Dreptul finanŃelor publice 1

PARTEA I CONSIDERAłII GENERALE PRIVIND DREPTUL

FINANłELOR PUBLICE

CAPITOLUL I NoŃiuni generale privind dreptul finanŃelor publice.

I.1. NoŃiunea şi obiectul de studiu al dreptului finanŃelor publice. După cum bine se ştie, cea mai impotantă diviziune a

dreptului pe care o cunoaşte doctrina juridică distinge între dreptul public şi dreptul privat. Dreptul financiar public sau dreptul finanŃelor publice este o ramură distinctă şi autonomă a dreptului public, având un obiect propriu şi specific de reglementare.

Obiectul reglementării juridice financiare nu reprezintă altceva decât conŃinutul dreptului finanŃelor publice, iar acesta se circumscrie, în principiu, componentelor structurale ale finanŃelor publice cu respectarea delimitării acestora faŃă de finanŃele private.

łinând cont de faptul că o definiŃie trebuie să aibă un caracter de maximă generalitate, dar să şi reŃină acele aspecte ce caracterizează esenŃial instituŃia definită, considerăm că dreptul financiar public reprezintă ansamblul normelor juridice ce reglementează relaŃiile sociale ce iau naştere în legătură cu formarea, administrarea, întrebuinŃarea şi controlul resurselor financiare ale statului sau ale unităŃilor administrativ-teritoriale. În cele ce urmează, considerăm necesar a face unele precizări terminologice. Referindu-se la ramura juridică definită mai sus, unii autori o denumesc “drept financiar”1, alŃii “drept financiar şi fiscal2” ori “drept fiscal şi financiar”3, iar alŃii pur şi simplu “drept fiscal” sau “drept fiscal al afacerilor”. 1 IOAN GLIGA, ediŃie îngrijită de MIRCEA ŞTEFAN MINEA , Drept financiar, Ed. Humanitas, Bucureşti, 1998; EMIL BĂLAN, Drept financiar, Ed. All Beck, Bucureşti, 1999 şi 2002. 2 DAN DROSU ŞAGUNA, Tratat de drept financiar şi fiscal, Ed. All Beck, Bucureşti, 2001. 3 IOAN CONDOR, Drept fiscal şi financiar, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti, 1996.

ConsideraŃii generale privind dreptul finanŃelor publice 2 Considerăm că nici una dintre aceste formulări nu este tocmai exactă. Astfel, fără a confunda noŃiunea de “bani” cu aceea de “finanŃe”, dorim totuşi să arătăm că analizând totalitatea finanŃelor ce se realizează la nivelul unei economii, putem constata faptul că avem de-a face cu aceeaşi distincŃie înregistrată şi în ceea ce priveşte ramurile de drept, şi pe care am subliniat-o anterior. Aşadar, în funcŃie de forma de proprietate asupra banilor (fapt ce decurge din modul de formare, iar apoi, de administrare şi de întrebuinŃare a banilor respectivi), avem de-a face cu finanŃe publice sau finanŃe private, după caz. RelaŃiile sociale ce iau naştere, se modifică şi se sting în sfera finanŃelor publice intră sub incidenŃa “dreptului financiar public”4 sau “dreptului finanŃelor publice”5, cum a mai fost el denumit. Spre deosebire de acestea, relaŃiile sociale ce iau naştere, se modifică şi se sting în sfera finanŃelor private, intră sub incidenŃa mai multor ramuri de drept privat: dreptul civil, dreptul comercial, dreptul bancar, dreptul asigurărilor private, etc.

Aşadar, faŃă de toate considerentele arătate mai sus şi faŃă de definiŃia dată dreptului finanŃelor publice, considerăm că această sintagmă este cea mai corectă pentru a desemna sfera de cuprindere şi obiectul analizei pe care o vom face în cele ce urmează.

I.2. Izvoarele dreptului financiar public

În doctrina dreptului, noŃiunii de izvor de drept i s-au dat

numeroase definiŃii. În esenŃă, izvorul de drept este forma specifică pe care o îmbracă, la un moment dat voinŃa socială generală pentru a impune ca obligatorii anumite reguli de conduită, sau altfel spus, modul de exteriorizare a regulilor juridice.

În cele ce urmează vom prezenta cele mai importante categorii de izvoare formale pe care le cunoaşte dreptul finanŃelor publice:

1. ConstituŃia României cuprinde dispoziŃii ce se constituie în izvoare de drept, unele exclusiv ale dreptului

4 IOAN GLIGA, Drept financiar public, Ed. All, Bucureşti, 1994. 5 IOAN GLIGA, Dreptul finanŃelor publice, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1992; DOINA PETICĂ ROMAN, Dreptul finanŃelor publice, Casa de Editură şi Presă Tribuna, Sibiu, 2003 şi 2004.

Dreptul finanŃelor publice 3 finanŃelor publice, iar altele, izvoare comune şi pentru alte ramuri de drept. Astfel, cea mai mare parte a Titului IV “Economia şi finanŃele publice” reprezintă izvor de drept exclusiv pentru dreptul finanŃelor publice. Cea mai mare parte a principiilor ce stau la baza întregii legislaŃii financiar-fiscale se regăseşte în cuprinsul Titlului IV;

2. Legile organice şi ordinare sunt acte normative ce emană de la puterea legislativă, iar rolul şi importanŃa lor, în general, este clar stabilită de Teoria dreptului. Astfel, legile organice sunt acte normative cu forŃă juridică superioară care conŃin, în cuprinsul lor dispoziŃii de o importanŃă deosebită, prin care se realizează organizarea unui întreg domeniu de activitate. Din această categorie enunŃăm: Codul fiscal (adoptat prin Legea nr. 572/2003 cu toate modificările ulterioare); Codul de procedură fiscală (adoptat prin OrdonanŃa Guvernului nr. 92/2003), aprobat şi modificat prin Legea nr. 174/2004 şi Legea nr. 210/2005); Legea nr. 500/2002 privind finanŃele publice cu modificările ulterioare. Din categoria legilor ordinare enunŃăm Legea nr. 87/1994 pentru combaterea evaziunii fiscale, republicată în 2004.

3. OrdonanŃele de Guvern, simple sau de urgenŃă sunt acte normative ce emană de la Guvern, au forŃă juridică egală cu legea, dar trebuie să fie supuse aprobării Parlamentului. Aşa cum se cunoaşte, ordonanŃele simple se pot emite doar în temeiul unei legi de delegare legislativă emisă de Parlament. Datorită acestor caracteristici, utilizarea lor ar trebui să aibe un caracter excepŃional, fapt care, din nefericire, nu se respectă. Astfel, o situaŃie prevăzută a se utiliza în cazuri excepŃionale a devenit o practică curentă în ultimii 15 ani. LegislaŃia financiar-fiscală abundă de acte normative de acest fel. Este şi motivul pentru care le menŃionăm printre cele mai importante izvoare ale dreptului finanŃelor publice. Din această categorie de izvoare enumerăm: O.U.G. nr. 45/2004 privind finanŃele publice locale, O.G. nr. 92/2003 pentru aprobarea Codului de procedură fiscală (amintită mai sus), O.U.G. nr. 146/2002 privind formarea şi utilizarea resurselor

ConsideraŃii generale privind dreptul finanŃelor publice 4 derulate prin trezoreria statului (aprobată prin Legea nr. 201/2003).

4. Hotărârile de Guvern emană de la executiv şi cuprind măsuri de organizare a punerii în executare a legilor. Dintre acestea amintim H.G. nr. 1574/2003 privind organizarea şi funcŃionarea Ministerului FinanŃelor Publice şi a AgenŃiei NaŃionale de Administrare Fiscală, H.G. nr. 1050/2004 pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, etc.

5. Ordinele ministrului finanŃelor publice sunt acte cu caracter normativ şi cuprinde dispoziŃii tehnice care să permită aplicarea unitară a unor reglementări cuprinse în alte acte normative superioare ca forŃă juridică. Astfel sunt caracterizate, în Teoria dreptului aceste acte normative. LegislaŃia financiar-fiscală cuprinde numeroase ordine ale ministrului finanŃelor publice, dintre care enumerăm: Ordinul ministrului finanŃelor publice nr. 1753/2003 pentru aprobarea Codului etic al inspectorului de control fiscal.

Problematica izvoarelor dreptului finanŃelor publice comportă numeroase comentarii şi chiar critici. Astfel, un aspect criticabil asupra căruia doctrina dreptului financiar public s-a oprit de nenumărate ori se referă la abundenŃa şi uneori incoerenŃa dispoziŃiilor cuprinse în acte normative diferite, dar uneori, de-a lungul timpului au existat necorelări chiar şi în cadrul aceluiaşi act normativ.

I.3. Raporturile de drept al finanŃelor publice.

I.3.1. NoŃiunea de raport de drept al finanŃelor publice. Raporturile de drept al finanŃelor publice sunt relaŃiile

sociale reglementate de normele dreptului finanŃelor publice. Aceste raporturi iau naştere, se modifică şi se sting în procesul formării, administrării, utilizării şi controlului asupra banului public.

Dreptul finanŃelor publice 5 Aşa cum am mai arătat, dreptul finanŃelor publice este o

ramură de drept public şi ca atare, şi raportul de drept financiar public poartă fundamental această carateristică.

În cadrul raporturilor de drept al finanŃelor publice vom regăsi mai multe categorii de raporturi juridice: raporturi juridice de impunere (fiscale), care se nasc cu prilejul realizării execuŃiei părŃii de venituri a unui buget public, distincte de raporturile juridice ce iau naştere cu ocazia execuŃiei părŃii de cheltuieli a unui buget. Tot în sfera raporturilor de drept financiar public se plasează şi raporturile de control financiar. Nu în ultimul rând, din sfera de cuprindere a raporturilor de drept al finanŃelor publice fac parte şi raporturile procedural-fiscale, despre care se poate spune că decurg din cele de drept material fiscal.

În concluzie, finanŃele publice parcurg un proces complex, începând cu formarea lor şi continuând cu administrarea, utilizarea şi controlul asupra banului public, în cadrul fiecărei etape luând naştere raporturi juridice specifice.

Elementele oricărui raport juridic sunt: subiecŃii, conŃinutul şi obiectul. În cele ce urmează vom analiza fiecare dintre aceste elemente, reŃinând particularităŃile pe care le prezintă ele în cadrul fiecărei categorii de raporturi juridice prezentate mai sus.

I.3.2. Subiectele raportului de drept al finanŃelor publice. Faptul că ne aflăm în faŃa unui raport de drept public este cel

mai bine ilustrat de analiza asupra subiectelor sale. Astfel, în cadrul raporturilor de drept al finanŃelor publice, statul va fi întotdeauna reprezentat de unul din organele sale cu atribuŃii de impunere sau de control, în calitate de subiect specializat.

Acest subiect specializat se află pe o poziŃie dominantă faŃă de celălalt subiect al raportului juridic de drept al finanŃelor publice. Aceasta înseamnă că este suficientă o singură voinŃă pentru ca raportul juridic să ia naştere (caracterul univoliŃional al raportului de drept financiar public).

Teoria dreptului evocă mai multe poziŃii pe care se pot situa subiectele în cadrul unui raport juridic. Dacă subordonarea ierarhică este de esenŃa dreptului administrativ, iar egalitatea subiectelor este de esenŃa dreptului civil (şi a tuturor ramurilor de drept privat ce decurg din acesta), în dreptul finanŃelor publice nu vom întâlni nici

ConsideraŃii generale privind dreptul finanŃelor publice 6 una şi nici cealaltă din aceste ipoteze. PoziŃiile pe care se situează cele două subiecte ale raportului de drept al finanŃelor publice, deşi sunt de inegalitate (generată de poziŃia dominantă a subiectului specializat), aceasta îmbracă forma autorităŃii, întrucât subordonarea ierarhică nu va fi întâlnită niciodată în cadrul raporturilor de drept al finanŃelor publice.

Subiectele specializate sunt statul şi unităŃile administrativ-teritoriale, respectiv organele lor cu atribuŃii în sfera financiar-fiscală. În principal, este vorba despre Ministerul FinanŃelor Publice împreună cu structurile sale din teritoriu, respectiv DirecŃiile Generale ale FinanŃelor Publice din fiecare judeŃ şi a Municipiului Bucureşti. La rândul lor, acestea au în subordine AdministraŃiile Financiare existente la nivelul fiecărui municipiu, oraş sau comună (mai exact la nivelul a 4-5 comune în funcŃie de mărimea acestora).

Alte subiecte specializate pot fi, după caz, organele de control financiar, ordonatorii de credite sau compartimentele cu atribuŃii de resort din cadrul primăriilor.

Când ne referim la procesul de formare a banului public avem în vedere realizarea execuŃiei părŃii de venituri a unui buget public. Aceasta vizează aria de cuprindere a dreptului fiscal. În cadrul raporturilor de drept material fiscal (deci a rapoturilor de impunere), Ministerul FinanŃelor Publice, ca subiect specializat este reprezentat de AgenŃia NaŃională de Administrare Fiscală (care este o structură a celui dintâi) şi unităŃile teritoriale ale acesteia, ce au atribuŃii în ceea ce priveşte încasarea veniturilor destinate bugetelor publice centrale (ale statului). Din interpretarea Cod. pr. fisc.6 rezultă că aceleaşi sunt subiectele specializate şi în cadrul raporturilor de drept procedural fiscal.

UnităŃile administrativ-teritoriale sunt reprezentate de autorităŃile administraŃiei publice locale, precum şi de compartimentele de specialitate ale acestora. Este vorba despre organe cu atribuŃii în sfera impunerii şi care au fost create pentru a asigura execuŃia părŃii de venituri a bugetelor locale şi implicit evidenŃa distinctă a sumelor destinate acestor bugete faŃă de bugetele centrale (ale statului).

