IAS 18 - Venituri

IAS 18 - Venituri

Cuprins0Cuprins

11.Introducere

12.Obiectiv

23.Definiii

24.Arie de aplicabilitate

24.1.Venituri din vnzarea bunurilor

64.2.Venituri din prestarea serviciilor

124.3.Venituri din dobnzi, redevene i dividende

155.Evaluarea veniturilor din activiti curente

206.Concluzie

1. IntroducereVeniturile sunt majorri ale beneficiilor economice n timpul exerciiului financiar, n urma intrrilor sau mririlor activelor, sau diminuri ale obligaiilor care duc la creteri ale capitalurilor proprii, altele dect cele obinute prin contribuii de la deintorii de capital. Veniturile includ att venituri din activitatea curent, ct i din ctiguri.Activitile curente sunt orice activiti desfurate de o entitate, ca parte integrant a obiectului su de activitate, precum i activitile conexe acestora. Ctigurile reprezint creteri ale beneficiilor economice care pot aprea sau nu ca rezultat din activitatea curent, dar nu difer ca natur de veniturile din aceast activitate.Veniturile din activiti curente se pot regsi sub diferite denumiri cum ar fi: vnzri, comisioane, dobnzi, dividende.Exemplu de tranzacie care determin la o ntreprindere venituri de exploatare, iar la alta un ctig:Proprietile imobiliare deinute de o societate de investiii sunt considerate stocuri, iar vnzarea lor genereaz venituri de exploatare, aparinnd cifrei de afaceri. n schimb, la ntreprinderea care a cumprat o astfel de proprietate pentru a-i servi ca mijloc de producie, aceasta va genera la o eventual vnzare un ctig (diferena dintre veniturile i cheltuielile cu vnzarea activelor), chiar dac a servit desfurrii activitii de exploatare a ntreprinderii.

Conform legii 1752/2005 din O.M.F.P contabilitatea veniturilor se ine pe feluri de venituri, dup natura lor, astfel:

a) venituri din exploatare;

b) venituri financiare;

c) venituri extraordinare.

Spre deosebire de acest ordin, IAS18 nu include i veniturile extraordinare.

De exemplu n IAS18, variaia stocurilor (711) nu este inclus alturi de venituri deoarece nu determin majorri ale beneficiilor economice care s se concretizeze n creteri ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor, i nu respect condiia de evaluare a veniturilor (la valoarea just a mijlocului de plat primit sau de primit).

n legea 1752/2005, veniturile din producia stocat se nscriu, alturi de celelalte venituri, n contul de profit i pierdere, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor).2. Obiectiv Obiectivul standardului IAS18 este de a prescrie tratamentul contabil al veniturilor generate de anumite tipuri de tranzacii i evenimente.:

Care sunt criteriile de recunoatere a veniturilor din activiti curente, i anume:

Cnd exist probabilitatea c ntreprinderii i vor reveni n viitor anumite beneficii;

Cnd aceste beneficii pot fi evaluate concret;

Cum s se identifice i s se prezinte:

Momentul recunoaterii;

Valoarea care trebuie recunoscut.3. Definiii Venitul reprezint fluxul brut de beneficii economice dintr-un exerciiu financiar, primit de entitate n cursul activitilor obinuite ale acesteia atunci cnd acest flux se materializeaz prin creteri ale capitalurilor proprii , altele dect prin creterile datorate contribuiilor din partea participanilor la capitalurile proprii. Valoarea just este valoarea la care poate fi tranzacionat un activ sau decontat o datorie de bunvoie, ntre pri interesate i n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii desfurate n condiii economice obiective. Venitul din activitile curente include doar fluxurile brute de beneficii economice primite sau de primit de ctre ntreprindere n nume propriu. Sumele colectate n numele unor tere pri, cum ar fi taxele de vnzare , taxele pentru bunuri i servicii, i taxele pe valoarea adugat nu sunt beneficii economice de primit de ctre ntreprindere i nu au ca rezultat creteri ale capitalurilor proprii. De aceea sunt excluse din veniturile din activitatea curent. Similar, n cazul unui contract de mandate, fluxurile brute de beneficii economice includ sumele colectate n numele proprietarului i care nu au ca rezultat creteri ale capitalurilor proprii ale ntreprinderii. Sumele colectate n numele proprietarului nu reprezint venituri din activitatea curent.(venituri din activitatea curent reprezint doar comisioanele).4. Arie de aplicabilitateStandardul IAS 18 trebuie aplicat pentru contabilitatea veniturilor provenite din:

vnzarea bunurilor;

prestarea serviciilor; utilizarea de ctre alii a activelor entitii, productoare de dobnzi, redevene i dividende;

Nu fac obiectul acestui standard ctigurile,ntruct acestea nu sunt tratate n vreun standard specific,cu excepia IAS 10 care prezint ctigurile contingente.

Ceea ce trebuie menionat referitor la veniturile care intr n aria de aplicabilitate a standardului, respectiv venituri din vnzarea de bunuri,venituri din prestri de servicii, venituri din dobnzi, redevene i dividende este faptul c acestea se regsesc parial n structura veniturilor din O.M.F.P nr.1752/2005. Potrivit art.211 din acest ordin contabilitatea veniturilor se ine pe feluri de venituri, dup natura lor i cuprinde veniturile din exploatare, veniturile financiare iar pe lng acestea se regsesc i veniturile extraordinare, care nu mai sunt tratate de norma IAS 18.

a. Venituri din vnzarea bunurilor

Bunurile care vor fi supuse vnzrii i care sunt tratate n standard sunt cele:

Produse n ntreprindere n scopul vnzrii,care pot fi de natura:

activelor curente materiale: semifabricate, produse finite, produse reziduale, animale crescute pentru a fi valorificate, ambalaje de producie; activelor imobilizate necorporale sau corporale a cror producie face obiectul de activitate al ntreprinderii;

Cumprate de ntreprindere n scopul revnzrii, care pot fi de natura : activelor curente materiale: mrfuri, animale cumprate n scopul revnzrii, ambalaje de circulaie. Tot n aceast categorie intr materiile prime i materialele vndute ocazional; investiiilor financiare pe termen scurt deinute n acest scop; activelor imobilizate: terenuri, construcii, programe informatice, alte imobilizri necorporale i corporale deinute n acest scop.

Paragraful 14 din standard precizeaz faptul c veniturile din vnzarea bunurilor trebuie s fie recunoscute n momentul n care au fost ndeplinite toate condiiile urmtoare:

A. ntreprinderea a transferat cumprtorului riscurile i avantajele semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor;

B. ntreprinderea nu mai gestioneaz bunurile vndute la nivelul la care ar fi fcut-o, n mod normal, n cazul deinerii n proprietate a acestora i nici nu mai deine controlul efectiv asupra lor;

C. Mrimea veniturilor poate fi msurat n mod rezonabil;

D. Este probabil ca beneficiile economice asociate tranzaciei s fie generate ctre ntreprindere;i

E. Costurile tranzaciei pot fi msurate n mod rezonabil.

Dou dintre condiiile generale menionate anterior i anume: probabilitatea c ntreprinderea va obine avantaje economice din tranzacie i c mrimea venitului trebuie s fie msurat ntr-o manier fiabil, sunt nuanate n funcie de natura venitului.Conform Cadrului conceptual al IASB i IAS 18, dintre criteriile care trebuie luate n calcul concomitent pentru recunoaterea veniturilor din vnzarea bunurilor o importan covritoare o are primul - transferul riscurilor / avantajelor semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor.

