Upload
hoangdat
View
222
Download
0
Embed Size (px)
Citation preview
Praktische informatie en checklisten ter voorkoming van fiscale claims
Fiscale aspecten van ontslagvergoedingen
Dit informatieboekje en de hierin opgenomen checklisten en
modelovereenkomsten zijn met uiterste zorg opgesteld en zijn puur
informatief van aard. Dit informatieboekje geeft geen volledig beeld
van de problematiek rond ontslagvergoedingen en kan achterhaald
raken door jurisprudentie en veranderende wet- en regelgeving. Al
hetgeen op basis van dit informatieboekje en de bijlagen wordt
ondernomen, is voor eigen risico. Wij raden aan overleg te plegen
met uw advocaat, (belasting)adviseur of met KWPS in het geval van
ontslagvergoedingen.
KWPS is – tevens onder de naam KWPS Corporate Pension
Solutions - geregistreerd bij de Kamer van Koophandel te
Amsterdam onder nummer 34248760. KWPS is aangesloten bij de
Nederlandse Orde van Belastingadviseurs. Op alle diensten verleend
door KWPS zijn Algemene Voorwaarden van toepassing, waarin
onder meer aansprakelijkheids- voorwaarden zijn opgenomen. Deze
Algemene voorwaarden zijn gedeponeerd bij de Kamer van
Koophandel te Amsterdam onder nummer 34248760 en tevens in te
zien op www.kwps.nl.
Praktische informatie en checklisten ter voorkoming van fiscale claims
Fiscale aspecten van ontslagvergoedingen
1 Inleiding 6
2 Ontslagvergoedingisloon 8
3 Periodiekeuitkering(stamrecht) 123.1 Uitgestelde belastingheffing 143.2 Periodieke uitkering 143.2.1 Sterftekans 153.2.2 Periodiciteit 163.3 Ter vervanging van gederfd en/of te derven loon 163.4 Kring van gerechtigden en uiterste ingangsdatum 173.5 Toegestane uitvoerders 173.6 Er mag geen genietingsmoment zijn 183.7 Bancair stamrecht 193.7.1 Ter vervanging van gederfd en/of te derven loon 203.7.2 Toegelaten bank- of beleggingsinstelling 203.7.3 Aankoop stamrecht of bancair stamrecht 203.8 En nu even praktisch en simpel graag 21
4 Sanctiesbijoneigenlijkehandelingen 22
5 Onbelasteuitkeringen 265.1 Immateriële schadevergoeding 285.2 Jubileumuitkering 295.3 Kosten juridisch adviseur en outplacement 29
6 Afwegingvooraf:watgebeurterbijoverlijden 306.1 Successierecht (erfbelasting) 326.1.1 Uitkering ineens 326.1.2 Stamrecht 326.2 Langlevenrisico 33
7 VoorkomenRVU-heffingvoorwerkgever 347.1 Achtergrond van de RVU-heffing 367.2 Toetsing RVU: kwalitatieve en kwantitatieve toets 377.3 Kwalitatieve toets 377.3.1 Reorganisatie 387.3.2 Niet-leeftijdsgerelateerd individueel ontslag 387.3.3 Valkuilen bij de kwalitatieve toets 387.4 Kwantitatieve toets 397.4.1 De 55-jaartoets 397.4.2 De 70%-toets 407.4.3 Valkuilen bij de kwantitatieve toets 407.5 Voorkomen van RVU-heffing door alternatieven 417.5.1 Hoger pensioen 417.5.2 Hoger pensioen en hoger tijdelijk overbruggingspensioen 417.5.3 Hoger prepensioen 427.5.4 Hogere VUT 427.5.5 Seniorenregeling 427.6 Conclusie 43
8 Pseudo-eindheffingoverexcessieveontslagvergoedingen 448.1 Wanneer is een ontslagvergoeding excessief? 468.2 Het toetsinkomen 468.3 Vaststellen te betalen eindheffing 468.4 Samenloop met RVU-heffing 478.5 Voorkomen van de 30%-eindheffing 47
Bijlagen 48A Checklist einde dienstbetrekking en fiscaliteit 50B Checklist werkgever bij loonstamrechten 52BA Modelovereenkomst t.b.v. loonstamrecht bij eigen beheer lichaam 54BB Modelovereenkomst t.b.v. loonstamrecht bij professionele verzekeraar 56BC Modelovereenkomst t.b.v. loonstamrecht via notaris / advocaat 58BD Modelovereenkomst t.b.v. loonstamrecht bij bank of beleggingsinstelling 60C Checklist 26%-risico bij vervroegd uittreden 62
OverKWPS 66
Inhoud
Corporate Pension Solutions6 Corporate Pension Solutions 7
Inleiding
1 1In dit informatieboekje behandelen wij de fiscale aspecten van ontslagvergoedingen voor de werknemer en werkgever. Indien een werkgever en werknemer, al dan niet in goed overleg, besluiten het dienstverband te beëindigen heeft dit nagenoeg altijd fiscale gevolgen. De importantie hiervan neemt toe vanwege het toenemend aantal fiscale regels.
Het is van belang bij het beëindigen van de dienstbetrekking een onderscheid te maken tussen enerzijds de onderzoeksplicht van en de fiscale risico’s voor de werkgever en anderzijds de fiscale gevolgen voor de werknemer. In beide gevallen is de werkgever de aangewezene om de loonheffingsregels correct toe te passen.
Vanaf bladzijde 48 treft u praktische checklisten en standaardovereenkomsten in het geval van ontslagvergoedingen aan. Gebruikmaking hiervan is geheel voor eigen risico. De disclaimer voorin dit boekje is onverkort van toepassing.
Amsterdam, juni 2010
Corporate Pension Solutions8 Corporate Pension Solutions 9
Ontslagvergoeding is loon
22
Corporate Pension Solutions10 Corporate Pension Solutions 11
Het is mogelijk dat de werkgever de werknemer bij
(gedwongen) ontslag een schadeloosstelling in de vorm
van een ontslagvergoeding betaalt. De uitbetaling kan zijn
opgelegd door de kantonrechter, maar kan ook in onderling
overleg tussen werkgever en werknemer zijn vastgesteld. Een
schadevergoeding wegens gederfde of te derven inkomsten
(ontslagvergoeding) wordt aangemerkt als loon, omdat dit uit
dienstbetrekking wordt genoten. De werkgever moet op de
ontslagvergoeding de loonheffing die hierover verschuldigd is
inhouden en afdragen.
Als de ontslagvergoeding in een uitkering ineens wordt
betaald, is er sprake van belast loon voor de loonbelasting.
De ontslagvergoeding wordt derhalve in de belastingheffing
betrokken als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking.
De werkgever dient loonheffing in te houden naar het
progressieve tarief van maximaal 52%. De netto-uitkering is
voor de werknemer vrij besteedbaar en vormt box 3-vermogen
voor de inkomstenbelasting.
Belastingheffing kan geheel of gedeeltelijk worden voorkomen
door een faciliteit in de loonbelasting te benutten. Daar is
bijvoorbeeld sprake van indien de werknemer met (een
deel van) de ontslagvergoeding besluit om levensloop- of
pensioenpremie te storten. Voorwaarde daarvoor is dat er
fiscaal gezien ruimte bestaat. Werkgever en werknemer
kunnen een storting overeenkomen waarbij de betaling van de
premie door de werkgever plaatsvindt onder inhouding van het
bedrag op de ontslagvergoeding.
De bekendste faciliteit om belastingheffing te voorkomen
is niet pensioen of levensloop maar een stamrecht, een
ander woord voor een periodieke uitkering. Overigens is het
feitelijk niet juist bij een fiscale faciliteit in de loonbelasting
te spreken over het voorkomen van belastingheffing, maar
over belastinguitstel. In beginsel worden de uitkeringen uit
levensloop, pensioen en stamrecht te zijner tijd altijd belast.
Vaak heeft de werknemer bij een ontslagvergoeding de
mogelijkheid te kiezen tussen een bedrag ineens of een
stamrecht. De keuzevrijheid is prettig voor de werknemer
omdat hij de ontslagvergoeding op deze wijze op zijn eigen
fiscale en financiële situatie kan afstemmen. In beginsel is
een dergelijke keuzevrijheid fiscaal gezien toegestaan. Wenst
de werknemer een stamrecht, dan moet aan een aantal
voorwaarden worden voldaan. Overigens is het mogelijk
zonder tussenkomst van de Belastingdienst een stamrecht
overeen te komen, mits de werkgever in voldoende mate heeft
voldaan aan de onderzoeksplicht. Werkgevers eisen in de
praktijk nog wel eens een goedkeuring van de fiscus. Meestal
leidt dit tot onnodige vertraging.
Een ontslagvergoeding is in beginsel altijd aftrekbaar voor de
vennootschapsbelasting. In een aantal omstandigheden kan
de werkgever een niet op de werknemer verhaalbare pseudo-
eindheffing opgelegd krijgen. Deze eindheffing is verschuldigd
naast en bovenop het eventueel op de ontslagvergoeding in
te houden bedrag aan loonheffing (zie hiervoor hoofdstukken
7 en 8).
Fiscale behandelingDe belastingheffing met betrekking tot de ontslagvergoeding verloopt in de verschillende boxen en verschillende
stadia als volgt:
In het geval van een eenmalige uitkering• progressieve loonheffing als voorheffing van inkomstenbelasting, box 1 (eenmalig, maximaal 52%);
• netto-ontslagvergoeding wordt bij de werknemer voor de inkomstenbelasting in beginsel belast als bezitting in
box 3 (jaarlijks 1,2%);
• mogelijke onmiddellijke RVU-heffing van 26%/52% bij de werkgever (zie hoofdstuk 7);
• mogelijke onmiddellijke 30% heffing over excessieve ontslagvergoeding bij de werkgever (zie hoofdstuk 8).
In het geval van een stamrecht• het recht op periodieke uitkeringen wordt niet (direct) in de heffing van loonbelasting, c.q. box 1 en 3 van de
inkomstenbelasting betrokken;
• uitkeringen worden voor de loonheffing progressief belast als loon uit vroegere dienstbetrekking, zulks
als voorheffing voor de inkomstenbelasting als inkomen uit werk en woning in box 1 (periodiek, maximaal 52%);
• het saldo van netto-uitkeringen wordt bij de werknemer voor de inkomstenbelasting in beginsel belast als
bezitting in box 3 (jaarlijks 1,2%);
• mogelijke onmiddellijke RVU-heffing van 26%/52% bij de werkgever (zie hoofdstuk 7);
• mogelijke onmiddellijke 30% heffing over excessieve ontslagvergoeding bij de werkgever (zie hoofdstuk 8).
In geval van oneigenlijke handelingen met het stamrecht (zie hoofdstuk 4)• de contante waarde van de aanspraken wordt ineens (direct) in de heffing van de loonheffing als voorheffing
van box 1 (eenmalig, maximaal 52%) betrokken;
• er is revisierente van 20% over de contante waarde van de aanspraken verschuldigd;
• het saldo van netto-uitkeringen worden eventueel belast als bezitting in box 3 (jaarlijks 1,2%).
Indien de werknemer het stamrecht onderbrengt bij zijn eigen BV, wordt de waarde van de aandelen belast in box 2.
Het stamrecht zelf wordt niet in de heffing van box 2 betrokken.
Ontslagvergoeding is loon2
Corporate Pension Solutions12 Corporate Pension Solutions 13
Periodieke uitkering (stamrecht)
33
Corporate Pension Solutions14 Corporate Pension Solutions 15
uitkeringen, voor zover iedere uitkering afhankelijk is van een
toekomstige onzekere gebeurtenis, zulks beoordeeld vanuit de
schuldenaar en naar het moment waarop de uitkeringen een
aanvang nemen, en voor zover de uitkering niet een onderdeel
vormt van een complex van rechten en verplichtingen, welke
bij voortduring tegenover elkaar staan’.
Vanuit de schuldenaar bezien moet dus sprake zijn van
‘onzekerheid’ ten aanzien van de uitkering van alle termijnen.
In de praktijk wordt deze voorwaarde aangeduid als het
sterftecriterium. Daarnaast geldt de eis van periodiciteit.
3.2.1 SterftekansDeze statistische sterftekans gedurende de looptijd van de
uitkeringen moet volgens de jurisprudentie ten minste 1%
bedragen. Indien de periodieke uitkeringen uit een stamrecht
afhankelijk zijn van twee levens (bijvoorbeeld de ex- werknemer
en zijn/haar partner), kan de stamrechtovereenkomst/
verzekeringsovereenkomst op twee manieren zijn opgesteld:
• De uitkeringen eindigen op een vastgestelde datum of bij het
eerder overlijden van beide verzekerden.
• Er worden twee periodieke uitkeringen bedongen. De eerste
eindigt op een vastgestelde datum of bij het eerder overlijden
van de ex-werknemer. De tweede uitkering, die toekomt aan
de partner, gaat in bij het overlijden van de ex-werknemer
voor een vastgestelde datum en eindigt op dezelfde
vastgestelde datum.
In beide situaties worden de uitkeringen beschouwd als twee
periodieke uitkeringen. Eén die toekomt aan de ex-werknemer
en één die toekomt aan de partner. Beide periodieke
uitkeringen moeten derhalve voldoen aan de sterftekans van
minimaal 1%. Deze sterftekans dient te worden bepaald over
de looptijd van de overeenkomst, te weten de datum van
ingang tot de vastgestelde datum. Dat de periodieke uitkering
die toekomt aan de partner pas ingaat bij het overlijden van de
ex-werknemer, kan voor de bepaling van de sterftekans buiten
beschouwing blijven.
De sterftekans wordt beoordeeld bij ingang van de uitkeringen.
Als de resterende looptijd op dat moment te kort is (en dus
de sterftekans te klein), is sprake van fictieve afkoop en
vindt er een fiscale sanctie plaats (zie hoofdstuk 4). Voor een
stamrecht dat overigens toekomt aan kinderen jonger dan 30
jaar (zie hierna de kring van gerechtigden) is de sterftekans
niet van belang.
Indien een periodieke uitkering is samengesteld uit
meerdere soorten periodieke uitkeringen, moet deze voor
de fiscale toetsing worden gesplitst in de diverse soorten
periodieke uitkeringen. Het is namelijk mogelijk met een
ontslagvergoeding verschillende soorten stamrechten aan te
kopen, al dan niet in combinatie met elkaar:
• een direct ingaand stamrecht;
• een uitgesteld stamrecht;
• een tijdelijk stamrecht;
• een levenslang stamrecht.
Aangezien de uitkeringen uit een stamrecht gebruikt kunnen
worden ter aanvulling van het overige inkomen, bestaat
meestal de wens de uitkeringen te laten fluctueren. Er hoeft
geen sprake te zijn van vaste en gelijkmatige uitkeringen. Het
is geen bezwaar dat de hoogte van de uitkeringen bijvoorbeeld
wordt afgestemd op de hoogte van de te verwachten sociale
uitkeringen. De wijziging van de termijnen dient bij het ingaan
van de termijnen in een vast bedrag of een aantal vaste
bedragen te zijn vastgesteld. Door het ontbreken van duidelijke
wetgeving en jurisprudentie op dit onderdeel wordt in de
praktijk uitgegaan van de richtlijn dat de hoogste uitkering niet
De werkgever en werknemer kunnen overeenkomen dat de
ontslagvergoeding in de vorm van een recht op periodieke
uitkeringen (stamrecht) wordt verstrekt. Dit houdt in dat de
werknemer het bedrag van de schadeloosstelling niet in één
keer ontvangt, maar kiest voor een (verzekerings)vorm waarbij
de uitkeringen in de toekomst periodiek worden ontvangen.
