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LE NUOVE REGOLE DI DETERMINAZIONE DEL REDDITO
DI LAVORO AUTONOMO
a cura di Fabio Garrini
Parte Prima
C/C e plusvalenze
DL 112/08 DL 112/08 incassi “liberi” incassi “liberi”
art. 19, comma 3 D.P.R. n. 600/1973
art. 19, comma 4 D.P.R. n. 600/1973
abrogati
Incassi anche in contanti
Applicazione del favor rei
Pagamenti con denaro non proveniente dal C/C
Preclude l’applicazione della sanzione per irregolare tenuta della contabilità
art. 36 c. 26 DL 223/06
Rilevanti PLUSVALENZE e MINUSVALENZE relative
ai beni strumentali
Aggiunto comma 1-bis art. 54 TUIR
cessione
Rimborso assicurativo
Autoconsumo
Plusvalenze e minusvalenzePlusvalenze e minusvalenze
Irrilevanti PLUS e MINUS su immobili*
e oggetti d’arte
PLUS/MINUS: modifiche della PLUS/MINUS: modifiche della Finanziaria 2007Finanziaria 2007
Le MINUS da autoconsumo NON sono deducibili
Irrilevanti cessioni e oggetti d’arte
modificato c. 1-bis
Diventano rilevanti PLUS e MINUS sugli immobili
Già eliminata per il reddito d’impresa dal Dl 223/06
art. 54 TUIR
introdotto c. 1-bis1
Plusvalenze su beni immobili
Immobili strumentali acquistati dal 1.1.2007
UNICO 2007
Plusvalenze su beni mobili
Beni acquistati dal 4.7.2006
RM 310/E del 21.7.08
Circ. 1/IR: immobili promiscui PLUS non imponibile
Differenze con PLUS/MINUS Differenze con PLUS/MINUS reddito d’impresareddito d’impresa
PLUS non possono essere rateizzate
CM 28/E/06 – par. 38
Rilevanza delle PLUS/MINUS in ragione dell’incasso
Rilevanza limitata PLUS/MINUS beni a ded. limitata
CM 28/E/06 – par. 38
RM 310/E/08 PLUS con principio di cassa
Parte Seconda
Immobili strumentali
entro il 14/6/1990 Ammortamento
dal 15/6/1990 al 31/12/2006
Nessuna deduzione
2007 – 2008 – 2009 Ammortamento
acq
uis
toac
qu
isto
entro il 14/6/1990 Canoni maturati
dal 15/6/1990 al 31/12/2006
Rendita catastale
2007 – 2008 – 2009 Canoni maturati
leas
ing
leas
ing
Si applica lo scorporo del terreno (sempre 20%)
Durata leasing: > 50% durata amm. (tra 8 e 15 anni)
proprietà – leasing (??)
NO ammortamenti anticipati
Confermato Cir. 1/IRConfermato Cir. 1/IR
Art. 43 c.2 TUIR
Professionisti = strumentalità per destinazione
Immobili locati non ammortizzabili
Circolare 1/IRCircolare 1/IR
Immobile utilizzato sempre rilevanteImmobile utilizzato sempre rilevante
ridotti ad 1/3ridotti ad 1/32007 – 2008 – 2009
Trattamento dell’eccedenza non dedotta (6%)
È quota non deducibile comunque ?
1 Non sarà recuperata
È un limite alla deduzione nel periodo2
recuperata al termine
Circolare 1/IR
Riduzione 1/3 anche per immobili promiscui
Compresi interessi per l’acquisto dell’immobile dell’immobile
strumentalestrumentale
Principio di cassa
Indipendentemente dall’anno di acquisto dell’immobile
Promiscuo ??? (1/IR NO)
Parte Terza
Immobili promiscui
entro il 14/6/1990
dal 15/6/1990 al 31/12/2006
50% rendita catastale50% rendita catastale
2007 – 2008 – 2009
acq
uis
toac
qu
isto
entro il 14/6/1990 50% canoni maturati
dal 15/6/1990 al 31/12/2006
50% rendita catastale
2007 – 2008 – 2009 50% canoni maturati50% canoni maturati
leas
ing
leas
ing
Conviene il leasingImmobile ad uso promiscuo 50% rendita vs 50% canoni
Utilizzo promiscuo assenza altro immobile strumentale nel Comune
Occorre scorporare il terreno ?Leasing
promiscuoprevisto solo nel c. 2 e non nel c. 3
(2007 – 2008 – 2009) Ridotto 1/3 ???
