PORESKI MORAL Ekspliciranjem principa poreske sposobnosti razotkriva se neumitna dilema o forsiranju alternativnih modela oporezivanja,odnosno o ekonomskom izboru izmedju progresivnog i proporcionalnog oporezivanja. Sustina ove finansijske dileme razotkriva se kroz analizu samih granica oporezivanja,odnosno zahtev da se utvrdi svojevrsni limit u dozvoljenom maksimumu oporezivanja (koji ne sme da narusi egzistencijalnu potrosnju) i razumni minimum oporezivanja(koji pak ne sme da narusi finansijski obim javnih prihoda za alimentiranje javne potrosnje). U tom kontekstu, poreske stope valja konstruisati na ekonomski nacin tako da ne navode poreske obveznike na preutnu utaju ili evaziju poreza. Poreske stope, zapravo, ne bi trebalo da narue elementarnu odgovornost savrenog homo-economikusa koja je derivirana iz postojeeg i razvijajueg poreskog morala. U fiskalnoj teoriji i praksi, poreski moral se definise kao drutvena svest i ekonomska spremnost poreskog obveznika da potuje poreske obaveze i da, u skladu sa poreskim zakonom, redovno I u celini izmiruje svoje novane obaveze prema dravi. Na ponaanje poreskog obveznika prema fiskalnim obavezama uticu brojni faktori, a u prvom redu teina fiskalne presije, upotreba ubrzanih poreza, raspodela poreskog optereenja, poreske privilegije, efikasnost poreske administracije,strogost poreskih sankcija, poreski mentalitet itd. U razvijenom svetu, poreski moral je u pozitivnoj korelaciji sa teinom fiskalne presije, poto svako preterano (i ekonomski neodmereno) poresko optereenje, po definiciji, izaziva reakciju poreskog obveznika, provocira otpor plaanju poreza i poveava evaziju poreza (koja moe da dobije masovniju razmeru). Na raspoloenje poreskih obveznika na izvravanje fiskalnih obaveza utie i nain upotrebe urbanih poreskih prihoda, poto se porez radije plaa ako reprezentujeudeo poreskog obveznika u ostvarivanju optih javnih koristi u odnosu na fiktivne interese drave koji predstavljaju samo poreski teret. No, poreski moral u naelu zavisi i od pravedne i ravnomerne raspodele poreskog optereenja na poreske obveznike u drutvu. Vetaki inaugurisane poreke privilegije i fiskalne nejednakosti u podnoenju poreske rtve slabe poresku disciplinu i izazivaju poreski otpor sa rizikom utaje poreza. Organizacija poreske administracije i efikasnost poreskih organa upliviu, isto tako, na formirajnje poreskog morala. Istosmerni uticaj na poreski moral imaju i poreske sankcije prema neurednim poreskim platiama, kao i fiskalne strogosti u odnosu na pojave izbegavanja i utaje poreza. Naposletku, na poreski moral zasigurno utiu i poreski mentalitet obveznika, i izgraena tzv. poreska kultura, i svest o pripadnosti dravi, ije izdatke za javne usluge valja alimentirati, i tradicija, i vera, i obiaji, itd. Centralni stub u razvoju poreskog morala peprezentuje ipak egzistirajua visina poreskih stopa, odnosno teina fiskalne presije. Time se zapravo otvara problem gornje granice u oporezivanju, kao apsolurni limit u zahvatanju poreske snage. I, upravo, probijanje gornje poreske granice provocira fiskalnu saturaciju sa pogubnim ekonomskim

posledicama u reprodukciji. Zbog toga je oporezivanje potrebno odravati u stroijim realnim ekonomskim okvirima nezavisno od apetita javnog sektora i prenaduvanih javnih rashoda drave. To pak znai da mora postojati odreeni moralni balans izmeu poreskih obveznika i poreske administracije. Jedina oteavajua okolnost jeste latentan razvoj javnih potreba i rast javnih rashoda, koji dovode do stvaranja gepa izmeu stvarnog priliva poreskih sredstava i narastajuih budetskih rashoda, i do otvaranja problema deficitarnog finansiranja javne potronje. Zbog toga, kontrola javnih rashoda treba da podupire razvoj poreskog morala uporedo sa odravanjem oporezivanja u odreenim razumnim granicama. Time se izbegava i fiskalna relaksacija (koja uvodi u igru deficitarno budetsko finansiranje) i fiskalna saturacija (koja vodi ekonomskoj eksploziji poreskih tereta). Poreska ralaksacija na dugi rok erodira poreski moral, poto budetski deficit implicira poveanje poreza u budunosti za otplatu dospelih kamata na javni dug kojim se alimentirao fiskalni deficit drave u prolosti, odnosno sadanjosti. Poreska saturacija na kratak i srednji rok apsorbuje viak kapital, slabi investicione napore, iznuuje bekstvo kapitala u zemlje sa manjom fiskalnom presijom i veim koeficijentom profitabilnosti,smanjuje fiskalbi priliv za nacionalni budet na dugi rok.