Vanaf 2010 is een nieuwe, wettelijke variant geïntroduceerd:
het bancair stamrecht. Het bancair stamrecht is geen
verzekeringsvorm en wordt in onderdeel 3.7 separaat
besproken.
3.1 Uitgestelde belastingheffingOok aanspraken op stamrechtuitkeringen uit een
ontslagvergoeding behoren in beginsel tot het loon van de
werknemer en moeten worden belast. Als aan bepaalde
voorwaarden wordt voldaan, worden deze aanspraken
vrijgesteld en kan de ontslagvergoeding onbelast
worden gebruikt voor de aankoop van een stamrecht
(stamrechtvrijstelling). De uitkeringen worden te zijner tijd
belast als loon uit vroegere dienstbetrekking. De loonheffing
moet worden afgedragen door de uitvoerder van het stamrecht.
Indien aan de wettelijke voorwaarden wordt voldaan, is het
overbodig vooraf toestemming aan de inspecteur te vragen
voor toepassing van de stamrechtvrijstelling. De belangrijkste
criteria voor toepassing van de stamrechtvrijstelling zijn:
• er moet sprake zijn van een periodieke uitkering;
• het stamrecht dient ter vervanging van gederfde en/of
te derven inkomsten;
• de uitkering mag alleen toekomen aan een bepaalde kring
van gerechtigden en heeft een uiterst ingangsmoment;
• het stamrecht moet worden ondergebracht bij een toe-
gestane uitvoerder;
• er mag geen genietingsmoment zijn.
De elementen worden hierna behandeld.
3.2 Periodieke uitkeringOm uitstel van belastingheffing te kunnen realiseren
moet sprake zijn van aankoop van een recht op periodieke
uitkeringen. Wat een periodieke uitkering precies inhoudt, is
in de fiscale wetgeving niet geregeld. In de praktijk wordt, op
basis van jurisprudentie, als periodieke uitkering beschouwd:
‘een uitkering, welke onderdeel is of kan zijn van een reeks van
Periodieke uitkering (stamrecht)3
Corporate Pension Solutions16 Corporate Pension Solutions 17
3.4 Kring van gerechtigden en uiterste ingangsdatumOm in aanmerking te komen voor onbelaste omzetting van
de ontslagvergoeding in een stamrecht dienen de periodieke
uitkeringen uit het stamrecht toe te komen aan:
• de werknemer en dienen de uitkeringen uiterlijk op de
65-jarige leeftijd in te gaan;
• de (gewezen) partner van de werknemer, mits de uitkeringen
bij overlijden van de werknemer direct ingaan;
• de (stief-/pleeg)kinderen van de werknemer die de leeftijd
van 30 jaar nog niet hebben bereikt, mits de uitkeringen bij
overlijden van de werknemer direct ingaan.
Bij aankoop van een stamrecht is dus sprake van een gericht
stamrecht: het betreft een periodieke uitkering op het leven
van een vooraf aangewezen verzekerde (de werknemer) ten
behoeve van vooraf aangewezen begunstigden. De hoogte van
de toekomstige uitkeringen hangt af van de hoogte van het
kapitaal en de markttarieven die op dat moment gelden voor
direct ingaande periodieke uitkeringen. De begunstiging moet
bij het ingaan van de uitkeringen aansluiten bij de situatie op
dat moment. Een werknemer zonder partner of kinderen kan
alleen een stamrecht bedingen met zichzelf als begunstigde.
Indien deze werknemer op een later moment alsnog een
partner en/of kinderen krijgt, kan het stamrecht altijd worden
omgezet waarbij de partner en/of kinderen als begunstigde
worden opgenomen.
3.5 Toegestane uitvoerdersDe volgende (natuurlijke) personen kunnen onder voorwaarden
optreden als verzekeraar van een stamrecht:
• professionele verzekeringsmaatschappijen;
• een in Nederland gevestigde stamrecht-BV;
• de in Nederland gevestigde ex-werkgever;
• een lichaam dat in een andere staat van de EU gevestigd is
of een bij ministeriële regeling aangewezen lidstaat
behorende tot de Europese Economische Ruimte.
Bij kleinere bedragen wordt vaak voor een professionele
verzekeringsmaatschappij gekozen. Bij grotere bedragen niet
zelden voor een eigen stamrecht-BV. In enkele gevallen voert
de ex-werkgever het stamrecht uit. Dat laatste gebeurt soms
als partijen op een goede manier uit elkaar gaan.
In het geval een in Nederland gevestigde stamrecht-BV of ex-
werkgever als verzekeraar van het stamrecht optreedt, eist de
Wet op de loonbelasting expliciet dat de stamrechtverplichting
tot het binnenlandse ondernemingsvermogen wordt gerekend.
In het geval een lichaam dat in een andere staat van de EU
gevestigd is of een bij ministeriële regeling aangewezen
lidstaat behorende tot de Europese Economische Ruimte als
verzekeraar van het stamrecht optreedt, eist de Wet op de
loonbelasting expliciet dat de stamrechtverplichting tot het
binnenlandse ondernemingsvermogen van die andere lidstaat
wordt gerekend. Daarnaast geldt een aantal aanvullende eisen.
Het is een misverstand dat de werknemer die de
ontslagvergoeding ontvangt tevens aandeelhouder van de
stamrecht-BV moet zijn. Dit is geen vereiste, maar wel vaak
aan te raden vanwege het feit dat dan de beschikkingsmacht
over het kapitaal wordt gehouden. Het is noodzakelijk dat de
(nieuw op te richten) stamrecht-BV als verzekeraar aan enkele
meer mag bedragen dan maximaal vijf maal de laagste. KWPS
heeft in de praktijk ook al variaties 10:1 laten goedkeuren
door de Belastingdienst. Wordt er buiten deze bandbreedte
getreden, dan is het aan te raden de periodieke uitkering in
meerdere rechten op periodieke uitkeringen te knippen.
3.2.2 PeriodiciteitDe eis van periodiciteit houdt in dat, bij aanvang van de
periodieke uitkering, de verwachting moet bestaan dat er
meer dan één termijn wordt uitbetaald. Het is overigens
niet noodzakelijk dat de ingangsdatum van de periodieke
uitkeringen in de stamrechtovereenkomst is opgenomen. In de
stamrechtovereenkomst moet zijn vastgelegd dat de periodieke
uitkeringen uiterlijk ingaan in het jaar waarin de werknemer de
65-jarige leeftijd bereikt, dan wel bij zijn eerdere overlijden.
Het niet voldoen aan de voorwaarden wordt beschouwd als
afkoop van het stamrecht en leidt tot progressieve heffing
(ineens). Het is bij stamrechten toegestaan de periodieke
uitkering om te zetten in een andere periodieke uitkering die
voldoet aan de wettelijke fiscale eisen.
3.3 Ter vervanging van gederfd en/of te derven loonEr is alleen sprake van een stamrecht indien dit wordt
toegekend ter vervanging van gederfd en/of te derven loon.
Een stamrecht kan worden toegekend als een werknemer in
de toekomst loon zal derven, bijvoorbeeld loon en/of pensioen
dat door het ontslag wordt gederfd. Ook kan een stamrecht
worden toegekend als er in het verleden loonelementen zijn
gederfd en de kwestie nu ineens afgewikkeld wordt door een
bedrag ineens ter beschikking te stellen. Is er sprake van
regulier loon dat op een ander tijdstip wordt betaald, dan kan
dit niet in een stamrecht worden begrepen. Vakantiedagen
en bonussen die bij het ontslag worden uitbetaald betreffen
regulier loon en kunnen niet in een stamrecht worden omgezet.
Er is geen sprake van een vervanging.
Indien in de ontslagvergoeding elementen zijn opgenomen
die niet dienen ter vervanging van gederfd of te derven loon,
zoals bijvoorbeeld een vergoeding wegens niet opgenomen
vakantiedagen, is het stamrecht niet meer zuiver. De
stamrechtvrijstelling is volgens recente jurisprudentie alleen
van toepassing op het deel dat is toegekend ter vervanging
van gederfd of te derven loon. Voor het overige deel is er
loonheffing verschuldigd. Het spreekt voor zich dat het in
een dergelijk geval veel praktischer is om separaat van het
stamrecht, onder inhouding van loonheffing, een bedrag
ineens uit te betalen aan de werknemer.
3
Corporate Pension Solutions18 Corporate Pension Solutions 19
Wanneer wegens te late uitbetaling rente wordt vergoed,
is het beleid van het ministerie van Financiën dat er geen
heffing plaatsvindt, ondanks het feit dat de ontslagvergoeding
rentedragend is geworden. De rentevergoeding mag volgens
dit beleid geen deel uitmaken van het stamrecht. De
rentevergoeding wordt beschouwd als loon en niet als een
vervanging van te derven inkomen. Indien de rentevergoeding
wel in het stamrecht wordt opgenomen, is geen sprake meer
van een zuiver stamrecht en kan voor dit deel van het stamrecht
geen gebruik worden gemaakt van de stamrechtvrijstelling.
In de praktijk wordt de ontslagvergoeding soms abusievelijk
rechtstreeks overgemaakt op de privébankrekening van de
werknemer. Dit heeft een genietingsmoment tot gevolg en
de werkgever moet progressieve belasting aangeven over
en inhouden op de ontslagvergoeding. Om gebruik te kunnen
maken van de mogelijkheid tot onbelaste aanwending van
de ontslagvergoeding voor aankoop van een stamrecht,
dient de uitbetaling plaats te vinden op de rekening van één
van de aangewezen toegestane uitvoerders. In afwachting
van oprichting van de stamrecht-BV of bijvoorbeeld in
geval van onmin tussen de werkgever en werknemer kan
de ontslagvergoeding in plaats daarvan tijdelijk op een
geblokkeerde derdenrekening van een advocaat of notaris
worden gestort. De ontslagvergoeding dient in dat geval
in beginsel binnen drie maanden te worden gestort bij de
verzekeraar van het stamrecht. Als vervolgens toch wordt
gehandeld in strijd met de wettelijke bepalingen (bijvoorbeeld
bij overmaken naar de privérekening van de werknemer) dan is
de advocaat of notaris inhoudingsplichtig voor de loonheffing.
Strikte uitleg van de wettelijke bepalingen geeft de werknemer
nagenoeg altijd beschikkingsmacht over de ontslagvergoeding,
omdat hij een keuze kan maken over de wijze van uitbetaling:
ineens of als recht op een periodieke uitkering. Omdat de
werkgever in de meeste situaties de keuze aan de werknemer
overlaat, zou dit tot problemen kunnen leiden. In het algemeen
zal de Belastingdienst niet stellen dat de ontslagvergoeding
genoten is, als de werkgever en werknemer schriftelijk
overeenkomen dat een ontslagvergoeding is toegekend en dat
de werknemer daarmee een stamrecht zal aankopen dat aan
de fiscale voorwaarden voldoet.
3.7Bancair stamrechtVanaf 1 januari 2010 is er een nieuwe wettelijke mogelijkheid
om een ontslagvergoeding onder voorwaarden onbelast
te storten op een geblokkeerde stamrechtspaarrekening
of te gebruiken ter verkrijging van een geblokkeerd
stamrechtbeleggingsrecht. De voorwaarden betreffen:
• de ontslagvergoeding dient ter vervanging van gederfde en/
of te derven inkomsten;
• de geblokkeerde stamrechtspaarrekening of het geblok-
keerd stamrechtbeleggingsrecht wordt aangehouden bij
een toegelaten bank- of beleggingsinstelling;
• het tegoed (inclusief de behaalde rendementen) op de
geblokkeerde stamrechtspaarrekening of het geblokkeerd
stamrechtbeleggingsrecht kan uitsluitend worden gebruikt
voor de aankoop van:
1) een recht op een periodieke uitkering (stamrecht);
2) een recht op een uitkering in termijnen (bancair stamrecht).
De voorwaarden worden hierna behandeld.
(andere) vereisten voldoet. Zo dient de BV onder andere:
• het stamrecht te kunnen uitvoeren, met andere woorden:
het uitvoeren van een stamrecht/periodieke uitkering moet
passen binnen de doelstellingen van de BV;
• een stamrechtovereenkomst op te stellen, die dient als
verzekeringsbewijs tussen de BV en de werknemer;
• het maken van winst na te streven. Een stam-
rechtovereenkomst waarbij de BV in het geheel geen winst
kan maken, wordt niet als zakelijk aangemerkt.
Overigens stelt de wet geen eisen aan de vorm van de
rechtspersoon die het stamrecht uitvoert. Een Stichting kan
dus ook een stamrecht uitvoeren. In de regel is er in beginsel
geen aanleiding voor een andere rechtsvorm dan die van de
BV (Besloten Vennootschap).
Er gelden geen eisen ten aanzien van de beleggingen. Wel
moeten de transacties die de stamrecht-BV verricht, worden
beschouwd op het zakelijke karakter ervan. Zo moet voorkomen
worden dat transacties ertoe leiden dat het stamrecht feitelijk
wordt genoten en er ineens heffing is verschuldigd.
3.6 Er mag geen genietingsmoment zijnIndien de werkgever en werknemer overeenkomen dat een
recht op periodieke uitkeringen wordt toegekend dan wel
aangekocht, is de afwikkeling van de betaling een belangrijk
aandachtspunt.
Zodra de vergoeding op enig moment ter beschikking
wordt gesteld, vorderbaar en inbaar, dan wel rentedragend
wordt, wordt de werknemer geacht de ontslagvergoeding te
hebben genoten. Op dat moment moet progressieve heffing
plaatsvinden en is de werkgever verplicht hiervan aangifte
te doen, inhouding te doen en betaling te laten plaatsvinden
aan de Belastingdienst. De volgende omschrijvingen worden
gehanteerd in verband met het genietingsmoment:
• Van ‘ter beschikking stellen’ is sprake als de werkgever
een zodanige handeling verricht dat de werknemer de
beschikkingsmacht over de ontslagvergoeding krijgt en de
werkgever deze verliest.
• Met de uitdrukking ‘vorderbaar en inbaar’ is bedoeld dat de
werknemer de ontslagvergoeding niet alleen kan opeisen,
maar ook dat hij dit met goed gevolg zal kunnen doen; als
bij de werkgever de wil om te betalen niet aanwezig is of
er betalingsonmacht is, is geen sprake van vorderbaar en
inbaar zijn.
• Van rentedragend worden is sprake als het recht op
de ontslagvergoeding wordt omgezet in een lening of
andersoortige vordering en daarmee reëel onder de
beschikkingsmacht van de rechthebbende is gekomen.
3
Corporate Pension Solutions20 Corporate Pension Solutions 21
3.7.1 Ter vervanging van gederfd en/of te derven loonZie onderdeel 3.3 van dit informatieboekje.
3.7.2 Toegelaten bank- of beleggingsinstellingEr is sprake van een toegelaten bank- of beleggingsinstelling
indien:
• de bankinstelling op grond van de Wet op het
financieel toezicht het bedrijf van bank mag uitoefenen
en de stamrechtverplichting tot het binnenlandse
ondernemingsvermogen rekent;
• de beleggingsinstelling op grond van de Wet op het
financieel toezicht het bedrijf van beleggingsinstelling mag
uitoefenen en in Nederland gevestigd is;
• de bank- of beleggingsinstelling is aangewezen door
de minister van Financiën om op te treden als bank- of
beleggingsinstelling.
