Fiscalitat
Tema 3 Impost sobre la Renda de
les Persones Físiques
(IRPF)
2019
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 2
ÍNDEX
ESQUEMA DE L'IMPOST ................................................................................................. 5
FET IMPOSABLE ............................................................................................................... 6
SUPÒSITS SUBJECTES ................................................................................................ 6
SUPÒSIT NO SUBJECTES ............................................................................................ 7
PRESUMPCIONS ........................................................................................................ 9
EXEMPCIONS ............................................................................................................ 9
OPERACIONS VINCULADES ................................................................................... 14
OBLIGATS TRIBUTARIS ................................................................................................. 16
CONTRIBUENTS ....................................................................................................... 16
RESIDÈNCIA HABITUAL AL TERRITORI ESPANYOL ................................................... 17
RESIDÈNCIA HABITUAL AL TERRITORI D'UNA COMUNITAT AUTÒNOMA .............. 18
CONCEPTES FISCALS ............................................................................................ 20
RENDIMENT DEL TREBALL ...................................................................................... 20
RETRIBUCIONS DINERÀRIES .................................................................................... 20
RETRIBUCIONS EN ESPÈCIE ..................................................................................... 23
RENDIMENT NET DEL TREBALL ................................................................................. 26
RENDIMENTS ÍNTEGRES ........................................................................................... 26
REDUCCIONS APLICABLES SOBRE ELS RENDIMENTS ÍNTEGRES. ........................... 27
REDUCCIÓ PER OBTENCIÓ DE RENDIMENTS DEL TREBALL .................................. 29
DESPESES DEDUÏBLES .............................................................................................. 31
RENDIMENTS DEL CAPITAL MOBILIARI. .................................................................. 32
RENDIMENTS PER LA PARTICIPACIÓ EN FONS PROPIS ......................................... 33
RENDIMENTS PER LA CESSIÓ A TERCERS DE CAPITALS PROPIS ............................ 34
RENDIMENTS PROCEDENTS D'OPERACIONS DE CAPITALITZACIÓ I DE
CONTRACTES D'ASSEGURANCES DE VIDA O INVALIDESA, SEMPRE QUE NO
HAGIN DE TRIBUTAR COM A RENDIMENTS DEL TREBALL ...................................... 35
ALTRES RENDIMENTS DEL CAPITAL MOBILIARI ....................................................... 40
DESPESES DEDUÏBLES .............................................................................................. 41
REDUCCIONS ......................................................................................................... 41
RENDIMENTS DEL CAPITAL IMMOBILIARI ............................................................... 42
RENDIMENT ÍNTEGRE .............................................................................................. 42
DESPESES DEDUÏBLES .............................................................................................. 43
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 3
REDUCCIONS ......................................................................................................... 44
RENDIMENTS D'ACTIVITATS ECONÒMIQUES ......................................................... 45
ESTIMACIÓ DIRECTA .............................................................................................. 47
ESTIMACIÓ DIRECTA NORMAL .............................................................................. 47
REDUCCIONS ......................................................................................................... 48
ESTIMACIÓ DIRECTA SIMPLIFICADA ...................................................................... 50
ESTIMACIÓ OBJECTIVA .......................................................................................... 51
GUANYS I PÈRDUES PATRIMONIALS ....................................................................... 56
RÈGIM GENERAL .................................................................................................... 60
OPERATIVA DEL RÈGIM TRANSITORI DE GUANYS PATRIMONIALS ....................... 61
REGLES ESPECÍFIQUES ............................................................................................ 63
IMPUTACIÓ DE RENDES IMMOBILIÀRIES ................................................................ 69
CÀLCUL DE LA BASE IMPOSABLE ................................................................................... 71
LA BASE IMPOSABLE GENERAL .............................................................................. 71
LA BASE IMPOSABLE DE L'ESTALVI ......................................................................... 72
CÀLCUL DE LA BASE LIQUIDABLE ................................................................................... 72
BASE LIQUIDABLE GENERAL ................................................................................... 73
REDUCCIONS ......................................................................................................... 73
BASE LIQUIDABLE DE L'ESTALVI .............................................................................. 76
ADEQUACIÓ DE L'IMPOST A LES CIRCUMSTÀNCIES PERSONALS I FAMILIARS .... 76
MÍNIM DEL CONTRIBUENT ...................................................................................... 77
MÍNIM PER DESCENDENTS ...................................................................................... 78
MÍNIM PER ASCENDENTS........................................................................................ 78
MÍNIM PER DISCAPACITAT ..................................................................................... 79
CÀLCUL DE LA QUOTA ÍNTEGRA .................................................................................... 79
GRAVAMEN DE LA BASE LIQUIDABLE GENERAL ................................................... 80
GRAVAMEN DE LA BASE LIQUIDABLE DE L'ESTALVI .............................................. 80
CÀLCUL DE LA QUOTA LÍQUIDA. ................................................................................... 81
DEDUCCIONS ESTATALS ......................................................................................... 82
DEDUCCIONS PER FAMÍLIA NOMBROSA O PERSONES AMB
DISCAPACITAT ........................................................................................................ 84
DEDUCCIONS AUTONÒMIQUES ............................................................................ 86
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 4
CÀLCUL DE LA QUOTA DIFERENCIAL ............................................................................. 87
PAGAMENTS A COMPTE ................................................................................................ 89
GESTIÓ DE L'IMPOST ....................................................................................................... 93
FORMES DE TRIBUTACIÓ ......................................................................................... 93
MERITACIÓ I PERÍODE IMPOSITIU ........................................................................... 94
QUI TÉ OBLIGACIÓ DE DECLARAR ........................................................................ 94
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 5
ESQUEMA DE L'IMPOST
Vegem, com a orientació, l'esquema de l'impost:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 6
L'esquema anterior es pot resumir en els passos següents:
Càlcul dels rendiments nets, els guanys i les pèrdues patrimonials i de les
rendes que s'han d'imputar.
Integració i compensació a la base imposable general dels rendiments, les
imputacions de renda i els guanys i les pèrdues patrimonials (excepte tot allò
que s'ha d'integrar a la base imposable de l'estalvi).
Integració i compensació de determinats rendiments i guanys, i pèrdues
patrimonials a la base imposable de l'estalvi.
Càlcul de les bases liquidables (general i de l'estalvi).
Càlcul de les quotes íntegres (estatal i autonòmica).
Càlcul de les quotes líquides (estatal i autonòmica).
Càlcul de la quota diferencial.
(L'esquema anterior no recull la divisió entre bases i quotes estatal i autonòmica).
FET IMPOSABLE
L'impost sobre la renda de les persones físiques és un tribut de caràcter personal i
directe que grava, segons els principis d'igualtat, generalitat i progressivitat, la renda
de les persones físiques d'acord amb les seves circumstàncies personals i familiars.
El fet imposable està constituït per l'obtenció de renda per part del contribuent.
SUPÒSITS SUBJECTES
La renda del contribuent està composta pels rendiments, els guanys i les pèrdues
patrimonials i les imputacions de rendes. Aquests tres tipus de rendes se
subdivideixen en tres grans categories:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 7
RENDIMENTS
GUANYS I PÈRDUES
PATRIMONIALS
IMPUTACIONS DE RENDA
Rendiments del treball
Rendiments del capital immobiliari
Rendiments del capital mobiliari
Rendiments d’activitats
econòmiques
Imputacions de rendes
immobiliàries
Règim d’atribució de rendes
Imputacions de rendes per
transparència fiscal internacional
Imputacions de renda per la
cessió de drets d’imatge
SUPÒSITS NO SUBJECTES
La Llei exclou del fet imposable determinades rendes (no subjectes), que queden
fora de l'àmbit d'aplicació de l'impost.
Les principals rendes no subjectes a l'IRPF són:
Les rendes que es troben subjectes a l'Impost sobre Successions i Donacions.
Els guanys o pèrdues patrimonials en les transmissions lucratives per causa de
mort del contribuent (l'anomenada “plusvàlua del mort”).
Fins l'any 1991 es gravava l'anomenada “plusvàlua del mort”, és a dir,
l'increment en el valor del patrimoni de la persona finada que es posava de
manifest per la transmissió dels seus béns als hereus.
La “plusvàlua del mort” va desaparèixer l'any 1992 amb independència de
qui és el beneficiari de la successió, i es grava en l'Impost sobre Successions
i Donacions. Només queda l'obligació dels hereus de presentar la declaració
de l'Impost sobre la Renda de les Persones Físiques de la persona que ha
mort. En la declaració només s'ha d'incloure la renda obtinguda per la
persona finada fins al moment de la seva mort (salari, interessos, etc.).
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 8
Per exemple, suposem que un contribuent va adquirir 500 participacions d'un
fons d'inversió per 30.000 EUR. El contribuent mor i aquestes participacions es
computen per l'Impost sobre Successions i Donacions (ISD) a 50.000 EUR.
Els hereus procediran a la partició de l'herència, s'adjudicaran els diferents
béns i, en conseqüència, tributaran per l'ISD. No obstant això, aquesta
transmissió no tindrà cap efecte en l'IRPF de la persona que ha mort.
Els guanys o les pèrdues patrimonials derivats de determinades transmissions
lucratives d'empreses familiars o participacions.
Determinades pèrdues patrimonials:
- Les no justificades.
- Les degudes al consum.
- Les derivades de transmissions lucratives per actes inter vivos o de
liberalitats.
- Les degudes a pèrdues de joc.
- Les derivades de la transmissió d'elements patrimonials (per exemple, un
immoble o un vehicle) quan es tornin a adquirir dins de l'any següent.
- Les derivades de la transmissió de valors o participacions quan s'hagin
adquirit altres valors homogenis en el termini, anterior o posterior, de dos
mesos (per exemple, accions amb cotització oficial d'una societat o
participacions d'un mateix fons d'inversió) o un any (per exemple, accions
sense cotització oficial).
Les reduccions de capital, excepte l'excés retornat al soci sobre el valor
d'adquisició de les accions o participacions.
La renda que es posi de manifest com a conseqüència de l'exercici del dret
de rescat o de la participació en beneficis dels contractes de assegurança
col·lectiva que instrumentin compromisos per pensions en determinats
supòsits.
Les quantitats percebudes com a conseqüència de la disposició de
l'habitatge habitual (hipoteca inversa) per persones més grans de 65 anys i, a
partir del 15-5-2013, les persones amb dependència severa o gran
dependència.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 9
PRESUMPCIONS
La Llei estableix que determinades prestacions es presumiran retribuïdes, excepte
prova en contrari i, per tant, estaran subjectes a l'impost.
Es presumeixen retribuïdes les prestacions de béns, drets o serveis susceptibles de
generar rendiments del treball personal o del capital.
Si el contribuent no pot provar l'absència de retribució, el valor de les prestacions
que s'ha de considerar a l'efecte de l'IRPF serà el valor normal del mercat.
S'entén per valor normal de mercat:
Amb caràcter general, la contraprestació que s'acordés entre subjectes
independents i degudament informats.
En el cas de préstecs, el resultat d'aplicar el tipus d'interès legal dels diners que
es trobi en vigor l'últim dia del període impositiu.
EXEMPLE:
Un contribuent presta 12.000 EUR a un amic per a la compra d'un automòbil,
sense cobrar-li cap tipus d'interès.
A l'efecte de l'IRPF, es considera que el contribuent cobra pel préstec
concedit al seu amic l'interès legal dels diners i, per tant, ha de tributar per
això, tret que en provi la gratuïtat.
EXEMPCIONS
Principals rendes exemptes de l'IRPF:
Les prestacions públiques extraordinàries per actes de terrorisme i les pensions
derivades de medalles i condecoracions concedides per actes de terrorisme.
Les ajudes percebudes pels afectats del virus d'immunodeficiència humana,
previstes en la normativa vigent.
Les pensions reconegudes a favor de persones que van sofrir lesions o
mutilacions com a conseqüència de la Guerra Civil espanyola, ja sigui pel
règim de classes passives de l'Estat o a l'empara de la legislació especial
dictada a aquest efecte.
Les indemnitzacions com a conseqüència de responsabilitat civil per danys
personals (físics o psíquics), fins a la quantia legal o judicialment reconeguda.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 10
També estan exemptes les indemnitzacions per idèntic tipus de danys
derivades de contractes d'assegurances d'accidents, excepte les
assegurances que tenen primes que haguessin pogut reduir la base
imposable de l'IRPF o ser considerades despesa deduïble en els rendiments
d'activitats econòmiques (satisfetes a mutualitats de previsió social).
L'exempció tindrà com a límit la quantia que resulti d'aplicar, per al dany
sofert, el sistema per a la valoració dels danys i perjudicis causats a les
persones en accidents de circulació.
Les indemnitzacions per acomiadament o cessament del treballador, en la
quantia establerta amb caràcter obligatori en l'Estatut dels Treballadors, en la
seva normativa de desenvolupament o en la normativa reguladora de
l'execució de sentències. Així mateix, no es considera com a indemnització
obligatòria l'establerta per conveni, pacte o contracte.
En els acomiadaments col·lectius o per causes econòmiques, tècniques,
organitzatives, de producció o de força major, està exempta la part de la
indemnització que no superi els límits establerts per a l'acomiadament
improcedent. Es fixa com a límit exempt en aquestes indemnitzacions la
quantitat de 180.000 euros. Es podrà aplicar la reducció del 30% per
irregularitat en l’import que excedeixi del límit.
Les prestacions reconegudes al contribuent per la Seguretat Social o per les
entitats que la substitueixin com a conseqüència d'incapacitat permanent
absoluta o gran invalidesa, independentment de les causes que les originin
(laborals o no).
També estan exemptes les prestacions reconegudes als professionals no
integrats en el règim especial de la Seguretat Social de treballadors per
compte propi o autònoms per les mutualitats de previsió social que actuïn
com a alternatives a l'esmentat règim especial. Han de ser prestacions
idèntiques a les previstes per a la incapacitat permanent absoluta o gran
invalidesa de la Seguretat Social, i l'exempció tindrà com a límit l'import de la
prestació màxima que reconegui la Seguretat Social per al concepte que
correspongui.
L'excés tributarà com a rendiment del treball, i s'entendrà que s'ha produït, en
cas de concurrència de prestacions de la Seguretat Social i de les mutualitats
abans citades, en les prestacions d'aquestes últimes.
Les pensions per inutilitat o incapacitat permanent del règim de classes
passives (funcionaris públics), sempre que la lesió o malaltia causant de les
pensions inhabilités per complet al perceptor per a tota professió o ofici.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 11
Les prestacions familiars per fill a càrrec i les altres prestacions públiques per
naixement, part múltiple, adopció simple o múltiple i fills a càrrec, així com les
pensions i els havers passius d'orfandat, i a favor de néts i germans, menors de
22 anys o incapacitats per a tot treball, percebuts dels règims públics de la
Seguretat Social i classes passives i altres prestacions públiques per situació
d'orfandat.
També estan exemptes les prestacions públiques per maternitat percebudes
de les Comunitats Autònomes o Entitats Locals.
Les prestacions econòmiques percebudes d'institucions públiques amb motiu
de l'acolliment de menors (sigui en la modalitat simple, permanent,
preadoptiva o equivalents), persones amb discapacitat o persones més grans
de 65 anys, i les ajudes econòmiques atorgades per institucions públiques a
persones amb grau de minusvalidesa igual o superior al 65 % o persones més
grans de 65 anys per finançar la seva estada en residències o centres de dia,
sempre que la resta de les seves rendes no excedeixin del doble de l'IPREM
(Indicador Públic de Renda d'Efectes Múltiples).
Les beques públiques i les concedides per entitats sense finalitats lucratives,
per cursar estudis reglats, tant a Espanya com a l'estranger, en tots els nivells i
graus del sistema educatiu i per a finalitats de recerca previstes legalment.
S'hi inclouen dins l'exempció les beques concedides per fundacions
bancàries. Igualment com amb les beques públiques i les concedides per
entitats sense finalitats lucratives, només estan exemptes si són per cursar
estudis reglats, tant a Espanya com a l'estranger, en tots els nivells i graus del
sistema educatiu o per a la recerca o concedides amb finalitats de recerca
al personal de les Administracions Públiques i al personal docent i investigador
de les universitats. S'incorporen també com a exemptes, les beques
concedides per les fundacions bancàries de caixes d'estalvis i fundacions
bancàries en el desenvolupament de la seva activitat d'obra social, també
per cursar estudis reglats i per a recerca.
Les anualitats per aliments percebudes pels fills dels seus pares en virtut de
decisió judicial.
Els premis literaris, artístics o científics rellevants declarats exempts per
l'Administració tributària, així com els “Premis Príncep d'Astúries”.
Les ajudes econòmiques a esportistes d'alt nivell que compleixin determinats
requisits.
Les prestacions d'atur percebudes en la modalitat de pagament únic, si es
destina el seu import a l'exercici de l'activitat professional com a treballador
autònom o soci treballador d'una cooperativa de treball associat o societat
laboral. Aquest límit no s'aplica als treballadors discapacitats que es
converteixin en treballadors autònoms.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 12
Aquesta exempció està condicionada al manteniment de l'acció o
participació durant el termini de cinc anys, en cas que el contribuent s'hagués
integrat en societats laborals o cooperatives de treball associat, o al
manteniment, durant idèntic termini, de l'activitat, en el cas del treballador
autònom.
Es declaren exempts els rendiments positius del capital mobiliari procedents
dels nous Plans d'Estalvi a llarg termini, sempre que el contribuent no faci cap
disposició del capital resultant del Pla abans de finalitzar el termini de 5 anys
des de la seva obertura.
Qualsevol disposició del citat capital o l'incompliment de qualsevol altre
requisit dels previstos abans de la finalització d'aquest termini, determinarà
l'obligació d'integrar els rendiments indicats al paràgraf anterior generats
durant la vigència del Pla en el període impositiu en el qual es produeixi
aquest incompliment.
Les gratificacions extraordinàries satisfetes per l'Estat espanyol als membres de
missions internacionals de pau o humanitàries per la seva participació, així
com les indemnitzacions o prestacions satisfetes pels danys personals soferts
en aquest tipus de missions.
Els rendiments del treball percebuts per treballs efectivament realitzats a
l'estranger, fins al límit de 60.100 EUR anuals, si es realitzen per a una empresa
o entitat no resident a Espanya o un establiment permanent radicat a
l'estranger, i que al territori en què es realitzin els treballs i que estigui vinculat
amb l'entitat ocupadora del treballador, s'hi apliqui un impost de naturalesa
idèntica o anàloga a la de l'IRPF, sempre que no es tracti d'un paradís fiscal.
Aquest requisit es considera complert quan el país o territori en el qual es
realitzin els treballs tingui subscrit amb Espanya un conveni per evitar la doble
imposició internacional que contingui una clàusula d'intercanvi d'informació.
La present exempció serà incompatible, per als contribuents destinats a
l'estranger, amb el règim d'excessos exclosos de tributació previst en el
reglament d'aquest impost. El contribuent podrà optar per l'aplicació del
règim d'excessos en substitució d'aquesta exempció.
Les indemnitzacions satisfetes per les Administracions públiques per danys
personals com a conseqüència del funcionament dels serveis públics,
d'acord amb el que s'estableix en matèria de responsabilitat patrimonial per
a les Administracions públiques.
Les prestacions percebudes per enterrament o sepeli, amb el límit de l'import
total de les despeses incorregudes.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 13
Les rendes procedents de l'aplicació d'instruments de cobertura de tipus
d'interès variable dels préstecs hipotecaris destinats a l'adquisició de
l'habitatge habitual.
Les ajudes econòmiques a persones amb hemofília que hagin desenvolupat
l'hepatitis C com a conseqüència de tractaments en l'àmbit del sistema
sanitari públic.
La rendibilitat acumulada al moment de constituir-se la renda vitalícia
derivada dels plans individuals d'estalvi sistemàtic (PIES), si es compleixen
determinats requisits.
Els rendiments del treball derivats de les aportacions a patrimonis protegits
que compleixin certs requisits. Per exemple, la no disposició de les aportacions
en els quatre anys posteriors a l'exercici que ha donat dret a l'exempció.
Les prestacions públiques destinades a la cura i assistència del personal en
situació de dependència.
El guany patrimonial obtingut per la transmissió de l'habitatge habitual d'una
persona més gran de 65 anys d'edat o persona en situació de dependència
severa o gran dependència.
Les prestacions i ajudes familiars percebudes de les Administracions Públiques
per naixement, adopció, acolliment o cura de fills menors.
Les prestacions econòmiques establertes per les Comunitats Autònomes en
concepte de renda mínima d'inserció per garantir recursos econòmics de
subsistència a les persones que no en tenen, així com les altres ajudes
establertes per les Comunitats Autònomes o per entitats locals per atendre,
d'acord amb la seva normativa, a col·lectius en risc d'exclusió social,
situacions d'emergència social, necessitats habitacionals de persones sense
recursos o necessitats d'alimentació, escolarització i altres necessitats
bàsiques de menors o persones amb discapacitat quan aquests i les persones
al seu càrrec no disposin de mitjans econòmics suficients, fins a un import
màxim anual conjunt d'1,5 vegades l'IPREM.
Així mateix, estaran exemptes les ajudes concedides a les víctimes de delictes
violents i altres ajudes públiques satisfetes a víctimes de violència de gènere
per aquesta condició.
Estaran exempts els premis l'import íntegre dels quals sigui igual o inferior a
2.500 euros. Els premis l'import íntegre dels quals sigui superior a 2.500 euros
només tributaran per la part que excedeixi d'aquest import.
Aquesta exempció s'aplica sempre que la quantia del dècim, fracció o cupó
de loteria, o de l'aposta efectuada, sigui almenys de 0,50 euros. En cas que
fos inferior a 0,50 euros, la quantia màxima exempta es reduirà de forma
proporcional.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 14
En cas que el premi fos de titularitat compartida, la quantia exempta es
prorratejarà entre els cotitulars en funció de la quota que els correspongui.
Amb efectes des del 5 de juliol de 2018, es modifiquen les quanties exemptes
d’aquest gravamen.
A l’exercici 2018, estaran exempts els premis que tinguin un import íntegre
igual o inferior a 10.000 euros. Els premis que tinguin un import íntegre superior
a 10.000 euros estarán sotmesos a tributació en relació a la part que excedeixi
d’aquest import.
A l’exercici 2019, estaran exempts els premis que tinguin un import íntegre
igual o inferior a 20.000 euros. Els premis amb un import íntegre superior a
20.000 euros estarán sotmesos a tributació en relació a la part que excedeixi
d’aquest import.
