a credibilidad de las Cuentas Anuales de lasempresas descansa sobre la opinión de losauditores de cuentas profesionales . Estos de-

ben pronunciarse sobre si dichas Cuentas Anua-les expresan la imagen fiel del patrimonio, la si-tuación financiera y los resultados de acuerdo conPrincipios de Contabilidad Generalmente Acep-tados (PCGA). Dichos Principios Contablesconstituyen el conjunto de criterios, normas yprocedimientos seguidos por los profesionales dela contabilidad para garantizar la adecuación delas Cuentas Anuales a la realidad económica delas empresas . Versan, por tanto, sobre los crite-rios y normas de registro y valoración de las di-ferentes transacciones económicas, así como so-bre el proceso de agregación que desemboca enlas mencionadas Cuentas .

Los PCGA han surgido de la propia profesiónen un claro intento de autorregulación, preten-diendo diseñar unas pautas de comportamientode obligada utilización para sus miembros, todavez que su representación institucional, a travésde un proceso riguroso, selecciona entre los cri-terios y técnicas factibles las que considera mássatisfactorias para el logro de los objetivos per-seguidos. El profesional que aplica correctamentelos PCGA queda dispensado de cualquier otraprueba; por el contrario, la carga de ésta recaerásobre él cuando abandona los criterios de gene-ral aceptación institucionalmente reconocidos .

Breve historiaEl origen de los Principios Contables, va liga-

do al movimiento asociativo de la profesión, quese inicia en Gran Bretaña, en 1880 y poco mástarde, en 1886, en los Estados Unidos de Améri-ca . Pese a que, desde un principio, comenzarona emitirse normas contables para propiciar unapresentación uniforme de las cuentas, tenía que

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o currir un hecho transcendental para que la im-portancia atribuida a la información contable-financiera de las empresas pasara a un primer pla-no. Esto ocurrió a partir de la crisis de la Bolsade Nueva York en 1929, ya que entre las medi-das adoptadas para devolver la confianza a losahorradores, se incluyeron las dirigidas a lograruna objetividad y fiabilidad de la informaciónfinanciera de las empresas . Precisamente la ex-presión «Principios de Contabilidad Generalmen-te Aceptados» se acuña en esa época . Con la pro-mulgación de sendas leyes por el Congreso de losEstados Unidos en los años 1933 y 1934, el pro-blema quedó plenamente encauzado a través dela creación de la Securities and Exchange Com-mision (SEC), a cuyo cargo quedó el reconoci-miento de los Principios Contables a aplicar . Noobstante, en lugar de abordar la SEC directamen-te la emisión de tales principios, encargó esta ta-rea a una organización profesional, al AmericanInstitute of Accountants, quien a través de un co-mité especializado comenzó con esta tarea, fru-to de la cual han visto la luz los sucesivos pro-nunciamientos sobre Principios Contables deno-minados ARB (1939-1959) y APB (1959-1973) .

A partir de la última fecha, la emisión de losPrincipios Contables fue confiada a un comitémás independiente, creado en el marco de unafundación, con participación de representantesde diferentes colectivos profesionales, auditores,ejecutivos, financieros, analistas de inversiones,profesores universitarios, etc . Desde su creaciónel Financia! Accounting Standard Board (FASB)ha emitido más de un centenar de normas con-tables que, junto a las existentes, constituyen elcuadro normativo más acabado con que cuentala regulación contable en el mundo .

El camino seguido en otros países ha discu-rrido bien por esta vía, esto es, fuerte componenteprofesional en la tarea emisora, o bien haciendo

depender el proceso de la actividad de entidadespúblicas o gubernamentales, vía que toma cuer-po a través de los denominados planes de cuen-tas nacionales o planes generales de contabi-lidad .

Dimensión internacionalDe la normalización contable en el plano na-

cional, se pasó en la década de los 70 a la armo-nización internacional . Diferentes sistemas po-líticos, económicos, culturales, educativos, etcé-tera, propiciaban normas dispares, reñidas conla tendencia a la globalización de la economíamundial hacia la que ya se caminaba .