3.7.3 Aankoop stamrecht of bancair stamrechtIn het geval het tegoed wordt gebruikt voor de aankoop van
een stamrecht moet voldaan worden aan de voorwaarden
als beschreven in onderdeel 3.2, 3.4 en 3.6 van dit
informatieboekje. Voorts moet het tegoed, omdat er sprake
is van een verzekeringsvorm, worden overgedragen aan een
toegestane uitvoerder als genoemd in onderdeel 3.5.
In het geval het tegoed wordt gebruikt voor de aankoop van
een bancair stamrecht moet voldaan worden aan de volgende
voorwaarden:
• het tegoed op de geblokkeerde stamrechtspaarrekening
of het geblokkeerd stamrechtbeleggingsrecht moet in
termijnen met een gelijke tussenperiode van ten hoogste
een jaar worden uitgekeerd, waarbij de omvang van de
termijnen vergelijkbaar moet zijn met een periodieke
uitkering (stamrecht);
• de uitkeringen dienen uiterlijk op de 65-jarige leeftijd in te
gaan;
• de uitkeringen dienen toe te komen aan de kring van
gerechtigden als omschreven in onderdeel 3.4. Indien
er geen begunstigde kan worden aangewezen komen de
uitkeringen toe aan de erfgenamen;
• de periode tussen de eerste en laatste uitkering dient,
afhankelijk van de leeftijd van de gerechtigde, tenminste
een bepaald aantal jaren te bedragen;
• er mag geen genietingsmoment zijn (zie ook onderdeel 3.6).
Het bancair stamrecht lijkt op het eerste gezicht een goed
alternatief voor de verzekeringsoplossing en biedt net als in de
BV-variant mogelijkheden om zelf te beleggen. De kosten voor
deze variant zullen meestal lager zijn.
3.8 En nu even praktisch en simpel graagHiervoor is in de onderdelen 3.2. tot en met 3.7 duidelijk geworden dat een stamrecht aan allerlei bepalingen moet
voldoen. De werkgever heeft daarbij een onderzoeksplicht, die serieus genomen moet worden, maar in de praktijk
soms overdreven wordt ingestoken. Er is een simpele doch doeltreffende manier voor de werkgever om de controle
en tijdsbesteding terzake van een stamrecht voor de werkgever beperkt te houden.
Het verdient sterke aanbeveling om, indien sprake is van een stamrecht ter vervanging van gederfd en/of te derven
loon, een overeenkomst op te stellen en door ex-werknemer en werkgever te laten ondertekenen. De overeenkomst
zal correct moeten worden opgesteld. Voorbeelden van standaardovereenkomsten zijn te vinden in bijlagen BA, BB,
BC en BD. Voor de checklist bij deze bijlagen verwijzen wij naar bijlage B.
Door het hanteren van een overeenkomst tussen werkgever en werknemer en het controleren van de zaken als
genoemd in bijlage C kan discussie met de Belastingdienst worden voorkomen en is het niet nodig de situatie ter
goedkeuring voor te leggen. Het is daarmee eveneens onnodig dat de werkgever de stamrechtovereenkomst tussen
de ex-werknemer en de stamrecht-BV beoordeelt. De rechtsverhouding tussen de verzekeraar van het stamrecht en
de ex-werknemer is immers niet relevant voor de inhoudingsplicht van de ex-werkgever, tenzij deze zelf optreedt als
verzekeraar van het stamrecht.
Het gebruik van de overeenkomst tussen werkgever en werknemer geeft voor beide partijen zekerheid over de
belastingheffing:
• de werkgever heeft geen inhoudingsplicht meer, omdat hij en de werknemer zijn overeengekomen dat een
stamrecht wordt aangekocht;
• voor de werknemer is zeker dat hij de ontslagvergoeding onbelast kan gebruiken voor de aankoop van een
stamrecht, mits hij aan de overige voorwaarden voldoet.
Indien een werkgever overigens niet wenst mee te werken aan het bedingen van een stamrecht en slechts bereid is
tot het betalen van een eenmalige afkoopsom, is het voor de werknemer toch mogelijk achteraf gebruik te maken van
de stamrechtvrijstelling. De belangrijkste voorwaarden hiervoor zijn:
• de afkoopsom wordt tegen de uitdrukkelijke wil van de werknemer uitbetaald;
• de werknemer kan aantonen dat hij aan de werkgever kenbaar heeft gemaakt dat hij gebruik wenste te maken van
de stamrechtvrijstelling;
• de werknemer kan aantonen dat hij binnen zeer korte termijn initiatieven heeft ondernomen om de afkoopsom
alsnog te gebruiken voor een stamrecht.
3
Corporate Pension Solutions22 Corporate Pension Solutions 23
Sancties bij oneigenlijke handelingen
44
Corporate Pension Solutions24 Corporate Pension Solutions 25
Als de werknemer de keuze heeft gemaakt om een stamrecht
aan te kopen met inachtneming van de hiervoor omschreven
voorwaarden, kan de ontslagvergoeding onbelast als
koopsom voor het stamrecht worden gestort. Het is mogelijk
dat de werknemer tussentijds handelingen verricht met het
stamrecht, op basis waarvan de ontslagvergoeding ineens als
loon uit vroegere dienstbetrekking bij de werknemer wordt
belast.
Indien sprake is van een oneigenlijke handeling, dan wordt in
beginsel de volledige aanspraak, op het fictief moment direct
voorafgaand aan die handeling, belast als loon uit vroegere
dienstbetrekking. De waarde voor de belastingheffing is gelijk
aan de contante waarde van alle toekomstige uitkeringen. De
uitvoerder van het stamrecht is inhoudingsplichtige en zal
loonheffing moeten inhouden volgens het progressieve tarief.
De loonheffing is te verhalen op de werknemer, boeten en
renten in beginsel niet.
Groot nadeel van de oneigenlijke handelingen rond het
stamrecht is dat revisierente ter hoogte van 20% is
verschuldigd. Tezamen met de reguliere loonheffing, kan de
loonheffing dus oplopen tot 72%. De ex-werknemer houdt dan
erg weinig over.
Enkele voorbeelden van oneigenlijke handelingen zijn:
• Indien de ontslagvergoeding is gestort op een geblokkeerde
derdenrekening van een advocaat of notaris, gaat de
Belastingdienst er van uit dat de gehele vergoeding wordt
aangewend als koopsom voor een stamrecht. Wanneer
niet de gehele storting op de derdenrekening wordt
aangewend voor de aankoop van het stamrecht, is sprake
van gedeeltelijke afkoop van het stamrecht; volgens recente
jurisprudentie wordt slechts het gedeelte belast dat niet is
gebruikt voor het stamrecht.
• De situatie, anders dan bij een bancair stamrecht, waarbij
erfgenamen worden opgenomen als slotbegunstigden,
naast de toegestane kring van gerechtigden; de gehele
aanspraak wordt alsdan belast.
• De situatie dat de stamrechtverplichting niet meer tot het
binnenlands ondernemingsvermogen wordt gerekend,
doordat de feitelijke leiding van de stamrecht-BV naar buiten
de EU is verplaatst wegens verhuizing van de bestuurder; de
gehele aanspraak wordt alsdan belast.
• Het afkopen, vervreemden of feitelijk of formeel voorwerp
van zekerheid worden van het stamrecht. De gehele
aanspraak wordt belast. Het is overigens niet verplicht een
afkoopverbod in de stamrechtovereenkomst op te nemen.
4 Sancties bij oneigenlijke handelingen
Corporate Pension Solutions26 Corporate Pension Solutions 27Corporate Pension Solutions 27
Onbelaste uitkeringen
55
Corporate Pension Solutions28 Corporate Pension Solutions 29
5.2 JubileumuitkeringOp grond van de Wet op de loonbelasting kan bij beëindiging
van het dienstverband een belastingvrije uitkering worden
verstrekt, mits het dienstverband minimaal 25 jaar heeft
geduurd. De belastingvrije uitkering mag dan niet meer
bedragen dan één maandloon. Als het dienstverband ten minste
veertig jaar heeft geduurd, kan nogmaals een belastingvrije
uitkering ter grootte van één maandloon worden uitgekeerd.
Een en ander is mogelijk als niet eerder een dergelijke
uitkering is gedaan. Deze uitkering kan worden gedaan naast
de uitkering ineens dan wel de toekenning op een recht op
periodieke uitkeringen. Als aan de voorwaarden wordt voldaan
kan dus een (klein) deel van een ontslagvergoeding onbelast
worden uitgekeerd.
5.3Kosten juridisch adviseur en outplacementIn een vertrekregeling wordt werknemers vaak de
mogelijkheid geboden om (tot een bepaald bedrag) juridische
bijstand te vragen. Een dergelijke toezegging kan slechts vrij
door de werkgever vergoed worden (dus zonder inhouding
van loonheffing) indien en voor zover de juridische bijstand
rechtstreeks verband houdt met het (toekomstige) beëindigen
van de dienstbetrekking. Indien de werkgever besluit overige
kosten voor de werknemer te vergoeden dan wordt deze
vergoeding aangemerkt als regulier loon. De werkgever dient
dan loonheffing af te dragen. Wordt dit niet verhaald op de
werknemer door inhouding op het loon, dan moet de werkgever
de belastingschuld bruteren. Kosten voor outplacement
kunnen overigens wel worden vergoed zonder afdracht van
loonheffing.
Een ontslagvergoeding leidt hoe dan ook op enig moment
tot belastingheffing. Er is echter een tweetal uitkeringen die,
in verband met de beëindiging van een dienstbetrekking,
onbelast kunnen worden uitbetaald: de vergoeding wegens
immateriële schade en de jubileumuitkering. Overigens
kunnen ook de kosten van juridische bijstand en outplacement
belastingvrij worden vergoed.
5.1 Immateriële schadevergoeding Een vergoeding wegens immateriële schade wordt niet
belast. Bij een vergoeding wegens immateriële schade kan
men denken aan een vergoeding wegens persoonlijk leed,
aantasting van de goede naam en verlies van arbeidskracht.
Als de vergoeding echter in een direct verband staat met de
dienstbetrekking, wordt deze toch aan de belastingheffing
onderworpen.
Indien en voor zover een deel van de ontslagvergoeding is aan
te wijzen als vergoeding wegens immateriële schade, hoeft
de werkgever over het immateriële deel geen belasting in te
houden. Hier ontstaat een spanningsveld tussen de juridische
en de fiscale kwalificatie.
Teneinde een zo groot mogelijk deel van de ontslagvergoeding
buiten de belastingheffing te houden, lijkt het zaak bij de
kantonrechter (als die eraan te pas komt) te pleiten voor
immateriële schadevergoeding. Echter, de beschikking van
de kantonrechter tot ontbinding van het dienstverband,
waarbij aan de werknemer een onbelaste immateriële
schadevergoeding wordt toegekend, bindt de Belastingdienst
en de belastingrechter niet. Er ontstaat daarom vaak
discussie over de belastbaarheid van onderdelen van de
ontslagvergoeding. Immateriële vergoedingen zijn volgens
de Hoge Raad alleen belast, wanneer hierover afspraken zijn
gemaakt in de arbeidsovereenkomst waaraan de werknemer
een vergoeding wegens verlies van arbeidskracht kan
ontlenen. Om zowel voor werkgever als voor werknemer fiscale
zekerheid te creëren op dit punt, lijkt het vooraf voorleggen
van de casus aan de Belastingdienst de meest aangewezen
oplossing.
5 Onbelaste uitkeringen
Corporate Pension Solutions30 Corporate Pension Solutions 31
Afweging vooraf: wat gebeurt er bij overlijden
66
Corporate Pension Solutions32 Corporate Pension Solutions 33
kinderen, ouders en partners in de zin van de Successiewet.
Voor de categorie partners geldt dat de helft van de waarde in
mindering wordt gebracht op de vrijstelling. Voor verkrijgingen
door kinderen en ouders wordt de volledige waarde in
mindering gebracht. De vrijstelling zal door korting nooit onder
een in de wet vastgelegd minimum kunnen komen. De waarde
van de aanspraken wordt bepaald aan de hand van een tabel
en bij de bepaling van de waarde mag rekening worden
gehouden met een aftrek voor latente inkomstenbelasting
van 30%. De imputatie wordt overigens onbesproken gelaten
in het kader van deze informatiebrochure aangezien dit vrij
technisch, en voor de werkgever nauwelijks van belang, is.
6.2 LanglevenrisicoBij aankoop van een recht op periodieke uitkeringen wordt
een koopsom gestort aan de hand waarvan de hoogte van
de toekomstige uitkeringen wordt berekend. Hierbij worden
de gebruikelijke sterftetafels gehanteerd. Het is mogelijk
dat een werknemer aanzienlijk ouder wordt dan volgens
algemene sterftetafels. Dit wordt het langlevenrisico genoemd.
Bij een bancair stamrecht is overigens geen sprake van een
langlevenrisico. Indien het stamrecht bij een professionele
verzekeraar is afgesloten, moet deze uitkeringen blijven doen
tot het overlijden van de werknemer. De gestorte koopsom is
dan eigenlijk niet voldoende geweest, maar dat is het door
de verzekeraar aanvaarde risico. Ingeval het stamrecht bij de
eigen stamrecht-BV is ondergebracht, zullen de uitkeringen
na het bereiken van de statistische eindleeftijd ook moeten
doorgaan. In tegenstelling tot een verzekeraar zullen de
reserves op enig moment volledig aangesproken zijn en kunnen
geen uitkeringen meer worden gedaan. Als de werknemer
derhalve verwacht oud te worden, kan het voordeliger zijn
het stamrecht bij een verzekeraar onder te brengen. Op
basis van de gezondheid en de leeftijden die (voor)ouders en
andere familieleden hebben bereikt, kan vaak een redelijke
inschatting van de levensverwachting worden gemaakt.
Het omgekeerde doet zich voor bij overlijden vóór de
verwachte statistische eindleeftijd. In zo’n situatie maakt
de verzekeraar winst, omdat uit de gestorte koopsom
minder uitkeringen hoeven te worden gedaan dan was
berekend. Hetzelfde geldt voor de stamrecht-BV. Deze maakt
eveneens winst over het nog openstaande bedrag van de
verplichting. De winst die de BV behaalt, is belast met
vennootschapsbelasting en wordt vervolgens toegevoegd
aan de winstreserves. De aandelen van de stamrecht-BV
vererven aan de erfgenamen, zodat deze indirect een deel van
de gestorte koopsom terugkrijgen. Over de vrijval wordt eerst
vennootschapsbelasting geheven, vervolgens successierecht
en tot slot aanmerkelijk belangheffing zodra de winstreserves
worden uitgekeerd. Als de werknemer verwacht niet oud te
worden, kan het onderbrengen van een stamrecht bij de eigen
BV het overwegen waard zijn.
Naast deze gevolgen zullen nog meer factoren – zoals
jaarlijkse kosten, administratieve lasten, opbrengsten,
risico’s, beschikkingsmacht – de doorslag moeten geven
bij de afweging of een stamrecht bij een verzekeraar wordt
ondergebracht dan wel bij de stamrecht-BV.
