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“LAS CARGAS TRIBUTARIAS COMO IMPEDIMENTOS PARA EL CRECIMIENTO
DE LAS PYMES EN COLOMBIA”
ISABELA ASUAD GÓMEZ Y JUAN JOSÉ SALAZAR CRUZ
TRABAJO DE GRADO EN LA MODALIDAD DE MONOGRAFÍA PARA OPTAR AL
TÍTULO DE ABOGADO
PONTIFICIA UNIVERSIDAD JAVERIANA CALI
FACULTAD DE HUMANIDADES Y CIENCIAS SOCIALES
CARRERA DE DERECHO
SANTIAGO DE CALI
2016
TABLA DE CONTENIDO
1. INTRODUCCIÓN Y ASPECTOS GENERALES.................................................................. 4
1.1. Planteamiento del problema: ............................................................................................ 4
1.2. OBJETIVOS..................................................................................................................... 6
1.2.1. Objetivo General: ...................................................................................................... 6
1.2.2. Objetivos específicos: ............................................................................................... 6
1.3. JUSTIFICACIÓN............................................................................................................. 6
1.4. MARCO DE REFERENCIA ........................................................................................... 8
1.5. ANTECEDENTES ......................................................................................................... 10
1.6. METODOLOGÍA .......................................................................................................... 12
2. EVOLUCIÓN HISTORICA DE LA NORMA TRIBUTARIA, Y LAS IMPLICACIONES
RESPECTO DE LAS PYME........................................................................................................ 13
3. LA CARGA TRIBUTARIA QUE MANEJAN ACTUALMENTE LAS PYMES EN
COLOMBIA ................................................................................................................................. 17
3.1. Impuesto sobre la renta y complementarios: .................................................................. 17
3.1.1. Impuesto sobre ganancias ocasionales: ................................................................... 23
3.2. Impuesto Sobre la Renta para la Equidad –CREE- ........................................................ 25
3.2.1. Sobretasa al CREE: ................................................................................................. 27
3.3. IVA como costo o gasto ................................................................................................. 28
3.4. Impuesto de Industria y Comercio: ................................................................................ 30
3.5. Impuesto a la riqueza...................................................................................................... 31
3.6. Gravamen a los movimientos financieros: ..................................................................... 33
3.7. Impuesto al consumo:..................................................................................................... 34
3.8. Impuesto a la gasolina y ACPM ..................................................................................... 34
3.9. Impuesto de registro y contribución a superintendencias .............................................. 35
3.10. Impuesto Predial sobre oficinas o sede propia: .......................................................... 36
3.11. Otros impuestos: ......................................................................................................... 36
4. Análisis de la carga tributaria en cabeza de las PYMES colombianas .................................. 37
4.1. Los beneficios de la ley 1429 de 2010: mitos y realidades ............................................ 38
4.1.1. Beneficios legales: .................................................................................................. 38
4.1.2. Desventajas de la Ley 1429 de 2010: ..................................................................... 41
4.2. La evasión y elusión tributaria: ...................................................................................... 46
4.3. Los índices de rentabilidad: entre la financiación y la subsistencia ............................... 49
4.4. Cierre del ciclo ............................................................................................................... 52
5. CONCLUSIONES ................................................................................................................. 54
6. LISTA DE REFERENCIAS .................................................................................................. 58
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1. INTRODUCCIÓN Y ASPECTOS GENERALES
1.1.Planteamiento del problema:
En estos momentos, la economía colombiana experimenta un desaceleramiento en su crecimiento
para el año 2015 que obedece a diferentes factores macroeconómicos como el incremento
abultado del precio del dólar, la caída del precio del petróleo a nivel mundial, principal producto
de exportación de la economía colombiana que ha originado un déficit de exportaciones netas de
alrededor de veinte mil millones de dólares, situaciones que pueden provocar un frenazo en la
economía nacional por lo menos hasta el año 2017 (Redacción Portafolio, 2015).
Por tal motivo, ante esta situación que se ha venido presentando desde tiempo atrás, la economía
nacional se ha inclinado por las Pequeñas y Medianas Empresas (de ahora en adelante se
denominarán PYMES) ya que de acuerdo a lo manifestado por la Comisión Económica para
América Latina y el Caribe CEPAL, las PYMES son grandes generadoras de empleo, fomentan
el desarrollo económico y social del país, tienen flexibilidad para adaptarse a los requerimientos
del sector productivo así como ser capaces de liderar procesos complejos de estructuración
empresarial, sin contar que pueden lograr menores costos de transacción como consecuencia del
contacto cercano con clientes y la toma de decisiones más rápidas. Esta entidad también dispone
que las PYMES cuentan con condiciones de acceder a mercados diversificados (a través de la
exportación o ventas a grandes cadenas comerciales) y cadenas globales de valor, beneficiándose
de las transferencias de tecnología. Por estos motivos, este tipo de empresas se han convertido en
la base empresarial no solo colombiana sino a nivel mundial (Comisión Económica para
América Latina y el Caribe, 2013).
El fenómeno de creación de PYMES es un fenómeno global, en países como Taiwán, donde el
98% de las empresas son de esta calidad, las cuales aportan el 65% del volumen total de las
exportaciones y emplean al 70% de la población. De igual forma, en Chile el porcentaje de
PYMES es del 92% con un volumen de exportación del 40.8 % (Restrepo Gómez, 2007).
La Ley 590 de 2000 define las PYMES como “toda unidad de explotación económica, realizada
por persona natural o jurídica, en actividades empresariales, agropecuarias, industriales,
comerciales o de servicios, rural o urbana”. Asimismo hace una escala referente a el número de
trabajadores y los activos totales de la empresa: la mediana empresa va desde cincuenta y uno
(51) a doscientos (200) trabajadores y activos totales entre cinco mil uno (5.001) y quince mil
(15.000) salarios mínimos mensuales legales vigentes. La pequeña empresa entre once (11) y
cincuenta (50) trabajadores y activos totales entre quinientos uno (501) y menos de cinco mil
(5.001) salarios mínimos mensuales legales vigentes y la micro empresa no debe tener más de
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diez (10) trabajadores y activos totales inferiores a quinientos uno (501) salarios mínimos
mensuales legales vigentes.
Uno de los objetivos con la creación de las PYMES según el artículo 1 de la Ley 590 de 2000 es:
“Promover el desarrollo integral de las micro, pequeñas y medianas empresas en
consideración a sus aptitudes para la generación de empleo, el desarrollo regional,
la integración entre sectores económicos, el aprovechamiento productivo de
pequeños capitales y teniendo en cuenta la capacidad empresarial de los
colombianos”.
En Colombia para 2013 se crearon 67.564 empresas, mientras que en el primer trimestre del
2014 la cifra aumentó a 86.980, de estas el 95% del total de compañías en Colombia son PYMES
(Misión PYME, 2014).
Las PYMES se crearon para que personas con pequeños capitales sean dueños de sus propias
compañías, generen empleo y desarrollo económico pero esta tarea se ve impedida por las
políticas públicas que no permiten el desarrollo de estas empresas al imponer barreras de entrada
al mercado como por ejemplo el rechazo de nuevos microcréditos por razones en la que se
destacan para 2014 el poco tiempo de creación de la microempresa (Pacheco, Yaruro, & Gómez,
2014). Pero la barrera principal es causada por la inestabilidad de las normas que regulan las
cargas tributarias para estas compañías, el cual constituye el objeto de investigación del presente
trabajo.
Según estudios de la Asociación Nacional de Instituciones Financieras- ANIF- Aunque esta
figura promueve el desarrollo socioeconómico también es cierto que en Colombia deben
enfrentarse a situaciones que impiden su progreso tales como el acceso a financiamiento, en
razón del poco aval que los establecimientos bancarios les conceden; de igual forma, en la
legislación laboral hay falencias respecto a la falta de recursos para los equipos laborales
adecuados lo que impide el acceso a los mercados adecuadamente; de igual forma el orden
público también influye, ya que la actividad de estos empresarios se ve afectada por violencia y
extorsión por parte de grupos delincuenciales (Rodríguez, 2004). Y por último, una de las
grandes dificultades que afrontan las PYMES para su desarrollo es el sistema tributario nacional.
En razón a ello y para una mejor comprensión, debe analizarse la evolución histórica de la norma
tributaria para demostrar cómo el problema de la inestabilidad jurídica genera estancamiento
económico al verse, esta clase de compañías, obligadas a desistir de su actividad comercial y de
tal manera identificar las repercusiones e impactos que genera en la sociedad, y con esta
información, determinar la forma en que actualmente la norma tributaria vigente presenta
inconvenientes que afectan el desarrollo general del país añadiendo motivos para que se desate la
crisis económica a la cual nos encontramos ad portas de ingresar.
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1.2. OBJETIVOS
1.2.1. Objetivo General:
Establecer las implicaciones de orden tributario que inciden de manera negativa en el desarrollo
y sostenibilidad de las PRYMES en Colombia, lo que impide su consolidación y permanencia en
el tiempo, de manera formal.
1.2.2. Objetivos específicos:
Identificar el ordenamiento jurídico que ha regido a las PYMES en Colombia, haciendo
énfasis en las normas tributarias que las han regulado en el tiempo tanto a nivel nacional
como Departamental en el Valle del Cauca y Municipal en el ámbito de la ciudad de Cali.
Determinar el papel que juegan las PYMES en la economía nacional así como su situación
actual en la agenda política del país.
Identificar cuáles son las cargas tributarias que soportan estas empresas, condenándolas al
cierre definitivo, la informalidad o la violación del ordenamiento jurídico.
Establecer como la volatilidad de estas cargas tributarias han afectado la progresividad de las
PYMES, e indirectamente la incidencia en la economía nacional por las condiciones
desproporcionadas contra este tipo de empresas.
1.3. JUSTIFICACIÓN
La presente investigación es necesaria en el sentido de mostrar como un motor de impulso de la
economía nacional como son las PYMES se generaron con una alta expectativa para impulsar el
crecimiento económico exponencial, se ven fuertemente afectadas por la alta carga tributaria del
Estado Colombiano, pero que mantienen sus esfuerzos concentrados en seguir porque la mayoría
de estas compañías representan núcleos importantes para sus gerentes y el compromiso tanto
social como económico que tienen con la Nación, por lo cual se mira la necesidad de poner de
presente esta problemática para tomar medidas que impulsen este sector toda vez que se avecina
una crisis económica que impactará en gran medida al sector empresarial medio colombiano.
Además de alternativa flexible ajustada a estándares internacionales, numerosos estudios se han
realizado frente a la favorabilidad y desfavorabilidad de las PYMES. Los argumentos a favor
defienden la proximidad con el cliente, flexibilidad, capacidad creativa, independencia de
dirección y menores conflictos laborales; por otra parte las razones en contra dan a saber que
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existe poca formación técnica de los empleados, incrementa el retraso tecnológico y genera
problemas de financiación que dependen en su mayoría de entidades bancarias lo que conlleva a
endeudamiento y detrimento patrimonial.
En este contexto, las PYMES se han consolidado como unos de los ejes principales para el
impulso del sector empresarial colombiano y por tanto de la economía nacional. De acuerdo a un
informe de Asobancarias, para el año 2002, las PYMES representaban alrededor del 96% del
total de empresas del país, generando cerca del 63% del empleo, y aportando el 25% del PIB.
Actualmente, la relevancia que han adquirido estas empresas ha sido de tal magnitud que
soportan el 40% del PIB nacional sin contar que constituyen el corazón del sector empresarial
colombiano porque al 2015 se encontraban registradas cerca de 2,9 millones de PYMES en las
Cámaras de Comercio del país (Redacción Dinero, 2015).
La Ley 1739 de 2014 es la actual reforma tributaria la cual empezó a surtir efectos a partir del
primero de enero de 2015, en esta se consagran impuestos a las personas naturales, a las
sociedades, reformas del IVA, a las ganancias ocasionales y a las normas sobre evasión y anti
elusión; esta reforma aumenta el recaudo a través del mantenimiento hasta el 2018 del impuesto
de gravámenes a movimientos financieros, la creación del impuesto a la riqueza el cual grava a
toda persona natural residente y no residente, y jurídica contribuyente del impuesto sobre la
renta, grava la posesión de la riqueza que supere el equivalente a $1.000 millones a primero de
enero del año 2015 con tarifas entre el 0.2% y el 1.5%, dependiendo del monto de la riqueza. Por
ultimo establece una sobretasa al CREE del 9% (Misión PYME, 2014).
