Exenciones en la ley de Impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Su incidencia en los ingresos fiscales no petroleros

Milena G. Brett Páez.

Especialista en Gerencia Fiscal Colaboración Especial

Resumen La vulnerabilidad de los precios del petróleo a nivel mundial y que toca muy de cerca a nuestro país, monoproductor por excelencia y dependiente económicamente de este producto ha llevado a un recorte del presupuesto nacional, originando que muchos de los proyectos se vean afectados por esta disminución que cada vez es más drástica. Es por esto que con urgencia, se deben tomar medidas económicas que ayuden a enfrentar esta crisis y que brinden recursos regulares derivados del esfuerzo interno de nuestro país. Una de estas medidas es la instrumentación de una reforma fiscal, en la que se alcance una recaudación efectiva, se disminuya la evasión fiscal; dentro de estas medidas a tomarse debe contemplarse la eliminación parcial de las exenciones establecidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Impuesto que desde su entrada en vigencia en nuestro país en Octubre de 1993 ha incrementado notablemente los ingresos tributarios en Venezuela, de estar estos en 1990 en un 11,18% de los ingresos totales, en 1995 se incrementan a un 44,36%, debido que el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor representa más de un 50% de los Ingresos Tributarios de Venezuela. Ante esta problemática surge una interrogante ¿En qué medida la eliminación parcial de las exenciones establecidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor contribuirán a aumentar los ingresos fiscales no petroleros de Venezuela?. Para realizar esta investigación se empleo el método de observación documental y las técnicas utilizadas fueron las de análisis y síntesis de la información de datos estadísticos de la recaudación de los diferentes impuestos para con esto obtener el sacrificio fiscal que ha tenido Venezuela desde la entrada en vigencia de éste impuesto hasta 1997, el cual se ubica en 1993 en 28 millardos de bolívares y en 1997 en 2.111 millardos de bolívares, así como también hacer proyecciones de este sacrificio fiscal de continuar las exenciones como se encuentran establecidas en la actualidad; igualmente se desarrolló en la investigación una proyección de los ingresos que obtendrá Venezuela si se tomara esta medida de eliminar parcialmente las exenciones de LICSVM, obteniéndose que de llevarse a cabo la aplicación de esta medida los ingresos totales aumentarán para 1998 en 1.696 millardos de bolívares, y así se irán incrementando a través de los años. Los resultados que se obtengan traerán a nuestro país un aumento considerable de los recursos fiscales no petroleros, de lo contrario el Estado dejaría de percibir esos volúmenes de ingresos que ayudarían a cubrir el déficit fiscal. Palabras claves Ingresos fiscales no petroleros, exenciones, sacrificio fiscal, déficit fiscal.

TAX EXEMPTIONS IN THE LAW OF SUMPTUARY CONSUMPTION AND OF WHOLE SALES ITS INCIDENCE ON NON-OIL INCOME. Abstract Worldwide oil price vulnerability, which touches our country, mono producer by excellence and economically dependent on this product has taken us to a cut of the national budget, so that many projects are affected with this drastic reduction. Because of this, many urgent economic steps are to be taken that will help the country Pace this crisis and gain regular resources derived from the internal forces of our country. One of these steps is a f scal reform, where an effective collection be achieved, reduce fiscal evasion; within these steps, it is necessary to partially eliminate tax exemptions of the Law of Sumptuary consumption and wholesale. Since this law began in October 1993, tax income in Venezuela has been increased noticeably, from 11,8% of total income in 1990 to 44,36% of total income in 1995, due to the fact that the Law of Sumptuary consumption and wholesale represents more than 50% of the Income Tax in Venezuela. On this situation, there is a question: In what way do the exemptions established by the Law ofSumptuary consumption and wholesale contribute to increase the fiscal income of nonoil activities in Venezuela?. To achieve this investigation, a documentary observación was made, as well as the analysis and synthesis of statistical data of various tax collections, in order to obtain Ven ezuela's fiscal sacrifice since the law came in order until 1997, of 28 billion Bolivars in 1993 to 2.111 billion Bolivars in 1997. A projection of the fiscal sacrifice, should the current exemptions continue was also made. Additionally, an investigation was conducted to project the income Venezuela could receive if the parcial exemptions of the Law ofSumptuary consumption and wholesale were eliminated, to 1696 billion Bolivars in 1998, and so on in following years. Results obtained with these steps will bringour country a considerable increase in its fiscal non-oil income; if not, the country would receive these considerable amounis to cover therr fiscal deficit. Key words: Non-oil income, exemptions, fiscal sacrifice, deficit. l . El problema El comportamiento de la economía venezolana se ha caracterizado en los últimos tiempos por presentar una profundización de la brecha existente entre los ingresos reales y los presupuestados. La característica central de la política económica venezolana ha sido su dependencia de los ingresos externos provenientes de la venta del petróleo. Ello vincula el desarrollo del país a factores externos no controlables y a su vez debilita las fuentes alternas propias de financiamiento, tales como los ingresos recaudados por concepto de tributación no petrolera. En este contexto, las políticas tradicionales basadas principalmente en la recaudación de ingresos petroleros, al ser sometidas a los vaivenes de la economía internacional, sufren los impactos de la inclusión de un factor aleatorio en las fuentes de financiamiento. En la actualidad, el principal desafío que enfrenta el Estado, como ente rector de la actividad económica, ha sido el de tratar de minimizar los efectos generados por la persistente crisis fiscal generada por el mantenimiento del modelo rentista petrolero. En efecto, la racionalización del esquema macroeconómico ha puesto de manifiesto la incapacidad del sector público para dar

respuesta, con su actual estructura, a los retos de aumento en la recaudación de los distintos tributos existentes y la disminución de la evasión fiscal. Nuestro país presenta uno de los niveles de tributación interna más bajos del mundo cuando se excluyen los impuestos a la actividad petrolera en relación con el PIB, sin considerar la contraprestación que el Estado debe dar a los contribuyentes a través de los servicios públicos. Ante un nuevo deterioro de los precios de los hidrocarburos en la actualidad que ha llevado el barril de petróleo a valores por debajo del valor promedio de 1.986, debido como en anteriores oportunidades a circunstancias sobre las cuales nuestro país no tiene ningún control, se hace necesario una reforma tributaria, mediante la cual se amaine el efecto contractivo que sobre el ingreso fiscal está generando la caída de los precios del petróleo, y que podría reflejarse en una brecha presupuestaria para este año, lo que está obligando a un ajuste drástico a nivel de los ingresos públicos. De no adoptarse ésta medida, los vaivenes presupuestarios elaborados principalmente en base a los ingresos petroleros continuarían y con ello el país se vería en una incertidumbre en cada ocasión, al tener que resolver y buscar paliativos que compensen los ingresos que se dejaron de percibir por disminución de los precios del petróleo. Debido a las razones anteriormente expuestas, luce inminente la ejecución de una reforma tributaria inmediata que permita aumentar la presión fiscal a través de la eliminación de cierto número de exenciones presentes en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor. La adopción de ésta medida fiscal permitirá en el corto plazo, financiar el gasto público a través de un aumento en los ingresos fiscales no petroleros y a largo plazo, mantener una fuente de recursos estable que garantice al país una ejecución presupuestaria sin mayores inconvenientes. ¿En qué medida la eliminación parcial de las exenciones establecidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor contribuirían a aumentar los ingresos fiscales no petroleros de Venezuela ? 1. ¿Cuál ha sido la incidencia económica de las exenciones establecidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, en los ingresos fiscales del país? 2. ¿Cuál sería el impacto de la eliminación parcial de las exenciones señaladas en el Capítulo 11, artículos 15,16 y 17 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor en la estructura de los ingresos fiscales no petroleros? 3. ¿Con la eliminación de las exenciones en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor se estaría soportando el criterio de Interpretación según la realidad económica de las leyes tributarias? 4. ¿La adopción, de ésta medida fiscal por parte del Estado, permitirá mantener una fuente de recursos estables que garantice el equilibrio presupuestario de nuestro país? 5. ¿Normativa legal vigente referente a las exenciones establecidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor? 1.2 Objetivos de la investigación 1.2.1. Objetivo general Analizar la incidencia que tiene en los ingresos fiscales no petroleros la eliminación parcial de las exenciones establecidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor.

1.2.2Objetivos específicos: Examinar la normativa legal vigente en cuanto a las exenciones establecidas en la misma. Verificar el nivel de existencia del sacrificio fiscal como consecuencia de las exenciones

en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor. Verificar los niveles de recaudación fiscal derivados de la eliminación parcial de las

exenciones de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor. Incidencia de la eliminación parcial de las exenciones en los niveles de recaudación o

percepción de los Ingresos Totales. 1.3 Importancia y vigencia En primer orden se considera necesario y el momento adecuado para eliminar las exenciones del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor porque ante la crisis petrolera que enfrenta el país es absurdo que tengamos algunos sectores privilegiados. Al hacer estos cambios sería factible que el Gobierno cuadrara mejor sus cuentas, que las finanzas públicas se vean menos afectadas por la caída del precio del petróleo y como consecuencia sería más factible alcanzar las metas inflacionarias. De igual manera y tomando en cuenta que los recursos no petroleros para el país son una fuente constante de ingresos, es imperante para el Estado realizar modificaciones a la tradicional elaboración del presupuesto de ingresos, para ello debe plantearse dentro de la reforma tributaria la eliminación parcial de las exenciones otorgadas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor. Debido a las razones antes expuestas, en cuanto a la eliminación parcial de las exenciones del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor se ha considerado importante realizar este trabajo, ya que puede ser utilizado para demostrar los posibles aumentos de los ingresos no petroleros a corto plazo para Venezuela, además de servir como punto de referencia bibliográfica para otros trabajos de investigación relacionados con esta temática. Con el presente trabajo se da un aporte que soporta el criterio de Interpretación según la realidad económica de las Leyes Tributarias, ya que este surge con la combinación de tres factores que son: a) el fin y objeto de la ley b) la significación económica c) los hechos tal como han sucedido realmente. La investigación realizada es de tipo documental y en este sentido se describen las características que identifican los diferentes elementos del problema y su interrelación. Las técnicas utilizadas fueron las de recopilación de información de: libros, folletos, revistas, periódicos, boletines del SENIAT, trabajos relacionados con el tema investigado, datos obtenidos a través de Internet. Además de consultas con el personal experto en la materia, para la provisión de información escrita. Los procedimientos empleados fueron los de análisis y síntesis que permitieron conocer la realidad investigada. El análisis se realizó para conocer e identificar cada una de las partes que caracterizan dicha realidad, de esta forma se pudo establecer las relaciones entre los factores que lo conforman. La síntesis se hizo para relacionar los elementos componentes del problema y generar explicaciones a partir de su estudio.