Immobile in
locazione
promiscuopromiscuo – ded. 50% canoni (c.3 art. 54)
strumentalestrumentale – ded. integrale canoni (RE10)
Immobile strumentale NO reddito fondiario
Immobile promiscuo SI reddito fondiario
indipendentemente dall’anno di acquisizione
Parte Quarta
Interventi sugli immobili
Sostenute fino a 31.12.06
Sostenute dal 1.1.2007
Deduzione in 5 anni
Spese non capitalizzabili: limite 5%, eccedenza in 5 anni
Introdotta la fattispecie di spesa capitalizzabile
Deduzione ammodernamento in 5 anni
Indipendentemente titolo utilizzo dell’immobile
Proprietà – leasing – locazione – comodato
Sia immobile strumentale che promiscuo (50%)
Spese sostenute fino al 31.12.2006
Riporto di spese sostenute nel passato
Posso continuare a dedurle? SI (istruzioni UNICO)
Spese 2007 su immobili ante 2007
Capitalizzo su un costo irrilevante
Si applica la riduzione ad 1/3 ?
Spese “capitalizzabili” sostenute dal 1.1.2007dal 1.1.2007
Le istruzioni di UNICO non dicono nulla
Circolare 1/IR
Si applica regola manutenzioni NON capitalizzabili
CM 47/E/08 – risposta 3.1
Si applica la regola precedente
Costi capitalizzabili in caso di immobili di terzi
Redd. Impresa CM 73/E/94 deduzione con criteri civilistici
(minore tra durata del contratto ed utilità futura attesa)
Spese “capitalizzabili” sostenute dal 1.1.2007dal 1.1.2007
Circolare 1/IRCircolare 1/IR
Si applica regola manutenzioni NON capitalizzabiliSi applica regola manutenzioni NON capitalizzabili
Applicabile la regola precedente ???Applicabile la regola precedente ???
Plafond 5%
Calcolato sulla massa dei “beni materiali ammortizzabili”
Fabbricato considerato al netto del terreno scorporato
Si applica la riduzione ad 1/3 ?
Le istruzioni di UNICO non dicono nulla
Parte Quinta
I rimborsi spese
NO compenso
NO ritenuta
Spese sostenute in nome e per conto
del cliente
RIADDEBITI
Imponibile
soggetto a ritenutaAltre spese sostenute
Irrilevante la deducibilità (RM 58/E/01)
anche sulle spese sostenute dal committente (RM 20/E/98)
Deducibili nel limite del 2% dei compensi percepiti
deroga
Spese di
vitto e alloggio
… integralmente deducibili dal professionista se sostenute dal
committente per conto del professionista e da questi
addebitate in fattura
Art. 36 c. 29
DL n.223/06
Albergatore
Committente
Compenso 1.000
Albergo 100
Fattura 100
Pagamento 100
professionista
Copia fattura 100
Fattura 1.100
deducibile 1.100
NON deducibile 100
imponibile 1.100
deducibile 100
Intestata committ.Indicazione profess.
NO limite 2%
per la deduzione integrale è necessario il sostenimento da parte del committente
CM 47/E/08
Necessario il duplice requisito:
Il committente deve sostenere la spesa
la spesa deve essere esposta in fattura
Riaddebito spese di gestioneRiaddebito spese di gestione
Utenze intestate ad un professionista
Riaddebito Riaddebito pro quota agli altripro quota agli altri professionisti professionisti
Non è compenso
a riduzione costo riaddebitato
NO ritenutaC.M.
n.58/E/01
Soggetto ad IVA
Parte Sesta
Cessione studio professionale
Cessione della clientelaCessione della clientela
ANTE DL223/06
acquirente deducibile
cedente CM 108/E/02 reddito diverso
Post
DL 223/06
Art. 54 c.1-quater
Art. 17 c.1 g-bis
Costo deducibile per l’acquirente
Reddito professionale per il cedente …
Anche per i beni beni
immaterialiimmateriali
IRAP e CONTRIBUT
I
Solo se l’incasso in unica
soluzione
Con possibilità tassazione separata
??????