En consecuencia las PYMES pueden estar eventualmente obligadas a pagar el impuesto a la
riqueza y la sobretasa al CREE si sus activos totales y su base gravable superen los mil millones
de pesos. Lo cual resulta inmerecido ya que las PYMES se ampararon en la Ley 1429 de 2010 la
ley de formalización y generación de empleo, allí se destinan beneficios de progresividad en el
impuesto sobre la renta que no incluían el impuesto CREE el cual fue creado con posterioridad;
en adición a esto la permanencia del GMF es contradictorio en cuanto la Ley 1694 de 2013
establecía el inicio del desajuste del impuesto a partir del año 2015 (Delgado Rincón, 2011).
Distinto objetivo tenía la anterior reforma tributaria contenida en la Ley 1607 de 2012, en la cual
se apostó a incentivar la creación de empresa para generar empleo en la población. Dos años más
tarde nos encontramos con mayores cargas tributarias que pueden llegar a desincentivar el
objetivo que planteaba la pasada reforma tributaria. Contrario a lo que plantea el Ministerio de
Hacienda al decir que las empresas no van a pagar más impuestos con la actual reforma tributaria
teniendo en cuenta que “Al sumar los efectos que se generan por disminuir la carga sobre la
nómina y la creación del IE (Impuesto para la equidad), lo que se va a observar es un alivio
para aquellas empresas más intensivas en trabajo, estimulando así la creación de empleos
formales” (Ministerio de Hacienda y Crédito Público, 2014).
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Podemos evidenciar más de 90 mil empresas que para 2014 cerraron sus actividades, dichas
empresas tenían en sus nóminas a 30.687 empleados y acumularon pasivos por 5.821 millones de
pesos. Los sectores más afectados son el manufacturero, con el 33,21 por ciento el de comercio,
con el 25,9 por ciento y el de servicios con 14,94 por ciento (Redacción Portafolio, 2014).
El análisis del comportamiento tributario de las PYMES es un tema netamente empresarial, y
una de las situaciones que se presenta es la informalidad tributaria. FEDESARROLLO, en su
último informe mensual de Tendencia Económica enfatiza en la informalidad de estas empresas
en el pago de las contribuciones parafiscales, especie de tributo, cuando manifiesta: “En
múltiples ocasiones nos hemos referido a los efectos negativos que los elevados costos no
salariales (CNS o impuestos a la nómina) tienen sobre la generación de empleo formal “ donde
hay quienes piensan que la legislación tributaria debe ser un sistema plano y general y quienes
defienden sistemas excepcionales” (Fedesarrollo, 2009).
1.4. MARCO DE REFERENCIA
La excesiva carga fiscal para las PYMES ha sido objeto de estudio por otros autores en las que se
consolida una sola posición: la carga tributaria desmedida provoca el ahogamiento de las
mismas, obligándolas a cerrar o a operar al margen de la legalidad aumentando la competencia
desleal.
De conformidad con el estudio realizado por (Howald, 2001), los impuestos afectan la
rentabilidad de las empresas en el sentido de que obtienen un menor margen de rentabilidad
restringiendo su crecimiento y desarrollo, recurriendo a medidas tan impactantes para su
comercio como el aumento del precio de venta final afectando su competitividad llevando
finalmente al cierre de sus actividades.
Esto además, genera el aumento de la evasión fiscal la cual se ve por los empresarios como una
“consecuencia lógica y justificada, provocando la competencia desleal por parte de negocios
informales que no cumplen las condiciones legales y por tanto generando inequidad en el sentido
de que las empresas formales cumplen con su carga obteniendo menores ganancias, en cambio
los informales no cumplen con la carga tributaria obteniendo mejores ganancias porque no tienen
necesidad de repercutir los impuestos en el precio al consumidor. Al final, se resume en una frase
expuesta por el autor: “quien va a poder crear una empresa si en el primer año, ya tiene que
pagar más de lo que ha ganado”.
Adicionalmente, (Morales Sarmiento, 2010) identificó varias problemáticas a partir de cifras
oficiales, relacionadas con la ineficacia del sistema tributario colombiano y su impacto en las
PYME. Al respecto, el autor indica: “Este adverso posicionamiento es efecto de la alta tasa
impositiva que presenta Colombia. Según el informe, es del 78,7% y, (…) se posiciona como la
tercera tasa más alta entre los países latinoamericanos, superando significativamente el
promedio global y latinoamericano calculado, y cuyo mayor grado de afectación se da por
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efecto de los impuestos laborales y contribuciones, además de los otros impuestos y el impuesto
a las ganancias, en su orden de incidencia (…) Así las cosas, una empresa ubicada en Colombia
debe destinar casi el 80% de sus utilidades generadas para el cumplimiento de sus obligaciones
fiscales e impuestos laborales y contribuciones. Eso sin contar los gastos asociados al pago de
estas obligaciones”.
Además de esta alarmante situación que al día de hoy se ha empeorado, el autor identifica las
características principales del sistema tributario colombiano, que de por si evidencian la precaria
situación de los tributos nacionales reflejando efectos negativos para este caso en las PYMES
colombianas, contrario al comportamiento de los sujetos formales que tienen un buen
cumplimiento de sus obligaciones tributarios, evidenciando su compromiso por cumplir las
normas pero que terminan afectando su rentabilidad. El autor (Morales Sarmiento, 2010) explica:
“En lo que al impacto de la afectación tributaria se refiere, es pertinente también considerar el
indicador de presión fiscal o tributaria, que para el caso colombiano pasó de 12,5% para 1994
a 17,1% para 2007 respecto del PIB. Desde la apreciación de este indicador, esta presión fiscal
se dio en mayor grado por efecto de los impuestos nacionales. Por último, se podría referenciar
que aparte de que el sistema tributario colombiano se caracteriza por su complejidad,
diversificación de tributos, mecanismos de recaudo agresivos, ausencia de cultura y orientación
tributaria clara, altas tarifas e inestabilidad jurídica, también presenta fenómenos preocupantes
de bajo recaudo, alta evasión y elusión tributaria (…) Todas estas situaciones aparte de tener
adversos efectos macroeconómicos y generar situaciones de inequidad social y pobreza,
dificultan la creación, sostenimiento y expansión de empresas.”
Finalmente, es importante resaltar que la ANDI realizó una encuesta a distintos empresarios
sobre cifras del año 2013 (Redacción Portafolio, 2014) en la que se evidencia una realidad
inquietante: existe una alta tributación en Colombia por parte de los pocos empresarios
cumplidos, no hay compromiso de los demás colombianos para la asunción de las obligaciones
tributarias, y además del cumplimiento de las cargas nacionales, también se deben asumir las de
carácter departamental como municipal, lo que conlleva un aumento aún más problemático para
los empresarios colombianos. El resumen del diario Portafolio con base en la información de la
ANDI es el siguiente: “Según cálculos de la DIAN la evasión en renta es del 25% y en IVA del
20,9%. Enfrentar este desafío no da espera, el funcionamiento del estado y las inversiones
sociales deben ser responsabilidad de todos los colombianos y la verdad es que no lo han sido.
Solo unos pocos pagan, solo unos pocos asumen esta responsabilidad, y son esos mismos los que
ven comprometida su competitividad cada vez que se aumentan impuestos y no se incrementa la
base de contribuyentes. Este es el verdadero problema tributario de nuestro país.
Para las empresas que pagan impuestos el problema no es sólo el impacto por la alta carga
tributaria. También se ven afectadas por el costo financiero de tener la caja atrapada en la
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DIAN, por las enormes devoluciones que generan las altas retenciones en la fuente, cifra que
según la DIAN ascendió a $4,4 billones en el 2013.
Así mismo, es un verdadero dolor de cabeza para los contribuyentes el cumplimiento de las
múltiples obligaciones formales tanto con la DIAN, como con todos los municipios en los que se
tenga actividad, donde existe legislación que es disímil, dispersa y compleja. Adicionalmente el
contrabando es un mal que agobia al empresario.
Como anota la ANDI anteriormente en el contexto regional, la carga tributaria que soportan las
empresas en el país es excesiva restándole competitividad al país.
Según los datos del Doing Bussiness del Banco Mundial, la tasa efectiva de tributación en
Colombia es la tercera más alta de la región después de Argentina y Bolivia y muy por encima
del promedio de América Latina (46,7%)”.
1.5. ANTECEDENTES
Las PYMES han tenido una evolución en el sistema económico colombiano con cambios
vertiginosos que han variado desde la flexibilidad para su constitución hasta la presión fiscal y
económica que las ha llevado a vivir situaciones difíciles desde el punto de vista jurídico y del
marco de referencia de la economía de mercado del país.
En el trabajo de (Herrera Hoyos & Rodriguez Escobar, 2013) se esboza una pequeña síntesis de
la historia de las PYMES en Colombia. Así, en el año de 1967 se tomaron las primeras medidas
para crear los apoyos suficientes para las empresas pequeñas y medianas que existían en su
momento en el país. En este año, se creó la Corporación Financiera Popular, entidad que se
encargaba de otorgar créditos asequibles y asistencia técnica necesaria para el desarrollo de este
tipo de empresas. De igual manera, se constituyó el Fondo Financiero Industrial el cual se
encargaba de financiar capital de trabajo y activos fijos de estas empresas. Posteriormente, con la
creación del Servicio Nacional de Aprendizaje SENA se empezó a instituir la capacitación
tecnológica y técnica para los empleados de PYMES, aspecto que se estaba viendo relegado en el
tiempo, y que gracias a esta entidad se pudo subsanar en cierta medida.
Luego de estas medidas gubernamentales se creó la primera norma que instituyó un marco de
desarrollo para las PYMES en Colombia: la Ley 78 de 1988 fue una norma que se encargó de
regular todos los aspectos relacionados con este tipo de empresa. Dentro de los temas financieros
y técnicos incluidos se trató de implementar operaciones de leasing y arrendamiento financiero
en aras de consolidar el capital de estas compañías, así como crear un fondo de asistencia técnica
o desarrollo tecnológico el cual tenía como propósito la capacitación selectiva con el ánimo de
generar tecnologías para la industria colombiana, la cual se avecinaba a la apertura económica
del país al mercado global, el cual había tenido altas barreras por iniciativa del propio Estado
nacional.
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Como parte de las iniciativas gubernamentales para adaptar a estas empresas, en el año de 1993
se reestructura la política crediticia para las microempresas con menores capacidades para
generar grandes ingresos, lo cual mostraba una apertura a consolidar a las PYMES como parte
del motor económico nacional. De igual manera, en el año 1994 se creó un plan de desarrollo
enfocado a las microempresas denominado PROPYME el cual iba a ser desarrollado por el
Instituto de Fomento Industrial, como una modalidad de crédito en el que exclusivamente dicha
entidad operaría como un banco de segundo piso y que se compenetró con el Plan Nacional de
Desarrollo denominado “El Salto Social” que propicia la mejora tecnológica de estas empresas y
la apertura de líneas de crédito con propósitos variables para las PYMES, impulsando empresas
en distintos sectores de producción del sector primario y secundario (Garay Salamanca, 1998).
Posteriormente, se crearía un segundo marco normativo que derogaría el de la Ley 78 de 1988, el
cual se encuentra contemplado en la Ley 590 de 2000, una norma creada con el propósito de
promover la creación de PYMES y facilidades técnicas, legales y administrativas para dicha
meta. Esta norma, se ha visto complementada con la Ley 905 de 2004 que facilita aún más
medidas para efectos de que estas empresas se constituyan pero sobrevivan en el mercado
colombiano. Con estas normas se crearon lineamientos y clasificaciones para el desarrollo de
este tipo de empresas, que desde el aspecto tributario ha tenido ciertas características que la
diferencian de las épocas anteriores. Mientras que desde la década del 60 se buscó la promoción
de empresas bajo un esquema tributario flexible compensado con el acceso a financiamiento
crediticio, hoy en día, al encontrarse en un marco de globalización de mercados, el Estado genera
incentivos para la creación de estas, los mismos no repercuten sobre el aspecto tributario ya que
las normas recientes (incluido el Decreto 1510 de 2013 sobre compras y contratación pública)
solo aplican preferencia para escogencia de PYMES, así como financiación y condiciones
especiales para que las mismas puedan operar, pero sobre el tema tributario existe únicamente un
artículo (Artículo 42 Ley 590 de 2000) que habla sobre los regímenes tributarios especiales que
pueden implementar los Municipios y Departamentos para conceder beneficios a este tipo de
empresas.