Nu i se aduc precizri criteriului B n alte paragrafe pentru c acesta, de regul,este o consecin a ndeplinirii primului criteriu. Pentru a determina dac vnztorul nu mai gestioneaz sau controleaz efectiv bunurile vndute este necesar o analiz a circumstanelor diferitelor tipuri de vnzri, spre exemplu:

Vnzarea se face ctre un comerciant cruia i s-a transferat titlul de proprietate,dar vnztorul mai pstreaz controlul asupra unor aspecte importante cum ar fi stabilirea preului sau transferul de bunuri. n aceast situaie, pentru a putea fi recunoscute veniturile trebuie determinat dac cumprtorul acioneaz din punct de vedere economic doar ca agent al vnztorului. Dac este aa,criteriul renunrii la controlul bunurilor nu mai este ndeplinit i venitul nu trebuie recunoscut imediat.

Vnzrile de proprieti imobiliare pot fi de aa natur nct vnztorul pstreaz responsabilitatea managerial. Astfel, vnztorul poate uneori s continue exploatarea proprietii ,pe o perioad determinat sau pn cnd a fost obinut un anumit nivel de eficiena, spre exemplu pn cnd veniturile din nchirierea unei proprieti sunt suficiente pentru a acoperi cheltuielile de exploatare si serviciul datorat. n aceast situaie, venitul din vnzarea proprietii imobiliare trebuie recunoscut doar la finele perioadei amintite

Este de menionat faptul c, ntregul coninutul al paragrafelor din norma IAS 18 referitor la condiiile ce trebuie ndeplinite pentru recunoaterea.veniturilor din vnzri de bunuri i momentul efecturii transferului se regsete ntr-o form sintetizat n cadrul art.214 din O.M.F.P. nr.1752/2005, informaiile contabile au fost preluate din standard fr sa aib loc modificri de coninut.

Aa cum am mai spus, principalul criteriu de recunoatere a veniturilor din vnzarea bunurilor este transferul de la vnztor la cumprtor al riscurilor i avantajelor semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor.

Pentru verificarea ndeplinirii criteriului, trebuie stabilite ct mai precis urmtoarele aspecte:

a. momentul transferului;

b. cazul netransferrii riscurilor / avantajelor semnificative;

c. cazul transferrii pariale a riscurilor / avantajelor, vnztorul pstrnd un risc nesemnificativ.

a. Momentul transferului

Pentru a stabili cu precizie momentul transferului, trebuie analizate circumstanele n care a avut loc tranzacia i aplicate patru principii contabile de baz:

principiul contabilitii de angajamente, conform cruia veniturile trebuie recunoscute n momentul angajrii adic n momentul n care apar; principiul independenei exerciiului, conform cruia veniturile trebuie alocate pe exerciiile financiare pe care se desfoar tranzaciile, i nu doar n perioada n care are loc facturarea i / sau decontarea lor. principiul prudenei, conform cruia profiturile nu trebuie reflectate anticipat, fa de ajustrile pentru depreciere care se nregistreaz imediat ce se constat o pierdere; principiul conectrii cheltuielilor la venituri, conform cruia cheltuielile trebuie corelate cu veniturile corespunztoare.

De regul, momentul transferului este cel al vnzrii ,respectiv livrrii bunurilor, acesta reprezint de fapt momentul transferului titlului legal de proprietate sau al trecerii bunurilor n posesia cumprtorului, acesta este cazul celor mai multe vnzri cu amnuntul. Identificarea momentului transferului se face n corelaie cu respectarea urmtoarelor condiii: s-au eliminat majoritatea elementelor de nesiguran privind realizarea tranzaciei ( rezultatele vnzrii, costurile asociate) ; dac acest transfer nu s-a realizat, veniturile nu sunt recunoscute; dac transferul este parial, este posibil ca veniturile s fie recunoscute. ncasarea veniturilor este asigurat n mod rezonabil;

Astfel, un venit este n general recunoscut atunci cnd sunt ndeplinite toate criteriile urmtoare:

punerea n eviden convingtoare a existenei unui contract sau a unui angajament; a avut loc o livrare sau o prestare de servicii; preul de vnzare ctre cumprtor este fixat sau determinabil;

decontarea este asigurat rezonabil.

b. Cazul netransferrii riscurilor / avantajelor semnificative

n aceasta situaie, tranzacia nu este o vnzare, iar veniturile nu sunt recunoscute. Paragraful 16 al standardului IAS 18 enumer patru situaii n care riscurile i avantajele nu sunt transferate:

atunci cnd ntreprinderea are obligaii legate de rezultate nesatisfctoare, neacoperite de prevederile garaniilor normale; n momentul n care primirea veniturilor dintr-o anumit vnzare este condiionat de primirea veniturilor de ctre cumprtor din vnzarea bunurilor de ctre acesta din urm;

Exemplu : cazul vnzrilor n consignaie, cnd veniturile se recunosc de ctre proprietarul bunurilor doar dup ce acestea au fost vndute de ctre intermediarul tranzaciei unei tere pari.

cnd bunurile sunt trimise, dar trebuie s fie instalate, iar instalarea reprezint o parte semnificativ a contractului i nu a fost nc realizat de ctre ntreprindere;

De la aceast procedur general exista excepii, adic veniturile se recunosc imediat dup acceptul de livrare dat de cumprtor i nu doar la data instalrii / verificrii, pentru cazurile n care instalarea sau verificarea nu condiioneaz transferul riscurilor i avantajelor semnificative instalarea unui receptor tv care este foarte simpla.

cnd cumprtorul are dreptul de a returna bunurile cumprate dintr-un motiv specific att in contractul de vnzare-cumprare i ntreprinderea nu este sigur de probabilitatea napoierii bunurilor.

Nesigurana privind probabilitatea napoierii bunurilor n cazul dreptului cumprtorului de a returna bunurile cumprate poate s se datoreze urmtorilor factori: existena unor perioade lungi n care bunurile pot fi returnate, absena unei experiene trecute pe care s se bazeze estimrile privind veniturile viitoare sau modul n care bunul vndut este afectat de factori externi cum ar fi nvechirea tehnologic. Cnd se poate determina cu certitudine probabilitatea de returnare a bunurilor pe baza experienei anterioare, veniturile sunt recunoscute n momentul vnzrii. Recunoaterea sau nerecunoaterea veniturilor din vnzarea bunurilor cu posibilitatea returnrii de ctre clieni depinde de natura economic a contractului.

c. Cazul transferrii pariale a riscurilor / avantajelor semnificative

Paragraful 17 al standardului enumer dou situaii n care riscurile i avantajele semnificative sunt transferate i anume: Un vnztor poate pstra titlul legal de proprietate asupra bunurilor doar n scopul asigurrii colectrii sumei ce i se datoreaz. ntr-un asemenea caz, dac ntreprinderea a transferat riscurile i avantajele semnificative ce decurg din dreptul de proprietate, tranzacia este o vnzare i veniturile sunt recunoscute. Un alt exemplu, al unei ntreprinderi ce reine doar un risc nesemnificativ aferent proprietii, poate fi o vnzare en-detail cu clauza de returnare a banilor, n cazul n care clientul nu este satisfcut. n asemenea cazuri, veniturile sunt recunoscute n momentul vnzrii, presupunndu-se c vnztorul poate estima suficient de sigur i poate recunoate posibilitatea retururilor pe baza experienei anterioare i a altor factori relevani.

