Upload
florindogeanu
View
231
Download
0
Embed Size (px)
Citation preview
8/3/2019 Elemente de ate Generala
1/42
ELEMENTE DE CONTABILITATE GENERAL
INTRODUCERE N CONTABILITATE
Contabilitatea, ca disciplin tiinific independent, trebuie s ofere permanent fundamentele
teoretice i metodologice, ale categoriilor, conveniilor, principiilor, faptelor i noilor reglementr
naionale sau internaionale practicate de economiile de pia dezvoltate dar i de ara noastr. Ea
face parte din rndul tiinelor economice teoretico - aplicative motivat de urmtoarele caracteristici
a) are o metod proprie de cercetare structurat pe legiti sau principii genearle i conveni
acceptate pe plan-naional i internaionale elementele-care-defmesc i confer un univers propriu
unitar de cercetare la nivel microeconomic(restrns) i macroeconomic(mai larg, de mare
ntindere)folosindu-se de categorii economice cu procedee specifice i comune, cu descoperirea de
legiti necesare de funcionare fluent a unitilor economice.
Obiectul de studiu al contabilitii l formeaz circuitul micrilor de valori patrimoniale ale unei
persoane fizice sau juridice, mpreun cu faptele provocate de : 1) multitudinea operaiilor economico
- financiare i fenomenelor economice care au loc la nivelul unei uniti economice numite entitate
(pe fazele - procesele - stadiile circuitului economic); 2) multitudiena raporturilor economico-juridice
care iau natere n cadrul entitilor economice i ntre acestea pe care le evideniaz sub form de
calcule cantitative i valorice ; 3) ntocmete sistematic la anumite perioade de timp
(zilnic,saptamanal,decadal, lunar, trimestrial,semestrial,anual), nregistrarea i efectuarea de calculede sintez ale strii i dinamicii patrimoniului i a rezultatelor obinute.
Contabilitatea a evoluat continuu i s-a impus, mai ales, prin funciile exercitate : funcia de
nregistrare i prelucrare operativ,cronologic i exact a operaiilor economico-fmanciare
rezultatelor, proceselor i fenomenelor economice din unitile patrimoniale fiind, de fapt, o baz de
calcul real pentru determinarea fiscalitii de ctre stat; funcia de observare i informare asupra
existenei, strii, structurii i dinamicii patrimoniului care ne arat, n timp real, modul de utilizare a
resurselor materiale, umane, financiare, cheltuielile efectuate i veniturile obinute dup faptele
fenomenele trecute cu coreciile necesare; funcia de control (audit) gestionar a modului de
administrare, pstrare i utilizare a valorilor materiale i bneti i a rezultatelor obinute privind
gradul de eficien nregistrat, cu respectarea disciplinei financiare; funcia previzional (de
prevedere) necesar estimrii economice i lurii deciziilor eficiente pentru tendinele viitoare de
-dezvoltare pe-baza datelor nregistrate -i prelucrate, probate i stocate, aferente unei perioade deja
ncheiate; funcia probatorie -juridic necesar stabilirii rspunderii materiale, administrative
8/3/2019 Elemente de ate Generala
2/42
penale, pe baza datelor din documentele justificative pentru soluionarea litigiilor care pot aprea n
relaiile economico -sociale. Prin aplicarea simultan a funciilor, atribuiilor i sarcinilor sale
contabilitatea a inspirat o ncredere nebnuit de mare despre pstrarea nedeformat a imaginei
trecutului, reflectarea fidel a prezentului i a prevederii aciunilor viitoare ale unei entiti (uniti)
economice. Pentru exercitarea funciilor enunate, ea va ndeplini numeroase atribuii i anume: 1) de
a furniza date i informaii necesare elaborrii bugetului de venituri i cheltuieli; 2) nregistrarea
cronologic a operaiilor economico - financiare i aplicarea de msuri de cretere a eficiene
economice, de ntocmire zilnic a documentelor de baz i de sintez, dar i unele sarcini; 3) de a
defini i delimita obiectul de studiu cu o terminologie precis, identic pentru toi utilizatorii de
informaii ; 4) elaborarea mijloacelor pentru aplicarea n practic a principiilor, normelor i conveniilor
contabile (documente, registre, fie, chitane etc).
Ca tiin teoretico-aplicativ, aduce n discuie ntrebri, idei, concepte, principii i soluii privind
organizarea i administrarea raional a patrimoniului persoanelor juridice i fizice. Pentru specialiti
din activitatea economic (i nu numai pentru ei) n calitatea lor de participani la viaa social i de
creatori de bunuri i servicii, dar i n calitatea de consumatori, vor gsi n capitolele realizate primele
rspunsuri la judecile economice i instrumentele i procedeele folosite de mecanismul complex
"neprtinitor, foarte dur dar drept" al contabilitii.
Lucrarea de fa se ocup, n esen, cu tratarea restrns a definirii obiectului de studiu, a metodei
i principiilor contabilitii, mpreun cu tehnicile ei de lucru legate de drumul sau treptele pe care
trebuie s-1 parcurg n practic prin: dubla reprezentare cifric a patrimoniului sau a circuituluimicrilor de valori patrimoniale dintr-o ntreprindere - unitate economic prin intermediul bilanulu
dinamic, ca prim treapt a metodei; logica i raionalitatea sistemului de calcul contabil digrafic
cunoscut sub denumirea de contabilitatea n partid dubl sau a dublei nregistrri a elementelor
patrimoniale dintr-un perimetru de mic (firm-unitate)sau de mare ntindere (ramur)i a operaiilor
economico-fmanciare cu ajutorul conturilor (prin corespondena lor); consemnarea operaiunilor
economice n documente justificative ale contabilitii i necesitatea realizrii unei imagini globale a
calculelor periodice de sintez consemnate n balanele de verificare a conturilor (sintetice
analitice), determinarea costurilor de producie, inventarierea patrimoniului, rapoarte contabile
periodice- lucrri de nchidere a exerciiului financiar concretizate n situaiile financiare anuale
(bilanul contabil trimestrial, semestrial, anual, la nceput de activitate sau la sfrit de activitate;
contul profit i pierdere; situaia modificrilor capitalului propriu ; situaia fluxurilor de trezorerie ; note
explicative la situaiile financiare anuale etc. ntlnite n treapta a treia a metodei contabilitii).
8/3/2019 Elemente de ate Generala
3/42
n acelai timp, ne propunem s oferim specialitilor din domeniul economic acele procedee eficiente
privind Reglementrile contabile armonizate cu Directiva a IV-a a i a VII -a Comunitilor Economice
Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate unde se folosesc rapid i nemodificate
transparena informaiilor contabile n activitatea de gestionare corect a unitilor patrimoniale. Prin
urmare, pentru a realiza performane n producie sau n afaceri se cere cultivarea, nc de pe bncile
colilor sau facultilor, a simului sau a acelor aptitudini de gospodrire eficient a averii de a fi
pstrat i dezvoltat, cunoaterea realitii la orice moment, la care se adaug un control fluent al
rezultatelor, la nivelul oricrei structuri organizatorice, creatoare de valori (entitate, divizie, serviciu,
direcie, fabric, secie, atelier, subunitate etc).
1.1. Definiia contabilitii
Una din primele definiii a obiectului de studiu al contabilitii aparine italianului Luca Paciolo (nscu
n 1445 sau 1450 i m. n 1509) formulat la Veneia n 1494, n lucrarea sa Summa de arithmetica,
geometria, proporioni et proporiionaliia, n care include un capitol aparte numit "Tractatus IX
paricularis de computis et scripturis" adic Tratat special de contabilitate n partid dubl. n
monumentala lucrare autorul analizeaz contabilitatea ca un ansamblu de principii i tehnici privind
nregistrarea n partid dubl a averii (a patrimoniului unei persoane-comerciant) ce cuprinde "to
ceea ce dup prerea negustorului i aparine pe lume, precum i toate afacerile mari i mrunte n
ordinea n care au avut loc". El a apreciat partida dubl prin prisma unei ecuaii de echilibru exac
ntre " casa" a " ta proprie" i "capital" unde, permanent, elementele de averea ntreag i prezent
trebuie s fie egale cu capitalul su (al comerciantului care nregistra, pe rnd, toate bunurile idatoriile sale regsite n proflt-sarrpierdere) ce a eventiprincipmrfundamemmin-M
Acest tratat general de aritmetic i geometrie a influenat vreme de cinci secole lucrrile de
contabilitate ale autorilor europeni i americani. n literatura de specialitate, de-a lungul timpului, s-a
consemnat i cristalizat cel puin trei concepii privind delimitarea obiectului de studiu al contabilitii
Concepia administrativ, unde obiectul de studiu al contabilitii const n reflectarea i controlu
valoric al faptelor administrative de gestionare eficient a averii -patrimoniului n vederea obinerii cu
eforturi (cheltuieli) minime de efecte (rezultate) economice maxime (Leonardo Pisani 1202 G. Massa
ce aparine colii italiene). Concepia juridic consider c, obiectul contabilitii este delimitat de
patrimoniul unei persoane fizice sau juridice ce arat drepturile i obligaiile bneti i materiale n
corelaie cu obiectele (bunurile, valorile) corespunztoare, (dominat de coala german i elveian
Fr. Hiigli). Din punct de vedere juridic, reprezentanii colii de contabilitate din Bucureti, n perioada
interbelic (Gr. Trancu Iai, Spiridon Iacobescu, Al. Sorescu) artau c "aceasta este o tiin a
nregistrrilor, egalitilor de schimb din patrimoniul unei persoane ". Dup ei, activitatea economic
8/3/2019 Elemente de ate Generala
4/42
este generat ca un efect, permanent, de prioritatea raporturile juridice. Concepia economic cu o
larg rspndire n aproape toate rile europene (Germania, Frana, Spania, Anglia, Italia, Polonia
Romnia etc.) iar, la noi, dezvoltat ntre anii 1935 - 1947 la Cluj (Ion Evian, C-tin Panu, D. Voina)
care delimitau obiectul contabilitii "la circuitul capitalului privit sub aspectul utilizrii - destinaiei lui
(mprit n capital fix i capital circulant) i al modului cum a fost dobndit, structurat n capital propriu
i capital strin (mprumutat - atras)".
Cteva decenii mai trziu, la Iai, D. Rusu reprezentantul remarcabil al colii de contabilitate i a
concepiei economico -juridice apreciaz real dimensiunea clasic a tiinei contabilitii care
"observ ansamblul micrilor de valori exprimate n bani ntr-un perimetru de mic (entitate
economic, instituie)sau de mare ntindere (ramur, economie naional etc), precum i raporturile
economfco - juridice care iau natere ntre unitile economiei naionale i care provoac decontr
bneti ntre ele; calculele contabilitii reflect, deodat micarea i transformarea mijloacelo
economice, precum i resursele, n ordinea lor de formare i dup destinaia lor n procesele de
aprovizionare, producie i comercializare". In definitiv, n marea lor majoritate autorii au privit
contabilitatea ca o tiin a patrimoniului fundameritndu-i obiectul de studiu de pe poziii juridice sau
economice n vederea sprijinirii managementului ntreprinderii pentru atingerea unui scop dinainte
propus cu respectarea unor norme, convenii i principii generale.
