UNIDAD 1: TRIBUTOS.

Introducción

El hombre es un ser social por naturaleza. No puede vivir solo. Necesita

integrar una comunidad.

La convivencia comunitaria genera necesidades básicas que son de imposible

satisfacción por los individuos en forma aislada, tales como: defensa, salud,

educación y justicia. Ello da origen a una estructura política-jurídica superior

denominada universalmente Estado.

Este tiene a su cargo la satisfacción de las necesidades públicas. En procura

de ello realiza funciones y servicios públicos.

Para poder desarrollar dichas actividades debe efectuar constantemente

múltiples erogaciones de dinero. El conjunto de éstas suele denominarse gasto

público.

Así, a los fines de poder solventar el gasto público, el Estado debe obtener

recursos dinerarios. Cuenta para ello con múltiples instrumentos jurídico

financieros. La utilización de éstos se denomina poder financiero.

Genéricamente, se denominan ingresos públicos a todas las entradas de dinero

que se producen en la tesorería del Estado.

El Estado desarrolla lo que se denomina actividad financiera, tanto para la

realización de gastos como para la obtención de dinero.

La mayor parte de los ingresos estatales es obtenida mediante la extracción

coactiva de dinero que el Estado efectúa a los particulares. Para ello crea

1

tributos por ley, los cuales, luego de acaecer el hecho imponible (impuesto) o

de brindada la contraprestación o servicio por éste a los particulares (tasa) o de

producida la contribución o mejora (contribución especial o por mejoras), deben

ser abonados al Estado por los sujetos pasivos de la relación jurídico tributaria

principal.

Los consigue también “por intermedio de la utilización económica y/o

enajenación de sus bienes patrimoniales, con los derivados del ejercicio de

actividades productivas de bienes y servicios, sea a través de otros entes

públicos o por medio de entes societarios regulados por el derecho privado,

con los intereses originados por la participación en el capital de empresas

productivas, cualquiera que fuese su forma de constitución y con la imposición

de sanciones pecuniarias”.

Pese a ello, por múltiples motivos, el Estado no siempre recolecta la cantidad

de dinero suficiente para desarrollar su actividad específica mediante la

utilización de los medios citados precedentemente o muchas veces no es

financiera o políticamente conveniente la utilización de los mismos.

Así, solicita un préstamo de dinero a personas de existencia visible o de

existencia ideal. En este caso no existe un ejercicio de una potestad tributaria,

sino un negocio jurídico bilateral de contenido patrimonial.

Tributo. Concepto. Caracterización jurídica. Clasificación.

Es la prestación patrimonial, habitualmente dineraria, que el Estado exige en

ejercicio de su poder de imperio, en virtud de una ley y para cubrir los gastos

que demanda la satisfacción de necesidades públicas. Excepcionalmente se

acepta el pago en especie.

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Los tributos se clasifican en:

Impuestos

Tasas

Contribuciones especiales.

Impuesto. Concepto. Caracterización jurídica. Clasificación.

Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una situación

independiente de toda actividad estatal relativa a un contribuyente. Es exigido

por el Estado a quienes se hallen en las situaciones consideradas por la ley

como generadoras de la obligación de tributar (hechos imponibles). Son los

tributos exigidos sin contraprestación, cuyo hecho imponible está constituido

por negocios, actos o hechos de naturaleza jurídica o económica que ponen de

manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo como consecuencia de la

posesión de un patrimonio, la circulación de bienes o la adquisición o gasto de

la renta.

Es una obligación unilateral impuesta coactivamente por el Estado al

contribuyente en virtud de su poder de imperio.

Se clasifican en:

Ordinarios (permanentes, IVA) y extraordinarios (transitorios, bienes

personales).

Reales (premios y sorteos) y personales (ganancias).

Proporcionales y progresivos (ganancias).

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Directos (ganancias) e indirectos (IVA). Los primeros no pueden

trasladarse; los segundos, sí.

Financieros y de ordenamiento.

El impuesto es exigido a quien está encuadrado en un hecho imponible

(contribuyente de iure). No obstante ello, suele ocurrir que quien ingresa el

importe al fisco no es en realidad quien soporta su carga (contribuyente de

facto). Esta transferencia de carga impositiva se denomina traslación.

Tasa. Concepto. Caracterización jurídica.