2. Antecedentes En el presente trabajo se distinguen dos aspectos, ellos son: Las exenciones en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor donde se investigará, Antecedentes históricos de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor en Venezuela, Motivos de Adopción y Criterios Económicos utilizados en su Creación, Principales Modificaciones e Interpretación según la Realidad Económica de las Leyes Tributarias. El otro aspecto que comprenderá la Investigación son Los Ingresos Fiscales no Petroleros. Dentro de este aparte de este capítulo se hará una reseña histórica de los antecedentes del Impuesto al Valor Agregado donde tomando ideas de PLAZAS M. (1.989), "los impuestos modernos sobre el volumen de negocios surgieron en las legislaciones europeas como medio financiero para atender las necesidades originadas por la Primera Guerra Mundial"(p.48). La primera idea que daría fundamento al impuesto sobre el valor agregado fue expuesta por Wilhelm Von Siemens en 1.918. Pero fue en Francia el primer país que acogió el IVA, en 1.954 "con base en el proyecto preparado por el funcionario de hacienda Maurice Laure en 1.917. El IVA francés fue el resultado de un proceso que se inició en 1.917 con un régimen de impuesto al por menor mediante el sistema de suspensión del impuesto en los estadios anteriores" (p.48). En 1.920 se estableció un impuesto similar al de Alemania de 1.917 que era en cascada, y posteriormente en vista que éste presentaba grandes desventajas del gravamen acumulativo, se creó un impuesto en etapa de productores sustituido en 1.948 que sustituía al de pagos fraccionados, los efectos en materia de recaudación eran similares a los que generaba el del mecanismo de suspensión. Esta estructura constituye el antecedente más próximo del IVA. En Europa fue implementándose este impuesto de la manera siguiente: Francia (1.954), Alemania (1.967), Holanda (1.968), Italia (1.973), Luxemburgo (1.970), Dinamarca (1.967), Bélgica (1.969), Irlanda (1.972), Reino Unido (1.973) y en España (1.986). En América la implementación del IVA fue: Argentina (1.975), Bolivia (1.973), Brasil (1.964), Costa Rica (1.975), Chile (1.975), Ecuador (1.970), Honduras (1.976), México (1.980), Nicaragua (1.978), Panamá (1.977), Perú (1.973), Uruguay (1.973), Venezuela y el Salvador fueron los últimos países de América en implantar el Impuesto al Valor Agregado. Haciendo historia de los antecedentes del Impuesto al Valor Agregado en Venezuela y siguiendo las ideas de PALACIOS L.(1.998) con el inicio de la década de los años 90 hace su aparición en el Gobierno del presidente Carlos Andrés Pérez el Impuesto General a las Ventas. Es llevado el proyecto al Congreso para su aprobación por la Ministro de Hacienda para el momento Eglee I. de Blanco pero no fue aprobado. El 18 de Enero de 1.992 se hace un nuevo intento por aprobar el Impuesto General a las Ventas, se plantea una reforma al proyecto de 1.991 que fue discutida, negociada y pactada pero que se vino a bajo por la consecuencia de los acontecimientos que se sucedieron el 4 de Febrero como lo fue el intento de golpe de Hugo Chávez. La incertidumbre reinante después de éstos acontecimientos fue tal que se tuvo que esperar hasta el tres de Marzo del mismo año para que éste Impuesto General a las Ventas fuera de nuevo presentado ante el Congreso de la República como un impuesto tipo Valor Agregado. En Mayo de ese mismo año "se intentó crear un impuesto que pechara solamente a los mayoristas pero este proyecto también fue rechazado" (p. E-1). En 1.993 con el gobierno de Ramón J. Velásquez "se impone la tesis de la Ley Habilitante como recurso para garantizar la aprobación de una serie de instrumentos impositivos y económicos, entre los cuales figuraba un Impuesto al Valor Agregado"(p. E-1), el cual fue aprobado debido a

la resistencia que puso el ministro de justicia de ese momento Fermín Mármol León, en fecha 16 de Septiembre de ese mismo año y ante una larga lista de ministros que trataron de postergar la aplicación de éste impuesto. "El IVA entra en vigencia el primero de Octubre con una larga de bienes exentos" (p. E-1). La tasa aplicada fue del 10% para el período restante de 1.993 y para 1.994, debido a que la Ley de Presupuesto de 1.994 fue aprobada antes que la Ley del IVA. La tasa fue modificada a un 12,5 % a partir del primero de Enero de 1.995, según Gaceta Oficial No. 4.1815 Extraordinario del 22 de Diciembre de 1.994, la cual estuvo vigente hasta Julio de 1.996 donde fue modificada al 16,5 (tasa vigente actualmente) según Gaceta Oficial No. 36.007 del 25 de Julio de 1.996. Esta nueva tasa comenzaría a aplicarse a partir del primero de Agosto de 1.996. Continuando con las ideas de GARCIA G., RODRIGUEZ R. y SALVATO S. en TRIBUTUM 1(1.996), la Ley Habilitante estipuló que el IVA debía ser implementado en dos etapas, pero ésta no definió cuanto era la duración de éstas etapas de manera específica. Para evitar y aminorar las repercusiones que pudiera producir el IVA en etapas, el Ejecutivo decidió e implementó el IVA hasta el nivel de minoristas en Enero de 1.994, la otra fase la de mayoristas sólo estaría en efecto tres meses (Octubre a Diciembre de 1.993). Los rubros considerados indispensables de la cesta básica para los consumidores de más bajos recursos estuvieron exentos con el propósito de atenuar el impacto que éste impuesto traería a éstos sectores. Según ideas de Aguana Pérez & Asociados Contadores Públicos expresadas en las III Jornadas Centrales de Actualización Profesional del Contador Público(1.996), los hechos políticos y consecuencias económicas que se sucedieron en Venezuela generaron una matriz de opinión que confundió a la población contribuyente, lo que trajo como consecuencia la inaplicabilidad de hecho a la Ley, dentro de los hechos que se sucedieron se citan: período electoral para Presidente, Senadores y Diputados al Congreso de la República, en el cual el candidato presidencial que posteriormente resultó electo hizo promesa de eliminar el Impuesto al Valor Agregado. En fecha 27 de Mayo de 1.994 es sancionada por el Presidente de la República Rafael Caldera la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la cual entraría en vigencia a partir del primero de Agosto de ese mismo año, cumpliendo con esto su promesa electoral de eliminar el Impuesto al Valor Agregado. "Hecho sólo cumplido en: Cambio del nombre, ocultamiento del gravamen al consumidor final mediante la facturación encubierta del impuesto, aplicación eficaz a los mayoristas de servicio e incorpora en el concepto de contribuyentes comerciantes y/o prestadores de servicios, como una disyuntiva, el límite de ingresos anuales para 1.993, con base al valor de 12.000 Unidades Tributarias" (s/p). Con fecha 28 de Diciembre de 1.994, se publica el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor que contiene las reglas prácticas para la aplicación de la Ley del Impuesto General a las Ventas. En el Reglamento se desarrollan los principios de: a)quienes son sujetos pasivos, contribuyentes, y responsables del Impuesto b) los hechos imponibles en el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor c) determinación de la Obligación Tributaria d) la declaración y pago del impuesto e) la emisión de documentos y registros contables f) del registro de los contribuyentes. A continuación se presentará un aspecto de interés que va a servir de base para la aplicación en los capítulos de resultados como es la clasificación de los Impuestos directos e indirectos.