Pe bun dreptate, profesorii Oprea Clin i Mihai Ristea de la ASE Bucureti precizeaz c astzi,
contabilitatea ca tiin, cerceteaz, sub mai multe aspecte, grupul de fapte i fenomene, care
formeaz coninutul obiectului su dintr-un unghi de vedere specific stabilind categoriile propriprecum i raporturile i cauzele care le-au produs sau le influeneaz. Obiectul su de studiu l
constituie, pn la unn, reflectarea n expresie bneasc a patrimoniului aflat n administrarea
agenilor economici ce se ocup cu sporirea sau reducerea elementelor de mijloace (bunuri)
resurse (surse) ce l compun ca urmare a operaiilor economico-juridice ce au loc n funcie de
rezultatele dorite. Considerm c, n societatea informatizat i n noul mileniu, contabilitatea va f
interpretat sub cel puin trei aspecte: ca instrument de descriere a elementelor de avere i de
modelare a ntreprinderii; ca sistem de prelucrare a informaiilor necesare acestei modelri i ca
practic social nscris ntr-un sistem de restricii reglementate ce vin s ntregeasc obiectul su de
studiu, cu o metod de cercetare proprie i o poziie distinct n cadrul tiinelor economice.
Aadar, obiectul de studiu al contabilitii este dat de ansamblul micrilor de valori patrimoniale
(bunuri, utiliti) exprimate n bani, dintr-un perimetru de mic sau de mare ntindere (companii
naionale, regii autonome, societi comerciale, institute de cercetri, instituii publice, organizai
cooperatiste i alte uniti cu personalitate juridic sau persoane fizice ce au calitatea de comerciant
8/3/2019 Elemente de ate Generala
5/42
etc), precum i raporturile economico-juridice n care unitatea economic este parte i care
genereaz decontri bneti, nct calculele contabilitii s reflecte simultan micarea
transformarea mijloacelor cu proveniena resurselor n ordinea lor de formare i dup destinaia lor n
procesele economice i sociale.
1.2. Patrimoniul, obiect de studiu al contabilitii
Obiectul de studiu al contabilitii l formeaz patrimoniul unitilor eonomice mpreun cu rezultatele
obinute ntr-o anumit perioad de timp.. n general, patrimoniul reprezint, totalitatea drepturilor i
obligaiilor cu valoare economic exprimate n bani, mpreun cu bunurile la care se refer, ale unei
persoane fizice sau juridice, indiferent din sursa de unde provin. El poate fi definit, att sub aspect
juridic, ct i sub aspectul economic Din punt de vedere juridic, patrimoniu se delimiteaz n
totalitatea drepturilor i obligaiilor n expresie bneasc aparinnd unei persoane fizice sau juridice
Sub aspect economic, patrimoniul reprezint totalitatea sau respectiv, universalitatea valorilor
corporale (tangibile) i necorporale (netangibile) contabilizate sub form de bani (moned) i bunur
materiale, nemateriale, ori financiare, de avere fix dar i mobil - circulant, de trezorerie (bani,
depozite bancare i alte valori) i creane.
Elementele enunate trebuie s aparin subiectului de drept care este entitatea economic
(ntreprinderea - firma) i care intr sub incidena cadrului juridic creat pentru stimularea activitilor
din economia de pia. Sub aspectul coninutului i structurii sale el se delimiteaz prin trsturproprii i anume: a) este o universalitate economico - juridic de bunuri, creane i obligaii; b) ca
regul, aparine unei persoane i este ntr-o anumit limit - de fapt ne-transmisibil, fr a fi folosit ca
gaj, att timp, ct devine necesar ntreinerii individului; c) poate fi distinct fa de persoana creia i
aparine i nu poate fi inclus acesteia n procesele economice; d) n definitiv, patrimoniul este unic
indivizibil. Pentru a exista un patrimoniu sunt necesare dou elemente interdependente: unul
constituie subiectul de patrimoniu adic acea persoan fizic sau juridic care s aib posesia i
gestiunea bunurilor materiale cu drepturile i obligaiile aferente pentru a putea exercita acte de
dispoziie, utilizare i de administrare asupra lor; iar cellalt element este obiectul patrimoniului ce
const n bunurile concret materiale cu valoare de schimb mpreun cu valorile bneti ce l compun
ca suma raporturilor de drepturi i obligaii (datoriilor).
Componentele patrimoniului, privite ca valori de utilitate de schimb, delimiteaz averea persoanelor
fizice sau juridice. Folosirea averii n activitatea economic de alocare i investire se exprim prin
noiunea de mijloace economice (M) iar drepturile i obligaiile cu valoare economic a proprietarulu
8/3/2019 Elemente de ate Generala
6/42
asigur fluent finanarea i gestionarea bunurilor ntr-o situaie dat fiind cunoscute sub humele de
(fonduri) resurse (R) sau surse. Prin urmare, patrimoniul unei entiti economice sintetizeaz dou
categorii de elemente principale: a) elemente de tipul mijloacelor materiale i bneti exprimate
valoric i cantitativ; b) elemente de tipul relaiilor juridice de drepturi i obligaii de natur pecuniar pe
care agenii economici i le creeaz n procesul desfurrii activitii lor ntr-o anumit ordine. Forma
lui de prezentare n contabilitate sub aspect structural apare ca o unitate ntre patrimoniul economic i
patrimoniul juridic care poate deveni i mas de bunuri succesoral (de activ i de pasiv).
Patrimoniul economic formeaz substana material i reprezint totalitatea bunurilor (averea
deinute de o entitate economic, persoan fizic sau juridic, utilizate pentru desfurarea obiectului
de activitate declarat (sub forma codului activitii economiei naionale CAEN), indiferent de
apertenena valorilor respective.
Patrimoniul juridic exprim o nsumare a raporturilor legislative de drepturi i obligaii (datorii) cu
valori bneti care se creeaz n unitile patrimoniale ca urmare a existenei i folosirii patrimoniulu
economic i va arta proveninea juridic a lor necesare unei activiti. In general, patrimoniul definit
n sens juridic, poate fi transpus n contabilitate ntr-o prim ecuaie de echilibru ca o balan cu dou
brae : ntre
BUNURI ECONOMICE=DREPTURI+OBLIGAII; apoi patrimoniul economic s fie egal cu patrimoniu
juridic. Dac patrimoniul este delimitat ca sfer de aplicare a contabilitii i necesar atragerii
investirii lui n activitile lucrative pentru acoperirea trebuinelor social economice, unde bunurile
sunt numite active patrimoniale iar drepturile i obligaiile pasive patrimoniale echilibru se va pstra inte acestea (active patrimoniale = pasive patrimoniale).
Aadar, obiectul de studiu al contabilitii este fixat pe un patrimoniu ce cuprinde, sub aspect
structural, att patrimoniul economic, ct i cel juridic, ntruct nu poate exista un patrimoniu
economic fr un patrimoniu juridic i invers. De fapt, perimetrul obiectului contabilitii l constituie
coninutul patrimoniului, respectiv nregistrarea lui, calculaia i controlul existenei, micrilor
transformrii mijloacelor economice n cadrul activitilor economice, rezultatul final al acestor
modificri, mpreun cu relaiile economico-juridice de natur pecuniar care genereaz drepturi
obligaii n universul unitilor patrimoniale (societi comerciale, companii naionale, regii autonome
institute de cercetri, instituii publice, organizaii asociative sau cooperatiste, persoane fizice ce
desfoar activitate comercial etc).
2. METODA CONTABILITII
8/3/2019 Elemente de ate Generala
7/42
Contabilitatea, ca tiin, are o metod proprie de cercetare fundamentat pe anumite legiti,
principii, convenii, fapte, fenomene, ce arat drumul pe care ea trebuie s mearg pentru a ajunge la
un rezultat, scop sau adevr. Metoda ei raional ne arat o succesiune de etape sau trepte
considerate principii generale ce urmeaz s fie cercetate apelndu-se la reunirea unor procedee
comune i instrumente specifice de a transpune cu uurin n practic a multitudinilor de norme,
cerine, precizri, clauze cu referire la obiectul contabilitii. Studierea de ctre contabilitate a strii
micrii elementelor patrimoniului unitilor economico-sociale se face sub un aspect dublu, ai utiliti
i al funcionalitii bunurilor, dar i al raporturilor de proprietate ca drepturi i obligaii ce impune
cunoaterea detaliat a complexitii obiectului cercetat prin respectarea unor legiti sau principi
generale, cum ar fi :
a) principiu general al dublei reprezentri a patrimoniului. Acesta presupune reprezentarea
concomitent a oricrui element patrimonial sub dublu aspect: al componenei i destinaiei bunurilor
economice n vederea utilizrii lor ntr-o activitate considerate ca realitate a averii cuprins n activul
bilanului; dar i al provenienei sau dobndirii i finanrii a resurselor de alocare i provenien a
bunurilor incluse n pasivul bilanului, meninndu-se un echilibru permanent ntre ele ( A = P ), sau
activele patrimoniale s fie egale cu pasivele patrimoniale sau patrimoniul economic s fie egal cu
patrimoniul juridic;
b) principiu general al dublei nregistrri a operaiunilor economice prin intermediul, a cel puin
dou conturi (unul care se debiteaz prin creditul altui cont sau a mai multor conturi sau invers, un
cont se crediteaz prin debitul altui cont sau a mai multor conturi). Acest principiu decurge din dublareprezentare a patrimoniului cu micarea sau transformarea continu a elementelor patrimoniale n
cadrul circuitului sau proceselor economice. Astfel, dup parcurgerea fazelor - stadiilor de
aprovizionare, producie i comercializare prin vnzare, livrare i ncasare a rezultatelor. Intrrile
mijloacelor i resurselor cu apariia i sporirile de patrimoniu sunt legate prin echilibru cu ieirile,
disperiiile sau reducerile lor sub aspect 4economico -juridic;
c) principiu general al patrimoniului nchis care se refer la nregistrarea tuturor operaiunilor
economice, nu numai pentru un singur titular, dar, mai ales prin separarea integral a elementelor
patrimoniale deinute de partenerii raporturilor economico - juridice (firrnizori, clieni, cumprtori,
vnztori etc). Acest principiu se aplic la aprovizionarea cu materii prime a unitii cnd dubla
nregistrare se face att n contabilitatea furnizorului, ct i n contabilitatea cumprtorului pentru a
delimita averea fiecrui n parte dup criteriile de performan (rentabilitate, cost de producie,
productivitate, solvabilitate etc). Metoda contabilitii n partid dubl poate fi fundamentat
structurat pe trei trepte :
8/3/2019 Elemente de ate Generala
8/42
1) dubla reprezentare cifric a micrilor de valori patrimoniale sub forma unui
bilan dinamic (sau principiul dublei reprezentri a patrimoniului ntreprinderii ca un bilan
mobil, ca prim treapt a metodei contabilitii);
2) sistemul de calcul contabil digrafic (sau dubla nregistrare a elementelor
patrimoniale i a operaiilor economico-financiare prin intermediul legturilor dintre conturi,
considerat treapta a doua a metodei contabilitii);
3) calcule periodice de sintez, ca necesitate a cunoaterii la .anumite date a situaie
economico-financiare a patrimoniului unitii exprimate prin balanele de verificare a conturilor
sintetice i analitice, evaluarea, calculaia costurilor, inventarierea, bilanul, contul de profit i pierder
etc. considerat ca treapta a treia a metodei contabilitii.