5. UPRAVLJANJE PORESKIM PRAVIMA I FISKALNIM OBAVEZAMA

5.1. PRAVA I OBAVEZE PORESKIH OBVEZNIKA -Oporezivanje dohotka fizikih licaSve savremene drave (lanice OECD) u praksi tee da po svaku cenu posvete odgovarajuu panju poreskim pravima poreskih obveznika pod dejstvom potrebe zatite fiskalnih platia kroz eksplicitnija pravila. To je i nadalje prvorazredna potreba institucionalizacije zatitnih mera, jer je poreska regulativa postajala sve sloenija, a nova informaciona tehnologija sve monija u prikupljanju fiskalnih informacija. Fundamentalna prava poreskih obveznika u demokratskim zajednicama podrazumevaju efikasno i racionalno funkcionisanje sloenog poreskog sistema. U tom sklopu, neophodan je visok stepen saglasnosti poreskih obveznika uz prethodni dobrovoljni pristanak poreskih obveznika da prihvate poreske obaveze. To pak podrazumeva unapreenje odnosa izmeu poreskih organa I poreskih obveznika putem promene ponaanja poreskih slubenika i pruanje usluga poreskim obveznicima, putem formiranja agencija u odnosima sa poreskom javnou, strunog objanjenja funkcionisanja poreskog sistema i informisanja o potronji poreskih prihoda.

Plaanje poreskih obaveza jeste prvorazredna gradjanska dunost u civilizovanim i demokratskim drutvima,koja poreskom moralu i poreskoj etici pridaju izuzetnu panju. Zbog toga, i poreske obaveze i poreska prava poreskih obveznika i poreske administracije moraju biti jasno i precizno postavljeni u poreskim odredbama. U tom pravcu, formiraju se ak i tzv. drutva poreskih obveznika kao forum koji raspravlja poreske predloge i nacrte poreskih zakona, prua poreski konsalting i organizuje poresko obrazovanje. Postupak ostvarenja poreskih prava i garancija prava poreskih obveznika moraju biti osigurani od strane foruma oporezovanih lica, prvenstveno iz razloga to su se poreska optereenja tokom poslednjih 25 godina poveala za jednu treinu, a i broj poreskih obveznika (zbog sputanja tzv. poreskog praga u realnom iznosu) se drastino poveao. Istovremeno, poveala se i sloenost poreskih zakona, a i poreska kontrola i antiizbegavajua legislativa. Konano, i nova raunovodstvena tehnologija omoguila je sreivanje svih relevantnih podataka poreskih obveznika, a poreskoj administraciji procenjivanje poreskih obaveza pojedinanih poreskih obveznika. Ostaje samo da se sprei utaja poreza i razvoj sitne privrede. Taj problem treba da rei savremena informaciona tehnologija, raspoloiva uputstva za ispunjavanje poreskih prijava, nove publikacije o funkcionisanju poreskih sistema, popularna literatura o paspoloivim poreskim olakicama, informacije o troenju poreskog novca, pruanje pomoi preko otvorenog telefona, edukacija poreskih obveznika i poreske administracije, agencije za poreski konsalting, poreska udruenja obveznika, nedeljni poreski informacioni listovi, izvetaji iz poreske sudske prakse, izdavanje broura sa primerima konkretnog obrauna poreza. U osnovna poreska prava poreskih obveznika u savremenim demokratskim drutvima spadaju: 1) pravo poreskog obveznika na informisanje, 2) 3) 4) 5) 6) pravo na pravedan I jednaki tretman, pravo na albu, pravo na sigurnost, pravo na taan obraun poreza, pravo na privatnost, 7) pravo na tajnost I poverljivost. U poreskoj praksi, svaki poreski obveznik mora biri informisan o funkcionisanju poreskog sistema, o poreskim postupcima I poreskoj proceduri, o nainu utvrivanja poreza, o poreskim pravima I poreskim obavezama, o injeninom stanju u vezi sa poreskim predmetom, poreskom osnovocom, poreskom stopom I poreskim olakicama. To pravo podrazumeva I pravo poreskog obveznika da bude sasluan sa respektom I pravo obveznika da mu se prui traena pomo.