Dentro de la distinción tradicional entre los impuestos directos e indirectos tenemos los criterios de diferenciación propuestos por la doctrina como lo expresa: PLAZAS M. (1.989) 1. Primer criterio de distinción (La incidencia). Según la percusión del tributo, la distinción sería: A) Impuestos directos: Coinciden desde el punto de vista económico los conceptos de contribuyente y responsable. Quien soporta o asume la carga del impuesto es quien lo paga al ente público titular del crédito tributario. Ejemplo: El impuesto de renta. En teoría no hay traslación del impuesto. B) Impuestos indirectos. Desde el punto de vista económico, diferentes personas tienen la condición de contribuyente y responsable. Quien soporta o asume la carga del tributo no es quien lo paga directamente al ente público titular del crédito tributario. Ejemplo el impuesto de ventas. C) Crítica al factor incidencia. Ciertamente ocurre con frecuencia que, no obstante la teórica posibilidad de repercusión del tributo en persona diferente del responsable jurídico en el impuesto indirecto, en la práctica la traslación o no se presenta o es solo parcial. Del propio modo, aunque teóricamente el impuesto sobre la renta no se traslada, en la práctica repercute en personas diversas del sujeto pasivo o incide en los precios de los bienes o en los volúmenes de producción. Realmente la incidencia y la traslación del impuesto dependen del estado del sistema económico y de las características de la oferta y la demanda. 2.Segundo criterio de distinción. (El hecho generador y los padrones de cotización A) Impuestos directos. Gravan, por espacio de tiempo constante, "los recursos de cada contribuyente, previamente comprobados". Ejemplo: el impuesto sobre la renta. B) Impuestos indirectos. No controlan los recursos de cada contribuyente. "Gravan en tiempo indeterminado los recursos del país a través de ciertos actos de la vida social". El impuesto sobre las ventas, o el impuesto de licores y cigarrillos. C) Impuesto directo. La referencia del impuesto a situaciones estables facilita la confección de listas de contribuyentes o "padrones" con los cuales contaría el recaudador de impuestos. La de-terminación y la recaudación serían operaciones distintas. D) Impuesto indirecto. La realización de cada acto gravado determina el recaudo. En tanto no afecta situaciones estables, no es posible el sistema de padrones de cotización o listados de contribuyentes, al menos en lo que toca con los sujetos pasivos económicos o reales en quienes repercute el gravamen. E) Crítica a la distinción. Es posible que se faciliten sistemas de padrones o listados de responsables (sujetos pasivos jurídicos), para impuestos típicamente indirectos. Ejemplo: el registro oficial de vendedores en el impuesto nacional de ventas. Por otra parte, en los últimos años (en Colombia de manera definitiva desde 1.969, con la ley del 38) se han desarrollado sistemas bien diferentes de recaudo del impuesto en la fuente, e inclusive con la autorretención (decreto reglamentario 2509 de 1.985). Los padrones subsisten, pero no tanto como medios de recaudo sino como sistemas de control fiscal. 3.Tercer criterio de distinción (Manifestación de la fuente en el hecho imponible).

La concepción de mayor acogida en la actualidad en torno a la diferencia entre impuestos directos e indirectos es la expuesta por ALEJANDRO RAMIREZ CARDONA en su obra Derecho tributario sustancial y procedimental, según la cual "hay imposición directa cuando el gravamen afecta el hecho imponible dejando al descubierto su fuente: de trabajo, de capital o mixta". En cambio, hay "imposición indirecta cuando el gravamen afecta el gasto de la renta o hecho imponible sin dejar al descubierto de un modo inmediato la fuente de donde procede: De capital de trabajo o mixta". En el impuesto directo no se afectan hechos aislados sino "homogéneos o complejos", como un todo sintético. En el impuesto indirecto, por el contrario, se afectan "hechos aislados" en forma analítica. (pp. 1-3). Para la aplicación del Impuesto al Valor Agregado que posteriormente sería cambiado a Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor se tomaron una serie de criterios económicos para su implantación que como expresa: Garcia G., Rodriguez R., Salvato S. Tributum 1. (Julio 1.996) El motivo principal para adoptar el IVA que posteriormente fue cambiado por el Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor fue su potencial para producir ingresos en su calidad de impuesto general indirecto amplio, que a su vez es neutro en términos de eficiencia económica y por tanto no distorsionante. El IVA pudo convertirse en la fuente más importante de ingresos no petroleros, con una flexibilidad significativa para ajustarse según las necesidades de ingresos del sector público y compensar parcialmente las fluctuaciones en los precios petroleros. Como impuesto general o universal, afecta uniformemente a todas las actividades económicas con pocas excepciones. Las exportaciones, gravadas a tasa cero, no son desestimuladas. Los bienes y servicios importados y los de producción nacional son afectadas por el mismo gravamen, por lo que el impuesto no afecta al comercio internacional y no modifica la tasa de protección efectiva definida en el arancel de aduanas. El IVA es neutro respecto al ahorro y el consumo, ya que no discrimina entre el consumo actual y el futuro. El IVA es también neutro respecto a los factores de producción, ya que no afecta el uso del capital o del trabajo en la producción. (p.210) La Ley de Impuesto al Valor Agregado para que pudiera ser aprobado por el Congreso Nacional debió incluir una serie de exenciones que según: Leonardo P. (1.994) conviene tener presente, que a los fines de preservar la neutralidad y uniformidad del IVA, se impone el que en su configuración técnica se evite establecer el menor número de exenciones posibles; ello en virtud, de que como lo afirma BALBI, el campo de aplicación del impuesto se ve afectado por la amplitud del régimen de exenciones contemplados por la ley, lo que, en consecuencia, y con carácter general, puede considerarse que los países que decidan adoptar un impuesto al valor agregado generalizado o que optan por generalizar los ya vigentes, debieran eliminar las exenciones o restringirlas en la mayor medida posible, a excepción de las que benefician exportaciones y de algunas referidas a importaciones que no se derivan de exenciones objetivas o subjetivas que consideran transacciones internas. Además, la autorregulación que deriva de la propia estructura y mecánica del impuesto, que permite un mayor control y fiscalización de este tributo, exige el menor número de complicaciones, escollos o cortapisas que dificulten la gestión de la administración tributaria. Entre menor sea el número de exenciones establecidas, mayor es la neutralidad del impuesto, más eficiente su administración y control, y menor las distorsiones de gestión que de su existencia derivan. (pp. 56-57)

Para hacer una comparación con otras legislaciones mundiales en referencia a las exenciones más comunes del Impuesto al Valor Agregado nos encontramos que: GONZALEZ R. (1.992) en Europa las distintas legislaciones de IVA contemplan pocas o ninguna exención, a diferencia de América Latina donde los legisladores son proclives a incluir mayor número de exenciones, sin embargo, tenemos a Chile donde el tributo se aplica virtualmente sin exenciones, pero no así en México, Perú y Argentina donde la lista es larga, al igual que en Honduras, Bolivia y Costa Rica, no obstante se aprecia en los últimos tiempos cierta tendencia a disminuir el número de exenciones. Entre las más comunes exenciones encontramos: Bienes de la cesta básica, bienes primarios en estado natural, petróleo y sus derivados, impresos, algunos servicios públicos, el transporte interno de pasajeros, servicios de salud, educación servicios financiero y de profesionales, los espectáculos públicos, servicios funerarios y religiosos, etc. (p.66) Con la creación del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en fecha 16 de Septiembre de 1.993 y publicado en Gaceta Oficial No. 35.304 del 24 de septiembre del mismo año, se establecieron en los artículos 15,16 y 17 de la Ley en su estado inicial una lista de exenciones que se mencionan a continuación: Articulo 15. Estarán exentos del impuesto establecido en esta Ley: 1. Las importaciones de los bienes y servicios mencionados en el artículo 16 y en numeral 3° de artículo 17 de esta Ley. 2. Las importaciones efectuadas por los agentes diplomáticos y consulares acreditados en el país, de acuerdo con los convenios internacionales suscritos por Venezuela y sujeta la exención a la condición de reciprocidad. 3. Las importaciones efectuadas por instituciones u organismos internacionales a que pertenezca Venezuela y por sus funcionarios, cuando procediere la exención de acuerdo con los convenios internacionales suscritos por Venezuela. 4. Las importaciones que hagan las instituciones u organismos que se encuentran exentos de todo impuesto en virtud de tratados internacionales suscritos por Venezuela. 5. Las importaciones que hagan pasajeros, tripulantes de naves, aeronaves y otros vehículos, cuando estén bajo régimen de equipaje de viajero siempre que se encuentren liberadas de derechos aduaneros. 6. Las importaciones que hagan los funcionarios del Gobierno Nacional que presten servicios en el exterior siempre que se trate de bienes de uso estrictamente personal y familiar adquiridos durante el ejercicio de sus funciones, y que cumplan con los requisitos establecidos en las disposiciones nacionales aplicables a la materia. Asimismo las que efectúen los inmigrantes, de acuerdo con la legislación especial, en cuanto les conceda franquicias aduaneras. 7. Las importaciones de bienes donados en el extranjero a instituciones, corporaciones y fundaciones sin fines de lucro y a las universidades, para el cumplimiento de sus fines propios, previa aprobación del Ministerio de Hacienda. 8. Las importaciones de billetes y monedas efectuadas por el Banco Central de Venezuela. Artículo 16. Están exentos del impuesto previsto en esta ley, las transferencias de los siguientes bienes: 1- Los alimentos que se mencionan a continuación:

a) Los productos de los reinos vegetal y animal, en estado natural o sometidos sólo a tratamiento indispensable para su conservación. b) Arroz de mesa. c) Harinas de maíz o de trigo, enriquecidas o no, sin tratamiento complementario. d) Pan y pastas alimenticias. e) las carnes en estado natural, incluidas las sometidas a proceso industrial. f) Huevos de gallina. g) Sardinas enlatadas o envasadas. h) Leche pasteurizada y en polvo; leche en sus fórmulas infantiles, incluida la de soya. 2- Los medicamentos para consumo humano, incluidas las vacunas, sueros, plasma y sustancias humanas o animales, preparadas para uso terapéutico o profiláctico. 3- Hidrocarburos y sus derivados gravados por impuestos nacionales específicos. 4- Los libros. 5- Los diarios, periódicos, revistas y papel para sus ediciones. Artículo 17. Están exentos del impuesto contemplado en esta Ley, los siguientes servicios: 1- El transporte terrestre, marítimo, fluvial y lacustre de pasajeros. 2- Los servicios educativos prestados por instituciones inscritas en el Ministerio de Educación. 3- Servicios prestados al Poder Público, en cualquiera de sus manifestaciones, en el ejercicio de profesiones que no impliquen la realización de actos de comercio y comporte trabajo o actuación predominantemente intelectual. 4- Los servicios de salud prestados por la República, los Estados y los Municipios o por entidades creadas por éstos, así como los prestados por asociaciones o fundaciones benéficas y sin fines de lucro, debidamente registradas por ante la Administración Tributaria. Con la eliminación del IVA y la creación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en fecha 27 de mayo de 1.994, según Gaceta Oficial Extraordinario No. 4.727, se establecieron ciertas modificaciones a la Ley de manera particular con las exenciones son: Cambios en el Artículo No. 15: Cambia el enunciado del artículo, el cual establece "Estarán exentos del impuesto

establecidos en este Decreto". Eliminan del numeral 5 el párrafo "siempre que se encuentren liberadas de derechos

aduaneros". Cambios en el Artículo No. 16: Es modificado el numeral 1 en la forma siguiente "Los alimentos y productos para el

consumo humano que se mencionan a continuación". El literal a) es modificado separándolo en los literales a, b y c quedando redactados de la

forma siguiente; literal a) "Las carnes en estado natural, refrigeradas, congeladas, saladas o en salmuera", literal b) "Mortadela, salchicha, y jamón endiablado", literal c) "Los productos del reino vegetal en su estado Natural"

El literal b) es cambiado al literal d) donde se elimina la frase "de mesa".