Wanneer de werknemer een ontslagvergoeding ontvangt, is
meestal sprake van een uitkering van vele duizenden tot soms
honderdduizenden euro’s. Een ontslagvergoeding kan dus
een belangrijke rol spelen in de vermogenspositie van de
werknemer. Dit is met name het geval als de werknemer
snel een nieuwe dienstbetrekking aangaat en hij de
ontslagvergoeding niet direct hoeft aan te spreken om in zijn
onderhoud te voorzien.
Naast de overwegingen die de werknemer maakt voor zijn
eigen financiële situatie (uitkering ineens of aankoop van een
stamrecht), kunnen de gevolgen bij overlijden doorslaggevend
zijn voor de keuze. Immers, hoe ouder de werknemer, des te
groter de kans dat (een deel van) de ontslagvergoeding aan
zijn erfgenamen toekomt.
6.1 Successierecht (erfbelasting)Afhankelijk van de besteding van de ontslagvergoeding en de
positie van de erfgenamen krijgen zij de beschikking over het
nettobedrag dan wel een recht op periodieke uitkeringen of
uitkeringen in termijnen.
6.1.1 Uitkering ineensAls de werknemer heeft gekozen voor een uitkering ineens,
wordt het nettobedrag van de ontslagvergoeding jaarlijks
belast met vermogensrendementheffing in box 3. De
ontslagvergoeding vormt vermogen voor het belastbaar
inkomen uit sparen en beleggen.
Voor het successierecht wordt de ontslagvergoeding eveneens
als regulier vermogensbestanddeel beschouwd. Bij overlijden
van de werknemer vererft dit vermogen aan de erfgenamen
en wordt het belast met successierecht voor zover het de
vrijstellingen overschrijdt.
6.1.2 StamrechtIndien de werknemer kiest voor de onbelaste aankoop van een
stamrecht, heeft dit andere gevolgen voor het successierecht.
Indien in de stamrechtovereenkomst uitkeringen bij
overlijden zijn bedongen voor de partner en/of kinderen tot
30 jaar, zijn de aanspraken op deze uitkeringen vrijgesteld
voor het successierecht. De waarde van de aanspraak op
stamrechtuitkeringen heeft voor het successierecht in beginsel
wel invloed op de hoogte van de vrijstelling. Aanspraken
op stamrechten dienen te worden gekort (zogenoemde
‘imputatie’) op de vrijstelling voor het successierecht.
De korting op de vrijstelling geldt voor de verkrijging door
6 Afweging vooraf: wat gebeurt er bij overlijden
Corporate Pension Solutions34 Corporate Pension Solutions 35Corporate Pension Solutions 35
Voorkomen RVU-heffing voor werkgever
77
Corporate Pension Solutions36 Corporate Pension Solutions 37
aan het ingaan van uitkeringen ingevolge een pensioenregeling
of de Algemene Ouderdomswet te voorzien in een of meer
uitkeringen of verstrekkingen ter overbrugging van de periode
tot het ingaan van het pensioen of de uitkering ingevolge
de Algemene Ouderdomswet dan wel tot het aanvullen van
uitkeringen ingevolge een pensioenregeling. In afwijking
in zoverre van de eerste volzin wordt een regeling niet als
Regeling voor Vervroegde Uittreding aangemerkt, voor zover
die regeling een toezegging inhoudt in de zin van het bepaalde
bij of krachtens de Pensioenwet.’
Gezien deze ruime definitie kunnen ook ontslagvergoedingen
onder de werking van de RVU-heffing vallen. Immers, zelfs de
relatief jonge werknemer die genoegen neemt met een relatief
laag inkomen zou de ontslagvergoeding kunnen gebruiken
als overbrugging tot zijn pensioendatum. Op grond van de
wettekst kan dan sprake zijn van een RVU, ook indien de
ontslagvergoeding relatief laag is.
7.2 Toetsing RVU: kwalitatieve en kwantitatieve toetsOmdat onverkorte toepassing van de RVU-bepaling tot
ongewenste gevolgen zou leiden, is er veel kritiek geweest
en om nadere toelichting gevraagd. Dit heeft ertoe geleid
dat het ministerie van Financiën een tweetal besluiten heeft
gepubliceerd aan de hand waarvan kan worden vastgesteld of
sprake is van een RVU. In de besluiten komen de zogenaamde
kwalitatieve en kwantitatieve toets aan de orde.
In beginsel dient eerst een kwalitatieve toets te worden
gedaan. Door deze toets wordt duidelijk of er, gelet op de
redenen van toekenning, in ieder geval geen sprake is van
een RVU. Wordt niet voldaan aan deze toets dan resteert de
kwantitatieve toets. Hierbij wordt nagegaan of men gelet op
de hoogte van de ontslaguitkering alsnog buiten de reikwijdte
van de RVU-heffing blijft.
Indien toepassing van beide toetsen niet tot de conclusie leidt
dat geen sprake is van een RVU, dan zal de inhoudingsplichtige
(werkgever) de RVU-heffing in beginsel op aangifte moeten
voldoen. Om zekerheid te krijgen of eindheffing moet worden
afgedragen, kan de inhoudingsplichtige de situatie voorleggen
aan de bevoegde inspecteur. Bij verschil van inzicht met de
inhoudingsplichtige zal de inspecteur op grond van de feiten
en omstandigheden aannemelijk moeten maken dat sprake
is van een RVU. De bewijslast ligt in dat geval dus bij de
inspecteur. Indien sprake is van een RVU vindt de eindheffing
plaats bij de inhoudingsplichtige en niet bij de werknemer die
de uitkering ontvangt. De inhoudingsplichtige heeft hiervoor
geen verhaalsrecht op de betrokken werknemer.
7.3 Kwalitatieve toetsEr is sprake van vervroegde uittreding indien een
ontslaguitkering wordt gegeven met het oog op de mogelijkheid
om eerder te stoppen met werken. Een andere reden om een
werknemer te ontslaan is bijvoorbeeld een reorganisatie of
een individueel ontslag dat evenmin leeftijdgerelateerd is.
Als het ontslag niet is gericht op het ontslaan van oudere
werknemers, is in beginsel nooit sprake van een RVU, noch
op het moment van toekenning, noch op een ander moment
Indien de werkgever en werknemer bij beëindiging van het
dienstverband overeenkomen dat een vorm van geldelijke
vergoeding wordt gegeven, moet de werknemer een aantal
keuzes maken die gevolgen hebben voor de loonheffing (zie
hoofdstuk 1 t/m 6).
Voorts moet rekening worden gehouden met het feit dat
in 2006 een eindheffing is ingevoerd om regelingen voor
vervroegde uittreding (hierna: RVU) voor de werkgever
onaantrekkelijk te maken. Ingeval de werkgever niet de
intentie heeft om werknemers vervroegd te laten uitstromen en
de ontslagvergoeding niet wordt betaald ter overbrugging van
de periode tot aan de pensioendatum, treedt geen eindheffing
op. De werkgever zal zich dus vóóraf moeten overtuigen dat
er geen eindheffing is verschuldigd. Is daar onverhoopt toch
sprake van, dan doet de werkgever er verstandig aan de
betaling te heroverwegen en te herkwalificeren.
7.1 Achtergrond van de RVU-heffingMet de invoering van de Wet aanpassing fiscale behandeling
VUT/prepensioen en introductie levensloop (hierna: Wet VPL)
is een pseudo-eindheffing ingevoerd terzake van RVU’s.
Ontslagvergoedingen voor oudere werknemers kunnen
onder omstandigheden worden aangemerkt als een RVU. Een
dergelijke kwalificatie betekent dat de werkgever (en onder
omstandigheden ook de verzekeraar) eindheffing verschuldigd
is over de ontslagvergoeding. Eindheffing betekent dat de
werkgever gehouden is de belastingheffing af te dragen zonder
dat hij deze kan verhalen op de werknemer. De werkgever
draagt de lasten derhalve zelf. Het eindheffingsbestanddeel
wordt belast naar een tarief van 26%. Dit betekent dat bij
een ontslagvergoeding die als RVU wordt aangemerkt, de
werkgever 126% van de bruto ontslagvergoeding moet
bekostigen. De eindheffing stijgt per 1 januari 2011 naar 52%.
De Wet VPL heeft beoogd iedere vorm van pensionering
vóór de 65-jarige leeftijd fiscaal onaantrekkelijk te maken
door pensioenen die ingaan vóór de 65-jarige leeftijd niet
meer fiscaal te faciliëren. De artikelen over onder andere
overbruggingspensioen, prepensioen en VUT zijn per 1
januari 2006 slechts nog als overgangsbepaling opgenomen
in de Wet op de loonbelasting. Om te voorkomen dat allerlei
verkapte regelingen voor vervroegde pensionering zouden
worden ingevoerd, heeft de wetgever tegelijkertijd de pseudo-
eindheffing van 26% ingevoerd. De wettelijke definitie van een
RVU is als volgt:
‘Onder een Regeling voor Vervroegde Uittreding wordt
verstaan een regeling die of een gedeelte van een regeling dat
uitsluitend of nagenoeg uitsluitend ten doel heeft voorafgaand
7 Voorkomen RVU-heffing voor werkgever
Corporate Pension Solutions38 Corporate Pension Solutions 39
7.4 Kwantitatieve toetsIndien de kwalitatieve toets geen oplossing biedt en er dus in
beginsel sprake is van een RVU, mag de financiële regeling bij
ontslag nog worden getoetst aan de kwantitatieve methode.
Op grond van de kwantitatieve toets kan de conclusie alsnog
zijn dat geen sprake is van een RVU.
De kwantitatieve toets is complexer dan de kwalitatieve toets.
Deze toets valt uiteen in een tweetal subtoetsen. Bij toepassing
van deze kwantitatieve toetsen kan worden volstaan met
één beoordelingsmoment, te weten bij de ontbinding van
de arbeidsovereenkomst. Als de ingangsdatum van de
stamrechtuitkeringen op dat moment nog niet vaststaat, kan
men rekenen vanaf de ontbinding van de arbeidsovereenkomst.
Als op dat moment geen sprake is van een RVU, dan staat
daarmee vast dat geen eindheffing zal worden opgelegd.
Latere veranderingen kunnen dan niet teweegbrengen dat
nogmaals moet worden getoetst.
Zoals aangegeven valt de kwantitatieve toets uiteen in een
tweetal subtoetsen, zijnde de hierna te bespreken 55-jaartoets
en de 70%-toets. Daarbij wordt de fictie gehanteerd dat de
eenmalige uitkering op de uitkeringsdatum wordt gebruikt
voor een direct ingaand stamrecht. Als de eenmalige uitkering
later plaatsvindt dan op de dag die twee jaar voorafgaat aan
de AOW-datum dan wel de eerdere pensioendatum, dan zal de
Belastingdienst in beginsel het standpunt innemen dat sprake
is van een RVU.
7.4.1 De 55-jaartoetsEen stamrecht wordt niet als RVU aangemerkt indien de
periodieke uitkeringen in ieder geval eindigen op de dag dat de
werknemer de 55-jarige leeftijd bereikt. Daarbij geldt voorts
dat geen enkele uitkering op jaarbasis hoger is dan 100% van
het laatstgenoten jaarloon uit de dienstbetrekking waaruit de
werknemer is ontslagen.
Voorbeeld:Een 53-jarige werknemer ontvangt een ontslag-
vergoeding ter hoogte van 2,5 keer (250%) zijn
jaarsalaris. De 55-jaartoets wordt niet gehaald, omdat
de (fictieve) uitkering van 125% per jaar hoger is
dan de toegestane 100% per jaar. De 70%-toets (zie
hierna) moet uitmaken of er sprake is van een RVU.
7.3.1 ReorganisatieEen reorganisatie vindt bijvoorbeeld plaats als een bedrijf een
afslankingsoperatie uitvoert of als men besluit om een afdeling
geheel of gedeeltelijk op te heffen omdat het voordeliger is om
het werk van die afdeling uit te besteden. Bij een dergelijke
reorganisatie krijgen de werknemers die worden ontslagen op
grond van bijvoorbeeld een sociaal plan een compensatie voor
(een deel van) het loon dat ze door het ontslag missen, als
overbrugging naar de volgende baan.
Het gaat erom dat de reorganisatie plaatsvindt met het
oog op de vermindering van het personeelsbestand op
basis van objectieve criteria (zoals het lifo-systeem of het
afspiegelingsbeginsel) waarbij niet de intentie bestaat ouderen
met het oog op vervroegd uittreden te ontslaan. Alsdan is geen
sprake van een RVU.
De RVU-heffing is in ieder geval wel van toepassing bij
een regeling op grond waarvan alle werknemers vanaf een
bepaalde leeftijd (bijvoorbeeld 55, 60 of 62) de mogelijkheid
hebben om met financiële ondersteuning uit te treden en niet
wordt voldaan aan de hierna te bespreken kwantitatieve toets
7.3.2 Niet-leeftijdsgerelateerd individueel ontslagEen uitkering bij een individueel ontslag zal, afhankelijk van
de omstandigheden, geraakt kunnen worden door de RVU-
heffing. Een vergoeding bij ontslag wegens disfunctioneren
heeft in beginsel niet tot doel een inkomensoverbrugging te
geven tot het ingaan van een pensioen- of AOW-uitkering.
Hetzelfde geldt voor andere niet-leeftijdgerelateerde
ontslaggronden, zoals onenigheid over het te voeren beleid
of onverenigbaarheid van karakters. Deze uitkeringen vallen
buiten de reikwijdte van de RVU-heffing. Dat geldt uiteraard
niet als blijkt dat de betrokken werkgever een of meerdere
werknemers van een bepaalde leeftijd (bijvoorbeeld 55, 60
of 62) wegens een eerdergenoemde omstandigheid ontslaat.
Indien een werkgever bijvoorbeeld vanwege teruglopende
marktomstandigheden afscheid wil nemen van een of
meerdere oudere werknemers, is er wel duidelijk sprake van
een RVU.
7.3.3 Valkuilen bij de kwalitatieve toetsEr is een aantal situaties denkbaar waarbij gedacht zou kunnen
worden dat geen sprake is van een RVU.
Eenmalige ontslaguitkeringen kunnen ook een RVU betreffen
Het is mogelijk dat een werkgever en werknemer overeenkomen
dat een ontslaguitkering ineens wordt uitbetaald. Ook in die
situatie zal de werkgever moeten toetsen of sprake is van een
RVU waarover de werkgever eindheffing verschuldigd is.
Werknemer die wordt vrijgesteld van werkzaamheden
Het gebeurt in de praktijk geregeld dat een werknemer
voorafgaande aan uitdiensttreding of pensionering gedurende
een bepaalde periode geen werkzaamheden meer hoeft te
verrichten. Alhoewel de dienstbetrekking formeel-juridisch
blijft bestaan, kan er voor de fiscaliteit wel degelijk sprake
zijn van een RVU. In veel gevallen is er bij vrijstelling van
werkzaamheden bij uitstek sprake van een RVU; de bedoeling
van de regeling is vaak de datum tot het pensioen te
overbruggen.