Es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una prestación

efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente.

Es una prestación tributaria exigida a aquél a quien de alguna manera afecta o

beneficia una actividad estatal.

El concepto tasa puede ser definido según un criterio amplio o restringido,

según que se exija que la prestación a cargo del fisco afecte o no

particularmente al contribuyente.

La tasa tiene carácter tributario porque el Estado la exige en virtud de su poder

de imperio.

Debe estar creada por ley, como sucede con el resto de los tributos.

Su hecho imponible está integrado con una actividad que el Estado cumple y

que está vinculada con el obligado al pago.

La carga de la prueba de la realización o no de la prestación por parte del fisco,

actualmente, se encuentra a cargo del contribuyente.

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Algunos autores hacen mención a que el destino del producido sea destinado

exclusivamente al servicio respectivo.

También se hace referencia a la divisibilidad de la misma.

La actividad vinculante debe ser realizada gratuita y obligatoriamente por el

Estado, salvo casos excepcionales.

Existen distintas posiciones sobre los servicios por los que se cobran tasas:

Prestación meramente potencial: es suficiente la organización y descripción del

servicio, así como su ofrecimiento a los eventuales contribuyentes para que

surja la exigibilidad del tributo. Basta con la real y concreta posibilidad de que la

actividad estatal se cumpla.

Prestación efectiva y particularizada: exige la efectiva prestación del servicio

particularizado en el obligado.

Prestación efectiva del servicio, aún sin particularización estricta: el servicio

debe ser efectivamente prestado, aunque en algunos casos el tributo se cobra

por un servicio particularizado, mientras que en otras situaciones el servicio

efectivizado debe ser evaluado en un contexto general. Esto sucede con los

servicios públicos uti universi y no con los uti singuli.

La tasa es una especie del género tributo y halla su fuente jurídica en la

voluntad unilateral y coactiva del Estado, que impone al contribuyente el pago

de una determinada suma por la realización de una actividad o la prestación de

un servicio con relación a ese contribuyente. El precio, en cambio, es un

ingreso no tributario, cuya fuente jurídica radica en el acuerdo de voluntades

entre el Estado prestador del servicio y el usuario que paga por ese servicio. La

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tasa incorpora una obligación ex lege de derecho público; el precio, una

obligación ex contractu, normalmente de derecho privado.

Existen diferentes criterios para determinar el monto que un contribuyente debe

abonar en concepto de una tasa determinada:

Una parte de la doctrina sostiene que la tasa debe ser graduada según el valor

de la ventaja que por el servicio obtiene el obligado.

Otra parte de la doctrina afirma que la tasa debe ser graduada conforme el

costo del servicio con relación a cada contribuyente.

Una tercera línea doctrinaria manifiesta que, sin prescindir del costo del servicio

prestado, puede también ser graduada conforme a la capacidad contributiva del

obligado. Actualmente, se enseña que debe utilizarse un criterio que se base

en la razonabilidad y prudencia.

Por último, existe una cuarta tesis que considera no sólo la capacidad

contributiva del contribuyente, sino, además, que el monto total de lo

recaudado por la tasa guarde una razonable y discreta relación con el costo

total del servicio público efectivamente prestado.

Contribución especial. Concepto. Caracterización jurídica.

Es el tributo debido en razón de beneficios individuales o colectivos derivados

de la realización de obras o gastos públicos o de especiales actividades del

Estado.

Contribución por mejoras. Concepto. Caracterización jurídica.

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Es la contribución especial en la que el beneficio del obligado proviene de una

obra pública que presumiblemente beneficia a dicho contribuyente al

incrementar el valor de su inmueble.

Peaje. Concepto. Caracterización jurídica.

Es la prestación dineraria que se exige por circular en una vía de comunicación

vial o hidrográfica (camino, autopista, puente, túnel, etc.). Es genéricamente un

tributo y específicamente está comprendido dentro de las contribuciones

especiales. Actualmente, se ha arribado a la conclusión que el peaje es

constitucional, en tanto y en cuanto respete ciertas condiciones: a) quantum del

gravamen sea lo suficientemente bajo y razonable; b) que el hecho imponible

se constituya por la sola circunstancia de circular los vehículos comprendidos;

c) que exista una vía de comunicación alternativa; d) que sea establecido por

ley especial previa; d) que sea producto de una ley nacional si la ruta es

nacional o de una ley provincial si la ruta es provincial.