El literal c) es cambiado al literal e) el cual establece "Harina de cereales, incluidas las sémolas", el nuevo literal c) expresa "Los productos del reino vegetal en su estado natural".

El literal d) es cambiado al literal f). El literal e) es cambiado al literal a). El literal f) es cambiado al literal g). El literal g) es cambiado al literal h) agregándosele el atún. El literal h) es cambiado al literal i) quedando redactado de la siguiente forma "Leche

pasteurizada y en polvo, leche modificada, maternizada o humanizada y en sus fórmulas infantiles, incluidas las de soya".

Se agregan los siguientes literales en el numeral 1: j) Queso blanco. k) Margarina y mantequilla. 1) Sal común. n) Azúcar y papelón. m) Café tostado, molido o en grano. o) Aceite comestible. p) Agua embotellada no gaseosa. El numeral 2 es cambiado al numeral 4, quedando redactado de esta manera "Los medicamentos y los principios activos para su fabricación, incluidas las vacunas, sueros, plasmas y las sustancias humanas o animales, preparadas para uso terapéutico o profiláctico". El nuevo numeral 2 expresa "Los animales vivos destinados al matadero". El numeral 3 es cambiado al numeral 5 el cual queda establecido de la forma siguiente "los combustibles derivados de hidrocarburos". Los numerales 4 y 5 son unidos en el numeral 7. Son incorporados a esta Ley en este artículo No. 16 los siguientes numerales: 3. Los alimentos concentrados para animales y las materias primas para su elaboración. 6. Las sillas de ruedas para impedidos, marcapasos, catéteres, válvulas, órganos artificiales y prótesis. 8. Los vehículos automóviles, naves, aeronaves, locomotoras y vagones destinados al transporte público de personas. Cambios en el artículo 17: El numeral 3 es cambiado al numeral 4. El numeral 4 es cambiado al numeral 5 y redactado de la siguiente forma "Los servicios médico-asistenciales, prestados por entes públicos o privados, incluidos los servicios prestados por los profesionales de la salud". Son incorporados a este artículo los siguientes numerales: 6. Las entradas a parques nacionales, zoológicos, museos, centros culturales e instituciones similares cuando se trate de instituciones sin fines de lucro exentas del impuesto sobre la renta. 7. Las entradas a espectáculos de cine, teatro, danza, conciertos y espectáculos culturales. 8. Las entradas a espectáculos culturales y deportivos.

9. Los servicios de alimentación prestados a alumnos y trabajadores en restaurantes, comedores, y cantinas de escuelas, centros educativos, empresas o instituciones similares, en sus propias sedes. 10. El suministro de electricidad de uso residencial, hasta ochocientos kilovatios hora mensuales (800 kwh/m). 11. Los de telefonía fija de uso residencial hasta quinientos (500) impulsos, así como los de servicios nacionales de telefonía prestados a través de teléfonos públicos. 12. Los suministros de agua. 13. Los servicios de aseo urbano nacionales. Con fecha 19 de Agosto de 1.994 el Ministerio de Hacienda emite resolución No. 2648 en la cual en uno de sus considerando establece: Que las exenciones previstas en el artículo 16 del Decreto con rango y fuerza de Ley que establece el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, requieren ser precisadas de manera más específica a través de sus respectivos códigos arancelarios, para permitir su determinación de manera más rápida y objetiva tanto para las importaciones de bienes como para las transferencias de los mismos, importados o no, dentro del Territorio Nacional. En el artículo 1 de la resolución antes mencionada se establecen los códigos y descripciones arancelarias referidas al artículo No. 16. Así mismo en su artículo 2 se establecen los códigos arancelarios referidos de manera particular al numeral 8 del artículo 16 del citado Decreto-Ley. Con referencia al Decreto Ley del 27 de Mayo de 1.994, en fecha 25 de julio de 1.996, es realizada una reforma, según Gaceta Oficial No. 36.007, en dicha reforma se modificaron de los artículos referentes a las exenciones lo siguiente: Con referencia al artículo 16: Se modifican del numeral 1 el literal a) separándolo en los literales a, b y c quedando redactados de la manera siguiente: a) "Los animales vivos destinados al matadero" b) "El ganado bovino, caprino, ovino, porcino para la cría, aves para el consumo humano; los huevos fértiles de gallina; pollitos, pollitas, y pollonas para la cría, reproducción y producción de carne de pollo y huevos de gallina "c) Las carnes en estado natural, refrigeradas, congeladas, saladas o en salmuera. Los literales c, e, f y p pasan a ser s, g, n y r respectivamente. Se incluye un nuevo literal s) el cual establece "Las mantecas y los aceites vegetales refinados o no; en este último caso, deben necesariamente ser utilizados como insumos en la elaboración de aceites o de consumo humano". Se modifica el numeral 3 quedando de la manera siguiente "Los minerales y alimentos líquidos o concentrados para animales o especies a que se refieren los literales a) y b) del numeral 1 de este artículo, así como las materias primas usadas exclusivamente en su elaboración". Se modifica el numeral 5 en el cual se establece lo siguiente "Los combustibles derivados de hidrocarburos, así como insumos y aditivos destinados al mejoramiento de la calidad de la gasolina, tales como gas natural, butano, etano, etanol, metano, metanol, metil-ter-butil-eter (MTBE), etil-ter-butil-eter (ETBE) y las derivaciones de éstos destinadas al fin señalado". Se incluye un nuevo numeral identificado 9 en la forma siguiente "La maquinaria agrícola y equipo en general necesario para la producción agropecuaria primaria, al igual que sus respectivos repuestos, siempre y cuando dichos bienes sean comercializados por las organizaciones de productores agropecuarios".

En referencia al artículo No. 17 las modificaciones sufridas fueron las que a continuación se nombran: Se modifica el numeral 5 agregándosele los servicios odontológicos quedando redactado de la manera siguiente "Los servicios médico asistenciales y odontológicos, prestados por entes públicos o privados incluidos los prestados por los profesionales titulados de la salud". El numeral 11 es modificado aumentando los impulsos de la telefonía fija de uso residencial hasta 1.000 impulsos, con este cambio este numeral queda redactado de la siguiente forma "Los de telefonía fija de uso residencial hasta mil (1.000) impulsos, así como los de servicios nacionales de telefonía prestados a través de teléfonos públicos". Las exenciones mencionadas anteriormente tienen una incidencia económica en los distintos estratos sociales de Venezuela como lo dice: OCHOA R. (s/f) en lo que se refiere a impacto sobre el consumo final familiar (sin considerar procesos intermedios de producción), la actual ley de impuestos a las ventas considera exonerados una lista de bienes que abarcan aproximadamente un 34,54% del consumo total final a nivel familiar, de los cuales el 44% se refieren a alimentos de consumo humano, 24% a servicios médicos asistenciales y 8% al transporte de pasajeros. Haciendo el mismo análisis por estratos tenemos que para el estrato de mas bajo ingreso (estrato I), el consumo exento significa un 16% del consumo de las familias, dentro del cual los alimentos exonerados significan 54%, los servicios médicos un 16% y el transporte de pasajeros un 10%. Por su parte, para el estrato de mas alto ingreso (estrato IV), el consumo exento significa un 32% de su propia canasta de consumo, dentro del cual los alimentos significan un 34%, los servicios médicos un 37% y el transporte de pasajeros un 3%. Analizando de esta manera, es fácil observar que las exenciones contempladas en la ley abarcan bienes que son de mas alto impacto dentro de la canasta de consumo del estrato I que dentro del estrato IV. Sin embargo, debido a su alto poder de compra, el estrato IV consume la mayor parte (42%) de los bienes exentos de impuesto a las ventas, mientras que g1 estrato I sólo tiene acceso al 16% de dichos bienes. El resto del consumo exento se reparte en 18% para el estrato II y 24 % para el estrato III. El total del consumo final privado (empresas y familias) representa un 46,05%.(s/p). Las leyes tributarias tienen varios criterios para su interpretación y aplicación, al utilizar cualquiera de los métodos existentes se debe examinar el contexto de la ley, la intención que ha tenido el legislador y hay que adecuar el pensamiento a la realidad que nos rodea, debe coordinarse la norma con todo el sistema jurídico. Los métodos para interpretar las leyes tributarias son: Método Literal, Método Lógico, Método Histórico, Método Evolutivo, Interpretación Según la Realidad Económica, Modalidades de Interpretación, La Analogía, Aplicación de la Ley en el Tiempo. La Retroactividad Fiscal, Aplicación de la Ley Tributaria en el Espacio. Con la eliminación parcial de las exenciones en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor se estaría soportando el Criterio de Interpretación Según la Realidad Económica de las leyes tributarias por lo tanto a continuación se explicará en que consiste dicho criterio. Según ideas de VILLEGAS H. (1.992) el origen económico en la interpretación de las leyes tributarias se da en Alemania en 1.919 con el "Ordenamiento Tributario del Reich" (p.170). Los