20%20%
va in REh 2007
CM 11/E/07 periodo d’impostaCM 11/E/07 IVA
Recesso da studio associatoRecesso da studio associato
La somma percepita in sede di recesso dall’associato va a
tassazione separata
RM 142/E del 10.4.08
Rateizzazione del corrispettivo Non vi è necessità per l’associato receduto
di prendere partita IVA
IVA
Parte Prima
Le nuove regole di determinazione del valore della produzione Irap
IRAP: LE NUOVE REGOLE DI DETERMINAZIONE
DELLA BASE IMPONIBILE
a cura di Riccardo Giorgetti
LE NOVITA’ NORMATIVE LE NOVITA’ NORMATIVE
L’art. 1, comma 50, L. 244/2007 ha attuato una profonda revisione delle regole di determinazione della base imponibile Irap.
Ciò è avvenuto attraverso:a)la riformulazione dell’art. 5 del D.Lgs 446/1997 il quale ora
dispone la rilevanza dei componenti positivi e negativi così come risultano dal bilancio e dal conto economico;
b)inserimento dell’art. 5-bis disciplinante l’individuazione della base imponibile Irap per le società di persone e imprese individuali;
c) Abrogazione dell’art. 11-bis che estendeva l’efficacia delle regole per il reddito d’impresa alla disciplina Irap
I criteri di determinazione dell’Irap
Società di capitali Società di persone e imprenditori
Derivazione del valore della produzione direttamente dal bilancio (conto
economico,macro-classi A e B)
I componenti positivi e negativi individuati dalla norma sono
assunti in aderenza alle regole del Tuir
Se in ordinaria
possibilità di opzione per il
criterio del bilancio
L’irap acquista natura di tributo regionale la dichiarazione Irap deve essere trasmessa separatamente (DM 11/9/2008)
Società di capitali ed enti commerciali
Regola base
La base imponibile Irap è determinata dalla differenza tra il valore e i costi della produzione di cui alle lett. A) e B) del conto economico di esercizio con esclusione delle
seguenti voci:
Svalutazione delle
immobilizzazioni e disp. liquide
Costo del personale
Accantonamenti per rischi ed
altri accantonamenti
Confermate, nuove o modificate indeducibilità
Spese per personale dipendente o assimilato
Costi per collaborazione coordinata e continuativa
Quota interessi canoni di leasing desunta dal contratto
Imposta comunale sugli immobili
Compensi per lavoro autonomo non esercitato abitualmente
Confermate
Modificata
Nuova
Parte Seconda
I casi particolari del criterio del bilancio
e la base imponibile per i soggetti IAS
Plusvalenze e minusvalenze
Abrogazione norma che stabiliva la rilevanza di tutti i plus/minus valori ad eccezione di quelli
derivanti da cessioni di aziende
Inserimento norma che attribuisce rilevanza ai
plus/minus valori derivante dalla cessione di immobili -patrimonio
Le plusvalenze concorrono alla formazione della base imponibile Irap se rientrano nell’aggregato A del CE. Quelle catalogabili nella gestione straordinaria non dovrebbero essere più tassabili
Attesa chiarimenti ministeriali
Non potranno essere più
rateizzate in cinque esercizi a norma dell’art. 54
Tuir
Plusvalenze seguono le regole civili
Eccezione: imponibilità delle
rateizzazioni previste fino al
2007
Altri componenti negativi la cui deduzione nel 2007 è stata rinviata
secondo Tuir
Spese di rappresentanza
Spese di manutenzione
1/3 in 5 esercizi
Oltre il 5% in 5 esercizi
Diverso trattamento tra base imponibile Ires e Irap con imposte differite solo per le
dirette
Resta valido il principio di
correlazione
I componenti classificabili in voci diverse dalla macroclasse A e B concorrono alla formazione della base imponibile se correlati a componenti
rilevanti negli esercizi precedenti o futuri
I poteri del Fisco in
materia di verifica
Indipendentemente dalla collocazione dei componenti nel CE, l’Ufficio deve accertare le appostazioni in base ai criteri di qualificazione classificazione imputazione previsti dai principi