El panorama parecía alentador con la expedición de la Ley 1429 de 2010 denominada ley de
generación de empleo, en la que se conceden amplios beneficios tributarios para las empresas
que promuevan el objeto principal de la norma (GLC Consultores, 2014), y que en cierta medida
resultan beneficiosos y se venía trabajando bajo este esquema, el sistema tributario por otro lado
genera una regresión que a pesar de la exoneración de ciertos tributos, no compensa la carga que
la normatividad vigente a la fecha impone a estas compañías. Estos beneficios incluían un
desmonte gradual en el pago de aportes parafiscales, así como para la asunción del impuesto
sobre la renta y otros, que en principio aliviarían el comienzo del emprendimiento empresarial,
pero que como se expondrá en el presente trabajo, no representa realmente un beneficio que
justifique la inversión en este campo.
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1.6. METODOLOGÍA
Esta investigación tiene un carácter altamente crítico, por lo cual la metodología a utilizar se
suscribe dentro del marco explicativo, y es que por medio de este tipo de estudio basados en
otros ya realizados, pretendemos aportar al tema mediante el análisis de tributos vigentes que
puedan afectar a las PYMES y la presión que genera sobre el esquema económico de las mismas,
de manera que nuestras fuentes para la recolección de información primaria son: textos de
investigación, trabajos de grado previos, estadísticas, revistas y prensa, así mismo tendremos
como fuente secundaria: encuestas y entrevistas.
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2. EVOLUCIÓN HISTORICA DE LA NORMA TRIBUTARIA, Y LAS
IMPLICACIONES RESPECTO DE LAS PYME
El proceso evolutivo de las reformas tributarias en Colombia data desde 1821 hasta la actual
reforma tributaria de 2014 según (Lewin Figueroa, 2008).
La primera vez que se estableció un impuesto en Colombia fue con la expedición de la Ley 30 de
1821 por el Congreso Constituyente de Cúcuta, en esta se estipulo una tarifa del 10% anual sobre
el ingreso producido por la tierra, un una tarifa del 3% sobre ingresos personales. Dicha decisión
tuvo el aval del señor Castillo y Rada Primer Ministro de Hacienda, seguido a esto en 1919 se
genera una crisis mundial efecto de las guerras que detuvo el funcionamiento de las industrias lo
que trajo consigo un tiempo después la primera Misión Kemmerer de la cual se obtuvo la Ley 64
de 1927 que elimino la diferencia que existía sobre la procedencia de la renta y la elevó al 8%.
Cuatro años más tarde se implementó el fortalecimiento de los impuestos directos mediante la
Ley 81 de 1931 que creo el gravamen de rentas de las sociedades de personas el cual estaba a
cargo de los socios y el gravamen a las sociedades limitadas que estaba en cabeza de la sociedad;
posteriormente, la Ley 78 de 1935 que creo el impuesto de exceso de utilidades y de patrimonio
y la Ley 63 de 1936 que creo el impuesto a las herencias y donaciones. Todas estas
recomendadas por la segunda Misión Kemmerer.
Después de esto se dieron reformas importantes como la de 1942 por medio de la Ley 45 que
constituía una sobretasa en razón a los efectos devastadores que dejo la segunda guerra mundial.
Se continuaron haciendo reformas en 1956 en el gobierno de Gustavo Rojas Pinilla, la cual crea
una sobre tasa del 20% en el impuesto sobre la renta, en 1960 en el gobierno de Alberto Lleras
Camargo se expidió la Ley 81 mediante la cual se gravó las ganancias de capital; en 1963 por
medio de la Ley 1651 se creó el estatuto de procedimiento tributario el cual implementaba
sanciones, la Ley 21 del mismo año creo el impuesto de ventas que entró en vigor a partir de
1965 y el Decreto Ley 3190 estipulo la retención en la fuente sobre los ingresos gravables; en
1967 en el gobierno de Carlos Lleras Restrepo con el Decreto Ley 444 y la Ley 64 se creó un
impuesto sobre remesas del exterior, gasolina y ACPM; en 1973 en el gobierno de Misael
Pastrana Borrero las Leyes 4, 5 y 6 establecieron un régimen de renta presuntiva en el campo y
modificó el impuesto de renta de las personas jurídicas; en 1974 y 1975 el gobierno de Alfonso
López Michelsen por medio de los Decretos 2053, 2348 de 1974 y 2247 de 1975 y la Ley 49 de
1975 se elevó la tarifa del impuesto sobre la renta, se amplió la base del IVA, se incrementó la
tarifa y se establecieron las deducciones que podían realizarse; en 1983 en el gobierno de
Belisario Betancur se reestructuro el impuesto sobre las ventas al cual se le llamó impuesto sobre
el valor agregado; en 1985 la Ley 55 estableció que los asalariados estaban exonerados de
declarar impuesto de renta, en 1986 en el gobierno de Virgilio Barco Vargas por medio de la Ley
14
75 fijo cuatro tasas marginales, se eliminó la doble tributación y le dio a los bancos la
autorización para recaudar impuestos.
Desde 1986 se realizaron ocho reformas hasta 2006 las cuales tenían como objetivo el aumento
de los ingresos estatales. La reforma de 1990 que se definió en la Ley 49 dio paso a un proceso
de modernización comercial se estimuló a la población a ahorrar y para eso se crearon fondos
comunes y de valores de inversión, del impuesto de renta , también se disminuyó el impuesto de
renta y envíos extranjeros; en 1992 en el gobierno Gaviria se crearon sobre tasas al impuesto
sobre la renta del 25% y aumento el IVA para bienes que se consideraban un lujo en la época; en
1993 por medio de la Ley 100 se aumentó el impuesto de nómina; en el gobierno de Ernesto
Samper Pizano en 1995 la Ley 223 aumentó el impuesto a la gasolina y al ACPM y redujo de
manera gradual la contribución especial de las industrias que explotaban recursos minerales
hídricos o biológicos; en 1997 la Ley 383 se limitó a combatir el contrabando y la evasión de
impuestos; en 1998 bajo el gobierno de Andrés Pastrana estableció una contribución del dos por
mil sobre las transacciones financieras (Gravamen a movimientos financieros GMF); para el año
2000 se aprobó la reforma con la Ley 633 aumentó el dos por mil a tres por mil el cual era un
impuesto temporal
En el año 2002 con el gobierno de Álvaro Uribe, mediante el Decreto 1838 se declaró un estado
de conmoción interior y se creó el impuesto al patrimonio para los declarantes del impuesto de
renta con un patrimonio bruto superior a $169,5 millones de pesos, la tarifa era del 1.2% sobre el
patrimonio líquido; en el mismo año la Ley 788 creo tarifas distintas para el IVA del 2 y 7% para
bienes y servicios gravados a partir del 1 de enero de 2005; en 2003 la Ley 863 estableció una
sobretasa del 10% al impuesto de renta, se incrementó el GMF a cuatro por mil y creo un
impuesto al patrimonio poseído del 0.3% a partir del 2004, para compras con tarjeta de crédito o
debido concedió una devolución de dos puntos del IVA además de esto se incrementó el
impuesto de ganancia; en 2006 la Ley 1111 redujo la tarifa del impuesto de renta a las
sociedades al 33% a partir del 2008, estableció por tres años un impuesto de patrimonio para
empresas y personas con riqueza superior a tres mil millones de pesos el cual empezaría a regir
en 2007 y se eliminó el impuesto de remesas.
Para 2009 se aprobó la Ley 1370 en la cual se redujo del 40 al 30% las deducciones en renta de
las inversiones en activos fijos productivos, se dio una nueva tarifa para el impuesto al
patrimonio a partir de 2011 la tarifa seria del 2.4% para patrimonios mayores a $3000 millones y
4.8% para patrimonios mayores a $5000 millones; en 2010 la Ley 1430 eliminó la deducción por
inversión, se eliminó la progresividad del GMF el cual sería para 2014 del dos por mil, para 2016
del uno por mil y en 2018 ya desaparecería; la Ley 1607 fue la reforma del año 2012 la cual creó
el impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) como el aporte con el que contribuyen las
sociedades y personas jurídicas y asimiladas para el ICBF, aumentó el IVA para personas
naturales, sociedades el impuesto al consumo y a ganancias ocasionales; para 2013 la reforma
que trajo la Ley 1607 fue la distinción de las personas naturales en empleados y trabajadores por
15
cuenta propia, se crearon dos sistemas presuntivos de determinación de la base gravable de
Impuesto Mínimo Alternativo -IMAN e Impuesto Mínimo Alternativo Simple IMAS los cuales
aplican para empleados y trabajadores; en 2014 la reforma mantuvo el GMF con la tarifa del
cuatro por mil hasta 2018, se estableció una nueva fecha de desmonte gradual en 2009, se creó el
impuesto a la riqueza el cual deberán pagar las personas jurídicas, naturales y sociedades de
hecho contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios y se dio origen a una
sobretasa CREE la cual tendrá aplicación en el 2015 hasta 2018.
Una vez hecho el recuento histórico de la norma tributaria podemos evidenciar la alta carga
fiscal que tienen las personas naturales y personas jurídicas en Colombia; la creación de nuevos
impuestos temporales que sin explicación alguna terminan convirtiéndose en permanentes tales
como el Gravamen a los Movimientos Financieros.
Es necesario de esta investigación centrar ahora nuestra atención en las PYMES para así
determinar los inconvenientes que generan los factores tributarios actuales en ellas.
Las cargas tributarias de las PYMES incluyen en su aspecto básico el Impuesto de renta, CREE,
Gravamen a Movimientos Financieros o 4 x 1.000, los laborales como el impuesto a la nómina y
los territoriales como el impuesto de industria y comercio ICA, sin contar con los aportes
prestacionales y parafiscales a los que haya a lugar por la planta de trabajadores.
Con la actual reforma tributaria se pretendía eliminar cobros parafiscales como el del Instituto
Colombiano De Bienestar Familiar (ICBF, la salud y el SENA para que las PYMES no tuvieran
gastos adicionales a la nómina habitual de los trabajadores ya que generaba un impacto negativo
a los empleadores al momento de contratar personal ocasionando decaimientos en el sector
comercial y por lo tanto en la economía del país. La solución que le dio el gobierno crear el
impuesto “CREE” el cual empezó a regir desde el primero de enero de 2013. La Dirección de
Impuestos y Aduanas, DIAN, define el impuesto CREE como:
“El impuesto de la equidad que se creó para garantizar programas sociales
fundamentales como el SENA el ICBF y el sistema de salud, de esta manera los
empresarios están ayudando a financiar la salud y educación de los colombianos y
el bienestar de nuestros niños. Además, al no gravar la nómina como los
parafiscales sino las utilidades de las empresas, promueve el empleo y por ende el
progreso de millones de Colombianos” (DIAN, 2014).
Es decir, al cobro parafiscal que tenía la nómina paso a ser llamado el CREE el cual es del 9% de
las utilidades empresarias. José Roberto Concha, director de Consultorio de Comercio Exterior
de la Universidad Icesi (ICECOMEX) manifestó que: “La nueva reforma Castiga más las
utilidades y menos la nómina. A raíz de eso se ha visto un decaimiento en las utilidades de las
compañías” (Concha, 2014).
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El informe Paying Taxes emitido por la firma Pricewaterhouse Coopers (PwC) indica que las
pequeñas y medianas empresas de cada $100 que ganan destinan $66.2, que el 19,9% de sus
ganancias termina en el pago del impuesto de renta, teniendo en cuenta los descuentos y que el
resto de las compañías destinaron a impuestos $75,4 de cada $100 de utilidades del año 2014
ubicando a Colombia en el tercer país de la región con mayor tasa de tributación luego de
Argentina con el 137,3% y Bolivia con el 83.7% (Redacción Vanguardia, 2014).
Aunque se realicen reformas para tratar de aliviar las cargas como la reforma tributaria de 2012
en la cual se pretendían la disminución de costos no salariales, el panorama respecto a los demás
países del mundo es des confortante; Colombia paga más impuestos que el promedio mundial
que es del 40.9%.