Exemplu 1 : O vnzare cu amnuntul cu clauza de restituire a bunurilor n cazul n care clientul nu este mulumit, ntr-o perioada determinat de timp de 15 zile:- dac vnztorul cunoate cantitatea retururilor pe baza datelor trecute va putea estima veniturile pe care le va ncasa, mai puin pentru bunurile presupuse a fi restituite; n caz contrar, veniturile trebuie recunoscute doar la momentul ncasrii contravalorii bunurilor;- el poate constitui un provizion pentru retururi determinat pan la incidena profitului.

Exemplu 2 : O ntreprindere organizeaz i cumpr o anumita cantitate de vin fr a ti exact ct se va consuma venitul este recunoscut de ctre vnztorul bunului n momentul livrrii dac valoarea cantitii ce va fi returnat se poate estima.

Criteriul D enunat la paragraful 14 al standardului condiioneaz recunoaterea veniturilor din vnzarea de bunuri, de probabilitatea mare ca beneficiile economice asociate tranzaciei s intre la vnztor. Concret, trebuie apreciate riscurile sau incertitudinile legate de primirea contrapartidei venitului. Dac acestea sunt majore, venitul nu trebuie recunoscut dect n momentul dispariiei riscurilor sau chiar al ncasrii efective a contrapartidei venitului. Paragraful 18 de refer i la situaia n care venitul a fost iniial recunoscut, pentru c la momentul respectiv nu se aprecia nici un risc asupra ncasrii contrapartidei sale. Ulterior nsa apare un risc considerabil privind intrarea mijlocului de plat specific tranzaciei. Luarea n considerare a acestui risc este recomandabil s se fac prin imputarea la cheltuieli mai degrab dect prin diminuarea veniturilor iniial recunoscute.

Criteriile C i E enunate la paragraful 14 al standardului sunt tratate mpreun pentru c se refer la cheltuielile i veniturile aferente aceleiai tranzacii. Standardul reclam posibilitatea evalurii rezonabile a acestora, astfel nct s poat fi recunoscute veniturile din vnzarea de bunuri. Paragraful 19 aduce urmtoarele precizri;

veniturile i cheltuielile aferente aceleiai tranzacii se recunosc simultan; nu exist dificulti n privina evalurii cheltuielilor implicate de o tranzacie, dac au fost ndeplinite celelalte condiii de recunoatere a veniturilor; invers, dac cheltuielile nu pot fi evaluate rezonabil, veniturile nu pot fi recunoscute.

Aceste legturi ntre cheltuielile i veniturile aceleiai tranzacii decurg din aplicarea principiului conectrii cheltuielilor la venituri.Studiu de caz vnzare de bunuri

Cazul netransferrii riscurilor/avantajelor semnificative-vnzare n consignaie, deponentul fiind o persoan juridic:

Un angrosist cedeaz un lot de mrfuri avnd un cost de achiziie (pre de eviden) de 10000 mii lei pentru a fi vndute n consignaie la preul de 12000 mii lei, TVA 19%. ntreprinderea care vinde mrfurile practic un comision de 20%. La o lun de la depunerea mrfurilor, acestea sunt vndute, angrosistul emite factura, care se ncaseaz prin banc.

La aceast tranzacie intereseaz venitul care este recunoscut de ctre deponent(angrosist).

Contabilizare:

Explicaiinregistrari

Cont debitorCont creditorSume

Depunerea mrfurilor n consignaie35737110000

Emiterea faturii dup vnzarea mrfurilor i recunoaterea venitului din vnzarea de bunuri4111%

707

4427

14280

12000

2280

Descrcarea gestiunii pentru mrfurile vndute60735710000

ncasarea contrapartidei venitului (i a TVA)5121411114280

Se observ c venitul din vnzarea mrfurilor nu s-a recunoscut imediat, la trimiterea mrfurilor n consignaie, avnd n vedere c nu au fost transferate riscurile i avantajele semnificative legate de proprietatea bunurilor dect n momentul vnzrii ctre consumatorul fnal.b. Venituri din prestarea serviciilor

Veniturile provenite din prestarea serviciilor sunt recunoscute diferit dup cum rezultatul tranzaciei poate s fie estimat n mod rezonabil sau nu:

dac rezultatul tranzaciei poate fi estimat n mod rezonabil, venitul este recunoscut pe msura execuiei contractului

dac rezultatul tranzaciei nu poate fi estimat n mod rezonabil, venitul este recunoscut cel mult n limita cheltuielilor recuperabile

Atunci cnd rezultatul unei tranzacii ce implic prestarea de servicii poate fi estimat n mod rezonabil, venitul asociat tranzaciei trebuie sa fie recunoscut n msura execuiei contractului la data nchiderii bilanului. Rezultatul unei tranzacii poate fi estimat n mod rezonabil, atunci cnd sunt ndeplinite toate condiiile urmtoare:

suma veniturilor poate fi estimat n mod rezonabil

este probabil ca beneficiile economice asociate tranzaciei s fie generate ctre ntreprindere

stadiul de execuie a contractului la data de nchidere a bilanului poate fi evaluat n mod rezonabil

costurile aprute pe parcursul contractului i costurile de finalizare a contractului pot fi evaluate n mod rezonabil.

Recunoaterea veniturilor, pe msura execuiei contractului, este denumit n mod curent metoda procentului de execuie. Pe baza acestei metode, veniturile sunt recunoscute n perioadele contabile n care sunt prestate serviciile. Recunoaterea veniturilor pe aceast baz ofer informaii utile referitoare la durata activitii de prestare a serviciilor i la rezultatele acesteia pe parcursul unei perioade. De asemenea, IAS 11, Contracte de construcii, cere recunoaterea veniturilor pe aceast baz. Cerinele acestui standard sunt general aplicabile recunoaterii veniturilor i cheltuielilor asociate unei tranzacii ce implic prestarea de servicii.

Acelai lucru se stipuleaz i n Legea 1752/2005 din O.M.F.P i anume: veniturile din prestri de servicii se nregistreaz n contabilitate pe msura efecturii acestora. Prestrile nefacturate pn la sfritul perioadei se evideniaz n contul de Lucrri i servicii n curs de execuie, pe seama veniturilor din producia stocat

Dac rezultatul unui contract de construcii poate fi estimat de o manier fiabil veniturile i cheltuielile trebuie contabilizate dup metoda procentului de execuie, adic venitul este recunoscut pe msura executrii contractului.

Veniturile sunt recunoscute numai atunci cnd este probabil ca beneficiile economice asociate tranzaciei s intre n ntreprindere. Oricum, cnd apare o incertitudine legat de colectarea unei sume deja inclus n venituri, suma ce nu poate fi colectat sau suma ce pare a nu se mai putea colecta va fi recunoscut ca o cheltuial, mai degrab dect ca o ajustare a sumei veniturilor recunoscute iniial.

n continuarea textului standardului, se prezint modalitile de estimare a elementelor care concur la stabilirea rezultatului unei tranzacii:

stadiul de execuie a contractului de prestri servicii la data bilanului veniturile costurile (cele aprute pe parcursul contractului i cele de finalizare) ntreprinderea este capabil n general s fac estimri rezonabile, dup ce a czut de acord mpreun cu celelalte pri ale contractului asupra urmtoarelor elemente: drepturile legale ale fiecrei pri privind serviciile de executat i de primit de ctre acestea mijlocul de plat modul i condiiile de decontare

De asemenea, de obicei este necesar ca ntreprinderea s aib un sistem intern de previziune financiar foarte eficient. ntreprinderea analizeaz i, cnd este necesar, revizuiete estimrile veniturilor dup modul n care evolueaz execuia contractului. Necesitatea unor asemenea revizuiri nu nseamn neaprat c rezultatul tranzaciei nu poate fi estimat n mod rezonabil.