tribunales fiscales se veían imposibilitados de aplicar los gravámenes en la forma y manera correspondiente porque la base de la imposición la prefijaban elementos del derecho civil. "En la interpretación de las leyes Tributarias debe tenerse en cuenta su finalidad, su significado económico y el desarrollo de las circunstancias. El criterio de interpretación de las leyes surge, entonces, como la combinación de los tres factores citados: 1) el fin u objeto de la ley; 2) la significación económica de ella; 3) los hechos tal como han sucedido realmente" (p. 170). Se fundamenta en la capacidad contributiva que es una apreciación de cómo el legislador toma en consideración en forma objetiva la riqueza exteriorizada del contribuyente. . El funcionamiento de ésta interpretación según la realidad económica radica "cuando los hechos imponibles se vinculan con actos jurídicos de carácter negocial o negocios jurídicos, existen circunstancias originadas en la voluntad creadora de los propios particulares" (p. 171). En muchas ocasiones existe la posibilidad que se puedan realizar varias operaciones jurídicas que van a dar como resultado idénticos fines económicos. Esta interpretación tiene límites de aplicación solo debe realizarse en "aquellos tributos cuyo hecho imponible haya sido definido atendiendo a la realidad económica (por ejemplo, el impuesto a las ganancias), pero no la tiene en los tributos cuyo hecho generador se definió atendiendo a la forma jurídica (por ejemplo, los impuestos de sellos que gravan la instrumentación, prescindiendo del contenido de los actos comprendidos en el instrumento" (p. 173). "Mediante la aplicación de este criterio, los jueces tienen entonces la herramienta necesaria para adaptarse del formalismo conceptual en los casos de evasiones fraudulentas y prescindiendo de las formas o apariencias jurídicas engañosas, aplicar la legislación fiscal según la realidad económica de los hechos económicos, sin necesidad de demostrar la nulidad del acto jurídico aparente o su simulación." (p.172) Este criterio de interpretación a la luz de la realidad económica ha sido acogido por nuestra Constitución Nacional, que al efecto en sus artículos 223 en concordancia con el artículo 95 nos establece que: Articulo 223. El Sistema Tributario procurará la justa distribución de las cargas según la capacidad económica del contribuyente, atendiendo al principio de la progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida del pueblo. Articulo 95. El régimen económico de la República se fundamentará en principios de justicia social que aseguren a todos una existencia digna y provechosa para la colectividad. El Estado promoverá el desarrollo económico y la diversificación de la producción, con el fin de crear nuevas fuentes de riqueza, aumentar el nivel de ingresos de la población y fortalecer la soberanía económica del país. En estos dos artículos nuestra Constitución Nacional abre una posibilidad que en caso de requerirlo el país (momento actual, descenso constante de los precios del petróleo) el Sistema Tributario procurará la protección de la economía nacional, así como también, crear nuevas fuentes de riqueza y fortalecer la soberanía económica. Con ello se incorpora al sistema tributario nacional, la realidad económica del país para hacer coincidir la actualidad económica con la normativa legal.

Ingresos fiscales no petroleros en Venezuela (período 1.980 y 1.994) Con relación a este aspecto y de acuerdo a lo tratado por el autor señalado a continuación se presentan los datos referentes a: GARCIA G., RODRIGUEZ R., SALVATO S. TRIBUTUM I (Julio 1.996). Los ingresos fiscales no petroleros en conjunto han mostrado durante el período 1.980-1.994 una disminución patética en términos reales, particularmente a partir de 1.989. La excepción de esta disminución fue 1.994 por la entrada en vigencia del impuesto a las ventas al mayor y el Impuesto a los Débitos Bancarios. Sin incluir estos dos impuestos que recaudaron 4,5% del PIB, la disminución de todos los ingresos no petroleros en 1.994 fue del 28,8% en términos reales. Ello evidencia que el aumento en el peso relativo de la tributación no petrolera en el total de los ingresos públicos obedece fundamentalmente a la disminución del aporte fiscal de la industria petrolera mas que a un aumento en la recaudación interna, con excepción de los dos impuestos nuevos mencionados anteriormente. Venezuela todavía presenta uno de los niveles más bajos de ingresos ordinarios en el mundo occidental cuando los ingresos de origen petrolero son excluidos. (pp. 181 y 186). De los ingresos no petroleros, el impuesto sobre la renta presenta la mayor disminución en términos reales a lo largo del período (45,3%) al pasar de un promedio de Bs. 11.513 millones entre 1.980 y 1.988 (3% del PIB), a un promedio de Bs. 6.294 millones entre 1989 y 1.994 (1,7% del PIB). En contraste, los impuestos a la nómina y el arancel de aduanas, que constituyen conjuntamente con el impuesto sobre la renta los gravámenes más importantes de la tributación no petrolera hasta la implementación del impuesto a las ventas al mayor en 1.994, muestran a lo largo del período (1.980-1.994) una relativa estabilidad en términos reales y como proporción del PIB. La significativa variabilidad o volatilidad de los ingresos internos obedece, en primer lugar, a la alta inestabilidad en las tasas de crecimiento del PIB de la economía venezolana entre 1.974 -1.994. Entre 1.980 y 1.994 se han llevado a cabo varias modificaciones en las leyes tributarias que han implicado cambios importantes en la determinación de las bases imponibles de los distintos impuestos, particularmente en el ISLR, el cual fue modificado en 1.986, 1.991 y 1.994. Igualmente, la reforma de la política comercial implementada desde 1.989 modificó substancialmente la estructura de la recaudación de origen aduanal, al eliminar las barreras no arancelarias y la discrecionalidad del Ejecutivo para otorgar exenciones en la aplicación e los aranceles. También es importante mencionar que la inestabilidad del tipo de cambio ha afectado la recaudación proveniente de las aduanas, ya que las tarifas se aplican sobre el valor en bolívares de las importaciones al tipo de cambio vigente en el momento de ser nacionalizadas las importaciones. El peso de tipo de cambio en la determinación de la recaudación tributaria ha aumentado con la aprobación del Impuesto al Valor Agregado en 1.993 y su posterior modificación de nombre como Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor en 1.994, ya que la base imponible de este tributo se define para las importaciones a partir de su valor CIF, incluido el arancel, con el fin de no alterar la tasa de protección nominal definida en el mismo. Parte importante de la variabilidad de los ingresos internos, particularmente de los impuestos indirectos, obedece a los infrecuentes ajustes en el precio de la gasolina y otros combustibles derivados del petróleo, los cuales han pasado en algunos años a contribuir de un mínimo de 0,2% a un máximo de 1,0% del PIB.(p. 186). Para ilustrar como ha sido el comportamiento de los ingresos fiscales no petroleros en Venezuela a continuación se mostrarán una serie de gráficos y cuadros que indican la variabilidad de los

mismos, éstos son: Ingresos Petroleros y no Petroleros como % del PIB para los años 1990-1.997, Recaudación de Impuestos como % del PIB para el período 1.991-1.997, Ingresos Fiscales para los años 1.990-1.995 y para los años 1.996-1.998, siendo estas últimas cifras las contenidas en el presupuesto para el año 1.998; Relación de cada uno de los Ingresos Fiscales con los Ingresos totales de Venezuela en los años 1.9901.995, Relación Porcentual entre los impuestos indirectos y los ingresos totales por concepto de impuestos y Relación entre el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y lo recaudado por Impuestos Indirectos.

Revista Hacienda (1.994).El deterioro del ingreso petrolero es evidente. A partir del año 1.995 y bajo la responsabilidad del SENIAT, los ingresos tributarios superarán a la renta petrolera como fuente de financiamiento del gasto público. (p.4) El Universal Cuerpo 2 (1.998). Luego de un máximo de 11,58 puntos del PIB como aporte de los ingresos petroleros durante 1.997, este año los ingresos petroleros caerán a sólo 7,3 puntos del PIB, lo cual representa la cifra más baja del actual gobierno, teniendo como antecedente directamente anterior el del año 1.995 en el cual los ingresos petroleros representaron 7,47% del PIB. Los ingresos tributarios han llevado, en cambio una trayectoria ascendente, pasando de 7,64% del PIB en 1.994 (gracias al impuesto al débito bancario) a 9,25 % del PIB en 1.997 y que llegará a 1.998 a un 11,20% del PIB. (p. 2-4). Esos componentes del PIB, como producto de la gestión administrativa del SENIAT han venido efectuando aportes significativos al Erario Nacional según se demuestra en el cuadro de Recaudación de Impuestos como % de PIB que se presenta a continuación.

Lo significativo del crecimiento de la recaudación de impuestos como del PIB es mas que una recaudación nominal, pues su fuente se ha desplazado. REVISTA HACIENDA No.8 (1.995) "las autoridades del SENIAT han planteado la necesidad de dar impulso aún mayor a la actividad tributaria no petrolera, a fin de solventar el problema persistente en las cuentas fiscales." (p.4).Í Ello se evidencia del análisis de los componentes de la recaudación que se presentan en los siguientes cuadros.