Contribución parafiscal. Concepto. Caracterización jurídica.

Es la exacción recabada por ciertos entes públicos para asegurar su

financiamiento autónomo, razón por la cual generalmente su producido no

ingresa a la tesorería estatal o a rentas generales, sino a los entes

recaudadores o administradores de los fondos obtenidos. En nuestro país se

da lo que se denomina parafiscalidad social, esto es los aportes de seguridad y

previsión social que pagan patrones y obreros en las cajas que otorgan

beneficios a trabajadores en relación de dependencia, aportes de empresarios

a cajas que les otorgan beneficios y aportes de trabajadores independientes en

general, entre ellos los profesionales. Son de carácter tributario, pudiéndose

configurar una contribución especial o un impuesto.

UNIDAD 2: DERECHO TRIBUTARIO.

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Concepto

Es el conjunto de normas y principios jurídicos que refieren a los tributos.

Terminología especial

El Derecho Tributario tiene una terminología especial (poder tributario, potestad

tributaria, hecho imponible, base imponible, alícuota, contribuyente,

responsable por deuda ajena, etc.).

Autonomía

Subordinación al Derecho Financiero.

Subordinación al Derecho Administrativo.

Autonomía científica (fines propios, estructura propia, conceptos y

métodos propios para su expresión, aplicación o interpretación).

Subordinación al Derecho Privado.

Autonomía didáctica y funcional (posición más aceptada).

Caracteres específicos y comunes

Potestad tributaria.

Normatividad jurídica.

Finalidad recaudadora.

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Justicia en la distribución de la carga.

Normatividad jurídica

Tipicidad del hecho imponible.

Distinción de tributos en género y especie.

Distribución de potestades tributarias entre la Nación y las provincias.

Analogía.

Retroactividad.

Indisponibilidad del crédito tributario (excepción: planes de facilidades de pago,

moratorias).

Finalidad de cobertura del gasto público.

Justicia en la distribución de la carga tributaria.

Relaciones con otras ramas del derecho

Derecho administrativo.

Derecho constitucional.

Derecho político.

Derecho civil.

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Derecho comercial.

Derecho financiero y finanzas públicas.

División del derecho tributario

Derecho constitucional tributario.

Derecho tributario material.

Derecho tributario formal.

Derecho tributario procesal.

Derecho penal tributario.

Derecho internacional tributario.

Codificación

Ley 11.683

Ley Penal Tributaria

Leyes que crean los diferentes tributos

Códigos tributarios provinciales

Códigos tributarios municipales

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Fuentes

Constitución

La ley

Tratados internacionales

Decreto ley (Art. 99, inc. 3, C.N.)

Reglamento (Art. 99, inc. 2, C.N.)

Convenciones institucionales internas (Arts. 1, 4, 75 –Incisos 1 y 2, y 121, C.N.)

Normas jurídicas tributarias

Tienen carácter obligatorio.

Tienen una hipótesis legal condicionante y un mandato de pago que puede

estar acompañado de ciertos deberes auxiliares.

La fuerza obligatoria de las normas no depende de la justicia intrínseca de los

tributos.

Tienen por finalidad que el tributo legislativamente creado se transforme en

fiscalmente percibido.

Poseen coercibilidad.

Vigencia de la norma tributaria

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Vigencia en el espacio (República Argentina; Imp. a las ganancias: teoría de la

renta mundial).

Vigencia en el tiempo (Art. 2 del Código Civil).

Retroactividad (Art. 3 del Código Civil).

Ultraactividad.

Interpretación de la norma jurídica tributaria

Se interpreta una ley cuando se descubre su sentido y su alcance.

Modalidades: a favor del fisco o a favor del contribuyente; sentido de justicia.

Métodos generales: a) literal, lógico (extensiva o restrictiva), histórico, evolutivo.

Método específico: realidad económica (Art. 2, Ley 11.683). El criterio para

distribuir la carga tributaria surge de una valoración política de la capacidad

contributiva que el legislador efectúa teniendo en cuenta la realidad económica.

En consecuencia, se valoran los actos, situaciones o relaciones que

efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes,

prescindiendo de las formas y estructuras jurídicamente inadecuadas.