Dificulti care pot s apar privind momentul recunoaterii veniturilor din prestri de servicii sunt exemplificate de norma contabil american SAB 101:

cazul comisioanelor i onorariilor nerambursabile i ncasate integral la nceputul derulrii contractului

Ex: drepturile de intrate ntr-un club(n afara cotizaiilor periodice), dreptul de acces la o reea de telecomunicaii(n afara consumurilor pltite periodic)

cazul achiziiilor de cotizaii

Ex: o ntreprindere de distribuie face vnzri cu preuri reduse. Membrii si pltesc un drept de intrare iniial i cumpr apoi mrfuri cu pre redus. Ei pot sa-i anuleze contractul n orice moment, cernd rambursarea integral a dreptului iniial. Statisticile arat c 40% dintre clieni renun la contract nainte de termen.

ntr-o atare situaie i dac ntreprinderea nu a fcut fa vnzrilor cu pre redus, cu toate c a perceput aceste drepturi de intrare, nu poate contabiliza de la nceput ca venituri totalitatea drepturilor iniial ncasate. Mrimea drepturilor de intrare nu poate fi considerat determinat sau determinabil din moment ce poate face obiectul unei rambursri ctre client. Nerecunoaterea momentan a venitului poate fi argumentat i prin existena unei obligaii contractuale a ntreprinderii care nu se va stinge dect la scadena contractului.

Stadiul de execuie al unui contract poate fi determinat prin diverse metode. ntreprinderea utilizeaz metoda care evalueaz cel mai rezonabil serviciile executate. n funcie de natura contractului, metodele pot include:

analiza lucrrilor prestate serviciile executate pn la data respectiv ca procent din serviciile totale ce trebuie executate proporia costurilor aprute pn la data respectiv din costurile totale estimate ale contractului. Numai costurile ce reflect serviciile prestate pn la data respectiv sunt incluse n costurile realizate pn la aceeai dat. Numai costurile ce reflect serviciile prestate sau ce urmeaz a fi prestate sunt incluse n costurile totale estimate ale contractului.

Plile progresive i avansurile de la clieni nu reflect, de obicei, serviciile executate.

In scopuri practice, atunci cnd serviciile sunt executate prin intermediul unui numr nedeterminat de prestaii de-a lungul unei perioade specificate de timp, veniturile sunt recunoscute pe baza metodei liniare pe durata perioadei respective, n afar de cazul n care este evident c alte metode ar putea reprezenta mai bine stadiul de execuie. Cnd o prestaie anume este mult mai important dect altele, recunoaterea veniturilor este amnat pn n momentul n care prestaia respectiv este executat.

Metodele prevzute de IAS 18 sunt:

metoda procentului de execuie, care se poate aplica prin unul din procedeele

analiza serviciilor prestate(executate)

Ex: comisioane pentru serviciul unui mprumut, pentru crearea sau achiziia unui mprumut recunoscute pe msur ce serviciile sunt prestate ponderea serviciilor deja executate n totalul serviciilor de executatObs: nu reflect servicii prestate i nu se nregistreaz ca venituri plile progresive de la clieni i avansurile de la clieni

ponderea costurilor realizate pn la o anumit dat n totalul costurilor estimate ale contractului

metoda liniar care se aplic atunci cnd serviciile sunt executate printr-un numr nedeterminat de prestaii de-a lungul unei anumite perioade de timp.

Ex: servicii de curenie zilnice prestate de o ntreprindere specializat pe o perioad de un an i pentru un spaiu dat.

alt metod este specific atunci cnd se identific o prestaie mult mai important dect celelalte, veniturile fiind recunoscute doar cnd prestaia este executat

Ex: comisioane pentru atribuirea unei aciuni unui client, comisioane de intermediere a angajrii unui mprumut.Cnd rezultatul unei tranzacii ce implic prestarea de servicii nu poate fi estimat n mod rezonabil, venitul trebuie recunoscut n limita cheltuielilor recunoscute ca fiind recuperabile.

In timpul stadiilor de nceput ale tranzaciei se poate ntmpla destul de des ca rezultatul tranzaciei s nu poat fi estimat n mod rezonabil. Oricum, probabil c ntreprinderea va recupera costurile realizate ale tranzaciei. De aceea, veniturile sunt recunoscute doar corespunztor costurilor aprute ce se ateapt s fie recuperabile. Avnd n vedere c rezultatul tranzaciei nu poate fi estimat n mod rezonabil, nu se cunoate nici un fel de profit.

n cazul n care rezultatul unei tranzacii nu poate fi estimat n mod rezonabil i nu este probabil ca aceste costuri aprute s fie recuperate, veniturile nu sunt recunoscute, iar costurile sunt trecute pe cheltuieli. n momentul n care incertitudinile ce mpiedicau estimarea rezonabil a rezultatului contractului nu mai exist, veniturile sunt recunoscute mai degrab n msura execuiei contractului la data nchiderii bilanului dect n limita cheltuielilor recunoscute ca fiind recuperabile.

Prestarea serviciilor

A. Taxe de instalare se recunosc drept venituri, pe msura execuiei instalrii, cu excepia cazului n care acestea sunt asociate vnzrii unui produs, cnd se recunosc n acel moment.B. Taxe de asisten tehnic, incluse n preul produsului n cazul n care preul de vnzare include o sum aparte aferent prestrii ulterioare de servicii(Ex: asisten tehnic i perfecionarea produsului dup vnzarea unui pachet software), acea sum este amnat i recunoscut ca venit pe parcursul perioadei n care se presteaz serviciile. Valoarea amnat va acoperi costurile anticipate aferente prestrii serviciilor conform clauzelor contractuale, precum i un profit rezonabil.

C. Comisioane de publicitate se recunosc atunci cnd anunurile publicitare sau reclamele aferente sunt date publicitii. Comisioanele de producie se recunosc pe msura execuiei proiectului.

D. Comisioane ale agenilor de asigurare primite sau de primit, care nu implic alte servicii ulterioare, se recunosc drept venituri de ctre ageni la datele efective de intrare n vigoare sau de nnoire a polielor aferente. Totui, dac este probabil ca agentul s fie solicitat s presteze i alte servicii pe durata poliei, comisionul, n ntregime sau parial, va fi amnat i recunoscut ca venit pe parcursul perioadei n care este n vigoare polia.

E. Comisioane pentru servicii financiare recunoaterea veniturilor aferente comisioanelor pentru servicii financiare prestate depind de scopul n care se evalueaz aceste comisioane i de baz contabil(contabilitate de cas sau de angajamente) aplicabil instrumentelor financiare asociate. Descrierea comisioanelor pentru servicii financiare poate s nu indice natura i realitatea economic a serviciilor prestate. De aceea, este necesar s se fac deosebirea ntre comisioanele ce sunt parte integrant a randamentului efectiv al unui anumit instrument financiar, comisioanele ctigate pe msura prestrii serviciilor i comisioanele ctigate la ndeplinirea unei obligaiuni contractuale principale.