Toate aceste organe cu atribuŃii în sfera impunerii sunt denumite generic chiar de către legiuitor “organe fiscale”.

6 CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ, cap IV, art. 14 şi 15 alin. 1, 3, 4, 5.

Dreptul finanŃelor publice 7 Mai pot fi subiecte specializate şi organele ce au atribuŃii în

sfera controlului financiar, cum ar fi Curtea de Conturi şi Garda Financiară, consacrate ca fiind organe cu atribuŃii în sfera finanŃelor publice.

În cele arătate mai sus am făcut referire la organele financiare ce au atribuŃii în sfera formării, administrării şi controlului banului public. Din definiŃia dată dreptului finanŃelor publice rezultă că obiectul de studiu al acestuia are în vedere şi modul de utilizare a banului public. Dealtfel, chiar şi activitatea de control, nu se referă doar la modul în care se respectă dispoziŃiile legale privitoare la formarea veniturilor publice, ci şi la legalitatea utilizării (cheltuirii) banilor publici. Din acest punct de vedere, raporturile de drept al finanŃelor publice sunt subsecvente raporturilor ierarhice existente între ordonatorii de credite implicaŃi în realizarea execuŃiei unui buget public. Raporturile ierarhice sunt de drept administrativ, dar alocarea de credite bugetare fiecărui ordonator de credite în conformitate cu legea şi cu bugetul propriu al fiecăruia se face prin intermediul Trezoreriei Statului, ca organ financiar cu atribuŃii în efectuarea operaŃiunilor de încasări şi plăŃi cu bani publici.

Cel de al doilea subiect al raportului de drept financiar public poate fi, după caz, fie un contribuabil (în cazul raporturilor de drept fiscal, atât material, cât şi procedural), fie un ordonator de credite (în cazul raporturilor juridice ce iau naştere cu ocazia cheltuirii banilor publici), fie şi unul şi celălalt (în cazul raporturilor de control financiar).

Analizând situaŃia contribuabilului7 din cadrul raporturilor juridice fiscale (atât materiale cât şi procedurale) putem constata că şi acest subiect trebuie să deŃină o anumită calitate, chiar dacă, în ceea ce îl priveşte, condiŃiile nu sunt atât de restrictive ca în cazul subiectului aflat pe o poziŃie dominantă.

I.3.3. ConŃinutul raportului de drept al finanŃelor publice.

7 CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ, art. 15, alin. 2: contribuabilul este orice persoană fizică sau juridică sau orice altă entitate fără personaliate juridică ce datorează impozite, taxe, contribuŃii şi alte sume bugetului general consolidat (şi bugetelor locale conform art.1, alin. 1 C. pr. fisc.), în condiŃiile legii.

ConsideraŃii generale privind dreptul finanŃelor publice 8 ConŃinutul raportului de drept al finanŃelor publice este

format din drepturile şi obligaŃiile subiectelor partcipante la aceste raporturi juridice. Ele derivă din dispoziŃiile legale. Astfel, în funcŃie de natura raportului de drept financiar public, drepturile şi obligaŃiile subiectelor vor fi diferite şi pot fi foarte variate, dar întotdeauna vor fi stabilite prin lege (specific tuturor raporturilor de drept public).

În ceea ce priveşte raportul juridic fiscal legiuitorul a înŃeles să facă precizări arătând că raportul de drept procedural fiscal cuprinde drepturile şi obligaŃiile ce revin părŃilor (potrivit legii) pentru îndeplinirea modalităŃilor prevăzute pentru stabilirea exercitarea şi stingerea drepturilor şi obligaŃiilor părŃilor din raportul de drept material fiscal.8

Dacă sub aspectul subiectelor situaŃia nu prezintă diferenŃieri între raportul de drept material şi cel de drept procedural fiscal, nu la fel stau lucrurile şi în ceea ce priveşte conŃinutul celor două categorii de raporturi juridice fiscale.

Din acest punct de vedere, creanŃele fiscale sunt drepturi patrimoniale care rezultă din raporturile de drept material fiscal. Ele constau din: creanŃe fiscale principale (sume datorate cu titlu de impozite, taxe şi contribuŃii de orice fel destinate să alimenteze oricare dintre bugetele publice reglementate în sistemul bugetar românesc) şi creanŃe fiscale accesorii (decurg din neplata la termen a creanŃelor fiscale principale şi sunt formate din dobânzi şi penalităŃi de întârziere)

În sfera formării banului public, deci în cadrul raporturilor de impunere, legea reglementează numeroase categorii de drepturi şi obligaŃii corelative ale părŃilor.

În cele ce urmează exemplificăm cu următoarele drepturi şi obligaŃii specifice raporturilor de drept material fiscal:

• Dreptului organului financiar-fiscal de a încasa impozite, taxe şi alte contribuŃii la bugetele publice centrale şi la bugetele locale, îi corespunde obligaŃia contribuabilului de a satisface aceste creanŃe în cuantumurile şi la termenele prevăzute de lege;

• ObligaŃiei organului financiar-fiscal de a restituii sumele plătite în plus faŃă de cele datorate de contribuabil îi

8 CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ, art. 14.

Dreptul finanŃelor publice 9 corespunde dreptul acestuia de a pretinde primirea sumelor care se constituie într-o plată nedatorată.

Din sfera raporturilor procesual fiscale exemplificăm cu următoarele categorii de drepturi şi obligaŃii corelative ale părŃilor:

• Dreptului organului financiar-fiscal de a declanşa şi realiza executarea silită a contribuabilului (debitor fiscal) pentru neonorarea creanŃelor fiscale datorate, îi corespunde obligaŃia contribuabilului de a se supune executării silite în vederea realizării creanŃelor sale fiscale;

• ObligaŃiei organului financiar-fiscal de a efectua executări silite numai în limitele competenŃelor sale materiale şi teritoriale îi corespunde dreptul contribuabilului de a contesta executările silite făcute fără respectarea dispoziŃiilor legale (procedurale) în materie de competenŃă şi implicit de a obŃine anularea acestor executări silite.

În sfera administrării banului public drepturile şi obligaŃiile corelative ale părŃilor constau, cu precădere, în obligaŃiile subiecŃilor de a efectua anumite acte şi operaŃiuni ce Ńin de contabilitatea publică şi care au ca finalitate realizarea execuŃiei bugetare.

Utilizarea banilor publici implică din partea beneficiarilor de credite bugetare obligaŃia acestora de a respecta principiile legale ce stau la baza realizării execuŃiei părŃii de cheltuieli a unui buget (ex: una dintre aceste obligaŃii se referă la utilizarea sumelor conform destinaŃiei pentru care au fost aprobate şi alocate acele sume).

Drepturile şi obligaŃiile părŃilor în cadrul activităŃii de control financiar sunt stabilite tot prin lege şi prezintă o anumită specificitate determinată de obiectul acestor raporturi juridice (activitate de control). Cu caracter exemplificativ putem arăta că dreptului organului de control financiar de a efectua activităŃi specifice îi corespunde obligaŃia celui controlat (indiferent că este un contribuabil sau un ordonator de credite) de a se supune controlui, dar în limitele competenŃelor de control cu care este investit prin lege cel ce efectuează controlul.

I.3.4. Obiectul raportului de drept al finanŃelor publice.

ConsideraŃii generale privind dreptul finanŃelor publice 10 Ca orice raport juridic, şi raportul de drept al finanŃelor

publice are un obiect juridic. El se referă la conduita părŃilor şi se concretizează în diverse acŃiuni ale acestora în funcŃie de categoria de raport de drept financiar public pe care o analizăm.

Trebuie să subliniem faptul că raporturile de drept financiar public sunt raporturi patrimoniale şi ca atare ele au şi un obiect material. Acesta îmbracă o formă aparte (nu orice bun poate fi obiect material al unui astfel de raport juridic ca în cazul raportului de drept civil), prezentându-se exclusiv sub forma banului public.

Astfel, în cadrul raporturilor de drept material fiscal este preponderentă conduita de a da, respectiv de a plăti sumele de bani pe care debitorii fiscali le datorează în temeiul legii. Dealtfel, conduita de a da caracterizează fundamental raporturile de drept financiar public, în ansamblul lor. Această conduită va fi întâlnită şi cu ocazia utilizării banilor publici.

În ceea ce priveşte raporturile procedural fiscale, predominantă este conduita de a face (de a îndeplini dispoziŃiile procedurale prescrise de lege) sau de a nu face (de a nu încălca aceleaşi dispoziŃii legale care au un caracter imperativ şi deci ele trebuie urmate întocmai). Interesant de subliniat este faptul că, în cadrul raporturilor procedural fiscale conduita de a face sau de a nu face au ca finalitate tot realizarea conduitei de a da (adică realizarea în totalitate a creanŃei fiscale datorate).

În sfera activităŃilor de administrare şi de control asupra finanŃelor publice vom mai întâlni şi conduita de a face, dar mai ales de a nu face (de a nu efectua acte şi operaŃiuni de administrare sau de control sancŃionate de lege).

I.4. Actele de drept al finanŃelor publice.

Actele de drept al finanŃelor publice sunt o specie a actelor

juridice care au fost definite în literatura de specialitate9 ca fiind manifestări de voinŃă făcute în scopul de a produce anumite efecte juridice, a căror realizare este garantată prin forŃa de constrângere a statului, în condiŃiile prevăzute de normele juridice în vigoare.

Pornind de la această definiŃie constatăm că actele de drept al finanŃelor publice sunt manifestări de voinŃă făcute în scopul

9 TUDOR DRĂGANU, Actele de drept administrativ, Ed. ŞtiinŃifică, Bucureşti, 1959, p.8.

Dreptul finanŃelor publice 11 de a produce efecte juridice cu ocazia formării, administrării, întrebuinŃării şi controlului asupra resurselor financiare ale statului şi ale unităŃilor administrativ-teritoriale, a căror realizarea este garantată, în condiŃiile legii, prin forŃa de constrângere a statului.

Din definiŃia de mai sus rezultă caracteristicile actelor de drept financiar public:

• Sunt manifestări de voinŃă cu caracter unilateral. Este şi firesc acest lucru, dat fiind faptul că sunt acte juridice de drept public. ExcepŃie de la această regulă o reprezintă actele ce se întocmesc în sfera împrumutului public;

• Au un obiect specific şi clar delimitat la formarea, administrarea, întrebuinŃarea şi controlul asupra banului public;

• Se emit în baza legii şi în vederea executării ei; • Se emit cu respectarea normelor de competenŃă şi a

condiŃiilor de validitate;10 • realizarea lor este garantată prin forŃa de

constrângere a statului.

10 DOINA PETICĂ ROMAN, op.cit., p. 17.

Procedura fiscală 118

PARTEA III PROCEDURA FISCALĂ

CAPITOLUL I Aspecte generale procedural-fiscale

I.1. Principii generale ce stau la baza realizării actelor de administrare fiscală.

Aşa cum am arătat şi în prima parte a acestei lucrări, dreptul procedural fiscal cuprinde totalitatea reglementărilor ce se referă la modalităŃile de realizare în concret a dispoziŃiilor fiscale, sau altfel spus, totalitatea normelor ce reglementează modalităŃile de realizare a actelor de administrare fiscală.

Legea precizează că prin administrarea impozitelor, taxelor, contribuŃiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat1 se înŃelege ansamblul activităŃilor desfăşurate de organele fiscale în legătură cu: a) înregistrarea fiscală; b) declararea, stabilirea, verificarea şi colectarea impozitelor,

taxelor contribuŃiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat;

c) soluŃionarea contestaŃiilor împotriva actelor administrative fiscale.

1 În raport cu definiŃia dată de legiuitor bugetului general consolidat (menŃionată de noi în partea a doua a lucrării de faŃă), considerăm criticabilă trimiterea pe care o face legiuitorul acum spre această instituŃie juridică. Bugetul general consolidat, în lumina Legii nr. 500/2002 privind finanŃele publice cuprinde totalitatea bugetelor publice ce reflectă efortul financiar real (deci veniturile şi cheltuielile efective, realizate după eliminarea eventualelor transferuri intervenite între ele), mai puŃin bugetele locale despre care legea mai sus menŃionată nici nu face vorbire. Totuşi, impozitele şi taxele locale şi orice alte sume datorate bugetelor locale reglementate prin O.G. nr. 45/2003 privind finanŃele publice locale, se realizează după aceeaşi procedură fiscală, aşa cum este ea reglementată prin Codul de procedură fiscală. Pentru aceste motive, considerăm că este mai corect să arătăm că procedura fiscală se aplică pentru realizarea tuturor categoriilor de sume destinate prin lege să alimenteze bugetele publice, aşa cum sunt ele reglementate în legislaŃia actuală şi cum au fost definite în partea a doua a lucrării de faŃă.

Dreptul finanŃelor publice 119 În ceea ce priveşte sfera de aplicare a dispoziŃiilor

Codului de procedură fiscală trebuie arătat faptul că el reglementează procedura de drept comun în materia administrării sumelor datorate bugetelor publice, iar unde acesta nu dispune se aplică prevederile Codului de procedură civilă2.

Legea reglementează o serie de reguli cu caracter general ce trebuie să guverneze conduita tuturor persoanelor implicate în actul de administare a impozitelor, taxelor, contribuŃiilor şi a oricăror altor sume datorate vreunuia dintre bugetele publice. Aceste principii se referă la următoarele aspecte3: • Aplicarea unitară a legislaŃiei; • Exercitarea dreptului de apreciere; • Rolul activ al organului fiscal; • Limba oficială în administraŃia fiscală este limba română4; • Dreptul de a fi ascultat; • ObligaŃia de cooperare; • Păstrarea secretului fiscal; • Buna-credinŃă în relaŃiile dintre contribuabil şi organul fiscal.