Dubla reprezentare cifric a micrilor de valori patrimoniale se concretizeaz n reflectarea
elementelor (de avere) a patrimoniului sub dou aspecte, al utilitii bunurilor i al raporturilor de
proprietate: a) din punct de vedere al componenei i utilitii bunurilor, important este, mai nti,
reflectarea destinaiei lor pentru orice activitate, lucrativ sau social folosindu-se generic noiunea de
mijloace economice (M); b) din punct de vedere al relaiilor de proprietate, fenomenelor i faptelor
avute ce ne vor arta i consemna necondiionat cum au fost dobndite mijloacele (bunurile) ca
obiect de drepturi i obligaii, pentru care s-a consacrat categoria de resurse (R).
Conform primei trepte a metodei contabilitii, patrimoniul poate fi redat sub forma unei ecuai
sintetice de echilibru n care: VALOAREA MIJLOACELOR ECONOMICE = VALOAREA
RESURSELOR DE PROVENIEN, nct, dubla reprezentare a patrimoniului i starea lui la unmoment dat se nfptuiete n cadrul unui echilibru permanent dintre aceste elemente transpuse n
BILAN n cadrul activului care trebuie s fie egal cu pasivul.
Sistemul de calcul contabil digrafic sau dubla nregisrare a elementelor patrimoniale, situaia lor poate
fi determinat pe fiecare element i operaie economico-financiar n parte, care vor fi nregistrate
prin intermediul conturilor. Aceast treapt a metodei contabilitii const n nregistrarea
concomitent i cu aceeai sum a fiecrui element din structurile bilanului apelndu-se la procedee
de calcule specifice numite conturi care vor arta, pe de o parte, creterile iar, pe de alt parte,
reducerile prin debitare i creditare i aspectele care se produc n masa i structura mijloacelor
economice i a resurselor de provenien a lor, unde debitul trebuie s fie egal cu creditul cauzate de
succesiunea operaiilor economice n condiiile meninerii egalitii bilaniere.
Calculele periodice de sintez ne ajut s cunoatem situaia economico-financiar i a rezultatelor
obinute de entitile patrimoniale la sfritul unei perioade de gestiune. Aceste calcule obligatorii
sunt: ntocmirea periodic a balanelor de verificare a conturilor, efectuarea calculaiei costurilor
8/3/2019 Elemente de ate Generala
9/42
inventarierea, ntocmirea bilanului, la nceput de activitate, semestrial i anual i la sfrit de
activitate, contul profit i pierdere i a situaiei modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de
trezorerie, note explicative la situaiile financiare anuale etc. Primele dou trepte sunt specifice
contabilitii nefiind ntlnite i la alte discipline economice.
Trsturile importante ale metodei contabilitii sunt determinate de particularitile obiectului su de
studiu ce const n folosirea unor procedee care s permit nregistrarea valoric (cifric) a existenei
i micrii elementelor patrimoniului i a rezultatelor obinute bazate pe acte scrise aprobate
arhivate adic pe documente sau supori electronici sau magnetici, stocabili i controlabili. Modul de
aciune sau procedeele folosite de contabilitate, ce permit furnizarea de informaii utile privind
administrarea i evoluia patrimoniului unitii se 4mpart n: a) procedee specifice metode
contabilitii cum ar_fL_bilanul, contul,. balanele=de_ verificare a conturilor (sintetice i analitice); b)
procedee comune ntlnite i la alte discipline economice cum sunt: documentele, evaluarea i
reevaluarea periodic, calculaia, inventarierea, analiza comparativ etc.
Rezult c, metoda contabilitii reprezint drumul parcurs de aceast tiin pn ajunge la un
adevr bazat pe o sum de procedee comune sau specifice interdependente, pe care le folosete ea
n scopul cunoaterii situaiei reale a imaginii fidele a patrimoniului i a rezultatelor obinute dup o
anumit perioad de timp (sau exerciiu financiar, care ncepe, ca regul, la 01 ianuarie i se ncheie
la 31 decembrie).
2.1. Principiile contabilitii
n literatura de specialitate principiile contabilitii sunt cunoscute sub denumirea de reguli sau
convenii contabile naionale sau internaionale (europene) care transpuse n practic trebuie s
redea o imagine fidel (deci, nedeformat) a patrimoniului, rezultatelor i situaiei financiare a
agenilor economici. Imaginea fidel a patrimoniului nseamn respectarea unor principii cu privire la
regularitatea n desfurare a unei activiti declarate, ntregite de sinceritate ce presupune o
aplicare, cu bun tiin, a unor reguli i proceduri conform cu realitile operaiilor ce se cer a fi
executate sau n funcie de situaiile i evenimentele petrecute. Normele contabile prioritare admise
de imaginea fidel a patrimoniului n baza Legii contabilitii nr. 82/1991 (republicat 2004) i a
Ordinului nr. 1752/2005 n vigoare de la 1 ianuarie 2006 pentru aprobarea Reglementrilor contabile
conforme cu Directiva a IV-a a i a VH-a a Comunitilor Economice Europene i cu Standardele
Internaionale de Contabilitate cer respectarea urmtoarelor principii:
1) principiul continuitii activitii, potrivit cruia se presupune c unitatea patrimonial i continu, n
mod normal, funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n stare de lichidare sau reducere
8/3/2019 Elemente de ate Generala
10/42
semnificativ a activitii. Dac administratorii unei entiti au luat cunotin de unele elemente de
nesiguran legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-i continua
activitatea aceste elemente trebuie prezentate i motivate n note explicative conform creia entitatea
nu i mai poate permite de a continua activitatea ;
T)principiul permanenei metodelor se bazeaz pe ipoteza durabil de a continua aplicarea acelora
reguli i norme privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i prezentarea elementelor
patrimoniale (de activ i de pasiv) i a rezultatelor, asigurnd comparabilitatea n timp a informaiilor
contabile. Metodele de evaluare trebuie aplicate n mod consecvent de la un exerciiu financiar la
altul. Modificrile politicilor contabile sunt permise doar dac sunt cerute de lege, de un standard
contabil sau au la baz informaii mai relevante i credibile referitoare la creterea eficiene
operaiilor ce au loc n cadrul ntreprinderii;
3) principiul prudenei conform cruia evaloarea oricrui element din bilan trebuie s
fie determinat pe baza cunoaterii. n mod special se vor avea n vedere motivarea urmtoarelor
aspecte: a) se vor lua n considerare numai .profiturile realizate pn la data bilanului (ncheierii
exerciiului financiar); b) trebuie s se in cont de toate datoriile aprute n cursul exerciiului
financiar curent sau al exerciiului precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data
bilanului i data ntocmirii lui; c) trebuie s se in cont de toate datoriile previzibile i
pierderile poteniale aprute n cursul exerciiului financiar curent sau precedent chiar dac
acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia; d) se va avea n
vedere toate deprecierile de valoare nregistrate indiferent dac rezultatul exerciiului financiareste profit sau pierdere;
4) principiul independeei exerciiului, care presupune delimitarea n timp a veniturilor
cheltuielilor aferente exerciiului financiar pentru care se face raportarea (nchiderea), indiferent de
data ncasrii sumelor sau a plilor acestora;
5) principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii (pasiv). In vederea stabiliri
valorii totale corespunztoare unei poziii din bilan se va determina separat valoarea componentelor
aferent fiecrui element de activ sau de datorii (pasiv);
6) principiul intangibilitil Bilanul de deschidere pentru fiecareexerciiu trebuie s corespund cu
bilanul de nchidere a exerciiului financiar precedent, cu excepia coreciilor impuse de aplicarea IAS
8;
7) principiul necompensrii, potrivit cruia orice compensare ntre elementele de activ
i de datorii (pasiv) sau ntre elementele de venituri i cheltuieli este interzis Eventualele compensr
ntre creane i datorii ale entitii fa de acelai agent economic pot fi efectuate cu respectarea
8/3/2019 Elemente de ate Generala
11/42
prevederilor legale, numai dup nregistrarea n contabilitate (a veniturilor i cheltuielilor) la valoarea
integral (ca excepia compensrile ntre active i pasive sunt admise, n anumite condiii i de
Standardele Internaionale de Contabilitate);
8) principiul prevalentei economicului asupra juridicului, prevede prezentarea valorilor din cadru
elementelor din bilan i contul de profit i pierdere se face innd seama de fondul economic a
tranzaciei sau al operaiunii raportate (la ntocmirea situaiilor financiare individuale sau
consolidate)i nu numai de forma juridic a acestora.;
9) principiul pragului de semnificaie, dup care orice element de bilan i de cont de profit
pierdere ce are o valoare semnificativ trebuie prezentat distinct n cadrul situaiilor financiare. Pentru
a oferi un nivel mai mare de claritate elementele cu valori nesemnificative care au aceeai natur sau
cui funcii similare trebuie combinate (nsumate), fiind necesar prezentarea lor separat n note
explicative.
De asemenea, contabilitatea general a ntreprinderii prin elaborarea de rapoarte i anexe anuale
este obligat s respecte i principiul cuantificrii monetare, principiul costului istoric, principiu
sinceritii sau a importanei relative a cunoaterii realitii, principiul rezultatului i al recunoaterii lui,
principiul conectrii cheltuielilor cu veniturile, principiul entitii i al periodicitii, principiul justificri
faptelor prin verifrcabiitatea lor, principiul miagrnir fittere -etc. Abaterile de la aceste principii generale
vor fi permise numai n cazuri excepionale i prezentate n notele explicative, motivndu-se efectu
lor asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i profitului sau pierderii ntreprinderii. Aceste
principii au n vedere creterea responsabilitii agenilor economici n aplicarea i armonizareacontabilitii, prin dubla prezentare i nregistrare a operaiunilor economico - financiare, observare,
evaluare i actualizare continu conform cerinelor standardelor internaionale.
2.2. NOIUNI TEORETICE PRIVIND MODELAREA CONTABIL A PATRIMONIULUI PRIN BILAN
Elemetele folosite de universul contabil n vederea modelrii dublei reprezentri a masei patrimoniului
agenilor economici prin intermediul bilanului sunt: a) mijloace i resurse; b) activul i pasivul. Punctu
de plecare al structurri masei patrimoniului agenilor economici sau a oricrei persoane fizice sau
juridice poate fi prezentat, la un moment dat, aezndu-se fa n fa, valoarea mijloacelo
economice concrete (ca bunuri cu valoare de schimb) cu cea a resurselor (surselor) de provenien a
acestora, obinndu-se o egalitate care poate fi asemuit cu o balan cu dou brae cunoscut sub
denumirea de bilan. Aadar, bilanul este un procedeu specific de calcul al contabilitii prin care se
8/3/2019 Elemente de ate Generala
12/42
reflect, permanent, principiul dublei reprezentri a patrimoniului (a averii) prin intermediul mijloacelor
economice concrete i a resurselor (surselor) de provenien ce se regsesc n activul i pasivul su.