Representando porcentualmente esos resultados tenemos lo siguiente:

A su vez, el escenario de la tributación nacional, considerando la incidencia de cada impuesto en los contribuyentes, expresada en cifras de ingresos, se nos presenta así:

Según el cuadro anterior la recaudación por impuestos indirectos ha ido significando porcentajes mayores de los ingresos tributarios y dentro de este tipo de recaudación, el de mayor significación es el ICSVM según se muestra a continuación:

3. Bases teóricas Dentro de éste aparte de este capítulo se desarrollará la razón de las inclusiones de las exenciones dentro de la Ley al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; Exposición de Motivos del Proyecto de Ley de Impuesto General a las ventas de Bienes y Prestación de Servicio con referencia en particular a las exenciones y el Basamento Legal de las exenciones en la actual Ley al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Las exenciones en la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor las establece el legislador con el fin de evitar la regresividad del impuesto a los contribuyentes económicos finales de menores recursos. Siguiendo ideas de PALACIOS L. (1.994) el otorgamiento de exenciones es una de las soluciones técnicas aportadas por la doctrina y recogidas por la legislación mundial a los fines de aminorar los efectos regresivos del IVA. El ejercicio del poder de eximir total o parcialmente del cumplimiento de la obligación tributaria, se encuentra necesariamente limitado y condicionado estrictamente a la observancia de los principios constitucionales de la tributación. Siendo que el poder de imposición se rige, entre otras, por el precepto constitucional de la generalidad (Art. 56 de la Constitución de la República), de forma de garantizar y preservar el principio de igualdad, la facultad de eximir, como lo asevera SPISSO, necesariamente, debe su existencia a razones de índole económico o social. (p.48). En la Exposición de Motivos del Proyecto de Ley de Impuesto General a las Ventas de Bienes y Prestaciones en referencia con las exenciones lo siguiente: Proyecto de Ley, Estudio Analítico Impuesto al Valor Agregado (1.990). El proyecto de Ley establece la exención del impuesto por la venta de productos de la cesta básica que mediante

Decreto determine el Ejecutivo Nacional, las ventas de productos primarios de los reinos animal, vegetal y mineral en su estado natural; la venta de combustibles y lubricantes y la de libros, fascículos, periódicos, partituras musicales, revistas y papel de periódico; así como a favor de los agentes y demás funcionarios diplomáticos y consulares acreditados en la República. En cuanto a servicios el Proyecto exceptúa del impuesto los referentes al suministro de electricidad, telefonía, aseo urbano, agua, transporte nacional de pasajeros y transporte internacional de carga y pasajeros; los servicios médicos, odontológicos y de hospitalización; servicios prestados por las empresas reguladas por la Ley General de Bancos y otros Institutos de Crédito, los prestados en el ejercicio de profesiones independientes; los espectáculos públicos y los contratos generales de construcción o edificación inmobiliaria. (p. 41). Dentro de la Ley vigente de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor están contempladas las siguientes exenciones señaladas en él TITULO III (De la no Sujeción y de dispensas de pago del Impuesto), Capítulo II De las Exenciones, en los artículos 15, 16 y 17 los cuales señalan lo siguiente: Artículo 15. Estarán exentos del impuesto establecido en esta Ley: 1. Las importaciones de los bienes y servicios mencionados en el artículo 16 y en el numeral 4 del artículo 17 de esta Ley; 2. Las importaciones efectuadas por los agentes diplomáticos y consulares acreditados en el país, de acuerdo con los convenios internacionales suscritos por Venezuela. Esta exención queda sujeta a la condición de reciprocidad; 3. Las importaciones efectuadas por instituciones u organismos internacionales a que pertenezca Venezuela y por sus funcionarios, cuando procediere la exención de acuerdo con los convenios internacionales suscritos por Venezuela; 4. Las importaciones que hagan las instituciones u organismos que se encuentren exentos de todo impuesto en virtud de tratados internacionales suscritos por Venezuela; 5. Las importaciones que hagan viajeros, pasajeros y tripulantes de naves, aeronaves y otros vehículos, cuando estén bajo régimen de equipaje; 6. Las importaciones que hagan los funcionarios del Gobierno Nacional que presten servicios en el exterior, siempre que se trate de bienes de uso estrictamente personal y familiar adquiridos durante el ejercicio de sus funciones, y que cumplan con los requisitos establecidos en las disposiciones nacionales aplicables a la materia. Asimismo, las que efectúen los inmigrantes, de acuerdo con la legislación especial, en cuanto les conceda franquicias aduaneras; 7. Las importaciones de bienes donados en el extranjero a instituciones, corporaciones y fundaciones sin fines de lucro y a las universidades para el cumplimiento de sus fines propios, previa aprobación del Ministerio de Hacienda; 8. Las importaciones de billetes y monedas efectuadas por el Banco Central de Venezuela. Artículo 16. Están exentas del impuesto previsto en esta Ley las transferencias de los bienes siguientes: 1. Los alimentos y productos para consumo humano que se mencionan a continuación: a) Los animales vivos destinados al matadero;

b) El ganado bovino, caprino, ovino, porcino para la cría, aves para el consumo humano; los huevos fértiles de gallina; los pollitos, pollitas y pollonas para la cría, reproducción de carne de pollo y huevos de gallina; c) Las carnes en estado natural, refrigeradas, congeladas, saladas o en salmuera; d) Mortadela, salchicha y jamón endiabládo; e) Los productos del reino vegetal en su estado natural, considerados alimentos para el consumo humano y las semillas certificadas en general; f) Arroz; g) Harina de origen vegetal, incluidas las sémolas; h) Pan y pastas alimenticias; i) Huevos de gallina; j) Atún y sardinas enlatadas o envasadas; k) Leche pasteurizada y en polvo, leche modificada, maternizada o humanizada y en sus fórmulas infantiles, incluidas las de soya; l) Queso blanco; m) Margarina y mantequilla; n ) Sal para consumo humano; o)

) Azúcar y papelón; 2. p) Café tostado, molido o en grano; q) Aceite comestible; r) Agua no gaseosa embotellada en el país; s) Las mantecas y los aceites vegetales refinados o no; en este último caso, deben necesariamente ser utilizados como insumos en la elaboración de aceites comestibles o de consumo. 2. Los fertilizantes; 3. Los minerales y alimentos líquidos o concentrados para animales o especies a que se refieren los literales a) y b) del numeral 1 de este artículo, así como las materias primas usadas exclusivamente en su elaboración; 4. Los medicamentos y los principios activos para su fabricación, incluidas las vacunas, sueros, plasmas y las sustancias humanas o animales, preparadas para uso terapéutico o profiláctico; 5. Los combustibles derivados de hidrocarburos, así como insumos y aditivos destinados al mejoramiento de la calidad de la gasolina, tales como gas natural, butano, etano, metano, metanol, metilter-butil-eter (MTBE), etil-ter-butil-eter (ETBE) y las derivaciones de éstos destinados al fin señalado; 6. Las sillas de ruedas para impedidos; marcapasos, catéteres, válvulas, órganos artificiales y prótesis; 7. Los libros, diarios, periódicos, revistas, y el papel para sus ediciones; 8. Los vehículos automóviles, naves, aeronaves, locomotoras y vagones destinados al transporte público de personas; 9. La maquinaria agrícola y equipo en general necesario para la producción agropecuaria primaria, al igual que sus respectivos repuestos, siempre y cuando dichos bienes sean comercializados por las organizaciones de productores agropecuarios. Artículo 17. Están exentos del impuesto contemplados en esta Ley los siguientes servicios:

1. El transporte terrestre, acuático y aéreo nacional de pasajeros;

2. Los servicios educativas prestados por instituciones inscritas o registradas en el Ministerio de Educación;

3. Los servicios de hospedaje, alimentación y sus accesorios, a estudiantes, ancianos, personas minusválidas, excepcionales o enfermas, cuando sean prestados dentro de una institución destinada a servir a estos usuarios;

4. Los servicios prestados al Poder Público, en cualquiera de sus manifestaciones, en el ejercicio de profesiones que no impliquen la realización de actos de comercio y comporten trabajo o actuación predominantemente intelectual;

5. Los servicios médico-asistenciales y odontológicos, prestados por entes públicos o privados incluidos los prestados por los profesionales titulados de la salud;

6. Las entradas a Parques Nacionales, zoológicos, museos, centros culturales e instituciones similares, cuando se trate de instituciones sin fines de lucro;

7. Las entradas a espectáculos de cine, teatro, danza, conciertos y espectáculos públicos culturales;

8. Las entradas a espectáculos culturales y deportivos; 9. Los servicios de alimentación prestados a alumnos y trabajadores en restaurantes,

comedores y cantinas de escuelas, centros educativos, empresas o instituciones similares, en sus propias sedes;

10. El suministro de electricidad de uso residencial; 11. Los de telefonía fija de uso residencial hasta mil (1.000) impulsos, así como los de

servicios nacionales de telefonía prestados a través de teléfonos públicos; 12. Los suministros de agua; 13. Los servicios de aseo urbano residenciales.

4. Exenciones establecidas en la ley de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor El presente capítulo referido a la Exenciones Establecidas en la Ley de impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor se desarrolló tomando como referencia la normativa legal vigente en cuanto a las exenciones que se mencionaron en el Capítulo 2 del Marco Teórico, en las cuales se distinguen tres exenciones distintas como son a las importaciones, a la transferencia de alimentos y a los servicios. Con la existencia de éstas exenciones Venezuela tiene un sacrificio fiscal el cual se calculó para los años 1.993 al 2.003 tomando como punto de partida las exenciones establecidas en la actual ley. Se estimó para este mismo período la recaudación del ICSVM luego de eliminar parcialmente las exenciones. 4.1 Cálculo del sacrificio fiscal según la legislación actual del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para los años 1.993 al 2.003 Para desarrollar los cálculos del sacrificio fiscal para los años 1.993 al 2.003 se tomaron en consideración cifras reales de recaudación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas' al Mayor para los años 1.993 al 1.997 y cifras estimadas para los años restantes, tomando en consideración que las exenciones representan para el total del consumo familiar un 34,54 % y para el consumo final privado total (empresas y familias) un 46,05 %, tal como se presentó en el marco teórico en el Capitulo 2.