I.2. CompetenŃa organelor fiscale.

Categoriile de organe fiscale5 au fost prezentate deja, în

prima parte a lucrării, când ne-am referit la subiecŃii raportului de drept al finanŃelor publice şi implicit la subiecŃii raporturilor de drept material şi procedural fiscal. Orice dispoziŃie procedurală trebuie dusă la îndeplinire de către acele organe ce au atribuŃii în acest sens. CompetenŃa6 acestor organe este stabilită prin lege.

2 CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ, art. 2, alin. 3. 3 CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ, Titlul I, Cap. II, art. 5-12. 4 Conf. dipoziŃiilor Legii nr. 215/2001 privind administraŃia publică locală, cu modificările şi completările ulterioare. 5 Ministerul FinanŃelor Publice prin AgenŃia NaŃională de Adiministrare Fiscală şi unităŃile sale teritoriale au competenŃă generală în ceea ce priveşte administarea, exercitarea controlului şi emiterea normelor de aplicare cu privire la creanŃele fiscale ce se cuvin bugetelor publice. 6 Prin competenŃă, în general, se desemnează capacitatea unei autorităŃi publice sau a a unei persoane fizice sau juridice de a rezolva o anumită problemă. Conceptul de competenŃă este de amplă utilizare în limbajul juridic, mai cu seamă în domeniul

Procedura fiscală 120 În stabilirea competenŃei unei autorităŃi publice primul

pas trebuie făcut în direcŃia stabilirii competenŃei generale a acesteia. În ceea ce priveşte organele fiscale, competenŃa generală se referă la administrarea creanŃelor fiscale, exercitarea controlului şi emiterea normelor de aplicare a prevederilor legale în materie fiscală.

Această regulă cu caracter general, deosebit de importantă, capătă precizări legale specifice cu ocazia stabilirii competenŃei materiale7 a fiecărui organ fiscal în parte. Ca în cazul tuturor organelor cu atribuŃii de natură procedurală, şi în cazul organelor fiscale se discută despre o competenŃă teritorială distinctă de cea materială, mai sus enunŃată. CompetenŃa teritorială8 a organelor fiscale în vederea administrării impozitelor, taxelor, contribuŃiilor şi a altor sume datorate bugetelor publice se stabileşte în funcŃie de locul unde se află domiciliul fiscal al contribuabilului (sau al plătitorului de venit în cazul impozitelor şi contribuŃiilor ce se realizează prin stopaj la sursă).

Legiuitorul reglementează şi aşa numita competenŃă

teritorială specială pentru cazurile în care contribuabilul nu are un domiciliu fiscal. Într-o astfel de situaŃie, competenŃa, din punct de vedere teritorial, revine organului fiscal în raza căruia se face constatarea actului sau faptului supus dispoziŃiilor legale fiscale. În acelaşi fel se procedează şi în cazul în care se impune luarea de urgenŃă a măsurilor legale ce se impun în cazurile de dispariŃie a elementelor de identificare a bazei reale de impunere, precum şi în caz de executare silită.

O ultimă problemă care poate să apară în materia competenŃei teritoriale a organelor fiscale se referă la ceea ce s-ar

procesual. (IOAN LEŞ, Drept procesual civil, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2002, p. 118). 7 Pornind de la definiŃia dată în doctrina procesual-civilă competenŃei materiale a instanŃelor judecătoreşti (IOAN LEŞ, op.cit., p.120), definim competenŃa materială sau de atribuŃiune ca fiind acea formă a competenŃei prin care se delimitează, pe linie verticală, sfera de activitate a diferitelor categorii de organe fiscale ce fac parte din sistemul de organe financiar-fiscale (aşa cum sunt ele definite în concepŃia Codului de procedură fiscală, art. 15, alin. 1, pct. 3,4,5). 8 Prin intermediul normelor de competenŃă teritorială se realizează o delimitare de atribuŃii pe linie orizontală între diferite organe fiscale de acelaşi rang şi având aceleaşi atribuŃii sub aspectul competenŃei materiale. (vezi doctrina dreptului procesual civil, IOAN LEŞ, op.cit., p.135).

Dreptul finanŃelor publice 121 putea numi incidente de procedură similare celor bine-cunoscute în doctrina dreptului procesual civil.

Astfel, legiuitorul reglementează conflictele de interese, abŃinerea şi recuzarea, ca pe situaŃii care îl vizează pe funcŃionarul public (ce face parte din organele fiscale competente), şi care îl împiedică pe acesta să efectueze acte şi operaŃiuni procedural-fiscale ce i-ar reveni, în mod normal, în atribuŃiile sale de serviciu.

I.3. Administrarea şi aprecierea probelor. Administrarea probelor reprezintă o operaŃiune complexă şi deosebit de importantă în desfăşurarea unui proces sau aunei proceduri. Problema administrării probelor se află într-o strânsă legătură cu aceea a admisibilităŃii acestora.

Până la adoptarea C. pr. fisc., orice problemă legată de probe9 şi de administrarea acestora în domeniul procedurii fiscale era soluŃionată după regulile instituite prin C. pr. civ.. Pentru prima dată, legiuitorul înŃelege să tranşeze mai vechi dispute iscate pe aceste teme, emiŃând o serie de dispoziŃii menite, fie să întărească unele dipoziŃii din C. pr. civ. aplicabile şi în domeniul fiscal, dar mai ales să soluŃioneze într-un mod derogatoriu de la dreptul comun alte aspecte, care în domeniul fiscal prezintă unele particularităŃi. O primă problemă, de o deosebită importanŃă, reglemntată de noua legislaŃie fiscală se referă la mijloacele de probă. Astfel, pentru determinarea stării de fapt, organele fiscale administrează mijloace de probă, procedând la: • solicitarea informaŃiilor de orice fel din partea contribuabililor şi

a altor persoane; • solicitarea de expertize; • folosirea înscrisurilor; • efectuarea de cercetări la faŃa locului.

9 NoŃiunea de probă dobândeşte în terminologia juridică mai multe accepŃiuni. Astfel, în sens larg, se vorbeşte despre faptul de a proba, respectiv de a stabili existenŃa sau inexistenŃa unui fapt. Tot în sens larg, prin probă se mai poate desemna chiar rezultatul probaŃiunii. În sens restrâns, conceptul de probă poate să evoce, fie mijlocul legal folosit pentru devedirea unui fapt, fie faptul probator, adică faptul material care, odată dovedit, poate fi folosit pentru a stabili alt fapt relevat în dovedirea anumitor fapte sau împrejurări. (IOAN LEŞ, op.cit., p.289.)

Procedura fiscală 122 ObŃinerea de informaŃii necesare investigării anumitor

stări de fapt cu relevanŃă fiscală se întemeiază pe obligaŃia legală a mai multor categorii de subiecŃi, de a furniza informaŃiile care le sunt solicitate.

Cel mai frecvent, obligaŃia de a furniza informaŃii cade în sarcina contribuabililor sau a persoanelor împuternicite de către aceştia10.

Codul de procedură fiscală cuprinde dispoziŃii speciale referitoare la obligaŃia de a furniza informaŃii, când ea cade în sarcina băncilor11.

În vederea administrării probelor menite să stabilească şi să dovedească o anumită stare de fapt fiscală, organele fiscale pot solicita şi alte probe, cum ar fi de exemplu expertizele. Posibilitatea apelării la serviciile unui expert este deschisă oricăror împrejurări care reclamă această necesitate, cu condiŃia să îi comunice şi contribuabilului, în scris, numele expertului.

ExperŃii au obligaŃia de a păstra secretul fiscal asupra datelor şi informaŃiilor pe care le dobândesc cu ocazia întocmirii unor astfel de expertize. Onorariile pe care experŃii le solicită pentru serviciile pe care ei le efectuează vor fi suportate din bugetele organelor fiscale care au solicitat aceste servicii.

Pentru determinarea stării de fapt fiscale, organul fiscal poate proceda şi la folosirea înscrisurilor. În acest sens, contribuabilul este principalul subiect în sarcina căruia cade obligaŃia legală de a pune la dispoziŃia organului fiscal orice înscrisuri doveditoare solicitate de către acesta. În măsura în care scopul urmărit nu se realizează în acest fel, această obligaŃie poate să cadă şi în sarcina unor terŃe persoane, dacă există indicii că acestea deŃin înscrisuri care să contribuie la stabilirea corectă a stării de fapt fiscale.

10 Ori de câte ori organul fiscal consideră că este necesar, el poate pretinde contribuabilului prezenŃa la sediul său pentru a da informaŃii şi lămuriri necesare stabilirii situaŃiei fiscale a acestuia. 11 În aceste împrejurări, legiuitorul a trebuit să ia măsuri care să pună în acord, pe de o parte faptul că băncile deŃin informaŃii relevante pentru stabilirea cât mai corectă a stării de fapt fiscale, iar pe de altă parte faptul că respectarea secretului bancar (protejat şi el prin legi speciale)este deosebit de important, atât pentru desfăşurarea activităŃii societăŃilor bancare, cât şi pentru dezvoltarea sistemului bancar român şi îmbunătăŃirea mediului de afaceri.

Dreptul finanŃelor publice 123 Un ultim mijloc de probă reglementat de C. pr. fisc. în

scopul stabilirii cât mai corecte şi mai rapide a stării de fapr fiscale o reprezintă cercetarea la faŃa locului. În acest sens, contribuabilii au obligaŃia de permite funcŃionarilor împuterniciŃi de către organele fiscale, precum şi experŃilor folosiŃi pentru aceste acŃiuni, accesul pe terenuri, în încăperi şi în orice alte incinte, în măsura în care acest lucru este necesar pentru a face constatări de interes fiscal.

Anumitor categorii de persoane, legea le permite să refuze furnizarea de dovezi. Astfel, soŃul, soŃia şi rudele contribuabilului până la gradul al 3-lea inclusiv pot refuza furnizarea de informaŃii, efectuarea de expertize şi prezentarea de înscrisuri în orice condiŃii şi fără să suporte vreo măsură coercitivă pentru acest lucru. Mai beneficiază de această dispoziŃie legală şi preoŃii, iar persoane ca avocaŃii, notarii publici, consultanŃii fiscali, executorii judecătoreşti, auditorii, experŃii contabili, medicii, psihoterapeuŃii, asistenŃii şi persoanele care participă la activitatea profesională a acestora pot refuza furnizarea de informaŃii, dar pot şi accepta furnizarea de informaŃii dacă au, în acest sens, acordul persoanei despre care au fost solicitate informaŃiile.

1.4. Actele emise de organele fiscale.

Actele emise de organele fiscale competente în aplicarea legislaŃiei privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor şi obligaŃiilor fiscale sunt definite de către legiuitor ca fiind acte administrativ fiscale. Forma acestora poate fi numai scrisă şi conŃinutul lor trebuie să cuprindă următoarele elemente: • denumirea organului fiscal emitent; • data la care a fost emis, precum şi data la care îşi produce

efectele; • datele de identificare a contribuabilului sau a persoanei

împuternicite de către acesta, după caz; • obiectul actului administrativ fiscal; • motivele de fapt pe care se întemeiază sau care au stat la baza

emiterii actului administrativ fiscal; • temeiul de drept; • numele şi semnătura persoanelor împuternicite de către organul

fiscal să emită actul;

Procedura fiscală 124 • ştampila organului fiscal emitent;

• posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestanŃiei şi organul fiscal la care se depune contestaŃia;

• menŃiuni privind audierea contribuabilului. Lipsa unora dintre aceste elemente (cum ar fi numele

prenumele şi calitatea persoanei împuternicite a organului fiscal, numele şi prenumele ori denumirea contribuabilului, a obiectului actului administrativ fiscal sau a semnăturii persoanei împuternicite a organului fiscal) atrage nulitatea actului. Aceasta se poate constata din oficiu sau la cerere.

Comunicarea actului administrativ fiscal se face către persoana (contribuabilul) căruia îi este destinat, în condiŃiile prevăzute de C. pr. fisc.

Efectuarea comunicării actului administrativ fiscal este deosebit de importantă întrucât, în caz contrar actul nu îi este opozabil contribuabilului. De asemenea, data de la care se face comunicarea actului reprezintă şi data de la care acesta produce efecte (adică data de la care organul fiscal poate pretinde executarea creanŃei stabilite în sarcina contribuabilului chiar prin cuprinsul actului administrativ fiscal). Aceasta poate să coincidă cu momentul comunicării actului, dar poate să fie şi la o dată ulterioară, dacă se face menŃiune în acest sens chiar în cuprinsul actului.

Actul administrativ fiscal poate fi modificat sau desfiinŃat.

Dreptul finanŃelor publice 125 CAPITOLUL II

Stabilirea creanŃelor fiscale

II.1. Stabilirea creanŃelor fiscale datorate bugetelor publice.

Impozitele, taxele, contribuŃiile şi orice alte sume datorate bugetelor publice (ale statului sau ale unităŃilor administrativ-teritoriale) se pot stabili, fie prin declaraŃie fiscală întocmită şi depusă de către contribuabil, fie prin decizie de impunere emisă de către organul fiscal. DeclaraŃia fiscală este documentul care se depune, în mod obligatoriu, la organele fiscale, de către persoanele stabilite prin lege şi care conŃine, în principu, o declarare (recunoaştere) a obligaŃiilor fiscale ori a bunurilor sau veniturilor din a căror deŃinere (de regulă în proprietate) decurg obligaŃii fiscale ale subiectului de la care emană declaraŃia.

Nedepunerea declaraŃiei fiscale dă dreptul organului fiscal să procedeze la stabilirea din oficiu a obligaŃiilor fiscale prin estimarea bazei de impunere, dar nu înainte de înştiinŃarea contribuabilului despre faptul că a depăşit termenul de depunere a declaraŃiei fiscale şi că după trecerea unui termen de 15 zile de la comunicarea înştiinŃării, se va proceda în consecinŃă.