En razón a esto los nuevos empresarios encuentran un impedimento a la hora de crear empresa
restándoles competitividad y estancamiento económico y social, el empresario PYME está
siendo regido por las mismas normas de cualquier empresa grande lo cual produce sobrecostos
en sus operaciones porque además de la carga impositiva, por lo general estos empresarios no
son expertos en temas contables por lo cual deben encargar y pagar a una persona especializada
para que se hace cargo de tema. Podemos evidenciar como la alta tributación se convierte en un
factor que entorpece y estanca el desarrollo económico, social y tecnológico del país ya que
debido a esto las personas le apuestan más al trabajo informal que no tiene tantas trabas y genera
mayores ingresos.
Desde hace dos décadas, más de doce reformas han sido aprobadas por el Congreso de la
Republica (Redacción Dinero, 2015) lo que ha convertido la legislación tributaria en palabras de
Alfredo Lewin Figueroa, experto tributarista, en “una colcha de retazos que origina inseguridad
jurídica”. La mayoría de las reformas se realizan para aumentar los recaudos y evitar graves
problemas fiscales y de tesorería. Debido a los constantes cambios de normatividad frente a las
cargas tributarias impuestas a pequeños y medianos empresarios más de 90 mil empresas han
cerrado de las cuales del 95% del total de compañías en Colombia son PYMES, según datos del
Ministerio de Industria y Comercio. Esto puede tener como consecuencia el incumplimiento de
políticas de desarrollo ya que el progreso económico de un país depende del Producto Interno
Bruto y del aumento de la renta per cápita, lo que se logra cuando las empresas incrementan la
utilidad; de esta forma, es posible que, si el gobierno impone tributos excesivos, los recursos de
los empresarios disminuyen lo cual conlleva a la evasión excesiva de impuestos, pudiendo
inducir indirectamente a los dueños de PYMES a la ilegalidad de lo cual solo se logra la
disminución de ingresos de recursos estatales generando desempleo, pobreza, inseguridad,
informalidad empresarial, violencia entre otros.
De tal manera el sostenimiento operativo de las PYMES y su expansión se ve afectado por las
cargas tributarias considerando las características y la aplicabilidad de los tributos además de
elementos que no tienen una relación directa pero que a su vez implican gastos adicionales y el
17
uso de recursos económicos, como consecuencia de ello el desarrollo óptimo y la competitividad
resulta gravemente perjudicado.
3. LA CARGA TRIBUTARIA QUE MANEJAN ACTUALMENTE LAS PYMES EN
COLOMBIA
Luego de analizar los impuestos vigentes en nuestra legislación que pueden tener a su cargo las
PYMES en Cali y el Valle del Cauca, procederemos a esbozar los aspectos de las obligaciones o
responsabilidades tributarias en las cuales pueden verse incursos este tipo de empresas.
3.1.Impuesto sobre la renta y complementarios:
Este tributo, de conformidad con lo manifestado en la Guía Tributaria para PYMES desarrollada
por Bancolombia S.A. y Price Waterhouse Coopers, “se genera cuando se obtiene rentas o
ganancias ocasionales durante el año gravable que sean susceptibles de producir un incremento
neto en el patrimonio del contribuyente, teniendo en consideración los costos y gastos en que
incurre para producirlos” (PriceWaterHouse Coopers, 2014).
Los ingresos que constituyen el hecho generador de este impuesto se pueden clasificar en dos:
i) Ingresos de fuente nacional: Por regla general, se trata de aquellos provenientes de la
explotación de bienes materiales e inmateriales dentro del país y la prestación de servicios dentro
del territorio colombiano, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio.
ii) Ingresos de fuente extranjera: Son aquellos provenientes de la enajenación de bienes fuera
del país, la explotación de bienes materiales e inmateriales en el exterior y la prestación de
servicios por fuera del territorio nacional, a excepción de aquellos que están expresamente
calificados como de fuente nacional por el artículo 24 del Estatuto Tributario.
De esta manera, existen dos maneras en la legislación colombiana para liquidar el citado
impuesto y determinar cuál va a ser la base gravable que se tomará, la cual siempre será la mayor
de los dos resultados. Los dos sistemas se denominan: Sistema Ordinario y Sistema de Renta
Presuntiva. El primero de ellos envuelve un complejo procedimiento de liquidación que se puede
resumir en la siguiente ecuación dividida en pasos así explicados por la Guía Tributaria 2014:
Paso 1: Ingresos ordinarios y extraordinarios (-) Devoluciones, rebajas y descuentos (-)
Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional = Ingresos Netos.
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Ingresos ordinarios: Son aquellos que de manera general representan un flujo de entrada de
recursos susceptibles de incrementar en el patrimonio neto y además de ello enriquecen al
sujeto pasivo. Deben haber sido realizados en el año gravable a liquidar.
Devoluciones, rebajas y descuentos: Representan las operaciones que son afectadas por
hechos económicos de frecuente ocurrencia en las prácticas comerciales y que representan
una reducción del ingreso del contribuyente, tales como productos devueltos por clientes,
normalmente por incumplimiento de las condiciones del pedido, descuentos efectivos, entre
otros.
Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional: son aquellos ingresos estipulados en
los artículos 36 o 57 del Estatuto Tributario, que por disposición legal no son tenidos en
cuenta para la liquidación de este impuesto.
Paso 2: Ingresos Netos (-) Costos = Renta Bruta
Costos: Son las erogaciones y cargos asociados clara y directamente con la adquisición o
producción de bienes de los cuales un ente económico obtiene sus ingresos, y por ende
genera utilidades.
Presenta una diferencia conceptual con los gastos ya que los primeros se incorporan a un
bien, se efectúan para su adquisición o prestación de un servicio en particular, como por
ejemplo, la materia prima para producirlo, y las segundas las deducciones o gastos, que
serían aquellos relacionados con los gastos administrativos en los cuales se incurre en la
ejecución de la actividad.
Estos costos deben reunir una serie de requisitos los cuales son: 1) Que sean de período, es
decir, que correspondan al año en el cual se estén solicitando; 2) Que sean proporcionados,
no pueden ser exagerados frente a los ingresos y utilidades que arroja el negocio; 3) Que no
estén prohibidos o limitados por Ley; por ejemplo, el pago a vinculados económicos que no
sean contribuyentes del impuesto sobre la renta o a proveedores ficticios o insolventes; 4)
Que sean necesarios, que se requiera para la actividad propia del negocio; 5) Que tengan
relación de causalidad con la actividad productora de renta, el costo debe estar asociado o
relacionado con la actividad que genera los ingresos; 6) Que existan los soportes, los cuales
son indispensables para poder descontar de la declaración un costo o un gasto. Dichos
soportes deberán cumplir con los requisitos exigidos a las facturas o documentos
equivalentes por el artículo 617 del E.T. y los artículos 621, 773,774 y 777 del Código de
Comercio.
Paso 3: Renta Bruta (-) Deducciones = Renta Líquida
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Deducciones: son aquellas erogaciones en las que se ha incurrido durante el ejercicio de la
actividad económica productora de renta pero que debe reunir determinadas condiciones para
que sean deducibles, las cuales se encuentran definidas en el artículo 107 del Estatuto
Tributario: i) Relación de causalidad con la actividad productora de renta; ii) Relación de
necesidad y, iii) Relación de proporcionalidad. Estos dos últimos requisitos deben valorarse
bajo un criterio comercial.
Hay una serie de criterios que pueden ser deducibles de la tarifa que conforma la Renta
Líquida para continuar con la liquidación del impuesto final a pagar, las cuales se pueden
resumir así:
a. Reconocimiento fiscal de pagos en efectivo: estos pagos se deducen de conformidad con
lo estipulado en el artículo 771-5 del vigente Estatuto Tributario.
b. Salarios y aportes parafiscales: estos incluyen los salarios pagados a los trabajadores, así
como los aportes parafiscales de los mismos, siempre y cuando el empleador se encuentre
a paz y salvo por estos conceptos. De igual manera, esta deducción aplica para los
contratistas por prestación de servicios, siempre y cuando se certifique la afiliación y el
pago de las cotizaciones que correspondan a cargo del mismo. Estas obligaciones fueron
reguladas por el Decreto 1070 de 2013 y Decreto 3032 de 2013. Adicionalmente, estos
contratos de prestación deben tener una vigencia superior a tres meses.
c. Impuestos pagados: de este valor también se pueden deducir los siguientes impuestos
pagados por el contribuyente tales como el 100% del valor de impuesto de Industria y
Comercio, Avisos y Tableros e Impuesto Predial pagados en el año gravable respectivo.
A su vez, también es deducible el 50% del gravamen a los movimientos financieros,
independiente de la relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente,
siempre y cuando se hayan causado en el año gravable respectivo.
d. Intereses: incluyen aquellos que se han causado con ocasión de las obligaciones suscritas
con entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Financiera, es decir, por
ejemplo, cuando se accede a un crédito con una entidad bancaria. De conformidad con lo
dispuesto en la Ley 1607 de 2012, también son deducibles mediante la figura de la
Subcapitalización, los intereses generados por las deudas adquiridas, siempre y cuando el
monto total de estas no superen el valor del Patrimonio Líquido multiplicado por 3. La
forma en cómo se determina este valor fue reglamentada mediante el Decreto 3027 de
2013 y el Decreto 627 de 2014.
20
e. Gastos en el exterior: de conformidad con el artículo 121 del Estatuto Tributario, estos
incluyen aquellos gastos en el exterior que tengan relación de causalidad con la actividad
económica que desarrolla la empresa y que constituyan ingresos de fuente nacional. Esto
solamente podrá ser deducible si la empresa ha practicado la respectiva retención en la
fuente cuando lo pagado constituya renta gravable para el beneficiario. Por ende, los
siguientes gastos son susceptibles de ser deducidos de la liquidación del impuesto sobre
la renta: (i) Los pagos a comisionistas en el exterior por la compra o venta de mercancías,
materias primas u otra clase de bienes, en cuanto no excedan del porcentaje del valor de
la operación que señale el Ministerio de Hacienda y Crédito Público para el año gravable
(5% para importaciones, 10% en el caso de exportaciones). (ii) Los intereses sobre
créditos a corto plazo (no superior a un (1) año), derivados de la importación o
exportación de mercancías o de sobregiros o descubiertos bancarios, en cuanto no
excedan del porcentaje del valor de cada crédito o sobregiro que señale el Banco de la
República. (iii) Los costos o deducciones por gastos en el exterior (sobre los que no es
obligación retener en la fuente) para la obtención de rentas de fuente nacional están
limitados al 15% de la renta líquida del contribuyente, computada antes de descontar tales
costos o deducciones, salvo en ciertos casos expresamente establecidos por la Ley.
f. Amortización de inversiones: las inversiones realizadas por la empresa para los fines del
negocio o actividad propia del contribuyente, exceptuando las inversiones en terrenos o
activos fijos depreciables, son amortizables.
Esta deducción se realiza en atención a lo dispuesto en el artículo 142 del Estatuto
Tributario, y que tiene la particularidad de que las mismas pueden amortizarse en más
de un periodo gravable, dependiendo si en la contabilidad empresarial se registran como
activos o como diferidos, de acuerdo a la técnica contable.
En cuanto al término, la norma ha establecido tres supuestos en los que se debe realizar
estas amortizaciones, para lo cual (Horwath Colombia, 2010) resume así: “Como se
puede apreciar, la norma tributaria contempla tres supuestos diferentes respecto del
término durante el cual se pude realizar la deducción por amortización de inversiones.
En el primer supuesto (regla general), se permite la amortización de inversiones en un
término no interior a 5 años, salvo que por la naturaleza del negocio o la actividad, la
amortización deba hacerse en un plazo diferente. En el segundo supuesto (explotación de
recursos naturales) se permite la amortización en un término no inferior a 5 años,
utilizando los métodos de estimación técnica de costo de unidades de operación, o por el
de amortización en línea recta.