Integración de la norma jurídica tributaria. Analogía.

Significa aplicar a un caso concreto no previsto por la ley, una norma que rija

un hecho semejante. Ver Art. 16 del Código Civil.

La mayoría de la doctrina acepta aplicar la analogía con ciertas restricciones, la

principal de las cuales es que no se pueden crear tributos mediante ella.

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No es aplicable en el derecho tributario sustancial y en el derecho penal

tributario. Sí es aplicable, en cambio, en el derecho tributario formal y el

derecho tributario procesal.

UNIDAD 3: DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO

Concepto

Estudia las normas fundamentales que disciplinan el ejercicio del poder

tributario, las cuales se encuentran en las cartas constitucionales de los

Estados de derecho.

Poder tributario

Es la facultad o posibilidad jurídica del Estado de exigir contribuciones a las

personas sometidas a su soberanía.

Potestad tributaria

Es la facultad que tiene el Estado de crear, modificar o suprimir unilateralmente

tributos.

Límites a la potestad tributaria

La potestad no es absoluta, sino que se halla limitada.

Tiene dos límites:

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Límite formal: principio de legalidad.

Límite material: capacidad contributiva

Principio de legalidad como límite formal

La potestad tributaria sólo puede ser ejercida mediante la ley. No puede haber

tributo sin ley previa que lo establezca.

La ley es sólo la base sobre la cual se ejerce la potestad tributaria. Basta con

que la ley establezca algunos principios, siendo luego integrada por el Poder

Ejecutivo mediante delegación de facultades. La delegación puede existir, pero

debe ser limitada.

La ley debe contener los elementos básicos y estructurales del tributo (hecho

imponible, la atribución de un crédito a un sujeto activo determinado, sujetos

activo y pasivo y elementos necesarios para la fijación del quantum –base

imponible y alícuota- y las exenciones neutralizantes del hecho imponible.

También la configuración de infracciones tributarias y la imposición de

sanciones, así como el procedimiento de determinación.).

Los decretos reglamentarios no pueden crear tributos, ni alterar sus aspectos

estructurales. Tampoco lo puede hacer la DGI mediante resoluciones generales

o interpretativas.

Los sujetos pasivos pueden invocar el principio de legalidad en los siguientes

casos

Cuando se pretenda cobrar un tributo cuyo hecho imponible no esté

íntegramente fijado en la ley.

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Cuando se pretenda crear por decreto o resolución una situación de sujeción

pasiva tributaria, al margen de lo expresamente dispuesto por la ley.

Cuando se pretenda recurrir a bases imponibles ajenas a las que determina la

ley.

Cuando el poder administrador incremente las alícuotas impositivas al margen

de lo establecido en la ley, y aún cuando exista delegación legal, al no existir

expresa autorización constitucional para ello.

Cuando se cree administrativamente infracciones o sanciones no establecidas

por la ley.

Cuando se perjudique al contribuyente actuando discrecionalmente en el

procedimiento de determinación tributaria, que debe ser íntegramente reglado.

Cuando se produzca, aún por ley, alguna alteración retroactiva perjudicial para

la situación del sujeto pasivo.

Capacidad contributiva como límite material

Es la aptitud económica de los miembros de la comunidad para contribuir a la

cobertura de los gastos públicos.

Es el límite material en cuanto al contenido de la norma tributaria, garantizando

su justicia y razonabilidad.

Es la contribución de todos los habitantes del suelo argentino según su aptitud

patrimonial de prestación.

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El concepto se complementa con el de proporcionalidad que se refiere a la

cantidad de riqueza gravada.

Se refuerza con el de equidad, él que se entiende cumplido cuando la

imposición es justa y razonable.

A igual capacidad tributaria, con respecto a la misma riqueza, el impuesto debe

ser, en las mismas circunstancias, igual para todos los contribuyentes.

La capacidad contributiva supone en el sujeto tributario la titularidad de un

patrimonio o una renta, aptos en cantidad y calidad para hacer frente al pago

de un tributo, una vez cubiertos los gastos vitales e ineludibles del sujeto.

Es la base fundamental de donde surgen las garantías materiales que la

Constitución otorga a los habitantes, tales como la generalidad, igualdad,

proporcionalidad y no confiscatoriedad.