Decizia de impunere este actul administrativ fiscal emis de către organul competent şi care cuprinde obligaŃia fiscală de plată ce cade în sarcina contribuabilului desemnat prin acel document.

Fiind un act administrativ fiscal, decizia de impunere va trebui să întrunească toate condiŃiile de formă pentru aceste categorii de acte.

II.2.Titlul de creanŃă bugetară. NoŃiune, clasificare şi

natură juridică.

ConŃinutul fundamental al raportului de drept financiar public îl constituie obligaŃia stabilită unilateral de către stat în sarcina persoanelor fizice sau juridice (denumite contribuabili) de a plăti o anumită sumă de bani, la termenul stabilit, în contul unuia din bugetele publice.

Procedura fiscală 126 ObligaŃia fiscală are ca izvor general şi abstract legea

financiar-fiscală care reglementează obligaŃia de plată a impozitelor, taxelor şi a altor contribuŃii. ObligaŃia concretă de plată se naşte dintr-un act care se numeşte generic titlu de creanŃă.

Izvorul obligaŃiei bugetare este întotdeauna legea sau actul normativ cu valoare de lege care instituie şi reglementează un venit al bugetului de stat.12

Beneficiarul obligaŃiei financiar-fiscale este statul, reprezentat prin organele fiscale create în cadrul administraŃiei de stat, sub conducerea Ministerului FinanŃelor Publice.13 Obiectul obligaŃiei bugetare constă întotdeauna într-o sumă de bani.

ObligaŃia fiscală este constatată în formă scrisă, prin titlul de creanŃă fiscală care o individualizează la nivelul fiecărui contribuabil în raport de veniturile obŃinute sau bunurile deŃinute.

CondiŃiile de stabilire, modificare şi stingere a obligaŃiei

fiscale sunt reglementate în mod unitar pentru toate categoriile de venituri fiscale.

Modificarea obligaŃiei bugetare poate fi determinată, pe de o parte, de cauzele prevăzute de lege, respectiv: modificarea elementelor în raport cu care s-a făcut individualizarea obligaŃiei fiscale, modificarea termenelor de plată stabilite anterior, modificarea situaŃiei juridice a contribuabililor şi, în general, orice modificare a actelor normative care reglementează venituri bugetare.14

Stingerea obligaŃiei fiscale se realizează prin modalităŃi comune şi altor obligaŃii juridice, cum ar fi plata, executarea silită sau prescripŃia, fiind reglementate însă şi o serie de modalităŃi specifice, cum ar fi de exemplu scăderea sau anularea obligaŃiei bugetare.

În cadrul şi în desfăşurarea procedurii fiscale, pentru realizarea practică a impozitelor şi taxelor, datorită naturii lor obligaŃionale, fiecare impozit sau taxă se individualizează printr-un titlu de creanŃă.

12 DAN DROSU ŞAGUNA, Drept financiar fiscal, Ed. Oscar Print, Bucureşti, 1997, p. 139 13 IOAN GLIGA, Drept financiar, Ed. Humanitas, Bucureşti 1998, p. 163 14 SIMONA ILIESCU, DAN DROSU ŞAGUNA, DAN COMAN ŞOVA, Procedură fiscală, Ed. Oscar Print, Bucureşti, 1996, p. 85-86

Dreptul finanŃelor publice 127 La ora actuală legiuitorul reglementează titlul de creanŃă fiscală şi nu titlul de creanŃă bugetară aşa cum s-a procedat prin acte normative anterioare. Acesta îl defineşte ca fiind actul prin care se stabileşte şi se individualizează creanŃa fiscală întocmit de organele competente sau de persoanele îndreptăŃite, potivit legii15. Cu privire la definiŃia titlului de creanŃă considerăm necesar a face următoarele precizări.

Astfel, titlul de creanŃă nu trebuie să se limiteze doar la actele ce încorporează obligaŃii faŃă de bugetul statului. În acest sens subliniem faptul că tot titluri de creanŃă sunt şi cele care încoporează obligaŃii faŃă de bugetul local sau faŃă de bugetul asigurărilor sociale de stat. Aşadar, titlul de creanŃă încorporează orice obligaŃie pecuniară datorată oricăruia dintre bugetele publice ce compun sistemul bugetar român.

Pe de altă parte, considerăm că titlul de creanŃă nu se referă doar la obligaŃiile fiscale (respectiv impozite şi taxe) el putând să cuprindă şi alte categorii de obligaŃii de natură pecuniară, pe care diferite categorii de persoane fizice sau juridice le datorează bugetelor publice (cum ar fi de exemplu amenzile sau alte venituri nefiscale). Pentru acest motiv, considerăm că vechea terminologie utilizată de O.G. nr. 11/1996 (abrogată) de “titlu de creanŃă bugetară” era mai corectă decât cea utilizată de legislaŃia în vigoare (Codul de procedură fiscală), şi anume aceea de “titlu de creanŃă fiscală”.

Având în vedere legătura intimă dintre dreptul administrativ şi dreptul finanŃelor publice şi Ńinând cont de faptul că titlul de creanŃă fiscală se bucură de o mare parte din caracteristicile actelor de drept administrativ, opinăm că titlul de creanŃă fiscală are natura juridică: • a unui act administrativ în privinŃa formei, deoarece

manifestarea unilaterală de voinŃă are loc în cadrul activităŃii executive, de organizare a executării legii şi de executare în concret a acesteia, provenind de la persoane calificate, în sensul de organe ale statului specializate în activitatea financiară sau de alte persoane împuternicite potrivit legii;

• a unui act de drept al finanŃelor publice, chiar de drept fiscal, în privinŃa conŃinutului.

15 CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ, art. 101, alin. 3.

Procedura fiscală 128 Calificarea dată deci titlului de creanŃă fiscală ca având o

natură juridică mixtă de act administrativ-fiscal este încă o dovadă a legăturii dintre dreptul finanŃelor publice şi dreptul administrativ. Titlurile de creanŃă fiscală pot fi clasificate după mai multe criterii.

A. După criteriul scopului urmărit, putem distinge: 1. titluri de creanŃă explicite, întocmite exclusiv în acest scop; 2. titluri de creanŃă implicite, adică acte care implicit sunt şi titluri

de creanŃă fiscală, chiar dacă au fost întocmite în alte scop;16

B. După criteriul relaŃiei ce se poate stabili cu alte categorii de acte juridice există:

1. titluri de creanŃe fiscale principale; 2. titluri de creanŃe fiscale complementare.17

16 DAN DROSU ŞAGUNA, Drept financiar şi fiscal, Ed. Oscar Print, Bucureşti 1994, p. 365 17 IOAN GLIGA, Drept financiar public, Ed. All, Bucureşti 1994, p. 141

Dreptul finanŃelor publice 129 CAPITOLUL III

Modificarea creanŃelor fiscale După ce creanŃele fiscale au luat naştere şi au fost stabilite, ca urmare a emiterii titlului de creanŃă fiscală, condiŃiile de realizare a acestora, se va putea proceda, în anumite împrejurări la modificarea creanŃei, dar nu mai târziu de data scadenŃei. De la momentul împlinirii termenului de scadenŃă (plată) se va intra în ultima etapă pe care o parcurge o creanŃă fiscală, adică se va proceda la stingerea acesteia. Persoana care se consideră lezată în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, are dreptul să formuleze contestaŃie în acest sens, fapt ce poate conduce la modificarea creanŃei fiscale.

III.1. Procedura de soluŃionare a contestaŃiilor formulate împotriva actelor administrativ-fiscale.

ContestaŃiile îndreptate împotriva actelor administrativ fiscale, ori a refuzului nejustificat al organelor fiscale de îndeplinire a unui act administrativ fiscal se depun la organul fiscal al cărui act administrativ este atacat, ori la organul competent să soluŃioneze contestaŃia, ea nefiind supusă timbrării. În cazul în care contestaŃia a fost depusă la organul emitent al actului contestat, iar acesta nu coincide cu organul competent să o soluŃioneze, cel dintâi este obligat ca în termen de 5 zile de la înregistrare să o înainteze organului de soluŃionare competent.

Termenul de depunere a contestaŃiei este de 30 de zile de la data comunicării actului atacat, nerespectarea lui atrăgând sancŃiunea decăderii. Când se trimite prin poştă, termenul de sesizare este cel care figurează pe recipisa de expediere a scrisorii recomandate.

Organul competent a rezolva contestaŃia diferă, în funcŃie de diferite aspecte legate de natura creanŃei, cuntumul sumei contestate, ori de alte aspecte referitoare la obiectul contestaŃiei, astfel: 1. contestaŃiile formulate împotriva deciziilor de impunere, a

actelor administrative fiscale asimilate acestora ori împotriva

Procedura fiscală 130 titlurilor de creanŃă privind datoria vamală se soluŃionează

după cum urmează: a) contestaŃiile care au ca obiect impozite, taxe, contribuŃii,

datorie vamală, precum şi accesorii ale acestora, al căror cuantum este sub 5 miliarde lei, se soluŃionează de către organele competente constituite la nivelul direcŃiilor generale ale finanŃelor publice din fiecare judeŃ, respectiv a municipiului Bucureşti unde îşi au domiciliul fiscal contestatorii;

b) contestaŃiile formulate de marii contribuabili care au ca obiect impozite, taxe, contribuŃii, datorie vamală, precum şi accesorii ale acestora, al căror cuantum este sub 5 miliarde lei, se soluŃionează de către organele competente din cadrul DirecŃiei generale de administrare a marilor contribuabili;

c) contestaŃiile care au ca obiect impozite, taxe, contribuŃii, datorie vamală, accesorii ale acestora al căror cuantum este de 5 miliarde de lei sau mai mare, precum şi cele formulate împotriva actelor emise de organe centrale, se soluŃionează de organele competente ale Ministerului FinanŃelor Publice;

2. contestaŃiile formulate împotriva altor acte administrative fiscale se soluŃionează de către organele fiscale emitente;

3. contestaŃiile formulate de către cei care se consideră lezaŃi de refuzul nejustificat de a emite un act administrativ fiscal se soluŃionează de către organul ierarhic superior care ar fi fost competent să emită acel act;

4. contestaŃiile formulate împotriva actelor administrativ fiscale emise de către autorităŃile administraŃiei publice locale se soluŃionează de către acestea.

În soluŃionarea contestaŃiei, organul competent va pronunŃa: • decizie, dacă organul de soluŃionare face parte din

structura AgenŃiei NaŃionale de Administrare Fiscală; • dispoziŃie, dacă organul de soluŃionare este o autoritate a

administraŃiei publice locale. SoluŃiile ce pot fi adoptate prin deciziile pronunŃate sunt de

admitere în totalitate sau în parte a contestaŃiei, ori de respingere a acesteia.

În cazul admiterii contestaŃiei se va decide anularea totală sau parŃială a actului atacat, după caz. În cazul în care, prin decizie, se desfiinŃează, în tot sau în parte, actul administrativ fiscal atacat, se

Dreptul finanŃelor publice 131 va proceda la incheierea altuia, care va avea în vedere strict considerentele deciziei de soluŃionare.

În cazul respingerii contestaŃiei, actul administrativ fiscal atacat se menŃine.

Decizia pronunŃată se comunică18, atât către contestator şi către persoanele introduse în cauză, cât şi către organul fiscal emitent al actului atacat.

Deciziile emise ca urmare a soluŃionării contestaŃiei pot fi atacate, potrivit legii, la instanŃa judecătorească competentă (competenŃa materială se va stabili în funcŃie de dispoziŃiile Codului de procedură civilă cu privire la competenŃa instanŃelor de contecios administrativ), iar partea nemulŃumită poate ataca sentinŃa cu recurs.

CompetenŃa teritorială este determinată de domiciliul sau sediul contestatorului, conform regulilor dreptului procesual civil, în sensul că, va avea competenŃă de soluŃionare instanŃa în a cărei rază teritorială îşi are domiciliul sau sediul contestatorul.

18 Comunicarea se face după regulile instituite de C. pr. civ.

Procedura fiscală 132

CAPITOLUL IV Stingerea creanŃelor fiscale

Stingerea creanŃelor bugetare reprezintă scopul final urmărit de-a lungul întregii proceduri fiscale, încă de la stabilirea acestora. În realizarea acestui scop, organele fiscale abilitate efectuează o serie de acte şi operaŃiuni de colectare a creanŃelor fiscale. Potrivit dispoziŃiilor C. pr. fisc.19, colectarea constă în exercitarea acŃiunilor care au ca scop stingerea creanelor fiscale.

După cum se poate observa între noŃiunea de colectare şi cea de stingere a creanŃelor fiscale există şi o diferenŃă, dar şi o relaŃie directă. Astfel colectarea reprezintă mijlocul de realizare a scopului urmărit, şi anume acela de stingere şi implicit de realizare a creanŃelor fiscale.

Stingerea creanŃelor fiscale poate să conducă, sau nu, la realizarea acestora. Există, conform dispoziŃiilor actuale ale C. pr. fisc., numeroase modalităŃi de stingere a creanŃelor fiscale.

O parte dintre acestea, cum ar fi plata, compensarea sau restituirea, vor conduce la stingerea amiabilă, dar şi la realizarea, în tot sau în parte, a creanŃelor fiscale.

Alte modalităŃi de stingere a creanŃelor fiscale, cum ar fi executarea silită, vor conduce şi ele la realizarea creanŃelor fiscale (în totalitate sau doar parŃial), dar numai ca urmare a intervenŃiei forŃate a organelor ce au atribuŃii în acest sens.

Există şi o a treia categorie de modalităŃi de stingerea a creanŃelor fiscale, dar care nu conduc şi la realizarea acestora, cum ar fi prescripŃia dreptului de a mai cere realizarea creanŃelor fiscale, insolvabilitatea debitorului, anularea creanŃelor fiscale ori deschiderea procedurii de reorganizare judiciară şi faliment.