Comisioane ce sunt parte integrant a randamentului efectiv al unui instrument financiar se trateaz n general ca o ajustare a randamentului efectiv. Cnd ns instrumentul financiar urmeaz s fie evaluat la valoarea just, dup recunoaterea sa iniial, comisioanele sunt recunoscute ca venit n momentul recunoaterii iniiale a instrumentului.

comisioane pentru ntocmirea dosarului de credit, primite de ntreprindere n urma crerii sau achiziiei unui instrument financiar, deinut de ntreprindere ca plasament pot reprezenta o contraprestaie pentru activiti, cum ar fi: evaluarea situaiei financiare a mprumuttorului, evaluarea i nregistrarea garaniilor, colateralelor i a altor contracte similare, negocierea clauzelor aferente instrumentului, elaborarea i procesarea documentelor, precum i ncheierea tranzaciei. Aceste comisioane contribuie la generarea unei preocupri continue pentru instrumentul financiar respectiv i, mpreun cu cheltuielile directe aferente, sunt amnate i recunoscute ca o ajustare a randamentului efectiv.

comisioane de angajamente, primite de ntreprindere pentru acordarea unui credit. dac este probabil ca ntreprinderea s ncheie un contract pentru acordarea unui mprumut, comisionul de angajament primit constituie o recompensare a eforturilor generate de achiziia unui instrument financiar. Acest comision i cheltuielile directe aferente sunt amnate i recunoscute ca o ajustare a randamentului efectiv. Dac termenul de angajament expir fr ca mprumutul s mai fie solicitat, comisionul de angajament se recunoate ca venit la data expirrii.

Comisioane ctigate pe msura prestrii serviciilor

comisioane pentru administrarea unui credit comisioanele primite de o ntreprindere pentru administrarea unui credit sunt recunoscute ca venit pe msura prestrii serviciilor. Dac ntreprinderea vinde creditul, dar pstreaz serviciile de administrare n schimbul unui comision mai mic dect cele percepute, de obicei, pentru asemenea servicii, o parte a preului de vnzare a creditului este amnat i recunoscut drept venit pe msur ce serviciile sunt prestate.

comisioane de angajament pentru acordarea unui credit dac este improbabil s se ncheie un anumit contract de mprumut, atunci comisionul de angajament se recunoate ca venit pe parcursul perioadei de angajament.

Comisioane ctigate la ndeplinirea unei obligaii contractuale principale, mai important dect orice alt obligaie comisioanele sunt recunoscute ca venit la ndeplinirea obligaiei contractuale principale,ca n exemplele urmtoare:

comision de alocare a aciunilor unui client se recunoate ca venit, dup alocarea aciunilor.

comisioane de plasament pentru aranjarea unui mprumut ntre un mprumuttor i un investitor comisionul se recunoate ca venit, dup ce a fost aranjat mprumutul.

comisioane pentru mprumuturi sindicalizate este necesar s se fac distincia ntre comisioanele ctigate la ndeplinirea unei obligaiuni contractuale principale i comisioanele aferente unor activiti viitoare sau unui risc asumat. Un comision de sindicalizare primit de o ntreprindere care aranjeaz un mprumut, dar care nu contribuie la acel mprumut reprezint o contravaloare a serviciului de sindicalizare. Acest comision este recunoscut ca venit cnd sindicalizarea mprumutului este finalizat. Totui, n cazul n care o astfel de ntreprindere contribuie la pachetul de credit n schimbul unui randament efectiv mai sczut dect al celorlali participani, dar asumndu-i un risc similar, o parte a comisionului de sindicalizare primit explic acest risc. Aceast parte a comisionului este amnat i recunoscut ca venit, fiind considerat o ajustarea a randamentului efectiv al instrumentului. n cazul opus, n care ntreprinderea contribuie la mprumutul sindicalizat n schimbul unui randament efectiv mai ridicat dect al celorlali participani, dar asumndu-i un risc similar, o parte a randamentului efectiv se consider aferent comisionului de sindicalizare. Acea parte a randamentului efectiv se recunoate ca parte a comisionului de sindicalizare, dup finalizarea sindicalizrii.

F. Taxe de admitere veniturile obinute n urma spectacolelor artistice, a banchetelor i a altor evenimente similare se recunosc la data evenimentului respectiv. Dac se vinde un abonament pentru mai multe astfel de evenimente, taxa se aloc fiecrui eveniment, n funcie de serviciile pe care acestea le presupun.

G. Taxe de colarizare veniturile se recunosc pe parcursul perioadei de colarizare.

H. Taxe de iniiere, intrare i pentru calitatea de membru recunoaterea veniturilor depinde de natura serviciilor prestate. Dac taxa este numai pentru calitatea de membru, iar toate celelalte servicii sau bunuri se pltesc separat, sau dac exist un abonament anual separat, taxa se recunoate ca venit cnd nu exist nici o incertitudine major cu privire la ncasarea acesteia. Dac taxa d dreptul membrului s beneficieze de servicii sau publicaii care urmeaz sa fie oferite pe parcursul perioadei abonamentului sau s cumpere bunuri i servicii la un pre mai mic dect cel perceput membrilor, atunci ea este recunoscut pe o baz care ia n considerare natura i valoarea beneficiilor, ca i momentul n care au fost oferite.

I. Taxa de franciz poate s cuprind prestarea de servicii iniiale i ulterioare, furnizarea de echipamente i alte active corporale, precum si know-how. n consecin, taxa de franciz se recunoate ca venit pe o baz care s reflecte scopul n care se percepe taxa. Taxe de franciz:

Furnizarea de echipamente i alte active corporale suma, bazat pe valoarea just a activelor vndute, se recunoate ca venit la livrarea bunurilor sau la transferul titlului de proprietate.

Prestarea de servicii iniiale i ulterioare taxele aferente prestrii periodice de servicii, fie c sunt parte a taxei iniiale, fie c sunt percepute separat, se recunosc ca venit pe msura prestrii serviciilor. Dac taxa perceput separat nu acoper costul serviciilor periodice precum i o marj rezonabil de profit, o parte a taxei iniiale, suficient pentru a acoperi costul serviciilor periodice, precum i o marj rezonabil de profit, este amnat i recunoscut ca venit pe msur ce serviciile sunt prestate.

Taxe de franciz periodice taxele percepute pentru beneficierea de drepturi acordate sau pentru alte servicii prestate pe toat durata contractului de franciz se recunosc ca venit pe msur ce se presteaz serviciile si se face uz de drepturile acordate.

Tranzacii de intermediere ntre francizor i beneficiar se pot ncheia tranzacii prin care, francizorul acioneaz ca agent al beneficiarului francizei. De exemplu, francizorul poate face comand pentru anumite bunuri i poate aranja ca ele s fie livrate beneficiarului, fr s ctige vreun profit din aceasta. Astfel de tranzacii nu genereaz venit.