Garantías materiales

Generalidad

Igualdad

Proporcionalidad

Equidad

No confiscatoriedad

Razonabilidad

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Control jurisdiccional

Seguridad jurídica

Libertad de circulación territorial

Generalidad

Alude al carácter extensivo de la tributación y significa que cuando una persona

física o ideal se halla en las condiciones que marcan, según la ley, la aparición

del deber de contribuir, este deber debe ser cumplido, cualquiera que sea el

carácter del sujeto, categoría social, sexo, nacionalidad, edad o estructura.

Nadie debe ser eximido de pagar impuestos por privilegios personales, de

clase, linaje o casta.

Igualdad

El Art. 16 CN establece que los habitantes son iguales ante la ley y que la

igualdad es la base del impuesto y de las cargas públicas.

Alude a la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a quienes están en

análogas situaciones, con exclusión de todo distingo arbitrario, injusto y hostil

contra determinadas personas o categorías de personas.

Proporcionalidad

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Este principio exige que la fijación de contribuciones concretas a los habitantes

de la Nación sea en proporción a sus singulares manifestaciones de capacidad

contributiva, ya que lo deseado es que el aporte no resulte desproporcionado

en relación con ella

Equidad

El principio de equidad implica que la imposición de un tributo debe ser regida

por un fin justo.

Representa el fundamento filosófico y ontológico de la justicia en las

contribuciones.

No basta que la norma se someta al principio de legalidad, sino que además

ella debe ser justa para ser constitucional.

No confiscatoriedad

Los Arts. 14 y 17, CN, aseguran la inviolabilidad de la propiedad privada, su

libre uso y disposición, y prohibe la confiscación.

La tributación no puede, por vía indirecta, hacer ilusorias tales garantías

constitucionales.

La CSJN ha sostenido que los tributos son confiscatorios cuando absorben una

parte sustancial de la propiedad o de la renta.

La confiscatoriedad se configura cuando la aplicación de un tributo excede la

capacidad contributiva del contribuyente, disminuyendo su patrimonio e

impidiéndole ejercer su actividad.

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Puede darse también la confiscatoriedad por una suma de tributos. Esta

situación se produce cuando el exceso se origina no por un tributo puntual,

sino por la presión que ejerce sobre el contribuyente el conjunto de tributos que

lo alcanzan.

Razonabilidad

Todo acto debe ser razonable para ser constitucionalmente válido. Lo contrario

implicaría una violación a la Constitución.

En sentido estricto, por razonabilidad se entiende el fundamento de verdad o

justicia.

Control jurisdiccional

Dentro de la separación de poderes que deriva de nuestro régimen de

gobierno, el órgano a quien corresponde velar por el debido acatamiento de

constitución es el Poder Judicial.

Todos los jueces con competencia en el caso pueden declarar la

inconstitucionalidad de las leyes, sin perjuicio de la decisión de la CSJN, quien

puede tomar conocimiento en el asunto por medio de la interposición del

recurso extraordinario. Se resolvió de esta forma en el caso “Ingenio y

Refinería San Martín del Tabacal S.A. c/Provincia de Salta.

La creación y percepción de impuestos está sometida al control judicial de

constitucionalidad.

No se ejerce en forma abstracta. Es necesaria la existencia de un caso

concreto.

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Sólo es sujeto legitimado para provocar el control de constitucionalidad judicial,

el titular actual de un derecho que padece agravio por las normas o actos

inconstitucionales.

Si el tribunal declarase la invalidez de la norma, está declaración se

circunscribe al caso planteado.

Lo dispuesto en materia impositiva por la autoridad competente en ejercicio de

facultades propias no es revisable en la instancia judicial en lo concerniente a

su oportunidad y acierto.

El poder judicial federal tiene competencia de revisión constitucional en cuanto

a los tributos sobre los cuales la Nación legisla. El poder judicial provincial en

cuanto a los tributos sobre los cuales las provincias y municipios legislan, sin

perjuicio del recurso ante la CSJN.

Seguridad jurídica

Es la posibilidad de previsión por los particulares de sus propias situaciones

legales.

Desde un punto de vista objetivo consiste en las garantías que la sociedad

asegura a las personas, bienes y derechos. Desde el punto de vista subjetivo

es la convicción o confianza que tiene la persona de estar exenta de peligros,

daños y riesgos, de saber a qué atenerse.