Para calcular las cifras de los años 1.999 al 2.003 se tomaron los siguientes datos:

1. Cifras de recaudación reales de los meses Enero a Abril de los años 1.997 y 1.998. 2. Se calculó la variación en términos porcentuales de un año a otro para el período antes

referido y el resultado obtenido se aplicó a las cifras de 1.998 (tomadas de la Ley de Presupuesto año 1998) obteniendo así la cifra estimada del año 1.999 y a este resultado se le aplicó el mismo porcentaje dando como resultado la cifra estimada para el año 2.000 de igual manera se procedió con los años 2.001 al 2.003.

3. Asumiendo que las condiciones para los años a estimarse son las siguientes:

Precio promedio barril de petróleo en los niveles de 15 a 16 US $ Alícuota del impuesto invariable 16,5% Tasa de cambio promedio BSJUS$ entre 795 y 1.050. Producción millones de barriles de petróleo exportables 3,5 a 3,9. % de Inflación inter-anual estable en el 30%.

Ilustrando en cifras lo anteriormente expuesto se presenta a continuación lo siguiente:

El aumento surgido entre lo recaudado entre Enero y Abril de 1.998 representa con respecto al año 1.997 para ese mismo período un 43,37 %, (variación inter-anual), este porcentaje se aplicó a la cifra de recaudación del año 1.998 para así obtener la del año 1.999 y se procedió de igual forma con los demás años.

Para calcular el sacrificio fiscal considerando el mantenimiento de las actuales exenciones y partiendo de los datos estimados de la recaudación para los años 1.999 al 2.003 se elaboraron las siguientes tablas:

4.2 Cálculo de la recaudación neta con la eliminación parcial de las exenciones en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para los años 1.998-2.003. Asumiendo que la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor es modificada con relación a las exenciones, al reducirlas sólo a los productos de la cesta básica y de los servicios médicos, odontológicos y los de suministro de agua y electricidad de uso residencial, éstas quedarían en un 13% (dato obtenido de trabajo del SENIAT Cálculo de la Base Imponible del Impuesto General a las Ventas por Ricardo Ochoa), el sacrificio fiscal disminuirá y por ende la recaudación de éste impuesto aumentará. Para demostrar lo anteriormente expuesto se realizaron cálculos de la nueva recaudación con la eliminación parcial de las exenciones para los años 1.999 al 2.003 partiendo de la recaudación neta del año 1.998 que representa un 53,95 % manteniendo las exenciones establecidas en la ley vigente; pero al ser eliminadas éstas parcialmente, representarán una recaudación neta del 87 %. Este nuevo porcentaje se incrementó en un 61,26% del porcentaje de recaudación anterior.

Para obtener la recaudación neta para los años 1.999 al 2.003 se trabajó de la misma forma como se hizo con el cálculo del sacrificio fiscal asumiendo que el incremento inter-anual de la recaudación del impuesto es de un 43,37% y que adicionalmente al eliminarse parcialmente las exenciones éstas cifras se ven aumentadas de igual manera en un 61,26%

Con la presentación de ambos escenarios, exenciones actuales en la ley vigente y la eliminación parcial de éstas se estableció una comparación de la recaudación neta entre los escenarios mencionados anteriormente y se determinó la variación de éstos lo que representa un aumento en la recaudación neta del ICSVM como se ilustra en el siguiente cuadro.

Para establecer cuanto representa de los ingresos fiscales de Venezuela la variación expresada en el cuadro anterior, si eliminan parcialmente las exenciones establecidas en la ley de ICSVM para los años 1.998 al 2.003, se procedió a establecer el porcentaje de variación inter-anual promedio de los años 94 - 95, 95 - 96, 96 - 97 y 97- 98 para el resto de los ingresos fiscales (petroleros, ingresos tributarios sin incluir el ICSVM; tasas y extraordinarios). Con el porcentaje de variación inter-anual promedio obtenido, se procedió a estimar las cifras de éstos ingresos para los años 1.999-2.003 tomando como base las de 1.998 (cifras de la Ley de Presupuesto).

Para expresar en cifras lo anteriormente expuesto tenemos:

A su vez, de los ingresos tributarios (sin incluir el ICSVM), los impuestos indirectos conformados por: impuestos a las importaciones, renta de licores, renta de cigarrillos, renta de fósforos, derechos de registro inmobiliario, experimentaron una variación inter-anual promedio de:

Tomando como base las cifras del año 1.998 y los porcentajes de variación inter-anual promedios expresados anteriormente tenemos las cifras estimadas para el período 1.999-2.003:

Con las cifras estimadas para el período 1.999 al 2.003, partiendo de las cifras presupuestadas de 1.998 se procedió a establecer cuadros comparativos entre los Impuestos indirectos y el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, entre los impuestos indirectos y los ingresos tributarios (como se realizó en el Capítulo 2 del Marco Teórico) pero con las cifras calculadas al comienzo de éste Capítulo para el ICSVM si permanecen las exenciones actuales establecidas en dicha ley y con la eliminación parcial de éstas. Esta comparación se realizó para estimar cuanto es el aumento en términos porcentuales con los dos escenarios que a continuación se presentan:

Las cifras de los Impuestos Indirectos se obtuvieron de la misma forma como se hizo anteriormente pero con las cifras del ICSVM estimadas si se eliminan parcialmente las exenciones.

Después de realizar las comparaciones anteriores se estableció de igual manera el incremento porcentual si se eliminan las exenciones de la ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor pero con los ingresos totales de Venezuela.

Conclusiones Para lograr enfrentar la crisis que hoy día afecta al país ante la caída de los precios del petróleo, es necesario una serie de medidas a corto plazo que brinden recursos regulares y que sean generados por el esfuerzo interno de las actividades que se suceden en nuestro país, con esto se evitaría los recortes presupuestarios y medidas de emergencia que han de tomarse cada vez que esta situación se presenta y que además repercute en los planes de desarrollo de Venezuela. Una de las medidas que deben tomarse es una buena reforma tributaria donde se alcance una recaudación efectiva, se disminuya la evasión fiscal; dentro de esta reforma se debe contemplar la eliminación parcial de las exenciones establecidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. La aplicación de esta medida, traería a nuestro país un considerable aumento de los recursos fiscales no petroleros. Al considerarse esta posibilidad desarrollada en este trabajo pudo estimarse y llegar a la conclusión de que los ingresos tributarios como están concebidos en la actualidad, sin ninguna variación con relación a las tasas o a la creación de nuevos tributos, sino con la variación interanual producto de la recaudación, representan dentro de los Ingresos Totales para el año 1.998 un 51 %. De llevarse a cabo esta eliminación parcial (conservando los productos de la cesta básica y los servicios residenciales básicos) el aumento en consideración sería de un 7,5 % para este mismo año llegando a ubicarse en un 58,50 %, representando este porcentaje en términos monetarios una cifra estimada en 1.696 millardos de bolívares. Para los años 1.999 al 2.003 esta diferencia se va haciendo más notoria y significativa ya que de estar para el año 1.999 (con la ley vigente del ICSVM o la que le sustituya con el mismo objeto) en un 50 % este porcentaje se incrementaría a un 64,62 % si se eliminan parcialmente las exenciones, la diferencia porcentual para este año es de 14,62 %,1 'o que representa un aumento

de 6.353 millardos de bolívares. Para el último año estimado 2.003 esta diferencia entre los dos escenarios contemplados es bastante significativa ya que alcanzó un 42,91 % que expresada en términos monetarios los ingresos tributarios aumentarían en 278.128 millardos de bolívares. Estas cifras pueden observarse en los cuadros presentados en el capítulo 4. El sacrificio fiscal que afectaría al país, de continuarse con las exenciones previstas en la actual Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, sería para los años 1.998 al 2.003 una cifra que oscila entre los 2.363 y 14.309 millardos de bolívares. El Estado dejaría de percibir esos volúmenes tan significativos de ingresos que bien pudieran ser empleados para cubrir el déficit fiscal y por lo tanto mejorar la calidad de vida del venezolano y así cumplir con lo postulado en el artículo 95 de la Constitución Nacional, sin que ello afecte la estabilidad económica y la capacidad productiva de los sujetos que soportarían el pago del impuesto como consecuencia de la eliminación parcial de las exenciones establecidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. La eliminación parcial de las exenciones en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor además de aumentar los ingresos fiscales no petroleros, disminuiría las distorsiones que estas producen a la base imponible, erosionándola y que a la vez trae como consecuencia una evidente incapacidad del Fisco para su recaudación. Recomendaciones Con miras a contribuir en el aumento de los ingresos fiscales no petroleros de Venezuela se hace necesario que dentro de la reforma tributaria se haga una modificación a la actual Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor con relación a la eliminación parcial de las exenciones que esta prevé. Es de vital importancia aumentar los ingresos fiscales no petroleros ante la coyuntura en que vive nuestro país, es por esto que se recomienda la eliminación parcial de las exenciones que están contempladas en dicha ley, solo conservando las que se refieran a la cesta básica y a los servicios básicos residenciales. Como ha quedado evidenciado en el presente trabajo la eliminación parcial de las exenciones previstas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor genera un aumento sustancial de los ingresos que sería capaz de subsanar el déficit fiscal, por cuanto generarían para el año 1.998 un volumen de ingresos del orden de los 4.464 millardos de bolívares, sin que ello conlleve a un aumento de la presión tributaria para los estratos de menor capacidad contributiva. En consecuencia se recomienda eliminar las siguientes exenciones establecidas en la Ley de impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor: Del artículo 15 se tiene que precisar en el numeral 5 el concepto de régimen de equipaje para que quede bien claro lo que está exento por este concepto. Del artículo 16 referido a las transferencias de bienes se deben eliminar las siguientes exenciones: El numeral 2 "Los fertilizantes". El numeral 3 "Los minerales y alimentos líquidos o concentrados para animales o especies a que se refieren los literales a) y b) del numeral 1 de este artículo, así como las materias primas usadas exclusivamente en su elaboración.