J. Comisioanele pentru personalizarea programelor software comisioanele pentru adaptarea programelor software la cerinele clienilor se recunosc ca venit pe msura execuiei contractului, inclusiv a prestrii de servicii de asisten tehnic, dup implementarea software-ului personalizat.Aplicaii IAS 18

Contabilizarea unui abonament:

Clubul de sport Alfa ofer abonamente pentru un an care includ:

- cotizaii trimestriale = 500 000 lei

- drept de intrare = 1 000 lei (reprezint 50% din cotizaiile anuale)

a) ncasarea n numerar a dreptului de intrare:

5311%

47244271 190 lei

1 000 lei

190 lei

b) ncasarea trimestrial a cotizaiei:

5311%

704

442759 500 lei

50 000 lei

9 500 lei

c) recunoaterea trimestrial la venituri a cotei-pri din drepturile de intrare (1000/4=250):

472704250 lei

Un contract anual de consultan contabil cost 90 000 lei. Dup primul semestru, clientul i extinde activitatea, iar contractul actualizat pentru semestrul II, va crete cu 15 000 lei.

Sem I:

4111 %704/x

442753 550 lei

45 000 lei

8 550 lei

Sem II:

4111 %704/x

442771 400 lei

60 000 lei

11 400 lei

c. Venituri din dobnzi, redevene i dividende Recunoaterea dobnzilor, redevenelor i dividendelor impune nite condiii i anume: Condiii generale:

Beneficiile economice asociate tranzaciei s intre n ntreprindere;

Suma veniturilor s fie evaluat rezonabil;

Condiii specifice:

Pentru dobnzi-recunoaterea se face periodic pe baza randamentului efectiv al activului;

Pentru redevene-recunoaterea se face pe baza contabilitii de angajamente, conform realitii economice a contractului.

Randamentul efectiv al activului este acea rat de fructificare care permite actualizarea intrrilor viitoare de numerar, pe durata vieii utile a activului, astfel nct s egaleze valoarea sa contabil iniial. Rata de fructificare care se determin permite pstrarea la aceeai valoare a investiiei iniiale. Atunci cnd se achiziioneaz o investiie purttoare de dobnd n cursul perioadei normale de renumerare a acesteia sau cnd se achiziioneaz titluri de participare care dau dreptul la dividende n cursul perioadei normale de renumerare a acestora : Veniturile sunt recunoscute la cumprtor numai pentru perioada post-achiziie;

Pentru perioada pre-achiziie, dobnzile i dividendele angajate i nencasate nu sunt considerate venituri ci o diminuare a costului investiiei fcute. Redevenele pot fi recunoscute:

Potrivit realitii economice a contractului:licene i redevene ncasate pentru utilizarea de ctre teri a unor mrci, brevete, drepturi de autor, altele, cnd veniturile se recunosc potrivit realitii economice a contractului;din punct de vedere practic aceasta poate s nsemne o recunoatere liniar, daca prin contract s-a specificat o perioad determinat de utilizare a activului ntreprinderii;

n unele cazuri, pe alte baze sistematice i raionale:

Un contract de licen pentru utilizarea unui pachet software, prin care francizorul nu mai are nici o obligaie ulterioar livrrii produsului - n acest caz este vorba de o vnzare, iar veniturile se recunosc la data vnzrii, i nu n timp, pe perioada de utilizare a activului ntreprinderii;

ncasarea licenei sau redevenei depinde de producerea unui eveniment viitor - n acest caz venitul se recunoate numai daca este probabil s se primeasc licena sau redevena, n general la data producerii evenimentului respectiv. Aplicaie privind recunoaterea veniturilor din dobnzi, redevene si dividende, pe baza randamentului efectiv al activului: ntreprinderea Alfa achiziioneaz, la 01.01, 1.000 de obligaiuni despre care se tie:

-valoarea nominal: 10.000 lei;

-valoarea de emisiune: 9.800 lei;

-valoarea de rambursare (pe care o va ncasa la scaden ntreprinderea Alfa): 10.300 lei:

-rata dobnzii (n funcie de care se stabilesc veniturile anuale din dobnzi ale ntreprinderii Alfa): 10%;

-scadena mprumutului acordat emitentului: 5 ani, la 01.01:

-dobnzile se calculeaz anual.

Se determin rata dobnzii pentru care suma investit de ntreprinderea Alfa (valoarea de emisiune) este egal cu ncasrile viitoare generate de investiii (venituri anuale din dobnzi i preul de rambursare).

9.800.000=1.000.000/(1+d)+1.000.000/(1+d)+1.000.000/(1+d)+1.000.000/(1+d)+(10.300.000+1.000.000)/(1+d)

De unde d=11.023%Cota-parte din prima de rambursare care va fi inclus anual la venituri se determin ca diferen ntre veniturile anuale corespunztoare investiiei (determinate prin aplicarea ratei dobnzii stabilite anterior) i veniturile din dobnzi.

Exerciiul

Flux

(1)Venituri

(2)=(1)*rDobnzi

(3)Prima de rambursare

(4)=(2)-(3)

N9.800.0001.080.2541.000.00080.254

N+19.880.2541.089.1001.000.00089.100

N+29.969.3541.098.9221.000.00098.922

N+310.068.2761.109.8261.000.000109.826

N+410.178.1021.121.9321.000.000121.932

TOTAL5.000.0005.000.000

flux(N+1)=9.800.000+1.080.254-1.000.000 flux(N+3)=9.969.354+1.098.922-1.000.000

flux(N+2)=9.880.254+1.089.100-1.000.000 flux(N+4)=10.068.276+1.109.826-1.000.000

flux contabilizareExplicaiincasri

Cont debitor Cont creditor Sume

01.01.N

Emiterea obligaiunilor265%

5121

47210.300.000

9.800.000

500.000

31.12.N

ncasarea i recunoaterea venitului anual din dobnzi 51217661.000.000

Recunoaterea cotei-pri din venitul aferent primei de rambursare472761780.254

31.12.N+1

ncasarea i recunoaterea venitului anual din dobnzi51217661.000.000


31.12.N+2



31.12.N+3



31.12.N+4



31.12.N+5

ncasarea mprumutului din emisiunea de obligaiuni la valoarea de rambursare512126510.300.000

Datorit diferenei dintre valoarea contabil iniial a mprumutului din emisiunea de obligaiuni i valoarea sa la scaden ( prima de rambursare ), randamentul intern al activului nu mai este de 10%( rata declarat ), ci de 11.023%. Veniturile din prima de rambursare sunt recunoscute periodic, pe baza randamentului efectiv al activului ( la fel ca dobnda, al crei mod de recunoatere coincide cu prevederile contractului), cu toate c aceasta este ncasat abia la scadena mprumutului.

Veniturile din dobnzi:

O ntreprindere achiziioneaz obligaii n valoare de 120 000 lei. Dobnda, n sum de 8000 lei, se pltete anual.

Achiziia titlurilor:

2655121120 000 lei

nregistrarea dobnzii:

51217668 000 lei

5. Evaluarea veniturilor din activiti curenteTranzaciile i veniturile din activiti curente care rezult trebuie evaluate la valoarea just a contrapartidei primite sau de primit. n general, contraprestaia unei tranzacii este dat de suma numerarului sau a echivalentului de numerar primite sau de primit.