Consiste en la previsibilidad de la actuación estatal.

En materia tributaria implica la certeza pronta y definitiva acerca de la cuantía

de la deuda tributaria, así como cambios imprevistos que impidan calcular con

antelación la carga tributaria que va a recaer sobre los ciudadanos.

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Contiene tres aspectos fundamentales: 1) confiabilidad, 2) certeza y 3) no

arbitrariedad.

Libertad de circulación territorial

El Art.9, CN, dice que en todo el territorio de la Nación no habrá más aduanas

que las nacionales en las cuales regirán las tarifas que sancione el Congreso.

El Art. 10, CN, especifica que en el interior de la República es libre de derechos

la circulación de los efectos de producción o fabricación nacional, así como la

de los géneros y mercancías de todas clases despachadas en las aduanas

exteriores.

El Art. 11, CN, establece que el paso de una provincia a otra está libre de los

derechos de tránsito.

El Art. 12, CN, elimina los derechos de tránsito con relación a los buques que

circulan de una provincia a otra.

Asimismo, el Art.14, CN, consagra el derecho de cada habitante –nacional o

extranjero- a entrar, permanecer, transitar y salir fuera del territorio argentino.

El pacto de San José de Costa Rica proclama que toda persona tiene derecho

a salir libremente de cualquier país, inclusive del propio.

La persona que viaja al exterior le ocasiona ciertos gastos al Estado

(pasaportes, aeropuertos, etc.) y debe pagar una retribución razonable.

UNIDAD 4: DERECHO TRIBUTARIO Y RÉGIMEN FEDERAL

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La constitución argentina acoge la forma federal de estado. Ella importa una

relación entre el poder y el territorio, en cuanto el poder se descentraliza

políticamente con base física, geográfica o territorial.

La conjunción de territorio, población y gobierno denominada oficialmente

Nación Argentina es un Estado soberano que adopta para su gobierno la forma

representativa, republicana y federal (Art. 1º, C.N.).

Tal como surge del preámbulo de la constitución nacional, las provincias son

preexistentes a la nación, por lo cual, conforme lo establece el Art. 121 del

citado cuerpo normativo, conservan todo el poder no delegado al gobierno

federal, y el que expresamente se hayan reservado por pactos especiales al

tiempo de su incorporación.

Existen entonces un estado federal, veintitrés estados provinciales, la ciudad

autónoma de Buenos Aires y una innumerable cantidad de estados

municipales.

Las provincias y los municipios no son soberanos, pero sí son autónomos.

Entre ellos, deberá existir una relación de subordinación, participación y

coordinación.

Reparto de competencias

Competencias exclusivas del estado federal.

Competencias exclusivas de las provincias.

Competencias concurrentes.

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Competencias excepcionales del estado federal y de las provincias.

Competencias compartidas por el estado federal y las provincias.

Soberanía

En términos políticos, la soberanía significa estar por encima de todo y de

todos. Quien la ejerce tiene el poder de mando, al cual deben obediencia los

sometidos a tal poder. Es suprema, independiente y perpetua.

La soberanía emana del pueblo. En virtud de ello, en su representación, los

ciudadanos convocados a tal efecto se reúnen en un Congreso General

Constituyente y establecen la Constitución para la Nación Argentina.

El órgano oficial que representa al pueblo, cumple y hace cumplir la

Constitución, es el gobierno federal, como suma autoridad del país.

Poder Tributario

Es la facultad o posibilidad jurídica del Estado de exigir contribuciones a las

personas sometidas a su soberanía.

En la República Argentina, conforme al régimen federal imperante, existen

niveles de poderes tributarios: nacional, provincial y municipal.

Potestad Tributaria

23

Es la facultad que tiene el Estado de crear, modificar o suprimir unilateralmente

tributos.

En la República Argentina existen un estado federal, veintitrés estados

provinciales y una ciudad autónoma. Asimismo, todos coexisten con infinidad

de estados municipales. Todos en mayor o menor medida tienen potestad

tributaria.

Distribución de los poderes tributarios según la Constitución Nacional

Dada la forma federal de estado que implanta la constitución, el poder tributario

se halla repartido entre tres fuentes: a) el estado federal, b) las provincias y c)

los municipios.