El numeral 5 "Los combustibles derivados de hidrocarburos, así como insumos y aditivos destinados al mejoramiento de la calidad de la gasolina, tales como gas natural, butano..." Del numeral 7 los diarios, periódicos, revistas y el papel para sus ediciones. El Numeral 9 "La maquinaria agrícola y equipo en general necesario para la producción agropecuaria primaria, al igual que sus respectivos repuestos, siempre y cuando dichos bienes sean comercializados por las organizaciones de productores agropecuarios." Del articulo 17 referido a los siguientes servicios a continuación se señalan los numerales que se recomienda eliminar: Del numeral 1 "el transporte aéreo nacional de pasajeros". El numeral 6 "Las entradas a Parques Nacionales, zoológicos, museos, centros culturales e instituciones similares, cuando se trate de instituciones sin fines de lucro". El numeral 7 "Las entradas a espectáculos de cine, teatro, danza, conciertos y espectáculos públicos culturales" El numeral 8 "Las entradas a espectáculos culturales y deportivos. No se ha considerado prudente la eliminación que ampara a los medicamentos, los servicios médicos-asistenciales y odontológicos, los servicios educativos por cuanto su demanda no implica "Lujo", si no por el contrario constituye el asumir a costa del propio peculio servicios inherentes al Estado que no están siendo prestados por este. Con la eliminación de esas exenciones se estará gravando la verdadera capacidad contributiva de los sujetos sometidos a la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, con lo cual se estará poniendo en práctica el Principio de Igualdad ante los impuestos y habría congruencia con el pensamiento de Hobbes T. (1.992) "Cuando los impuestos son establecidos sobre las cosas que los hombres consumen, cada hombre paga igualmente por lo que usa, y el Estado no queda defraudada por el gasto lujoso de los hombres privados". (p. 284) Bibliografía Textos BRAND Salvador. Diccionario de Economía Tomo III. Colección Libros Revista Bohemia. Bloque Editorial Latinoamericano DEARMAS. GONZALEZ C. Antonio.(1.987) Temas de Derecho Tributario Venezolano. Venezuela. Talleres Tipográficos de Miguel Angel García e Hijo. GONZALEZ L. Raciel (1.992). Aspectos Técnicos, Operativos y Contables del IVA en Venezuela. Venezuela. Impresos Rápidos, C.A., HOBBES Thomas. (1.992). LEVIATAN o la Materia, Forma y Poder de una República Eclesiástica y Civil. Talleres Gráficos Carybe, Argentina. (p.284) JARACH Dino. (1.982) El Hecho Imponible. Argentina. 3ra. Edición. Abeledo Perrot. LEGISLACION ECONOMICA. C.A (1.990). Proyecto de Ley, Estudio Analítico. Impuesto al Valor Agregado. Venezuela. Forum Editores, C. A. MENDEZ A. Carlos (1.990). Metodología. Guía Para Elaborar Diseños de Investigación en Ciencias Económicas, ContablesyAdministrativas. Colombia. Editorial Kimpres Ltda. PLAZAS V. Mauricio (1.989). El IVA en Colombia. Colombia. Editorial TEMIS. RAMIREZ R, Luis (1.994). Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Venezuela. Ediciones LUI C.A.

VILLEGAS H, (1.992). Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Argentina, Edi-torial Depalma 5ta. Edición. Fuentes de tipo legales ASOCIACION VENEZOLANA DE DERECHO TRIBUTARIO (1.995) Comentarios al Código Orgánico Tributario 1.994. Caracas. FAJARDO H Angel R. (1.996) Cuestionario de la Constitución de la República de Venezuela. Caracas Venezuela. Décima Primera Edición. Editorial LEX. GARAY Juan (1.996). Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Venezuela. Librería CIAFRE. __________, (1.996). Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Venezuela. Librería CIAFRE. MINISTERIO DE HACIENDA (1.998) Memoria (1.997). Caracas. Imprenta del Ministerio de Hacienda. Publicaciones periódicas BALL Luis (3 de Marzo de 1.998). IVA evitaría Evasión Fiscal. Venezuela. Economía HOY (p. 22). BEMERGUI Rafael y otros (1.996). Tratamiento Fiscal de las actividades agropecuarias en el Impuesto sobre la Renta (1.986-1.995). Revista de Derecho Tributario No. 70 (Enero a Marzo de 1.996). Organo Divulgativo de la Asociación Venezolana de Derecho Tributario. Legislación Económica. (pp. 69-87). CONAPRI (1.998). Principales Indicadores Económicos. Macroeconómico: Ingresos Gubernamentales No-Pedroleros.http://www.conapri.org/webespanol/macrolle.html DINERO (Edición 117 Febrero 1.998). Informe Especial. Como declarar Impuestos 1.998.Grupo Editorial Producto. (p.13) GARCIA Pedro (31 de Mayo de 1.998). Ingreso Fiscal cayó 6 % del PIB. Venezuela. El Universal (p.2-4). MORENO L. José (6 de Marzo de 1.998). Precios del Petróleo, Seniat y Reingeniería del Gobierno/1. Venezuela. Economía HOY. (p. 7). PALACIOS Leonardo (1 de Marzo de 1.998). Retomar el IVA significará pechar a todos los sectores. Venezuela. El Nacional (p. E-1). ___________, (1.994). Los sujetos pasivos en el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Las exenciones y las no sujeciones. Revista de Derecho Tributario No. 65 (Octubre a Diciembre de 1.994). Organo Divulgativo de la Asociación Venezolana de Derecho Tributario. Legislación Económica. (pp.5-62) SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA (Diciembre 1.994) Haciendo Publicación Mensual del Personal del SENIAT No. 1. Venezuela. SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA (Agosto 1.995) Haciendo Publicación Mensual del Personal del SENIAT No.8.Venezuela. SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA (Octubre 1.995) Haciendo Publicación Mensual del Personal del SENIAT No. l O.Venezuela. SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA (Febrero 1.996) Haciendo Publicación Mensual del Personal del SENIAT No. 14.Venezuela.

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economía. Es el monto de tributos recaudados, medidos como una proporción del Producto Interno Bruto (PIB) generado en determinado período. En Venezuela, esta relación se calcula dividiendo el monto de los impuestos bajo la jurisdicción del SENIAT recaudados en un determinado año, y el nivel de PIB corriente obtenido durante ese mismo año. (p. 2) Según Brand S. Diccionario de Economía Tomo II (s/f) Producto Interno Bruto (PIB): es una medida de flujo total de bienes y servicios producidos por la economía de un país, durante determinado período, generalmente un año. Se obtiene al valuar la producción de bienes y servicios a precios de mercado, excluyendo los bienes intermedios, o sea que se excluyen únicamente productos usados para el consumo final o de inversión; esto se establece de esa manera, pues los bienes intermedios ya están considerados en el valor de los productos finales. La palabra "bruto" significa que no se ha deducido ninguna cantidad de capital existentes como plantas, equipo, herramientas, etc., consumida por el uso y desgaste durante el lapso considerado. Es "interno" porque no se incluyen los ingresos provenientes de inversiones y patrimonio en el extranjero, sino que solamente el valor del flujo de los productos y servicios producidos en el país. (p. 636-637). En la Revista Haciendo SENIAT No. 15 (1.996) se define Alícuota como el porcentaje de impuesto que debe pagarse y que se calcula sobre la base imponible determinada a partir de la Ley. Puede estar representada en una cantidad fija, en porcentaje o en una escala de cantidades. La alícuota constituye el gravamen de la base imponible, es decir, del valor (en Bolívares) de las operaciones gravadas por el tributo, una vez descontadas todas las exoneraciones y exenciones que permite la Ley. (p. 2). En el proyecto de Ley, Estudio Analítico Impuesto al Valor Agregado (1.990) se define Base Imponible como "la concreción del hecho generador a la realidad jurídico-tributaria. Responde a un parámetro que refleje lo mas fielmente posible el grado de riqueza del contribuyente, tales como las unidades monetarias, de peso o de volumen, de modo que se logre adecuar la magnitud del hecho económico al monto del impuesto. (p. 157). Según Bemergui R, Domínguez A. y Soto E. (1.996) definen Sacrificio Fiscal: los tributos son las prestaciones en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio en virtud de una ley y para cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines. Ahora bien, en esta relación Estado-contribuyente existe un equilibrio entre lo que se paga por impuestos y lo que el pueblo recibe como contraprestación, es decir, el hecho de cubrir sus necesidades a través de los servicios públicos. Esta relación está protegida por el denominado principio de justicia tributaria. No obstante, dicho equilibrio se ve afectado en el momento en que el Estado otorga un beneficio fiscal a determinado sector, en virtud que hay una disminución en los ingresos que deberían entrar al Fisco Nacional. Esta disminución es lo que determina el Sacrificio Fiscal. (pp. 77 y 78) En el Código Orgánico Tributario contenido en Comentarios al Código Orgánico Tributario de la Asociación Venezolana de Derecho Tributario (1.995) en su artículo 14 se establece que la Obligación Tributaria: "surge entre el Estado en las distintas expresiones del Poder Público y los sujetos pasivos en cuanto el presupuesto de hecho previsto en la ley. Constituye un vínculo de carácter personal aunque su cumplimiento se asegure mediante garantía real o con privilegio especiales." (p.197 y 198)