Standardul precizeaz c la evaluarea veniturilor se ine seama de reducerile comerciale acordate de vnztor. ns,n practica contabil actual, inclusiv in Romnia,contrapartida iniial (creana,numerarul,echivalente de numerar sau bunurile ori serviciile date in schimb) a unei tranzacii poate fi diminuat de reducerile comerciale si financiare convenite ntre ntreprinderea vnztoare i cumprtorul sau utilizatorul activului (serviciului)care face obiectul tranzaciei.

n contabilitatea romanesc reducerile comerciale sunt aplicate la data facturrii sau ulterior (uneori la sfritul exerciiului financiar) pentru:

calitatea inferioar celei prevzute in contract(rabat);

cantitatea mare achiziionat(remiz);

achiziii anuale de valoare mare ale anumitor clieni(risturn).

n standard rabaturile cantitative sunt enumerate separat de celelalte reduceri comerciale. Modalitatea practicat de recunoatere a reducerilor comerciale este fie completarea unei facturi strict pentru cantitatea sau preul care va fi efectiv ncasat de la clieni,fie ntocmirea ulterioar a unei facturi de stornare reprezentnd mrimea reducerilor comerciale practicate. Cele dou modaliti de recunoatere a reducerilor comerciale conduc la filiere de nregistrare diferite,ns amndou au ca efect diminuarea veniturilor.

Reducerile financiare se acord,potrivit reglementrilor contabile romneti,atunci cnd tranzacia este ncasat anterior datei stabilite prin contract. n plan practic,reducerile financiare acordate ocazioneaz la vnztor nregistrarea unei cheltuieli financiare (din sconturi acordate),care nu influeneaz ns venitul din vnzri ci creana aferent ncasrii ulterioare a bunurilor/serviciilor livrate. Reducerile financiare nu fac obiectul IAS 18, acesta referindu-se la anumite tranzacii financiare asociate celor comerciale provenite din amnarea intrrii contrapartidei tranzaciei(numerarul sau echivalentul de numerar). Este vorba de:

cazul vnzrilor pe credit comercial,care este denumit in standard credit fr dobnd cazul vnzrilor pentru care se convine decontarea prin intermediul efectelor de comer(comerciale),dac rata dobnzii implicate a efectelor este preferenial,adic inferioar celei medii a pieei.

n general ,cele dou cazuri reprezint vnzri pe credit fr dobnd sau cu dobnda mai mic dect cea a pieei ,dar care nu ar influena semnificativ Situaiile financiare ale vnztorului. Exist totui situaii n care cele dou tranzacii reprezint cu adevrat un avantaj acordat clienilor,adic constituie efectiv o tranzacie financiar. Astfel de situaii apar atunci cnd creditul comercial consimit clienilor este mai mare dect cel normal pentru sectorul de activitate respectiv, iar rata dobnzii aferent efectelor de comer este net inferioar celei de pe pia. Ele pot influena semnificativ activitatea curent a vnztorului. n unele situaii ,avantajul acordat clienilor este ncorporat in preul de vnzare al bunurilor i serviciilor pe care ei trebuie s l achite. Cnd contravaloarea venitului din activiti curente se ncaseaz n rate, componenta sa financiar trebuie recunoscut ca atare proporional cu soldul nepltit,datorat vnztorului. Dac ncasarea ratelor scadente nu este rezonabil asigurat, venitul trebuie recunoscut doar la ncasarea efectiv a ratelor.Studiu de caz privind recunoasterea unei reduceri comerciale acordate pentru calitatea inferioar a bunurilor(rabat)

ntreprinderea Alfa livreaz ntreprinderii Beta materiale consumabile(care la furnizor sunt mrfuri) n valoare de 25000 mii lei, TVA 19%, avnd un cost de achiziie de 20000 mii lei.Ulterior livrrii,clientul se declar nemulumit de calitatea bunurilor, care nu este corespunztoare termenilor contractului. n aceast situaie, ntreprinderea Alfa acord un rabat de 10% pentru calitatea inferioar a bunurilor i trimite ntreprinderii Beta o facur n rou, pe care aceasta o accept.

Contabilizare la ntreprinderea Alfa:

Explicaiinregistrri

Cont debitorCont creditorSume

Reflectarea venitului cuvenit pentru bunurile livrate4111%

707

442729750

25000

4750

Descrcarea gestiunii pentru bunurile livrate60737120000

nregistrarea facturii n rou privind rabatul acordat clientului4111%

707

4427(2950)

(2500)

(475)

Aa cum s-a artat la comentarea paragrafului 7 ,care se refer la termenii utilizai n acest standard (venitul din activitile curente i valoarea just), n cazul veniturilor,valoarea just corespunde fie:a. valorii juste a activelor/serviciilor care fac obiectul tranzaciei,dac intrarea contrapartidei tranzaciei nu este amnat. n acest caz, valoarea just este stabilit prin acordul dintre vnztor i cumprtor. La cumprtor, baza de evaluare a tranzaciei este costul istoric. La vnztor, baza de evaluare care a stat la baza formrii preului de vnzare este valoarea realizabil sau , mai rar, costul actual. Aceste dou baze corespund situaiei n care activul este vndut.

b. valorii juste a sumelor(numerar sau echivalente de numerar)care vor fi primite dac intrarea contrapartidei tranzaciei este amnat. n aceast situaiei,baza de evaluare este valoarea actual.

Dintre cele dou cazuri, standardul detaliaz cazul b. care conduce la determinarea valorii actualizate.

Numerarul si echivalentele de numerar reprezint,de cele mai multe ori,contrapartida tranzaciilor comerciale. n cazuri speciale, contrapartida o pot constitui alte bunuri sau servicii. Definiia i coninutul conceptelor de numerar i echivalente de numerar sunt prezentate n IAS 7 ,Situaiile fluxurilor de numerar.

Valoarea actualizat reprezint aplicaia bazei de evaluare valoarea actual pentru alte elemente ale Situaiilor financiare dect activele, adic datorii, venituri i cheltuieli.a. Procedeul actualizrii reprezint procedeul de transformare a unei valori sau a unei sume care se va primi in viitor n valori actuale poart denumirea de actualizare

Actualizarea unor sume care vor fi primite n viitor este necesar avnd n vedere c o sum primit astzi valoreaz mai mult dect o sum primit peste un an sau la o alt dat viitoare. Factorii determinani ai actualizrii sunt: riscul aferent primirii sumelor care se actualizeaz i pierderea de oportunitate legat de investiiile alternative ale respectivei sume(de exemplu obinerea unei dobnzi n urma unor plasamente financiare). Actualizarea este procedeul invers capitalizrii sau compunerii veniturilor. Capitalizarea permite determinarea unei valori viitoare a unei sume plasate cu o anumit rat de fructificare(fie rata dobnzii). Actualizarea permite s se cunoasc ct valoreaz azi o sum Sn , care s-ar obine peste n ani, innd seama de faptul c, dac s-ar dispune azi de respectiva suma, aceasta s-ar putea fructifica cu o anumita rentabilitate d. A actualiza o sum viitoare nseamn a-i aplica un factor de actualizare de forma . Rata de fructificare (rentabilitate) a capitalurilor (care de multe ori se culege de pe piaa financiar, mbrcnd forma dobnzii) inclus n factorul de actualizare penalizeaz sumele ce se vor obine n viitor, pentru c, independent de inflaie, acestea valoreaz mai puin astzi ca urmare a riscurilor ce pot interveni n viitor, precum i a pierderii oportunitii de a investi aceeai sum azi, pe o alt pia, la rentabilitatea dorit, d.

Dobnda - folosit ca rat de rentabilitate a capitalurilor-reprezint costul folosirii banilor pe o perioad determinat de timp, exact aa cum renta reprezint costul folosirii unui activ tangibil ntr-un interval de timp.