7
Corporate Pension Solutions40 Corporate Pension Solutions 41
de desbetreffende werknemer aangeeft in beginsel geen
WW-uitkering aan te vragen. Let hierbij op dat gedurende
de eerste twee maanden van de WW-periode de werknemer
75% en daarna 70% van het laatstverdiende salaris ontvangt.
Het laatstverdiende salaris is daarbij gemaximeerd tot het
maximale SV-dagloon (€ 48.716 in 2010).
In veel Sociale Plannen of bij reorganisaties wordt werknemers
een aanvulling op de WW-uitkering toegezegd. De WW-uitkering
wordt dan gedurende een bepaalde periode aangevuld tot
bijvoorbeeld 80% van het laatstverdiende salaris (al dan niet
geïndexeerd). Omdat de WW-uitkeringen voor de 70%-toets
moeten worden meegerekend, kan met name voor oudere
werknemers en/of werknemers met een inkomen onder de
SV-loongrens een toezegging op WW-suppletie snel leiden
tot een RVU. De hoogte van de te betalen eindheffing valt in
beginsel mee doordat de strafheffing slechts verschuldigd is
over de suppletie zelf. Aangezien de WW-periode 38 maanden
kan duren, dient er rekening mee gehouden te worden dat een
thans toegekende WW-suppletie nu leidt tot een eindheffing
van 26%. Vanaf 1 januari 2011 bedraagt de eindheffing over
dezelfde suppletie 52%.
7.5Voorkomen van RVU-heffing door alternatievenDe volgende oplossingen zijn voorhanden om de RVU-heffing
te voorkomen. Daarbij is belangrijk dat deze oplossingen
geïnventariseerd en geïmplementeerd worden voordat er
sprake is van een RVU. Achteraf kan er voor de fiscaliteit
geen beroep op worden gedaan. Onderstaande alternatieven
moeten onderzocht, berekend en vastgelegd worden. Als de
RVU-heffing daardoor kan worden voorkomen, is dat de moeite
vaak dubbel en dwars waard.
7.5.1 Hoger pensioenIn de Wet op de loonbelasting is bepaald dat geen sprake
is van een RVU indien en voorzover sprake is van een
pensioenovereenkomst in de zin van de Pensioenwet. In de
meeste gevallen zal een werknemer tijdens zijn dienstverband
deelnemen aan een (collectieve) pensioenregeling.
Meestal is deze pensioenregeling niet fiscaal optimaal. Het
opbouwpercentage is bijvoorbeeld lager dan fiscaal toegestaan
of de franchise is hoger dan fiscaal vereist is. Het kan ook zijn
dat de werknemer bonussen of andere beloningsbestanddelen
heeft ontvangen waarover nog geen pensioen is opgebouwd.
In deze gevallen bestaat de mogelijkheid de pensioenregeling
(met terugwerkende kracht) te optimaliseren en te vervroegen.
De ontslagvergoeding en de fiscale ruimte voor pensioen
zal per werknemer verschillen. Om te voorkomen dat sprake
is van ongelijke behandeling is het raadzaam een eventuele
pensioenoptimalisatie op individuele basis toe te zeggen.
Door pensioenoptimalisatie kunnen soms aanzienlijke bedragen
in de vorm van extra (vroeg in te gaan) pensioen worden
toegezegd. Deze vallen zodoende niet onder het RVU-begrip.
7.5.2 Hoger pensioen en hoger tijdelijk overbruggingspensioenDe fiscale ruimte voor pensioenoptimalisatie is in de meeste
gevallen aanzienlijk groter voor werknemers geboren
vóór 1 januari 1950. Voor deze groep werknemers mag
worden uitgegaan van de vroegere fiscale maxima en een
pensioeningangsleeftijd van 60 jaar. Voor de jaren vanaf de
60-jarige leeftijd tot aan de 65-jarige leeftijd mag voorts een
tijdelijk overbruggingspensioen worden toegezegd. Zelfs
al kent de huidige pensioenregeling van de werkgever een
pensioeningangsleeftijd van 65 jaar dan mag voor werknemers
geboren vóór 1 januari 1950 een nieuwe (geoptimaliseerde)
pensioenregeling met ingangsleeftijd 60 jaar worden ingevoerd
(inclusief een tijdelijk overbruggingspensioen tussen 60 en 65).
7.4.2 De 70%-toetsIndien niet wordt voldaan aan de 55-jaartoets, kan de
70%-toets worden toegepast. Deze toets kan alleen worden
toegepast indien de uitkeringen uiterlijk ingaan twee jaar
voorafgaande aan de AOW-datum dan wel de eerdere
pensioendatum. Regelingen die later ingaan dan op de dag
die twee jaar voorafgaat aan de AOW-datum of eerdere
pensioendatum, worden altijd als RVU aangemerkt.
De toets houdt in dat een actuariële berekening dient te
worden gemaakt van de (gelijkblijvende) periodieke uitkering
die met de ontslagvergoeding kan worden aangekocht. Voor
de actuariële berekening moet worden uitgegaan van een
rekenrente van ten minste 3% en dienen recente sterftetafels te
worden gehanteerd, waarbij een leeftijdscorrectie kan worden
toegepast van vijf jaar voor mannen en zes jaar voor vrouwen.
De looptijd die in de berekening moet worden gehanteerd
loopt van de dag van feitelijke ingang van het stamrecht
tot aan de dag die twee jaar voorafgaat aan de AOW-datum
dan wel eerdere pensioendatum. Indien het resultaat van de
berekening een periodieke uitkering is die gelijk is of minder
bedraagt dan 70% van het laatstgenoten reguliere loon, dan is
de regeling geen RVU.
Bij de 70%-toets dient overigens wel rekening te worden
gehouden met de naar verwachting te ontvangen uitkeringen
uit dezelfde vroegere dienstbetrekking. Denk hierbij aan WW,
ZW, WAO, VUT, prepensioen en levensloop.
Voorbeeld:De werknemer uit het voorbeeld hiervoor, kan met
zijn ontslagvergoeding van 250% van zijn jaarsalaris
tussen de 53- en 63-jarige leeftijd een uitkering
van 25% per jaar ontvangen. Daarnaast heeft hij
maximaal 38 maanden recht op een WW-uitkering.
Voor deze situatie hoeft geen actuariële berekening
te worden gemaakt aangezien zonneklaar is dat door
de tijdelijkheid van de WW-uitkering en de hoogte
van de ontslagvergoeding, de 70%-toets ruimschoots
gehaald wordt. Er is dus geen sprake van een RVU.
7.4.3 Valkuilen bij de kwantitatieve toetsOm de eindheffing te voorkomen, zal de werkgever trachten
binnen de grenzen van de zogenoemde kwantitatieve toets te
blijven. Om hier zeker van te zijn, dient de werkgever acht te
slaan op de volgende valkuilen.
Toetsen tot 24 maanden voor de ingangsdatum van deAOWofdeeerderepensioeningangsdatumVoor de zogenoemde 70%-toets dient de hoogte van een
fictieve periodieke uitkering te worden bepaald. De periode die
voor de toets van belang is, is de datum van uitdiensttreding
tot 24 maanden voor de ingangsdatum van de AOW dan wel de
eerdere pensioeningangsdatum.
De 70%-toets is inclusief loon uit dezelfde vroegeredienstbetrekkingBij de 70%-toets dient rekening te worden gehouden
met eventueel te ontvangen loon uit dezelfde vroegere
dienstbetrekking. Hieronder vallen naast bijvoorbeeld (pre)
pensioenuitkeringen ook WW-uitkeringen. Dit geldt ook indien
7
Corporate Pension Solutions42 Corporate Pension Solutions 43
7.5.3 Hoger prepensioenNaast de mogelijkheid om het ouderdomspensioen te
optimaliseren, is het (nog steeds) mogelijk om prepensioen
te optimaliseren. Het optimaliseren van prepensioen is alleen
mogelijk indien er nog een prepensioenregeling van kracht is.
Deze prepensioenregeling dient op 31 december 2004 al te
bestaan. Het optimaliseren van prepensioen is alleen mogelijk
voor werknemers die zijn geboren vóór 1 januari 1950.
Indien aan vorenstaande voorwaarden is voldaan, kan extra
prepensioen tot aan het fiscale maximum worden toegezegd.
Vanuit fiscaal oogpunt mag een prepensioenregeling tussen
de 60-jarige en 65-jarige leeftijd maximaal 85% van het
laatstverdiende salaris bedragen.
7.5.4 Hogere VUTIndien een werknemer bij het einde van de dienstbetrekking
een verbetering van zijn of haar VUT-regeling toegezegd krijgt,
is er geen sprake van een RVU. Evenals bij het optimaliseren
van een prepensioenregeling, dient de desbetreffende VUT-
regeling een op 31 december 2004 bestaande regeling te zijn.
Deze regeling mag alleen openstaan voor werknemers die
zijn geboren vóór 1 januari 1950. Van belang hierbij is tevens
dat de bestaande regeling zogenaamd ‘Vendrik-proof’ is. Dat
wil zeggen dat de regeling moet voorzien in de mogelijkheid
om de VUT-ingangsdatum uit te stellen of te vervroegen op
basis van (gedeeltelijke) actuariële herrekening. Hoewel in
de Wet op de loonbelasting voor de fiscale grenzen van de
VUT geen duidelijke maxima worden aangegeven, kan in het
algemeen worden aangesloten bij de fiscale grenzen voor het
prepensioen. De VUT-uitkeringen mogen derhalve tussen de
60- en 65-jarige leeftijd 85% van het laatstverdiende salaris
bedragen. In de praktijk kunnen veel bestaande VUT-regeling
geoptimaliseerd worden.
Het grote verschil tussen een VUT-regeling en een (pre)
pensioenregeling is dat een VUT-regeling door de werkgever
in eigen beheer mag worden gehouden en niet bij een
externe uitvoerder hoeft te worden ondergebracht. Dit kan,
zeker voor werkgevers in economische zware tijden, een
aanzienlijk voordeel betekenen. Voorts is het toegestaan een
fiscale voorziening te vormen waardoor een (extra) aftrekpost
voor de vennootschapsbelasting wordt gecreëerd. Voor een
geoptimaliseerde (pre)pensioenregeling geldt dat in beginsel
niet, omdat hiervoor een premie of koopsom wordt betaald aan
een externe uitvoerder.
7.5.5 SeniorenregelingNaast vorengenoemde mogelijkheden om (pre)pensioen en
VUT te optimaliseren, kan een werkgever overwegen om een
zogenoemde seniorenregeling in te voeren. Door het invoeren
van een seniorenregeling kan eindheffing worden voorkomen
of worden verminderd. Een seniorenregeling voorziet er niet in
werknemers volledig uit te laten treden, maar zorgt er wel voor
dat een werkgever (een deel van) zijn oudere werknemers
gedeeltelijk kan laten uitstromen zonder dat sprake is van een
RVU.
Een seniorenregeling houdt in dat werknemers vanaf maximaal
tien jaar voorafgaande aan de pensioendatum voor maximaal
50% vrijgesteld worden van het verrichten van arbeid terwijl
deze werknemers nog wel hun volledige of gedeeltelijke
salaris ontvangen. Een belangrijk aandachtspunt hierbij is dat
de voorwaarde om voor ten minste 50% arbeid te verrichten
een materiële voorwaarde betreft. Er is sprake van een RVU als
de werknemer een parttime dienstverband aangeboden krijgt,
maar feitelijk geheel niet werkt.
7.6 ConclusieHet RVU-risico speelt voor individuele en collectieve ontslagzaken. Een reorganisatie waarbij het de wens van de
werkgever is om vooral oudere werknemers uit te laten stromen, leidt in veel gevallen tot een RVU-kwalificatie.
Het is daarbij niet van belang of werknemers een ontslagvergoeding ineens, een recht op periodieke uitkeringen
(stamrecht) of een WW-suppletie toegezegd krijgen. De RVU-kwalificatie leidt tot een eindheffing van 26% en vanaf
2011 tot een eindheffing van 52%. Wanneer een ontslag niet slaagt voor de zogenoemde kwalitatieve toets en een
werkgever voornemens is de grenzen van de 70%-toets op te zoeken, dient deze zich er vooraf van te vergewissen
of een (onverwachte) WW-uitkering of vroegpensioenuitkering tot eindheffing kan leiden.
Ondanks de grote reikwijdte van het RVU-begrip en de afschaffing van de fiscale faciliteit voor VUT en prepensioen,
zijn er nog steeds alternatieven in de pensioensfeer om oudere werknemers feitelijk vervroegd te laten pensioneren.
De RVU-heffing wordt hierdoor voorkomen.
Door middel van een aanvullende VUT- of (pre)pensioentoezegging kan de eindheffing die gepaard gaat met
de fiscale RVU-kwalificatie in veel gevallen worden voorkomen of worden verminderd. In het bijzonder voor
werknemers geboren vóór 1 januari 1950 is de fiscale ruimte vaak aanzienlijk. Het is raadzaam om dergelijke
aanvullende toezeggingen op strikt individuele wijze vorm te geven om op die wijze zo min mogelijk risico te
nemen met gelijke behandelingsvraagstukken. Voor werknemers geboren op of na 1 januari 1950 is prepensioen-
en VUT-optimalisatie niet mogelijk, omdat deze regelingen immers voor de fiscaliteit niet mogen bestaan voor deze
deelnemers.
Nadeel van een seniorenregeling is dat de werknemers in
dienst blijven van de werkgever. Dit is meestal niet het doel
van een reorganisatie. Voorts zal, gezien het karakter van de
regeling, een seniorenregeling niet op individuele basis worden
ingevoerd, maar slechts als collectieve regeling. In individuele
ontslagzaken biedt deze ´RVU-escape’ dus meestal geen
soelaas.
7
Corporate Pension Solutions44 Corporate Pension Solutions 45Corporate Pension Solutions44 Corporate Pension Solutions 45
Pseudo-eindheffing over excessieve ontslagvergoedingen
88
Corporate Pension Solutions46 Corporate Pension Solutions 47
Voorbeeld:Een directeur komt op 1 mei 2007 in dienst en wordt
op 1 juli 2009 ontslagen. Zijn inkomensontwikkeling
is als volgt:
2007: € 500.000
2008: € 800.000 + € 400.000 bonus
2009: € 1.400.000 (inclusief € 1.000.000
ontslagvergoeding, geen bonus)
Toetsinkomen = € 500.000 * 12/8 = € 750.000
A = € 1.400.000 – (€ 750.000 * 50%) = € 1.025.000
B = € 1.200.000 – € 750.000 = € 450.000
Werkgever betaalt:
30% ( € 1.025.000 + € 450.000 – € 750.000 )=
€ 217.500 aan eindheffing
8.4Samenloop met RVU-heffingDe eindheffing over een excessieve ontslagvergoeding kent
geen samenloop met de eindheffing voor een Regeling voor
Vervroegde Uittreding (RVU), zoals omschreven in hoofdstuk
7. Indien een ontslagvergoeding wordt aangemerkt als RVU
is alleen de 26% (vanaf 2011 52%) eindheffing verschuldigd.
8.5 Voorkomen van de 30%-eindheffingHet is erg lastig om de 30% eindheffing volledig te voorkomen.
Wel is er een aantal mogelijkheden om de eindheffing te
beperken. Daarbij kan in de volgende richtingen worden
gedacht:
• Het kiezen van het juiste ontslagmoment. De eindheffing zal
veelal lager zijn bij een ontslag aan het einde van het jaar
dan bij een ontslag aan het begin van het jaar.