A l’exercici 2020 i posteriors, estaran exempts els premis amb un import íntegre
igual o inferior a 40.000 euros. Els premis amb un import íntegre superior a
40.000 euros estaran sotmesos a tributació en relació a la part que excedeixi
d’aquest import.
Els rendiments del treball derivats de les prestacions en forma de renda
percebudes per les persones amb discapacitat, corresponents als seus
sistemes específics de previsió social, juntament amb els rendiments del treball
derivats de les aportacions a patrimonis protegits d'aquestes persones amb
discapacitat, estaven exempts fins a un import màxim conjunt de 3 vegades
l'IPREM. Ara es fixen límits exempts separats de 3 vegades l'IPREM per a
cadascun d'aquests rendiments.
Les prestacions reconegudes al contribuent per la Seguretat Social o per les
entitats que la substitueixin com a conseqüència de procés de maternitat i/o
paternitat.
OPERACIONS VINCULADES
Es consideren operacions vinculades les realitzades entre una societat i:
Els seus socis, consellers o administradors.
Els socis, consellers o administradors d'una altra societat del mateix grup.
Els cònjuges o persones relacionades per parentiu, en línia directa o
col·lateral, per consanguinitat o afinitat, fins al tercer grau, de qualsevol de
les persones mencionades als dos punts anteriors.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 15
Les operacions vinculades es valoraran al preu normal del mercat d'acord amb les
normes de l'Impost sobre Societats.
Exemple:
Una persona física presta un servei professional a una societat de la qual n'és soci
per un import de 900 EUR, sent el valor normal de mercat del servei de 1.500 EUR.
El professional haurà de computar com a ingrés de la seva activitat 1.500 EUR i la
societat haurà d'incloure com a despesa també aquesta quantitat.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 16
OBLIGATS TRIBUTARIS
CONTRIBUENTS
El contribuent és el subjecte passiu que realitza el fet imposable, i són contribuents
de l'IRPF les persones físiques que es trobin en alguna de les situacions següents:
Les persones físiques que tinguin la seva residència habitual al territori
espanyol.
Les persones físiques de nacionalitat espanyola, així com el seu cònjuge no
separat legalment i fills menors d'edat, que tinguin la seva residència habitual
a l'estranger per la seva condició de:
- Membres de missions diplomàtiques espanyoles.
- Membres de les oficines consulars espanyoles.
- Titulars de càrrec o ocupació oficial de l'Estat espanyol, així com membres
de les delegacions i representacions permanents acreditades davant
organismes internacionals o que formin part de delegacions o missions
d'observadors a l'estranger.
- Funcionaris en actiu que exerceixin en l'estranger càrrec o ocupació
oficial que no tingui caràcter diplomàtic o consular.
Les persones indicades en aquest segon punt no tindran la consideració
de contribuents quan ja tinguessin la seva residència habitual a l'estranger
amb anterioritat a l'adquisició d'alguna de les quatre condicions
enumerades.
Les persones físiques de nacionalitat espanyola que acreditin la seva nova
residència fiscal en un país o territori qualificat com a paradís fiscal no perdran
la seva condició de contribuents per l'IRPF en el període impositiu en què es
produeixi el canvi de residència i en els quatre períodes impositius següents.
Les persones físiques que adquireixin la seva residència fiscal a Espanya com
a conseqüència del seu desplaçament a territori espanyol podran optar per
tributar per l'IRPF o per l'Impost de la Renda de No Residents durant el període
en què s'efectuï el canvi de residència i durant els cinc períodes impositius
següents, si compleixen els següents requisits:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 17
- No ser residents a Espanya durant els deu anys anteriors al nou
desplaçament a territori espanyol.
- Desplaçar-se a territori espanyol com a conseqüència d'un contracte de
treball.
- Treballar efectivament a Espanya i per a una empresa o entitat resident a
Espanya o un establiment permanent situat a Espanya d'una entitat no
resident en territori espanyol.
No estan exempts en l'IRPF els rendiments del treball que es derivin d'aquesta relació
laboral.
Les persones físiques residents a Espanya tributen en l'IRPF per tota la renda que
obtinguin dins o fora de territori espanyol, sigui el que sigui el lloc de residència del
pagador, sense perjudici que la deducció dels impostos pagats per les rendes
satisfetes pugui realitzar-se a l'estranger per evitar la doble imposició.
Les persones físiques que no tinguin la residència habitual a Espanya, com que no
es troben en cap dels apartats anteriors, en la seva qualitat de no residents
tributaran en l'Impost sobre la Renda de No Residents.
S'incorporen a l'Impost sobre Societats les societats civils que tenen objecte
mercantil, i que tributaven fins a l'aprovació de l'última reforma fiscal com a
contribuents de l'Impost sobre la Renda de les Persones Físiques a través del règim
d'atribució de rendes. Aquesta mesura requereix incorporar un règim transitori en
l'IRPF que reguli la translació d'aquest tipus d'entitats de contribuents de l'IRPF a
contribuents d'aquest Impost. Per tant, els socis ja no han d'integrar en el seu impost
personal les rendes que hagin obtingut aquestes entitats.
RESIDÈNCIA HABITUAL AL TERRITORI ESPANYOL
S'entén que el contribuent té la seva residència en territori espanyol quan es doni
qualsevol de les circumstàncies següents:
Que romangui més de 183 dies, durant l'any natural, en territori espanyol. Per
determinar aquest període de permanència:
- Es computen les absències esporàdiques, tret que el contribuent acrediti
la seva residència fiscal a un altre país. En el supòsit de països qualificats
com a paradisos fiscals, l'Administració tributària podrà exigir que es provi
la permanència en el país durant 183 dies l'any natural.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 18
- No es computen les estades temporals a Espanya que siguin
conseqüència de les obligacions contretes en acords de col·laboració
cultural o humanitària, a títol gratuït, amb les Administracions públiques
espanyoles.
Que radiqui a Espanya el nucli principal o la base de les seves activitats o
interessos econòmics, de manera directa o indirecta.
Per exemple, la principal font d'ingressos d'un empresari procedeix del seu
establiment permanent situat a Espanya però fa freqüents viatges de
negocis a l'estranger, romanent fora de territori espanyol més de 183 dies a
l'any.
Que resideixin habitualment a Espanya el cònjuge no separat legalment i els
fills menors d'edat que en depenen. En aquest cas es presumeix, excepte
prova en contrari, que el contribuent té la seva residència habitual al territori
espanyol.
Per exemple, en Joan, casat i amb un fill de deu anys, resideix a l'estranger
durant set mesos a l'any, per qüestions professionals. La seva esposa i el seu
fill resideixen tot l'any a Espanya.
El Joan, tret que demostri la seva residència a un altre país, es considera
contribuent de l'IRPF, perquè malgrat que la seva estada a Espanya és
inferior a 183 dies a l'any, la seva esposa i el seu fill menor d'edat sí que són
residents.
RESIDÈNCIA HABITUAL AL TERRITORI D'UNA COMUNITAT AUTÒNOMA
Amb caràcter general, tota persona resident al territori espanyol és resident al
territori d'una Comunitat Autònoma. La Comunitat Autònoma on s'entén que
resideix el contribuent és la que participa, juntament amb l'Estat, en la tributació en
l'IRPF del contribuent.
Les persones físiques de nacionalitat espanyola que són contribuents de l'IRPF, tot i
que no tinguin la seva residència habitual a Espanya, en la seva condició de
membres de missions diplomàtiques o consulars o per l'exercici de càrrec o
ocupació pública a l'estranger, hauran de tributar íntegrament per a l'Estat.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 19
La Comunitat Autònoma de residència habitual d'una persona física resident a
Espanya es determinarà d'acord amb els criteris següents:
Permanència: una persona resideix en la Comunitat Autònoma en el territori
de la qual hagi romàs més dies del període impositiu i, a aquest efecte, es
computaran les absències temporals i es presumirà, excepte prova en
contrari, que roman al territori on es trobi el seu habitatge habitual.
Centre d'interessos principal: si no és possible determinar la residència
conforme al criteri anterior, es considerarà que el contribuent té la seva
residència habitual a la Comunitat Autònoma on tingui el seu centre
d'interessos principal, que serà aquell territori on hagi obtingut la part més
gran de la base imposable.
Última residència declarada a l'efecte de l'IRPF: a falta dels anteriors criteris,
es considera resident al territori on radiqui la seva última residència declarada
a l'efecte de l'IRPF.
D'altra banda, s'estableixen dos criteris especials per als supòsits específics que
s'indiquen a continuació:
Les persones físiques residents en territori espanyol que no romanguin més de
183 dies durant l'any natural, es consideraran residents en la Comunitat
Autònoma on radiqui el nucli principal o la base de les seves activitats o
interessos econòmics.
Les persones físiques residents en territori espanyol per presumpció, perquè el
seu cònjuge no separat legalment i els seus fills menors d'edat dependents
resideixen habitualment a Espanya, es consideraran residents a la Comunitat
Autònoma on resideixin habitualment el cònjuge i els fills menors.
Finalment, cal destacar que no produiran efectes els canvis de residència que
tinguin com a objecte principal aconseguir una tributació efectiva inferior en l'IRPF.
En aquest sentit, la Llei estableix que, tret que la nova residència es perllongui de
manera continuada durant, almenys, tres anys, no es considerarà l'existència d'un
canvi de residència en els supòsits que es relacionen a continuació:
Quan la base imposable de l'IRPF del contribuent l'any del canvi de
residència, o el següent, sigui superior en un 50 % a la de l'any anterior al canvi.
En cas de tributació conjunta es determinarà d'acord amb les normes
d'individualització.
Quan la tributació efectiva per l'IRPF l'any del canvi de residència sigui inferior
a la que hauria correspost al contribuent d'acord amb la normativa aplicable
en la Comunitat Autònoma de la seva residència anterior.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 20
Quan en els dos anys següents al canvi de residència torni a tenir la seva
residència habitual en la Comunitat Autònoma a la qual va residir amb
anterioritat al canvi.
En tots els casos en què es consideri que no ha existit canvi de residència, el
contribuent haurà de presentar declaració complementària amb la inclusió dels
corresponents interessos de demora.
CONCEPTES FISCALS
En l'IRPF, el contribuent tributarà per la totalitat de la renda obtinguda,
independentment del lloc on s'hagués produït i qualsevol que sigui la residència del
pagador.
La renda objecte de l'impost es pot agrupar en les categories següents:
Rendiments del treball
Rendiments del capital mobiliari
Rendiments del capital immobiliari
Rendiments d'activitats econòmiques
Guanys i pèrdues patrimonials
Imputacions de rendes
RENDIMENTS DEL TREBALL
Es consideren rendiments del treball totes les contraprestacions o utilitats que
derivin, directament o indirectament, del treball personal realitzat per compte
d'altri.
Els rendiments del treball es poden classificar en retribucions dineràries i retribucions
en espècie.
RETRIBUCIONS DINERÀRIES
Les principals retribucions que tributen per aquest concepte són les següents:
Sous i salaris.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 21
Prestacions per desocupació.
Remuneracions en concepte de despeses de representació.
Dietes i assignacions per a despeses de viatge, en la part que excedeixi de
les quanties exceptuades de gravamen segons la normativa vigent.
Bestretes sobre remuneracions amb caràcter reintegrable de manera
mensual a la nòmina.
Les principals quantitats exceptuades de gravamen són les següents:
Despeses de locomoció:
Despeses en transport públic: quantia de la despesa que es justifiqui
mitjançant factura o document equivalent.
Despeses en transport particular: 0,19 EUR/KM, si es justifica el desplaçament.
Despeses d'estada (allotjament) i manutenció: en establiments d'hostaleria en
municipi diferent al del lloc de treball i també al de residència habitual.
Despeses d'allotjament: quantia de la despesa que es justifiqui
documentalment.
Despeses de manutenció:
Espanya Estranger
Amb pernocta 53,34 91,35
Sense pernocta 26,67 48,08
Personal de vol sense
pernocta
36,06 66,11
No s'exceptuaran aquestes quantitats de gravamen (excepte en certs casos) quan
siguin assignacions amb motiu de desplaçament i permanència per un període
continuat superior a nou mesos.
Contribucions o aportacions satisfetes pels promotors de plans de pensions.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 22
Pensions i havers passius de règims públics i classes passives, per situació de
jubilació, incapacitat (excepte incapacitat absoluta i gran invalidesa, que
n'estan exemptes), accident, malaltia, viduïtat o similars que no estiguin
exemptes.
Prestacions percebudes pels beneficiaris de mutualitats generals obligatòries
de funcionaris, col·legis d'orfes i altres entitats similars.
Prestacions de plans de pensions.
Prestacions de contractes d'assegurances amb mutualitats de previsió social
(excepte que hagin de tributar per l'Impost sobre Successions i Donacions)
quan les aportacions hagin reduït, almenys en part, la base imposable
d'impost.
Prestacions per jubilació i invalidesa de contractes d'assegurança col·lectiva
que instrumentin els compromisos per pensions assumits per les empreses
(sistemes alternatius als plans de pensions), en la mesura que la seva quantia
excedeixi de les contribucions imputades fiscalment i de les aportacions
directament realitzades pel treballador.
Prestacions percebudes pels beneficiaris dels plans de previsió assegurats.
Prestacions de plans de previsió assegurats.
Prestacions percebudes pels beneficiaris d'assegurances de dependència.
Quantitats que s'abonin, per raó del seu càrrec, als diputats espanyols al
Parlament Europeu, als diputats i senadors de les Corts Generals, als membres
de les Assemblees legislatives autonòmiques, als regidors d'Ajuntament i als
membres de les Diputacions provincials, Cabildos insulars o altres entitats
locals, amb exclusió, en tot cas, de la part que aquestes institucions assignin
per a despeses de viatge i desplaçament.
Rendiments derivats d'impartir cursos, conferències, col·loquis, seminaris i
similars.
Rendiments derivats de l'elaboració d'obres literàries, artístiques o científiques,
sempre que se cedeixi el dret a la seva explotació.
Retribucions dels administradors i membres dels consells d'administració, de
les juntes i altres membres d'altres òrgans representatius.
Pensions compensatòries rebudes del cònjuge i anualitats per aliments,
excepte les que siguin a favor dels fills del contribuent, que queden exemptes.
Drets especials de contingut econòmic que es reservin els fundadors o
promotors d'una societat com a remuneració de serveis personals.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 23
Les beques no exemptes.
Les retribucions percebudes pels qui col·laborin en activitats humanitàries o
d'assistència social promogudes per entitats sense ànim de lucre.
Les retribucions derivades de relacions laborals de caràcter especial.
Les aportacions realitzades al patrimoni protegit de les persones amb
discapacitat.
RETRIBUCIONS EN ESPÈCIE
Constitueixen rendiments del treball en espècie la utilització, el consum o l'obtenció
per a finalitats particulars, de béns, drets o serveis de manera gratuïta o per preu
inferior al normal del mercat, tot i que no suposin una despesa real per a qui els
concedeixi.
Amb caràcter general, les retribucions en espècie s'han de valorar pel seu valor
normal de mercat, excepte els següents criteris de valoració específics:
RETRIBUCIÓ EN ESPÈCIE VALORACIÓ
Utilització d'habitatge
Habitatges amb valor cadastral revisat en el
període impositiu o en els 10 períodes anteriors: 5 %
d'aquest valor.
En cas contrari s'aplicarà el 10 % del valor cadastral.
En cas de no disposar del valor cadastral, el valor
serà el 5 % del més gran dels valors següents: 50 %
del valor comprovat per l'administració a l'efecte
d'altres tributs o el preu, contraprestació o valor
d'adquisició.
Lliurament o cessió d'ús de
vehicles automòbils
Lliurament del vehicle: cotxe d'adquisició per a
l'empresa.
Ús de vehicle propietat de l'empresa: 20 % anual del
cost d'adquisició.
Ús de vehicle que no és propietat de l'empresa: 20 %
del valor de mercat del vehicle com si fos nou.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 24
RETRIBUCIÓ EN ESPÈCIE VALORACIÓ
Préstecs a interès inferior al legal
dels diners (concertats amb
posterioritat a l'1/1/1992)
Diferència entre l'interès pagat i l'interès legal dels
diners vigents en període impositiu.
Contribucions satisfetes per
l'empresa com a promotora
d'un pla de pensions a favor del
contribuent, la imputació de les
contribucions a plans de
pensions és obligatòria.
Import de les contribucions satisfetes.
Primes d'assegurances
col·lectives, com a sistema
alternatiu als plans de pensions,
si hi ha imputació del seu import
a les persones a les quals es
vinculen les prestacions (la
imputació de les primes és
voluntària).
Import de les primes satisfetes i imputades, per
l'import que excedeixi de 100.000 euros.
Primes satisfetes per l'empresa
en virtut d'un contracte
d'assegurança o similar,
excepte assegurances
d'accident laboral.
responsabilitat civil i malaltia.
Cost per a l'ocupador. Inclosos els tributs que gravin
l'operació.
Quantitats destinades a satisfer
despeses d'estudi i manutenció
del contribuent o els seus
familiars, inclosos els afins. fins al
quart grau inclusivament, tret
que es tracti d'un supòsit que no
tingui la consideració de
retribució en espècie.
Cost per a l'ocupador. Inclosos els tributs que gravin
l'operació.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 25
Exemple:
Un treballador de l'empresa "X" ha percebut 32.000 EUR de sou íntegre i resideix
en un habitatge propietat de l'empresa, el valor cadastral de la qual no revisat
és de 58.000 EUR.
L'import de la retribució en espècie corresponent a la utilització de l'habitatge
serà:
Retribució en espècie: 58.000 x 10 % = 5.800 EUR.
Límit màxim que computar: 32.000 x 10 % = 3.200 EUR.
Atès que la valoració de la retribució per l'habitatge supera el límit establert del
10 % de la resta de contraprestacions, el valor que s'haurà de computar per la
retribució en espècie serà 3.200 EUR.
Exemple:
Una persona té cedit per la seva empresa un automòbil per al seu ús exclusiu i
particular, i el cost d'adquisició del vehicle va ser de 24.000 EUR.
L'import de la retribució en espècie corresponent a la utilització del vehicle pel
qual haurà de tributar en l'IRPF serà de:
20 % de 24.000 EUR = 4.800 EUR
La normativa de l'IRPF regula determinats supòsits que no tenen la consideració de
retribucions en espècie, entre els quals destaquen:
El lliurament als treballadors en actiu, de manera gratuïta o a preu inferior al
de mercat, d'accions o de participacions de la pròpia empresa o d'altres
empreses del grup de societats, en la part que no excedeixi, per al conjunt
de les que s'han lliurat al treballador, de 12.000 EUR anuals, complint
determinats requisits.
Les primes o les quotes satisfetes per l'empresa a entitats asseguradores per
assegurances d'accident laboral o responsabilitat civil del treballador o per a
la cobertura de malalties del treballador. En aquest últim cas, el límit és de 500
EUR per persona i poden abastar, a més del treballador, el seu cònjuge i els
seus descendents. L'excés sobre l'import indicat per a cadascuna de les
persones cobertes es considerarà retribució en espècie.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 26
RENDIMENT NET DEL TREBALL
El rendiment net del treball s'obté restant dels rendiments íntegres (dineraris i en
espècie) l'import de les despeses deduïbles. Així mateix, i per evitar els efectes
negatius de la progressivitat de l'escala de l'impost, en determinats supòsits
s'apliquen uns percentatges reductors sobre el rendiment íntegre, abans de deduir
les despeses que corresponguin.
RENDIMENT NET DEL TREBALL:
+ Rendiments íntegres
- Reduccions
- Despeses deduïbles
RENDIMENTS ÍNTEGRES
Els rendiments dineraris s'han de computar per l'import íntegre o brut meritat, és a
dir, sense descomptar les retencions a compte practicades ni les quantitats que
hagin estat deduïdes pel pagador.
Els rendiments en espècie s'han de computar, com a norma general, per la
quantitat que resulti de sumar el valor de la retribució més el corresponent ingrés a
compte efectuat per l'empresa a Hisenda, sempre que aquest no s'hagi repercutit
al treballador.
No s'haurà de sumar l'ingrés a compte i, per tant, l'import íntegre coincidirà amb el
valor de la retribució en espècie, quan:
L'ingrés a compte s'hagi repercutit al treballador (quan l'empresa l'hagi
descomptat de la seva nòmina).
No existeixi l'obligació d'efectuar ingressos a compte, com en el cas de les
contribucions satisfetes pels promotors de plans de pensions i de mutualitats
de previsió social que redueixin la base imposable.
Rendiment íntegre = Valoració + Ingrés a compte no repercutit
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 27
REDUCCIONS APLICABLES SOBRE ELS RENDIMENTS ÍNTEGRES
Com a regla general, els rendiments íntegres es computen totalment, excepte en
els supòsits en què siguin aplicable alguna de les reduccions següents:
Reducció del 30 % sobre determinats rendiments que tinguin un període de
generació superior a dos anys i no s'obtinguin de manera periòdica o
recurrent:
- La reducció del 30% es pot aplicar, amb caràcter general, sobre l'import
total del rendiment íntegre, excepte quan els rendiments derivin de
l'exercici d'opcions de compra sobre accions o participacions pels
treballadors concedides abans de l'01/01/2015. Existeix un límit de 300.000
euros i a més ha de complir que en els cinc períodes impositius anteriores
a aquell que resultin exigibles el contribuent no hagi obtingut altres
rendiments amb període de generació superior a dos anys als quals
s'hagués aplicat la reducció (excepte els derivats per indemnitzacions per
acomiadament).
Reducció del 30 % sobre rendiments obtinguts de manera notòriament
irregular en el temps:
Principals rendiments del treball que es consideren obtinguts de manera
notòriament irregular en el temps (quan s'imputin en un mateix període
impositiu):
- Quantitats satisfetes per l'empresa als empleats amb motiu del trasllat a un
altre centre de treball que excedeixin dels imports exonerats de gravamen
per aquest motiu.
- Indemnitzacions derivades dels règims públics de Seguretat Social o
Classes Passives, així com les prestacions satisfetes per col·legis d'orfes i
institucions similars, en supòsits de lesions no invalidants.
- Prestacions per lesions no invalidants o incapacitat permanent, satisfetes
per empreses i ens públics.
- Prestacions per defunció i despeses de sepeli o enterrament, satisfetes per
ens públics o privats, que excedeixin del límit exempt legalment (és a dir,
que excedeixin de les despeses incorregudes en l'enterrament).
- Quantitats satisfetes en compensació o reparació de complements
salarials, pensions o anualitats de durada indefinida o per la modificació
de les condicions de treball.