Mijloacele economice vor cuprinde totalitatea bunurilor concret materiale cu valoare de scliimb privite
din punct de vedere al destinaiei i utilizrii lor ce particip la circuitul economic (ca obiecte ale
proprietii cu drepturi i obligaii ce ne arat realitatea material a patrimoniului regsite n structura
activului).
Resursele reprezint acele elemente ale averii folosite n mod obinuit de un agent economic incluse
n pasivul bilanului contabil ce arat de unde provin valorile mijloacelor economice exprimate n ban
i care, datorit raporturilor de proprietate, ca drepturi i obligaii, vor provoca efecte numeroase cu
decontri bneti prezente i viitoare. Ele exprim latura abstract sau regimul juridic de provenine
a bunurilor din activ.
MIJLOACE ECONOMICE
I.Existena bunurilor ca
valori economice concrete,
materiale.
PATRIMONIUL UNEI
PERSOANE FIZICE
RESURSE SAU SURSE
I. Resurse de finanaresau
acoperire financiar a bunurilor
ca mijloace economice.
utilizare i gestionare a
bunurilor patrimoniale. III.
Obiecte de drepturi i obiecte
de obligaii.
SAU JURIDICE bunurilor.
III. Drepturile i obligaiile cu
valoare economic din care
rezult puterea abstract de
Coninutul mijloacelor i resurselor patrimoniului unitii nct n contabilitate, dubla reprezentare a
elementelor patrimoniului unei persoane fizice sau juridice poate fi structurat ncepnd de la mijloace
resurseAadar, bilanul devine acel procedeu de calcul al contabilitii care reprezint, la un moment dat, n
sintez, situaia patrimoniului unui agent economic, aeznd fa n fa mijloacele cu resursele transpuse n
activ i pasiv.ELEMENTELE PATRIMONIULUI AGENILOR ECONOMICI
MU. EC. CONCRETE CU
VALOARE DE SCHIMB
RESURSE DE PROCURARE A
ELEMENTELOR DE AVERE
BILANUL CONTABIL
ACTIV PASIV
Dubla reprezentare a patrimoniului prin bilan
8/3/2019 Elemente de ate Generala
13/42
Activul i pasivul se nuaneaz diferit n funcie de categoria economic folosit pentru defiriirea
obiectului de studiu al contabilitii. Atunci cnd, se folosete categoria fundamental de patrimoniu,
activul reprezint totalitatea bunurilor economice ca obiect de drepturi i obligaii ce include: 1)
mijloace concrete de lucru concepute ca realiti; 2) existena natural-material a bunurilor ca utilit
cu valoare de schimb; 3) valoarea total a bunurilor care se va modifica permanent datorit
operaiunilor ce au loc n stadiul de aprovizionare, producie i comercializare (desfacere). Bunurile
economice pot fi nregistrate i n urmtoarea structur: bunuri de fundaie sau de investire i cu
utilizare ndelungat; bunuri de tranzacie ce ies din unitatea patrimonial prin vnzare; bunuri de
garanie n numerar sau sub form de cauiuni, gajuri, aciuni; bunuri de rezerv care intervin n
anumite perioade necesare (terenuri, depozite bancare etc). Pasivul cuprinde acele drepturi
obligaii (datorii) ale titularului de patrimoniu privind elementele constituite n activ i reflect
permanent: 1) sursele sau resursele n ordinea lor de formare i dup destinaia lor; 2) evidenierea
fondurilor de provenien a bunurilor; 3) puterea abstract de utilizare sau dispunere asupra bunurilor
ca relaii de proprietate sau de alocare - investire i finanare a patrimoniului.
Prin urmare, n accepiunea tradiional bilanul are dou pri, partea stng numit activ care
cuprinde componena mijloacelor concrete i partea dreapt numit pasiv care oglindete sursele de
provenien a acestor mijloace. ntruct, ntre totalul valorii mijloacelor economice i totalul valori
resurselor de provenien a acestora trebuie s fie o egalitate perfect, rezult c, i ntre valoarea
activului i valoarea pasivului bilanului trebuie s existe o egalitate permanent. Deci, orice mijloceconomic din activ are o surs de provenien din pasiv este generatoare de un mijloc economic n
activ
La modificarea masei patrimoniului un rol important revine cheltuielilor i veniturilor realizate de o
unitate economic considerate ca fenomene obinuite care produc transformri simple sau complexe
meninnd, permanent, echilibru activului cu pasivul bilanului. Cheltuielile n accepiunea general
reprezint acele consumuri de mijloace economice (bunuri, factori de producie - resurse etc.) n
expresie bneasc n vederea obinerii d- rezultate -utiliti, mrfuri, ce arat acele raportur
economico-juridice cu privire la cumprarea i
utilizarea bunurilor. Efectuarea cheltuielilor generatoare de venituri se ntlnesc n momentele: angajrii (a
aprovizionrii cu bunuri i fonduri); consumului sau transformrii mijloacelor economice n bunuri; plile
achitarea fluent n activitile comerciale; decontarea sau achitarea obligaiilor. Veniturile sunt acea sum de
bani primit ca recompens dup executarea unei lucrri sau dup obinerea unui rezultat delimitndu-se n
producia propriu-zis; facturarea sau vnzarea pe credit cu transferarea dreptului de proprietate; ncasarea
(rezultatul vndut se transform n bani); ncorporarea sau alocarea pe locuri de cheltuieli.
8/3/2019 Elemente de ate Generala
14/42
Sistematizarea informaiilor n bilan se realizeaz, ntr-o manier elastic, dup principiul generalizrii,
n trepte, de la sfere largi (grupa, capitolul) la sfere mai restrnse/postul de bilan ce reprezint un element
patrimonia}. Practica economic-financiar cunoate dou forme de scheme de bilan: a) forma de tablou cu
dou pri (partea stng-activul, partea dreapt- pasivul) numit schema orizontal de bilan ce pune n
eviden egalitatea ntre mijloace i resurse care este cea mai rspndit ;. b) forma de list vertical sau
schema bilanului vertical care ordoneaz structurile patrimoniale n: active; datorii; capitaluri; rezerve i altecomponente ale rezultatului i ale situaiei nete. Situaia net a patrimoniului = Activul inventariat - Datori
(inventariate) fa de teri. Bilanul unui agent economic (unitate -entitate) n form de tablou (cea mai simpl),
prin care se asigur dubla reprezentare a patrimoniului se prezint astfel:
BILAN CONTABIL - ncheiat la data de
BILAN CO
ACTIV
SPECIFICAREA IN
\TABIL
SUME
- ncheiat la data de.. .
PASIV
SPECIFICAIA IN EXPRESIE
BNEASC A RESURSELOR DE
SUME
GR.I. ACTIVE IMOBILIZATE GR.II.
ACTIVE CIRCULANTE GR.UI.
CONTURI CARE RECTIFIC,PRIN
DIMINUARE VALOAREA ACTIVELOR
(DE REGULARIZARE A ACTIVELOR)
GR.IV.PRIME PRIVIND RAMBURSAREA
- GR.I. CAPITALURI I REZERVE GR.II.PROVIZIOANE GR.III. DATORII
GR.IV.CONTURI CARE RECTIFIC
PRIN DIMINUARE VAL. (DE
REGULARIZARE A PASIVELOR)
-
TOTAL GENERAL ACTIV - TOTAL GENERAL PASIV -Reglementrile contabile din ara noastr au fost armonizate cu Directivele Europene nc/din anii 1994 - 1995
i apoi dezvoltate n 2001 - 2003. Dacyavem n vedre/evidenierea i consolidarea activitilor reflectate n
situaiile financiare anuale, de la 1 ianuarie 2006 se aplic Ordinul nr. 1752/2005, pentru aprobarea
Reglementrilor contabile conforme cu Directiva a IV-a i a VII - a Comunitilor Economice Europene i cu
Standardele Internaionale de Contabilitate care cer un format al bilanului pe vertical dup o anumit
structur care avantajeaz situaia net a agenilor economici.
N ACTIVUL BILANDER:
I.ACTIVE IMOBILIZATE
- Imobilizri necorporale
- Imobilizri corporale (inclusiv imobilizri n curs)
- Imobilizri financiare
II. ACTIVE CIRCULANTE:
-Stocuri (materii prime, materiale consumabile, produse finite i mrfuri, producia n curs de execuie etc.)
-Creane (sume de ncasat de la: clieni, entiti afiliate, efecte de pltit, debitori diveri, sume pltite n avans de ctre
personal;
-Titluri de plasament (aciuni, obligaiuni)
-Disponibiliti bneti n conturi la bnci - lei; n numerar la caserii - lei
http://tabil/http://tabil/8/3/2019 Elemente de ate Generala
15/42
III. ELEMENTE CARE RECTIFIC PRIN DIMINUARE VALOREA ACTIVELOR
TOTAL ACTIV (1 + II + III)
N PASIVULL BILANIER: 1.CAP1TAL SAU RESURSE PROPRII:
- Capital social subscris nevrsat, subscris i vrsat;
- Rezerve de capital;
- Profitul sau pierderea;II. CAPITALURI SAU RESURSE STRINE - DATORII reprezentate fa de:
- Furnizori, inclusiv efecte de pltit - lei
- Furnizori de imobilizri - lei
- Personal salarii datorate - lei
- Impozit pe salarii - lei
- Creditori diveri - lei
- Credite bancare pe termen scurt - leiIII. ELEMENTE CARE RECTIFIC PRIN DIMINUARE VALOAREA IMOBILIZRILOR
CORPORALE (Amortizarea imobilizrilor corporale etc.)
TOTAL PASIV: (I + II + III)
BILAN CONTABIL ncheiat la data de....
A. ACTIVE IMOBILIZATE
B. ACTIVE CIRCULANTE
l.STOCURI
Il.CREANE
III. INVESTIII PE TERMEN SCURT
Judeul.................Entitate................Adres localitate..Sectorul........str...,Bl................sc......Telefon............fax........
Nr. din Registrul
Forma de proprietate............. ...Activitatea preponderent(denumireclas CAEN)........................... .Cod clas CAEN......................
DENUMIREA ELEMENTULUI(SPECIFICARE) - GRUP, CAPITOL,POST.