• Het overeenkomen van een hoger vast salaris, waarbij op
voorhand wordt overeengekomen dat er bij vertrek geen
of slechts een beperkte ontslagvergoeding zal worden
toegekend. Nadeel hierbij is wel dat er direct een grotere
cash-out is voor de werkgever.
• Het afspreken van een sign-on bonus in plaats van een
ontslagvergoeding. Over een sign-on bonus is geen
eindheffing verschuldigd. Wel betekent dit wederom direct
een hogere cash-out voor de werkgever.
• Indien er fiscale ruimte in de pensioenregeling is: het
overeenkomen van een extra pensioentoezegging
in plaats van een ontslagvergoeding. Let hierbij wel
op de eindheffing van 15% die vanaf 2010 gaat gelden
voor de backservicelasten terzake van excessieve
eindloonregelingen (eindloonregelingen met een pensioen-
grondslag hoger dan het toetsinkomen van € 519.000 in
2010).
• Indien het ontslagmoment ruim vantevoren bekend is,
zorgen dat het toetsinkomen onder de grens van € 519.000
(cijfers 2010) blijft, zodat in geheel geen sprake is van een
excessieve ontslagvergoeding.
De overheid wil excessieve beloningen ontmoedigen. In de
code Tabaksblat zijn reeds richtlijnen opgenomen die een
ontslagvergoeding maximaliseren. De code is echter alleen
van toepassing op beursgenoteerde ondernemingen en
wordt bovendien niet altijd nageleefd. Derhalve is een pakket
maatregelen ontworpen, dat erop gericht is excessieve
beloningen tegen te gaan. Eén van deze maatregelen is een
pseudo-eindheffing over excessieve ontslagvergoedingen.
8.1Wanneer is een ontslagvergoeding excessief?Indien aan een werknemer met een toetsinkomen van meer
dan € 519.000 (cijfers 2010) een ontslagvergoeding wordt
toegezegd die hoger is dan dit toetsinkomen, dan wordt
de ontslagvergoeding aangemerkt als loon dat als een
eindheffingsbestanddeel belast is tegen een tarief van 30%.
Deze heffing komt volledig voor rekening van de werkgever en
is verschuldigd naast de reguliere loonheffing. De eindheffing
van 30% kan niet worden verhaald op de werknemer.
8.2 Het toetsinkomenHet toetsinkomen is de hoogte van het bruto jaarinkomen van
de werknemer (zowel vaste als variabele loonbestanddelen)
twee jaar voorafgaand aan het jaar van ontslag. Indien de
werknemer in dat jaar nog niet volledig in dienst was, dient het
inkomen uit dat jaar te worden herleid naar een volledig bruto
jaarinkomen. Voor ieder later moment van indiensttreding
geldt het (herleide) bruto jaarinkomen van het jaar van
indiensttreding.
8.3 Vaststellen te betalen eindheffingDe eindheffing die een werkgever over een excessieve
ontslagvergoeding dient te betalen, wordt vastgesteld aan de
hand van de volgende formule:
Eindheffing = 30% van ( ‘A’ + ‘B’ – ‘toetsinkomen’ )
A= het positieve verschil tussen het bruto jaarinkomen
(inclusief het loon dat na het vertrek wordt genoten) in het
jaar van ontslag en het vergelijkingsloon (toetsinkomen
vermenigvuldigd met de periode van het jaar van ontslag
waarin de dienstbetrekking nog bestond).
B= het positieve verschil tussen het jaarinkomen in het jaar
vóór ontslag en het toetsinkomen.
8 Pseudo-eindheffing over excessieve ontslagvergoedingen
Corporate Pension Solutions48 Corporate Pension Solutions 49Corporate Pension Solutions 49
Checklisten enStandaardovereenkomsten
Corporate Pension Solutions50 Corporate Pension Solutions 51
4.2 FVP-bijdrageEen werknemer die recht heeft op een WW-uitkering kan
aanspraak maken op voortzetting van de pensioenopbouw vanuit
de Stichting Financiering Voortzetting Pensioenverzekering (FVP).
Dit is van belang bij de vaststelling van de hoogte van de
ontslagvergoeding. Indien de werknemer recht heeft op een
FVP-bijdrage dan zou deze bijdrage in mindering kunnen worden
gebracht op de ontslagvergoeding.
Werknemers die op de eerste dag van werkloosheid 40 jaar of
ouder zijn, worden door het UWV bij het FVP aangemeld na de
definitieve toekenning van een WW-uitkering. De werkgever hoeft
zelf dus geen actie te ondernemen.
Let op: Bij de vaststelling van de hoogte van een ontslag-
vergoeding hoeft de werknemer er niet vanuit te gaan dat
een FVP-bijdrage wordt verkregen. De FVP-bijdrage is een
voorwaardelijk recht en is afhankelijk van de financiële middelen
van de Stichting. De regeling eindigt per 1 januari 2011.
5 StamrechtIndien een werknemer ingevolge een vertrekregeling een
geldbedrag/ontslagvergoeding ineens ontvangt, kan deze het
bedrag gebruiken voor een stamrecht. Voor de fiscale regels en
risico’s verwijzen we naar Checklist B.
6 Vergoeding van kosten juridisch adviseur bij einde dienstverbandIn een vertrekregeling wordt werknemers vaak de mogelijkheid
geboden om (tot een bepaald bedrag) juridische bijstand te vragen.
Een dergelijke toezegging kan slechts vrij door de werkgever
vergoed worden (dus zonder inhouding van loonheffing) indien
en voor zover de juridische bijstand rechtstreeks verband houdt
met het (toekomstige) beëindigen van de dienstbetrekking. Indien
de werkgever besluit overige kosten voor de werknemer te
vergoeden dan wordt deze vergoeding aangemerkt als regulier
loon. De werkgever dient dan loonheffing af te dragen. Wordt dit
niet verhaald op de werknemer door inhouding op het loon, dan
moet de werkgever de belastingschuld bruteren. Kosten voor
outplacement kunnen overigens wel vergoed worden zonder
afdracht van loonheffing.
7 Participatiebevorderende maatregelen oudere werknemers Sinds 2009 bestaat een aantal (fiscale) maatregelen om ouderen
langer aan het werk te houden respectievelijk vervroegd stoppen
met werken te ontmoedigen. Dit kunnen overwegingen zijn om
oudere werknemers toch in dienst te houden.
Werknemers van 62 jaar en ouder ontvangen een hogere
arbeidskorting. Deze zal in de meeste gevallen tussen € 1.500
en € 3.500 netto per jaar bedragen. Alle 65-plussers hebben
vanaf 2011 echter een fiscaal nadeel. De grens van tweede naar
de derde schijf voor de inkomstenbelasting wordt slechts voor
driekwart geïndexeerd. Voor 65-plussers komt derhalve steeds
een hoger deel van het inkomen in de derde schijf terecht.
Het is vanaf 2009 ook voor werkgevers financieel aantrekkelijker
gemaakt oudere werknemers in dienst te nemen of te houden
door verlaging van het werkgeversdeel van de premies
werknemersverzekeringen. Dit voordeel kan oplopen tot maximaal
€ 6.500 per jaar per werknemer.
Vorenstaande maatregelen kunnen voor een werkgever van
belang zijn bij de afweging om een werknemer (vervroegd)
te laten uittreden of aan het werk te houden. Voorts zouden
(oudere) werknemers aan deze maatregelen argumenten
kunnen ontlenen om een hogere ontslagvergoeding te
bedingen.
1 Inhoud en bedoeling van deze checklistIn deze checklist is een aantal voornamelijk fiscale
aandachtspunten opgenomen waarop gelet moet worden bij
het voortijdig beëindigen van de dienstbetrekking. Voldoet een
individuele ontslagregeling of Sociaal Plan niet aan de fiscale
vereisten dan leidt dat tot fiscale sancties. In dat kader raadt
KWPS aan een regeling vooraf (individueel of collectief) op fiscale
onvolkomenheden te laten beoordelen.
In deze checklist worden de volgende onderwerpen aangestipt:
• Regeling voor Vervroegde Uittreding
• netto vergoeding in Sociaal Plan
• voortgezette opbouw pensioen en FVP-bijdrage
• stamrecht
• vergoeding van kosten juridisch adviseur e.d. bij einde
dienstverband
• participatiebevorderende maatregelen oudere werknemers
2 Regeling voor Vervroegde Uittreding in Sociaal PlanIn de praktijk komt het voor dat in een Sociaal Plan een (aparte)
regeling wordt getroffen voor oudere werknemers. Het feit dat
een vertrekregeling door de sociale partners is goedgekeurd, laat
onverlet dat sprake kan zijn van een Regeling voor Vervroegde
Uittreding (hierna: RVU). Het gevolg hiervan is dat de werkgever
over de gehele vergoeding aan deze oudere werknemers een
strafheffing van 26% (vanaf 2011 52%) aan de Belastingdienst
moet afdragen. We verwijzen naar Checklist C.
Letop: Ook indien een vergoeding wordt toegekend in de vorm
van een stamrecht of eenmalige betaling, kan sprake zijn van een
Regeling voor Vervroegde Uittreding en dient de werkgever 26%
strafheffing te voldoen.
3 Netto Vergoeding in Sociaal PlanRegelmatig komt het in de praktijk voor dat in een Sociaal Plan
overeen wordt gekomen dat werknemers na het einde van het
dienstverband gedurende een bepaalde periode een aanvulling
op de WW-uitkering ontvangen. In een enkel geval wordt de
werknemer een aanvulling van de WW-uitkering toegezegd tot
een bepaald percentage van het laatstverdiende nettoloon. We
raden dit sterk af.
Een aanvulling tot een percentage van het laatst vastgestelde
nettoloon is administratief moeilijk uitvoerbaar. De hoogte van
het netto-inkomen is namelijk sterk afhankelijk van persoonlijke
omstandigheden en kan zelfs van maand tot maand verschillen.
We raden dan ook aan altijd te verwijzen naar het brutoloon en
niet naar het nettoloon.
4 Voortgezette opbouw van pensioen en FVP-bijdrage
4.1 Voorgezette opbouwIn een Sociaal Plan wordt vaak opgenomen dat een werknemer na
uitdiensttreding de mogelijkheid heeft om de pensioenregeling (al
dan niet voor eigen rekening) voort te zetten. De pensioenopbouw
mag volgens de fiscale regels worden voortgezet gedurende
de periode dat na onvrijwillig ontslag een loongerelateerde
uitkering (bijvoorbeeld stamrecht, WW, VUT of prepensioen) wordt
ontvangen.
Letop: Bij voortgezette opbouw van pensioen heeft de werkgever
een onderzoeksplicht. Ten minste jaarlijks dient onderzocht en
bewezen te worden dat er sprake is van een loongerelateerde
uitkering. KWPS raadt meestal een alternatief aan. Dit betreft
een verhoging van de ontslagvergoeding met een compensatie
wegens te derven pensioenopbouw. Wees hierbij alert op het
RVU-risico (zie 2).
A Checklist einde dienstbetrekking en fiscaliteita
Corporate Pension Solutions52 Corporate Pension Solutions 53
4 nagaan of de door de werknemer opgegeven bankrek-
ening op naam van het eigen beheer lichaam staat (door
middel van bankafschrift of bankverklaring bank);
5 als laatste stap de ontslagvergoeding c.q. de koopsom
voor het loonstamrecht overboeken naar het eigen
beheer lichaam onder vermelding van “ stamrecht” en
de naam van de werknemer.
Ad BB. In geval van loonstamrecht bij een verzekerings-
maatschappij
De werkgever moet achtereenvolgens:
1 de overeenkomst BB opstellen en (laten) ondertekenen;
2 de ontslagvergoeding c.q. de koopsom voor het
loonstamrecht overboeken naar een bankrekening van
de verzekeringsmaatschappij;
3 onder vermelding van “stamrecht” en de naam van de
werknemer.
Ad BC. In geval van loonstamrecht via een notaris
De werkgever moet ten minste:
1 de overeenkomst BC opstellen en (laten) ondertekenen;
2 de koopsom voor het loonstamrecht overboeken naar
een bankrekening van de notaris;
3 onder vermelding van “stamrecht” en de naam van de
werknemer.
Ad BD. In geval van loonstamrecht bij een bank- of beleg-
gingsinstelling
De werkgever moet achtereenvolgens:
1 de overeenkomst BD opstellen en (laten) ondertekenen;
2 de ontslagvergoeding c.q. de koopsom voor het loon-
stamrecht overboeken naar de geblokkeerde stamrecht-
spaarrekening of het geblokkeerde stamrechtbeleggings-
recht van de bank- of beleggingsinstelling;
3 onder vermelding van “stamrecht” en de naam van de
werknemer.
6) Soms kan de werkgever niet (tijdig) aan de fiscale onder-
zoeksplicht voldoen, bijvoorbeeld omdat er onvoldoende
medewerking wordt gekregen van de wederpartij. Het
storten van het bedrag naar de notaris van werknemer is
dan mogelijk, met gebruikmaking van de overeenkomst
BC. De werkgever kan ook beslissen om het stamrecht,
onder volledige inhouding van loonheffing, uit te keren aan
de (ex)werknemer. Deze kan de fiscus dan verzoeken de
stamrechtvrijstelling alsnog van toepassing te laten zijn
(zogenaamde hardheidsclausule). De door de werkgever
ingehouden loonheffing kan de werknemer dan bij de be-
lastingdienst terugvorderen.
2 Wat behandelt deze checklist niet
2.1 Stamrechtovereenkomst
De voorwaarden waaraan een stamrechtovereenkomst moet
voldoen, worden in de checklist niet behandeld. Dit is dankzij
de hiervoor onder 5 genoemde overeenkomst een zaak tus-
sen de (ex)werknemer en de uitvoerder van het stamrecht (bi-
jvoorbeeld de stamrecht-BV of de verzekeringsmaatschappij).
Deze moeten een fiscaal correcte stamrecht-overeenkomst
opstellen. Alleen als de werkgever zelf uitvoerder is van het
stamrecht, dient de werkgever een fiscaal correcte stamrech-
tovereenkomst op te stellen.
2.2 Eindheffing 26%
In deze checklist wordt geen antwoord gegeven op de vraag of
over de koopsom voor het stamrecht een eindheffing van 26%
door de werkgever is verschuldigd. Hiervoor verwijzen wij naar
de Checklist C.
1 Inhoud en bedoeling van deze checklistAls werknemer en werkgever overeenkomen dat een
ontslagvergoeding plaatsvindt in de vorm van een
(bancair)stamrecht, dan is voor de werkgever een aantal
aandachtspunten van fiscale aard te onderkennen. Deze
aandachtspunten worden hieronder behandeld. Bij een juiste
toepassing hoeft de werkgever geen loonheffing in te houden
over de ontslagvergoeding, die dan als koopsom voor het
stamrecht kan worden gebruikt.
1) De koopsom voor het (bancair)stamrecht mag alleen
betrekking hebben op gederfde en te derven inkomsten
zoals in de toekomst door het ontslag te derven loon,
pensioen en andere arbeidsvoorwaarden. Als er een
discussie over een bonus is over de afgelopen jaren en
de werknemer met het ontslag daarvoor een vergoeding
krijgt, dan is er sprake van gederfd loon. Niet-opgenomen
vakantiedagen of een nog te betalen bonus zijn niet
gederfd, moeten regulier worden uitbetaald en mogen niet
in de koopsom van het stamrecht worden begrepen.