Poreski zakoni u praksi se moraju sprovoditi na nepristrasan nain. Poreski obveznici se moraju jednako tretirati kako u proceduri utvrivanja poreza tako I u procedure poreske kontrole. Korektni poreski tretman treba da uveri poreske obveznike u pravedno sprovoenje poreskih zakona bez apriorne sumnje u ispravnost podataka koje je pruio poreski platia. Poreski organi su obavezni da obezbede ravnopravni dijalog izmeu poreske administracije I poreskih obveznika. Svi poreski obveznici imaju pravo na albu protiv odluka poreskih organa. alba se odnosi kako na interpretaciju poreskog zakona tako I na odluku I primenu zakona. Poreska alba se podnosi administrativnom organu da bi se proverila tanosz obraunatog poreza. U dananje ocene navoda u albi ukljuuju se poreski slubenici, advokati i eksperti. U poreskim sporovima participiraju I tzv. ombudsmani kao posrednici u reavanju poreskih albi. Oni mogu I sami da iniciraju potrebu ispitivanja odreenih poreskih odluka, mada njihovi zakljuci nisu zakonski obavezujui. albu u sudu poreski obveznik moe uloiti ukoliko nije zadovoljan poreskim reenjem u prvostepenom ishodu albe. Poreski obveznici, pored iznetog, imaju pravo da plaaju porez samo na osnovu rigorozne primene zakona. To pravo povlai na pomo organa poreske vlasti u pravcu umanjenja poreske obaveze na legitiman nain. Radi se o Pravu na odobravanje poreskih olakica u skladu sa poreskim zakonom. Odbitak od poreske osnovice ili od poreza daje se samo na osnovu prava koja poreski obveznici imaju po zakonu. To pak znai da umanjenje poreskih obaveza mora biti u skladu sa poreskim zakonom u kome su ugraeni svi oblici zakonskog poreskog minimiziranja. Pravo na sigurnost I privatnost podrazumevaju stabilnost poreskih zakona I maksimalno respektovanje privatnosti u ivotu I radu poreskih obveznika. Poreske vlasti,u tom kontekstu,treba da izbegavaju uestale promene poreskih odredaba I propisa u celini sa retroaktivnim dejstvima na poreske obveznike.Poreska administracija je obavezna da unapred upozna poreske obveznike o svim poreskim konsekvencama novoinstitucionalizovane poreske promene I to pre neposrednog I posrednog delovanja promenjenog poreskog zakona.Poreski organi moraju,stoga,da unapred pripreme uputstva o poreskim posledicama kako bi poreski obveznici preduzeli odredjene radnje zatite I prilagodjavanja.Tu,pak,pravo na privatnost implicira potpuno izbegavanje nerazumnih zahteva I nepotrebnih ispitivanja poreskih obveznika o podacima I informacijama,koji nisu relevantni za utvrdjivanje poreske obaveze.Bez pristanka poreskih obveznika ni posete poreskim obveznicima nisu dozvoljene,a pogotovo bez posebno potpisanog I overenog naloga poreske vlasti.U demokratskim zajednicama poreski obveznici oekuju da ne budu uznemiravani I esto pozivani u poreske urede.Poreske vlasti treba da se pridravaju strogih poreskih pravila u oblasti prava poreskih obveznika na privatnost I u korienju informacija od tree strane.Poreske afere nisu poeljne ni za poreske obveznike niti za poreske organe.