Colectarea creaneŃelor fiscale se face în temeiul unui titlu de creanŃă sau a unui titlu executoriu (explicaŃii ample privind noŃiunea de titlu executoriu se găsesc în capitolul referitor la executarea silită).

În cele ce urmează vom aborga toate modalităŃile de stingere a creanŃelor fiscale, grupate în cele trei categorii mai sus enunŃate.

19 CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ, art. 107, alin. 2.

Dreptul finanŃelor publice 133 IV. 1. ModalităŃi de stingere a creanŃelor fiscale care

conduc la realizarea acestora pe cale amiabilă.

IV. 1.1. Stingerea creanŃelor fiscale prin plată. Plata este modalitatea clasică de stingere a unei creanŃe

fiscale, generând în acelaşi timp şi realizarea acesteia. PlăŃile creanŃelor fiscale se efectuează prin intermediul

Trezoreriei Statului ca structură din cadrul Ministerului FinanŃelor Publice, respectiv prin intermediul unităŃilor acesteia din teritoriu (adică de la nivelul fiecărei administraŃii financiare).

Efectiv, plata se poate realiza prin viramente bancare, în numerar (la caseriile unităŃilor de trezorerie), prin mandat poştal, prin anulare de timbre mobile sau prin orice alt mijloc de plată permis de lege.

Plata obligaŃiilor fiscale trebuie efectuate de către debitori în mod distinct pentru fiecare tip de creanŃă fiscală principală (impozit, taxă, contribuŃie sau orice altă sumă datorată bugetelor publice), precum şi pentru dobânzi şi penalităŃi de întârziere (majorări de întârziere).

Termenele de plată sunt stabilite prin dispoziŃiile C. fisc. sau alte legi care reglementează diferite categorii de impozite, taxe, contribuŃii sau ori alte sume datorate vreunuia dintre bugetele publice.

ObligaŃiile fiscale pentru care s-au acordat eşalonări şi amânări la plată, precum şi accesoriile acestora, se vor achita la termenul stabilit prin documentul prin care se acordă înlesnirea respectivă.

Momentul la care plata se consideră efectuată este la data la care este debitat contul de trezorerie şi care diferă în funcŃie de modalitatea de plată aleasă de către debitor.

În cazul în care sunt concurente mai multe tipuri de creanŃe fiscale (tipuri diferite de impozite, taxe, contribuŃii, etc.), iar debitorul nu achită o sumă suficientă pentru a le stinge pe toate, se va proceda la stingerea datoriilor din cadrul acelui tip de creanŃă fiscală pe care o va indica debitorul.

Procedura fiscală 134 Dacă plata s-a efectuat după comunicarea somaŃiei în

cadrul executării silite, sumele plătite se vor vira în contul obligaŃiei fiscale indicate în titlul executoriu. Neplata la termen a creanŃelor fiscale atrage, conform dispoziŃiilor legale, obligaŃia suplimentară de plată a unor sume cu titlu de dobânzi şi penalităŃi de întârziere (majorări de întârziere).

În situaŃii temeinic justificate, organele fiscale competente pot acorda înlesniri la plata obligaŃiilor fiscale restante. Acestea pot intervenii, atât înaintea, cât şi în timpul executării silite, dar înainte de realizarea valorificării bunurilor.

În plan teoretic, înlesnirile la plată se pot acorda prin acte normative de către autorităŃi ale administraŃiei publice centrale sau locale, după caz, sau prin acte individuale de către organele fiscale competente.

La ora actuală C. pr. fisc. prevede doar posibilitatea acordării unor înlesniri individuale la plata obligaŃiilor fiscale prin acte ale organelor fiscale sau ale autorităŃilor publice locale care administrează bugetele locale, încercând prin aceasta să limiteze pierderile de bani publici provocate de utilizarea exagerată acordării de înlesniri la plata creanŃelor fiscale.

În practică, există posibilitatea efectuării către oricare dintre bugetele publice a unor plăŃi nedatorate. În această situaŃie legislaŃia în vigoare prevede posibilitatea rambursării sau restituirii de sume de la bugetele publice către cei care deŃin astfel de creanŃe.

În cazul întârzierii la plata sumelor de restituit sau de rambursat de la bugetele publice se datorează dobânzi.

IV.1.2. Stingerea creanŃelor fiscale prin compensare.

Compensarea este o modalitate de stingere a creanŃelor fiscale ce se realizează pe cale amiabilă şi care conduce la realizarea acestora. Pentru ca ea să se poată realiza este necesar să fie îndeplinită o condiŃie fundamentală, şi anume să existe creanŃe reciproce între autorităŃile îndrituite de lege să administreze sumele de bani ce circulă prin intermediul bugetelor publice, pe de o parte, şi debitorii fiscali, pe de altă parte.

Dreptul finanŃelor publice 135 Prin natura sa compensarea impune existenŃa unor datorii reciproce, compensarea realizându-se până la concurenŃa celei mai mici sume. Ministerul FinanŃelor Publice administrează sumele de bani ce circulă prin intermediul bugetelor centrale (ale statului), iar autorităŃile administraŃiei publice locale administrează bugetele locale. Compensarea va interveni între sumele datorate de debitorii fiscali acestor bugete şi sumele de rambursat sau de restituit de la aceste bugete aceloraşi debitori fiscali. Altfel spus, ambii subiecŃi ai raporturilor juridice ce iau naştere în cadrul compensării dobândesc în acelaşi timp şi reciproc, atât calitatea de debitor, cât şi pe cea de creditor. O a doua condiŃie deosebit de importantă pentru ca compensarea să poată opera se referă la faptul că reciprocitatea calităŃii de debitor şi de creditor trebuie să se refere la aceeaşi subiecŃi. Astfel, debitorul fiscal trebuie să aibe în acelaşi timp şi debite, dar şi creanŃe, fie faŃă de Ministerul FinanŃelor Publice, fie faŃă de o anumită autoritate a administraŃiei publice locale. Aşadar, nu se vor compensa debite faŃă de bugetele centrale cu credite faŃă de bugetele locale ale aceluiaşi debitor sau invers. Compensarea se face de către organul fiscal competent la cererea debitorului sau înainte de restituirea ori rambursarea sumelor cuvenite acestuia.

În cazul în care suma de rambursat sau de restituit este mai mare decât suma datorată de către debitorul fiscal, diferenŃa rezultată se va restituii debitorului.

Organul fiscal competent, din punct de vedere teritorial, este cel de la domiciliul fiscal al debitorului.

Compensarea se poate realiza şi din oficiu, ori de câte ori organul fiscal constată existenŃa unor creanŃe reciproce faŃă de debitorii fiscali.

Rezultatul compensării (fie la cerere, fie din oficiu) se va consemna într-un document denumit notă de compensare, care va fi comunicată contribuabilului în termen de 7 zile de la data efectuării operaŃiunilor de compensare.

Procedura fiscală 136 IV.2. ModalităŃi de stingere a creanŃelor fiscale care

conduc la realizarea acestora prin mijloace de constrângere. Executarea silită.

IV.2.1. ConsideraŃii generale privind executarea silită.

Executarea silită este o modalitate de realizare a creanŃelor

fiscale, dar nu prin onorarea de bună-voie a acestora de către debitorul fiscal, ci prin intervenŃia forŃei de constrângere a statului.

Utilizarea acestei modalităŃi de stingere a creanŃelor bugetare are un caracter de excepŃie, regula având în vedere ipoteza onorării benevole a creanŃelor datorate bugetelor publice, motiv pentru care executarea silită poate să intervină doar după împlinirea termenului de scadenŃă.

Un alt motiv pentru care se recurge la executarea silită în ultimă instanŃă este şi faptul că ea poate să conducă la realizarea integrală a creanŃei fiscale, dar poată să conducă şi la realizarea ei parŃială, sau chiar să nu determine realizarea creanŃei, adeseori creanŃa urmând a fi stinsă prin declararea stării de insolvabilitate a debitorului.

Nu în ultimul rând, executarea silită este utilizată doar după ce s-au epuizat celelalte posibilităŃi de realizarea a creanŃelor fiscale întrucât intervenŃia forŃei de constrângere a statului, deşi are menirea de a restabili ordinea de drept şi legalitatea, ea are totuşi un pronunŃat caracter represiv şi poate deschide calea unor abuzuri din partea celor chemaŃi să aplice legea.

O primă precizare ce se impune a fi făcută se referă la subiecŃii implicaŃi în raporturile juridice ce iau naştere cu ocazia executării silite.

Întrucât aceste raporturi juridice sunt raporturi de drept financiar public, vor exista două categorii de subiecŃi:

a) organele de executare silită (subiecŃii activi ai executării silite);

b) debitorii fiscali (subiecŃii pasivi ai executării silite). Organele de executare silită cuprind în structurile lor o serie

de funcŃionari publici împuterniciŃi de lege să declanşeze şi să efectueze procedurile legale de executare silită a creanŃelor fiscale. Ei se numesc executori fiscali.

Dreptul finanŃelor publice 137 În calitatea lor de funcŃionari publici, executorii fiscali au o serie de atribuŃii generale, specifice funcŃionarilor publici, dar şi o serie de îndrituiri speciale menite să caracterizeze şi să delimiteze activităŃile lor specifice. Astfel, executorii fiscali sunt împuterniciŃi să efectueze procedurile de executare silită printr-o legitimaŃie de serviciu şi o delegaŃie emisă de către organul de executare silită.

Debitorii fiscali sunt subiecŃii pasivi ai executării silite şi pot fi persoane fizice sau juridice ori asocieri de persoane fără personalitate juridică. În cazul asocierilor fără personalitate juridică devin urmăribile, cu prioritate, bunurile sau valorile ce aparŃin asocierii, fără a fi excluse bunurile personale ale membrilor acesteia. Debitorii fiscali răspund cu bunurile sau valorile personale atât pentru propriile lor debite, dar şi pentru debitele pentru care sunt răspunzători în mod solidar alături de alŃi debitori fiscali. CondiŃiile executării silite se referă la un ansamblu de împrejurări care trebuie să se împlinească pentru ca executarea silită să poate fi declanşată. Ele se referă la următoarele aspecte: 1. să existe un titlu executoriu în temeiul căruia să se declanşeze

executarea silită; 2. creanŃa să fie certă şi exigibilă; 3. termenul de scadenŃă să se fi împlinit fără să se fi stins creanŃa

prin nici una din modalităŃile de stingere a creanŃelor fiscale reglementate de lege;

4. executarea silită să fie declanşată înainte de împlinirea termenului legal de prescripŃie (prin împlinirea acestuia se stinge dreptul organului fiscal de a mai cere executarea silită);

5. să se fi efectuat procedurile legale de înştiinŃare a debitorului cu privire la existenŃa creanŃei sale, de somare a acestuia să efectueze plata şi de atenŃionare asupra iminenŃei declanşării executării silite.

Executarea silită, aşa cum am mai arătat, nu se poate efectua decât în temeiul unui titlu executoriu emis de către organul de executare competent în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul sau sediul debitorul fiscal.

Titlul de creanŃă devine titlu executoriu la data la care creanŃa fiscală este scadentă prin expirarea termenului de plată.

Procedura fiscală 138 Comunicarea somaŃiei este o procedură prealabilă

declanşării executării silite în oricare din formele ei. SomaŃia este un act administrativ fiscal care, alături de toate

elementele obişnuite acestei categorii de acte, cuprinde şi o serie de elemente specifice.

Obiectul executării silite îl formează bunurile sau valorile urmăribile şi pot fi supuse executării silite atât bunurile mobile, cât şi bunurile imobile. În funcŃie de natura bunurilor asupra cărora cade executarea silită, se stabilesc şi modalităŃile de realizare a executării silite, astfel:

1. executarea silită prin poprire (cade asupra veniturilor debitorului);

2. executarea silită mobiliară (cade asupra bunurilor mobile ale debitorului);

3. executarea silită imobiliară (cade asupra bunurilor imobile ale debitorului);

4. executarea silită a ansamblului de bunuri (cade tot asupra bunurilor mobile sau imobile ori asupra veniturilor debitorului, dar ele formează împreună un întreg a cărui valoare se poate realiza mai bine în cadrul ansamblului decât printr-o valorificare separată a fiecăreia dintre ele);

5. executarea silită a fructelor neculese şi a recoltelor prinse de rădăcini (cade asupra unui imobil care prin natura sa este compus din mai multe bunuri mobile şi imobile).

Fiecare dintre aceste modalităŃi de executare silită are reglementată o procedură proprie, riguroasă care să conducă la realizarea interesului public privind colectarea banului public, dar menită, în acelaşi timp să protejeze persoana debitorului fiscal şi a familiei sale de riscul de a le fi încălcate drepturile pe care ei le au.

IV.2.2. Executarea silită prin poprire. Poprirea este acea modalitate de executare silită a creanŃelor

fiscale ce cade asupra sumelor de bani reprezentând venituri şi disponibilităŃi băneşti exprimate în lei şi în valută, titluri de valoare sau alte bunuri mobile necorporale deŃinute şi/sau datorate cu orice

Dreptul finanŃelor publice 139 titlu debitorului de către terŃe persoane sau pe care aceştia le vor datora şi/sau deŃine în viitor în temeiul unor raporturi juridice existente.

Orice modalitate de executare silită, deci şi executarea silită prin poprire este precedată de procedura comunicării somaŃiei.

Aceasta trebuie să fie însoŃită de un exemplar al titlului executoriu. Cu acest prilej I se comunică debitorului şi faptul că mai dispune de un termen de 15 zile pentru a stinge creanŃa sau pentru a face dovada acestui fapt.