contabili
Importanza di illustrare in nota integrativa i motivi che, nel rispetto dei principi contabili, hanno indotto ad utilizzare quel
preciso criterio di stima
Società di capitali che seguono i principi contabili internazionali
Regola base
La base imponibile è determinata assumendo le voci
del valore e dei costi della produzione corrispondenti a quelle indicate per le società che redigono il bilancio con le
norme civilistiche
Il D.Lgs. 38/2005, prevede che tali soggetti determinano il
valore della produzione Irap, assumendo i componenti sulla base degli schemi di bilancio adottati in assenza dei principi
contabili internazionali
Schemi uguali, ma basi imponibili differenti a causa di criteri di valutazione diversi
Parte Terza
Le regole di determinazione della base imponibile Irap per le società di persone
e gli imprenditori individuali
Società di persone e imprenditori individuali
Regola base
La base imponibile è determinata dalla differenza tra:
I ricavi tipici (art. 85 Tuir, lett. a, b, f, g) e la
variazione delle rimanenze (artt. 92 e
93)
e
Costi mat. prime, sussidiarie e consumo
Costi per servizi
Amm.to e canoni locazione dei beni
strumentali materiali e immateriali
I componenti si assumono secondo regole di imputazione
temporale, qualificazione e classificazione fiscale
Società di capitali
Gli importi deducibili corrispondono ai valori
imputati in conto economico secondo i
principi contabili,
Società di persone e imprese individuali
Restano valide le regole stabilite dal Tuir in tema di
reddito d’impresa variazioni RF o RG
Principio di correlazione nel criterio
semplificato
Al di fuori delle voci richiamate gli oneri o
proventi iscritti in altre voci non sono più deducibili o
tassabili anche se collegati a componenti rilevanti in
altri eserciziNon più richiamato
Società di persone e imprenditori individuali
Opzione per le regole dei soggetti Ires
I soggetti in regime di contabilità ordinaria possono optare per la determinazione del valore della
produzione netta secondo le regole dei soggetti Ires
L’opzione
Irrevocabile per tre periodi
Deve essere comunicata entro 60 giorni da inizio
esercizio
Al termine del triennio è tacitamente
rinnovata salvo revoca esplicita
Parte Quarta
I criteri di scelta tra
il regime del “bilancio” e quello “fiscale”
Le regole per effettuare la
scelta
Non esiste un principio unico valido per tutte
le imprese
Valutazione caso per caso in base alla numerosità della variazioni nel quadro IQ
Maggiore sarà la convenienza del criterio
del “bilancio
var. positive dei ricavi - var. negative dei costi
Spese di rappresentanza
Plusvalenze
Avviamento
Costi per telefonia
CostoRegola fiscale
Criterio del bilancio
Criterio semplificato
Spese per telefonia
Deducibilità all’80% per
fissi e cellulari
Rilevano i criteri di
valutazione del bilancio
e gli importi
evidenziati nel Conto
Economico
Si applica il limite di
deducibilità stabilito dal
Tuir
Spese di rappresentanza
Inerenza e congruità
Si applicano nuovi i requisiti
Spese di manutenzione
ordinaria
Limite del 5% del valore dei
cespiti
Eccedenza del 5% deducibile in 5 esercizi
Autovetture
Limite di deducibilità (40%/90%)
Si applicano i limiti disposti dall’art. 164
Tuir
Costo Regola fiscaleCriterio del
bilancioCriterio
semplificato
PlusvalenzeRateizzazione in 5 esercizi (art. 54, Tuir)
Rilevano solo i plus/minus
valori ordinari, ma
senza rateizzazione
Plus/minus valori non tassabili e
non deducibili
AmmortamentiCoefficienti tabellari DM 31/12/1988
Art. 2426 C.C. “residua
possibilità utilizzazione”
Soggetti alle soglie limite
fiscali
AvviamentoAmmortam. deducibile limite 1/18
Rileva il limite fiscale
Deroga al principio di derivazione
Ammortamento
Primo caso:
Cespite acquistato il 1° luglio 2008
Costo di acquisto: 1.000