Na pravo poreskih obveznika na privatnost se nadovezuje pravo na tajnost I poverljivost,poto su poreski obveznici izuzetno zainteresovani da se informacije iskljuivo iskoriste u poreske svrhe.Poreski organi ne mogu zloupotrebiti poverljive podatke.Zbog tajnosti podataka,poreski organ je duan da obavesti poreske obveznike o prosledjivanju informacija drugim dravnim organima u zemlji I inostranim poreskim organima.Bankarska tajnost I profesionalna poverljivost posebno moraju biti zatiene I uvane iako poreska administracija ima ovlaenje da koristi informacije od banaka.Zloupotreba I pogrena upotreba poverljivih informacija o poreskom obvezniku se zakonski strogo kanjavaju.Za povredu pravila tajnosti odgovorni su poreski slubenici. Prava poreskih obveznika po pravilu prate obaveze(dunosti)poreskih obveznika.Osnovna obaveza svakog poreskog obveznika je dostavljanje podataka poreskim organima,ispunjavanje poreske prijave I plaanje poreza poreskim vlastima to zavisi od naina utvrdjivanja poreskih obaveza I prikupljanja poreskih prihoda.U zemljama OECD postoje dva naina utvrdjivanja poreza I to: 1)Putem ispunjavanja poreske prijave I 2)Putem sistema obustavnog poreza. U prvom sluaju,poreski obveznik je duan da ispuni poresku prijavu I da dostavi relevantne podatke poreskom organu.Poreski obveznik je duan da dostavi I dodatne informacije ukoliko su neophodne za utvrdjivanje poreza.Nedostavljanja poreskih prijava I traenih informacija se strogo kanjava.Kazne poveavaju poresku obavezu u procentu ili ukupan iznos poreza. U zemljama sa sitemom obustavnog poreza,poslodavac je duan da obustavlja I zadrava porez,sa tim da naplaeni porez prosledjuje poreskoj upravi meseno ili nedeljno(u zavisnosti od isplate zarada).To je sluaj sa porezom na dohodak zaposlenih.No,to moe da vai I za sistem od obustava kod oporezivanja dividende I kamate,poto I ovde isplatilac dohotka smanjuje isplatu za iznos poreza. Obaveza poreskog obveznika je I izvravanje plaanja poreza u odredjenom roku,jer obveznik nema pravo da odlae plaanje poreza.Neispunjenje ove obaveze povlai kaznu I obavezno zaraunavanje kamate,pa aki konfiskovanje imovine poreskog obveznika I naplatu poreskog duga preko tree strane.Svaka utaja poreza neminovno povlai mogunost ulaska poreskih organa u stanove I poslovne prostorije,administrativnog utvrdjivanja poreske obaveze I izvravanje kazne zatvora. U sklopu pomenutih prava I obaveza poreskih obveznika vaan je i odnos izmedju poreskih organa I poreskih obveznika,koji se u demokratskim drutvima gotovo svakodnevno unapredjuje izgradnjom zajednikog poverenja u poreski

sistem,prihvatljivog metoda u prikupljanju poreza I tolerantnog dijaloga u procesu utvrdjivanja poreskih obaveza.U tom sklopu,zajedniko je u svim dravama da se istovremeno potuju sva prava poreskih obveznika u svakom pogledu I da se poreski organi permanetno osposobljavaju za promovisanje pozitivnog stava prema poreskom sistemu I zakonodavstvu. Dobra saradnja izmedju poreskih obveznika I poreskih organa implicira uklanjanje dvosmislenosti poreskih odredbi u poreskim zakonima I smanjenje sloenosti funkcionisanja poreskog sistema.Time se faktiki poveava odgovornost poreske administracije,koja treba da motivie I da nagradi rad poreskih slubenika,koji treba stvarno da rade za poreskog obveznika,a ne protiv poreskog obveznika.Poreske usluge za pomo porkim obveznicima su,stoga,izuzetno vane,poto olakavaju pristup poreskim obveznicima.U procesu obezbedjenja komunikacija izmedju poreske administracije I poreskih obveznika izuzetno vano mesto pripada poreskim slubenicima,koji su zadueni za odnose sa poreskom javnou,konsultantskim poreskim telima I poreskim agencijama koji promoviu poreski sistem,olakavaju poresku proceduru pojednostavljuju process utvrdjivanja poreske obaveze.U demokratskim zajednicama,poreski obveznici se razvrstavaju u etiri grupe u zavisnosti od ispunjavanja poreskih obaveza,I to: 1)Poreski obveznici koji plaaju sve svoje poreske obaveze u strogo propisanom roku, 2)Poreski obveznici koji su spremni da redovno plaaju svoje poreske obaveze,ali to proputaju da urade na vreme zbog slave informisanosti ili pogrene informisanosti, 3)Poreski obveznici koji svoje poreske obaveze,ipak,plaaju,ali posle proteka dueg vremenskog perioda,I 4)Poreskij obveznici koji su dovitljivi u svakom trenutku da izbegnu plaanje poreske obaveze ili da utaje porez. Savremene drave(lanice OECD I EZ),medjutim,preduzimaju mere za tzv pomeranje ka prvoj grupi poreskih obveznika kako bi se prva grupa poreskih obveznika naglo poveala.U tom pravcu,odredjene zemlje se okreu eksperimentu sa elektornskom popunom poreske prijave I transferom poreske obaveze,uz odredjenu nagraduza revnosne,korektne I lojalne poreske obveznike I odredjenepenalitete za utajivae poreza U gotovo svim zemljama OECD, javna dunost svakog gradjanina je obaveza da se plati porez,koji namee drava snagom autoriteta.Tako se uspostavlja javnopravni odnos izmedju fiskusa I poreskog obveznika,u kome plaanje poreza postaje generalno obaveza kroz njeno individualiziranje I personifikovanje.Zato je vana pravna sigurnost poreskog obveznika I poreska pravinost u okviru javno pravne norme koja se regulie kroz tri teze,I to:

1)Konstituisanje prava, 2)Zatita prava,I 3)Kontrola ostvarenja prava. Prava poreskih obveznika,u tom kontekstu,moraju biti zatiena,potovana I pravino tretirana,I to naroito pravo na privatnost,pravo na poresku albu,pravo na informisanost,pravo na tajnost,pravo na sigurnost,pravo na poverljivost I pravo na pomo,kao atraktivni segmenti fundamentalnih prava u demokratskim drutvima.U tu svrhu,zatita poreskih prava je uvedena u Kanadi I Velikoj Britaniji u vidu povelje koja regulie odnose izmedju poreskih organa I obveznika,dok u Francuskoj I SAD postoji vodi sa naznaenim poreskim pravima.Poto nepoznavanje zakona nikoga ne opravdava,poreske vlasti savremenih drava mnogo rade na ouvanju poreske lojalnosti I medjusobnog poverenja izmedju poreskih dunika(obveznika)I poreske administacije.Tako se gradi stabilan fiskalnopravni poloaj poreskih dunika. Obaveza plaanja poreza jeste javna obaveza(dunost)svakog gradjanina,kao poreskog obveznika,na principu tzv. heteronomije volje.Medjutim,poreski obveznici imaju pravo da ne plate vie od tanog iznosa poreza to je pravo na sigurnost poreskih organa po kome promene poreskih zakona ne mogu biti retroaktivne.Najvanija dunost poreskih obveznika je ipak plaanje poreza u utvrdjenom iznosu I u odredjenom vremenskom period.Poreski obveznici,samim tim,duni su da predugo ne odlau uplatu poreza.Samo alba(u oko dve treine zemalja OECD)automatski moe izazvati odlaganje plaanja poreskog iznosa Pravo na razrez poreza vremnski odredjenog:od osam meseci u vedskoj do deset godina u Norvkoj.Zastarelost ovog prava iznosi od tri do est godina.A ako se radi o utaji poreza,zastarelost nema limita u Kanadi,Norvekoj,Velikoj Britaniji,Australiji,vedskoj I Irskoj. Dunost svakog poreskog obveznika je da dostavlja poreske podatke poreskim organima ili da podnosi popunjene poreske prijave u zavisnosti od metoda utvrdjivanja poreza od strane fisklane administracije.Kod oporezivanja dohotka fizikih lica postoji sistem odbijanja na izvoru u gotovo svim zemljama OECD,izuzev Francuske I vajcarske.Primaocima dohotka od kamata I dividende isto tako isplauje se umanjeni iznos za odbijeni porez.Taj model oporezivanja predominantno postoji u Velikoj Britaniji,Irskoj I Austriji.U odredjenim zemljama se od poreskih obveznika zahteva minimum podataka radi razreza poreza ciji se utvrdjeni poreski iznos unosi u poresko reenje I pismeno dostavlja poreskom obvezniku.U SAD,Kanadi,paniji,Italiji,Turskoj I Japanu poreski obveznici moraju sami da izraunaju visinu poreza I priloe ek sa obraunatim porezom zajedno sa poreskom prijavom.

Poreskim obavezama se,po pravilu,I pojedinano I kolektivno suprotstavljaju poreski obveznici.Istorijski posmatrano,ljudi su se oduvek suprotstavljali obavezi plaanja poreza.Nezaboravni Peti je davno objasnio da ljudi nisu uvek spremni da priznaju utilitarnu prirodu oporezivanja I zato odbijaju da plaaju porez.Obveznici esto pak smatraju da se poreski prikupljeni novac neracionalno troi I razbacuje.est je I oseaj da se porez nepravedno razrezuje I da neko lice uiva poreske privilegije.Otopr plaanju poreza esto je bio motivisan I eljom da se od oporezivanja sauva imovina,ostvareni prihod I steeni dohodak.U tom smislu je I uveni francuski trgovac Pjer Puob osnovao Uniju za odbranu trgovaca I zanatlija(1953.)pomou koje je dobio 12% glasova na izborima 1956. godine I 51. poslaniko mesto u parlamentu.Isto je uinio I danski advokat Glisrup kada je osnovao Antiporeski pokret I na izborima 1974. godine dobio 28 mesta u parlamentu(izbivi na drugo mesto po jaini pokreta)