- Quantitats satisfetes per l'empresa als treballadors per la resolució de mutu
acord de la relació laboral.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 28
Exemple:
Un treballador ha percebut de l'empresa en la qual treballava una
indemnització de 18.000 EUR per la rescissió voluntària del contracte de
treball.
La quantitat percebuda és un rendiment qualificat com a notòriament
irregular, i per tant, té dret a una reducció del 30 %.
Import a tributar = 18.000 EUR – 30 % = 12.600 EUR
Des de l'1 de gener del 2013, la reducció s'elimina als rendiments que superin els
300.000 euros. Aquest límit no s'aplica als rendiments del treball derivats d'extincions
laborals o mercantils produïdes abans de l'1 de gener del 2013.
Premis literaris, artístics o científics no exempts. A aquests efectes, no es
consideren premis les contraprestacions derivades de la cessió de drets de
propietat intel·lectual o industrial.
Prestacions en forma de capital (pagament únic) percebudes de la
Seguretat Social d'havers passius, i les percebudes pels beneficiaris de
mutualitats generals obligatòries de funcionaris, col·legis d'orfes i altres entitats
similars.
S'aplica a aquest tipus de prestacions una reducció del 30 % en els casos
següents:
- Quan hagin transcorregut més de dos anys des de la primera aportació.
- Quan corresponguin a prestacions per invalidesa, independentment del
període de temps transcorregut, des de la primera aportació.
Per la seva banda, les prestacions en forma de renda percebudes de plans de
pensions, mutualitats de previsió social i plans de previsió assegurats constituïts a
favor de persones amb minusvalidesa física o sensorial igual o superior al 65 %,
minusvalidesa psíquica igual o superior al 33 % i incapacitats judicialment, sigui quin
sigui el grau, gaudiran d'una reducció d'un import equivalent al triple de l'IPREM
(Indicador Públic de Renda d'Efectes Múltiples) de l'exercici que correspongui.
No tindran reducció del 30 % els rendiments del treball procedents de plans de
pensions, plans de previsió assegurats o mutualitats de previsió social, amb
independència que es percebin en forma de renda o de capital. No obstant això,
encara es podran acollir a la reducció del 40 % establerta en el règim fiscal anterior:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 29
Les prestacions en forma de capital derivades de contingències
esdevingudes abans de l'1 de gener del 2007.
Les prestacions en forma de capital derivades de contingències posteriors a
l'1 de gener de 2007 per la part corresponent a aportacions realitzades fins al
31/12/2006. No obstant això, el tractament fiscal de les prestacions en forma
de capital amb la possible aplicació d'una reducció del 40%, només podrà
atorgar-se a les quantitats percebudes en forma de capital en un únic any, a
elecció del contribuent, i per la part que correspongui a les aportacions
realitzades amb anterioritat a 31/12/2006. La resta de quantitats percebudes
en altres anys, tot i que es percebin en forma de capital, tributarà íntegrament
sense aplicació de la reducció del 40%.
El concepte de renda irregular és un concepte jurídic indeterminat, l'existència o no
del qual s'ha d'apreciar tenint en compte les circumstàncies concurrents en cada
cas concret, i que no ve determinat exclusivament per la circumstància que el
procediment o el contracte tingui una durada superior a dos anys i que els honoraris
es girin d'una sola vegada a la conclusió del contracte, sinó que es tracti
d'assumptes que resultin de certa complexitat que exigeixin un esforç.
REDUCCIÓ PER OBTENCIÓ DE RENDIMENTS DEL TREBALL
S'augmenten les partides taxades com a despeses deduïbles per al càlcul del
rendiment net del treball. Es crea una partida genèrica per “altres despeses
diferents de les anteriors” de 2.000 EUR anuals. Aquest import s'incrementarà en els
dos casos següents:
1. 2.000 EUR addicionals (és a dir, un total de 4.000 EUR anuals) per a aturats
inscrits en l'oficina d'ocupació que acceptin un lloc de treball que exigeixi un
trasllat de residència habitual a un altre municipi. Aquest increment s'aplica
en el període impositiu de canvi de residència i en el següent.
2. 3.500 EUR addicionals (és a dir, un total de 5.500 EUR anuals) per a treballadors
actius amb discapacitat. L'increment serà de 7.750 euros (és a dir, un total de
9.750 EUR anuals) quan s'acrediti que el treballador discapacitat necessita
ajuda de terceres persones o mobilitat reduïda o quan té un grau de
discapacitat d'almenys el 65%.
Aquesta partida “altres despeses diferents de les anteriors” no podrà donar lloc a
un rendiment net del treball negatiu.
Reducció per obtenció de rendiment del treball amb efectes fins el 4 de Juliol de
2018:
Finalment, els contribuents amb rendiments nets del treball inferiors a 14.450 EUR
sempre que no tinguin rendes (excloses les exemptes) diferents de les del treball
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 30
superiors a 6.500 EUR, minoraran el rendiment net del treball en les quanties
següents:
a. Contribuents amb rendiments nets del treball iguals o inferiors a 11.250 EUR:
3.700 EUR anuals.
b. Contribuents amb rendiments nets del treball compresos entre 11.250 i
14.450 EUR: 3.700 EUR menys el resultat de multiplicar per 1,15625 la
diferència entre el rendiment del treball i 11.250 EUR anuals. Com a
conseqüència de l'aplicació de la reducció prevista en aquest article, el
saldo resultant no podrà ser negatiu.
c. Contribuents amb rendiments nets del treball superiors a 13.260 EUR o amb
rendes (excloses les exemptes) diferents a les del treball superiors a 6.500
EUR: 2.652 EUR anuals.
Reducció per obtenció de rendiments del treball amb efectes des del 5 deJuliol de
2018:
Amb efectes des del 5 de juliol de 2018, s’augmenten els imports que minoraran els
rendiments nets del treball i tanmateix s’augmentarà la cuantía per sota de la que
s’aplicarà aquesta reducció.
Aquesta reducció s’aplicarà als contribuyents amb rendiments nets del treball
inferiors a 16.825 euros sempre que no tinguin rendes, excloses les exentes, diferents
de les del treball superiors a 6.500 euros.
Les noves cuantíes de la reducció són les sigüents:
a) Contribuents amb rendiments nets del treball iguals o inferiors a 13.115 euros:
5.565 euros anuals.
b) Contribuents amb rendiments nets del treball compresos entre 13.115 i 16.825
euros: 5.565 euros menys el resultat de multiplicar per 1,5 la diferència entre el
rendiment del treball y 13.115 euros anuals.
Règim aplicable durant el període impositiu 2018
S’afegeix una disposició adicional quarantena setena a la LIRPF que determina la
forma de calcular la reducció per obtenció de rendiments del treball i el tipus de
retenció sobre rendiments del treball aplicable durant l’exercici 2018 i tanmateix
amb la forma de regularitzar aquest últim quan s’escaigui.
Pel càlcul de la reducció, es distingueixen dos situacions:
• Si l’ impost s’ha reportat amb anterioritat a 5 de juliol de 2018, la reducció serà la
prevista amb la normativa vigent a 31 de decembre de 2017.
• Si l’ impost s’ha reportat a partir de 5 de juliol de 2018, la reducció serà la suma de
les següents quanties:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 31
Reducció amb la normativa en vigor a 31/12/2017.
La meitat de la diferència positiva resultant de la següent operació:
o La reducció amb la normativa en vigor a 1/1/2019.
o Menys la reducció amb la normativa en vigor a 31/12/2017.
L'import de la reducció prevista a l'apartat anterior s'incrementarà en un 100 per
cent en els supòsits següents:
Addicionalment, els treballadors actius amb discapacitat igual o superior al
33 % i inferior al 65 % podran minorar el rendiment net del treball en 3.264 EUR
anuals. Aquesta reducció serà de 7.242 EUR anuals per a les persones amb
discapacitat que, sent treballadors actius, acreditin necessitar ajuda de
terceres persones o mobilitat reduïda. També podran deduir-se 7.242 EUR els
treballadors amb un grau de discapacitat igual o superior al 65 %.
Els treballadors en situació de baixa temporal poden aplicar-se la reducció
per discapacitat durant el període de la baixa, sempre que compleixin els
requisits per aplicar la reducció (percepció de rendes i reconeixement del
grau de discapacitat).
Com a conseqüència de l'aplicació de les reduccions previstes, el saldo resultant
no podrà ser negatiu.
DESPESES DEDUÏBLES
Si és el cas, una vegada aplicades les reduccions previstes per als rendiments del
treball, es procedirà a la deducció de les despeses legalment deduïbles. Es
consideren despeses fiscalment deduïbles exclusivament les següents:
Les cotitzacions a la Seguretat Social o a mutualitats generals obligatòries de
funcionaris.
Les detraccions per drets passius.
Les cotitzacions als col·legis d'orfes o entitats similars.
Les quotes satisfetes a sindicats.
Les quotes satisfetes a col·legis professionals, quan la col·legiació sigui
obligatòria per exercir, en la part que correspongui a les finalitats essencials
d'aquestes institucions, i amb el límit de 500 EUR anuals.
Les despeses de defensa jurídica derivades directament de litigis suscitats en
la relació del contribuent amb la persona de la qual percep els rendiments,
amb el límit de 300 EUR anuals.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 32
Exemple:
L'Anna té un salari brut anual de 39.000 EUR.
L'import de les cotitzacions a la Seguretat Social satisfetes per l'Anna ascendeix a
2.000 EUR anuals.
Al seu torn, l'Anna va complir deu anys en l'empresa, per la qual cosa va percebre
un premi d'antiguitat de 6.000 EUR.
Les retencions practicades per l'empresa sobre els rendiments del treball satisfets
a l'Anna ascendeixen a 7.750 EUR.
L'Anna paga una quota anual de 300,51 EUR al sindicat obrer al qual està afiliada.
Quin és l'import del rendiment net del treball?
Rendiment íntegre: 45.000,00 EUR (39.000 + 6.000)
Reduccions (30 %): 1.800 EUR (30 % de 6.000)
Despeses deduïbles: -2.300,51 EUR (2.000 de cotitzacions + 300,51 de la quota
sindical)
Rendiment net: 40.899,49 EUR
Les retencions practicades són un pagament a compte de l'impost, i no es tenen
en compte en el càlcul del rendiment net.
RENDIMENTS DEL CAPITAL MOBILIARI
Tenen la consideració de rendiments del capital mobiliari la totalitat de les utilitats
o contraprestacions, qualsevol que sigui la seva denominació o naturalesa,
dineràries o en espècie, que provinguin, directament o indirectament, d'elements
patrimonials, béns o drets de naturalesa mobiliària, dels quals sigui titular el
contribuent i no es trobin afectes a activitats econòmiques que hagi realitzat.
En funció dels elements patrimonials dels quals procedeixen, aquests rendiments es
poden classificar en quatre grups:
Rendiments per la participació en fons propis de qualsevol entitat.
Rendiments per la cessió a tercers de capitals propis.
Rendiments procedents d'operacions de capitalització i de contractes
d'assegurances de vida o invalidesa, sempre que no hagin de tributar com a
rendiments del treball.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 33
Altres rendiments del capital mobiliari.
RENDIMENTS PER LA PARTICIPACIÓ EN FONS PROPIS
S'inclouen dins d'aquesta categoria els rendiments següents:
Dividends.
Primes d'assistència a juntes.
Participacions en els beneficis de qualsevol tipus d'entitat.
Els rendiments procedents de qualsevol classe d'actius, excepte el lliurament
d'accions alliberades, que facultin per participar en els beneficis, vendes,
operacions, ingressos o conceptes anàlegs d'una entitat, per causa diferent
de la remuneració del treball personal.
Els rendiments derivats de la constitució o la cessió de drets d'ús o gaudi sobre
valors o participacions que representin la participació en els fons propis de
l'entitat.
Qualsevol altra utilitat procedent d'una entitat per la condició de soci,
accionista o partícip.
La distribució de la prima d'emissió i la reducció de capital amb devolució
d'aportacions. En aquests casos, els imports obtinguts minoraran el valor
d'adquisició de les accions o participacions afectades i l'excés tributarà com
a rendiment del capital mobiliari.
No obstant això, quan la reducció de capital procedeixi de beneficis no distribuïts,
l'import total percebut tributarà com a rendiment del capital mobiliari.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 34
No podran computar-se els rendiments del capital mobiliari negatius derivats de
donacions d'actius financers.
NORMA ANTIAPLICACIÓ DE PÈRDUES
No es computaran els rendiments negatius derivats de transmissions de valors, quan
el contribuent hagi adquirit valors homogenis dins dels 2 mesos anteriors o posteriors
a aquesta transmissió (1 any per als no negociats).
Aquets rendiments de capital mobiliari negatius s’integraran a mesura que es
transmetin els nous valors adquirits.
RENDIMENTS PER LA CESSIÓ A TERCERS DE CAPITALS
PROPIS
Tenen aquesta consideració les contraprestacions de tot tipus, qualsevol que sigui
la seva denominació o naturalesa, dineràries o en espècie, obtingudes com a
retribució per la cessió a tercers de capitals propis, així com les derivades de la
transmissió, reemborsament, amortització, bescanvi o conversió de qualsevol classe
d'actius representatius de la captació i utilització de capitals aliens.
Supòsits específics que s'inclouen en aquesta categoria:
Els rendiments procedents de qualsevol instrument de gir, fins i tot els originats
per operacions comercials, a partir del moment en què s'endossi o transmeti,
excepte en el cas en què l'endós o cessió es faci com a pagament d'un crèdit
de proveïdors o subministradors.
Les contraprestacions derivades de comptes a tota classe d'institucions
financeres (comptes corrents, a termini...), incloent-hi les basades en
operacions sobre actius financers. Les quantitats carregades per
incompliments en les vinculacions pactades són rendiments negatius de
capital mobiliari.
Les rendes derivades d'operacions de cessió temporal d'actius financers amb
pacte de recompra (repos).
Les rendes satisfetes per una entitat financera com a conseqüència de la
transmissió, la cessió o la transferència, total o parcial, d'un crèdit titularitat
d'aquesta entitat.
Les rendes derivades de participacions preferents.
Els interessos derivats dels préstecs concedits a tercers.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 35
Els interessos, cupons i altres rendiments periòdics derivats de valors de renda
fixa.
Les rendes derivades de la transmissió, reemborsament, amortització,
bescanvi o conversió d'actius financers, per la diferència entre el valor de
transmissió o reemborsament i el valor d'adquisició o subscripció. Alguns
exemples d'actius financers serien els títols de Deute Públic (Lletres del Tresor,
Obligacions i Bons de l'Estat), pagarés, lletres financeres...
Exemple 1:
El Sr. Puig ha transmès per 5.800 EUR un pagaré que va adquirir fa 18 mesos per
5.600 EUR. No hi ha despeses d'administració i dipòsit.
L'import a integrar a la seva declaració de la renda en concepte de rendiment
del capital mobiliari és: 5.800 EUR- 5.600 EUR = 200 EUR.
Exemple 2:
La Sra. Calderón va adquirir el 30-09-2012 la suma de 1.000 obligacions a 10 EUR
de valor nominal, amb venciment a 6 anys. L'11-03-2015 percep el cupó trimestral
al 8% i el 29-03-2015 transmet totes les obligacions a 11 EUR cadascuna. Aquests
valors estan representats mitjançant anotacions en compte i cotitzen en un
mercat secundari oficial de valors espanyol.
L'import que s'ha d'integrar a la seva declaració de la renda en concepte de
rendiment del capital mobiliari és de 1.200 EUR (200 EUR per interessos i 1.000 EUR
per la renda obtinguda en la transmissió).
RENDIMENTS PROCEDENTS D'OPERACIONS DE
CAPITALITZACIÓ I DE CONTRACTES D'ASSEGURANCES DE
VIDA O INVALIDESA, SEMPRE QUE NO HAGIN DE TRIBUTAR
COM A RENDIMENTS DEL TREBALL
Aquests rendiments, dineraris o en espècie, tributen com a rendiment del capital
mobiliari excepte quan hagin de tributar com a rendiments del treball, i sempre que
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 36
contractant i beneficiari siguin la mateixa persona perquè, en un altre cas,
tributarien per l'Impost sobre Successions i Donacions.
Assegurances de capital diferit:
El rendiment del capital mobiliari vindrà determinat per la diferència entre el
capital percebut i l'import de les primes satisfetes.
Exemple:
En una assegurança de vida de 15 anys de durada, amb prima única de
10.000 EUR i un capital percebut al venciment de 24.000 EUR, el rendiment
net del capital mobiliari serà:
Capital percebut: 24.000 EUR
Prima pagada: -10.000 EUR
Rendiment net: 14.000 EUR
Assegurances de rendes:
Les prestacions percebudes en forma de renda, que no hagin estat
adquirides per herència, llegat o qualsevol altre títol successori, tributaran
com a rendiment del capital mobiliari.
El tractament fiscal varia segons es tracti de rendes immediates o rendes
diferides (en tots dos casos, vitalícies o temporals).
- Rendes immediates vitalícies:
Per determinar la part de la renda que es considera rendiment del capital
mobiliari s'aplica un percentatge fix sobre cada anualitat percebuda, en
funció de l'edat del perceptor al moment de constitució de la renda. El
percentatge indicat romandrà constant durant tota la vigència de la
renda.
EDAT DEL PERCEPTOR EN
CONSTITUIR-SE LA
RENDA
PERCENTATGE DE RENDA
GRAVADA
Menys de 40 anys 40 %
De 40 a 49 anys 35 %
De 50 a 59 anys 28 %
De 60 a 65 anys 24 %
De 66 a 69 anys 20 %
70 anys o més 8 %
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 37
Exemple:
Edat del perceptor en constituir-se la renda: 55 anys
Import anual de la renda: 14.400 EUR
Percentatge de renda gravada: 28 % de 14.400 = 4.032 EUR (rendiment
del capital mobiliari)
- Rendes immediates temporals:
Per determinar el rendiment del capital mobiliari s'aplica un percentatge
fix sobre cada anualitat en funció de la durada inicial de la renda, és a
dir, la que s'hagi indicat a la pòlissa com a durada màxima de la renda
que ha de satisfer l'entitat asseguradora.
DURADA INICIAL DE LA
RENDA
PERCENTATGE DE RENDA
GRAVADA Més de 15 anys 25 %
Més de 10 fins a 15 anys 20 %
Més de 5 fins a 10 anys 16 %
Fins a 5 anys 12 %
Exemple:
Durada de la renda: 9 anys
Import anual de la renda: 14.400 EUR
Percentatge de renda gravada: 16% de 14.400 = 2.304 EUR
(rendiment del capital mobiliari)
- Rendes diferides, vitalícies o temporals:
Dins de les rendes diferides, vitalícies o temporals, les que es percebin per
jubilació o situació assimilada o invalidesa, si compleixen determinats
requisits (bàsicament, que no s'hagin produït rescats ni mobilitzacions i que
l'assegurança tingui almenys dos anys), gaudeixen d'un tractament fiscal
específic. Aquestes rendes comencen a tributar com a rendiment del
capital mobiliari íntegrament (al 100 %, sense reduccions) a partir del
moment en què la quantia de les rendes percebudes excedeixi del total
de les primes satisfetes de l'assegurança.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 38
La resta de les rendes diferides tributaran com a rendiment del capital
mobiliari en els mateixos percentatges que hem vist per a les rendes
immediates (vitalícies o temporals), incrementant-se amb la rendibilitat
obtinguda fins a la constitució de la renda. Aquesta rendibilitat es
determina per la diferència entre el valor actual financer-actuarial de la
renda que es constitueix i l'import de les primes pagades, i es reparteix
durant els deu primers anys de cobrament de la renda vitalícia o durant
els anys de durada de la renda temporal fins al màxim de deu anys.
Les assegurances de vida o invalidesa que prevegin prestacions en forma
de capital i aquest capital es destini a la constitució de rendes vitalícies o
temporals, sempre que aquesta possibilitat de conversió es reculli en el
contracte de l'assegurança, tributaran d'acord amb el paràgraf anterior.
Aquesta previsió no serà en cap cas d'aplicació quan el capital es posi a
la disposició del contribuent per qualsevol mitjà.
Pel que fa a l'extinció de rendes vitalícies o temporals:
o Quan l'extinció de la renda tingui el seu origen en l'exercici del dret
de rescat, el rendiment del capital mobiliari obtingut serà el resultat
de l'operació següent:
+ Import del rescat
+ Rendes percebudes fins al moment del rescat
- Primes satisfetes
- Quantitats que hagin tributat com a rendiments del capital
mobiliari
= Rendiment del capital mobiliari
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 39
o Quan l'extinció de la renda es produeix com a conseqüència de la
defunció del perceptor, no es generen rendiments del capital
mobiliari per al mateix.
Exemple:
Una persona va subscriure un contracte de vida a prima única
de 12.000 EUR a l'edat de 54 anys, i percep una renda vitalícia
anual de 1.200 EUR. Després de cobrar cinc anualitats, decideix
rescatar-lo per l'import de 10.500 EUR.
Import del rescat: 10.500 EUR
Rendes percebudes: 1.200 x 5 = 6.000 EUR
Primes satisfetes: 12.000 EUR
Rendiments gravats: 1.680 (28 % de 1.200 x 5)
Rendiment del capital mobiliari: 2.820 EUR
(10.500 + 6.000 – 12.000 – 1.680 = 2.820 EUR)
Plans Individuals d'Estalvi Sistemàtic (PIES):
Es configuren com a contractes celebrats amb entitats asseguradores per
constituir amb els recursos aportats una renda vitalícia assegurada per a
jubilació i invalidesa. Aquesta renda vitalícia tributa en els mateixos
percentatges que les rendes vitalícies immediates, però la rendibilitat
acumulada a la data de la constitució de la renda està exempta de l'IRPF,
sempre que es tracti d'un PIES que compleixi aquests requisits:
- Han de ser assegurances de vida individuals.
- El prenedor, assegurat i beneficiari han de ser la mateixa persona.
- S'ha de constituir una renda vitalícia assegurada.
- El límit màxim d'aportació no pot superar els 8.000 euros anuals,
independentment dels límits corresponents a altres sistemes de previsió
social (plans de pensions, plans de previsió assegurats...).
- L'import màxim de les primes acumulades durant tot el pla no podrà
superar la quantia total de 240.000 euros.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 40
- Es redueixen de 10 a 5 anys l'antiguitat de la primera prima satisfeta
respecte a la data en què es constitueix la renda vitalícia, per poder
aplicar l'exempció.
Als PIES formalitzats amb anterioritat a l'1 de gener del 2015 també se'ls
aplica aquest termini.
També s'aplicarà aquest termini inferior en la transformació de determinats
contractes d'assegurances de vida en plans individuals d'estalvi sistemàtic.