8/3/2019 Elemente de ate Generala
16/42
IV. CASA I CONTURI LA BNCI ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL
C. CHELTUIELI N AVANS
D. DATORII: SUME CARE TREBUIE PLTITE
NTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII
CURENTE NETE
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE
G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLTITE
NTR-O PERIOAD MAI MARE DE UN AN
H. PROVIZIOANE
I. VENITURI N AVANS
J. CAPITAL I REZERVE
I. CAPITAL (subscris nevrsat, subscris i vrsat)II. PRIME DE CAPITAL
III. REZERVE DIN REEVALUARE
IV. REZERVE
V.PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT (ct.l 17) VI. PROFITUL SAU PIERDEREA
EXERCIIULUI FINANCIAR (ct. 121)
CAPITALURI PROPRII - TOTAL
CAPITALURI - TOTAL
ADMINISTRATOR, Numele i prenumele
Semntura tampila unitii
Calitatea (Director Economic) Semntura
Nr. de nregistrare n organismul professional
Bilanul, ca un calcul de sintez fundamental al contabilitii ndeplinete mai multe funcii: funcia de
generalizare a datelor contabile, prin aciunea de sistematizare a informaiilor din soldurile conturilor de la
sfritul unei perioade de timp (trimestru, semestru, la sfrit de an, la nceput sau la sfrit de activitate etc.)
n vederea obinerii de indicatori valorici cu putere de decizie asupra situaiei economico - juridice a
patrimoniului unitii respective, eliminnd volumul de date sufocante care se adun la un moment dat n
unitate i ngreuneaz luarea deciziilor raionale; funcia de informare, de cunoatere i apreciere a modului
de desfurare a ntregii activiti a unei entiti (unitate economic) pe perioada la care se refer bilanul. El
ofer o imagine real, fidel a averii acesteia prin structurarea elementelor patrimoniale pe activ i pe pasiv
dup criterii acceptate de normele i conveniile funcionale cum ar fi: dup natura lor necesar ntr-o
activitate; dup destinaia economic i dup lichiditatea elementelor patrimoniale; funcia de previziune (de
a prevedea) ca_o rezultant, analizei economico - financiare pe baza datelor din bilan i din indicatorii de
8/3/2019 Elemente de ate Generala
17/42
performan, lundu-se n evoluie fenomenele din trecut i prezent, pentru a se calcula tendinele viitoare. In
exercitarea simultan a acestor funcii, bilanul trebuie, s respecte urmtoarele cerine: s cuprind date
complete regsite n conturi dup inventariere i n balanele de verificare final; s fie sincer i s fie
ncheiat conform normelor naionale i internaionale i depus la timp.
n activitile agenilor economici se produc , simultan, micri i transformri ale mijloacelor
economice concrete n activ i ale resurselor n pasiv. Ele se transform, mereu, iar n urma operaiiloreconomico - juridice ntreprinse i n baza lor se va modifica i bilanul de nceput. Prin urmare, tiina
contabilitii reflect micrile de valori patrimoniale n urmtoarele prioriti:
1)ca micri ale mijloacelor economice concrete n compunerea i utilizarea lor;
2) ca micri ale resurselor (fondurilor) n ordinea lor de formare i dup destinaia lor;
3) sporirea sau apariia unor noi mijloace prin sporirea sau apariia concomitent a unor noi resurse
(fonduri);
4) reducerea sau dispariia unor mijloace economice existente prin reducerea sau dispariia unor resurse
care au fost iniial.
Rezult c, n contabilitatea unitilor economice micrile de valori patrimoniale sunt de mai multe tipuri:
a) micri permutaive n activul i pasivul bilanului;
b) micri opuse de sporire concomitent n activ i pasiv sau de reducere a elementelor
patrimoniale n activ i pasiv cu aceeai valoare;
c) micri generatoare de rezultate.
Contabilitatea, n partid dubl, bazat pe principiul cauzal i funcional n care activul(A) este egal permanen
cupasivul (?); [ A = P ]; va fi influenat de o variabil a modificrile?^ totale notate cu X care genereaz efecte
simultane n cadrul bilanului unde: sporirile (+)vor fi notate cu x', iar reducerile (-) cu x"; prin urmare, [ X = x' +
x" ] ce vor dezvolta patru relaii' bilaniere transpuse n egaliti contabile simple i patru relaii bilaniere
derivate cu transpunerea lor n patru egaliti contabile.
Relaiile bilaniere simple cu egalitile contabile fundamentale:
1) A + x' -x"=P (Micare permutativ a unor elemente de Activ; micrile de valori patrimoniale se
produc n cadrul activului; un elemente de activ a sporit reducndu-se, concomitent cu aceeai
valoare alt element de activ); [+A = -A]
2) A = P + x' - x" (Micare permutativ a unor elemente de Pasiv; micrile; de valori patrimoniale se
produc n cadrul pasivului unde un element de pasiv sporete n msura n care s-a redus cu
aceeai valoare un alt element de pasiv); [-P = +P]
3) A + x' = P + x'- (Micare opus de sporire a unui element n Activ i Pasiv; modificrile de valori
patrimoniale vor spori, simultan, cu aceeai valoare, n cadrul activului i pasivului ); [+A = +P]
4) A-x" = P-x" (Micare opus de reducere a unui element n Activ i Pasiv; micrile de valori
patrimoniale se vor reduce, simultan, cu aceeai valoare n cadrul activului i pasivului); [-P = -A].
Relaii bilaniere derivate (compuse) cu egalitile contabile derivate:
8/3/2019 Elemente de ate Generala
18/42
5) A + X - x" = P + x' (n urma acestei operaiuni economice - inseparabile
rezult c, un element de activ sporete cu o valoare concomitent, cu o reducere a
unui alt element de activ ; n paralel, un alt element de pasiv va spori meninnd
egalitatea necesar); +A = [-A
+P
6) A - X + x' = P - x " (n urma acestei operaiuni economice inseparabile, unelement de activ se reduce concomitent cu o sporire a unui alt element de activ, n
paralel, se va reduce valoarea unui element de pasiv pstrndu-i egalitatea); +A]=-A
-P
7) A + x ' = P + X - x" n urma acestei operaiuni economice, inseparabile, un element
de pasiv sporete concomitent cu reducerea unui alt element al pasivului; n parale
un element al activului va spori i el, meninndu-se egalitatea bilanier);+A]=+P
-P
8) A-x" = P - X + x' (n urma acestei operaiuni economice, inseparabile, unelement de pasiv scade cu o sum, concomitent cu sporirea a unui element a
pasivului; n paralel se produce o reducere a unui element de pasiv, meninndu-se
egalitatea bilanier); -P = [ -A
+P
2.3. SISTEMUL DE CALCUL CONTABIL DIGRAFIC (CONTABILITATEA N PARTID DUBL SAU
DUBLA NREGISTRARE)
2.3.1.Contul, coninutul i tehnica lui
Cunoaterea permanent a valorilor patrimoniale i extrapatrimoniale n contabilitatea n partid dubl
se in n eviden prin calcule separate de bilan, n care scop, ne servim de un mijloc specific de nregistrare
numit cont. Dup cum am vzut, n cadrul circuitului micrilor de valori ale unei uniti economice, ca un bilan
mobil, acesta va prelua, n mod curent, orice modificare produs de operaiile economico - financiare n cadru
patrimoniului, ce nseamn c este necesar actualizarea lui permanent. Analiza unei succesiuni de bilanur
ar deveni foarte greoaie i imposibil de realizat i nu este de nici un folos n luarea unor decizii raionale. Ca
regul, fluxul decizional solicit, n mod curent, cunoaterea i evoluia fiecrui element al patrimoniului care se
poate face, destul de uor, cu ajutorul unui procedeu de calcul specific contabilitii. Aadar, evidena curent
a universului materiei contabile se organizeaz prin intermediul conturilor, care reprezint calcule distincte dar
totui, legate unele de altele prin intermediul bilanului. Cu alte cuvinte, aceast eviden se realizeaz prin
nregistrri repetate i calcule continue n conturi. Contul ca un procedeu de calcul contabil are destinaia de a
oglindi cu un efort minim coninutul obiectului de eviden pentru care este deschis, adic s arate starea
iniial i transformarea . micrilor ulterioare a fiecrui element patrimonial cum ar fi: mijloc economic, proces
economic i a rezultatului obinut, nivelul fiecrei resurse. Micrile se vor
8/3/2019 Elemente de ate Generala
19/42
produce, ca regul, n doua direcii: a) ca sporiri (+); b) ca reduceri (-). Prin urmare, este necesar s
se reflecte n fiecare cont de o parte sporirile i de alta reducerile.
Contul este un mijloc de calcul contabil specific contabilitii pentru stabilirea soldului iniial (a
existentului) i a modificrilor succesive inclusiv a soldului final a unui element de activ sau de pasiv
n cursul unei perioade de timp. Pentru obinerea unei imagini fidele a patrimoniului el servete
pentru efectuarea unor operaii de calcul contabil necesare rectificrii i regularizrii elementelor
extrapatrimoniale . Prin urmare, conturile consemneaz fluent aspectele legate de coninutu
mijloacelor economice concrete, a unei resurse (fond) de finanare sau de provenien a mijloacelor
a unui proces economic cu cheltuielile efectuate i veniturile ateptate i cu rezultatele economice
dobndite la anumite perioade. Elementele care compune structura contului sunt: numirea sau titlu
contului cu un cod numeric zecimal denumit simbolul contului (folosit de unitile economice - entit
i instituii publice etc); explicaia operaiei (pe scurt) din documentul justificativ (factur, aviz de
expediie, extras de cont, bon de consum, chitan, proces verbal de constatare etc); debitul i
creditul contului. Pentru a oglindi, pe de o parte sporirile i, pe de alt parte reducerile elementelor
patrimoniale cu apariia sau dispariia lor, fiecare cont trebuie s conin dou pri: partea stng ce
se numete convenional debit (D), a datora, iar partea dreapt se numete, n mod convenional,
credit (C) a avea ncredere, a primi, deci cel ce are o datorie este debitor, iar cel care urmeaz s
primeasc ceva este creditor. Debitul i creditul pot fi aezate fa n fa obinndu-se forma:
bilateral a contului sau pot fi aezate la dreapta lui obinndu-se forma unilateral a contului. Pentru
lucrri de sistematizare a sumelor trecute n registrele de eviden se folosete, n mod curent, formaabreviat.
Forma grafic bilateral (clasic) va cuprinde: denumirea contului cu simbolul su; partea dreapt va
include data alctuit din zile (ZZ) i lun (LL); documentul; explicaia (pe scurt a operaiei efectuate)
pag. de jurnal; sume debitoare pariale sau totale (lei i bani -bb); partea stng cu: data (ZZ - LL);
documentul (care se afl la baza operaiei) explicaia (pe scurt a operaiei efectuate); pag. jurnal;
sume creditoare pariale sau totale (lei - bb), aezate pe aceeai pagin a registrului sau pot fi puse
fa n fa pe dou pagini separate (in folio). Aceast form clasic a contului are dou dezavantaje
importante deoarece este imposibil de a stabili direct soldul contului dup o operaiune economic; i
repetarea datelor generale.
Debit(existentul si creteri) Simbol Cont"Denumire cont" ............Credit(reduceri-micorri)
Data Doc Explic Pg. Sume Data Doc Explic Pg- Sume
ZZ LL Part. Total ZZLL Part Total0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13
8/3/2019 Elemente de ate Generala
20/42
Forma grafic unilateral a contului cuprinde, mai nti, denumirea lui referitoare la elementele patrimoniale,
data (ZZ - LL); documentul; explicaia (pe scurt a operaiei efectuate); pag. jurnal, dar nu aeaz debitul i
creditul fa n fa, sumele debitoare i creditoare fiind trecute n dou coloane vecine la dreapta contului ce
arat i corespondena lor cu avantajul unei coloane distincte pentru stabilirea soldului direct. In practic
sumele debitoare i creditoare mai pot fi divizate n sume pariale sau totale.