Dacă în termen de 15 zile de la comunicarea somaŃiei nu se stinge debitul se va continua executarea silită.

Procedura executării silite prin poprire poate viza atât veniturile debitorului persoană fizică, cât şi pe cele ale peroanelor juridice. Ea se înfiinŃează de către organul de executare silită printr-o adresă care va fi trimisă terŃului poprit prin scrisoare recomandată însoŃită de o copie certificată de pe titlul executoriu.

TerŃul poprit este persoana fizică sau juridică ce datorează sume de bani debitorului fiscal, cu orice titlu, sau care le va datora în viitor în baza unor raporturi juridice existente la data la care poprirea a devenit executorie.

TerŃul poprit este obligat ca în termen de 5 zile de la primirea acestei adrese să înştiinŃeze organul de executare silită dacă datorează debitorului fiscal vreo sumă de bani, cu orice titlu.

Poprirea se consideră înfiinŃată la data la care terŃul poprit, prin înştiinŃarea trimisă organului de executare, confirmă că datorează sume de bani debitorului. De asemenea, se mai poate considera înfiinŃată poprirea la data expirării termenului de 5 zile în care terŃul poprit trebuie să confirme dacă datorează sau nu sume de bani debitorului fiscal.

Poprirea asupra veniturilor debitorilor persoane fizice prezintă unele particularităŃi faŃă de cea care vizează veniturile persoanelor juridice.

Astfel, sumele ce reprezintă drepturi băneşti ale debitorului persoană fizică realizate ca angajat, pensiile de orice fel precum şi ajutoarele sau indemnizaŃiile cu destinaŃie specială sunt supuse urmăririi numai în condiŃiile şi limitele prevăzute de C. pr. civ20.

20 CODUL DE PROCEDURĂ CIVILĂ, art. 409.

Procedura fiscală 140 această reglementare are ca scop protejarea mijloacelor minime

de existenŃă ale debitorului fiscal şi familiei acestuia. Poprirea asupra disponibilităŃilor băneşti aflate în conturi

bancare poate viza şi veniturile persoanelor fizice, dar cel mai adesea ea se referă la veniturile debitorilor persoane juridice.

În aceste împrejurări terŃul poprit este o bancă, iar operaŃiunile specifice vor fi efectuate de către aceasta în anumite condiŃii.

Astfel, odată cu comunicarea somaŃiei şi a titlului executoriu făcută debitorului fiscal, organul de executare silită va trimite o copie de pe acest titlu şi băncii la care se află deschis contul debitorului. Despre această măsură trebuie înştiinŃat şi debitorul.

Dacă debitorul face plata în termenul prevăzut în somaŃie, organul de executare va înştiinŃa de îndată, în scris băncile pentru sistarea totală sau parŃială a popririi.

În măsura în care acest lucru nu se întâmplă, pentru achitarea sumei datorate, la data la care a fost sesizată, banca va proceda la indisponibilizarea tuturor conturilor debitorului fiscal, indiferent dacă ele sunt în lei sau în valută. Din momentul indisponibilizării (adică de la data şi ora primirii adresei de înfiinŃare a popririi) banca nu va mai proceda la decontarea nici unui document de plată în numele debitorului fiscal supus popririi până la achitarea integrală a obligaŃiilor acestuia (cu excepŃia sumelor necesare plăŃii drepturilor salariale).

IV.2.3. Executarea silită mobiliară. Executarea silită mobiliară este, aşa cum sugerează şi

denumirea, acea modalitate a executării silite ce cade asupra bunurilor mobile ale debitorului persoană fizică sau juridică.

Procedura executării silite mobiliare este precedată de procedura comunicării somaŃiei, aşa cum s-a arătat şi în secŃiunea consacrată executării silite prin poprire.

În literatura de specialitate21 s-a realizat împărŃiea procedurii executării silite mobiliare în trei mari etape, şi anume: A. identificarea bunurilor mobile urmăribile;

21 IOAN GLIGA, op.cit., p.214-216 şi DOINA PETICĂ ROMAN, op.cit., p.109-113.

Dreptul finanŃelor publice 141 B. aplicarea sechestrului aspra bunurilor mobile ce vor fi supuse

executării silite; C. valorificarea bunurilor sechestrate în vederea realizării creanŃei.

A. Pentru identificarea bunurilor mobile urmăribile executorii fiscală îşi pot valorifica toate îndrituirile conferite de lege cu privire la accesul acestora în încăperile şi incintele ce aparŃin debitorilor fiscali.

În cederea identificării corecte a bunurilor mobile urmăribile trebuie stabilit, în cazul debitorilor persoane juridice, care sunt bunurile exceptate de la executarea silită mobiliară (bunuri necesare vieŃii şi muncii debitorului şi familiei acestuia).

Identificarea bunurilor nu presupune doar stabilirea bunurilor urmăribile, ci şi o inventariere a bunurilor aflate la locul executării silite, precum şi o evaluare a acestora care să permită organelor de executare să stabilească dacă există resurse suficiente pentru realizarea creanŃei sau este necesară identificarea şi a altor bunuri urmăribile ori declanşarea şi a altei modalităŃi de executare silită.

B. Cea de a doua etapă a executării silite mobiliare se referă la aplicarea sechestrului.

Sechestrul se aplică prin întocmirea unui proces verbal şi el se instituie indiferent dacă bunurile urmăribile se află în posesia debitorlui sau la un terŃ.

Prin sechestrul înfiinŃat asupra bunurilor mobile, creditorul fiscal dobândeşte un drept de gaj care conferă acestuia, în raport cu alŃi creditori, toate drepturile consacrate în legislaŃia civilă.

De la data întocmirii procesului verbal de sechestru, bunurile sechestrate sunt considerate indisponibilizate. Aceasta înseamnă că pe toată durata executării silite, debitorul nu mai poate dispune de aceste bunuri decât cu aprobarea dată, în condiŃiile legii, de organul competent. Orice act de dispoziŃie care intervine ulterior indisponibilizării este lovit de nulitate absolută.

În vederea valorificării bunurilor, organul de executare este obligat să verifice dacă bunurile sechestrate se găsesc la locul menŃionat în procesul verbal de sechestru, precum şi dacă nu au fost substituite sau degradate. În cazul în care, cu ocazia verificării, se constată existenŃa unor astfel de situaŃii, executorul fiscal va încheia proces verbal de constatare şi va sesiza organele de urmărire penală, dacă va constata că există persoane care se fac vinovate de această situaŃie.

Procedura fiscală 142 C. Cea de a treia etapă a procedurii de executare silită se

referă la valorificarea bunurilor sechestrate. În cazul în care creanŃa fiscală nu este stinsă în termen de 15

zile de la data întocmirii procesului verbal de sechestru se va trece la valorificarea bunurilor.

Pentru început, dacă nu a fost posibilă evaluarea bunurilor urmăribile de către executorul fiscal, se va proceda la efectuarea acestor operaŃiuni de către experŃii evaluatori (atunci când nu există acte de provenienŃă sau ele nu sunt edificatoare, ori gradul de uzură a bunurilor nu permite nespecialiştilor stabilirea valorii reale a acestora).

Cheltuielile ocazionate de efectuarea acestor expertize sunt incluse în categoria cheltuielilor de executare şi se vor recupera de la debitor.

Valorificarea bunurilor se poate realiza prin una din următoarele modalităŃi:

• vânzarea prin înŃelegerea părŃilor; • vânzarea directă; • vânzarea prin licitaŃie publică; • vânzarea în regim de consignaŃie • alte modalităŃi admise de lege, inclusiv valorificarea

bunurilor prin case de licitaŃii, agenŃii imobiliare sau societăŃi de brokeraj, după caz.

IV.2.4. Executarea silită imobiliară. Executarea silită imobiliară este acea modalitate de

executare silită care are ca obiect bunurile imobile aparŃinând debitorilor fiscali, persoane fizice sau juridice.

Procedura executării silite imobiliare coincide într-o mare măsură cu procedura prezentată anterior pentru bunurile mobile. Apar totuşi unele diferenŃe determinate de regimul juridic specific imobilelor. Declanşarea executării silite imobiliare este precedată şi ea de procedura comunicării somaŃiei. Executarea silită imobiliară se întinde de plin drept şi asupra bunurilor accesorii bunului imobil, dar acestea nu pot fi urmărite decât odată cu imobilul.

Dreptul finanŃelor publice 143 Procedura executării silite imobiliare parcurge aceleaşi trei etape deja cunoscute. Astfel, în cadrul etapei identificării bunurilor urmăribile trebuie făcută precizarea că, în cazul executării silite a persoanelor fizice, nu poate fi urmărit spaŃiul minim de locuit22 necesar debitorului şi familiei sale. Această categorie de bunuri exceptate de la executarea silită mobiliară nu operează dacă urmărirea silită se face pentru stingerea unor creanŃe rezultate din săvârşirea de infracŃiuni. Referitor la etapa aplicării sechestrului menŃionăm că ea se realizează tot prin întocmirea unui proces verbal de sechestru ce va cuprinde menŃiunile arătate anterior cu precizarea că sechestrul aplicat asupra bunurilor imobile constituie ipotecă legală23. Astfel, pentru bunurile imobile sechestrate organul de executare va solicita biroului de carte funciară competent teritorial să efectueze inscripŃia ipotecară în baza procesului verbal de sechestru. Cu ocazia aplicării sechestrului, şi pe toată durata executării silite, organul de executare poate numi un administrator-sechestru, dacă această măsură este apreciată a fi necesară şi oportună pentru administrarea imobilului urmărit, respectiv pentru încasarea chiriilor, a arendei şi a altor venituri obŃinute din administrarea acestuia, inclusiv pentru apărarea în litigii referitoare la imobilul respectiv.

În cadrul etapei valorificării bunurilor, cele mai mari diferenŃe faŃă de cele arătate în cadrul executării silite mobiliare, apar în cadrul procedurii de licitaŃie.

În ceea ce priveşte modalităŃile de valorificare a bunurilor imobile trebuie subliniat că ele sunt, în principiu, aceleaşi, cu precizarea că, prin natura lor bunurile imobile nu pot fi înstrăinate prin vânzarea lor în regim de consignaŃie.

22 Acesta se stabileşte conform dispoziŃiilor deptului comun în materie locativă, în funcŃie de numărul persoanelor care compun familia debitorului şi de suprafaŃa locativă stabilită prin lege pentru o persoană. 23 Dreptul de ipotecă conferă creditorului fiscal în raport cu alŃi creditori aceleaşi drepturi ca cele cunoscute în dreptul comun.

Procedura fiscală 144 IV.2.5. Executarea silită a ansamblului de bunuri şi

executarea silită a fructelor neculese şi a recoltelor prinse de rădăcini.

A. Executarea silită a ansambului de bunuri este acea

modalitate de executare silită ce cade aspra bunurilor mobile şi imobile ale debitorului şi care permite urmărirea silită într-o procedură unică a ansambului pe care ele îl compun.

Decizia privind urmărirea silită a ansamblului de bunuri mobile şi imobile aparŃine organului de executare şi are la bază posibilitatea valorificării ansamblului în condiŃii mai avantajoase decât dacă s-ar realiza urmărirea separată a bunurilor mobile de cele imobile ce compun ansamblul.

Toate dispoziŃiile legale referitoare la procedura de executare silită a bunurilor mobile şi imobile se aplică în mod corespunzător şi acestei modalităŃi de executare silită.

B. Executarea silită a fructelor neculese şi a recoltelor prinse de rădăcini este acea modalitate de executare silită care permite aplicarea dispoziŃiilor legale referitoare la executarea silită imobiliară.

Dacă executarea silită cade asupra recoltelor şi a fructelor culese, devin aplicabile dispoziŃiile legale referitoare la executarea silită mobiliară.

IV.2.6. Eliberarea şi distribuirea sumelor realizate prin

executarea silită. Sumele realizate în cursul procedurii de executare silită,

indiferent prin care dintre modalităŃi, reprezintă totalitatea sumelor încasate în contul bugetar al organului de executare silită, după comunicarea somaŃiei.

Stingerea creanŃelor se face în ordinea vechimii lor, acordându-se prioritate creanŃei principale urmate apoi de accesoriile acestora.

În cazul în care sumele realizate din executarea silită depăşesc întinderea creanŃei împreună cu accesoriile acestora şi cheltuielile de executare silită, diferenŃa în plus realizată se va compensa cu alte eventuale creanŃe fiscale, iar dacă acestea nu există se vor restituii debitorului fiscal.

Dreptul finanŃelor publice 145 IV.3. Stingerea creanŃelor fiscale prin modalităŃi care

nu conduc la realizarea lor. IV.3.1. Stingerea creanŃelor bugetare prin prescripŃie. Realizarea creanŃelor fiscale prin intervenŃia forŃei de

constrângerea a statului este posibilă după împlinirea termenului de scadenŃă, dar nu mai târziu de împlinirea termenului de prescripŃie.

Împlinirea acestui termen are ca efect stingerea dreptului creditorului bugetar (şi implicit şi a organului de executare) de a mai cere, prin mijloace de constrângere, executarea creanŃei. După împlinirea termenului de prescripŃie creanŃa se mai poate stinge, dar numai prin plata benevolă efectată de către debitorul fiscal.

După cum se poate observa, stingerea creanŃelor fiscale prin prescrpŃie apare ca o sancŃiune la adresa creditorului bugetar pentru neglijenŃa manifestată faŃă de creanŃele pe care este chemat să le administreze.

Termenul de prescripŃie în materia urmăriri creanŃelor fiscale este de 5 ani şi începe să curgă de la 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a stins creanŃa.

Acest termen este valabil pentru toate categoriile de creanŃe fiscale, inclusiv pentru cele ce provin din amenzi contravenŃionale.