ALTRES RENDIMENTS DEL CAPITAL MOBILIARI
També tenen la consideració de rendiments de capital mobiliari, entre d'altres, els
procedents de:
La propietat intel·lectual, quan el contribuent no sigui l'autor.
Per exemple, un particular que adquireix els drets d'explotació d'una
novel·la del seu autor. L'import rebut per la cessió a un tercer d'aquests
drets tributa com a rendiment del capital mobiliari.
La propietat industrial, sempre que no estigui afecta a una activitat
econòmica.
Per exemple, un particular ven la propietat industrial sobre un invent
realitzat, al marge d'una activitat empresarial.
L'arrendament de béns mobles, negoci o mines, així com els procedents del
sotsarrendament que siguin percebuts pel sotsarrendador, sempre que no
constitueixin activitats econòmiques.
Per exemple, un particular lloga un electrodomèstic a un altre particular.
Assistència tècnica que no es presti en l'àmbit d'activitat econòmica.
La cessió del dret a l'explotació de la imatge o del consentiment o
autorització per a la seva utilització, tret que la cessió tingui lloc en l'àmbit
d'una activitat econòmica.
Per exemple, un particular cedeix l'ús de la seva imatge per a la realització
d'un anunci en televisió i percep uns ingressos a canvi. L'import d'aquests
ingressos tributa com a rendiment del capital mobiliari.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 41
Contraprestacions percebudes per l'ajornament o el fraccionament
d'operacions de compravenda d'elements patrimonials dels quals sigui titular
el contribuent, sempre que no es realitzin en l'àmbit d'una activitat
econòmica.
Per exemple, un particular cobra uns interessos per la compravenda a
terminis d'un vehicle de la seva propietat.
DESPESES DEDUÏBLES
Tenen la consideració de despeses deduïbles per a la determinació del rendiment
net del capital mobiliari, exclusivament:
Les despeses d'administració i dipòsit de valors negociables.
No seran deduïbles en concepte de despeses d'administració i dipòsits de
valors, les quantitats que suposin la contraprestació d'una gestió
discrecional i individualitzada de carteres d'inversió, en les quals es
produeixi la disposició de les inversions efectuades per compte dels titulars
d'acord amb els mandats que hagin conferit.
En el cas de rendiments derivats de la prestació d'assistència tècnica,
arrendament o sotsarrendament, són deduïbles totes les despeses necessàries
per a la seva obtenció, inclosa l'amortització dels béns, sense cap límit.
REDUCCIONS
El rendiment net del capital mobiliari (rendiments íntegres menys despeses
deduïbles) com a regla general es computa íntegrament.
No obstant això, s'estableix l'aplicació de determinades reduccions del rendiment
en els casos següents:
El 30 % quan el rendiment tingui un període de generació superior a dos anys
i es tracti d'un dels supòsits inclosos en l'apartat “Altres rendiments del capital
mobiliari” (procedents de la propietat intel·lectual, de prestació d'assistència
tècnica, d'arrendament de béns mobles, negocis o mines i procedents de la
cessió del dret d'explotació de la imatge).
Subsisteix un règim transitori per a les assegurances contractades abans del
31-12-1994 i que es percebin en forma de capital. Bàsicament consisteix en
l'aplicació d'un coeficient reductor del rendiment; aquest coeficient és del
14,28 % per cada any que excedeixi de 2, arrodonit per excés, que intervingui
entre el pagament de la prima i el 31-12-96. La normativa actual limita
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 42
l'aplicació d'aquest coeficient reductor al rendiment generat fins al 20-01-
2006: el rendiment s'entendrà generat de forma proporcional al nombre de
dies transcorregut fins a la data de venciment o rescat; límit màxim conjunt
del capital diferit percebut des de l'1 de gener del 2015: 400.000 euros.
RENDIMENTS DEL CAPITAL IMMOBILIARI
Tenen la consideració de rendiments del capital immobiliari els que derivin de
l'arrendament o de la constitució o cessió de drets o facultats d'ús o gaudi sobre
béns immobles rústics i urbans o de drets reals que recaiguin sobre ells, la titularitat
dels quals correspongui al contribuent i no es trobin afectes a activitats
econòmiques que hagi realitzat.
Els rendiments nets del capital immobiliari es determinen per la diferència entre els
ingressos o els rendiments íntegres i les despeses necessàries per a la seva obtenció,
amb la limitació legalment prevista.
RENDIMENT ÍNTEGRE
El rendiment íntegre és l'import que, per tots els conceptes, es rep de l'arrendatari,
sotsarrendatari, cessionari o adquirent, inclòs, si s'escau, el corresponent als béns
cedits amb l'immoble i exclòs l'IVA.
Exemple:
L'arrendatari paga al propietari de l'habitatge llogat on viu l'Impost sobre Béns
Immobles (IBI) i les despeses dels subministraments d'aigua i llum.
En aquest cas, l'import de l'IBI i dels subministraments, juntament amb la suma de
les quotes mensuals del lloguer, constitueix el rendiment del capital immobiliari
íntegre que ha de computar el propietari del pis.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 43
DESPESES DEDUÏBLES
Per a la determinació del rendiment net es poden deduir totes les despeses
necessàries per a la seva obtenció, inclosa l'amortització de l'immoble.
A l'efecte de calcular el rendiment es consideren despeses deduïbles, entre d'altres,
les següents:
Els interessos dels capitals aliens i altres despeses de finançament invertits en
l'adquisició o millora del bé o dret, sempre que siguin a càrrec del propietari
o titular del dret real.
Les despeses de reparació i conservació. No són deduïbles per aquest
concepte les quantitats destinades a l'ampliació o millora dels béns.
L'import total que es pot deduir per les despeses indicades en els dos punts
anteriors no podrà excedir de la quantia dels rendiments íntegres obtinguts.
L'excés es podrà deduir en els quatre anys següents.
Els tributs i recàrrecs no estatals, així com les taxes i els recàrrecs estatals,
sempre que incideixin sobre els rendiments computats o sobre el bé o dret
productor i no tinguin caràcter sancionador.
Els serveis personals, com els d'administració, porteria, vigilància, jardineria,
etc.
Els de formalització de l'arrendament i els de defensa de caràcter jurídic.
Els saldos de cobrament dubtós quan estiguin degudament justificats.
S'entenen degudament justificats quan el deutor es trobi en situació de
suspensió, fallida o una altra anàloga, o quan entre la primera gestió de
cobrament realitzada i la finalització del període impositiu haguessin
transcorregut més de sis mesos i no s'hagués produït una renovació del crèdit.
Les primes d'assegurances (de responsabilitat civil, robatori, trencament de
vidres...).
Els serveis i subministraments.
L'amortització de l'immoble. El percentatge màxim d'amortització serà del
3 %, que s'aplicarà sobre el més gran dels valors següents: el cost d'adquisició
satisfet o el valor cadastral, sense incloure en tots dos casos el valor del sòl.
L'amortització de béns mobles cedits conjuntament amb l'immoble. Sempre
que siguin susceptibles d'utilització per un període de temps superior a un any,
s'amortitzaran d'acord amb la taula d'amortització simplificada aprovada per
a béns afectes a activitats econòmiques pel Ministeri d'Economia i Hisenda.
Els percentatges d'amortització s'aplicaran sobre el valor d'adquisició.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 44
REDUCCIONS
El rendiment net del capital immobiliari es pot minorar per l'aplicació de les
reduccions que s'indiquen a continuació i pot ser negatiu.
Reducció per arrendament d'immobles destinats a habitatge. En els supòsits
d'arrendament de béns immobles destinats a habitatge, el rendiment net es
reduirà en un 60 %.
Reducció per rendiments generats en més de dos anys o obtinguts de manera
irregular en el temps.
Es redueixen en un 30 %:
- Els rendiments nets generats en més de dos anys. En el cas de rendes no
cobrades que estiguin fixades amb una periodicitat mensual, s'aplica la
reducció si es perceben per sentència judicial, encara que corresponguin
a un període que abasta més de dos anys.
- Els obtinguts de manera notòriament irregular en el temps. Es consideren
exclusivament els rendiments següents quan s'obtinguin en un únic
període impositiu:
o Imports obtinguts pel traspàs o cessió del contracte d'arrendament
de locals de negoci.
o Indemnitzacions percebudes per l'arrendatari, sotsarrendatari o
cessionari per danys o desperfectes de l'immoble.
o Imports obtinguts per la constitució o cessió de drets d'ús o gaudi
de caràcter vitalici.
El rendiment net del capital immobiliari resulta de restar, a l'import del rendiment
íntegre, les despeses deduïbles.
Ara bé, quan l'adquirent, cessionari, arrendatari o sotsarrendatari del bé immoble o
del dret real que hi recaigui sigui el cònjuge o un parent, inclosos els afins, fins al
tercer grau inclusivament, del contribuent, el rendiment net total del capital
immobiliari no podrà ser inferior al que resulti d'aplicar el règim d'imputació de
rendes immobiliàries, és a dir, el 2 % del valor cadastral o l'1,1 % (si aquest valor ha
estat revisat o modificat en els 10 períodes impositius anteriors).
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 45
Exemple:
El Joan percep 2.400 EUR anuals pel lloguer d'un local que va adquirir per 10.000 EUR
fa deu anys. Al seu torn, el Joan va percebre de l'arrendatari 1.000 EUR per uns
desperfectes ocasionats per l'arrendatari en el local. El mobiliari del local és
propietat de l'arrendatari. El valor cadastral del local (sense incloure-hi el sòl)
ascendeix a 30.000 EUR, l'import del qual ha estat revisat recentment. Com a
propietari del local, el Joan suporta l'import de l'IBI, que ascendeix a 200 EUR anuals.
L'arrendatari paga directament els subministraments del local.
Quin és l'import del rendiment net del capital immobiliari?
Rendiment íntegre: 3.400 EUR (2.400 + 1.000)
Reduccions: - 300 EUR (30 % de 1.000)
Despeses deduïbles: - 1.100 EUR (IBI 200 + amortització del 3 % de 30.000)
Rendiment net: 2.000 EUR
Si l'arrendatari del local fos un parent fins al tercer grau del Joan, l'import del
rendiment net també seria de 2.000 EUR perquè l'import és molt superior a l'1,1 % del
valor cadastral.
RENDIMENTS D'ACTIVITATS ECONÒMIQUES
Es consideraran rendiments íntegres d'activitats econòmiques aquells que,
procedint del treball personal i del capital conjuntament, o només d'un sol d'aquests
factors, suposin per part del contribuent l'ordenació per compte propi de mitjans
de producció i de recursos humans, o d'un d'ells, amb la finalitat d'intervenir en la
producció o distribució de béns o serveis.
La llei enumera com a rendiments d'activitats econòmiques, sense caràcter
exhaustiu, aquells que es deriven d'activitats extractives, de fabricació, comerç o
prestació de serveis, d'artesania, agrícoles, forestals, ramaderes, pesqueres, de
construcció, mineres, i l'exercici de professions liberals, artístiques i esportives.
S'entendrà que l'arrendament d'immobles es realitza com a activitat econòmica
únicament quan, per a l'ordenació d'aquesta activitat s'utilitzi, almenys, una
persona empleada amb contracte laboral i a jornada completa.
Els rendiments procedents d'una entitat en el capital de la qual hi participi el
contribuent, derivats de la realització d'activitats incloses en la secció Segona de
les Tarifes del IAE (activitats professionals de caràcter general), es qualificaran com
a rendiments professionals quan el contribuent estigui inclòs, a aquest efecte, en el
règim especial de la Seguretat Social dels treballadors per compte propi o
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 46
autònoms, o en una mutualitat de previsió social que actuï com a alternativa al
règim especial citat.
Com a novetat, des de l’01/01/2018, quan s’afecti parcialment l’habitatge habitual
al desenvolupament de l’activitat econòmica, les despeses de subministraments
d’aquest habitatge (aigua, gas, llum, telèfon, etc.) són deduïbles en el percentatge
resultant d’aplicar el 30% a la proporció existent entre els metres quadrats de
l’habitatge destinats a l’activitat respecte a la seva superfície total.
Les despeses derivades de la titularitat de l’habitatge afecta, com ara
amortitzacions, IBI, comunitat de propietaris, etc., són deduïbles en proporció a la
part de l’habitatge afecta a l’activitat.
El rendiment de l'activitat econòmica no inclou els guanys o les pèrdues patrimonials
que es derivin de la transmissió de béns afectes a l'activitat.
Per tal que un bé es consideri afecte a una activitat, s'han de complir els requisits
següents:
Que siguin necessaris per a l'obtenció dels rendiments empresarials o
professionals.
Que s'utilitzin només per a finalitats de l'activitat, amb les excepcions
previstes legalment.
En cas de matrimoni, el bé es considerarà afecte si la seva titularitat és
privativa del cònjuge que exerceix l'activitat o és comuna a tots dos
cònjuges.
Per evitar adscripcions artificials (realitzades, per exemple, per deduir despeses
particulars en haver-les inclòs com afectes a l'activitat econòmica), la normativa
de l'IRPF assenyala que s'entendrà que no ha existit afectació si els béns es venen
abans de transcorreguts tres anys des de l'afectació.
Quan es transmetin béns afectes a l'activitat econòmica, el guany o la pèrdua
patrimonial que es produeixi no tributarà juntament amb els rendiments de
l'activitat, sinó amb els guanys i les pèrdues patrimonials restants obtingudes pels
contribuents.
Els rendiments nets d'activitats econòmiques es poden determinar per un dels
mètodes següents:
Estimació directa, amb dues modalitats:
- Normal
- Simplificada
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 47
Estimació objectiva
Estimació indirecta (règim subsidiari dels anteriors que només pot aplicar
Hisenda)
ESTIMACIÓ DIRECTA
Com s'ha indicat abans, hi ha dues modalitats d'estimació directa: la normal i la
simplificada.
ESTIMACIÓ DIRECTA NORMAL
El rendiment net es determina segons les normes de l'Impost sobre Societats, és a dir,
per la diferència entre ingressos íntegres i despeses deduïbles, sense perjudici de les
especificacions establertes en la normativa reguladora de l'IRPF:
Rendiment net = Ingressos íntegres – Despeses deduïbles
En el càlcul del rendiment net anterior s'exclouen els guanys o les pèrdues
conseqüència de la transmissió d'elements patrimonials afectes a l'activitat
econòmica (aquestes rendes s'inclouen amb la resta dels guanys o les pèrdues que
ha obtingut el contribuent).
Segons el principi de la meritació, els ingressos i les despeses s'han d'imputar en
l'exercici en el qual es produeixen, no en l'exercici en el qual es fan els corresponents
cobraments o pagaments. En la pràctica, això suposa guiar-se normalment per la
data consignada en les factures (emeses o rebudes). Únicament els contribuents
que no hagin de portar la comptabilitat ajustada al Codi de Comerç poden optar
pel criteri de caixa (imputar ingressos i despeses quan aquests es cobrin i paguin), i
han de mantenir el sistema d'imputació durant almenys tres anys.
Per a la determinació del rendiment de l'activitat econòmica, la normativa de l'IRPF
estableix el valor normal de mercat dels ingressos i les despeses (en coordinació
amb l'Impost sobre Societats). D'aquesta manera, s'hauran de valorar al valor
normal de mercat els béns i serveis cedits a tercers de manera gratuïta o a un preu
notòriament inferior al normal de mercat, així com els destinats a l'ús o consum propi
(ingressos per autoconsum).
Amb això s'impedeix que determinades vendes gratuïtes o a preus molt inferiors als
de mercat, així com les destinades a l'autoconsum de l'empresari, minorin el
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 48
rendiment normal de l'activitat i, en conseqüència, la quota de l'IRPF que caldria
pagar a Hisenda.
Amb caràcter general, les despeses deduïbles han de complir la condició bàsica
de ser necessàries per a l'obtenció dels ingressos de l'activitat econòmica. A més,
aquestes despeses han d'estar:
Justificades documentalment (mitjançant factura, rebut...).
Comptabilitzades o anotades en el Llibre de Registre corresponent.
En general, l'IVA suportat en les compres no constitueix una despesa per a
l'empresa, perquè en fer la liquidació periòdica d'aquest impost el pot deduir de
l'IVA repercutit. Així doncs, l'empresa liquida a Hisenda la diferència entre l'IVA
repercutit i l'IVA suportat. Ara bé, si segons la normativa d'aquest impost, algun IVA
suportat no es pot deduir del repercutit, s'haurà de considerar com a cost
d'adquisició superior i serà despesa deduïble en la mateixa mesura i pel mateix
concepte pel qual ho sigui l'import del bé adquirit o servei prestat.
Reduccions
Cal tenir en compte també que els rendiments nets de les activitats econòmiques
que s'hagin generat en un termini superior a dos anys, així com determinats
rendiments obtinguts de manera notòriament irregular en el temps, es redueixen en
un 30 %.
El Reglament de l'IRPF estableix que només els rendiments següents d'activitats
econòmiques s'entenen obtinguts de manera notòriament irregular en el temps:
Subvencions de capital per a l'adquisició de béns de l'immobilitzat no
amortitzables (com els terrenys).
Indemnitzacions i ajudes per cessament d'activitats econòmiques.
Premis literaris, artístics o científics que no gaudeixin d'exempció en l'IRPF.
Indemnitzacions percebudes en substitució de drets econòmics de durada
indefinida.
En la pràctica, són excepcionals els rendiments nets de l'activitat econòmica que
tenen dret al 30 % de reducció.
També es podrà minorar el rendiment net de les activitats econòmiques (en els
imports equivalents a la reducció general que s'aplica als rendiments del treball)
que compleixin els requisits següents:
El rendiment net de l'activitat econòmica s'haurà de determinar conforme al
mètode d'estimació directa. No obstant això, en el cas de la modalitat
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 49
simplificada, la reducció serà incompatible amb les regles especials sobre
amortització i despeses de difícil justificació aplicables a aquest mètode.
La totalitat dels seus lliuraments de béns o prestacions de serveis s'han
d'efectuar a una única persona.
El conjunt de despeses deduïbles corresponents a totes les seves activitats
econòmiques no pot excedir el 30 % dels seus rendiments íntegres declarats.
No s'han de percebre rendiments del treball en el període impositiu.
Almenys el 70% dels ingressos del període impositiu han d'estar subjectes a
retenció a compte.
No s'ha de dur a terme cap activitat econòmica mitjançant entitats en règim
d'atribució de rendes.
La reducció aplicable que, amb caràcter general, passa a ser de 2.000 EUR i que
no pot donar un rendiment negatiu, serà la següent:
Rendiments nets Altres rendes
(Excloses les exemptes)
Reducció
11.250 EUR o menys 6.500 EUR o menys 3.700 EUR
Entre 11.250 EUR i
14.450 EUR
6.500 EUR o menys 3.700 – ((1,15625 x (RN – 11.250))
Més de 14.450 EUR Qualsevol import 0 EUR
Taula a aplicar a partir del 05/07/2018:
Rendimients nets Altres rendes
(Excloses les exemptes)
Reducció
13.115 EUR o menys 6.500 EUR o menys 5.565 EUR
Entre 13.115 EUR i
16.825 EUR
6.500 EUR o menys 5.565 – ((1,5 x (RN – 13.115))
Més de 16.825 EUR Qualsevol import 0 EUR
Addicionalment, les persones amb discapacitat que obtinguin rendiments nets
derivats de l'exercici efectiu d'activitats econòmiques podran minorar el rendiment
net de les mateixes en 3.500 EUR. Aquesta reducció serà de 7.750 EUR anuals, per a
les persones amb discapacitat que exerceixin de manera efectiva una activitat
econòmica i acreditin necessitar ajuda de terceres persones o que tenen mobilitat
reduïda, o que tinguin un grau de minusvalidesa igual o superior al 65 %. El saldo no
pot resultar negatiu com a conseqüència de l'aplicació d'aquesta reducció.
L'aplicació d'aquesta reducció no pot convertir el rendiment en negatiu.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 50
Finalment, els contribuents que haguessin iniciat una activitat econòmica a partir
de l'1 de gener del 2013 i determinin el seu rendiment net d'acord amb el mètode
d'estimació directa, podran reduir en un 20% el rendiment net positiu declarat,
minorada si s'escau per les reduccions anteriors, en el primer període impositiu que
sigui positiu i en el període impositiu següent.
Els requisits establerts són:
Que es produeixi l'inici d'activitat econòmica, la qual cosa suposa no haver
exercit cap activitat econòmica l'any anterior.
En el cas d'iniciar una segona activitat amb posterioritat a la primera, per
determinar el càlcul es tindran en compte els rendiments obtinguts en la
primera.
La reducció no podrà superar els 100.000 EUR.
Que no superi en més del 50 % els ingressos d'un mateix client que hagués
tingut contractat per compte d'altri al contribuent l'any anterior a l'inici de
l'activitat.
ESTIMACIÓ DIRECTA SIMPLIFICADA
En l'estimació directa simplificada, el rendiment de l'activitat econòmica es
determina com en l'estimació directa normal, però amb algunes diferències perquè
determinades despeses es calculen de manera aproximada. D'altra banda, la
modalitat d'estimació directa simplificada eximeix de portar comptabilitat ajustada
al Codi de Comerç. Únicament s'han de portar els llibres de registre següents: llibre
de registre de vendes i ingressos, llibre de registre de compres i despeses i llibre de
registre de béns d'inversió.
Aquesta modalitat és de caràcter voluntari, perquè el contribuent té la facultat de
renunciar-hi, i s'aplica a les activitats econòmiques que compleixin els requisits
següents:
No determinen el rendiment net de les seves activitats pels règims d'estimació
directa normal i estimació objectiva, perquè són incompatibles.
L'import net de la xifra de negocis del conjunt de les activitats econòmiques
l'any anterior no ha d'excedir de 600.000 EUR.
En cas que s'hagués iniciat l'activitat l'any immediatament anterior, l'import
net de la xifra de negocis s'ha d'elevar a un any. En el primer any que s'inicia
l'activitat s'utilitzarà aquest mètode, excepte renúncia.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 51
Pel que fa als “professionals”, en principi han d'aplicar aquest mètode sempre
que tinguin un import net de la xifra de negocis no superior a 600.000 EUR,
perquè en cap cas poden tributar en estimació objectiva.
Que el contribuent no hagi renunciat a aquesta modalitat.
Aquesta renúncia s'ha de fer durant el mes de desembre i té una durada
mínima de tres anys. Transcorregut aquest termini, s'entén prorrogada
tàcitament.