Después de la reforma del año 1994, en jurisdicción de las provincias, los

municipios de cada una de ellas tienen reconocido por el art. 123, CN, un

ámbito de autonomía en el que la constitución provincial debe reglar el alcance

y contenido de la misma autonomía en el orden económico y financiero, lo que

implica admitir el poder tributario municipal.

El art. 4, C.N., dice que el gobierno federal provee a los gastos de la nación con

los fondos del tesoro nacional, formado del producto de derechos de

importación y exportación, de la venta o locación de tierras de propiedad

nacional, de la renta de correos, de las demás contribuciones que equitativa y

proporcionalmente a la población imponga el congreso general, y de los

empréstitos y operaciones de crédito que decrete el mismo congreso para

urgencias de la nación o para empresas de utilidad nacional.

Clasificación de impuestos

24

Directos: son aquéllos en los que el contribuyente obligado está señalado como

contribuyente de iure desde que la ley establece el hecho imponible.

Indirectos: son aquéllos en los que el contribuyente de iure transfiere la carga

fiscal a terceros que, sin ser sujetos pasivos de la obligación, soportan el

efecto como contribuyentes de facto (IVA e impuestos internos).

Impuestos directos

Según el art.75, inc.2, los impuestos directos, como principio, corresponden a

las provincias; y como excepción, al estado nacional en tanto la seguridad

común y el bien general, lo requieran.

Impuestos indirectos

Los impuestos indirectos externos son competencia exclusiva del gobierno

federal (derechos aduaneros de importación y exportación).

Los impuestos indirectos internos son competencia concurrente de la nación y

las provincias.

Régimen de coparticipación

El régimen de coparticipación comenzó con el dictado de la ley 12.138 en el

año 1934, el cual luego se integró con las leyes 14.060, 14.390 y 14.788.

Posteriormente todo este complejo normativo fue sustituido por el previsto en la

ley 20.221, la cual fue parcialmente reformada en 1988 por la ley 23.548. Por

último, la reforma constitucional de 1994 incorporó el régimen de

coparticipación.

25

Este régimen consiste en que la autoridad central se hace cargo de la

recaudación y distribuye todo o parte del producto entre las provincias, sobre la

base de lo que a cada una corresponde por su contribución al fondo común.

Los impuestos directos e indirectos recaudados por la Nación forman una masa

de ingresos que resultará distribuida, conforme a los parámetros que

establezca la ley de coparticipación.

Esta ley debe sancionada por el Congreso sobre la base de acuerdos entre la

Nación y las provincias (Art. 75, inc. 3º, C.N.).

Pautas que rigen el régimen de coparticipación

Se garantiza la automaticidad en la remisión de los fondos.

La distribución primaria y secundaria, esto es, entre la Nación, las provincias y

la ciudad de Buenos Aires, y entre estas últimas, se efectúa en relación directa

a las competencias, servicios y funciones, contemplando criterios objetivos de

reparto.

El sistema debe ser equitativo y solidario.

Tanto los impuestos directos, cuanto los indirectos, son coparticipables, con

excepción de la parte o el total de los que tengan asignación específica.

La ley de coparticipación no puede ser modificada unilateralmente por la

Nación sin el consentimiento de las provincias.

Competencia nacional, provincial y municipal. Limitaciones

constitucionales

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Tanto el estado federal como las provincias están autorizados a crear tributos

dentro de los límites hasta donde alcanza su jurisdicción.

El estado federal no puede impedir o estorbar a las provincias el ejercicio del

poder que no han delegado o que se han reservado y que el poder impositivo

de las provincias se extiende a todas las cosas que se encuentran dentro de su

jurisdicción territorial y que forman parte de su riqueza pública, con tal que al

ejercer ese poder impositivo no vulneren los Arts. 9, 10, 11 y 126, CN.

Las provincias no pueden gravar la importación y exportación porque se trata

de impuestos aduaneros exclusivamente federales.

No pueden gravar como hecho imponible a la actividad comercial

interjurisdiccional (pero sí el ingreso o la ganancia que ella reporta).

No pueden discriminar por razón de su origen, cuando establecen las cargas

tributarias, al comercio exterior o al interprovincial. Tampoco pueden

discriminar por razón del destino.