Curgerea termenului de prescripŃie poate să suporte unele modificări, respectiv el poate fi suspendat sau întrerupt.

După împlinirea termenului de prescrpŃie, organul de executare va proceda la încetarea măsurilor de realizare a creanŃei şi la scăderea acesteia din evidenŃa analitică pe plătitori.

Pentru respectarea unor reguli de reciprocitate, legea reglementează şi posibilitatea prescrierii dreptului contribuabilului de a cere compensarea sau restituirea creanŃelor fiscale. Termenul este tot de 5 ani şi începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat neştere dreptul la compensare sau restituire.

IV.3.2. Stingerea creanŃelor fiscale prin declararea stării

de insolvabilitate a debitorului. CreanŃele fiscale se mai pot stinge, fără ca acest lucru să

ducă la realizarea lor, şi prin declararea stării de insolvabilitate a

Procedura fiscală 146 debitorului. În această împrejurare are loc scăderea creanŃelor din

evidenŃele organelor fiscale. Declararea stării de insolvabilitate se produce în una din

următoarele situaŃii24: • când debitorul nu are bunuri sau venituri urmăribile; • când, după încetarea executării silite pornite împotriva

debitorului, rămân debite neachitate; • când debitorul a dispărut sau a decedat fără să lase avere; • când debitorul nu este găsit la ultimul domiciliu fiscal cunoscut

şi la acesta ori în alte locuri unde există indicii că a avut avere, nu se găsesc venituri sau bunuri urmăribile;

• când, potrivit legii, debitorul persoană juridică îşi încetează existenŃa şi au rămas neachitate obligaŃii fiscale.

CreanŃele pentru care a fost declarată starea de insolvabilitate vor fi trecute într-o evidenŃă separată, cu caracter special. Astfel, organele de executare sunt obligate să urmărească situaŃia debitorilor pe toată perioada existenŃei stării de insolvabilitate, până la împlinirea termenului de prescripŃie, chiar dacă acesta a fost suspendat sau întrerupt.

În cazul în care se constată că debitorul a dobândit venituri sau bunuri urmăribile după declararea stării de insolvabilitate, organele de executare vor lua măsuri de redebitare a sumelor şi de executare silită a debitorului, dacă este necesar.

IV.3.3. Stingerea creanŃelor fiscale prin deschiderea

procedurii de reorganizare judiciară sau faliment. CreanŃele fiscale datorate de către comercianŃi, societăŃi

comerciale, cooperative de consum sau meşteşugăreşti ori chiar persoane fizice vor fi “urmărite” de către organele de executare prin solicitarea adresată instanŃelor judecătoreşti de a începe procedura reorganizării judiciare sau a falimentului.

Această modalitate de stingere a creanŃelor fiscale poate să ducă la realizarea totală sau parŃială ori chiar la nerealizarea creanŃelor fiscale ale comercianŃilor25.

24 CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ, art. 171, alin. 2. 25 În sensul dat acestei noŃiuni de către Codul comercial.

Dreptul finanŃelor publice 147 Procedura falimentului va fi efectuată de către organele

competente potrivit legii comerciale, urmând ca organele de executare care au solicitat declanşarea ei să se înscrie pe lista creditorilor ale căror creanŃe urmează a fi satisfăcute din activul deŃinut de către comerciantul - debitor fiscal.

IV.3.4. Stingerea creanŃelor fiscale prin anulare

(amnistia fiscală). În situaŃii excepŃionale, dar bine întemeiate, poate avea loc

stingerea creanŃelor fiscale prin anularea lor dispusă printr-o hotărâre emisă, fie de către Guvern, fie de către autorităŃile publice locale, după cum creanŃa datorată este sursă de alimentare a unui buget central (al statului) sau a unui buget local (al unei unităŃi administrativ-teritoriale).

Aşadar, amnistia fiscală este o modalitate de stingere a creanŃelor fiscale ce nu conduce la realizarea acestora.

CondiŃiile de acordare a acesteia se stabilesc prin actul cu caracter normativ care o dispune, şi ca atare poate beneficia de norma respectivă orice persoană fizică sau juridică ce are calitatea de debitor fiscal şi se încadrează în respectivele condiŃii.

PROGRAMA ANALITICA

Denumirea

disciplinei

DREPT FINANCIAR

Codul disciplinei S.01 O. 48

Semestrul

5

Numărul de credite

5

Facultatea

Facultatea de Drept

Simion BărnuŃiu Sibiu

Numărul orelor pe

semestru/activitati

Profilul

Total

SI

TC

AT

AA

Specializarea

DREPT

56

56 2

-

Categoria formativă a disciplinei

DF-fundamentală, DG-generală, DS-de specialitate, DE-economică/managerială, DU-umanistă

DS

Categoria de opŃionalitate a disciplinei: DI-impusă, DO-opŃională, DL-liber aleasă (facultativă)

DI

Obligatorii (condiŃionate)

-

Discipline

Anterioare

Recomandate

Drept constituŃional

Drept administrativ

Obiective

Dobândirea de cunoştinŃe de specialitate în materia dreptului financiar public în

vederea însuşirii unor cunoştinŃe fundamentale pentru pregătirea teoretică a

viitorilor lucrători în justiŃie, magistraŃi, avocaŃi şi consilieri juridici, în scopul

exercitării profesiei acestora la un nivel performant. Astfel, s-a ales o tematică

adecvată cunoaşterii temeinice a mecanismului financiar-fiscal în vederea

asigurării unei funcŃionări corecte a acestuia, dar şi pentru a crea premisele

necesare perfecŃionării lor viitoare.

Tema 1. NoŃiuni generale privind finanŃele publice.

Tema 2. Izvoarele dreptului financiar public.

Tema 3. Raportul juridic specific dreptului financiar public.Actele juridice şi

operaŃiunile materiale specifice dreptului financiar public.

Tema 4. NoŃiunea de buget şi noŃiunea de buget public.

Tema 5. Sistemul Bugetar Public NaŃional. NoŃiune şi natura juridică a acestuia.

Tema 6. Bugetul de stat şi procedura bugetară a acestuia: principiile şi etapele

procedurii bugetare

Tema 7. Veniturile bugetului de stat. Teoria generală a impozitului: noŃiune,

caractere juridice, clasificare, avantajele şi dezavantajele impozitelor directe şi

indirecte

Tema 8. Impozitele directe: impozitul pe profit şi impozitul pe venitul

persoanelor fizice

Tema 9. Impozitele indirecte: taxa pe valoarea adăugată şi accizele.

Tema10. Cheltuielile bugetului de stat.

Tema11. Bugetul asigurărilor sociale de stat: noŃiune şi procedură bugetară

ConŃinut

(descriptori)

Tema12. Structura bugetului asigurărilor sociale de stat: categorii de venituri şi

categorii de cheltuieli

Tema13. Bugetele locale: noŃiune şi procedură bugetară.

Tema14. Veniturile bugetelor locale.

Tema15. Cheltuielile bugetelor locale.

Tema16. Raporturile de drept procedural fiscal

Tema 17. CompetenŃa organelor administrativ fiscale

Tema18. CompetenŃa materială pe categorii de organe fiscale

Tema19. Teoria probelor în dreptul procedural fiscal

Tema 20. Naşterea creanŃelor fiscale.

Tema 21. Individualizarea obligaŃiilor fiscale prin titlul de creanŃă.

Tema 22. Modificarea creanŃelor fiscale

Tema 23. Stingerea obligaŃiilor bugetare prin plată, compensarea, prescripŃia,

insolvabilitatea, declanşarea procedurii judiciare şi a falimentului şi amnistia

fiscală.

Tema 24. Executarea silită a creanŃelor bugetare: aspecte generale

Tema 25. ModalităŃi de executare silită

Tema 26. Evaziunea fiscală şi frauda fiscală internaŃională: noŃiune, istoric,

conŃinut.

Tema 27. InfracŃiuni de evaziune fiscală

Tema 28. Controlul financiar: noŃiune, procedură, forme.

Forma de evaluare (E-examen, C-colocviu/test final, LP-lucrari de control)

E5

- răspunsurile la examen/colocviu/lucrari practice

50%

- activitati aplicative atestate /laborator/lucrări practice/proiect etc

20%

- teste pe parcursul semestrului

5%

Stabilirea

notei finale

(procentaje)

- teme de control

25%

Bibliografia Bibliografie minimală obligatorie:

1. Mircea Ştefan Minea, Cosmin Flavius Costaş, Dreptul finanŃelor publice, vol

I,II, Edit. Sfera Juridică, Cluj-Napoca, 2006 2. Cristina OneŃ, Dreptul finanŃelor publice, Edit. Lumina Lex, Bucureşti, 2005 3. Dan Drosu Saguna, Dan Sova, Drept financiar public, Edit.All Beck, Bucureşti,

2005 4. Emil Bălan, Drept financiar, Edit. All Beck, ColecŃia Juridica, Bucureşti, 2004;

5. Doina Petică Roman – Dreptul finanŃelor publice, Casa de editură şi presă “Tribuna”, Sibiu, 2004;

*** 6. Codul fiscal

7. Codul de procedură fiscală; 8. Codul de procedură civilă; 9. Codul de procedură administrativă.

10. LEGEA nr. 94/1992 privind organizarea şi funcŃionarea CurŃii de Conturi, republicată

11. LEGEA nr. 87/1994 privind combaterea evaziunii fiscale, abrogată 12. LEGEA nr. 72/1996 privind finanŃele publice, abrogată 13. LEGEA nr. 119/1999, republicată în 2003.

14. LEGEA nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii şi alte drepturi de asigurări sociale, modificată

15. LEGEA nr. 500/2002 privind finanŃele publice, modificată 16. LEGEA nr. 672/2002 privind auditul public intern, modificată

17. LEGEA nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale 18. O.G. nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv,

republicată

19. O.G. nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar, republicată 20. O.G. nr. 146/2002 privind formarea şi utilizarea resurselor de plată prin

Trezoreria Statului 21. O.G. nr. 45/2003 privind finanŃele publice locale, modificată 22. O.G. nr. 91/2003 privind organizarea Gărzii Financiare, modificată

23. H. G. nr. 1538/2003 pentru organizarea şi funcŃionarea Gărzii Financiare 24. H.G. nr. 1574/2003 privind organizarea şi funcŃionarea Ministerului FinanŃelor

Publice şi a AgenŃiei NaŃionale de Administrare Fiscală Bibliografie complementară:

1. Dan Drosu Şaguna, Tratat de drept financiar, Edit. All Beck, ColecŃia

Juridica, Bucureşti, 2001; 2. Ioan Gliga, Drept financiar, Edit. Humanitas, Bucureşti, 1998; 3. Jacques Groscloude, Philippe Marchessou, Procedures fiscales, Ed. Dalloz,

Paris, 1998;

4. Michel Bouvier, Christine Esclassan, J. P. Lassale, Finances Publiques, 4-e

edition, LGDJ, Paris, 1998.

Lista materialelor

didactice necesare

Suport de curs al titularului de disciplină

Coordonator de

Disciplină

Grad didactic, titlul, prenume, numele

Semnătura

Dr. Cristina OneŃ Conf.univ.dr.Cristina OneŃ

Legenda: SI-studiu individual, TC-teme de control, AT-activitati tutoriale, AA-activitati aplicative aplicate

Subiecte pentru examen la disciplina dreptul finanŃelor publice

1. Raportul de drept al finanŃelor publice. 2. NoŃiunea de buget şi noŃiunea de buget public. 3. Sistemul veniturilor bugetare. 4. Sistemul cheltuielilor bugetare. 5. Sistemul Bugetar Public NaŃional. 6. NoŃiunea de buget de stat. 7. Elaborarea proiectului bugetului de stat. 8. ExecuŃia părŃii de cheltuieli a bugetului de stat. 9. ExecuŃia de casă a bugetului de stat. 10. NoŃiunea şi trăsăturile impozitelor. 11. Elementele impozitelor. 12. Clasificarea impozitelor. 13. NoŃiunea de buget al asigurărilor sociale de stat. 14. Sistemul public de asigurări sociale. 15. Categorii de venituri ale bugetului asigurărilor sociale de stat. 16. Categorii de cheltuieli de la bugetul asigurărilor sociale de stat. 17. NoŃiunea de buget local. 18. Elaborarea proiectelor bugetelor locale. 19. Centralizarea şi aprobarea bugetelor locale. 20. ExecuŃia părŃii de venituri ale bugetelor locale. 21. CompetenŃa organelor fiscale. 22. Administrarea şi aprecierea probelor. 23. Actele emise de organele fiscale. 24. Titlul de creanŃă fiscală (noŃiune şi clasificare). 25. PrescripŃia dreptului de a stabili obligaŃii fiscale. 26. Procedura de soluŃionare a contestaŃiilor formulate împotriva actelor

administrativ-fiscale. 27. Stingerea creanŃelor fiscale prin plată. 28. Stingerea creanŃelor fiscale prin compensare. 29. Stingerea creanŃelor fiscale prin executare silită (executarea silită prin poprire,

executarea silită mobiliară şi executarea silită imobiliară). 30. Stingerea creanŃelor fiscale prin prescripŃie. 31. Stingerea creanŃelor fiscale prin declararea stării de insolvabilitate a debitorului. BIBLIOGRAFIE MINIMALĂ: Cristina OneŃ, Dreptul finanŃelor publice. Partea generală, Editura Lumina Lex, Bucureşti, 2005.