Simbol Conf'Denumire cont"pe luna....ZZ....AAAA_________________PgData Doc. Explic Pg- Sume Sume creditoare Sold
operaiei J debitoareZZLL Pariale Totale Pariale Totale0 | 1 2 3 4 5 ! 6 7 | 8 9Forma abreviat a contului se folosete pentru operaii demonstrative sau pentru aplicaii didactice de a
observa, cu uurin legtura dintre registrul jurnal, bilan i registrul cartea mare. Ca structur de lucru e
cuprinde existentul (soldul iniial debitor sau creditor), micrile (rulajele debitoare sau creditoare sau total
rulaje debitoare i creditoare) i soldul final debitor sau creditor. El are forma unui T ca o balan cu dou brae
cu simbolul sau denumirea contului fie de activ, fie de pasiv, n stnga debitul, n dreapta creditul.
2.3.2.Tehnica contului
Procedeele folosite n practic pentru a consemna toate operaiile economico financiare pe baza
unei terminologii precise i care respect regulile de funcionare a conturilor ncepnd cu
nregistrarea i evidenierea existentului i modificrii elementelor patrimoniale alctuiesc tehnica
contului. Pentru unul i acelai cont se efectueaz urmtoarele operaiuni: a debita un cont nseamna trece o sum de bani n debitul lui; a credita un cont nseamn a trece o sum de bani n creditu
lui. Debitarea unui cont se face prin creditarea altui cont sau prin creditul mai multor conturi. Un cont
se crediteaz prin debitul unui cont sau mai multor conturi. Sumele nregistrate la debitul contului sunt
sume debitoare, iar sumele trecute n creditul contului sunt sume creditoare. La nceputul exerciiulu
financiar sau n momentul nfiinrii unei uniti economice contul arat valoarea existent numit i
sold iniial (Si). Pentru a determina valoarea unui cont, la un moment dat, se stabilete diferena
dintre totalul debitului i totalul creditului unui cont care se numete sold. Totalul sumelor nscrise n
debitul sau creditul unui cont tar soldul iniial se numete rulaj (sau micare). Rulajul este debitor
cnd sumele sunt nscrise n debitul contului sau rulajul poate fi creditor cnd sumele sunt nscrise n
creditul contului. Structura funcional mai cuprinde i totalul sumelor (Ts) nregistrate n debitul sau
creditul contului mpreun cu soldul iniial.
Relaia de calcul pentru conturile de activ este: Total sume debitoare = SiD + RD;
pentru conturile de pasiv: Total sume creditoare = SiC + RC.
8/3/2019 Elemente de ate Generala
21/42
Pentru stabilirea modalitilor de calcul ale soldurilor finale de la sfritul exerciiului financiar sau de
la sfritul lunii, or la ncetarea activitii unitii se apeleaz la expresia: Soldul final = Si + Sporirile -
Reducerile.
Dac totalul sumelor debitoare este mai mare dect totalul sumelor creditoare, soldul este debitor, iar
dac totalul sumelor creditoare este mai mare dect totalul sumelor debitoare, soldul este creditor.
Soldul debitor, i creditor al contului rezult din relaiile de calcul: Soldul debitor = TsD - TsC unde
TsD > TsC; Soldul creditor = TsC - TsD unde TsC > TsD.
Soldul se trece pe partea opus a contului. Cnd cele dou pri ale contului sunt n echilibru, debitu
fiind egal cu creditul, contul se soldeaz sau este perfect balansat, soldul este egal cu zero [ TsD -
TsC = 0 ].
2.3.3.Reguli generale de funcionare a conturilor de activ i pasiv
In general, fixarea i aplicarea unor reguli precise privind funcionarea conturilor, iar pe baza lor
nregistrarea tuturor operaiilor economico - financiare va menine unitatea economic permanen
ntr-un echilibru necesar de a genera o calitate real a informaiilor contabile pentru redarea la
anumite perioade de gestiune a imaginii fidele a patrimoniului. Intre cont i bilan va fi o legtur
reciproc ntruct datele necesare ntocmirii bilanului sunt culese din soldurile finale ale conturilor
Astfel, ncepnd cu soldul iniial al fiecrui cont care provine din bilanul iniial mpreun cu
modificrile ulterioare produse de numeroasele operaii economice va influena direct soldul final alor i apoi coninutul bilanului.
Descompunerea bilanului iniial n conturi
Legtura direct ntre bilan i conturi se poate nelege mult mai uor prin descompunerea bilanulu
iniial n fiecare element care l alctuiesc. Elementele patrimoniale din bilan se exprim cu ajutorul
conturilor cu cele dou pri ale lor, debitul i creditul. Din analiza sumar a interdependenei dintre
aceste dou categorii specifice contabilitii sunt remarcate mai multe asemnri i deosebiri
Asemnrile se vor concretiza n realizarea fluent a unei imagini reale prin pstrarea unor legturi
de echilibru i anume: 1) bilanul i contul sunt de fapt, procedee specifice de calcul ale metode
contabilitii care se fac la anumite intervale de timp; 2) au un coninut structurat pe dou pri, la
bilan pe activ i pasiv, iar Ta cont pe debit i credit care asigur cunoaterea real a patrimoniului ca
un ntreg, dar i a fiecrui element patrimonial n parte; 3) ambele procedee de calcul sunt guvernate
8/3/2019 Elemente de ate Generala
22/42
de regula meninerii unui echilibru valoric ntre activ i pasiv (la bilan) i ntre debit i credit (la cont)
ce contribuie la obinerea imaginii fidele a patrimoniului (bilanul ca ntreg, iar conturile ca pri ale
ntregului).
Deosebirile arat c: 1) bilanul devine un calcul de sintez a situaiei generale a patrimoniului uniti
la anumite intervale de timp (la nceput de activitate trimestru, semestru, an la ncetarea activitii), iar
contul se refer numai la un element patrimonial cuprins n bilan la o anumit perioad, cu evoluia
lui curent (zilnic, lunar etc); 2) bilanul ne arat starea patrimoniului exprimat n etalon monetar
(naional, internaional), iar contul se refer, prin excepie, att la aspectul valoric, ct i la cel natura
- cantitativ; 3) bilanul va arta situaia static a patrimoniului la un moment dat, n timp ce contul
exprim permanent dinamica unui element patrimonial: de la existena lui, cu sporirile sau reducerile
ulterioare i situaia final pe care acesta le-a nregistrat ntr-o perioad de gestiune; 4) ca regul,
bilanul arat n sintez latura esenial a contabilitii n partid dubl a unei uniti patrimoniale n
care A = P pe baza echilibrului pstrat i ntre M ~ R, iar contul exprim relaii formale de control a
unui echilibru valoric n care D = C concretizat n balanele de verificare a conturilor de la sfritu
unei perioade de timp.
Conturile deschise vor cuprinde la un loc ntreg coninutul bilanului. n urma descompunerii bilanulu
iniial elementele de A i de P apar n conturile respective pe aceeai parte pe care ele figureaz n
bilan: conturile de activ - de mijloace apar n partea stng, iar conturile de pasiv - de resurse apar n
partea dreapt. Existentul iniial din A este poziionat n partea stng la debitul contului ca sold
iniial, iar existentul iniial din pasiv apare n partea dreapt la creditul conturilor de pasiv ca sold iniialO prim regul de funcionare va respecta ca pe aceeai parte a contului n care figureaz soldul
iniial se va consemna sporirile sau creterile ulterioare de activ i pasiv dup cum urmeaz:
- conturile de activ consemneaz n debitul lor soldul iniial i apoi sporirile (intrrile -majorrile)
ulterioare de mijloace economice;
- conturile de pasiv consemneaz n creditul lor soldul iniial i apoi sporirile (intrrile majorrile)
ulterioare de resurse.
Ca a doua regul de respectat este aceea c, pe partea opus a contului se va nregistra modificarea
de sens contrar i anume:
- conturile de activ consemneaz n creditul lor reducerile (diminurile - descreterile) de
mijloace economice, cu stabilirea soldului final;
- conturile de pasiv consemneaz n debitul lor reducerile (diminurile - descreterile) de
resurse economice, cu stabilirea soldului final.
8/3/2019 Elemente de ate Generala
23/42
- Conturile care funcioneaz i respect riguros aceste reguli sunt conturi de activ sau contur
de pasiv numite i conturi monofuncionale.
- Schematic, aceste dou reguli pot fi reprezentate grafic, n mod sumar:
D Conturi de A C D Conturi deP C
(+) ( - ) ( - ) ( + )
Regulile de funcionare a conturilor corn] D
Conturi de activ C
3lete pot fi prezentate grafic n felul urmtor: D
Conturi de pasiv C |
Sold iniial debitor - -Sold iniial creditorSporirile ulterioare de
+
Reducerile de mijloace
-
Reducerile de
-
Sporirile ulterioare de
+-Sold final debitor sau
zero
Sold final creditor sau
zero
-
- Contabilitatea unitilor economice (a entitilor) se folosete, n realitate i de contur
cu dubl funciune numite bifuncionale. Ele au comportament dual n sensul c: 1) ncep s
funcioneze fie prin debitare, fie prin creditare; 2) prezint la sfritul exerciiului financiar: fie
sold fmal debitor, fie sold final creditor. Prin urmare, conturile bifuncionale vor figura la .
sfritul unei anumite perioade necesare: fie n structura activului bilanier, fie n structura
pasivului bilanier (exemplu: contul profit i pierdere, rezultatul reportat etc).
D Simbol cont sau den.cont C | D Conturi bifuncionale C
Sold iniial debitor Sold iniial creditor Sold iniial debitor pt Sold iniial creditor pt
Rulaj debitor Rulaj creditor Total rulaj debitor Total rulaj creditor Rulaje debitoare pt
conturile de activ
Rulaje creditoare pt
conturile de pasivTotal sume Total sume
Sold final creditor Sold final debitor Total sold final
creditor pt conturile
Total sold final debitor
pt conturile de activ
- Corespondena conturilor
-
- Contabilitatea nu admite trecerea cu vederea a ordinei cronologice n care se nfptuiete
nregistrarea numeroaselor operaiuni economico - financiare care au loc. Pentru a fi n msur s
cunoatem i felul cum se desfoar toate modificrile - micrile n timp a elementelor
patrimoniale, nainte de a trece coninutul operaiunilor direct n conturile chemate s le in n
eviden se stabilete corespondena lor.
8/3/2019 Elemente de ate Generala
24/42
- Prin corespondena conturilor se nelege acea legtur organic funcional stabilit
necesar ntre dou sau mai multe conturi prin debitare i creditare a lor, ce delimiteaz o operaiune
economic.
Astfel, suma tuturor activitilor economice cu modificrile, fluxurile i raporturile economico - juridice care cad
n sfera de preocupare a contabilitii se vor evidenia cu ajutorul corespondenei conturilor. Conturile legate
ntre ele sunt cunoscute sub numele de conturi corespondente. Operaiile economice se vor nregistra prin
debitarea unui cont cu creditul altui cont sau prin creditul mai multor conturi; or, creditarea unui cont care se va
face prin debitarea altui cont sau prin debitarea mai multor conturi. Un asemenea procedeu de evideniere prin
folosirea conturilor este cunoscut sub denumirea de nregistrare dubl a unei operaiuni economice prin
intermediul conturilor. Aplicnd cunoscutele reguli generale dup care funcioneaz conturile vom afla care din
ele se vor debita i care se vor credita stabilind legturile dintre ele (vezi regulile generale de funcionare a
conturilor de A i P).