En el plano profesional fue creado en 1973 elComité de Normas Internacionales de Contabi-lidad (NIC) al que pronto se adhirieron la prác-tica totalidad de organizaciones profesionales delmundo occidental, habiendo emitido hasta la fe-cha 29 declaraciones . La influencia de las NICen los diferentes medios profesionales naciona-les es cada día mayor, en especial en los paísesmás desarrollados .

En la vertiente pública es sin duda la CEE elorganismo que mayor trascendencia ha tenido eneste campo, a través de sus directivas sobre so-ciedades, Banca y Bolsa, las cuales contienen nu-merosas normas contables . Los países miembroshan convertido ya, con la sola excepción de Ita-lia, la mayor parte de las directivas en legislaciónnacional, siendo su cumplimiento, por tanto, obli-gatorio.

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Situación españolaEn España la regulación contable ha discurri-

do por las dos vías anteriormente mencionadas,esto es, pública o gubernamental, por un lado,y profesional, por otro.

Aunque la legislación mercantil siempre hacontenido algunas referencias a los criterios con-tables a aplicar, eran tan escasamente precisos és-tos que nos inclinamos por situar como puntode partida el Plan General de Contabilidad pro-mulgado en 1973 . Para su tiempo, y dada la si-tuación de la economía española, el plan supu-so una mejora muy notable, sin embargo su pro-pia concepción como modelo global, le impedíaprofundizar en la variedad de transacciones eco-nómicas que se daban en el mundo empresarialy en los problemas de índole contable que éstaspresentaban . No obstante el Plan General deContabilidad encontró una acertada vía de de-sarrollo a través de la promulgación de diversasadaptaciones sectoriales, con el fin de aportar losmatices específicos que su aplicación a un sec-tor concreto requería .

En el año 1979 fue creada la Asociación Es-pañola de Contabilidad y Administración de Em-presas (AECA) por iniciativa de un grupo de pro-fesores universitarios, funcionarios especializa-dos, directivos empresariales, auditores, etc. Di-cha Asociación abordó desde un principio, a tra-vés de su Comisión de Principios y Normas deContabilidad, la tarea de regulación contable quetanto necesitaba nuestro país . A esta iniciativase sumaron desde el primer momento las dife-rentes corporaciones profesionales de auditores,enviando representantes para que participaran ac-tivamente en los trabajos de dicha comisión. Aesta inicial representación de corporaciones pro-fesionales -REA, Instituto de Censores y Titu-lares Mercantiles, se han ido añadiendo en eltiempo otras diversas, como son las de diferen-tes asociaciones profesionales -ejecutivos finan-cieros, analistas de inversiones, asesores fiscalesy auditores internos , las de organismos públi-cos -Instituto de Contabilidad y Auditoría deCuentas, Intervención General de la Administra-ción del Estado y Banco de España, así comotambién las de algunas organizaciones empresa-riales -INI y UNESA .

Esta activa participación en el proceso emisorde principios y normas contables de todos cuan-tos de alguna manera tienen que ver con la in-formación contable-financiera en nuestro país,esto es, emisores, usuarios profesionales y audi-tores, ha traído como consecuencia un amplio res-

paldo a los pronunciamientos de AECA, los cua-les han sido expresamente reconocidos comoPrincipios de Contabilidad Generalmente Acep-tados por las anteriormente mencionadas corpo-raciones profesionales de auditores, habiendo pa-sado a formar parte de las prácticas contablesnormalmente utilizadas por la empresa españo-la. Una reciente investigación empírica realiza-da por el Departamento de Economía Financie-ra y Contabilidad de la Universidad de Zarago-za demuestra el elevado nivel de conocimientoe implantación de los Principios ContablesAECA, tanto en los ámbitos empresariales co-mo en los medios profesionales y académicos .