En el tercer supuesto, (contratos de joint venture o similares), la amortización deberá
hacerse por el término de duración del respectivo contrato, por los métodos de línea
21
recta o de reducción de saldos, o mediante otro de reconocido valor técnico que apruebe
la autoridad tributaria (DIAN).”
g. Depreciación: también es deducible la depreciación por desgaste, deterioro normal u
obsolescencia de activos fijos usados por la empresa, el cual equivale a la alícuota o suma
necesaria para amortizar el 100% de su costo, durante la vida útil de esos bienes, es decir,
corresponde al porcentaje depreciado en el año gravable del activo fijo para su vida útil.
h. Diferencia en cambio: en atención al Artículo 120 del Estatuto Tributario, corresponde
también como forma de deducción los pagos realizados en divisas extranjeras los cuales
se estiman por el precio de adquisición de estas en moneda colombiana. De esta manera,
los valores pagados se ajustan con la TRM vigente en el último día del año y se compara
con el valor convertido, pagado en el momento en que se realizó la operación. La
diferencia que resulte, puede ser gravada o deducible dependiendo del resultado que se
obtenga.
Paso 4: Renta Líquida (+) Rentas por recuperación de deducciones (-) compensaciones por
pérdidas y excesos de renta presuntiva (=) Renta Ordinaria
Rentas por recuperación de deducciones: En este paso, se obtiene la renta líquida, pero a su
vez, a este valor se deben sumar los correspondientes a la denominada Recuperación por
Deducciones, un tipo de rentas especiales reguladas en los artículos 195 a 199 del Estatuto
Tributario, y cuya explicación consiste en que si en un año gravable pasado la empresa
declaró un concepto de los contemplados en estos artículos como un deducible del impuesto
para la renta, pero tiempo después estos valores logran ser recuperados, estas sumas
constituyen renta líquida para la consolidación del Impuesto sobre la Renta.
Según las normas citadas, estos valores son:
a. La recuperación de las cantidades concedidas en uno o varios años o períodos gravables
como deducción de la renta bruta, por depreciación, pérdida de activos fijos, amortización
de inversiones, deudas de dudoso o difícil cobro, deudas pérdidas o sin valor, pensiones
de jubilación o invalidez, o cualquier otro concepto hasta concurrencia del monto de la
recuperación.
b. La distribución de las cantidades concedidas en años anteriores por concepto de reservas
para protección o recuperación de activos, fomento económico y capitalización
económica, o la destinación de tales reservas a finalidades diferentes.
Paso 5: Renta Ordinaria (-) Rentas exentas (=) Renta Líquida Gravable
22
Rentas exentas: son aquellos ingresos que se categorizan como de carácter fiscal, pero que
por disposición de la ley se gravan con una tarifa por valor de cero. Estas rentas se
encuentran contempladas entre los artículos 206 y 235-1 del Estatuto Tributario.
Así las cosas, con este valor final se realiza la aplicación de la tarifa respectiva, la cual varía de
conformidad con las tarifas dispuestas en el artículo 240 del Estatuto Tributario, que de manera
genérica se fija en el 25% cuando la empresa no actúa a través de sucursales o establecimientos
permanentes. Sin embargo, para este impuesto existen unas flexibilizaciones legales que
obedecen a lo dispuesto en la Ley 1429 de 2010 de Formalización empresarial y fomento del
empleo, la cual será objeto de análisis en un capítulo aparte.
Por otro lado, el Sistema de Renta Presuntiva parte de una presunción legal en el que se indica
que un patrimonio líquido genera una renta mínima, el cual se encuentra fijado en el 3% del
mismo. Es decir, que si en el año no se lograra tener ingresos, existe una presunción de que ese
patrimonio genera un 3% de renta y por tanto, se realiza una liquidación que arroja el valor a
declarar.
Sobre el patrimonio líquido, base para calcular la renta presuntiva, pueden restarse, entre otros,
los siguientes valores:
a. El valor patrimonial neto de los aportes y acciones poseídos en sociedades nacionales.
b. El valor patrimonial neto de los bienes afectados por hechos constitutivos de fuerza mayor o
caso fortuito.
c. El valor patrimonial neto de los bienes vinculados a empresas en período improductivo
Si la renta presuntiva resulta superior a la renta líquida ordinaria, la diferencia constituye un
exceso de renta presuntiva, el cual puede compensarse dentro de los cinco (5) años gravables
siguientes con la renta líquida que determine el contribuyente, reajustado fiscalmente.
Para la vigencia fiscal 2015, la liquidación de esta Renta Presuntiva se realiza con el siguiente
procedimiento (Protección Pensiones y Cesantías, 2015):
23
Aunado a lo anterior, se debe tener en cuenta que el Impuesto sobre la Renta incluye aquellos
que son complementarios, que para este caso se pueden dividir en dos apartados: uno que
constituye un tributo per se y otro que se traduce en un anticipo del mismo, pero que tiene su
forma de liquidación y tarifas:
3.1.1. Impuesto sobre ganancias ocasionales:
Este gravamen tiene por objeto a Las ganancias ocasionales, que a su vez constituyen “aquellos
dineros o bienes que obtiene el contribuyente en hechos o eventos esporádicos” (Actualícese,
2015). Este impuesto puede ser causado por las PYMES cuando por ejemplo, vende activos de la
compañía, los cuales no hacen parte del inventario propio del objeto social de la empresa.
Dependiendo de su procedencia, las ganancias ocasionales se pueden generar en los siguientes
puntos tomados de la fuente citada previamente:
Venta de activos fijos poseídos 2 años o más: es ganancia ocasional, la utilidad o excedente
generado en la venta de activos fijos muebles o inmuebles, pertenecientes al contribuyente;
dicha utilidad corresponde a la diferencia entre el valor en que se vendió el activo y su costo
fiscal (valor por el cual fue declarado el activo).
Liquidación de sociedades con permanencia de 2 años o más: las diferencias entre el valor
aportado a una sociedad al momento de su conformación y el valor recibido al momento de la
liquidación de la misma, representa una ganancia ocasional. Esta utilidad puede corresponder
a los dineros recibidos por la repartición de las utilidades de ejercicios anteriores o utilidades
retenidas.
Herencias, legados y donaciones
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Loterías, rifas, apuestas, premios, juegos y similares: los valores recibidos por la
obtención de premios en la participación en juegos de suerte y azar, también se consideran
ganancias ocasionales.
La tarifa que tiene actualmente este tributo para todos los efectos es el 10%, de acuerdo con las
modificaciones que introdujo la Ley 1607 del 2012. La única excepción la comprenden las
ganancias ocasionales que provengan de la obtención de premios por la participación en rifas,
loterías, apuestas o concursos, ya que en este caso la tarifa aplicable será del 20%,
independientemente de quien lo reciba.
Para determinar la base gravable de las ganancias ocasionales obtenidas, se deberá determinar su
valor fiscal de acuerdo con las condiciones establecidas en el artículo 303 del Estatuto
Tributario, las cuales se relacionan a continuación (Actualícese, 2015):
Concepto Determinación con base en:
Sucesiones ilíquidas
(herencias, legados,
porción conyugal)
Valor de los bienes y derechos a 31 de diciembre del año
inmediatamente anterior.
Donaciones Valor de los bienes y derechos a 31 de diciembre del año
inmediatamente anterior.
Sumas de dinero Valor nominal.
Oro y demás metales
preciosos
Valor comercial.
Vehículos automotores Avalúo comercial fijado anualmente por el Ministerio de
Transporte.
Acciones, aportes y
demás derechos en
sociedades
Costo fiscal.
Créditos Valor nominal.
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Bienes y créditos en
moneda extranjera
Valor comercial en moneda nacional, de acuerdo con las
tasa de cambio oficial vigente el último día hábil del año
inmediatamente anterior (31 de diciembre).
Títulos, bonos,
certificados y documentos
que generen intereses y
rendimientos financieros
Costo de adquisición más descuentos o rendimientos
causados o no cobrados.
Derechos fiduciarios 80% del porcentaje de participación en el patrimonio
líquido (activo–pasivo) del fideicomiso.
Inmuebles Costo fiscal.
Es importante aclarar que existen una serie de exenciones para las ganancias ocasionales, en
atención al artículo 307 del Estatuto Tributario, sin embargo lo que se debe tener en cuenta es
que estas exenciones solo aplican para las personales naturales, es decir en este aspecto no se
podrían incluir Sociedades comerciales. Las ganancias ocasionales exentas son las siguientes:
a. Las primeras 7.700 UVT, de la utilidad generada en la venta de inmuebles destinados a
vivienda, ubicada en zona urbana; o de la utilidad generada en la venta de inmuebles
ubicados en zona rural independientemente de si se destina a vivienda o al desarrollo de
alguna actividad económica, excluyendo las casas, quintas y fincas de recreo.
b. Las primeras 3.490 UVT, de los ingresos que reciban el cónyuge sobreviviente y cada uno de
los herederos o legatarios, por concepto de porción conyugal, herencia o legado.
c. El 20% sin superar 2.290 UVT, cuando se trate de herencias o legados recibidos por personas
diferentes de las beneficiarias por ley; esta exención también aplica a las donaciones
(Actualícese, 2015).
3.2.Impuesto Sobre la Renta para la Equidad –CREE-
Este impuesto fue implementado a través de la Reforma Tributaria realizada mediante la Ley
1607 de 2012 y que comprende el aporte realizado por las empresas que declaran renta y
complementarios en beneficio de los trabajadores, generación de empleo y la inversión social en
los términos previstos en la ley. Este tributo es de destinación específica aparentemente se creó
para garantizar programas sociales fundamentales como el SENA el ICBF y el sistema de salud.
26
De la misma manera que en el impuesto sobre la Renta, existen dos mecanismos para determinar
el mismo y de esta manera obtener la base gravable: sistema ordinario y el de renta presuntiva.
El hecho generador de este tributo es la obtención de ingresos susceptibles de incrementar el
patrimonio de los sujetos pasivos durante el año gravable respectivo. Este impuesto tiene una
tarifa estándar del 9% para los años 2013, 2014 y 2015; en principio, a partir de 2016 la tarifa
sería del 8% pero con la última reforma tributaria implementada a través de la Ley 1739 de
2014, la tarifa continuaría en el 9%
El sistema ordinario para determinar este tributo, se resume de forma sintética de la siguiente
manera (PriceWaterHouse Coopers, 2014):
Con la reforma tributaria aprobada en el año 2014, se establecieron las siguientes condiciones
nuevas para la liquidación del CREE, de conformidad con la publicación realizada por (Brigard
& Urrutia, 2015):
Específicamente incluye nuevos artículos que regulan el impuesto sobre la renta, que pueden
ser aplicados a los efectos de la determinación de la base para CREE (ingresos no
constitutivos, deducciones, restricciones, depreciación, amortización) y que antes de la
Reforma no estaban comprendidos por la Ley 1607 de 2012.
Permite que las rentas brutas especiales del Estatuto Tributario y las Rentas liquidas por
recuperación de deducciones, sean aplicables para efectos de la determinación del CREE.
Establece que las pérdidas fiscales en que incurran los contribuyentes del CREE a partir del
año gravable 2015, podrán compensarse en este impuesto.
Establece que las normas del impuesto sobre la renta, especialmente lo dispuesto en el
artículo 118-1 del Estatuto Tributario, serán aplicables al impuesto sobre la renta para la
equidad CREE, siempre que sean compatibles con la naturaleza del CREE.
27
Introduce el sistema de descuento por impuestos pagados en el exterior para efectos de la
determinación del CREE. En términos generales, las sociedades y entidades nacionales que
sean contribuyentes del CREE y su sobretasa que perciban rentas de fuente extranjera sujetas
al impuesto sobre la renta en el país de origen, tienen derecho a descontar del monto del
CREE y su sobretasa, el impuesto sobre la renta pagado en el país de origen. El valor del
descuento en ningún caso podrá exceder el monto del CREE y su sobretasa. Sin embargo,
aplican disposiciones y limitaciones a este beneficio.
Por otro lado, el sistema de renta presuntiva el cual se toma como una base gravable mínima del
impuesto del CREE, se establece por el inciso segundo del artículo 22 de la Ley 1607 de 2012,
en el que indica que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 193 y 189 del Estatuto
Tributario, para todos los efectos la base gravable mínima del CREE no podrá ser inferior al 3%
del patrimonio líquido del contribuyente. El artículo 189 establece la base de depuración de la
rentas presuntiva mientras que el artículo 193 establece el concepto de valor patrimonial neto. El
CREE es un impuesto sin rentas exentas, es decir, es un mismo tributo para todos los
contribuyentes sujetos pasivos (Lee Yara Y. A., 2013).