Poziionarea conturilor se va face n partea stng a egalitii, de fapt, a echilibrului, fie n partea dreapt a
acestui semn ( = ) pentru aceeai operaiune economic. nregistrrile se vor. consemna concomitent dintre
conturile corespondente prin debitare i creditare meninndu-se i relaia de echilibru valoric dintre sumele
debitoare i creditoare. Modul de identificare a unui cont se face n funcie de poziionarea lui fa de relaia de
echilibru: aezarea lui n partea stng nseamn c acel cont sau conturile respective sunt debitoare; cnd
contul este aezat n partea dreapt a egalitii acesta reprezint un cont creditor. nregistrarea cronologic va
lua n consideraie consemnarea, document cu document, pe zi, sptmn, decad, lun pentru ntocmirea
articolului contabil (sau formul contabil).
Conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita, astfel: la debitul lor se nregistreaz: soldu
iniial (existentul) de mijloace economice concrete existente la deschiderea contului; i sporirile - intrrile
ulterioare sau de apariie a noi mijloace. La creditul lor se consemneaz: reducerile - micorrile de mijloace
economice; cu stabilirea soldului lor final.
D Conturi de activ__________________ _________C
Conturile de pasiv ncep .s funcioneze prin a se credita, astfel: la creditul lor se
nregistreaz: soldul iniial de resurse existente la deschiderea contului; i sporirile - intrrile
ulterioare, adic apariia de noi resurse. La debitul lor se consemneaz: toate reducerile
micorrile de resurse cu stabilirea soldului lor final.
l)Incep s funcioneze prin a sedebita. 2)Se debiteaz cu:a)existentul de mijloaceeconomice ;b)cu creterile ulterioare demijloace(-H)
3)Se crediteaz cu reducerile de mijloace economice (- ) .
4)Au sold final debitor (sau zero).
8/3/2019 Elemente de ate Generala
25/42
3) Se debiteaz cu scderile de 1) ncep s funcioneze prin a se credita
4) Au sold final creditor (sau 2) Se crediteaz cu:
a) existentul de resurse (+)b) sporirile ulterioare de resurse
Totdeauna, conturile de activ au solduri finale debitoare sau zero, iar
conturile de pasiv au soldurile finale creditoare sau zero, respectndu-se relaiile de calcul:
a) Srn = SiD + RD-Rc;SfD - sold final debitor; S iD - sold iniial debitor;
R D - rulaje (modificri) debitoare; R c~ rulaje (modificri) creditoare.
b)Sfc = Sic + Rc-RD;S fc- sold final creditor; S iC- sold iniial creditor;
Analiza contabil n vederea stabilirii corespondenei conturilor
Pentru a efectua nregistrarea cronologic i sistematic a fiecre
operaiuni economice ntr-un document adecvat se face o analiz contabil n vederea
stabilirii corespondenei conturilor. nregistrarea oricrei operaiuni economice este obligatorie
s se fac pe baza unui document care s ateste: cunoaterea exact a operaiuni
economice, momentul derulrii ei, valoarea i natura operaiei, temeiul legal, factorii care o
influeneaz etc. Cu alte cuvinte, sunt necesare cunoaterea unor cerine prioritare cum ar fi:1) care anume element patrimonial se modific prin influena une
operaiuni singulare sau a unui grup de operaiuni inseparabile, iar dintre elementele n cauz
care aparin activului i care aparin pasivului;
2) ce conturi trebuie s intervin pentru a nregistra micrile
respective i din care serie de conturi face parte fiecare (din seria conturilor de activ, din seria
conturilor de pasiv sau este un cont bifuncional;
3)n care elemente de activ i pasiv se produc sporiri i n care se producreduceri. Ca s realizm corespondena conturilor mai este necesar s se rspund i la
urmtoarele ntrebri:
a) ce conturi intr n funciune n urma unei operaiuni economice;
b) care este sensul modificrii: se produce o sporire (+) sau o reducere
(-);
8/3/2019 Elemente de ate Generala
26/42
c) ce caracter are fiecare cont: este un cont de activ sau de pasiv sau
bifuncional;
d) pe baza regulilor de funcionare a conturilor se va judeca pe care
parte a contului se va face nregistrarea, pe partea din debit sau pe partea din credit sau pe
ambele pri, astfel vom afla, destul de uor, care din ele se vor debita i care se vor creditastabilind corespondena conturilor.
nregistrarea cronologic va lua n considerare toate operaiunil
economice consemnate n document cu document, pe zi, sptmn, decad, lun etc. n
vederea ntocmirii formulei contabile i/sau articol contabil. Aceast operaiune se ma
numete contare fiind trecut i n Registrul - jurnal" ca document contabil obligatoriu (cu opt
sau zece coloane). La sfritul lunii se va determina, n mod logic, dinamica fiecrui cont, ma
nti se va prelua din bilanul iniial soldul iniial, apoi sporirile i reducerile intervenite n cursuperioadei de gestiune (rulajele debitoare i creditoare) cu total sume debitoare i creditoare
stabilindu-se soldul final debitor sau creditor. Aadar, pentru stabilirea corespondene
conturilor se va apela la formularea articolelor contabile.
Formularea articolelor contabile
2.4.CALCULE PERIODICE DE SINTEZ
2.4.1.CONINUTUL BALANELOR DE VERIFICARE A CONTURILOR
Pentru a ntocmi bilanul contabil al unei ntreprinderi la o anumit
perioad de timp este necesar realizarea mai multor lucrri succesive, de stabilire final a
informaiilor din conturi prin: 1) gruparea datelor din conturi n vederea alctuirii balanei de
verificare a evidenei sintetice; 2) nfptuirea, concomitent i a balanei de verificare a
evidenei analitice. Ca regul, aceste balane se fac la sfritul fiecrei luni pentru a-
ndeplini principalele funcii. Ambele forme de balan se vor realiza numai dup ce toate
operaiile curente care au avut loc pn la nchiderea lunii s-au trecut n "registrul, jurnal " i
de aici, n conturi. Prin balane de verificare a conturilor se nelege, acel procedeu specific,
de efectuarea calcurilor de sintez n vederea centralizrii datelor din conturile sintetice sau
analitice ce permit o verificare matematic a exactitii operaiunilor ntreprinse.
8/3/2019 Elemente de ate Generala
27/42
Informaiile contabile din balanele de verificare se pot grupa n dou, n
patru, n ase sau n opt coloane. Primele dou coloane servesc pentru soldurile existente la
nceputul lunii; urmtoarele dou sunt destinate s oglindeasc micrile (rulajele) din cursul
lunii; urmtoarele dou coloane reflect totalul sumelor debitoare i totalul sumelor creditoare
ultimele dou ne arat soldurile finale debitoare i creditoare. O asemenea balan deverificare trebuie s respecte patru serii de egaliti. Cnd aceasta cuprinde numai primele
dou serii de egaliti i ultima serie se numete balana de verificare pe rulaje cu trei serii de
egaliti. Dac ea cuprinde o singur serie de egaliti pe sume sau pe solduri finale, aceasta
va fi balana de sfrit a perioadei de gestiune.
ntre ele exist o deplin concordan att ntre primele dou serii de
egaliti, ct i n urmtoarele, unde totalul debitului trebuie s fie egal cu totalul creditului
Includerea soldului iniial i a celor finale permite s se confrunte situaia de la nceputul luniicu cea de la sfritul ei pentru a se putea stabili schimbrile aprute n structura mijloacelor
a resurselor. Atunci cnd agenii economici utilizeaz metoda de tehnic contabil "maestru
ah" ele vor ntocmi balana de verificare n forma tabelei ah". Ea prezint o liniatur ce
cuprinde coloane verticale i orizontale. Conturile se trec n tablou n aceeai ordine, iar
careurile rezultate din intersecia liniilor verticale cu cele orizontale sunt destinate sumelor.
n dreptul fiecrui cont, pe linie orizontal se trec sumele debitoare, iar n
linie vertical se trec sumele creditoare. Astfel, n coloanele verticale sumele se adun de sus
n jos, iar totalul apare n coloana micri debitoare; n coloanele orizontale sumele se adun
de la stnga la dreapta, iar totalul apare n coloana micri creditoare. La intersecia celor
dou coloane apare totalul micrilor creditoare i debitoare o singur dat. De. asemenea
sunt prezentate n coloane separate soldurile iniiale i soldurile finale, iar totalul soldurilor se
trece o singur dat la intersecia coloanelor respective. Prin urmare, indiferent de tipul de
balan utilizat relaiile de calcul pentru soldurile finale vor fi: a) S n> = S JD + R D - R c; b) S
c = S JC - R j>.
Cu ajutorul balanelor de verificare a conturilor se pot semnala numai
erori de ordin formal dar nu se pot descoperi erorile de fond. n practic, balana de verificare
a sumelor trebuie s respecte egalitatea T.S.D. = T.S.C.; balana de verificare pe soldur
finale va urmri T SDFD = T SDFC; balana de verificare pe sume i solduri finale va ine
seama de ambele egaliti; balana de verificare cu trei serii de egaliti are n vedere Tsro =
8/3/2019 Elemente de ate Generala
28/42
T sic, apoi T RD= T RC i T SFD = T SFC (i pentru BDV sub form de ah); balana de
verificare cu patru serii de egaliti considerat cea mai complet compar sumele de la
sfritul lunii curente ( C ) cu sumele de la sfritul lunii precedente (P) avnd la baz T
SFD (P) = T SFC (P); T RD (Q = T RC (C) \
T SD (o = T sc (c); T SFD (c)= T SFC (c) Balanele de verificare a conturilor prezentate pe scurt vor ndeplini
funcia de verificare a exactitii nregistrrilor efectuate; funcia de realizare a concordane
dintre conturile analitice i cele sintetice; funcia de legtur-dintre cont, i bilan i fnnra
flp. . grupare i centralizare a datelor evideniate n conturi.
2.4.2.CALCULAIA CONTABIL A COSTURILOR DE PRODUCIE
2.4.2.1.Nohmi introductive n calculaia contabil a costurilor
n contabilitate i n analiza economic noiunile de cheltuieli, costuri de
producie, eforturi au sensul de consumaiuni de valori. Conceptul de calculaie contabil a
costurilor se refer la nsumarea tuturor cheltuielilor (materiale i salariale) ce aparin une
structuri organizatorice i care se consum ntr-o anumit perioad de timp. Dup obiectu
generator al consumaiunilor de valori ele pot fi structurate n:
a) consumaiuni de valori productive; b) consumaiuni de valori neutrale;
c) consumaiuni de valori accidentale; d) consumaiuni cu caracter special.
In activitatea economic vor aprea unele cheltuieli care nu sun
considerate consumaiuni de valori. Cheltuielile productive se vor regsi n produsul finit, dar
sfera lor include i unele cheltuieli adiionale cum ar fi: contribuia unitii la asigurrile sociale
i a fondului pentru ajutor de omaj; prime de asigurri; dobnzi pentru credite bancare;
impozite i taxe etc.