Valoarea actual pentru un leu se va determina prin formula:

unde: a-valoarea actual a unui leu investit;

d - rata anual a dobnzii;

n - numrul de ani ai perioadei avute in vedere.

b. Rata de actualizare

Dei pentru nelegerea procedeului actualizrii s-a amintit dobnda ca expresie a rentabilitii unei investiii, rata implicat n actualizare are un coninut mult mai complex. Actualizarea unei sume, valori sau rezultate care se vor obine pe un anumit orizont de timp este destinat adesea unor demersuri mai complexe cu caracter economico-financiar cum ar fi evaluarea unei afaceri, aprecierea eficienei unui proiect de investiii, stabilirea diagnosticului unei ntreprinderi. n cazul de fa, actualizarea unor sume de primit n viitor n vederea stabilirii valorii juste a veniturilor, estimrile i calculele de matematic financiar sunt mult simplificate, ns au aceleai explicaii i referine ca i cele utilizate pentru lucrrile menionate anterior.

Astfel, rata de actualizare reprezint rata de rentabilitate ateptat de un investitor pentru o investiie pe care a fcut-o. Acesta ateapt o rat cu att mai mare cu ct riscul inerent investiiei este mai mare. Pentru o sum dat este vorba de riscul de nencasare a acesteia.n general rata de actualizare poate fi perceput :

fie ca un cost de oportunitate cu care trebuie penalizate ncasrile viitoare obinute din investiia iniial, pentru c s-a optat pentru acest tip de investiie i nu pentru altul, care ar fi putut fructifica mai bine acelai capital disponibil, la acelai nivel al riscului;

fie ca un cost al banilor sau al capitalurilor investite pentru a obine ncasri viitoare.

Conform primei accepiuni a ratei de actualizare, aceasta se stabilete la nivelul ratei de rentabilitate a investiiilor alternative pe care le ofer piaa. Respectiva rat de rentabilitate va fi o rat pur, fr risc, care va fi denumit rat neutr. n vederea stabilirii ratei de actualizare, rata neutr va fi majorat cu o prim de risc specific investiiei. Astfel, o alt component a ratei de actualizare poate fi rata inflaiei. ns, pentru actualizarea veniturilor, care rmn exprimate n uniti monetare constante, componentele ratei de actualizare vor fi doar rata neutr i prima de risc.

c. Rata neutr

Alegerea ratei neutre utilizate n calculele de actualizare se face n funcie de referinele pieei,care pot fi:

rata dobnzii la obligaiunile pe termen lung din sectorul public;

rata dobnzii la obligaiunile din sectorul privat(n special corporaii multinaionale);

rata medie a dobnzilor practicate de bncile comerciale;

rentabilitatea medie a plasamentelor imobiliare;

rentabilitatea medie a pieei de capital.

d. Prima de risc

Rata de actualizare a unor sume viitoare este de cele mai multe ori mai mare dect rata neutr, din cauza incertitudinilor privind obinerea acestora, adic riscul pe care l prezint tranzacia care a reclamat actualizarea. Estimarea riscului aferent sumelor care trebuie actualizate poate s se fac n funcie de riscul specific investiiei alternative(de exemplu,pe piaa financiar) care a constituit referina pentru alegerea ratei neutre. n ceea ce privete rata de actualizare utilizat pentru a determina valoarea just a veniturilor a cror contrapartid este amnat, IAS 18 determin ca referin pentru rata neutr rata dobnzii. Aceasta pentru c amnarea ncasrii contrapartidei tranzaciei comerciale este considerat o tranzacie financiar(cu precizrile de la paragraful 11:creditul comercial s fie superior celui normal, iar rata dobnzii aferent efectelor de comer s fie mult inferioar celei normale, a pieei). Desigur, standardul presupune c rata dobnzii include o prim de risc. Ca referine pentru rata de actualizare (rata dobnzii) sunt indicate urmtoarele:

rata predominant pentru un instrument similar al unui emitent,avnd credite cu acelai grad de risc. Aceast modalitate de determinare a ratei dobnzii se bazeaz pe comparaii cu investiii alternative i corespunde primei accepiuni prezentate pentru nelegerea ratei de actualizare.

rata dobnzii care actualizeaz valoarea nominal a instrumentului la preul curent de vnzare n numerar al bunurilor i serviciilor. Cea de-a doua modalitate de determinare a ratei dobnzii se bazeaz pe comparaii cu tranzacii actuale cu bunuri i servicii identice, tranzacii care au fost ncasate imediat, astfel nct reflect valoarea just a veniturilor.

n ceea ce privete veniturile provenite din tranzacii barter, care presupun servicii de publicitate i care fac obiectul SIC-31, Venituri din activiti curente - Tranzacii barter care presupun servicii de publicitate, interpretarea prezint circumstane n care vnztorul poate s estimeze n mod rezonabil(credibil) veniturile la valoarea just a serviciilor de publicitate primite sau prestate n cadrul tranzaciilor barter. Acest SIC accept faptul ca veniturile din tranzacii barter care presupun servicii de publicitate nu pot fi msurate credibil la valoarea just a serviciilor de publicitate primite. Totui ,un vnztor poate msura credibil veniturile la valoarea just a serviciilor de publicitate pe care le presteaz n cadrul unor tranzacii barter prin referire la acele tranzacii non-barter care:

implic publicitate similar celei care face obiectul tranzaciei barter;

survin frecvent;

reprezint un numr i o valoare mare a tranzaciilor n comparaie cu toate tranzaciile care furnizeaz publicitate similar cu publicitatea aferent unei tranzacii barter;

implic numerar i/sau alte tipuri de decontri(de exemplu, titluri de valoare, active nemonetare, alte servicii) pentru care se poate msura valoarea just

nu presupun o contrapartid la fel ca cea din tranzacia barter.

Identificarea tranzacieiCriteriile de recunoatere a veniturilor se aplic:

a. separat pe fiecare tranzacie - de regul;b. pe fiecare component identificabil distinct din cadrul unei tranzacii; exemplu dat de standard: preul de vnzare al unui bun include o sum pentru servicii ulterioare.c. pe mai multe tranzacii efectuate mpreun; exemplu dat de standard: un contract pentru vnzare de bunuri, alturi de alt contract, pentru rscumprarea ulterioar a bunurilor.6. Concluzie O diferen ntre ordinul 1752 / 2005 i standardul IAS 18 const n faptul c veniturile care intr n aria de aplicabilitate a standardului, respectiv venituri din vnzarea de bunuri,venituri din prestri de servicii, venituri din dobnzi, redevene i dividende se regsesc parial n structura veniturilor din O.M.F.P nr.1752/2005. Potrivit art.211 din acest ordin contabilitatea veniturilor se ine pe feluri de venituri, dup natura lor i cuprinde veniturile din exploatare, veniturile financiare iar pe lng acestea se regsesc i veniturile extraordinare, care nu mai sunt tratate de norma IAS 18.

n urma analizei informaiilor, att din standardul IAS 18 ct i din O.M.F.P 1752 / 2005 putem meniona faptul c, ntregul coninut al paragrafelor din IAS 18 se regsete ntr-o form sintetizat n cadrul ordinului fr a exista diferene semnificative de coninut.

PAGE 5

_1302591058.unknown

Documents

IAS 18 - Venituri