3.2.1. Sobretasa al CREE:
La Ley 1739 de 2014 en el artículo 21 crea la Sobretasa al impuesto sobre la renta para la
equidad –CREE por períodos gravables 2015, 2016, 2017 y 2018 a cargo de los contribuyentes
señalados en el artículo 20 de la Ley 1607 de 2012. No serán sujetos pasivos de esta sobretasa al
impuesto sobre la renta para la actividad CREE, los usuarios calificados y autorizados para
operar en las zonas francas costa afuera.
La tarifa de la sobretasa se aplicará sobre la base gravable del CREE que exceda los ochocientos
millones de pesos ($800.000.000). Esto significa que lo que se ve gravado con esta sobre tasa
son las utilidades fiscales y no el patrimonio líquido de las sociedades. A continuación, tomando
como referencias datos de (Brigard & Urrutia, 2015):
Para las vigencias fiscales 2016, 2017 y 2018 las tarifas de la sobretasa aplicable sobre el monto
de la base gravable del CREE que exceda los ochocientos millones serán las siguientes:
2016: 6.00%.
28
2017: 8.00%.
2018: 9.00%.
La sobretasa, para los períodos gravables 2015, 2016, 2017 y 2018, tendrá un anticipo del 100%
del valor de la misma. Este anticipo deberá ser calculado sobre la base gravable del CREE sobre
la cual el contribuyente liquidó el mencionado impuesto para el año gravable inmediatamente
anterior. Este anticipo deberá pagarse en dos cuotas anuales.
3.3.IVA como costo o gasto
Es un gravamen de orden nacional regulado a partir del artículo 420 del Estatuto Tributario que
grava tres aspectos importantes: la venta e importación de bienes corporales muebles que no
hayan sido sujetos de exclusión expresa por las normas pertinentes; la prestación de servicios en
el territorio nacional y la explotación de juegos de suerte y azar.
Para las empresas, este impuesto se denomina de aquellos “cascada”: el IVA que se cobra a los
consumidores en los productos que se venden pueden ser descontado en la declaración del IVA
que el empresario hace por la compra de bienes o servicios que tengan relación de causalidad con
su actividad económica, siempre y cuando pertenezca al régimen común (PriceWaterHouse
Coopers, 2014).
De acuerdo a la descripción de (Guía Tributaria) existen cuatro tipos de operaciones en materia
de IVA:
a. Operaciones gravadas: aquellas que causan la tarifa a la que se encuentran sometidos dentro
del territorio nacional.
b. Operaciones exentas: aquellas operaciones que tienen un tratamiento especial de la ley y que
tienen una tarifa del cero (0) por ciento, es decir, que en la declaración respectiva los mismos
deben estar incluidos así tengan una tasa efectiva del 0%.
c. Operaciones excluidas: son las operaciones que no causan el IVA por disposición de la ley,
por tanto no es responsable del IVA ni puede tomar estas como operaciones descontables en
su respectiva declaración como empresario.
d. Operaciones no sujetas: son aquellas que no se encuentran en los presupuestos regulatorios
del hecho generador, es decir, son actividades que no están señaladas por la ley y que no
causan IVA.
Ahora bien, para la causación de este impuesto es importante tener en cuenta que existen dos (2)
regímenes a los que las personas se pueden someter para efectos de la declaración:
29
a. Régimen simplificado: es aquel al cual pertenecen solamente las personas naturales
comerciantes, artesanos, agricultores, ganaderos, que presten servicios o vendan bienes que
se encuentren gravados siempre y cuando cumplan las siguientes condiciones: haber obtenido
ingresos brutos totales de su actividad económica inferiores a cuatro mil (4000) UVT, es
decir, la suma de ciento diecinueve millones doce mil pesos ($119.012.000) para el 2016;
tener máximo un establecimiento de comercio para el ejercicio de su actividad; que en dicho
establecimiento no se realice la explotación de intangibles o bajo franquicia, concesión,
regalía, etc.; que no sean usuarios aduaneros; no haber celebrado contratos individuales en el
año anterior ni en el año en curso por valor superior a tres mil trescientas (3300) UVT, es
decir, noventa y ocho millones ciento ochenta y cuatro mil novecientos ($98.184.900); por
último, que sus consignaciones bancarias depósitos o inversiones financieras durante el año
anterior o en el año en curso no superen las cuatro mil quinientas (4500) UVT, es decir,
ciento treinta y tres millones ochocientos ochenta y ocho mil quinientos pesos
($133.888.500).
b. Régimen común: es el régimen al cual pertenecen las demás personas (incluyendo todas las
jurídicas) que no cumplen con alguno de los presupuestos señalados anteriormente.
Ahora bien, para calcular la base gravable del impuesto, se debe tener en cuenta dos
consideraciones: un rigor general en el que según (PriceWaterHouse Coopers, 2014) en la venta
y en la prestación de servicios, la base gravable está conformada por el valor total de la
operación en el que se incluyen los “gastos directos de financiación ordinaria, extraordinaria, o
moratoria, accesorios, acarreos, instalaciones, seguros, comisiones, garantías y demás
erogaciones complementarias, aunque se facturen o convengan por separado y aunque,
considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición”.
Esta base gravable se determina restando el “IVA generado” causado en el respectivo período
gravable causado en cada factura a sus clientes del IVA descontable, es decir, el pagado a sus
proveedores de bienes y servicios para su prestación. Por ende, la legislación establece por regla
general que el IVA pagado a proveedores puede ser descontable, incluso si las tarifas cobradas
por éstos son más altas que aquellas a las que factura el contribuyente, tal como lo menciona
(PriceWaterHouse Coopers, 2014) por ejemplo, un proveedor le factura a un contribuyente con
IVA al 16% pero éste factura a sus clientes con una tarifa de IVA del 5%.
Como lo afirma la misma guía, para que el IVA pueda ser tratado como descontable será
necesario que (i) El IVA pagado corresponda a gastos o costos por adquisición de bienes y/o
servicios que sean procedentes desde el punto de vista del impuesto de renta (ii) Dichos bienes o
servicios deben estar destinados directa o indirectamente a operaciones gravadas (en este último
caso, será necesario realizar un “prorrateo” del IVA descontable establecido en el Art. 490 del
ET). Las retenciones en la fuente practicadas por terceros a título de impuesto sobre las ventas
pueden ser descotadas del IVA por pagar.
30
Esta operación puede arrojar o bien un saldo a favor o un valor a pagar que deberá ser cancelado
en la oportunidad prevista por la Ley. Finalmente, y conforme a las normas vigentes, las
siguientes son las tablas de IVA que se encuentran presentes (PriceWaterHouse Coopers, 2014):
Para las empresas, es importante tener en cuenta que el IVA que las empresas pagan por activos
fijos no puede ser objeto de descuento, por tanto esto implica que no hay una posibilidad de
retorno a través del ejercicio de la actividad económica reflejado en los consumidores.
3.4. Impuesto de Industria y Comercio:
Este es un impuesto de carácter territorial, anual en su gran mayoría, creado mediante las Ley 97
de 1913, autorizando al fisco de Bogotá a su cobro, lo cual mediante las Leyes 84 de 1915, 72 de
1926, 89 de 1936 y 14 de 1983 se hizo extensivo para los demás municipios del territorio
nacional, autorizándoles a gravar el ejercicio de actividades comerciales, industriales y de
servicios.
El hecho generador de este impuesto es el ejercicio de actividades comerciales, industriales o de
servicios en la entidad territorial respectiva bien sea a través de personas jurídicas, personas
naturales, de forma tercerizada e inclusive sociedades de hecho, con o sin establecimientos de
comercio. Esto incluye también el ejercicio de la actividad de forma permanente u ocasional.
En cuanto a la base gravable del mismo, estos son fijados por los distintos municipios a través de
los acuerdos municipales que los regulen. Sin embargo, la (PriceWaterHouse Coopers, 2014)
enumera unos aspectos generales sobre los cuales se liquida el impuesto:
a. Se liquida sobre los ingresos brutos recibidos por el contribuyente en desarrollo de
actividades gravadas en la respectiva jurisdicción.
b. Se deben excluir las devoluciones, ingresos provenientes de la venta de activos fijos y
exportaciones, recaudo de impuestos de aquellos productos cuyo precio esté regulado por el
Estado y la percepción de subsidios.
31
c. Sólo se encuentran gravados los ingresos propios que percibe el contribuyente, excluyendo
los ingresos para tercero, estos últimos, siempre y cuando se acrediten.
d. Los rendimientos financieros hacen parte de la base gravable, siempre que se obtengan por el
ejercicio de una actividad gravada.
Finalmente, es importante destacar que la Ley 14 de 1983 autoriza la concesión de exenciones
sobre el ICA pero con dos condiciones: no puede ser superior a diez (10) años y debe ser
autorizado por el órgano competente de emitir acuerdos, es decir, el Concejo Municipal.
3.4.1. Impuesto complementario de avisos y tableros (hoy Publicidad Exterior y Visual):
Este gravamen complementario contempla el pago de una contribución por la ubicación de
avisos y vallas alusivos al establecimiento de comercio y su actividad económica en espacio
público o bienes privados que por destinación, algunas de sus áreas se encuentran enmarcadas en
necesidades urbanas colectivas por lo que trasciende ese carácter individual.
De acuerdo a (PriceWaterHouse Coopers, 2014) son sujetos pasivos del impuesto de avisos y
tableros “todas las personas naturales o jurídicas que al desarrollar una actividad comercial,
industrial o de servicios, es decir que siendo contribuyentes del impuesto de industria y
comercio, hagan uso del espacio público para anunciar su nombre comercial o difundir la buena
fama mediante tableros, avisos o vallas.”
En la ciudad de Cali, el Acuerdo 110-03 del año 2003 se encargó de redefinir este impuesto para
conocerse como aquel de Publicidad Exterior y Visual estableciendo los criterios técnicos y
excepciones para su causación.
3.5.Impuesto a la riqueza
Este gravamen, antes conocido como impuesto al patrimonio, consiste en aquel tributo de
causación anual que grava conforme a lo dispuesto en el artículo 3 de la Ley 1739 de 2014: “la
posesión de la misma (riqueza) al 1° de enero del año 2015, cuyo valor sea igual o superior a
$1.000 millones de pesos. Para efectos de este gravamen, el concepto de riqueza es equivalente
al total del patrimonio bruto del contribuyente poseído en la misma fecha menos las deudas a
cargo del contribuyente vigentes en esa fecha.”
Este impuesto debe ser pagado por las personas naturales y sucesiones ilíquidas, las personas
jurídicas y las sociedades de hecho y las personas naturales y jurídicas no residentes en el país,
respecto la riqueza poseída directamente en nuestro país; o indirectamente a través de
establecimientos permanentes (Suárez Consultoría, 2015).
En cuanto a lo que se puede descontar de este impuesto, vemos que existen dos posibilidad según
lo manifiesta (Suárez Consultoría, 2015): Las primeras 12.200 UVT ($362.986.600 para el 2016)
32
del valor patrimonial de la casa o apartamento habitación; el valor patrimonial de las acciones en
sociedades nacionales poseídas directamente o a través de fiducias mercantiles, fondos de
inversión colectiva o fondos de pensiones voluntarias; y se permite restar las acciones poseídas a
través de seguros de pensiones voluntarios y seguros de vida individual. Sin embargo, para
efectos empresariales, si una PYME funciona a través de Sociedad por Acciones Simplificada,
no podría acceder al primer beneficio porque en el primer caso es cuando la persona natural
ejerce la actividad comercial. Sin embargo, el mismo artículo 4 establece otros aspectos que
pueden ser deducidos del impuesto a la riqueza.
Un aspecto importante es que el impuesto sobre la riqueza es claro en manifestar que al 1 de
enero de 2015, la sociedad tenía una riqueza igual o superior a 1.000 millones de pesos, lo que
significa que en caso de no tener esa riqueza a esa fecha, la empresa no está obligada a pagar el
tributo durante los años siguientes al no encontrarse en el presupuesto de la norma.
Finalmente, las tarifas que se causan en este sentido de conformidad con las tablas en (Gerencie,
2015) son las siguientes para personas jurídicas:
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Para personas naturales, durante los tres años mencionados irán desde el 0.125% al 1.50%
3.6. Gravamen a los movimientos financieros:
El gravamen a los movimientos financieros GMF es un impuesto de orden nacional y
automático, que se causa principalmente por el ejercicio de operaciones de carácter financiero en
el que los sujetos pasivos disponen de recursos que se encuentren depositados en cuentas
corrientes, de ahorro o productos financieros distintos a estos, así como en cuentas de depósito
en el Banco de la República y el giro de cheques de gerencia.