Com ja s'ha indicat, per determinar el rendiment net s'apliquen les mateixes normes
previstes per a la modalitat d'estimació directa normal, amb les particularitats
següents:
Les amortitzacions de l'immobilitzat material es practiquen pel mètode
d'amortització lineal, en funció de la taula d'amortitzacions simplificada
aprovada per Hisenda, i s'apliquen les especificitats previstes per al règim
especial d'empreses de petites dimensions.
S'estableix en 2.000 euros anuals el límit màxim de l'import de provisions i
despeses de difícil justificació deduïbles en el règim d'estimació directa
simplificada.
Les dues especificitats del règim d'estimació directa simplificada (taula
d'amortitzacions simplificada i deduïbilitat de 2.000 EUR ) compleixen la finalitat
d'aquest mètode: la simplificació en el càlcul de les despeses deduïbles. Els
ingressos es determinen de la mateixa manera que en l'estimació directa normal.
Les reduccions que es poden aplicar al rendiment net són tantes com en el mètode
d'estimació directa normal.
ESTIMACIÓ OBJECTIVA
L'estimació objectiva és un mètode per quantificar de manera aproximada el
rendiment net de petites activitats empresarials, i comporta una simplificació tant
en el càlcul del rendiment com en la gestió dels llibres i altres obligacions tributàries.
Aquesta estimació del rendiment es realitza mitjançant signes, índexs o mòduls
representatius de les diferents activitats a les quals es pot aplicar aquest mètode
(conegut col·loquialment com a “mòduls”).
És un règim voluntari i s'hi pot renunciar. La renúncia afecta totes les activitats
empresarials del contribuent i té una durada mínima de tres anys, igual que la
renúncia a l'estimació directa simplificada.
El règim d'estimació objectiva s'aplicarà a les activitats econòmiques en les quals
s'hi donin requisits següents:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 52
Que es tracti d'una activitat empresarial de les incloses en la relació
aprovada pel Ministeri d'Hisenda. Els professionals no poden utilitzar
l'estimació objectiva.
Que el contribuent no hagi renunciat a la seva aplicació.
Que el volum de rendiments íntegres, l'any immediatament anterior, no superi
per al conjunt de les seves activitats els 150.000 EUR o, per al conjunt de les
activitats agrícoles, ramaderes i forestals, els 250.000 EUR.
Que el volum de rendiments íntegres, l'any immediatament anterior, no superi
per al conjunt de les activitats de transport i de mudances els 250.000 EUR.
Per a les activitats de l'article 95.6 del Reglament de l'IRPF (les sotmeses a
retenció de l'1 %) el límit serà:
- Si només facturen a particulars = 150.000 €
- Si emeten factures a empresaris o professionals subjectes a retenció =
75.000 €
- Si les factures subjectes a retenció superen els 50.000 € i aquesta
facturació amb retenció suposa més del 50 % del volum total de
rendiments.
Que el volum de compres en béns i serveis, excloses les adquisicions
d'immobilitzat, no superi en l'exercici anterior la quantitat de 150.000 EUR. A
aquests efectes, s'hauran de computar no només el volum de compres de les
activitats econòmiques del contribuent, sinó també les corresponents al
cònjuge, descendents i ascendents.
Que no estiguin excloses per desenvolupar l'activitat econòmica, totalment
o parcialment, fora del territori espanyol, per exclusió del règim simplificat de
l'IVA o per superar l'any anterior les magnituds específiques establertes per a
cada tipus d'activitat.
Que no en quedin excloses, per l'aplicació del mètode d'estimació directa,
per determinar el rendiment d'alguna de les seves activitats.
El rendiment net de les activitats en estimació objectiva es quantifica mitjançant uns
signes, índexs o mòduls establerts per a cada activitat concreta.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 53
Exemple:
Aquests són els mòduls corresponents a l'epígraf 682 de l'Impost sobre Activitats
Econòmiques (IAE), Serveis d'hostalatge a hostals i pensions:
MÒDUL
DEFINICIÓ
UNITAT
RENDIMENT ANUAL PER UNITAT
ABANS D'AMORTITZACIÓ 1 Personal assalariat Persona 5.145,96 EUR
2 Personal no assalariat Persona 17.541,62 EUR
3 Nombre de places Plaça 270,85 EUR
Cada activitat té definits els seus propis mòduls i un rendiment net anual per unitat
de cada mòdul. Quan l'activitat s'inicia després de l'1 de gener o cessa abans del
31 de desembre, el rendiment anual s'aplica en proporció al temps que s'ha exercit
l'activitat.
En totes les activitats apareixen els mòduls de personal assalariat i no assalariat i, a
més, n'hi ha d'altres específics en funció de les característiques: superfície del local,
consum d'energia elèctrica, potència elèctrica contractada, potència fiscal dels
vehicles, superfície del forn, nombre i classe de màquines recreatives, nombre de
taules en restaurants, longitud de la barra en cafès i bars, nombre de seients de
vehicles de transport, etc.
En les activitats agrícoles, ramaderes i forestals, l'únic mòdul correspon als ingressos
(inclosos autoconsum i subvencions), als quals s'aplica un percentatge.
Hisenda revisa periòdicament el rendiment anual per unitat de cada mòdul amb la
finalitat d'actualitzar o ajustar a la realitat els rendiments nets estimats per a cada
activitat concreta.
Aquest és el procés que se segueix per calcular el rendiment net en estimació
objectiva de les activitats diferents a les agrícoles, ramaderes i forestals:
Rendiment net previ: suma dels imports totals de cada signe, mòdul o índex.
L'import de cada signe o mòdul és el resultat de multiplicar les quantitats
assignades a cada unitat, segons el tipus d'activitat, pel nombre d'unitats
utilitzades en l'activitat (en les activitats agrícoles, ramaderes i forestals, l'únic
mòdul correspon als ingressos, als quals s'hi aplica un percentatge).
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 54
Exemple:
Empresari individual del ram de l'hostaleria, donat d'alta en l'epígraf 682 de
l'Impost sobre Activitats Econòmiques (IAE) i subjecte a estimació objectiva
en l'IRPF, presenta les dades següents:
Personal: el titular de l'activitat i cinc persones assalariades (amb
contracte fix).
Nombre de places: 120
D'acord amb la valoració que figura a la taula de l'exemple anterior, el
rendiment net anual per cada mòdul serà:
MÒDUL
DEFINICIÓ
UNITAT
RENDIMENT ANUAL PER
UNITAT ABANS
D'AMORTITZACIÓ 1 Personal assalariat 5 25.729,80 EUR
(5.145,96 x 5)
2 Personal no assalariat 1 17.541,62 EUR
(17.541,62 x 1)
3 Nombre de places 120 21.502,00 EUR
(270,85 x 120)
Rendiment net minorat: és el resultat de minorar el rendiment net previ en
l'import d'incentius a la inversió.
Pot ser que al total anterior se li hagin d'aplicar minoracions per raó d'incentius
a la inversió. Consisteixen en deduir les amortitzacions dels béns de
l'immobilitzat, segons la taula específica següent per a l'estimació objectiva:
BÉNS AMORTITZABLES MÉS
HABITUALS
COEFICIENT LINEAL
MÀXIM (EN
PERCENTATGE)
PERÍODE MÀXIM
(ANYS)
Edificis i altres construccions 5 40
Estris, eines, equips informàtics,
programes i sistemes informàtics
40
5
Elements de transport i resta de
béns d'immobilitzat material
25 8
Immobilitzat immaterial 15 10
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 55
Si un empresari en estimació objectiva dedueix amortitzacions, ha de portar
un Llibre de Registre de béns d'inversió.
Rendiment net de mòduls: és el resultat d'aplicar sobre el rendiment net
minorat determinats índexs correctors.
Els índexs correctors s'apliquen quan concorren determinades
circumstàncies:
Índexs que redueixen el rendiment base:
a. Per a petits negocis, en funció que compleixin determinats requisits.
b. Com a mesures de política fiscal; s'apliquen per estimular la creació
d'empreses individuals, la utilització del mètode d'estimació objectiva,
l'acompliment de certes activitats, l'inici de nova activitat, etc.
Índexs que augmenten el rendiment base:
c. Per quantia del rendiment; s'apliquen quan el rendiment base
calculat supera una determinada quantia fixada per a cada activitat
en concret. Aquests índexs correctors són incompatibles amb els de
la lletra a).
d. Per activitats de temporada; s'apliquen en funció del període de
temps que duri l'activitat dins l'any.
Rendiment net de mòduls reduït: és el resultat d'aplicar una reducció del 5 %
al rendiment net de mòduls.
Rendiment net calculat per estimació objectiva: és el resultat de deduir, al
rendiment del punt anterior, les despeses extraordinàries per circumstàncies
excepcionals (incendis, enfonsaments, inundacions...).
Rendiment net de l'activitat: és el resultat d'afegir al rendiment net anterior
altres ingressos empresarials (per exemple, subvencions i indemnitzacions) i
d'aplicar les reduccions que procedeixin (a raó del 30 %) per rendiments
generats amb un període de generació superior a dos anys o qualificats com
obtinguts de manera notòriament irregular, i determinades deduccions per al
foment de les tecnologies de la informació i les comunicacions.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 56
GUANYS I PÈRDUES PATRIMONIALS
Es consideren guanys i pèrdues patrimonials les variacions en el valor del patrimoni
que es posin de manifest com a conseqüència de qualsevol alteració en la seva
composició i no tributin en l'IRPF per un altre concepte (rendiments o imputacions
de renda).
També es declaren com a guanys i pèrdues patrimonials les rendes obtingudes per
la transmissió d'elements patrimonials afectes a activitats econòmiques. Aquestes
rendes no s'inclouen entre els rendiments d'activitats econòmiques.
Els guanys i les pèrdues patrimonials també s'anomenen habitualment alteracions o
variacions patrimonials, plusvàlues o minusvalideses o increments i disminucions de
patrimoni.
Estan subjectes a gravamen cada dècim, fracció o cupó de loteria o aposta
premiada:
Pels premis de les loteries i apostes organitzades per la societat estatal Loteries
i Apostes de l'Estat i pels òrgans o entitats de les comunitats autònomes, així
com dels sorteigs organitzats per la Creu Roja espanyola i de les modalitats
de jocs autoritzades a l'Organització Nacional de Cecs Espanyols (ONCE).
Pels premis de les loteries, apostes i sorteigs organitzats per organismes públics
o entitats que exerceixin activitats de caràcter social o assistencial sense ànim
de lucre establerts en altres Estats membres de la Unió Europea o de l'Espai
Econòmic Europeu i que persegueixin objectius idèntics als dels organismes o
entitats assenyalats anteriorment.
La base imposable estarà formada per l'import del premi que excedeixi de la
quantia exempta.
La quota íntegra serà el resultat d'aplicar a la base imposable el tipus del 20 %. La
quota íntegra es minorarà en l'import de les retencions o ingressos a compte
suportats pel contribuent.
Excepte puntuals excepcions, la mera revaloració o pèrdua de valor de
determinats béns del contribuent no genera guanys o pèrdues patrimonials fins que
es realitzi efectivament.
Es considera que no existeix guany o pèrdua patrimonial quan es produeixen o
deriven dels supòsits següents:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 57
Reducció del capital social que tingui per finalitat la devolució d'aportacions,
la condonació de dividends passius o l'increment de reserves de la societat.
Quan es tracti de valors no cotitzats, en les reduccions de capital amb
devolució d'aportacions que no procedeixin de beneficis no distribuïts es
considerarà rendiment de capital mobiliari la diferència entre el valor
d'adquisició del títol i l'import obtingut o el valor de mercat dels béns rebuts,
fins al límit de la diferència positiva entre el valor de la participació segons els
fons propis corresponents a l'últim exercici tancat amb anterioritat a la data
de reducció de capital i el valor d'adquisició del títol. És a dir, tributa com a
capital mobiliari la devolució que correspongui a l'increment dels fons propis
des del moment de l'adquisició del títol fins al moment de la reducció de
capital amb devolució d'aportacions que es correspongui amb reserves
lliurement disponibles.
Per calcular aquest límit, els fons propis hauran de minorar-se, si s'escau, en els
imports següents:
- Si s'haguessin repartit beneficis, procedents de reserves incloses en aquests
fons propis, amb anterioritat a la data de la reducció de capital, es
minoraran els fons propis que s'han de tenir en compte.
- En l'import de les reserves legalment indisponibles incloses en aquests fons
propis que s'haguessin generat amb posterioritat a l'adquisició de les
accions o participacions.
L'excés sobre el citat limiti minorarà el valor d'adquisició de les accions o
participacions, fins a la seva anul·lació.
Per evitar supòsits de doble imposició si en una reducció de capital
s'haguessin obtingut rendiments de capital mobiliari com a conseqüència de
l'increment dels fons propis durant la tinença dels títols i posteriorment
s'obtenen dividends o participacions en beneficis de la mateixa entitat en
relació amb títols de la mateixa entitat que haguessin romàs en el patrimoni,
el seu import minorarà el valor d'adquisició d'aquests títols amb el límit del
rendiment de capital mobiliari computat quan es va efectuar la reducció de
capital amb devolució d'aportacions.
Divisió de la cosa comuna.
Dissolució de la comunitat de béns o separació de comuners.
Dissolució de la societat de guanys o extinció del règim economico
matrimonial de participació. Extinció del règim economico matrimonial de
separació de béns.
En l'extinció del règim economicomatrimonial de separació de béns, l'anterior
normativa només establia que no existeix guany o pèrdua patrimonial quan
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 58
per imposició legal o resolució judicial es produeixin adjudicacions per causa
diferent de la pensió compensatòria entre cònjuges.
En la nova normativa, a l'adjudicació de béns s'hi s'afegeixen les
compensacions dineràries i. en aquest cas. tampoc no existirà guany ni
pèrdua patrimonial.
Transmissions lucratives per causa de mort del contribuent. que significa que
no tributa com a guany patrimonial l'anomenada "plusvàlua del mort".
Transmissions lucratives inter vivos d'empreses o participacions, quan el
donatari es pugui beneficiar de la reducció estatal prevista en l'Impost sobre
Successions i Donacions.
Aportacions no dineràries als patrimonis protegits de persones
discapacitades.
Així mateix, cal destacar aquests guanys patrimonials exempts.
Exempció dels guanys patrimonials obtinguts com a conseqüència de la
transmissió de l'habitatge habitual de contribuents més grans de 65 anys o
persones amb dependència severa o gran dependència.
S'inclou un nou supòsit d'exclusió de gravamen dels guanys patrimonials que
es posin de manifest en ocasió de la transmissió d'elements patrimonials (no
necessàriament immobles) per contribuents més grans de 65 anys, sempre
que l'import (total o parcial) obtingut per la transmissió es destini en el termini
de sis mesos a constituir una renda vitalícia assegurada al seu favor, en les
condicions que es determinin reglamentàriament. La quantitat màxima total
que es podrà destinar a aquest efecte per constituir rendes vitalícies serà de
240.000 euros.
Quan l'import reinvertit sigui inferior al total que s'ha percebut en la transmissió,
únicament s'exclourà de tributació la part proporcional del guany patrimonial
obtingut que correspongui a la quantitat reinvertida.
L'anticipació, total o parcial, dels drets econòmics derivats de la renda
vitalícia constituïda determinarà la submissió a gravamen del guany
patrimonial corresponent.
Exempció dels guanys patrimonials derivats de la transmissió de l'habitatge
habitual en el supòsit de reinversió de l'import de la venda en un altre
habitatge habitual. El termini per efectuar la reinversió és de dos anys,
anteriors o posteriors a la data de la venda.
Per poder aplicar l'exempció del guany patrimonial és necessari tenir el ple
domini tant de l'habitatge habitual que es transmet, com de l'habitatge que
s'adquireix.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 59
Amb efectes des de l'1-1-2014 i exercicis anteriors no prescrits, per raons
d'equitat i cohesió social es declara exempt el guany patrimonial que es
pogués posar de manifest com a conseqüència de la dació en pagament o
d'un procediment d'execució hipotecària que afecti l'habitatge habitual del
contribuent.
Igualment, està exempt de l'IRPF el guany patrimonial que es pugui generar
en els deutors de contractes de préstec o crèdit garantits amb hipoteca
immobiliària vigents l'11-3-2012 i que es trobin situats en el llindar d'exclusió, en
ocasió de la dació en pagament del seu habitatge habitual.
En cas que l'import de la reinversió fos inferior al total obtingut per la transmissió,
només quedarà exempta la part proporcional del guany que correspongui a la
quantitat efectivament reinvertida.
Exemple:
Un contribuent, de menys de 65 anys, ha venut el seu habitatge habitual per 60.000
EUR, amb la qual cosa s'ha generat un guany patrimonial de 21.000 EUR. De l'import
obtingut amb la venda, destina 54.000 EUR a la compra del seu nou habitatge
habitual. L'import del guany exempt per reinversió serà:
18.900 EUR (90 % de 21.000), perquè només ha reinvertit un 90 % de l'import obtingut
en la transmissió de l'habitatge (54.000 EUR sobre 60.000 EUR).
Es consideren guanys patrimonials no justificats els béns o els drets en els quals la
seva tinença, declaració o adquisició no es correspongui amb la renda declarada
pel contribuent en l'IRPF o altres impostos (per exemple, en l'Impost sobre
Successions i Donacions). Aquests guanys no justificats pel nivell de renda del
contribuent s'han de declarar en el període impositiu en el qual es descobreixen i
s'integraran a la base liquidable general de l'IRPF.
L'existència d'aquests guanys l'ha de provar l'Administració i, al mateix temps, el
contribuent pot aportar la contraprova que demostri que ha estat titular dels béns
o drets corresponents des d'una data anterior a la del període de prescripció.
D'altra banda, no es computaran com a pèrdues en l'IRPF:
Les no justificades.
Les degudes al consum.
Les degudes a transmissions lucratives o liberalitats.
Les degudes a pèrdues del joc.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 60
Les derivades de transmissions d'elements patrimonials quan es tornin a
comprar els mateixos elements o d'altres homogenis en un termini determinat,
que varia segons el tipus d'elements que es tracti.
- Valors o participacions admesos a negociació en algun dels mercats
secundaris oficials: dos mesos anteriors o posteriors a la transmissió.
- Valors o participacions no admesos a negociació en algun dels mercats
secundaris oficials: un any anterior o posterior a la transmissió.
- Altres elements patrimonials: un any posterior a la transmissió.
RÈGIM GENERAL
Com a regla general, els guanys i les pèrdues patrimonials derivats de la transmissió,
onerosa o lucrativa, d'elements patrimonials es determinen per la diferència entre
el valor de transmissió i el d'adquisició de l'element patrimonial.
GUANY O PÈRDUA = VALOR DE TRANSMISSIÓ – VALOR D'ADQUISICIÓ
VALOR DE TRANSMISSIÓ VALOR D'ADQUISICIÓ
+ Import real de la transmissió
- Despeses i tributs suportats en la
transmissió
+ Import real de l'adquisició
+ Cost d'inversions i millores
- Despeses i tributs accessoris
- Amortitzacions
Subsisteix un règim transitori per a aquells elements patrimonials no afectes a
activitats econòmiques adquirits abans del 31/12/94. Aquest règim es caracteritza
per l'aplicació d'uns percentatges reductors sobre els guanys patrimonials obtinguts
abans del 20 de gener de 2006, sempre que el valor conjunt de les transmissions
realitzades a partir de l'1 de gener de 2015 amb dret a aplicació dels percentatges
no superi els 400.000 EUR.
S'apliquen els percentatges següents de reducció per cada any de permanència
en el patrimoni del contribuent que excedeixi de dos, comptant només des de la
data d'adquisició fins al 31-12-1996, i arrodonint a l'alça:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 61
BÉNS TRANSMESOS* PERCENTATGE DE REDUCCIÓ PER
CADA ANY COMPUTABLE
Accions amb cotització oficial**
Resta de béns
25 %
14,28 %
* En el supòsit de béns desafectats d'activitats econòmiques, han d'haver
transcorregut almenys tres anys des de la desafectació fins a la transmissió.
** S'exclouen les accions representatives del capital social de les societats d'inversió
mobiliària i immobiliària que, igual que a les participacions en fons d'inversió i a les
accions sense cotització, se'ls aplica el 14,28 %.
OPERATIVA DEL RÈGIM TRANSITORI DE GUANYS
PATRIMONIALS
Respecte a la part de guany generat des de l'adquisició fins al 19 de gener del 2006
(data en la qual es produeix, a aquests efectes, un canvi normatiu en l'IRPF), s'hi
apliquen els coeficients reductors corresponents, per cada any que excedeixi de
dos, arrodonit per excés.
Aquesta part de guany es calcula de manera proporcional al nombre de dies
(nombre de dies des de la compra fins al 19 de gener del 2006 dividit pel nombre
de dies des de la compra fins a la venda).
Exemple:
Un apartament adquirit l'1 d'octubre del 1984 per 60.000 EUR es transmet el 15 de
febrer del 2012 per 200.000 EUR. El guany patrimonial subjecte a gravamen en l'IRPF
serà el següent:
1. Valor de transmissió – (Valor d'adquisició x Coeficient d'actualització) = Guany
patrimonial.
És a dir:
200.000 – (60.000 x 1,3167) = 120.998 EUR
2. Període de permanència computable: és el període de temps que va des de l'1
d'octubre del 1984 fins al 31 de desembre del 1996; arrodonit a l'alça són 13 anys.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 62
3. Període de permanència computable a l'efecte de reducció: 13 – 2 = 11. Són els
anys de permanència que excedeixen de dos.
4. Percentatge de reducció: 11,11 % x 11 anys; el resultat supera el 100% de
reducció fiscal, per tant, el guany generat entre l'1 d'octubre del 1984 i el 19 de
gener del 2006 no està subjecte a gravamen.
5. Guany patrimonial generat entre el 20 de gener del 2006 i el 15 de febrer del
2012:
Total de dies transcorreguts des de la compra fins a la venda = 9.998 dies.
Dies transcorreguts des del 20 de gener del 2006 i el 15 de febrer del 2012 =
2.217 dies. En proporció sobre el total de dies, representa un 22,17 % (2.217 entre
9.998 dies).
La part del guany patrimonial subjecte a gravamen és el 22,17 % del guany
patrimonial total. Així doncs: 22,17 % de 120.998 = 26.825,26 EUR.
En el règim general, aplicable a béns adquirits a partir de 31 de desembre del 1994,
ja no s'utilitzen els percentatges de reducció sobre el guany patrimonial. Per tant,
tributa tot el guany patrimonial calculat després d'actualitzar el valor d'adquisició.