No pueden gravar como hecho imponible la entrada o salida de productos.

No pueden establecer un tributo como condición o con motivo del ejercicio de

una actividad comercial interjurisdiccional.

No pueden crear impuestos que entorpezcan, frustren o impidan la circulación

interprovincial comercial, ni el comercio internacional.

Una ley del congreso nacional destinada a promover determinada política

comercial, social, cultural, puede eximir al estado federal, a organismos

dependientes de él y hasta a particulares, del pago de gravámenes provinciales

27

por las actividades que desarrollen en cumplimiento de aquella política. Igual

situación se daría ante la existencia de un tratado internacional.

De no existir esa confrontación incompatible, el poder impositivo provincial

subsiste y es constitucionalmente válido.

Autonomía y autarquía

El art. 123, CN, obliga a las provincias a reglar el alcance y contenido de la

autonomía municipal en el orden económico y financiero.

Cada constitución provincial ha de reconocer a cada municipio de su

jurisdicción un espacio variable para crear tributos. Ello da sustento al poder

impositivo originario de las provincias.

En nuestro país la doctrina y la jurisprudencia no fueron pacíficas respecto a

este tema.

Como regla general se puede decir que las provincias son autónomas (con las

restricciones de la Constitución Nacional) y los municipios aparecen como

personas jurídicas declaradamente autónomas, pero en realidad subordinadas

a las leyes y constituciones provinciales.

Específicamente, la jurisprudencia de la CSJN, a partir del año 1911, sostuvo

que las municipalidades carecían de autonomía, poseyendo en cambio

autarquía como meras delegaciones administrativas de los poderes

provinciales, circunscriptos a los fines y límites administrativos que le fijaban

dichos poderes provinciales.

No obstante ello, en el caso “Rivademar c/ Municipalidad de Rosario” el citado

tribunal modificó su postura y manifestó que los Municipios son autónomos

28

respecto del poder provincial. Por último, en el caso “Municipalidad de Rosario

c/ Provincia de Santa Fe”, la Corte ratificó el criterio expuesto en “Rivademar”,

pero declaró que las facultades municipales no pueden ir más allá de aquéllas

que surjan de las constituciones y leyes provinciales.

Problemas de doble o múltiple imposición

De la coexistencia de un estado nacional, veinticuatro estados provinciales e

innumerable cantidad de estados municipales, pueden surgir conflictos de

doble o múltiple imposición entre si.

Hay doble (o múltiple) imposición cuando el mismo destinatario legal tributario

es gravado dos (o más) veces por el mismo hecho imponible, en el mismo

período de tiempo por parte de dos (o más sujetos) con poder tributario.

La doble imposición no es de por si inconstitucional. Puede serlo cuando se

viola alguna garantía constitucional o cuando implica una extralimitación de la

competencia territorial del poder que sancionó determinado gravamen.

Problemas de doble o múltiple imposición. Soluciones

La primera alternativa es la separación de fuentes. En ésta existe una

distribución taxativa de los tributos entre los diferentes organismos de gobierno

con potestad tributaria.

Otra solución es el régimen de coparticipación, en virtud del cual la autoridad

central se hace cargo de la recaudación y distribuye todo o parte del producto

entre las provincias, sobre la base de lo que a cada una le corresponde por su

contribución al fondo común.

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También puede darse un sistema mixto, en él que se combinan el sistema de

separación de fuentes y el régimen de coparticipación.

Si bien nuestra constitución adopta el sistema de separación de fuentes, se

utiliza el régimen de la coparticipación, aunque no en su estado puro.

Limitaciones internacionales a la potestad tributaria

Los límites a la potestad tributaria pueden derivar también de la comunidad

internacional moderna.

Puede suceder que surjan limitaciones internacionales en virtud de las cuales

los Estados se abstengan de ejercer su poder tributario territorial, ya sea por

disposiciones internas que respondan a principios tradicionales o como

consecuencia de convenciones de tipo general o especial libremente

concertadas.

Actualmente, un grupo de países con intereses comunes o regionales tiende a

coordinar sus sistemas tributarios a fin de obtener un mayor progreso. De esta

comunidad pueden surgir normas específicas obligatorias para los Estados

participantes y por lo tanto podrían constituir también limitaciones a la potestad

tributaria.

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