Con la promulgación en 1988 y 1989 de la Leysobre Auditoría de cuentas y de la Ley de refor-ma de la legislación mercantil, se ha producidola adaptación de nuestros textos legales a las di-rectivas de la CEE en materia de sociedades, an-teriormente mencionadas . Ello ha supuesto la in-corporación a nuestro ordenamiento jurídico denormas contables que día a día venían abrién-

dose paso en los medios profesionales pero queahora quedan respaldadas por el nuevo cambiolegal . Las más sobresalientes afectan al conteni-do de las Cuentas Anuales -Balance, Cuenta depérdidas y ganancias y Memoria, a la necesi-dad de que éstas sean preparadas de acuerdo conPrincipios de Contabilidad Generalmente Acep-tados, a la utilización de normas de valoraciónespecíficas para determinadas partidas, a la obli-gación de someter las cuentas a la opinión pro-fesional de auditores independientes inscritos enel Registro Oficial de Auditores de Cuentas, a laobligada publicidad de las Cuentas Anuales a tra-vés de su depósito en el Registro Mercantil, a laobligación de presentar Cuentas Consolidadaspara los grupos de sociedades que, asimismo, de-ben ser auditadas y publicadas en términos pa-rejos a los anteriormente mencionados . La Ley,por supuesto, no puede ni debe descender hastalos últimos detalles, sin embargo ha establecidoun marco general en consonancia con las prácti-cas existentes en los países de la CEE y, en gene-

ral, en las economías desarrolladas, dejando lasprecisiones técnicas de índole contable para de-sarrollos posteriores .

Este desarrollo deberá ser acometido en prin-cipio por el Plan General de Contabilidad, ya quela Ley de Reforma de la Legislación Mercantilfaculta al gobierno para que promulgue un nue-vo Plan General de Contabilidad adaptado a lasdisposiciones de la ley y de las directivas de laComunidad Económica Europea . El proyecto di-fundido a partir de enero del presente año, con-servando en principio una estructura análoga ala del Plan precedente, introduce importantescambios que afectan especialmente a los Princi-pios Contables y Normas de Valoración y a lapresentación de las Cuentas Anuales .

Es de destacar que el Plan General de Conta-bilidad es concebido como un instrumento fle-xible y abierto ya que, conscientes sus redacto-res de que resulta imposible incluir en un textogeneral normas que abarquen toda la variada ga-ma de transacciones que se van sucediendo en

el moderno mundo de los negocios, establece laposibilidad de que, como complemento de lasnormas del plan, los profesionales puedan ha-cer uso de Principios y Normas de Contabilidademitidas por organizaciones nacionales o inter-nacionales de reconocida solvencia, siempre ycuando no sean contrarios a la ley y hayan sidoaceptados con generalidad por los profesionalesnacionales mediante declaraciones expresas de lasorganizaciones en que aquéllos estén encuadra-dos. Este es precisamente el caso de los Princi-pios y Normas de Contabilidad emitidos porAECA a los que anteriormente hemos hecho re-ferencia .

En resumen, las fuentes de Principios Conta-bles en España son actualmente las siguientes :

• La Ley: Código de Comercio, Ley de Socie-dades Anónimas y otras disposiciones legales es-pecíficas .

•

Plan General de Contabilidad .•

Principios y Normas de ContabilidadAECA.

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Antes de concluir quisiera señalar que la par-ticipación conjunta de los sectores gubernamentaly profesional en la tarea emisora de PrincipiosContables no supone sino ventajas. Los aspec-tos más básicos y generales pueden y deben for-mar parte de las disposiciones legales, sin embar-go los más técnicos, cambiantes por naturaleza,dado el ritmo de cambio actual de la economíamundial, deben quedar en manos de los mediosprofesionales . Así lo han entendido países quellevan muchos más años que el nuestro en estatarea, y cuyas economías se encuentran en los pri-meros niveles mundiales .

Leandro Cañibano es catedrático deEconomía Financiera y Contabilidad en laUniversidad Autónoma de Madrid.