Aplicant les reduccions indicades en funció de l'element patrimonial, s'obtenen els
percentatges següents de guany patrimonial subjecte a l'IRPF:
ANYS DE PERMANÈNCIA DEL
BÉ FINS AL 31-12-1996*
PERCENTATGE (%) DEL GUANY PATRIMONIAL
SUBJECTE A l'IRPF
Fins a Accions amb
cotització oficial
Immobles
Resta de béns
1 100,00 100,00 100,00
2 100,00 100,00 100,00
3 75,00 88,89 85,72
4 50,00 77,78 71,44
5 25,00 66,67 57,16
6 0,00 55,56 42,88
7 0,00 44,45 28,60
8 0,00 33,34 14,32
9 0,00 22,23 0,00
10 0,00 11,12 0,00
11 0,00 0,00 0,00
* Després d'arrodonir a l'alça i abans de restar dos anys (sobre l'excés dels quals es compta
la reducció).
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 63
Sobre la base dels percentatges de gravamen indicats, queda no subjecta a l'IRPF
la part dels guanys patrimonials generats fins al 19 de gener del 2006, dels béns
adquirits abans del 31-12-1996 amb una antelació superior a:
Cinc anys, en el cas d'accions amb cotització oficial.
Deu anys, en el cas de béns immobles i drets sobre aquests.
Vuit anys, per a la resta dels béns i drets.
En el cas de transmissions de valors de renda variable amb cotització oficial i
participacions en fons d'inversió, s'aplica un règim transitori especial que determina
la part de guany generat fins al dia 19 de gener del 2006 segons el valor de la
inversió a l'efecte de l'Impost sobre el Patrimoni per a l'any 2005. Aquest impost (que
formalment no s'aplica, però les referències que se'n fan en altres impostos
segueixen sent vàlides) pren com a valor la cotització mitjana del quart trimestre.
Finalment, cal indicar que, en el supòsit de transmissió de béns immobles afectes a
activitats econòmiques, s'aplicaran els coeficients d'actualització del valor
d'adquisició previstos en la Llei de l'Impost sobre Societats.
REGLES ESPECÍFIQUES
Existeixen regles específiques per valorar els guanys i les pèrdues patrimonials de
determinades operacions. A continuació, es mostren algunes de les més habituals.
Valors negociats en mercats secundaris oficials representatius de
participacions en fons propis d'entitats:
GUANY O PÈRDUA = VALOR DE TRANSMISSIÓ – VALOR D'ADQUISICIÓ
El valor de transmissió vindrà determinat pel més gran dels dos valors
següents:
- Cotització en la data de transmissió
- Preu pactat
Per a la determinació del valor d'adquisició s'han de tenir en compte les
particularitats següents:
- El cost d'adquisició o de subscripció es minora per l'import dels drets de
subscripció, fins al màxim d'aquest cost.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 64
Si l'import obtingut per la transmissió dels drets de subscripció supera el
valor d'adquisició dels valors dels quals procedeixen, l'excés té la
consideració de guany patrimonial en el període impositiu en el qual es
produeix la transmissió.
L'import obtingut per la transmissió dels drets de subscripció procedents de
valors admesos a negociació es qualifica com a guany patrimonial sotmès
a retenció per al transmissor en el període impositiu en el qual es produeixi
la transmissió, en lloc de la regla de minoració del cost, amb la qual el
guany patrimonial es produïa en el moment de la transmissió dels valors.
D'aquesta manera, s'equipara el tractament de valors cotitzats amb el
tractament aplicable als valors no admesos a cotització en cap mercat
secundari i s'evita una regla de diferiment fiscal de difícil control.
- Com a norma transitòria s'estableix que quan es transmetin accions de les
quals es van vendre drets de subscripció amb anterioritat a l'entrada en
vigor de la modificació i, en conseqüència, no hagin tributat com a guany
patrimonial, el seu import es minorarà del cost d'adquisició de les accions
de les quals procedien els drets transmesos.
L'obligació de retenir recau en el dipositari, l'intermediari o el fedatari
públic. En les transmissions de drets de subscripció, estaran obligats a
retenir o ingressar a compte per aquest impost, l'entitat dipositària i, si no
n'hi hagués, l'intermediari financer o el fedatari públic que hagi intervingut
en la transmissió.
- En el cas de transmissió d'accions parcialment alliberades, es considera
com a valor d'adquisició l'import que efectivament es va pagar en
adquirir-les.
- Si es tracta de la venda d'accions totalment alliberades, el valor
d'adquisició, tant d'aquestes com d'aquelles de les quals procedeixin, serà
el resultat de repartir el cost total entre el nombre de títols, tant els antics
com els alliberats, que corresponguin.
- En cas que es posseeixin valors homogenis adquirits en diferents dates i
se'n faci una transmissió parcial, es consideren transmesos els adquirits en
primer lloc (sistema FIFO, "primer d'entrar, primer de sortir"). El fet que els
valors siguin gestionats per diferents societats de serveis d'inversió no altera
la seva homogeneïtat a l'efecte de l'IRPF.
Valors no admesos a cotització oficial representatius de participacions en
fons propis d'entitats:
GUANY O PÈRDUA = VALOR DE TRANSMISSIÓ – VALOR D'ADQUISICIÓ
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 65
El valor de transmissió vindrà determinat pel més gran dels tres valors següents:
- L'import satisfet.
- El valor del patrimoni net corresponent a l'últim exercici tancat amb
anterioritat a la data de meritació de l'impost
- El valor que resulti de capitalitzar al 20 % la mitjana dels resultats
comptables (beneficis després d'impostos o pèrdues) dels tres exercicis
socials tancats amb anterioritat a la data de meritació de l'impost
(normalment, el 31 de desembre).
No obstant això, el valor de transmissió serà igual a l'import satisfet, encara
que aquest sigui inferior als altres dos, quan es provi que aquest import es
correspon amb el que haurien convingut parts independents en condicions
normals de mercat.
Exemple:
El Sr. López posseeix el 40 % de les accions d'una societat que no cotitza en
borsa. El mes de desembre les ven per 40.000 EUR. Segons el balanç de l'últim
exercici, el patrimoni net de la societat puja a 76.000 EUR i els resultats dels tres
últims exercicis han estat de 14.000 EUR, 30.000 EUR i 22.000 EUR.
El valor de transmissió de les accions, tret que pugui provar que l'import
satisfet és el valor normal del mercat, serà el més gran dels tres valors
següents:
1. L'import satisfet: 40.000 EUR
2. El teòric resultant del balanç corresponent a l'últim exercici tancat
amb anterioritat a la data de meritació de l'impost:
40 % de 76.000 EUR = 30.400 EUR
3. El valor que resulti de capitalitzar al 20 % la mitjana dels resultats dels
tres exercicis socials tancats amb anterioritat a la data de meritació
de l'impost:
- Mitjana de resultats: 22.000 EUR
(14.000 + 30.000 + 22.000) / 3
- Capitalització al 20 %: 110.000 EUR
(22.000 / 0,20)
- Percentatge de titularitat: 44.000 (40 % de 110.000)
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 66
Pel que fa al valor d'adquisició, serà l'import satisfet.
En aquest cas, quan es transmetin drets de subscripció, l'import total obtingut
per la transmissió dels drets té la consideració de guany patrimonial en el
període en què es produeixi.
D'altra banda, les especificacions relatives a les accions totalment i
parcialment alliberades, comentades a l'apartat anterior, també són
aplicables a les accions sense cotització oficial.
Aportacions no dineràries a societats:
GUANY O PÈRDUA = VALOR DE TRANSMISSIÓ – VALOR D'ADQUISICIÓ
El valor de transmissió serà el més gran dels valors següents:
- Valor nominal de les accions o participacions socials rebudes per
l'aportació, o la part corresponent. A aquest valor s'hi afegirà l'import de
les primes d'emissió.
- Valor de cotització dels títols rebuts, el dia que es formalitzi l'operació o
l'immediatament anterior.
- Valor del mercat del bé o dret aportat.
El valor d'adquisició serà el dels béns o drets aportats.
Separació de socis i dissolució de societats:
GUANY O
PÈRDUA =
VALOR DE LA QUOTA DE
LIQUIDACIÓ
(O VALOR DE MERCAT DELS BÉNS
REBUTS)
-
VALOR
D'ADQUISICIÓ
DEL TÍTOL O
PARTICIPACIÓ
Escissió, fusió o absorció de societats:
GUANY O
PÈRDUA =
VALOR DE MERCAT DELS
TÍTOLS REBUTS O DELS
LLIURATS
-
VALOR DE L'ADQUISICIÓ
DELS TÍTOLS
REPRESENTATIUS DE LA
PARTICIPACIÓ DEL SOCI
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 67
Traspàs:
El guany patrimonial es computa al cedent (arrendatari) per l'import que li
correspongui en el traspàs, descomptant l'import corresponent al propietari
pel traspàs.
GUANY PATRIMONIAL = IMPORT PERCEBUT DEL TRASPÀS*
* En cas que el dret de traspàs s'hagués adquirit mitjançant preu, aquest tindrà la
consideració de valor d'adquisició.
Indemnitzacions o capitals assegurats per pèrdues o sinistre en elements
patrimonials:
GUANY O
PÈRDUA =
IMPORT PERCEBUT COM
A INDEMNITZACIÓ -
PART PROPORCIONAL DEL
VALOR QUE
CORRESPONGUI Al DANY
Permuta de béns i drets:
GUANY O
PÈRDUA =
VALOR DE MERCAT DEL
BÉ REBUT O VALOR DE
MERCAT DEL BÉ LLIURAT
(el que sigui més gran)
- VALOR D'ADQUISICIÓ DEL
BÉ LLIURAT
Extinció de rendes vitalícies o temporals:
GUANY O
PÈRDUA =
VALOR D'ADQUISICIÓ
DEL CAPITAL REBUT -
SUMA DE LES RENDES
SATISFETES
Transmissions d'elements patrimonials a canvi d'una renda temporal o
vitalícia:
GUANY O
PÈRDUA =
VALOR ACTUAL
FINANCER ACTUARIAL
DE LA RENDA
- VALOR D'ADQUISICIÓ
ELEMENTS TRANSMESOS
Transmissió o extinció de drets reals d'ús o gaudi sobre immobles:
GUANY O
PÈRDUA =
VALOR DE TRANSMISSIÓ
(zero, en cas d'extinció) - VALOR D'ADQUISICIÓ
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 68
En cas d'extinció del dret de ús o gaudi, si s'han generat rendiments del
capital immobiliari, l'import d'adquisició es minorarà en l'import de les
amortitzacions que es van poder deduir fiscalment.
Si són drets que no generen rendiments del capital immobiliari, el valor
d'adquisició es minorarà de manera proporcional al temps durant el qual no
generi rendiments.
Incorporació de béns o drets que no derivin d'una transmissió:
GUANY PATRIMONIAL =
VALOR DE MERCAT DELS BÉNS O
DRETS INCORPORATS
Exemples d'aquest tipus de guanys són els premis obtinguts per la participació
en sorteigs, concursos...
Operacions realitzades en el mercat de futurs i opcions:
Les rendes obtingudes per aquest tipus d'operacions tenen la consideració
de guanys o pèrdues patrimonials, sempre que no es realitzin amb l'objectiu
de cobrir riscos d'una activitat econòmica realitzada pel contribuent, perquè
en aquest cas tributarien com a rendiments d'activitats econòmiques.
Transmissions d'elements patrimonials afectes a activitats econòmiques:
Es qualifiquen com a guanys i pèrdues patrimonials les derivades de la
transmissió d'elements patrimonials afectes a activitats econòmiques.
GUANY
PATRIMONIAL = VALOR DE TRANSMISSIÓ -
VALOR D'ADQUISICIÓ
(valor comptable)
En aquest cas, no són aplicables els percentatges de reducció del guany
patrimonial previstos en el règim transitori.
Transmissió o reemborsament d'accions o participacions en institucions
d'inversió col·lectiva:
GUANY
PATRIMONIAL =
VALOR DE
REEMBORSAMENT - VALOR DE SUBSCRIPCIÓ
Quan es posseeixen participacions d'un mateix fons d'inversió o accions d'una
mateixa societat d'inversió adquirides en diferents dates i se'n fa un
reemborsament o transmissió parcial, es consideren transmeses les adquirides
en primer lloc (sistema FIFO, "primer d'entrar, primer de sortir").
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 69
Traspàs d'accions o participacions en institucions d'inversió col·lectiva:
Quan l'import obtingut amb el reemborsament o la transmissió d'accions o
participacions es destini a l'adquisició o subscripció d'altres accions o
participacions de societats o fons d'inversió constituïdes i formalitzades en la
UE, no tributarà el guany o la pèrdua patrimonial acumulat i les noves
participacions o accions adquirides conservaran el valor i la data d'adquisició
de les transmeses o reemborsades, en els següents casos:
- Reemborsaments de participacions de fons d'inversió.
- Transmissions d'accions de societats d'inversió en les quals el nombre de
socis sigui superior a 500 i el contribuent no hagi participat en més d'un 5 %
del capital social en els 12 mesos anteriors a la transmissió.
En tots dos casos, l'adquisició, subscripció, transmissió o reemborsament
d'accions o participacions de fons o societats d'inversió s'han de fer a través
d'entitats comercialitzadores residents a Espanya i inscrites en la Comissió
Nacional del Mercat de Valors. Al seu torn, s'haurà de seguir el procediment
regulat per dur a terme el traspàs entre institucions d'inversió col·lectiva.
IMPUTACIÓ DE RENDES IMMOBILIÀRIES
Amb la denominació genèrica de règims especials, la normativa de l'IRPF
estableix una sèrie d'imputacions de renda:
Imputació de rendes immobiliàries.
Imputació de rendes en el règim de transparència fiscal internacional.
Imputació de rendes per la cessió de drets d'imatge.
Imputació d'institucions d'inversió col·lectiva constituïdes en paradisos
fiscals.
Imputacions als socis d'Agrupacions d'Interès Econòmic i Unions
Temporals d'Empreses.
La més habitual és la imputació de rendes immobiliàries. Per aquest concepte
tributa la titularitat de béns immobles, o drets reals del seu ús i gaudi, que compleixin
les condicions següents:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 70
Que siguin béns immobles urbans o rústics amb construccions que no
resultin indispensables per desenvolupar explotacions agrícoles,
ramaderes o forestals, sempre que no siguin béns en construcció o que
per raons urbanístiques no siguin susceptibles d'ús.
Que no es tracti de l'habitatge habitual.
Que no estiguin afectes a activitats econòmiques.
Que no generin rendiments de capital immobiliari.
Que no es tracti de sòl urbà no edificat, immobles en construcció o que
no siguin susceptibles d'ús per raons urbanístiques.
Exemple: l'import per aquest concepte serà, amb caràcter general, el 2% del valor
cadastral de l'immoble (o el 1,10% del valor cadastral de l'immoble quan aquest
hagi estat revisat o modificat o dins dels 10 períodes impositius anteriors. )
La renda immobiliària que s'imputarà serà proporcional al nombre de dies a l'any
en els quals el contribuent va ser propietari o titular d'un dret real de gaudi, sense
que l'immoble hagi generat rendiments del capital immobiliari. Aquest prorrateig
s'ha de fer, per exemple, en el primer any d'adquisició de l'immoble o l'any en què
es vengui, o l'any en què s'arrendi o finalitzi un arrendament.
No és possible deduir cap despesa ni aplicar reduccions.
Exemple:
Un contribuent que és titular del seu habitatge habitual, el valor cadastral del
qual (no revisat) és de 100.000 EUR, i que té un altre habitatge com a segona
residència, amb un valor cadastral (revisat fa dos anys) de 70.000 EUR.
La renda immobiliària que haurà d'imputar a la declaració de la renda serà:
770 (1,1 % de 70.000)
L'habitatge habitual està exclòs.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 71
CÀLCUL DE LA BASE IMPOSABLE
Una vegada determinades i quantificades les rendes subjectes a gravamen
obtingudes pel contribuent en el període impositiu, es fa el procés d'integració i
compensació de rendes. A l'efecte del càlcul de l'impost es classificaran les rendes
del contribuent dins d'un dels tipus de renda:
Renda general. Està constituïda pels rendiments i els guanys i pèrdues
patrimonials que no tinguin la consideració de renda de l'estalvi, així com per
les imputacions de renda.
Renda de l'estalvi. Està constituïda per la majoria dels rendiments del capital
mobiliari i pels guanys i pèrdues patrimonials derivats de la transmissió
d'elements patrimonials.
Pel que fa a aquests tipus de rendes, la base imposable es divideix en dues parts:
La base imposable general
La base imposable de l'estalvi
LA BASE IMPOSABLE GENERAL
La base imposable general serà el resultat de sumar els saldos següents:
El saldo resultant d'integrar i compensar entre si, sense cap limitació, en cada
període impositiu, els rendiments i les imputacions de renda que constitueixin
renda general.
El saldo positiu resultant d'integrar i compensar, exclusivament entre si, en
cada període impositiu els guanys i les pèrdues patrimonials, excloses les que
es posin de manifest en ocasió de transmissions d'elements patrimonials,
adquirits o de millores que s'hi hagin realitzat, amb més d'un any d'antelació
respecte a la data de transmissió o de drets de subscripció que
corresponguin a valors adquirits, així mateix, amb la mateixa antelació, que
constituiran rendes de l'estalvi.
Les pèrdues patrimonials que provinguin dels exercicis 2009 a 2013 es poden
compensar amb el saldo positiu dels guanys i les pèrdues patrimonials generades
en més d'un any.
Si el resultat de la integració i compensació anterior presentés un saldo negatiu, el
seu import es compensarà amb el saldo positiu de les rendes previstes en el primer
punt, amb el límit del 25 % d'aquest saldo positiu. Si després d'aquesta compensació
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 72
quedés saldo negatiu, el seu import es compensarà en els quatre anys següents, en
les mateixes condicions.
LA BASE IMPOSABLE DE L'ESTALVI
La base imposable de l'estalvi estarà constituïda pel saldo positiu de sumar els
saldos següents:
1. Els rendiments de capital mobiliari que s'integren entre si a la base imposable
de l'estalvi. Si els rendiments obtinguts són negatius, el seu import es
compensarà amb el saldo positiu dels guanys i les pèrdues patrimonials que
es declarin en l'altre component de la base imposable de l'estalvi amb el límit
del 25 per cent d'aquest saldo positiu.
2. Guanys i pèrdues patrimonials que s'integren a la base imposable de l'estalvi.
Si el saldo de la integració i la compensació d'aquest tipus de rendiments fos
negatiu, el seu import es podrà compensar amb el saldo positiu de l'altre
component de la base imposable de l'estalvi, els rendiments de capital
mobiliari, amb el límit del 25 per cent d'aquest saldo positiu.
3. En tots dos casos, si després d'aquestes compensacions quedés saldo
negatiu, el seu import es compensarà en els quatre anys següents. No
obstant això, durant els anys 2015, 2016 i 2017 el percentatge de
compensació no serà del 25 %, sinó del 10 %, 15 % i 20 % respectivament.
Aquestes compensacions s'hauran d'efectuar en la quantia màxima que permeti
cadascun dels exercicis següents i sense que es puguin practicar fora del termini al
qual es refereix el paràgraf anterior mitjançant l'acumulació en rendes negatives
d'exercicis posteriors.
Amb efectes des de l'01.01.2014, es permet la compensació de les rendes negatives
de la base de l'estalvi derivades de deute subordinat o de participacions preferents,
o de valors rebuts a canvi d'aquests instruments, generades amb anterioritat a
l'01.01.2015, amb altres rendes positives incloses a la base de l'estalvi, o a la base
general procedents de la transmissió d'elements patrimonials.
CÀLCUL DE LA BASE LIQUIDABLE
La base liquidable és el resultat de restar de la base imposable les reduccions
legalment establertes, sense que pugui resultar negativa.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 73
BASE LIQUIDABLE GENERAL
S'obté per l'aplicació sobre la part general de la base imposable de les
reduccions que procedeixen, sense que pugui resultar una base liquidable
general negativa com a conseqüència d'aquestes reduccions.
La base liquidable general no pot ser negativa com a conseqüència de l'aplicació
de les reduccions, però sí ho pot ser quan ho sigui la base imposable general. En
aquest cas es podrà compensar amb les bases liquidables generals positives dels
quatre anys següents.
La compensació s'haurà d'efectuar en la quantia màxima que permeti cadascun
dels exercicis següents i sense que es pugui practicar fora del termini dels quatre
anys per acumulació en bases liquidables generals negatives d'anys posteriors.
REDUCCIONS
Com ja hem dit, de la base imposable se'n poden restar determinades reduccions
per obtenir la base liquidable. Aquestes reduccions obeeixen a diversos motius:
aportacions i contribucions a sistemes de previsió social (en general o per a
discapacitats), aportacions a patrimonis protegits de les persones amb
discapacitat, pensions compensatòries i anualitats per aliments, aportacions a
partits polítics...
REDUCCIONS PER APORTACIONS I CONTRIBUCIONS A SISTEMES DE
PREVISIÓ SOCIAL:
Reduccions per aportacions i contribucions a plans de pensions a favor del
contribuent: es pot reduir la part general de la base imposable en l'import de les
aportacions efectuades pel propi partícip a un pla de pensions i en l'import de
les contribucions empresarials que li hagin estat imputades com a rendiments del
treball, respectant determinats límits i requisits.
REDUCCIONS PER APORTACIONS I CONTRIBUCIONS A SISTEMES DE PREVISIÓ SOCIAL
Reduccions per aportacions i contribucions a mutualitats de previsió social a
favor del contribuent: es pot reduir la part general de la base imposable en
l'import de les aportacions efectuades pel propi mutualista i en l'import de les
contribucions empresarials que li hagin estat imputades com a rendiments
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 74
del treball, respectant determinats límits i sempre que es compleixin
determinats requisits.
Reduccions per primes satisfetes a plans de previsió assegurats en els quals el
contribuent sigui prenedor, assegurat i beneficiari: es pot reduir la part
general de la base imposable en l'import de les primes satisfetes, respectant
determinats límits i requisits.
Reduccions per primes satisfetes a assegurances de dependència en els
quals el contribuent sigui prenedor, assegurat i beneficiari: es pot reduir la
part general de la base imposable en l'import de les primes satisfetes,
respectant determinats límits i requisits. La contingència coberta ha de ser la
dependència severa o gran dependència.
Reduccions per aportacions a plans de previsió social empresarial:
Es pot reduir la part general de la base imposable en l'import de les primes
satisfetes pel treballador i en l'import de les contribucions empresarials que se
li hagin imputat com a rendiments del treball, respectant determinats límits i
requisits.