De acuerdo a lo explicado por (PriceWaterHouse Coopers, 2014) “En sus inicios, el GMF fue
creado como resultado de un estado de emergencia económica que buscaba la protección de los
establecimientos de crédito afectados por la crisis del sistema financiero internacional.
Posteriormente, el Congreso de la República mediante Ley 633 de 2000 otorga al mencionado
tributo la categoría de “gravamen a los movimientos financieros”, resaltando como
características principales su calidad de impuesto permanente, de ejecución instantánea,
indirecto y de orden nacional. En el artículo 871 del ET se pueden encontrar los hechos
generadores de este impuesto.”
En este sentido, debemos aclarar que a pesar de que la Reforma Tributaria del 2014 había
dispuesto un desmonte progresivo de este tributo el cual finalizaba en el año 2018, lo cierto es
que de acuerdo a (Actualicese, 2016): “Con la entrada en vigencia del artículo 45 de la Reforma
Tributaria, Ley 1739 del 2014, se indicó el aplazamiento al desmonte del GMF, mejor conocido
como “4 x mil”, de forma que ya no se produzca entre el 2015 y 2018, sino entre el 2019 y
2021.”
En este caso, la modificación introducida al artículo 872 del Estatuto Tributario dispone la
forma en que el impuesto aparentemente va a ser desmontado en los próximos años:
a. durante los años 2015 al 2018, la tarifa continuará siendo del 4 x mil.
b. En el año 2019, se reducirá al 3 x mil;
c. En el año 2020 se reducirá al 2 x mil,
d. En el año 2021 se reducirá al 1 x mil.
e. A partir de enero del 2022 no se volverá a cobrar el GMF (siempre y cuando no haya otra
reforma que vuelva y prolongue su existencia).
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3.7.Impuesto al consumo:
Este es un gravamen de orden nacional, el cual según (Vásquez Tristancho, 2015) surgió como
un mecanismo de respuesta ante la evasión del IVA en el año 2013, gravando ciertos servicios y
consumos de sector terciario, el cual se regula en los artículos 512-1 al 512-13 del Estatuto
Tributario los cuales comprenden los siguientes hechos generadores:
a. Servicio de telefonía móvil.
b. Venta o importación ciertos vehículos, yates, barcos, embarcaciones, globos, dirigibles,
planeadores y aeronaves.
c. Servicio de expendio de comidas y bebidas preparadas en restaurantes, cafeterías,
autoservicios, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías para consumo en el lugar, para
ser llevadas por el comprador o entregadas a domicilio, los servicios de alimentación bajo
contrato, y el servicio de expendio de comidas y bebidas alcohólicas para consumo dentro de
bares, tabernas y discotecas.
Este gravamen es descontable como mayor valor del bien o servicio adquirido pero no genera
impuestos descontables para el IVA.
3.8.Impuesto a la gasolina y ACPM
Este tributo fue reformado por el artículo 167 de la Reforma Tributaria del año 2012 (Ley 1607
de 2012) el cual se genera por el retiro, la importación para consumo propio y la importación
para la venta de gasolina y ACPM. Los recaudadores del mismo son aquellas empresas que se
encargan de distribuir el combustible así como las entidades que lo producen; los sujetos pasivos
son los consumidores finales que pagan el tributo en el precio ofrecido a la venta.
El valor de este impuesto según la reforma tributaria citada, se ajusta cada primero de febrero de
los años, con base en la inflación del año anterior, donde para el presente año, la DIAN publicó
en su portal web el proyecto de tasas que rigen desde el mes de febrero de 2016 pero el cual aún
no cuenta con número de resolución. No obstante, los precios propuestos en este proyecto son los
siguientes:
a. Impuesto Gasolina Extra: $1.754,43 por galón.
b. Gasolina Motor Corriente y ACPM: $1.213,57 por galón.
c. Gasolina Corriente E8: $1.116,48 por galón.
d. Nafta o cualquier otro combustible o líquido derivado del petróleo: $1.184,66 por galón.
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e. Combustibles utilizados en actividades de pesca y/o cabotaje en las costas colombianas y en
las actividades marítimas desarrolladas por la Armada Nacional, el diésel marino y fluvial y
los aceites vinculados estarán sujetos al impuesto nacional a la gasolina y al ACPM, a razón
de $565,25 por galón. (Actualícese, 2015)
3.9.Impuesto de registro y contribución a superintendencias
Este es un gravamen de orden nacional instituido en la Ley 223 de 1995 el cual tiene por objeto
gravar “todos los actos, documentos o contratos que deben registrarse ante la cámara de
comercio y en las oficinas de instrumentos públicos” (Cámara de Comercio de Cali, 2016).
Este es un impuesto que se clasifica en dos: el registro sin cuantía y el impuesto de registro con
cuantía. Para el primer caso, la tarifa es la misma correspondiente a cuatro (4) salarios mínimos
diarios vigentes y corresponde a los actos que no implican una valoración económica tales como
actas de nombramientos, cambios de nombre, reformas estatutarias (salvo aumento de capital,
fusiones y escisiones cuando impliquen aumentos de capital), disoluciones de sociedades y
empresas, contratos de prenda sin tenencia abiertas, entre otros (Cámara de Comercio de Cali,
2016).
En cuanto a los actos con cuantía, para el Departamento del Valle del Cauca, el valor a pagar se
liquida a la tarifa del 0,7% sobre el valor económico incorporado en el documento. Estos
documentos incluyen la constitución de sociedades, aumento de capital social y capital suscrito,
cesión de cuotas o venta de establecimiento de comercio, reservas de dominio y prendas sin
tenencia, liquidación de sociedad civil o comercial, y liquidación de sociedad conyugal y
sucesiones.
Por ende, para los casos de la Cámara de Comercio, el Decreto 1074 de 2015 establece las
tarifas de los servicios generales de registro que incluye tarifas importantes para las empresas
como la expedición de certificados y el más importante: la renovación de la matrícula mercantil,
el cual su tarifa depende del monto en salarios mínimos de los activos que el empresario tenga
conforme al salario mínimo del año de la vigencia para la renovación, que para el año 2016 en
curso va desde los $36.000 para empresas con activos entre 0 y 2 SMMLV, hasta un valor
máximo de renovación de $1.791.000 cuando los activos superen los 874.125 SMMLV (Cámara
de Comercio de Cali, 2016).
Finalmente, según (Cámara de Comercio de Cali, 2016), los actos exentos de impuesto de
registro son los siguientes:
a. La inscripción de libros de actas y de contabilidad.
b. Todos los actos relacionados con la información de la matrícula mercantil y su renovación.
36
c. La cancelación de la matrícula mercantil.
d. Los cambios de nombre de los establecimientos de comercio.
e. Los cambios de actividad del comerciante y del establecimiento de comercio.
f. La inscripción del certificado especial de las entidades sin ánimo de lucro, expedido por la
autoridad competente.
g. Todos los actos relacionados con el registro de proponentes.
h. Las providencias judiciales o administrativas cuando no incorporen un derecho apreciable en
dinero a favor de una o de varias personas. Por ejemplo: resoluciones de la Superintendencia
de Sociedades, oficios embargos, desembargos, actos administrativos expedidos por la
autoridad que ejerce inspección y vigilancia de las entidades sin ánimo de lucro.
i. Los documentos de aumentos de capital provenientes de capitalización de pasivos dentro de
los acuerdos de reestructuración de que trata la Ley 550 de 1999.
j. Los actos, contratos o negocios jurídicos que se realicen entre entidades públicas.
k. El 50% del valor incorporado en el documento que contiene el acto, contrato o negocio
jurídico, o la proporción del capital suscrito o capital social que corresponda a las entidades
públicas, cuando concurran entidades públicas y particulares.
3.10. Impuesto Predial sobre oficinas o sede propia:
Este es un impuesto de orden municipal que debe ser pagado por los propietarios de bienes
inmuebles sobre oficinas o edificios que para el caso que nos atañe, implica el lugar donde
funciona el establecimiento cuando es de propiedad del empresario o de la sociedad a través de la
cual funciona.
Las tarifas del mismo se fijan de conformidad con la reglamentación que tenga cada municipio,
con base en el avaluó catastral de los inmuebles, además de factores como el estrato, la
destinación del inmueble entre otros. En la ciudad de Cali, según las tarifas fijadas por el
Concejo Municipal en el Acuerdo 31 de 1998, estas se encuentran entre el cuatro por mil y el
treinta y tres por mil del avalúo.
Esto implica una labor entre las Oficinas de Catastro de las principales ciudades del país, el
Instituto Geográfico Agustín Codazzi y las entidades respectivas para determinar el costo de los
avalúos respectivos, el cual implica una serie de etapas de determinación, pero que en muchos
casos las tasas no se han revisado en muchos de ellos desde hace décadas, incluyendo Cali,
donde las tasas siguen igual desde el año de 1999 (Iregui, Melo, & Ramos, 2013).
3.11. Otros impuestos:
Además de todos los impuestos explicados, existen otros clasificados dentro de las tasas y
contribuciones que pueden ser susceptibles de pago por parte de las PYMES como pueden ser
37
por ejemplo la Sobre tasa ambiental y Sobre tasa Bomberos que se pagan con cada factura de
servicios públicos sobre los locales comerciales empleados por las mismas, el impuesto de
vehículos el cual actualmente la resolución que fija el valor para la actual vigencia fiscal,
presenta una seria dificultad en su implementación en la que llegó a ser suspendida por el
Consejo de Estado mediante aplicación de medida cautelar en providencia del 15 de febrero de
2016 contra la Resolución 5358 del 30 de noviembre 2015, dictada por la actual Ministra de
Transporte, publicada en el Diario Oficial 49.721 del miércoles 9 de diciembre de 2015, que fijó
la base gravable de los vehículos automotores para la vigencia fiscal 2016, los impuestos por
pago de estampillas en especies venales, así como los diferentes impuestos municipales
especiales por actividad económica tales como: impuesto de degüello de ganado, impuesto de
azar y rifas, impuesto de espectáculos públicos, contribución a la plusvalía, tasa de expedición de
certificado sanitario, impuesto de circulación de vehículos de servicio público, entre otros.
4. Análisis de la carga tributaria en cabeza de las PYMES colombianas
Como se ha podido determinar, existe una gran cantidad de tributos nacionales y regionales que
son asumidos por las Micro, Pequeñas y Medianas empresas, llegando a una escandalosa cifra de
un promedio de 21 impuestos, tasas y contribuciones (y pudiendo aumentar dependiendo de los
impuestos especiales por actividad económica), en el que pudimos constatar que varios de ellos
se liquidan con un procedimiento bastante complejo entre bases gravables, exenciones y
descuentos, que al final generan una desarticulación de los tributos, se abusan de impuestos anti
técnicos como el 4x1000 y el impuesto al patrimonio, y que de conformidad con el primer
informe de la Misión Tributaria conformada por el Gobierno Nacional: “el sistema tributario
colombiano no cumple un rol redistributivo, castiga la eficiencia económica, la formalidad
laboral y la competitividad empresarial, reduciendo así las tasas de inversión, el crecimiento
económico y la generación de empleo formal” (Redacción Dinero, 2015).
La problemática fiscal que actualmente es el factor de peso por el cual la tendencia es que
aumenten los impuestos o sus tasas de contribución, porque en un escenario de posconflicto
aunado a un desaceleramiento de la economía que vivimos actualmente, los gastos en los que
incursionará el Estado exceden la capacidad de obtención de liquidez a través de los impuestos,
constituyéndose en la única variable capaz de ser adaptada para aumentar o disminuir los
ingresos. Los préstamos son una opción de solvencia más no de financiación, tampoco funciona
la renta del capital estatal porque su capacidad se encuentra actualmente desbordada y su venta
solo garantiza gastos en el corto plazo.