Dreptul finanŃelor publice 321

BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ

TRATATE, CURSURI, MONOGRAFII 1. ORESTE ANASTASIU, Formele principale ale evaziunii

fiscale, Cartea românească, Bucureşti 2. EMIL BĂLAN, Drept financiar, Ed. All Beck, Bucureşti,

1999 3. EMIL BĂLAN, Drept financiar, Ed. All Beck, Bucureşti,

2002 4. EMIL BĂLAN, Drept financiar, ediŃia a III-a, Editura All

Beck, Bucureşti, 2004 5. GH. BISTRICEANU, E. G. NEGREA, I. PĂTRĂŞCOIU,

FinanŃe şi credit în industrie construcŃii şi transporturi, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1977

6. M. BOUVIER, M.C. ESCLASSAN, J.P. LASSALE, Finances Publiques, 4-e édition, Éd. L.G.D.J., Paris, 1998, p. 184 şi urm., P.M. GAUDEMET, J. MOLINIER, Finances Publique, Éd. Montchrestien, Paris, 1989

7. GIORGIO BROSIO, Il mondo contemporaneo, Finanza Pubblica, La Nuova Italia, VIII, tomo 1, La Nuova Italia Editrice, Firenze

8. JAMES M. BUCHANAN, The Public Finances, revised edition, Richard D. Irwin, Inc., Hornewood, Illinois, 1965

9. RADU BUFAN, Drept fiscal al afacerilor, Ed. Brumar, Timişoara, 2003

10. CONSTANTIN BULAI, Drept penal, partea generală, Universitatea Bucureşti, 1992

11. CONSTANTIN BUTIUC, Drept penal partea generală, Ed. Augusta, Timişoara, 1999

12. COLECTIV DE AUTORI, Istoria Dreptului Românesc, vol. II/1, Ed. Academiei de ŞtiinŃe Sociale şi Politice a Republicii Socialiste România, Bucureşti, 1984

13. IOAN CONDOR, Drept financiar, Ed. R.A. Monitorul Oficial, Bucureşti, 1994

14. IOAN CONDOR, Drept fiscal şi financiar, Ed. Tribuna

Bibliografie selectivă 322 Economică, Bucureşti, 1996

15. V. CONSTANTINESCO, R. KOVAR, D. SIMON, Traite sur L'U.E. – Comentaire article par article, Ed. Economico, Paris, 1995

16. M. CONSTANTINESCU, I. DELEANU, A. IORGOVAN, I. MURARU, F.VASILESCU, I. VIDA, ConstituŃia României, comentată şi adnotată, Regia Autonomă “Monitorul Oficial”, Bucureşti, 1992

16. VIRGIL CORDESCU, Evaziunea fiscală în România, Teză de doctorat, Tipografia Alex. Terek, Iaşi, 1936

17. MIRCEA COSTIN, Răspunderea juridică în dreptul R.S.R., Ed. Dacia, Cluj- Napoca, 1974

18. DANIEL DASCĂLU, CĂTĂLIN ALEXANDRU, ExplicaŃiile teoretice şi practice ale Codului de procedură fiscală, Ed. Rosetti, Bucureşti, 2005

19. PATRICK DIBOUT, La relativité du territoire fiscal de la France, Droit Fiscal, nr. 17-18/1985

20. PATRICK DIBOUT, Regards sur la fraude fiscale, Travaux et techerches, Série Faculté de Sciences Juridiques de Rennes, Université de Rennes, 1986

21. TUDOR DRĂGANU, Actele de drept administrativ, Ed. ŞtiinŃifică, Bucureşti, 1959

22. L. DUGUIT, Traité de Droits constitutionnel, vol. II, Paris, 1923

23. MAURICE DUVERGER, Institutionis financieres, Coll. Themis, Paris, 1954

24. ION FILIPESCU, AUGUSTIN FUEREA, Drept instituŃional şi comunitar european, ed.a V-a, Ed. Actami, Bucureşti, 2000

25. Finance, Grand Larousse Encyclopédique en dix volumes, tome cinquième, Librairie Larousse, Paris.

26. IOAN GLIGA, Dreptul finanŃelor publice, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1992

27. IOAN GLIGA, Drept financiar public, Ed. All, Bucureşti, 1994

28. IOAN GLIGA - Drept financiar, Ed. Argonaut, Cluj-Napoca 1996

29. IOAN GLIGA, Drept financiar, EdiŃie îngrijită de MIRCEA-ŞTEFAN MINEA, Ed. Humanitas, Bucureşti, 1998

30. MAX VON HECKEL, Lehrbuch der Finanzwissenschaft, vol.

Dreptul finanŃelor publice 323 I, Leipzig, 1907

31. SIMONA ILIESCU, DAN DROSU ŞAGUNA, DAN COMAN ŞOVA, Procedură fiscală, Ed. Oscar Print, Bucureşti, 1996

32. ANTONIE IORGOVAN, Tratat de drept administrativ, vol. I şi II, Ed. Nemira, Bucureşti 1996

33. ILIE IOVĂNAŞ, Dreptul administrativ şi elemente ale ştiinŃei administraŃiei, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1977

34. GUY ISAAC, Droit communautaire generale, ed. a VII-a, Ed. Armand Colin, Paris, 1999

35. GHEORGHE IVAN, DiscuŃii cu privire la calitatea de subiect activ al infracŃiunii prevăzute de art. 13 din Legea pentru combaterea evaziunii fiscale nr. 87/1994, Revista “Dreptul”, nr. 3/1999.

36. GASTON JÈZE, Cours de finances publiques, Librairie Général de Droit et de Jurisprudence, Paris, 1936

37. GASTON JÈZE, Cours de science des finances et de législation financière française, Paris, 1922

38. PIERRE LALUMIERE, Les finances publiques, Lib. Armand Colin, Paris, 1970

39. GEORGE LEON, Elemente de ştiinŃă financiară, vol. II, Ed. Cartea Românească, Bucureşti, 1930

40. IOAN LEŞ, Drept procesual civil, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 2002

41. OCTAVIAN MANOLACHE, Drept comunitar – InstituŃii comunitare, ed. a II-a, Ed. All Beck, Bucureşti, 1999

42. P. MICHAUD, Fiscalité InternaŃionale 1, Prévention, contrôle et répression de l’évasion fiscale, Tec. et Doc. Lavoisier, 1982

43. CONSTANTIN MITRACHE, Drept penal român, partea generală, Casa de editură şi presă “Şansa” SRL, Bucureşti, 1994

44. EMIL MOLCUł, DAN OANCEA, Drept roman, Casa de Editură şi Presă “Şansa” S.R.L., Bucureşti, 1995

45. TATIANA MOŞTEANU şi colectiv, FinanŃe Publice, Editura Universitară, Bucureşti, 2004

46. ROXANA MUNTEANU, Drept european – EvoluŃie – InstituŃii – Ordine Juridică, Ed. Oscar Print, Bucureşti, 1996

47. RICHARD A. MUSGRAVE, PEGY B. MUSGRAVE, Public Finance in Theory and Practice, McGraw-Hill Book

Bibliografie selectivă 324 Company, New York, 1973

48. CRISTINA ONEł, Accesoriile creanŃelor bugetare în lumina OrdonanŃei nr. 61/2002, Revista de Drept Comercial, nr. 5/2003

49. CRISTINA (ONEł) SASU, Răspunderea juridică în domeniul finanŃelor publice, Teză de doctorat, Universitatea “Babeş Bolyai” Cluj-Napoca, 2001

50. DOINA PETICĂ ROMAN, Dreptul finanŃelor publice, Note curs, Universitatea “Tibiscus”, Timişoara, 1998

51. DOINA PETICĂ ROMAN, Dreptul finanŃelor publice, Casa de Editură şi Presă Tribuna, Sibiu, 2003

52. DOINA PETICĂ ROMAN, Dreptul finanŃelor publice, Casa de Editură şi Presă Tribuna, Sibiu, 2004

53. DOINA PETICĂ ROMAN, Plata voluntară – mod de stingere a creanŃelor bugetare în lumina OrdonanŃei de Guvern nr. 61/2002 privind colectarea creanŃelor bugetare”, Analele UniversităŃii Româno-Germane, nr. 1/2002, Sibiu

54. JOEL RIDEAU, Droit institutionnel de L' Union et de Communites Europennes, 2-e édition, Ed. L.G.D.J., Paris, 1996

55. IOAN SANTAI, Drept administrativ şi ştiinŃa administraŃiei, vol. I, Sibiu, 1995

56. IOAN SANTAI, Drept administrativ şi ştiinŃa administraŃiei, vol. II, Sibiu, 1996

57. IOAN SANTAI, Introducere în Teoria Generală a Dreptului, Ed. Risoprint, Cluj-Napoca, 2000

58. AL. SEŞAN, GH. łIPLEA, N. VASILESCU, N. POPA, Impozitele şi taxele de la populaŃie, Ed. ŞtiinŃifică, Bucureşti, 1956

59. RADU STANCU, Drept financiar public, Ed. FundaŃiei “România de mâine”, Bucureşti, 1998

60. V. STĂNESCU, Manual de drept financiar, vol. I, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1958

61. DANIEL STRAUSSER, Les finances de L'Europe, Ed. L.G.D.J., Paris, 1990

62. DAN DROSU ŞAGUNA, Drept financiar şi fiscal, Ed. Oscar Print, Bucureşti 1994

63. DAN DROSU ŞAGUNA, Drept financiar şi fiscal, vol I şi II,

Dreptul finanŃelor publice 325 Ed. Oscar Print, Bucureşti, 1997

64. DAN DROSU ŞAGUNA, Tratat de drept financiar şi fiscal, Ed. All Beck, Bucureşti, 2001.

65. IOAN TALPOŞ, FinanŃele României, vol. I, Ed. Sedona, Timişoara, 1995

66. ERAST TARANGUL , Tratat de drept administrativ român, Tipografia Glasul Bucovinei, CernăuŃi, 1944

67. LOUIS TROTABAS, Finances publiques, Ed. Lib. Dalloz, Paris, 1964

68. LOUIS TROTABAS, JEAN-MARIE COTTERET, MICHEL LAFLANDRE, Droit fiscal, 8-e édition, Ed. Dalloz, Paris, 1997

69. IULIAN VĂCĂREL, GHEORGHE BISTRICEANU, GABRIELA ANGHELACHE, MARIA BODNAR, FLORIAN BERCEA, TATIANA MOŞTEANU, FLORIN GEORGESCU, FinanŃe Publice, ediŃia a IV-a, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2003

70. SAVELLY ZILBERSTEIN, VIOREL CIOBANU, IOAN BĂCANU, Drept procesual civil. Executarea silită, vol II, Ed. Lumina Lex, Bucureşti, 1998

LEGISLAłIE INTERNĂ 71. STATUTU DESVOLTĂTORIU CONVENłIUNEI din 7/19

August 1858 72. CONSTITUłIUNEA din 1866 73. CONSTITUłIA din 1923 74. CONSTITUłIUNEA din 1938 75. CONSTITUłIA din 1991 revizuită 76. CODUL DE PROCEDURĂ CIVILĂ 77. CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ 78. CODUL FISCAL LEGEA nr. 94/1992 privind organizarea şi funcŃionarea CurŃii

de Conturi, republicată 79. LEGEA nr. 87/1994 privind combaterea evaziunii fiscale,

abrogată 80. LEGEA nr. 72/1996 privind finanŃele publice, abrogată 81. LEGEA nr. 119/1999, republicată în 2003. 82. LEGEA nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii şi alte

Bibliografie selectivă 326 drepturi de asigurări sociale, modificată

83. LEGEA nr. 500/2002 privind finanŃele publice, modificată 84. LEGEA nr. 672/2002 privind auditul public intern, modificată 85. LEGEA nr. 313/2004 privind datoria publică 86. LEGEA nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea

evaziunii fiscale 87. O.G. nr. 119/1999 privind controlul intern şi controlul

financiar preventiv, republicată 88. O.G. nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar,

republicată 89. O.G. nr. 146/2002 privind formarea şi utilizarea resurselor de

plată prin Trezoreria Statului 90. O.G. nr. 45/2003 privind finanŃele publice locale, modificată 91. O.G. nr. 91/2003 privind organizarea Gărzii Financiare,

modificată 92. H. G. nr. 78/1992 93. H. G. nr. 1538/2003 pentru organizarea şi funcŃionarea Gărzii

Financiare 94. H.G. nr. 1574/2003 privind organizarea şi funcŃionarea

Ministerului FinanŃelor Publice şi a AgenŃiei NaŃionale de Administrare Fiscală

95. ORDINUL MINISTRULUI FINANłELOR PUBLICE pentru aprobarea Codului etic al inspectorului de control fiscal

96. ORDINUL MINISTRULUI FINANłELOR nr. 1050/2004 97. DECRETUL nr. 167/1958 LEGISLAłIE EUROPEANĂ 36. Tratatul instituind Comunitatea Europeană (Tratatul de la

Roma, 1957 cu modificările ulterioare) 37. Tratatul privind Uniunea Europeană (Tratatul de la

Maastricht) 98. C.E.E., Résolution du Conseil du 10 février 1975 sur les

problèmes de la fraude et de l’évasion fiscales internationales ainsi que toutes les directives adoptées en conséquence et, plus récemment, la communication de la Commission au Conseil et au Parlement Européen à ce propos du 28 nov. 1984.

99. CONSEIL DE L’EUROPE, Assemblée Parlementaire, Colloque sur l’évasion et la faude fiscale internnationale, Strasbourg, 5-7 mars 1980;

Dreptul finanŃelor publice 327 100. RAPPORT GÉNÉRAL du XXXVII-ème Congrès de

l’International Fiscal Association à Venise, 1983, sur l’évasion e la fraudes fiscales internationales, in Cahiers de Droit Fiscal International, vol. LXVIII

101. O.C.D.E., Modèle de convertion concernant l’assistance administrative mutuelle en matière de recouvrement de créances fiscales, Rapport du Comité de Affaires fiscales, avril 1981;

102. CODÉ GÉNÉRAL DES IMPÔTS. LIVRE DES PROCÉDURES FISCALES (MEGACODE), Dalloz, Paris, 2000