Reduccions per aportacions a plans de pensions i altres sistemes de previsió
social en els quals sigui partícip, mutualista o titular el cònjuge del
contribuent: es pot reduir la part general de la base imposable en l'import de
les aportacions efectuades, amb el límit de 2.500 EUR anuals i sempre que el
cònjuge no obtingui rendiments nets del treball i/o d'activitats econòmiques,
o els obtingui en quantia anual inferior a 8.000 EUR
Reduccions per aportacions i contribucions a plans de pensions i altres
sistemes de previsió social constituïts a favor de persones amb discapacitat:
quan el contribuent tingui un grau de minusvalidesa física o sensorial igual o
superior al 65 %, psíquica igualo superior al 33 % i incapacitats judicialment,
sigui quin sigui el grau. Es pot reduir la part general de la seva base imposable
en l'import de les aportacions, fins a un límit determinat. A més, els parents de
la persona amb discapacitat es poden reduir de la part general de la seva
base imposable les aportacions efectuades a favor de la persona amb
discapacitat, amb uns límits i requisits determinats.
L'avantatge fiscal dels anteriors sistemes de previsió social consisteix en què
permeten reduir la part general de la base imposable en la quantia de les
aportacions satisfetes. No obstant això, aquesta reducció ha de respectar el límit
general següent (tret que es tracti d'aportacions a favor del cònjuge del
contribuent i sistemes de previsió social a favor de persones amb discapacitat que,
com veurem, tenen els seus propis límits específics).
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 75
El límit general establert per a les reduccions serà la inferior de les quantitats
següents:
El 30 % de la suma dels rendiments nets del treball i d'activitats econòmiques
percebuts individualment en l'exercici. 8.000 euros anuals.
Aquests límits són conjunts per al global de les aportacions i contribucions a sistemes
de previsió social, excepte aportacions a favor del cònjuge del contribuent i
sistemes de previsió social a favor de persones amb discapacitat, que tenen els seus
propis límits).
En cas de tributació conjunta, aquests límits s'apliquen individualment per cada
partícip integrat en la unitat familiar.
Després d'aplicar les reduccions, no pot quedar una base liquidable general
negativa.
Addicionalment, els contribuents es podran reduir de la part general de la base
imposable les aportacions realitzades a plans de pensions dels quals sigui partícip el
seu cònjuge, amb el límit de 2.500 euros anuals, sempre que el cònjuge no obtingui
rendiments nets del treball i/o d'activitats econòmiques, o els obtingui en quantia
anual inferior a 8.000 euros.
Al seu torn, els parents i tutors de persones amb minusvalidesa física o sensorial en
un grau igual o superior al 65%, psíquica igual o superior al 33% i incapacitats
judicialment, poden reduir la part general de la base imposable de l'impost per les
aportacions a plans de pensions, plans de previsió assegurats i mutualitats de
previsió social, efectuades a favor del discapacitat, amb el límit de 10 000 EUR
anuals per cada parent (sense perjudici de les aportacions que puguin realitzar als
seus propis sistemes de previsió social). El conjunt de totes les reduccions
practicades per raó d'aportacions a favor de la persona discapacitada no podrà
excedir de 24.250 euros.
Com hem indicat, l'import de totes les aportacions als anteriors sistemes de previsió
social no pot donar lloc a una base liquidable general negativa. En aquest cas,
l'excés que no s'ha pogut aplicar per insuficiència de base podrà ser objecte de
reducció en els cinc exercicis següents.
A part de les reduccions per aportacions a sistemes de previsió social, que són les
més importants, també existeixen altres reduccions per aportacions a patrimonis
protegits de les persones discapacitades, per pensions compensatòries o per
aportacions a partits polítics, principalment.
REDUCCIONS PER APORTACIONS A PATRIMONIS PROTEGITS DE LES PERSONES
DISCAPACITADES
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 76
Aportacions al patrimoni protegit de persones discapacitades amb una minusvalidesa
psíquica igual o superior al 33%, o física igual o superior al 65%, realitzades a títol gratuït
pel tutor o persona que tingui en acolliment al discapacitat, el seu cònjuge o altres
parents en línia directa o col·lateral fins al tercer grau, sempre que es compleixin
determinats requisits, amb el límit màxim anual de reducció per contribuent (tutor,
cònjuge o un altre parent indicat) de 10.000 EUR.
La suma de totes les aportacions al patrimoni protegit d'una persona discapacitada
amb dret a reducció no podrà excedir de 24.250 EUR anuals.
La despesa de diners i el consum de béns fungibles integrats en el patrimoni protegit,
quan es facin per atendre les necessitats vitals de la persona beneficiària, no s'ha de
considerar com a disposició de béns o drets a l'efecte del requisit de manteniment de
les aportacions realitzades durant els quatre anys següents a l'exercici de la seva
aportació.
REDUCCIONS PER PENSIONS COMPENSATÒRIES
Poden ser objecte de reducció les pensions compensatòries a favor del cònjuge i les
anualitats per aliments, amb excepció de les fixades a favor dels fills, sempre que siguin
satisfetes per decisió judicial.
DEDUCCIÓ PER APORTACIONS A PARTITS POLÍTICS I AGRUPACIONS D’ELECTORS
Donen fret a una deducció del 20%, amb una base màxima de 600 euros anuals.
REDUCCIONS PER TRIBUTACIÓ CONJUNTA
Per a les unitats familiars integrades per tots dos cònjuges i unitats familiars
monoparentals.
BASE LIQUIDABLE DE L'ESTALVI
La base liquidable de l'estalvi serà el resultat de disminuir la base imposable de
l'estalvi en el romanent, si n'hi hagués, de les reduccions per pensions
compensatòries i per aportacions a partits polítics que no s'han pogut deduir de la
base imposable general. En cap cas, la base liquidable de l'estalvi pot resultar
negativa com a conseqüència d'aquestes disminucions.
ADEQUACIÓ DE L'IMPOST A LES CIRCUMSTÀNCIES PERSONALS I FAMILIARS
Les circumstàncies personals i familiars es concreten en el “mínim personal i familiar”
la funció del qual consisteix en quantificar aquella part de la renda que, atès que
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 77
es destina a satisfer les necessitats bàsiques, personals i familiars, no se sotmet a
tributació.
Per assegurar una mateixa disminució de la càrrega tributària per a tots els
contribuents, sigui quin sigui el seu nivell de renda, passa a formar part de la base
liquidable amb la finalitat que els contribuents amb iguals circumstàncies personals
i familiars aconsegueixin el mateix estalvi fiscal.
El “mínim personal i familiar” és el resultat de sumar les quanties corresponents a:
Mínim del contribuent
Mínim per descendent
Mínim per ascendent
Mínim per discapacitat
A l'import citat s'hi aplica l'escala de gravamen general.
La quantitat obtinguda es dedueix de la quota de la base liquidable general. No
pot donar resultats negatius.
Quan la quota de la base liquidable general sigui inferior a l'import que s'ha de
deduir, la quota deduïble serà igual a l'import de la quota de la base liquidable
general, i la quantitat restant deduirà la quota de la base liquidable de l'estalvi.
Si no existeix base liquidable general, el “mínim personal i familiar” formarà part de
la base liquidable de l'estalvi.
Quan dos o més contribuents tinguin dret a l'aplicació del mínim per descendents,
ascendents i discapacitat, respecte dels mateixos ascendents i descendents, el seu
import es prorratejarà entre ells en parts iguals.
No obstant això, quan els contribuents tinguin diferent grau de parentiu amb
l'ascendent o descendent, l'aplicació del mínim correspondrà als de grau més
proper, tret que aquests no tinguin rendes anuals superiors a 8.000 EUR i, en aquest
cas, correspondrà als de següent grau.
MÍNIM DEL CONTRIBUENT
El mínim del contribuent serà, amb caràcter general, de 5.550 euros anuals.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 78
Quan el contribuent tingui una edat superior a 65 anys, el mínim
s'augmentarà en 1.150 euros anuals. Si l'edat és superior a 75 anys, el mínim
s'augmentarà addicionalment en 1.400 euros anuals.
MÍNIM PER DESCENDENTS
El mínim per descendents serà, per cadascun d'ells de menys de 25 anys o
amb discapacitat, qualsevol que sigui la seva edat, sempre que convisquin
amb el contribuent, no tinguin rendes anuals, excloses les exemptes, superiors
a 8.000 euros, i no hagin presentat declaració amb rendes superiors a 1.800
euros, de:
- 2.400 euros anuals pel primer
- 2.700 euros anuals pel segon
- 4.000 euros anuals pel tercer
- 4.500 euros anuals pel quart i els següents.
En cas de defunció d'un descendent que generi dret de practicar la
reducció per aquest concepte, la quantia aplicable és de 2.400 euros.
Quan el descendent sigui menor de tres anys, el mínim al qual es refereix
l'apartat anterior s'augmentarà en 2.800 euros anuals.
MÍNIM PER ASCENDENTS
El mínim per ascendents serà de 1.150 euros anuals, per cadascun d'ells més
gran de 65 anys o amb discapacitat igual o superior al 33 %, qualsevol que
sigui la seva edat, que convisqui amb el contribuent i no tingui rendes anuals,
excloses les exemptes, superiors a 8.000 euros i no hagi presentat declaració
amb rendes anuals superiors a 1.800 euros. Entre altres casos, es considerarà
que conviuen amb el contribuent els ascendents discapacitats que,
dependent del contribuent, estiguin internats en centres especialitzats.
1.400 euros anuals addicionals, per cada ascendent d'edat superior a 75
anys.
En el cas d'ascendents que hagin mort durant l'exercici, s'aplicarà la
quantitat de 1.150 euros. Per a això serà necessari que l'ascendent hagi
conviscut amb el contribuent, com a mínim la meitat del període
transcorregut entre l'inici del període impositiu i la data de defunció.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 79
MÍNIM PER DISCAPACITAT
El mínim per discapacitat serà la suma del mínim per discapacitat del contribuent i
del mínim per discapacitat d'ascendents i descendents.
El mínim per discapacitat del contribuent serà de 3.000 euros anuals quan
sigui una persona amb un grau de discapacitat igual o superior al 33 % i
inferior al 65 %. Aquest mínim, s'incrementarà en 3.000 euros anuals quan
acrediti necessitar ajuda de terceres persones o mobilitat reduïda; i 9.000
euros anuals quan sigui una persona amb discapacitat i acrediti un grau de
minusvalidesa igual o superior al 65 %. Aquest mínim s'augmentarà, en
concepte de despeses d'assistència, en 3.000 euros anuals.
El mínim per discapacitat d'ascendents o descendents són els mateixos
imports i criteris del paràgraf anterior.
CÀLCUL DE LA QUOTA ÍNTEGRA
Les quotes íntegres són el resultat d'aplicar a la base liquidable general unes escales
de gravamen progressives, una d'estatal i una altra d'autonòmica, i a la base
liquidable de l'estalvi uns tipus de gravamen estatal i autonòmic.
Quan s'apliquen les escales progressives i els tipus de gravamen s'obtenen la quota
íntegra estatal i la quota íntegra autonòmica.
Les quotes íntegres no indiquen encara l'import de l'impost, perquè es podrà
rebaixar amb les deduccions a les que tingui dret el contribuent.
ESPECIALITATS APLICABLES EN ELS SUPÒSITS D'ANUALITATS PER ALIMENTS A
FAVOR DELS FILLS
Els contribuents que satisfacin anualitats per aliments als seus fills per decisió judicial
aplicaran l'escala general de gravamen separadament a les anualitats per aliments
de la resta de la base liquidable general, sempre que no tinguin dret al mínim per
descendents d'aquests fills.
La quantia total resultant es minorarà en l'import d'aplicar la mateixa escala a la
part de la base liquidable general corresponent al mínim personal i familiar,
incrementat en 1.980 euros anuals, sense que pugui resultar negativa com a
conseqüència de tal minoració.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 80
GRAVAMEN DE LA BASE LIQUIDABLE GENERAL
El tipus de gravamen de l'IRPF varia en funció de l'import de la base liquidable
general. Per això, en l'IRPF es parla d'escala de gravamen. Hi ha dues escales de
gravamen: una és estatal i l'altra és autonòmica o complementària. Aquesta última
pot variar en aquelles Comunitats Autònomes que hagin assumit competències
normatives sobre l'impost; d'ara endavant farem referència als tipus de gravamen
corresponents a les Comunitats Autònomes acollides a la Llei 22/2009, que eleva la
cessió de l'IRPF al 50 %.
Base liquidable general x Escala de gravamen estatal o general
=
QUOTA ÍNTEGRA ESTATAL (part general)
Escala general que s'aplica a partir de l'exercici 2016:
Base liquidable
Fins a euros
Quota íntegra
Euros
Resta base
liquidable
Fins a euros
Tipus
aplicable
Percentatge
0,00 0,00 12.450,00 9,50
12.450,00 1.182,75 7.750,00 12,00
20.200,00 2.112,75 15.000,00 15,00
35.200,00 4.362,75 24.800,00 18,50
60.000,00 8.950,75 En endavant 22,50
La mecànica d'aplicació de l'escala de gravamen estatal i autonòmica és la
següent:
S'apliquen les escales de gravamen estatal i autonòmica a la base liquidable
general del contribuent.
El resultat obtingut en el punt anterior es minora en l'import derivat d'aplicar
al mínim personal i familiar l'escala de gravamen estatal i autonòmica.
GRAVAMEN DE LA BASE LIQUIDABLE DE L'ESTALVI
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 81
Base
liquidable
de l'estalvi
x Tipus de gravamen
estatal =
QUOTA ÍNTEGRA ESTATAL
(de l'estalvi)
A la base liquidable de l'estalvi s'hi apliquen aquests tipus de gravamen estatals:
Escala de l'estalvi que s'aplica a la base liquidable de l'estalvi a partir de l'exercici
2016.
Base liquidable de
l'estalvi - fins a
euros
Quota íntegra
estatal euros
Resta base
liquidable de
l'estalvi
Tipus aplicable
percentatge
0 0 6.000 9,50
6.000 570 44.000 10,50
50.000 5.190 En endavant 11,50
En el supòsit de cessió del 50 % de l'IRPF a les Comunitats Autònomes, els tipus de
gravamen autonòmics de l'estalvi coincideixen amb els tipus estatals i és vàlid el
quadre anterior.
CÀLCUL DE LA QUOTA LÍQUIDA
La quota líquida és el resultat de restar de la quota íntegra les deduccions legalment
previstes.
Poden existir dues classes de deduccions: les establertes per l'Estat i les fixades per
les Comunitats Autònomes, dins del marc de les seves competències.
La quota líquida total està formada per la suma de les quotes líquides estatal i
autonòmica.
Quota líquida estatal: el resultat de restar de la quota íntegra estatal les
quantitats següents:
a. Deducció per inversió en empreses de nova o recent creació.
b. El 50 per cent de l'import total de les deduccions en activitats
econòmiques, per donatius, per rendes obtingudes a Ceuta i Melilla i per
actuacions per a la protecció i difusió del Patrimoni històric espanyol, i de
les ciutats, conjunts i béns declarats Patrimoni Mundial.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 82
Quota líquida autonòmica: el resultat de restar de la quota íntegra
autonòmica les quantitats següents:
a. El 50 per cent de l'import total de les deduccions en activitats
econòmiques, per donatius, per rendes obtingudes a Ceuta i Melilla i per
actuacions per a la protecció i difusió del Patrimoni històric espanyol, i de
les ciutats, conjunts i béns declarats Patrimoni Mundial.
b. L'import de les deduccions autonòmiques.
L'aplicació de les deduccions previstes no pot donar lloc a un resultat negatiu.
DEDUCCIONS ESTATALS
Les deduccions estatals que es poden aplicar són les següents:
Inversió en empreses de nova o recent creació.
Inversió en habitatge habitual. Per a habitatges adquirits abans del
31/12/2012, i per a contribuents que van aplicar aquesta deducció el 2012 o
abans. També, per a construcció o rehabilitació, sempre que les obres
concloguin abans de l'1/1/2017.
Lloguer d'habitatge habitual per als contractes celebrats fins al 31/12/2014.
No resulta d'aplicació la deducció per lloguer d'habitatge habitual a les
quantitats satisfetes en concepte d'hostalatge en habitació individual.
Activitats econòmiques.
Donatius.
Actuacions per a la protecció i difusió del patrimoni històric.
Rendes obtingudes a Ceuta i Melilla.
Els contribuents podran reduir-se el 30% de les quantitats satisfetes en el període que
es tracti per la subscripció d'accions o participacions en empreses de nova o recent
creació.
La base màxima de deducció serà de 60.000 EUR anuals i estarà formada pel
valor d'adquisició de les accions i participacions subscrites.
Els requisits que han de complir les empreses de nova o recent creació perquè el
contribuent pugui aplicar-se la deducció són els següents:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 83
Revestir forma de Societat Anònima, Societat de Responsabilitat Limitada,
Societat Anònima Laboral o Societat de Responsabilitat Limitada Laboral,
requisit que s'ha de complir mentre es posseeixi la tinença de la participació
o l'acció.
Exercir una activitat econòmica que disposi dels mitjans personals i materials
per al seu desenvolupament. En concret, no podrà tenir per activitat la gestió
d'un patrimoni mobiliari o immobiliari.
L'import de la xifra de fons propis no podrà superar els 400.000 € en l'inici del
període impositiu en el qual el contribuent adquireixi les accions o
participacions.
S'estableixen com a condicions per al contribuent:
Que les participacions o accions s'adquireixin en el moment de constitució
de l'empresa o mitjançant ampliació de capital efectuada en els tres anys
següents a la constitució, i que les participacions o accions romanguin per
un termini superior a 3 anys i inferior a dotze anys.
Que les participacions directes o indirectes, juntament amb les que es
posseeixin en la mateixa entitat el cònjuge o qualsevol persona unida al
contribuent per parentiu, en línia recta o col·lateral, per consanguinitat o
afinitat fins al segon grau inclòs, no pot ser durant cap dia dels anys naturals
superior al 40 % del capital social de l'entitat o dels seus drets de vot.
Que no es tracti d'accions o participacions en una entitat a través de la qual
s'exerceixi la mateixa activitat que es venia exercint anteriorment mitjançant
una altra titularitat.
L'aplicació d'aquesta deducció requerirà que l'import comprovat del
patrimoni del contribuent en finalitzar el període de la imposició excedeixi
del valor que presentés la seva comprovació al començament del període
almenys en la quantia de les inversions realitzades, sense computar els
interessos i despeses de finançament.
Una altra de les deduccions estatals previstes són les deduccions per activitats
econòmiques, que únicament poden afectar els contribuents que
declaren rendiments de les activitats econòmiques, és a dir, als empresaris i
professionals.
Els seran igualment d'aplicació els incentius i estímuls a la inversió empresarial
establerts en la normativa de l'Impost sobre Societats (en endavant TRLIS) amb
igualtat de percentatges i límits de deducció, amb excepció de la deducció per
reinversió en beneficis i les deduccions per activitats de recerca i desenvolupament
i innovació tecnològica.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 84
Aquests incentius corresponen a una deducció en la quota íntegra del 5 % o del
10 % dels beneficis de l'exercici, sense incloure la comptabilitat de l'Impost sobre
Societats, que s'inverteixin en elements nous de l'immobilitzat material o inversions
immobiliàries afectes a activitats econòmiques, sempre que es compleixin unes
determinades condicions.
Activitats econòmiques:
En general, s'apliquen els incentius i estímuls a la inversió empresarial establerts en
l'Impost sobre Societats. En el règim d'estimació objectiva, només es podran aplicar
si així es contempla reglamentàriament.
DEDUCCIONS PER FAMÍLIA NOMBROSA O PERSONES AMB
DISCAPACITAT
Es creen nous impostos negatius a favor de contribuents que facin una activitat
econòmica per compte propi o aliena integrats en una família nombrosa, o amb
ascendents o descendents discapacitats a càrrec del contribuent. El límit per
cadascuna de les deduccions seran les seves cotitzacions socials.
Els contribuents que facin una activitat econòmica per compte propi o aliè per la
qual estiguin donats d'alta en el règim corresponent de la Seguretat Social o
mutualitat podran minorar la quota diferencial de l'impost en les deduccions
següents:
a. Descendents amb discapacitat amb dret a l'aplicació del mínim per
descendents, fins a 1.200 euros anuals per cadascun.
b. Ascendents amb discapacitat amb dret a l'aplicació del mínim per
ascendents, fins a 1.200 euros anuals cadascun.
c. Família nombrosa de categoria general, fins a 1.200 euros anuals si en forma
part.
d. Família nombrosa de categoria especial, fins a 2.400 euros anuals, si en forma
part.
Amb efectes des del 5 de juliol de 2018, s’incrementa l’import de la deducció per
ser un ascendent, o un germà orfe de pare i mare que formi part d’una família
nombrosa, o per ser un ascendent separat legalment, o sense vincle matrimonial,
amb dos fills sense dret a percebre anualitats per aliments i pels quals tingui dret a
la totalitat del mínim per descendents, fins a 1.200 euros anuals incrementant aquest
import en un 100% en cas de famílies nombroses de categoria especial, fins a 600
euros anuals per cadascun dels fills que formin part de la familia nombrosa que
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 85
excedeixi del nombre mínim de fills exigit perquè aquesta familia hagi adquirit la
condició de família nombrosa de categoria general o especial, segons
correspongui.
Amb efectes des del 5 de julio de 2018, s’inclou un nou supòsit a què será aplicable
la deducció:
Pel cònjuge no separat legalment amb discapacitat, sempre que no tingui rendes
anuals, excloses les exemptes, superiors a 8.000 euros ni generi el dret a les
deduccions de descendent amb discapacitat o ascendent amb discapacitat amb
dret a l’aplicació del mínim, fins a 1.200 euros anuals.
Regles comunes a ambdues deduccions
A efectes del còmput del nombre de mesos per al càlcul de l’import de la
deducció, l’estat civil del contribuent i el nombre de fills que excedeixi del
nombre mínim de fills exigit perquè la familia hagi adquirit la condició de
família nombrosa de categoria general o especial, es determinaran d’acord
amb la situació existent l’últim dia de mes.
L’import de l’abonament mensual de la deducció por cònjuge no separat
Legalment amb discapacitat serà de 100 euros.
Les quanties de la deducció prevista s’incrementarà en 50 euros mensuals
per cadascun dels fills que excedeixi del nombre mínim de fills exigits perquè
la família hagi adquirit la condició de família nombrosa.
Per a l’abonament anticipat de la deducció per cònjuge no separat
legalment, la quantia de les rendes anuals a tenir present seran les
corresponents a l’últim període impositiu amb un termini de presentació
d’autoliquidació finalitzat a l’inici de l’exercici en què sol·licita el seu
abonament anticipat (per a l’exercici 2018, s’ha de prendre com a
referència l’exercici 2016 i per l’exercici 2019, l’exercici de referència serà
2017).
