendu ce cadre de

rfrence au management des risques de lentreprise. Comment crer de la valeur

dans un environnement incertain, source dopportunits et de risques

le degr dincertitude acceptable (lapptence au risque) par la direction gnrale

pour avoir une assurance raisonnable que soient atteints ses objectifs de cration

de valeur ? Cela a entrain une radaptation des objectifs et des dispositifs du

contrle interne. Le cube

dvelopps par le COSO 2.




dans un environnement incertain, source dopportunits et de risques

itude acceptable (lapptence au risque) par la direction gnrale


? Cela a entrain une radaptation des objectifs et des dispositifs du

contrle interne. Le cube suivant rsume les objectifs et les dispositifs nouveaux

dvelopps par le COSO 2.




dans un environnement incertain, source dopportunits et de risques ? Quel est

itude acceptable (lapptence au risque) par la direction gnrale


? Cela a entrain une radaptation des objectifs et des dispositifs du

suivant rsume les objectifs et les dispositifs nouveaux


Comparaison COSO 1 et COSO 2

Objectifs

Objectifs stratgiques Objectifs oprationnels Objectifs de reporting Objectifs de conformit

Elments du dispositif :

Environnement interne Fixation des objectifs Identification des

vnements

Evaluation des risques Traitement des risques Activits de contrle Information et

communication

Pilotage


Comparaison COSO 1 et COSO 2 :



3. le contrle interne proprement parl.

Aprs avoir dfini les sous-bassement et le cadre du contrle interne, cette partie

sera consacre au contrle interne proprement parl, ses objectifs et sa mise en

place.

a. Dfinition de la notion de contrle interne

Plusieurs dfinitions ont t donnes de cette notion avant la rdaction de

louvrage du congrs 1977 de lOrdre des Experts Comptables et Comptables

Agres portant sur le contrle interne. Dans toutes ces dfinitions, le contrle

interne apparat comme un tat de faits existant dans lentreprise mais qui doit,

par lintervention, devenir dlibr, c'est--dire constituer un systme.

Louvrage cite ci- dessus a de son cote, donne la dfinition suivante : Le contrle

interne est lensemble des scurits contribuant la matrise de lentreprise. Il a

pour but dassurer la protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualit de

linformation, dune part et de lautre, lapplication des instructions de la direction

et de favoriser lamlioration des performances. Il se manifeste par lorganisation,

les mthodes et procdures de chacune des activits de lentreprise pour maintenir

la prennit de celle-ci.

b. Principes gnraux du contrle interne

Le contrle interne repose sur un certain nombre de rgles de conduite ou de

prceptes dont le respect lui confrera une qualit satisfaisante.

Les principes sur lesquels sappuie le contrle interne sont : (le contrle interne,

Ordre des Experts Comptables et Comptables agres 1977)

Lorganisation ;

Lintgration ;

La permanence ;

Luniversalit ;

Lindpendance ;

Linformation ;


Lharmonie ;

Le principe dorganisation : Pour que le contrle interne soit satisfaisant, il est

ncessaire que lorganisation de lentreprise possde certaines caractristiques.

Lorganisation doit tre :

Pralable ;

Adapte et adaptable ;

Vrifiable ;

Formalise ;

Et doit comporter une sparation convenable des fonctions. Lorganisation doit

tre tablie sous la responsabilit du chef dentreprise. Cette responsabilit

consiste a fixer des objectifs, dfinir les responsabilits des hommes

(organigramme), dterminer le choix et ltendue des moyens mettre en uvre.

La diffusion par crit des instructions est indispensable dans une grande

entreprise. Elle est galement prfrable dans les entreprises de dimensions plus

modeste, afin dviter les erreurs dinterprtation. La rgle de sparation des

fonctions a pour objectif dviter que dans lexercice dune activit de lentreprise

un mme agent cumul :

Les fonctions de dcisions (ou oprationnelles) ;

Les fonctions de dtention matrielle des valeurs et des biens ;

Les fonctions denregistrement (saisie et traitement de linformation)

Les fonctions de contrle ;

Ou mme simplement deux dentre elles. En effet, un tel cumul favorise les

erreurs, les ngligences, les fraudes et leur dissimulation.

Exemple de grille de sparation des taches :


Le principe dintgration : Les procdures de mise en place doivent permettre

le fonctionnement dun systme dautocontrle mis en uvre par des

recoupements, des contrles rciproques ou des moyens techniques appropris.

Les recoupements permettent de sassurer de la fiabilit de la production ou du

suivi dune information au moyen de renseignements manant de sources

diffrentes ou dlments identiques traites par des voies diffrentes

(concordance dun compte collectif avec la somme des comptes individuels). Les

contrles rciproques consistent dans le traitement subsquent ou simultan

dune information selon la mme procdure, mais par un agent diffrent, de

faon vrifier lidentit des rsultats obtenus total des relevs de chques reus

et total des bordereaux de remises en banque). Les moyens techniques recouvrent

Oprationnel demandeur Acheteur Magasinier Dlgataire Comptable

Autre intervenant

Demande d'achats Oui Non Non Non Non NonEtablissement des commandes Non Oui Non Non Non NonAutorisation des commandes Non Non Non Oui Non NonRception Non Non Oui Non Non NonValidation de la rception Oui Non Non Non Non NonComparaison commande /facture Non Non Non Non Oui NonComparaison bon de rception /facture Non Non Non Non Oui NonImputation comptable Oui Non Non Non Non NonVrification de l'imputation comptable Non Non Non Non Oui NonBon Payer Oui Non Non Non Non NonTenue du journal des achats Non Non Non Non Oui NonTenue du compte fournisseurs Non Non Non Non Non OuiRapprochement relevs fournisseurs avec les comptes Non Non Non Non Oui NonRapprochement de la balance fournisseurs avec le compte collectif Non Non Non Non Oui NonSignature des chques Non Non Non Oui Non NonEnvoi des chques Non Non Non Non Non OuiAcceptation des traites Non Non Non Oui Non Non

Tenue du journal des effets payer Non Non Non Non Oui NonAccs la comptabilit gnrale Non Non Non Oui Non

Responsable

Action


lensemble des procds qui vitent, corrigent ou rduisent, autant que faire se

peut, lintervention humaine et par voie de consquence les erreurs, les

ngligences et les fraudes (traitements automatiques informatises, cls de

contrle).

Le principe de permanence : La mise en place de lorganisation de lentreprise

et de son systme de rgulation le contrle interne suppose une certaine

prennit de ces systmes. Il est clair que cette prennit repose ncessairement

sur celle de lexploitation.

Le principe duniversalit : Ce principe signifie que le contrle interne

concerne toutes les personnes dans lentreprise, en tout temps et en tout lieu.

C'est--dire quil ne pas y avoir de personne exclus du contrle par privilge, ni

de domaines rserves ou dtablissements mis en dehors du contrle interne.

Le principe dindpendance : Ce principe implique que les objectifs du

contrle interne s

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