2.4.2.2.Clasificarea cheltuielilor de producie
Clasificarea cheltuielilor de producie se poate face n funcie de ma
multe criterii. Potrivit L. 82/91 (republicat n 2002) i conform OMFP 94/2001, OMFP
8/3/2019 Elemente de ate Generala
29/42
nr.306/2002 cheltuielile, n primul rnd, dup natura lor, vor fi grupate n: a) cheltuieli de
exploatare; b) cheltuieli financiare; c) cheltuieli extraordinare care nu privesc direct activitatea
normal; d) cheltuieli cu amortizarea i provizioanele imobilizrilor corporale i necorporale
e) provizioane pentru riscuri i cheltuieli; f) cheltuieli cu impozitul pe profit etc. In al doilea
rnd, dac se ia n consideraie natura mijloacelor economice consumate ele vor fi structurateastfel: a) cheltuieli cu munca vie (cu factorul munc); b) cheltuieli cu munca materializat (cu
factorul capital, pmnt etc). In al treilea rnd, dup modul de includere n costul produselor
cheltuielile sunt structurate: a) cheltuieli directe; b) cheltuieli indirecte. In al patrulea rnd, sub
aspectul cerinelor normrii cheltuielile de producie se grupeaz n: a) elemente de cheltuiel
primare; b) pe articole de calculaie. In al cincilea rnd, cheltuielile mai pot fi grupate funcie
de dependena lor fa de evoluia volumului fizic al produciei cum ar fi: a) cheltuieli variabile
b) cheltuieli fixe (constante). In al aselea rnd, funcie de legtura lor cu procesul deproducie cheltuielile vor fi structurate n: a) cheltuieli ale produciei de baz; b) cheltuieli ale
produciei auxiliare; c) cheltuieli ale produciei anexe etc.
n calculaia-costurilor de producie trebuie respectate urmtoarele reguli
a) delimitarea n timp a cheltuielilor de producie; b) separarea cheltuielilor de producie de
consumaiunile neutrale, accidentale i cu caracter special; c) individualizarea cheltuielilor pe
producie i pe produs; d) inventarierea produciei nefinite i delimitarea cheltuielilor aferente
acesteia.
2.4.2.3. Metode de calcul a costurilor de producie
Microanaliza economico - financiar folosete mai multe metode de
calculaie a costurilor de producie structurate pe dou mari grupe: a) metode clasice; b)
metode moderne de calcul de tip total (integral).
a) Metodele clasice cuprind: 1) metoda calculaiei simple (metoda
calculului
direct) ce const n raportarea cheltuielilor directe i indirecte la volumu
produciei obinute; 2) metoda calculaiei pe faze unde, un produs rezult prin parcurgerea
unor stadii necesare de prelucrare, esena ei constnd n calcularea costurilor efective pentru
fiecare etap (faz); 3) metoda calculaiei costurilor pe comenzi ce asigur calculul operativ a
8/3/2019 Elemente de ate Generala
30/42
costurilor pe baza fiei comenzii care cuprinde: prezumatul (antecalculatul); postcalculul;
decontarea; 4) metoda normativ se caracterizeaz prin calcularea, cu anticipaie, a
cheltuielilor de producie pe baza normelor n vigoare inndu-se seama de abaterile i
modificrile, n plus sau n minus, de la norme; 5) metoda valorii rmase n cazul produciei
eterogene atunci cnd rezult un produs principal i mai multe bunuri secundare; 6) metodacifrelor de echivalen.
b) Metodele moderne de caicul a costului de producie de tip total sunt
structurate n: 1) metoda STANDARD COST unde se stabilesc, cu
anticipaie, cheltuielile de
producie pe baza unei documentaii tehnice a costurilor standard de
materiale, a costurilor
standard salariale i a costurilor standard a cheltuielilor de regie(indirecte); 2) metoda DIRECT COSTING (a costurilor directe) cnd se cere separarea
cheltuielilor variabile de producie fa de cele relativ constante; 3) metoda TARIF OR
MAIN; 4) metoda GP dup denumirea autorului acesteia George Perrin care urmrete
calculul exact al cheltuielilor efective pe produs cu ajutorul unor indicatori de echivalen
numii GP-uri; 5) metoda PERT (Tehnica Evalurii i Controlului Programelor) se bazeaz pe
detalierea fiecrei faze din cadrul procesului de lucru ce presupune o descompunere n
operaii distincte pentru care se ntocmesc grafice de evoluie (teoria grafurilor).
3. DOCUMENTE JUSTIFICATIVE N CONTABILITATE
Metodologia i legislaia actual de organizare a contabilitii din
Romnia (L.nr. 82/91 republicat n 2004 art. 6) prevede c, orice operaiune (economico -
financiar) se consemneaz n momentul efecturii ei ntr-un act scris care dobndete
calitatea de document justificativ". Menionm c, prin document justificativ se nelege ace
act scris de mn sau cu ajutorul mijloacelor automate, tipizate ori ne-tipizate pentru a
consemna i recunoate, o obligaie, mrturie sau efectuarea unor operaiuni economico -
financiare (contabile) trecute sau actuale. Orice document care st la baza nregistrrilor n
contabilitate i are calitatea de act justificativ - probatoriu trebuie s cuprind o serie de
elemente obligatorii: a) denumirea documentului; b) denumirea i sediul unitii patrimoniale
serviciul sau sectorul care ntocmete documentul; c) numrul i data ntocmirii acestuia; d)
8/3/2019 Elemente de ate Generala
31/42
menionarea prilor care particip la efectuarea operaiilor patrimoniale, dac este cazul; e)
coninutul operaiei patrimoniale; f) datele cantitative i valorice aferente operaiei respective;
g) numele i prenumele persoanei care le-au ntocmit, semnturile persoanelor care rspund
de efectuarea operaiilor i a celor care au dreptul de a le viza sau aproba; h) alte elemente
menite s asigure consemnarea complex a documentelor justificative.In activitatea economic curent, pentru prelucrarea i centralizarea
datelor, documentele justificative grupeaz informaii care se repet (sunt fixe) i informai
(variabile) care apar n condiiile concrete ale unei operaii economico - financiare. Indiferent
cum sunt prelucrate (manual, mecanic sau cu tehnic de calcul - electronic) ele trebuie s
asigure datele de intrare n sistemul informaional contabil folosind mai nti: 1) registrele
obligatorii de contabilitate pentru a le consemna i apoi 2) obligativitatea de a le stoca dup
structura i funciile controlului necesare ntocmirii rapoartelor lunar - trimestriale i adocumentelor de sintez pentru situaiile financiare anuale.
Clasificarea, verificarea i raionalizarea documentelor. Documentele
consemnate i folosite n activitatea economic se pot clasifica dup mai multe criterii: 1)
dup natura operaiilor nregistrate (documentele se refer la activitatea financiar - contabil;
documente pentru alte activiti economice sau de control; pentru domeniile tehnice
proiectare, investiii, cercetare, de resurse umane - de personal etc); 2) dup funcia pe care
o ndeplinesc (documentele pot fi: de dispoziie sau de plat, livrare, ncasare, comand etc;
documente de execuie care confirm realizarea dispoziiei, operaiei (bonul de consum,
factura, proces verbal de constatare, de casare, inventariere etc; documente mixte -
combinate cum ar fi bonul de consum, bon de lucru etc); 3) dup locul unde sunt ntocmite i
circul (documente interne, externe); 4) dup perimetrul unde se utilizeaz (documente
generale - comune, bon de consum folosit n toate ramurile economiei naionale la stocuri sau
la evaluare; documente specifice pentru anumite sectoare - devize de lucrri, bon de lucru n
construcii etc); 5) dup forma de prezentare (documente tipizate comune activiti
economico - financiare i documente netipizate funcie de necesitile vieii economice etc).
Aadar, dup primul criteriu, ele sunt structurate n: documente de dispoziie; documente de
execuie; documente combinate etc. Dup al doilea criteriu, ele pot fi mprite n: documente
primare; documente centralizatoare borderouri. Dac avem n vedere locul ntocmirii
prelucrrii lor de o entitate documentele sunt externe i interne etc.
8/3/2019 Elemente de ate Generala
32/42
Conturarea rolului documentelor justificative n viaa economico - social
este acela de a ndeplini mai multe funcii i anume: funcia de a consemna n scris cantitativ
i valoric o activitate desfurat de o entitate (unitate economic); funcia de control asupra
respectrii succesiunii operaiilor din cadrul activitilor desfurate de o entitate patrimonial
n cadrul lunii, trim., sem., anului etc; funcia de determinare efectiv a costurilor de produciei de realizare i ndeplinire a indicatorilor de performan; funcia justificativ i probatorie
pentru utilizarea documentelor ntocmite necesare n litigii (expertize, motivarea plusurilor i a
minusurilor n gestiune etc). Ca regul, documentele sunt supuse unor verificri pentru a se
vedea dac operaiunile ntreprinse de o persoan fizic sau juridic au respectat coninutul,
formei i fondului documentelor cu sernnturile cerute n scopul depistrii unor inegalit
svrite sau descoperirea unor eventuale erori pentru a fi rectificate . Dup momentul n
care se efectueaz verificarea se accept legal exercitarea urmtoarelor forme de control: overificare preventiv nainte ca operaia s aib loc i s fie nregistrat n contabilitate; o
verificare operativ a documentului n timpul ntocmirii lui i o verificare postoperativ
Aspectele care sunt supuse controlului vor fi: verificarea de form (dac se utilizeaz
formularul corespunztor naturii operaiei i s-au ntocmit toate rubricile i exemplarele,
semnturile necesare); verificare aritmetic pentru a descoperi erorile de nsumare a datelor
cifrice preluate din documente; verificarea de fond ce atest respectarea dispoziiilor cerute
cu data i locul precizat n document, cu legalitatea i necesitatea operaiunii, verificarea
realitii operaiei, a oportunitii i eficienei ei. Erorile constatate se corecteaz fie prin tiere
cu o linie a textului cifrei greite pe toate exemplarele sau stornare, fie prin anularea
documentelor cu regim special care nu se distrug i care nu permit corecturi, pstrndu-se
(carnete de cecuri, chitane, diplome) prin arhivare. Corectura se corrfirm prin semntur de
persoanele care le-au ntocmit i modificat, menionndu-se data. n principiu, controlu
documentelor se va efectua de persoane diferite fa de cele care le-au ntocmit (persoane
care conduc compartimentul financiar - contabil; peroanele care execut controlul financiar
preventiv sau controlul financiar de gestiune; organele de control financiar autorizate ale
statului etc.
Documentele justificative sunt supuse permanent unor cerine de
raionalizare, cum ar fi: unificarea i tipizarea lor necesare perfecionrii sistemulu
informaional. Tipizarea este un procedeu necesar care d posibilitatea elaborrii unor
8/3/2019 Elemente de ate Generala
33/42
documente unitare pe activiti i sectoare, funcie de mrimea, coninutul i destinaia lor, n
vederea centralizrii cu uurin a informaiilor din formulare