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Normas internacionales decontabilidad

1 . Información sobre prácticas contables .2. Valoración y presentación . de las cuentas *existencias

según el sistema del coste' histórico .3. Estados financieros consolidados (reemplazada por la

NIC 27 y la NIC 28) .4. Contabilización de las amortizaciones .5. Información que debe incluirse en los Estados finan-

cieros.6. Tratamiento contable de las variaciones en los precios

(reemplazada por la NIC 15) .7. El estado de origen y aplicación de fondos.8. Partidas extraordinarias, partidas procedentes de ejer-

cicios anteriores y cambios en las prácticas contables .9. Contabilidad de las actividades de investigación y de-

sarrollo.10 . Tratamiento contable de las contingencias y de los su-

cesos acaecidos tras el cierre del balance .11 . Contabilidad de los contratos de construcción .12 . Contabilidad del impuesto sobre beneficios .13 . Presentación de activos y pasivos circulantes .14 . Información financiera por segmentos .15 . Información para reflejar los efectos de cambios en los

precios.16 . Contabilidad del inmovilizado material .17. Contabilización de los arrendamientos .18 . Reconocimiento de los ingresos .19 . Contabilización de las prestaciones por jubilación en

los estados financieros de los empleadores .20. Contabilidad de las subvenciones del gobierno y pre-

sentación de las ayudas gubernativas .21 . Contabilización de los efectos de las diferencias de

cambio de moneda extranjera .22 . Tratamiento contable de las combinaciones de empre-

sas .23. Capitalización de intereses .24. Información sobre terceros vinculados .25. Contabilidad de las inversiones financieras .26. Contabilidad de los planes de pensiones por jubila-

ción.27. Estados financieros consolidados y contabilización

de las inversiones en filiales .28. Contabilización de las inversiones en

empresas asociadas.29 . Información financiera en economías

hiperinflacionarias.

CEE-Directivas contables

SOCIEDADES

1 . Publicidad de acuerdos sociales .II . Constitución de Sociedades. Aumento y disminución

del capital .III . Fusiones de sociedades.IV. Cuentas Anuales. Auditoría y p ublicidad.V I . Escisiones de sociedades .VII . Cuentas consolidadas.VIII . Habilitación de auditores.

BANCA

•

Cuentas Anuales y consolidadas de los bancos e insti-tuciones financieras .

•

Información contable de las sucursales de bancos ex-tranjeros .

BOLSA

•

Admisión a cotización oficial .•

Folleto previo a la admisión .•

Información periódica de las sociedades cotizadas .•

Entidades de inversión .

AECA-Principios y normas decontabilidad1 . Principios y normas de contabilidad en España.2 . Inmovilizado material .3 . Inmovilizado inmaterial y gastos amortizables .4 . Diferencias de cambio en moneda extranjera .5 . Proveedores, acreedores y otras cuentas a cobrar.6. Clientes, deudores y otras cuentas a cobrar.7. Ajustes por periodificación y cobros y pagos diferidos.8. Existencias.9. Impuesto sobre beneficios.

11 . Provisiones, contingencias y acontecimientos poste-riores al cierre de los Estados financieros .

12 . Ingresos diferidos .13 . Ingresos .14 . Fondo de reversión .15 . Inversiones financieras (borrador) .

Adaptaciones sectoriales del PlanGeneral de Contabilidad

1 . Sociedades de leasing.2 . Empresas del subsector eléctrico.3. Sociedades de factoring.4. Sociedades concesionarias de autopistas de peaje .5. Industria siderúrgica y de aceros especiales .6 . Sociedades de casino de juego .7. Industria de fabricación de automóviles .8 . Industria de fabricación de cementos .9 . Empresas inmobiliarias,

.10 . Entidades de financiación .11 . Empresas de fabricación de calzado .12 . Industria textil .

13. Entidades de seguros, reaseguros y capitalización .14. Centros de asistencia sanitaria (no afecta en principio

a los de la Seguridad Social) .

15 . Minería de carbón .16. Federaciones y agrupaciones

deportivas.17 . Industria de fa-

bricación de ju-guetes .

18. Clubes de fútbol .19. Empresas de

transportes te-rrestres .

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