2) In de koopsom voor het (bancair)stamrecht mag
geen rentevergoeding worden begrepen vanwege
vertraagde uitbetaling. Betaalt de werkgever rente,
dan dient dit separaat (als loon) naar de werknemer te
worden overgemaakt, onder inhouding van de wettelijk
verschuldigde heffingen.
3) Het is sterk aan te raden bij de overboeking van de koopsom
naar de verzekeraar, de bank- of beleggingsinstelling of de
stamrecht-BV te vermelden dat het een koopsom voor een
stamrecht betreft.
4) De overboeking mag niet plaatsvinden naar een
rekeningnummer van een werknemer. Dat mag alleen naar
een rekening van een:
a. verzekeringsmaatschappij
b. derdenrekening van een notaris of advocaat
c. stamrecht-BV of een ander zogenaamd eigen beheer
lichaam
d.bank- of beleggingsinstelling
5) In de praktijk heerst het misverstand dat de werkgever
de polis/verzekeringsovereenkomst met de verzekerings-
maatschappij, bank- of beleggingsinstelling dan wel de
stamrechtovereenkomst met het eigen beheer lichaam
moet controleren. Dit hoeft niet. KWPS raadt in plaats daar-
van aan bij loonstamrechten gebruik te maken van een van
de volgende modelovereenkomsten:
BA. loonstamrecht bij eigen beheer lichaam
BB. loonstamrecht bij verzekeringsmaatschappij
BC. loonstamrecht via notaris
BD. loonstamrecht bij bank- of beleggingsinstelling
Deze overeenkomsten worden gesloten tussen werkgever
en werknemer. Bij gebruikmaking van de relevante
modelovereenkomst, is er (minimale) onderzoeksplicht voor
de werkgever. Hierna wordt uitgezet welke handelingen
moeten worden verricht, naast het opstellen van de
relevante overeenkomst.
Ad BA. In geval van loonstamrecht eigen beheer lichaam
De werkgever moet achtereenvolgens:
1 de overeenkomst BA opstellen en (laten) ondertekenen;
2 nagaan in registers KvK of het eigen beheer lichaam is
opgericht;
3 nagaan of de feitelijke leiding zich in Nederland bevindt
hiertoe dient de bestuurder van het eigen beheer lichaam
zijn woonplaats in Nederland te hebben (checken in
registers KvK);
B B Checklist werkgever bij loonstamrechten
Corporate Pension Solutions54 Corporate Pension Solutions 55
2) dat de storting als bedoeld onder 1) evenwel niet eerder zal plaatsvinden dan nadat de werkgever is gebleken dat:
a. uit het uittreksel van de Kamer van Koophandel blijkt dat het eigen beheer lichaam is opgericht en;
b. haar feitelijke leiding zich in Nederland bevindt en;
c. de door de werknemer opgegeven bankrekeningnummer op naam van het eigen beheer lichaam staat.
3) dat het eigen beheer lichaam zich verplicht de op grond van deze overeenkomst ontstane stamrechtverplichting tot het
binnenlands ondernemingsvermogen te rekenen;
4) dat werknemer de genoemde koopsom in het kader van een aanspraak op periodieke uitkeringen wegens gederfd en/of te derven
loon ter beschikking gesteld krijgt en de koopsom verplicht zal gebruiken voor een recht op periodieke uitkeringen ten behoeve
van werknemer en/of diens nabestaanden zoals omschreven in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964;
5) dat werknemer zich ten aanzien van genoemde koopsom verplicht te voldoen aan de wettelijke eisen van artikel 11, eerste lid,
onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964 en derhalve gebruik kan worden gemaakt van de stamrechtvrijstelling, zoals die is
neergelegd in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964;
6) dat met deze overeenkomst is voldaan aan de voorwaarde dat het bedrag beschikbaar is gesteld als schadeloosstelling ter
vervanging van gederfd of te derven loon en als koopsom voor een recht op periodieke uitkeringen;
7) dat werkgever op genoemde koopsom dientengevolge geen loonbelasting en/of premies volksverzekeringen zal inhouden;
8) dat indien terzake van de koopsom door de Belastingdienst toch een naheffingsaanslag wordt opgelegd aan werkgever, deze
het bedrag van de naheffingsaanslag zal verhalen op werknemer, vermeerderd met eventuele rente en boeten;
Optioneel, op te nemen indien een deel van de schadeloosstelling niet in een stamrecht wordt ondergebracht maar wordt
uitbetaald.
9) dat het resterende bedrag van de schadeloosstelling ad € <resterende bedrag> rechtstreeks door werkgever aan
werknemer zal worden uitbetaald onder inhouding van de wettelijk verschuldigde heffingen.
Aldus overeengekomen op <datum> en in drievoud getekend te <plaats>.
I. <naam werknemer> II. Namens de werkgever,
<naam vertegenwoordigingsbevoegde>
_________________ ____________________
OVEREENKOMST TEN BEHOEVE VAN HET SLUITEN VAN EEN RECHT OP PERIODIEKE UITKERINGEN BIJ EEN EIGEN BEHEER LICHAAM
Ondergetekenden:
I. <naam werknemer>, geboren <geboortedatum>, wonende te <postcode, woonplaats, adres>, hierna te noemen ‘werknemer’;en
II. <naam vertegenwoordiger werkgever>, te dezen handelend in zijn/haar hoedanigheid van wettelijk vertegenwoordiger van de
te <statutaire vestigingsplaats vennootschap> gevestigde vennootschap <statutaire naam vennootschap>, deze vennootschap
hierna te noemen ‘werkgever’;en
III. <naam bestuurder>, wonende te <postcode, woonplaats, adres>, te dezen handelende in zijn/haar hoedanigheid van wettelijk
vertegenwoordiger van de in <vestigingsplaats eigen beheer lichaam> gevestigde lichaam <naam eigen beheer lichaam> (in
oprichting), hierna te noemen ‘eigenbeheerlichaam’;
in overweging nemende:
dat het dienstverband tussen werkgever en werknemer is/wordt ontbonden op <datum beëindiging dienstbetrekking>;
dat werkgever voornemens is de werknemer ter zake van de ontbinding van het dienstverband een vergoeding als schadeloosstelling
voor gederfd of te derven loon in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964 toe te kennen, zulks
ten bedrage van € <bedrag ontslagvergoeding>;
verklaren te zijn overeengekomen:
1) dat werkgever ter voldoening van zijn verplichting een koopsom groot € <bedrag dat niet afgerekend wordt maar voor een
stamrecht wordt gebruikt> – onder vermelding van stamrecht <naam werknemer> – uiterlijk per <overeengekomen datum
betaling> zal storten op een bankrekening van het eigen beheer lichaam, hetgeen een toegelaten verzekeraar is in de zin van
artikel 11, eerste lid, onderdeel g, juncto artikel 19a, eerste lid, onderdeel d, Wet op de loonbelasting 1964;
BA Modelovereenkomst t.b.v. loonstamrecht bij eigen beheer lichaam
III. Namens het eigen beheer lichaam,
<naam bestuurder>
_______________________
B
Corporate Pension Solutions56 Corporate Pension Solutions 57
2) dat werknemer de genoemde koopsom in het kader van een aanspraak op periodieke uitkeringen wegens gederfd en/of te
derven loon ter beschikking gesteld krijgt en de koopsom verplicht zal gebruiken voor een recht op periodieke uitkeringen
ten behoeve van werknemer en/of diens nabestaanden zoals omschreven in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de
loonbelasting 1964;
3) dat werknemer zich ten aanzien van genoemde koopsom verplicht te voldoen aan de wettelijke eisen van artikel 11, eerste lid,
onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964 en derhalve gebruik kan worden gemaakt van de stamrechtvrijstelling, zoals die is
neergelegd in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964;
4) dat met deze overeenkomst is voldaan aan de voorwaarde dat het bedrag beschikbaar is gesteld als schadeloosstelling ter
vervanging van gederfd of te derven loon en als koopsom voor een recht op periodieke uitkeringen;
5) dat werkgever op genoemde koopsom dientengevolge geen loonbelasting en/of premies volksverzekeringen zal inhouden;
6) dat indien terzake van de koopsom door de Belastingdienst toch een naheffingsaanslag wordt opgelegd aan werkgever, deze
het bedrag van de naheffingsaanslag zal verhalen op werknemer, vermeerderd met eventuele rente en boeten;
Optioneel, op te nemen indien een deel van de schadeloosstelling niet wordt ondergebracht in een stamrecht, maar wordt
uitbetaald.
7) dat het resterende bedrag van de schadeloosstelling ad € <resterende bedrag> rechtstreeks door werkgever aan
werknemer zal worden uitbetaald onder inhouding van de wettelijk verschuldigde heffingen;
Aldus overeengekomen op <datum> en in tweevoud getekend te <plaats>.
I. <naam werknemer> II. Namens de werkgever,
<naam vertegenwoordigingsbevoegde>
_______________________ ______________________
OVEREENKOMST TEN BEHOEVE VAN HET SLUITEN VAN EEN RECHT OP PERIODIEKE UITKERINGEN BIJ EEN PROFESSIONELE VERZEKERAAR
Ondergetekenden:
I. <naam werknemer>, geboren op <geboortedatum>, wonende te <postcode, woonplaats, adres>, hierna te noemen
‘werknemer’;en
II. <naam vertegenwoordiger werkgever>, te dezen handelend in zijn/haar hoedanigheid van wettelijk vertegenwoordiger van de
te <statutaire vestigingsplaats vennootschap> gevestigde vennootschap <statutaire naam vennootschap>, deze vennootschap
hierna te noemen ‘werkgever’;
in overweging nemende:
dat het dienstverband tussen werkgever en werknemer is/wordt ontbonden op <datum beëindiging dienstbetrekking>;
dat werkgever voornemens is de werknemer ter zake van de ontbinding van het dienstverband een vergoeding als schadeloosstelling
voor gederfd of te derven loon in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964 toe te kennen, zulks
ten bedrage van € <bedrag ontslagvergoeding>;
verklaren te zijn overeengekomen:
1) dat werkgever ter voldoening van zijn verplichting een koopsom groot € <bedrag dat niet fiscaal afgerekend wordt maar voor
een stamrecht wordt gebruikt> – onder vermelding van stamrecht <naam werknemer> – uiterlijk per <overeengekomen
datum betaling> zal storten op een rekening van een professionele verzekeraar in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel
g, Wet op de loonbelasting 1964;
BB Modelovereenkomst t.b.v. loonstamrecht bij professionele verzekeraar
B
Corporate Pension Solutions58 Corporate Pension Solutions 59
2) dat werknemer de genoemde koopsom in het kader van een aanspraak op periodieke uitkeringen wegens gederfd en/of te
derven loon ter beschikking gesteld krijgt en de koopsom verplicht zal gebruiken voor een recht op periodieke uitkeringen
ten behoeve van werknemer en/of diens nabestaanden zoals omschreven in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de
loonbelasting 1964;
3) dat werknemer zich ten aanzien van genoemde koopsom verplicht te voldoen aan de wettelijke eisen van artikel 11, eerste lid,
onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964 en derhalve gebruik kan worden gemaakt van de stamrechtvrijstelling, zoals die is
neergelegd in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964;
4) dat met deze overeenkomst is voldaan aan de voorwaarde dat het bedrag beschikbaar is gesteld als schadeloosstelling ter
vervanging van gederfd of te derven loon en als koopsom voor een recht op periodieke uitkeringen;
5) dat werkgever op genoemde koopsom dientengevolge geen loonbelasting en/of premies volksverzekeringen zal inhouden;
6) dat indien terzake van de koopsom door de Belastingdienst toch een naheffingsaanslag wordt opgelegd aan werkgever, deze
het bedrag van de naheffingsaanslag zal verhalen op werknemer, vermeerderd met eventuele rente en boeten;
Optioneel, op te nemen indien een deel van de schadeloosstelling niet in een stamrecht wordt ondergebracht, maar wordt
uitbetaald.
7) dat het resterende bedrag van de schadeloosstelling ad € <resterende bedrag> rechtstreeks door werkgever aan
werknemer zal worden uitbetaald onder inhouding van de wettelijk verschuldigde heffingen;
Aldus overeengekomen op <datum> en in drievoud getekend te <plaats>.
I. <naam werknemer> II. Namens de werkgever,
<heer / mevrouw voorletters naam>
____________________ ______________________
OVEREENKOMST TEN BEHOEVE VAN HET SLUITEN VAN EEN RECHT OP PERIODIEKE UITKERINGEN MET TUSSENKOMST VAN EEN NOTARIS
Ondergetekenden:
I. <naam werknemer>, geboren op <geboortedatum>, wonende te <postcode, woonplaats, adres>, hierna te noemen
‘werknemer’;en
II. <naam vertegenwoordiger werkgever>, te dezen handelend in zijn/haar hoedanigheid van wettelijk vertegenwoordiger van de
te <statutaire vestigingsplaats vennootschap> gevestigde vennootschap <statutaire naam vennootschap>, deze vennootschap
hierna te noemen ‘werkgever’;en
III. < naam notaris>, te dezen handelende in zijn/haar hoedanigheid van wettelijk vertegenwoordiger van het in <vestigingsplaats
notariskantoor> gevestigde notariskantoor <naam notariskantoor>, hierna te noemen ‘deNotaris’;
in overweging nemende:
dat het dienstverband tussen werkgever en werknemer is/wordt ontbonden op <datum beëindiging dienstbetrekking>;
dat werkgever voornemens is de werknemer ter zake van de ontbinding van het dienstverband een vergoeding als schadeloosstelling
voor gederfd of te derven loon in de zin van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964 toe te kennen, zulks
ten bedrage van € <bedrag ontslagvergoeding>;
verklaren te zijn overeengekomen:
1) dat werkgever ter voldoening van zijn verplichting een koopsom groot € <bedrag dat niet afgerekend wordt maar voor een
stamrecht wordt gebruikt> – onder vermelding van stamrecht <naam werknemer> – uiterlijk per <overeengekomen datum
betaling> zal storten op een geblokkeerde derdenrekening van de Notaris;
BC Modelovereenkomst t.b.v. loonstamrecht via notaris / advocaat
III. de Notaris,
_______________________
B
Corporate Pension Solutions60 Corporate Pension Solutions 61
2) dat werknemer de genoemde koopsom in het kader van een aanspraak op periodieke uitkeringen of een aanspraak op
uitkeringen in termijnen wegens gederfd en/of te derven loon ter beschikking gesteld krijgt en de koopsom (inclusief de daarop
behaalde rendementen) verplicht zal gebruiken voor een recht op periodieke uitkeringen ten behoeve van werknemer en/of
diens nabestaanden zoals omschreven in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964 of een recht op
uitkeringen in termijnen ten behoeve van werknemer en/of diens nabestaanden en/of diens erfgenamen zoals omschreven in
artikel 11a Wet op de loonbelasting 1964;
3) dat werknemer zich ten aanzien van genoemde koopsom verplicht te voldoen aan de wettelijke eisen ten aanzien van een
periodieke uitkering zoals genoemd in artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de loonbelasting 1964 dan wel aan de
wettelijke eisen ten aanzien van een recht op uitkeringen in termijnen zoals genoemd in artikel 11a Wet op de loonbelasting
1964 en derhalve gebruik kan worden gemaakt van de stamrechtvrijstelling, zoals die is neergelegd in artikel 11, eerste lid,
onderdeel g, respectievelijk artikel 11a Wet op de loonbelasting 1964;
4) dat met deze overeenkomst is voldaan aan de voorwaarde dat het bedrag beschikbaar is gesteld als schadeloosstelling ter
vervanging van gederfd of te derven loon en als koopsom voor een recht op periodieke uitkeringen of recht op uitkering in
termijnen;
5) dat werkgever op genoemde koopsom dientengevolge geen loonbelasting en/of premies volksverzekeringen zal inhouden;
6) dat indien terzake van de koopsom door de Belastingdienst toch een naheffingsaanslag wordt opgelegd aan werkgever, deze
het bedrag van de naheffingsaanslag zal verhalen op werknemer, vermeerderd met eventuele rente en boeten;
Optioneel, op te nemen indien een deel van de schadeloosstelling niet wordt ondergebracht in een stamrecht, maar wordt
uitbetaald.