En el període impositiu 2018, aquestes deduccions es determinaran prenent en
consideració només els mesos d’agost a desembre.
La resta de les deduccions estatals són les deduccions per donatius, les relatives a
inversions i despeses per a la protecció i difusió del Patrimoni Històric i les aplicables
en cas d'obtenir rendes a Ceuta i Melilla.
Donatius:
Com a norma general els percentatges de deducció dels donatius efectuats
a partir de l'01/01/2016 és el següent:
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 86
Primers 150€, 75%
Resta, 30%
Donacions plurianuals (a la mateixa entitat durant almenys 3 anys) > 150€ *
35%
Límit deducció base liquidable, 10%
En tots els casos, s'haurà d'acreditar la deducció mitjançant certificació
expedida per la fundació o l'associació corresponent.
Actuacions per a la protecció i difusió del Patrimoni Històric:
Deducció del 15 % de l'import de les inversions o despeses realitzades en els
citats béns, sempre que compleixin els requisits legals.
Rendes obtingudes a Ceuta i Melilla:
En general, deducció del 60 % de la part de les quotes íntegres que
correspongui a rendes obtingudes a Ceuta i Melilla.
INVERSIÓ EN EMPRESES DE NOVA O RECENT CREACIÓ.
Es manté la deducció per inversió en empreses de nova o recent creació, i també
la incompatibilitat amb la derogada deducció per comptes d'estalvi-empresa, és
a dir, no formarà part de la base de la deducció l'import de les accions o
participacions adquirides amb el saldo de comptes d'estalvi-empresa en la mesura
en què aquest saldo hagués estat objecte de deducció.
DEDUCCIONS AUTONÒMIQUES
A més dels trams autonòmics de les deduccions estatals, les Comunitats Autònomes
poden establir deduccions autonòmiques específiques per circumstàncies familiars,
per inversions no empresarials o per aplicació de rendes sobre el percentatge de
deducció per inversió en l'habitatge habitual... Tot això en el marc de les seves
competències.
Aquestes deduccions específiques són aplicables als contribuents residents al
territori autonòmic.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 87
CÀLCUL DE LA QUOTA DIFERENCIAL
La quota diferencial és el resultat de restar determinades quantitats a la quota
líquida i les més importants són:
Deduccions per doble imposició internacional
Deducció per maternitat
Pagaments a compte
Compensació fiscal per a determinats rendiments de capital mobiliari
Restant de la quota líquida total les deduccions indicades (incloent els pagaments
a compte), obtindrem la quota diferencial.
Els pagaments a compte, les deduccions per doble imposició i els altres imports que
es resten de la quota líquida, poden ser superiors o inferiors a la quota líquida.
Vegem quina és la conseqüència en cada cas:
La quota diferencial positiva significa que les deduccions per doble imposició
o per compensació fiscal, els pagaments a compte realitzats i altres
conceptes deduïbles de la quota líquida, són inferiors a la quota líquida. En
aquest cas, la declaració surt a pagar.
Una quota diferencial negativa significa que les deduccions per doble
imposició o per compensació fiscal, els pagaments a compte realitzats i
altres conceptes deduïbles de la quota líquida, són superiors a la quota
líquida. En aquest cas, la declaració surt a retornar: en realitat significa que
Hisenda retorna el que s'ha pagat de més, és a dir, l'excés de certes
retencions i de pagaments a compte.
Deduccions per doble imposició internacional:
Aquesta deducció s'aplicarà quan el contribuent hagi obtingut guanys o
rendiments gravats a l'estranger. La quantitat a deduir serà la inferior de les
següents:
L'import efectiu satisfet a l'estranger per raó d'un impost idèntic o similar a
l'IRPF o a l'impost sobre la Renda de No Residents.
El resultat d'aplicar el tipus mitjà efectiu de gravamen a la part de la base
liquidable gravada a l'estranger.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 88
La deducció per doble imposició internacional es basa en el fet que els contribuents
de l'IRPF (persones físiques que tenen la seva residència habitual en territori
espanyol) tributen a Espanya per la totalitat de la renda obtinguda, amb
independència del país on s'hagi produït i qualsevol que sigui la residència del
pagador. Quan s'han obtingut rendes en altres països, es podrà deduir l'impost
satisfet als països d'origen (en els quals s'ha obtingut la renda), tenint en compte
determinades circumstàncies i límits: d'aquesta manera s'anul·la la doble imposició
que, en principi, suporten les rendes obtingudes fora d'Espanya.
La deducció per maternitat se la poden aplicar aquelles dones amb fills menors de
tres anys que realitzin una activitat per compte propi o aliè per la qual estan
donades d'alta en el règim corresponent de la Seguretat Social o mutualitat, i
podran minorar la seva quota diferencial fins a 1.200 euros anuals per cada fill de
menys de tres anys.
Amb efectes des de l’1 de gener del 2018, s’incrementa en 1.000 euros addicionals
la deducció per maternitat quan el contribuent que hi tingui dret satisfaci les
despeses de custòdia en llar d’infants o centres d’educació infantil autoritzats per
a fill menor de tres anys.
Es consideren despeses de custòdia les quantitats que compleixin els següents
requisits:
Siguin satisfetes a llars d’infants i centres d’educació infantil autoritzats.
S’abonin per la inscripció i matrícula, l’assistència, en horari general i ampliat,
i l’alimentació, sempre que s’hagin produït per mesos complets.
No tinguin la consideració de rendiments del treball.
L’increment de la deducció per maternitat per despeses de llar d’infants es
calcularà proporcionalment al nombre de mesos en què es compleixin de forma
simultània els requisits exigits per a la deducció per maternitat amb la següent
exepció respecte a la exigència que sigui menor de tres anys.
En l’exercici en què el fill compleixi tres anys, serà aplicable aquest increment en
relació a les despeses incorregudes amb posterioritat al compliment d’aquesta
edat fins al mes anterior a aquell en què pugui començar el segon cicle d’educació
infantil.
L’increment de la deducció tindrà com a límit per a cada fill:
Les cotitzacions i quotes totals a la Seguretat Social i Mutualitats meritades en
cada període impositiu amb posterioritat al naixement o adopció. A aquests
efecetes, es computaran les cotitzacions i quotes pels seus imports íntegres,
sense tenir en consideració les bonificacions que puguin correspondre.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 89
L’import total de la despesa efectiva no subvencionat satisfet en cada
període impositiu a la llar d’infants o centre educatiu en relació amb aquest
fill.
No es podrà sol·licitar l’abonament anticipat d’aquest increment de la deducció
per maternitat.
Per a la pràctica totalitat de contribuents, els pagaments a compte són les
quantitats més importants que es dedueixen de la quota líquida i constitueixen un
instrument clau per a la gestió i recaptació tributària d'Hisenda.
PAGAMENTS A COMPTE
Existeixen tres tipus de pagaments a compte:
Retencions
Ingressos a compte
Pagaments fraccionats
Estan subjectes a retencions o a ingressos a compte la gran majoria de rendiments
del treball i del capital mobiliari i, en alguns casos, els rendiments d’activitats
econòmiques (bàsicament, professionals), els guanys patrimonials (derivats de fons
d’inversió i determinats premis) i els rendiments del capital immobiliari (bàsicament,
lloguers satisfets per empresaris i professionals).
En concret, les retencions es practiquen sobre les retribucions dineràries i els ingressos
a compte sobre les retribucions en espècie. En ambdós casos, qui està obligat a
ingresar-los a Hisenda és la persona o entitat pagadora de les rendes.
Els pagaments fraccionats els han de realitzar periòdicament alguns empresaris i
professionals sobre una part dels rendiments que van obtenint durant l’any. Aquí és
el mateix contribuent de l’impost (empresari o professional) qui ha d’efectuar
directament els ingressos Hisenda.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 90
Retencions:
Rendiments del treball:
Retencions
Ingressos a compte
Pagaments fraccionats
Amb caràcter general, la retenció aplicable es calcula a partir de l'aplicació de
l'escala de gravamen de l'impost (estatal més autonòmica) sobre el rendiment
íntegre obtingut minorat bàsicament en l'import de les despeses deduïbles, mínim
personal i familiar i determinades reduccions.
En determinats casos, s'apliquen uns tipus fixos:
2 % en contractes o relacions de durada inferior a un any.
15 % en relacions laborals especials de caràcter dependent (referides a
personal d'alta direcció, penats en institucions penitenciàries, esportistes
professionals, etc.).
18 % en rendiments derivats de cursos, conferències o similars i de
l'elaboració d'obres literàries, artístiques o científiques.
35 % en retribucions d'administradors de societats.
Rendiments del capital mobiliari:
S'aplica el 19 % sobre l'import íntegre satisfet o exigible, ja reduït si s'escau.
En cas de prestacions d'assegurances, el 19 % s'aplica a la quantitat que s'hagi
d'integrar a la base imposable.
En les transmissions de valors o similars, el percentatge s'aplica sobre la diferència
entre el valor de reemborsament i el valor d'adquisició o subscripció que no estiguin
exempts.
Rendiments de capital immobiliari:
S'aplica el 19 % sobre l'import íntegre procedent d'arrendaments o
subarrendaments d'immobles urbans, qualsevol que sigui la seva qualificació.
Rendiments d'activitats econòmiques:
Amb caràcter general, els rendiments derivats d'activitats professionals
suporten una retenció del 15 % dels ingressos íntegres.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 91
El tipus de retenció és del 7% per a determinades activitats (per exemple, agents
o corredors d'assegurances que utilitzin els serveis de subagents o col·laboradors
mercantils), així com durant el període impositiu d'inici d'una activitat professional
i els dos següents, si no hagués exercit cap altra activitat l'any anterior a la data
d'inici.
Normalment, en activitats agrícoles i ramaderes el percentatge de retenció és de
l'1 % o del 2 % dels ingressos íntegres, segons els casos, i del 2 % en activitats
forestals.
En el cas d'altres activitats empresarials que determinin el seu rendiment net pel
mètode d'estimació objectiva, en els supòsits i condicions que reglamentàriament
s'estableixin, s'aplicarà un tipus de retenció de l'1 %.
Guanys i pèrdues patrimonials:
Les rendes derivades de la transmissió o reemborsament d'accions i participacions
en institucions d'inversió col·lectiva estan subjectes a una retenció del 19 % sobre
la quantitat que procedeixi integrar a la base imposable.
Els guanys en el joc i els premis d'atzar estan subjectes a un gravamen especial del
20 % sobre l'import del premi i en queden exempts els premis d'import inferior a
10.000 euros, per al 2018 i 20.000 per al 2019.
Ingressos a compte
En general, sobre el valor de la retribució en espècie indicat legalment s'apliquen
els mateixos percentatges que corresponen a les retribucions dineràries.
La base de retenció es determinarà d'acord al tipus de retribució. Per exemple:
Utilització d'habitatge: generalment un 10 % del valor cadastral.
Préstecs a tipus d'interès inferior al legal dels diners: diferència entre l'interès
pagat i l'interès legal vigent.
Retribucions del capital mobiliari o premis: valor d'adquisició o cost per al
pagador incrementat en un 20 %.
Activitats econòmiques: valor de mercat.
Estan obligades a retenir i ingressar al Tresor Públic les persones jurídiques i les entitats
o les persones físiques que exerceixen activitats econòmiques i que paguin alguna
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 92
de les classes de rendes que hagin de ser objecte de retenció o ingrés a compte,
excepte els casos exceptuats per la llei.
No existeix obligació de practicar retenció o ingrés a compte, entre d'altres, sobre
les rendes o els rendiments següents:
Les rendes exemptes en l'IRPF i les dietes i les despeses exceptuades de
gravamen.
Els rendiments de les Lletres del Tresor.
Els rendiments derivats de la transmissió o del reemborsament de valors amb
rendiment explícit que es representin en anotacions en compte i es negociïn
en mercats secundaris oficials.
Els premis la base de retenció dels quals no excedeixi de 300 euros.
Les contribucions realitzades per promotors a plans de pensions i a
mutualitats de previsió social que redueixin la base imposable.
Les primes de conversió d'obligacions en accions.
El lloguer d'habitatge per part d'empreses per als seus empleats.
Les rendes satisfetes per l'arrendatari a un mateix arrendador si no superen
els 900 euros anuals.
Pagaments fraccionats
Activitats en règim d'estimació directa:
S'aplica el 20 % de rendiment net transcorregut des de l'inici de l'exercici fins al final
de cada trimestre, i es resten les retencions i els ingressos a compte practicats i els
pagaments fraccionats efectuats durant l'any.
No estan obligats a realitzar pagaments fraccionats, entre d'altres, els professionals
que l'any anterior hagin tingut almenys un 70 % dels seus ingressos per l'activitat
sotmesos a retenció o ingrés a compte.
Activitats en règim d'estimació objectiva:
Es practica el 4 % del rendiment net resultant d'aplicar els mòduls que
corresponguin (3 % si només hi ha un assalariat i 2 % si no es disposa de personal).
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 93
Activitats agrícoles, ramaderes, forestals o pesqueres:
Sigui quin sigui el règim de determinació del rendiment net, el 2 % del volum
d'ingressos quan es tracti d'activitats agrícoles, ramaderes, forestals o pesqueres.
Durant l'any es realitzen quatre pagaments fraccionats amb una periodicitat
trimestral.
GESTIÓ DE L'IMPOST
FORMES DE TRIBUTACIÓ
Amb caràcter general, la retribució en l'IRPF és individual. No obstant això, els
membres d'una unitat familiar poden tributar de manera individual o, si ho desitgen,
de manera conjunta.
Una vegada exercitada l'opció per tributar de manera individual o conjunta, no es
podrà modificar per a aquest exercici una vegada finalitzat el termini per a la
presentació de la declaració.
Si s'opta per la tributació conjunta:
S'ha de manifestar quan es presenta la declaració de l'IRPF corresponent a
l'exercici respecte al qual s'opta.
No es vincula a la unitat familiar per a exercicis successius.
Abasta tots els membres de la unitat familiar acumulant les rendes
obtingudes per tots ells i, si qualsevol dels membres de la unitat familiar
presenta declaració individual, els membres restants hauran d'utilitzar aquest
mateix règim.
Amb la normativa vigent, l'opció per la tributació conjunta pot comportar
l'acumulació o l'increment de mínims exempts i la possibilitat de compensar,
fonamentalment, pèrdues patrimonials o bases liquidables negatives procedents
d'exercicis anteriors.
En qualsevol cas, als membres de la unitat familiar els convé conèixer si els resulta
més favorable la tributació individual o la tributació conjunta. Aquest darrer cas
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 94
s'esdevé, per exemple, quan un dels cònjuges obtingui rendes inferiors al mínim
personal que li correspondria si fes la declaració de manera individual.
A l'efecte d'aquest impost, la unitat familiar està formada per:
En cas de matrimoni: els cònjuges no separats legalment i, si en tenen, els fills
menors d'edat, excepte els que visquin independentment dels pares amb el
consentiment d'aquests.
En els altres supòsits (unitats familiars monoparentals): el pare o la mare
solter/a, vidu/a, divorciat/da o separat/da legalment i els fills menors d'edat,
excepte els que visquin independentment amb el consentiment d'aquell/a.
També es consideraran membres de la unitat familiar, en qualsevol dels casos citats,
els fills majors d'edat incapacitats judicialment, subjectes a pàtria potestat
prorrogada o rehabilitada.
MERITACIÓ I PERÍODE IMPOSITIU
Amb caràcter general, el període impositiu és l'any natural i la data de meritació
de l'impost és el 31 de desembre.
El període impositiu únicament és inferior a l'any natural quan es produeixi la
defunció del contribuent en un dia diferent del 31 de desembre; en aquest cas la
data de meritació és la de la defunció.
OBLIGATS A DECLARAR
No tenen obligació de declarar els contribuents que obtinguin rendes que
procedeixin exclusivament de les fonts següents:
Rendiments íntegres del treball, amb el límit de 22.000 EUR bruts anuals.
Aquest límit és de 14.000 EUR per a contribuents que percebin rendiments de
més d'un pagador o quan el pagador no estigui obligat a retenir d'acord
amb el que s'ha previst reglamentàriament (pensions compensatòries del
cònjuge i les anualitats per aliments no exemptes).
No obstant això, encara que els rendiments del treball procedeixin de més
d'un pagador, si la suma de les quantitats percebudes del segon i restants
pagadors, per ordre de quantia, no supera en total els 1.500 EUR bruts anuals,
el límit serà de 22.000 EUR. Així mateix, existeix una altra excepció per al cas
en què tots els rendiments del treball siguin pensions de la Seguretat Social,
prestacions de mutualitats obligatòries de funcionaris, de plans de pensions,
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 95
de mutualitats de previsió social, d'assegurances col·lectives o de plans de
previsió assegurats.
No obstant això, a l’exercici 2018 quan l’impost corresponent al període
impositiu s’hagués meritat a partir de l’entrada en vigor de la Llei de
Pressupostos Generals de l’Estat per a l’any 2018, és a dir, sempre que el
contribuent no hagi mort abans del 5 de juliol de 2018, el límit de 14.000 euros
assenyalat en el paràgraf anterior serà de 12.643 euros.
Rendiments íntegres del capital mobiliari i guanys patrimonials, sotmesos a
retenció o ingrés a compte, amb el límit conjunt de 1.600 EUR bruts anuals.
Aquesta excepció serà aplicable a partir de l'1 de gener del 2014 respecte
dels guanys patrimonials procedents de transmissions o reemborsaments
d'accions o participacions d'institucions en inversió col·lectiva en les quals la
base de retenció, conforme al que s'estableixi reglamentàriament, no calgui
determinar-la per la quantia a integrar a la base imposable.
Rendes immobiliàries imputades, així com els rendiments íntegres del capital
mobiliari no subjectes a retenció derivats de Lletres del Tresor i subvencions
per a l'adquisició d'habitatges protegits de preu taxat, amb el límit conjunt
de 1.000 EUR bruts anuals.
Des de l’1 de gener de 2018, dins del límit conjunt excloent de l’obligació de
declarar per a les rendes immobiliàries imputades, rendiments íntegres del
capital mobiliari no subjectes a retenció derivats de lletres del Tresor i
subvencions per a l’adquisició d’habitatges de protecció oficial o de preu
taxat previst de 1.000 euros anuals, s’inclouen també els altres guanys
patrimonials derivats d’ajuts públics.
En cap cas hauran de declarar els contribuents que obtinguin exclusivament
rendiments íntegres del treball, del capital o d'activitats professionals, així com
guanys patrimonials que no superin en conjunt els 1.000 EUR anuals i pèrdues
patrimonials de quantia inferior a 500 EUR.
En qualsevol cas, els contribuents que tinguin dret a deducció per inversió en
l'habitatge habitual, per compte d'estalvi-empresa, per doble imposició
internacional, o que hagin realitzat aportacions a plans de pensions o altres
sistemes de previsió social que permetin reduir la base imposable de l'IRPF, hauran
de presentar declaració per exercir els esmentats drets.
D'altra banda, podran sol·licitar la devolució els contribuents que no estiguin
obligats a declarar i la liquidació dels quals tingui resultat negatiu.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 96
En l'IRPF, és el propi contribuent el que té obligació de declarar i calcular el seu
import. L'IRPF és, doncs, un impost autoliquidable. En l'IRPF el terme declaració es
refereix generalment a l'autoliquidació de l'impost a càrrec del contribuent, que, en
qualsevol cas, és sempre una persona física.
Lògicament, aquestes declaracions poden ser revisades per Hisenda. Per a això
disposa de quatre anys des de la finalització del termini establert per presentar la
declaració i, transcorregut aquest temps, prescriu la facultat de revisar les
declaracions. En el cas de presentar la declaració fora de termini, els quatre anys
es compten a partir del moment en què es va presentar efectivament la
declaració.
Els contribuents duran a terme la declaració de l'IRPF, tant en tributació individual
com conjunta, en els models que a aquest efecte aprovi Hisenda.
Termini, lloc i forma de presentació de les declaracions
Els terminis per presentar la declaració es determinen per l'Ordre Ministerial que
aprova els models d'impresos de cada exercici.
La presentació es podrà efectuar tant en la Delegació com en les Administracions
de l'Agència Estatal d'Administració tributària de la demarcació territorial on tingui
el domicili fiscal el contribuent, així com també en qualsevol entitat col·laboradora
(bancs, caixes d'estalvi o cooperatives de crèdit) de la província corresponent al
seu domicili fiscal. També es podrà presentar per via telemàtica quan es disposi del
certificat habilitat per operar a través d'Internet.
Les declaracions hauran d'estar signades pel declarant. En cas de tributació
conjunta, la declaració la subscriuran els membres de la unitat familiar que siguin
majors d'edat.
L'import de les declaracions a ingressar es podrà fraccionar en dues parts, sense
cap interès ni recàrrec. En el moment de presentar la declaració s'ingressarà el 60 %
de l'import i el 40 % restant el 5 de novembre (habitualment).
D'altra banda, quan el contribuent ho sol·liciti, l'Agència Tributària li enviarà un
esborrany de declaració. En principi, aquest document té caràcter informatiu, però
si el contribuent considera que les dades s'ajusten a la realitat de la seva situació
tributària el pot signar i retornar-lo a Hisenda. En aquest cas, el document tindrà la
consideració de declaració de l'IRPF. Per poder utilitzar l'esborrany de declaració,
s'han de complir determinats requisits.
FISCALITAT Tema 3. Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (IRPF)
© Tea Cegos, S.A. 2019 97
Esborrany de la declaració de renda
Per utilitzar l'esborrany de declaració de l'IRPF, les rendes han de procedir
exclusivament d'una o diverses de les fonts següents:
Rendiments del treball.
Rendiments del capital mobiliari subjectes a retenció o ingrés a compte, així
com els derivats de Lletres del Tresor.
Imputació de rendes immobiliàries, sempre que procedeixin com a màxim
de dos immobles.
Guanys patrimonials sotmesos a retenció o ingrés a compte, així com
subvencions per a l'adquisició de l'habitatge habitual (qualificades també
com a guanys patrimonials, encara que sense estar subjectes a retenció ni
ingrés a compte.
No obstant això, en alguns casos no es pot utilitzar l'esborrany de declaració
encara que totes les rendes procedeixin de les fonts exposades. Això passa, per
exemple, quan el contribuent tingui saldos negatius pendents de compensar
procedents d'exercicis anteriors, quan pretengui regularitzar una situació tributària
procedent de declaracions anteriors i en determinats casos en què alguna de les
rendes s'hagi obtingut fora d'Espanya.