Aliquota di amm.to civile e fiscale:10%
Ammortamento di bilancio: 50
Ammortamento fiscale: 100
Secondo caso:
Cespite acquistato nel 2007
Costo di acquisto: 1.000
Aliquota di amm.to civile: 50%
Aliquota amm.to fiscale: 20%
Amm.to di bilancio:500
Amm.to fiscale: 200
Parte Quinta
Le società immobiliari e il rapporto tra l’Irap e il riassorbimento delle deduzioni extracontabili
Società immobiliari
Criterio del bilancio
Criterio fiscale
Tutti costi evidenziati
nelle scritture contabili
relative alla gestione
ordinaria sono deducibili
I costi seguono le
norme fiscali stabilite
dall’art. 90 del Tuir e quindi molti di essi
non sono deducibili
Plusvalenze inerenti la cessione
degli immobili
Imponibili Non imponibili
Base imponibile Irap ed eliminazione delle deduzioni da EC
Eliminazione della facoltà di effettuare deduzioni direttamente nella dichiarazione utilizzando il
quadro EC (art. 109, comma 4, lett. b))
Affrancamento delle differenze fino al 2007
Versamento facoltativo imposta sostitutiva del 12, 14 e 16%
Versamento obbligatorio in sei quote annuali
Dirette e Irap
IrapObbligo per
tutte le imprese?
Base imponibile Irap ed operazioni straordinarie
Operazione effettuata in neutralità fiscale
Divergenza tra valori civili e fiscali
I soggetti che utilizzano il criterio del bilancio su quale importo, tra il civile e il fiscale, calcolano gli
ammortamenti deducibili?
Circolare 57/E/2008: In assenza di affrancamento gli importi rilevanti sono quelli fiscali
Rilevanza dei plus/minus valori per i
professionisti
DL 223/2006 ha reso imponibili, ai fini dell’Irpef, le plusvalenze derivanti dalla cessione di beni
strumentali acquistati dal 4 luglio 2006
Ai fini Irap?
Istruzioni quadro IQ 2008 tra i compensi si devono inserire
anche le plusvalenze indicate in RE di Unico
Circolare 2/IR analisi del dato letterale all’art. 8 del D.Lgs 446/97 non conferma le istruzioni. Se la norma avesse inteso dare rilevanza ai plus/minus valori lo
avrebbe esplicitamente sottolineato
Parte Sesta
La soggettività passiva Irap dei lavoratori autonomi
Art. 2, D.Lgs 446/97: il presupposto dell’imposta è l’esercizio abituale di un’attività autonomamente
organizzata
L’attività libera professionistica non si basa soltanto sull’intuitus
personae, ma anche sull’utilizzo di una struttura organizzativa
Irap Day della
Cassazio
Presa di posizione da parte dell’Amministrazione finanziaria: Circolare 45/E del 13/06/2008
Irap Day della
Cassazione
Per l’applicazione del tributo la presenza dell’autonoma organizzazione è un requisito essenziale
Il presupposto impositivo per i lavoratori autonomi si realizza quando sussistono contemporaneamente due
condizioni:
Il professionista è responsabile
della organizzazione
L’attività è svolta con l’utilizzo di
lavoro altrui e la presenza di beni
strumentali
Recepite dalle
Entrate (Circolare 45/E/2008)
No auto organizzazione
del lavoro individuale
Fattori idonei ad accrescere
la produttività
Responsabilità dell’organizzazione
I professionisti che prestano la loro attività presso gli studi, ma non sono titolari sono esclusi dalla base imponibile Irap
Principio di
scissione della base
Irap
Sentenza Cassazione
n. 10549/2007
Compensi che necessitano della
struttura e quelli del solo lavoro del professionista
Principio non condiviso anche dall’Amministrazione finanziaria
Presenza di fattori produttivi idonei
Beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile
Impiego non occasionale di lavoro altrui
Cassazione: No criterio quantitativo predefinito, ma indagine affidata ai giudici
tributari
Cassazione: Non solo contratti riconducibili alla sfera del lavoro subor-
dinato o di collaborazione
Entrate: parametri stabiliti dal regime dei minimi
Entrate: no prestazioni per attività estranee e tirocinanti