7) dat het resterende bedrag van de schadeloosstelling ad € <resterende bedrag> rechtstreeks door werkgever aan
werknemer zal worden uitbetaald onder inhouding van de wettelijk verschuldigde heffingen;
Aldus overeengekomen op <datum> en in tweevoud getekend te <plaats>.
I. <naam werknemer> II. Namens de werkgever,
<naam vertegenwoordigingsbevoegde>
_______________________ ______________________
OVEREENKOMST TEN BEHOEVE VAN HET STORTEN VAN EEN KOOPSOM OP EEN GEBLOKKEERDE STAMRECHTSPAARREKENING OF EEN GEBLOKKEERD BELEGGINGSRECHT BIJ EEN BANK- OF BELEGGINGSINSTELLING
Ondergetekenden:
I. <naam werknemer>, geboren op <geboortedatum>, wonende te <postcode, woonplaats, adres>, hierna te noemen
‘werknemer’;en
II. <naam vertegenwoordiger werkgever>, te dezen handelend in zijn/haar hoedanigheid van wettelijk vertegenwoordiger van de
te <statutaire vestigingsplaats vennootschap> gevestigde vennootschap <statutaire naam vennootschap>, deze vennootschap
hierna te noemen ‘werkgever’;
in overweging nemende:
dat het dienstverband tussen werkgever en werknemer is/wordt ontbonden op <datum beëindiging dienstbetrekking>;
dat werkgever voornemens is de werknemer ter zake van de ontbinding van het dienstverband een vergoeding als schadeloosstelling
voor gederfd of te derven loon in de zin van artikel 11a, eerste lid Wet op de loonbelasting 1964 toe te kennen, zulks ten bedrage
van € <bedrag ontslagvergoeding>;
verklaren te zijn overeengekomen:
1) dat werkgever ter voldoening van zijn verplichting een koopsom groot € <bedrag dat niet fiscaal afgerekend wordt maar voor
een stamrecht wordt gebruikt> – onder vermelding van stamrecht <naam werknemer> – uiterlijk per <overeengekomen
datum betaling> zal storten op een geblokkeerde stamrechtspaarrekening of een geblokkeerd beleggingsrecht van een bank-
of beleggingsinstelling in de zin van artikel 11a, tweede lid Wet op de loonbelasting 1964;
BD Modelovereenkomst t.b.v. loonstamrecht bijbank- of beleggingsinstelling
B
Corporate Pension Solutions62 Corporate Pension Solutions 63
1 Inhoud en bedoeling van deze checklistDeze checklist is een praktische handleiding om vast te stellen
of er bij vervroegd uittreden sprake is van een zogenaamde
Regeling voor Vervroegde Uittreding (hierna: RVU).
Is er sprake van een RVU dan is – naast de reguliere loonheffing
bij de werknemer - 26% eindheffing (52% vanaf 1 januari
2011) verschuldigd door de werkgever. Deze eindheffing
is ook verschuldigd indien er sprake is van een zogenaamd
loonstamrecht. De wetgever heeft deze heffing in het leven
geroepen om de arbeidsparticipatie van ouderen te vergroten.
Een RVU is aanwezig indien een regeling geheel of nagenoeg
tot doel heeft de periode tot aan het pensioen te overbruggen.
De wet- en regelgeving op dit gebied is vrij complex. Deze
checklist betreft een stroomschema aan de hand waarvan kan
worden nagegaan of deze heffing verschuldigd is.
Een RVU kan zich in allerlei vormen voordoen. Voorbeelden
hiervan zijn:
• een betaling van een bedrag ineens bij het einde van de
dienstbetrekking
• een toekenning van een stamrecht of een wachtgeldregeling
• een aanvulling op WW of pensioen
• het vrijstellen van werkzaamheden
De checklist geeft een goede indruk of een voorgenomen
regeling een RVU-risico in zich herbergt. Pas deze checklist
dus toe voordat een regeling wordt vormgegeven c.q.
overeengekomen.
2 Alternatieven ingeval van RVUAlhoewel het RVU-risico tot forse belastingclaims kan leiden,
zijn er alternatieven denkbaar waardoor de heffing kan
worden voorkomen. Het is zaak dit vooraf te onderzoeken.
De alternatieven waar KWPS over kan adviseren - en
waardoor de eindheffing wordt voorkomen - zijn:
• Een fiscaal kwalificerende seniorenregeling waarbij de
werknemer nog (minimaal) 50% werkt van het voorheen
van toepassing zijnde parttime percentage.
• Een fiscaal kwalificerende VUT-, vroegpensioen- of
prepensioenregeling voor werknemers geboren voor 1
januari 1950.
• Een ouderdomspensioen – dat binnen de fiscale normen
blijft – en vervoegd wordt uitgekeerd.
3 StroomschemaOp de volgende bladzijden kan door middel van stroomschema
worden nagegaan of er risico bestaat op een eindheffing van
26%. Het stroomschema is een praktische handleiding en is
gebaseerd op de besluiten van het ministerie van Financiën
van 26 mei en 8 december 2005. Deze besluiten betreffen
de zogenaamde kwantitatieve en kwalitatieve methode, aan
de hand waarvan vastgesteld kan worden of er sprake is van
een met 26% belaste RVU. Het stroomschema geeft niet aan
welke alternatieven er voorhanden zijn om de eindheffing te
voorkomen. Deze oplossingen zijn vaak erg afhankelijk van de
situatie.
cC Checklist 26%-risico bij vervroegd uittreden Stap1:isersprakevaneenRVU?
Is er sprake van één of meer van de volgende situaties?• het ontslag is leeftijdsafhankelijk en de werknemer is
ouder dan 50 jaar
• er vinden meerdere ontslagen plaats waarbij er relatief
meer ouderen worden ontslagen
• de werknemer disfunctioneert niet aantoonbaar,
maar werkgever en werknemer besluiten in overleg de
dienstbetrekking te beëindigen
Nee
Nee
Ja
Is er alleen sprake van:• een pensioenregeling in de zin van de Pensioenwet, of:
• een fiscaal kwalificerende seniorenregeling, of:
• een vroegpensioen-, prepensioen-, of VUT-regeling die
alleen geldt voor werknemers geboren vóór 1 januari
1950?
Ja
Ja
Er is sprake van een RVU.
Ga naar stap 2 van het stroomschema.
Is er sprake van één of meer van de volgende situaties?• er is sprake van aantoonbaar disfunctioneren van de
werknemer of onverenigbaarheid van karakter met de
leidinggevende
• er is sprake van een reorganisatie waarbij aangetoond
kan worden op basis van objectieve criteria dat er
leeftijdsonafhankelijk ontslag plaatsvindt, ook voor deze
werknemers(s)
Nee
Er is waarschijnlijk geen sprake van een RVU.
Het stroomschema eindigt.
Corporate Pension Solutions64 Corporate Pension Solutions 65
4 Overige aandachtspuntenBij een Regeling voor Vervroegde Uittreding is de 26%
eindheffing vaak niet het enige aandachtspunt:
• Omdat de verzekeraar (zowel de stamrecht-BV als een
verzekeringsmaatschappij) van een RVU de 26%-eindheffing
verschuldigd is over het rentebestanddeel in een RVU, gebeurt
het vaak dat een verzekeringsmaatschappij een verklaring
wenst van de Belastingdienst dat er geen sprake is van een RVU.
• Indien de Belastingdienst de vraag wordt voorgelegd of een
regeling een RVU betreft, dan is het van belang de (concept)
regeling voor te leggen vóórdat deze overeengekomen is.
• Indien er sprake is van een zogenaamd loonstamrecht
(artikel 11, eerste lid, onderdeel g, Wet op de loonbelasting
1964), dan is het voor de werkgever en werknemer
van belang dat er sprake is van een zogenaamd zuiver
stamrecht. Zie Checklist B).
Stap2:iser26%RVU-heffingverschuldigd? Stap3:de70%-toets
Waarvan is sprake? Maak een keuze: Kan voor de koopsom een periodieke uitkering
worden aangekocht die hoger is dan 70% van het reguliere (laatstgenoten) loon?Let op:
•werk met een netto actuariële berekening, recente overlevingstafel,
leeftijdscorrecties -5/-6 voor man/vrouw en een rekenrente van 3%
• tel bij de uitkomst uit de actuariële berekening op: de naar verwachting
te ontvangen uitkering op jaarbasis uit dezelfde dienstbetrekking (WW,
ZW, WIA, VUT, prepensioen, levensloop e.d.)
Nee
Nee
Ja
Ja
Is de werknemer in kwestie 55 jaar of ouder?: Is de werknemer jonger dan 63 jaar?
Ja
Ja
Er is waarschijnlijk geen eindheffing verschuldigd.
Het stroomschema eindigt.
Er is waarschijnlijk geen eindheffing verschuldigd. Het stroomschema eindigt.
De eindheffing kan mogelijk worden voorkomen door optimalistie van pensioen en enkele andere regelingen.
Neem hierover desgewenst contact op met KWPS.
Wordt voldaan aan beide volgende voorwaarden?•de periodieke uitkeringen
(of loondoorbetalingen bij
non-activiteit) eindigen
uiterlijk op de dag dat de
werknemer de 55-jarige
leeftijd heeft bereikt
•geen enkele uitkering op
jaarbasis is hoger dan
100% van het reguliere
(laatstgenoten) jaarloon
Kan voor de koopsom een periodieke uitkering worden aangekocht die hoger is dan 100% van het reguliere (laatstgenoten) loon?(werk met een netto
actuariële berekening,
recente overlevingstafel,
leeftijdscorrecties -5/-6 voor
man/vrouw en een rekenrente
van 3%)
Nee
Nee
Ga naar stap 3 van het stroomschema.
Er is sprake van een eindheffing van 26%.
Betaalt de werkgever
ter zake een koopsom
of een premie, dan is
hierover 26% eindheffing
verschuldigd.
Verricht de werkgever
uitkeringen dan is over
iedere uitkering 26%
verschuldigd
(Per 1 januari 2011 is het
tarief 52%).
Nee
c
Corporate Pension Solutions66 Corporate Pension Solutions 67
Over KWPS
Corporate Pension Solutions68 Corporate Pension Solutions 69
KKWPS is een consultancybedrijf op het gebied van
integrale pensioenoplossingen. Kwaliteit en maatwerk zijn
onlosmakelijk met ons verbonden. Wij onderscheiden ons
door een visionaire blik, een sterke oplossingsgerichtheid, een
goede prijs-kwaliteitverhouding en ruime aandacht voor onze
cliënten.
Onze focus ligt op eenvoudige en kostenbesparende
oplossingen als integraal onderdeel van de arbeidsvoorwaarden,
benaderd vanuit de zorgplicht van de werkgever. KWPS streeft
naar de beste oplossing voor werkgever en werknemers.
Daarbij hoort het selecteren - en in enkele gevallen oprichten
- van uitvoerders die tegemoet komen aan de wensen van de
sociale partners.
Onze cliënten zijn werkgevers, van middenbedrijf tot
multinational.
Onze mensen zijn hoogopgeleide, ervaren professionals
die graag klaarstaan voor de cliënt.
Onze advisering is zowel degelijk als creatief, van
hoog niveau en afgestemd op de cliënt in kwestie. Het doel
dat wij voor ogen hebben is op efficiënte wijze, en door een
flexibele aanpak, de best mogelijke oplossing te vinden.
Wij zijn hierbij niet bang kritische vragen te stellen. Daar
worden onze adviezen alleen maar beter van.
Onze visie op vergrijzing, versimpeling en schaalvergroting omdat vooruitzien belangrijker is dan
ooit. Bij KWPS staan oplossingen, uitvoerders noch producten
bij voorbaat vast. Dé thema’s voor de komende jaren zijn
versimpeling, tegengaan van de gevolgen van vergrijzing
en schaalvergroting. De gevolgen van een ouder wordende
beroepsbevolking en een langer levend individu hebben impact
op de kosten van arbeid en de marges van ondernemingen.
Behalve versimpeling is schaalvergroting het antwoord
op de steeds complexer wordende en overgereguleerde
pensioensector.
Onze onafhankelijkheid is gewaarborgd omdat
KWPS niet gelieerd is aan andere organisaties en nooit op
provisiebasis werkt. Ons belang is het cliëntbelang.
Over KWPS
Willem Bisschop van Tuinenjunior consultant
Krista Nautaconsultant
mr. Michal de Bruijnconsultant
mr. Niels Romeinconsultant
Guido van Casterenmanager
mr. Micha Hoofiënsenior consultant
drs. Natasja Winterpartner
mr. Jan-Olivier Kuijkhovenpartner
www.kwps.nl
Corporate Pension Solutions70 Corporate Pension Solutions 71
Ontwerpen en aanpassen pensioenregelingen
Arbeidsvoorwaarden en beloningsstrategie
Onderhandelingen uitvoerder en OR
Overleg Belastingdienst, DNB, AFM
Opzetten premiepensioeninstelling
Kostenbeheersing en -besparing
Liquidatie pensioenfonds
Seminars
Pensioencommunicatie
Opleidingen advocatuur
Workshops HR-managers
Gastcolleges universiteiten
Bestuurders pensioenfondsen
Compliancy check
Financiële gevolgen
Postdeal-advisering
Gevolgen jaarrekening
HR en arbeidsrechtelijke aspecten
Schaalvergroting en kostenbesparing
Corporate Pension Solutions
Design
Education &Communication
Mergers &Acquisitions
Corporate Pension Solutions
Benchmarking
Belasting- en pensioenplanning
Directie- en excedentregelingen
Salary-split, 30%-regeling en pensioen
Individuele regelingen en aanvullingen
Onderhandelingen bij in- en uitdiensttreding
Administratie
Communicatie
Waardeoverdracht
Bewaking uitvoerder
Controle premienota’s
Service Level Agreement
Litigation support
Collectieve en individuele uittredingen
Vroegpensioen- en vut-oplossingen
Senioren- en levensloopregelingen
Vaststellen laagste kostenvariant
Voorkomen 26%/52% eindheffing
Ondersteuning werkgever
Voorlichting werknemers
Executives
Support
Early Retirement
K
V i s i o n a r y P a r t n e r
Strawinskylaan 6791077 XX AmsterdamT +31 20 589 1818F +31 20 616 4499
www.kwps.nlkvk : 34248760btw: 815898095