Es por este motivo, que de acuerdo al informe de la citada comisión, el 83% de los impuestos
directos en Colombia vienen de las empresas, mientras que en Latinoamérica estos constituyen
solamente el 64% es decir, como decíamos en la primera parte de este trabajo, la utilidad
generada por las PYMES y las empresas grandes tienen un gran descuento de carácter tributario,
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y es por este motivo que se pueden presentar diferentes situaciones en las que es necesario
ahondar para fortificar la posición de que esta carga es excesiva para este tipo de empresas, y de
que a pesar que el Gobierno Nacional se ha esforzado en demostrar que los beneficios que la ley
brinda a las PYMES para competir eficientemente en el mercado sin una carga tributaria que los
agobie, es solamente un argumento débil que se desvanece con las imbricaciones que se
presentan en lo que hemos denominado el “Ciclo de la Insostenibilidad Fiscal” el cual comporta
varios ejes que serán analizados a continuación.
4.1. Los beneficios de la ley 1429 de 2010: mitos y realidades
El primer punto de partida de este ciclo se constituye a partir de una normatividad que se
constituyó en su momento como la piedra angular del desarrollo económico nacional, así como
de la generación de empleo en gran escala para la Nación. La ley de Formalización y Generación
de empleo fue creada con el fin de promover la creación de empresas para el aumento de los
beneficios y disminución de costos en su formalización, para que de esta manera se pudiera
generar empleo de carácter formal.
Esto se justificaba en el sentido de que para finales del año 2010, la informalidad laboral en
Colombia estaba alrededor del 60% (Redacción Portafolio, 2012), una cifra bastante alta en el
que se reflejaba una alta tasa de desocupación, la ausencia de prestaciones básicas que debe
contar un trabajador conforme a la normatividad laboral, y evidentemente: un menor aporte en
materia tributaria para el sostenimiento fiscal de aspectos como la salud, el sector pensional,
ICBF, Cajas de Compensación, etc.
De esta manera, el objetivo para expedir esta ley tenía un componente social para aliviar una
crisis que históricamente ha agobiado al país, pero adicionalmente un objetivo que perseguía el
Gobierno era la motivación para crear nuevas empresas, y a pesar de crear incentivos para aliviar
la asunción de ciertos impuestos como la Renta durante sus primeros años de creación,
inexorablemente el hecho de crear una empresa nueva en Colombia significa una fuente de
ingresos tributarios en el mediano y largo plazo.
Así las cosas, analizaremos cuales son esos beneficios tributarios para las PYMES nuevas o
existentes en esta normatividad, y también se estudiarán las problemáticas que los mismos
empresarios han vivido con estos beneficios, o por el contrario si no han experimentado ninguno
de estas prerrogativas.
4.1.1. Beneficios legales:
De acuerdo a la normatividad objeto de estudio, se debe tener en cuenta que los beneficios de la
misma solamente aplican para aquellas empresas pequeñas que cuenten con una planta de
trabajadores de máximo 50 personas y cuyos activos totales no superen los 5.000 SMMLV, es
39
decir, que estos requisitos son conjuntivos, por tanto ambas prerrogativas deben ser cumplidas
para ser beneficiarios de la norma.
Otra condición importante es la relacionada con el inicio de la actividad económica principal de
la empresa, en la que, según la ley, esta se entiende iniciada desde el momento en que la empresa
se registra en la correspondiente Cámara de Comercio del domicilio de la misma, la cual debe
haberse realizado con posterioridad a la expedición de la ley 1429, porque de lo contrario no se
podrá acceder a los beneficios establecidos.
El primero de los beneficios, y quizás el más sonado, es la progresividad en el pago de varios
impuestos relacionados con el ámbito empresarial, comenzando con aquel del impuesto sobre la
renta, el cual consiste en una especie de descuento tributario escalonado, en el que dependiendo
de la ubicación geográfica y los años que transcurra, se aplica un aumento progresivo de la
causación de este impuesto, empezando con una tasa de 0% hasta llegar al 100% con ciertos
aspectos que pueden extender el periodo de liquidación.
Como primer factor, se tendría que los dos (2) primeros años en que una empresa pequeña inicia
su actividad económica, su tasa general del impuesto sobre la renta sería 0%, es decir, en este
sentido una empresa pequeña podría operar dos años sin pagar este impuesto pero si
declarándolo, aspecto importante a tener en cuenta para que no se perdieran los beneficios
otorgados.
A partir del tercer año, la progresividad del impuesto se fija en el 25%, es decir, existe un
descuento del 75% en la tarifa del impuesto. De igual manera, en el cuarto año la tarifa aumenta
al 50%, al quinto año aumenta al 75% y finalmente en el sexto año la progresividad habría
culminado porque ya tendría que pagar la tarifa plena del 100% de impuesto sobre la renta.
Por otra parte, existe una excepción a esta regla general y es para las empresas pequeñas
constituidas en los departamentos de Amazona, Guainía y Vaupés, acentuando que desde el
inicio de su actividad económica, la progresividad económica con una tasa de 0% se da por el
término de los primeros ocho (8) años. Al noveno año, la progresividad aumenta al 50% del
impuesto, y al décimo año de inicio de actividades, la progresividad se incrementa al 75%,
finalizando la misma al undécimo año de operación.
Así, la ley establecía un des escalonamiento en la causación del impuesto, agregando otros
beneficios como por ejemplo, que en caso de que si al sexto o undécimo año, dependiendo del
caso, las pequeñas empresas beneficiarias que hayan obtenido ingresos brutos totales
provenientes de la actividad inferiores a 1.000 UVT, se les aplicará el 50% de la tarifa del
impuesto sobre la renta. Es decir el beneficio se le extiende un año más.
Ahora, si durante el periodo de la progresividad, estas pequeñas empresas generan pérdidas o
saldos tributarios, podrán trasladarlos hasta los 10 periodos gravables siguientes si están en
40
Amazonas, Vaupés y Guainía, o hasta los 5 periodos gravables siguientes. Esto ha generado
complicaciones, a tal punto que (Pino Castillo, 2011) ha manifestado: “Esta parte es confusa
porque “si el “saldo tributario” se refiere a excesos de renta presuntiva, estos no se generan
por cuanto los beneficiarios no la liquidan, además ¿si se trata de pérdidas fiscales, se les está
otorgando una plazo de compensación que hoy no tienen?”
El segundo beneficio tributario empleado fue que la progresividad del pago de impuesto sobre la
renta no se encuentra sometido a retención en la fuente, teniendo en cuenta que en las pequeñas
empresas no constituidas en Amazonas, Vaupés y Guainía la exoneración es por cinco (5) años,
mientras que las pequeñas empresas constituidas en estos tres departamentos la exoneración será
de diez (10) años. El tercer beneficio aplica en los mismos términos para no someterse al sistema
de renta presuntiva.
El cuarto beneficio consistía en la progresividad para el pago de aportes parafiscales y
contribuciones de nómina de empleados, en los mismos términos anuales para la progresividad
en el impuesto sobre la renta.
El quinto beneficio consistía en la progresividad para el pago del impuesto de Industria y
Comercio, además de impuestos que crearan los distintos entes territoriales, cuya reglamentación
dependerá de cada uno y se crearían incentivos para aquellos que implementaran progresividad
en impuestos locales.
El sexto beneficio tributario es relacionado con la progresividad para el pago de la matrícula
mercantil y su renovación de conformidad con los siguientes parámetros:
Cero por ciento (0%) del total de la tarifa establecida para la obtención de la matrícula
mercantil en el primer año de desarrollo de la actividad económica principal.
Cincuenta por ciento (50%) del total de la tarifa establecida para la renovación de la
matrícula mercantil en el segundo año de desarrollo de la actividad económica principal.
Setenta y cinco por ciento (75%) del total de la tarifa establecida para la renovación de la
matrícula mercantil en el tercer año de desarrollo de la actividad económica principal.
La progresividad acaba el cuarto año.
El séptimo beneficio tributario que se podía ver reportado era la posibilidad de tomar como
descuento en el impuesto de renta, el pago de los aportes parafiscales y las contribuciones de
nómina respectivas pagadas por cada nuevo empleado de la empresa pequeña. Se manejan las
siguientes categorías de personas en esta normatividad:
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Menores de veintiocho (28) años, el descuento procede por dos años para cada empleado.
Deben ser cabeza de familia de los niveles 1 y 2 del Sisbén.
Personas en situación de desplazamiento, en proceso de reintegración o en condición de
discapacidad. El descuento procede por años para cada empleado. Deben ser cabeza de
familia de los niveles 1 y 2 del Sisbén.
Mujeres mayores de 40 años y que durante los últimos doce (12) meses hayan estado sin
contrato de trabajo, El descuento procede por dos años para cada empleada.
Trabajadores de bajos ingresos que devenguen menos de 1.5 salarios mínimos mensuales
legales vigentes. El descuento procede por dos años para cada empleado.
Se debe llevar un control por cada empleado y los beneficios no son acumulables, es decir, si el
mismo empleado reúne varias de las condiciones mencionadas, solamente se tomará uno de los
beneficios.
4.1.2. Desventajas de la Ley 1429 de 2010:
De esta manera, se pueden apreciar a grandes rasgos los beneficios tributarios otorgados por esta
normatividad, en el que se puede realizar un análisis indicando que es bastante laxo con la
empresa pequeña para el tema de pago de impuestos. Sin embargo, a continuación se presentará
el detalle de las problemáticas que ha traído esta normatividad, mostrando como estos beneficios
tributarios realmente no son aliviadores para los emprendedores que deciden incursionar en el
mercado colombiano:
a. La normatividad se enfoca en el pago progresivo de algunos impuestos de los relacionados en
la segunda parte de este trabajo: impuesto sobre la renta, Industria y Comercio, Matrícula
Mercantil, Aportes Parafiscales y Tasas de Nómina. Sin embargo, como pudimos constatar
en el esbozo básico del panorama tributario nacional, las empresas deben asumir más de una
decena de impuestos que no se encuentran contemplados dentro de esta norma, impuestos
que de por sí tienen tasas bastante gravosas como se pudo evidenciar, y por lo tanto a pesar
de que se puede tener beneficios de ello, eso no implica que se dejen de pagar los demás
tributos.
Este problema se ahonda más con el hecho de que, los eventos que sucedieron en los años
posteriores a la expedición de la norma terminaron por diluir las buenas intenciones que la
misma tenía para la generación de empleo, y el ejemplo más claro fue la creación del
impuesto CREE (Noriega, 2014), que se toma como una división del impuesto sobre la renta,
siendo independiente del mismo, por tal motivo los beneficios que inicialmente se habían
creado para la renta, no pueden ser aplicados por analogía al CREE, de acuerdo a lo
42
manifestado por la DIAN en varios conceptos. De esta manera, una pequeña empresa que se
haya acogido a estos beneficios, de igual forma no contará con los mismos para el pago de
este impuesto que cuenta con una tasa alta, además de la sobretasa que también se ha
diseñado con la última reforma tributaria. En conclusión, la idea que se sedimentó de que las
pequeñas empresas no pagará impuestos por los primeros cinco años de existencia es falso,
ya que con cada reforma tributaria adelantada por el Gobierno Nacional, aprobada por el
Congreso de la República, implica que la modificación de tasas o creación de tributos no se
van adaptar a los beneficios concedidos por la ley de formalización de empleo, en últimas
significa que las mismas deberán asumir los impuestos nuevos que se hayan creado.
b. Sin duda, uno de los aspectos más problemáticos que envuelve la norma de formalización de
empleo, es el decreto reglamentario que se expidió para determinar los requisitos que debían
cumplir los pequeños empresarios con el objetivo de acceder a los beneficios contemplados.
En esta medida, el Decreto 4910 de 2011 se convierte en una norma polémica ya que a pesar
de corregir yerros no contemplados como la posibilidad de que empresas constituidas antes
de la expedición de la Ley 1429 pudieran acogerse a la misma, establece una serie de
requisitos que terminan por crear dificultades para los empresarios que tuvieran el ánimo de
tomar las amnistías dispuestas por la norma. En primer lugar, para muchas partes este decreto
constituye una afrenta contra el principio de reserva de ley, ya que establece unos
condicionamientos tributarios así como de calidad de contribuyentes que solo deberían ser
desarrollados por el Congreso de la República.
Un ejemplo sobre el particular es el sonado caso del artículo 7 del citado decreto, el cual
exige que los pequeños empresarios deben presentar una certificación con una serie de
exigencias que condicionaban de forma manifiesta la forma de acceder a los beneficios
tributarios, sin contar que cualquier error que se llegare a presentar en los mismos,
correspondería a la pérdida del beneficio ya adquirido con antelación. Este artículo fue
suspendido en el año 2014 por parte del Consejo de Estado mediante auto proferido el 28 de
agosto en el proceso con expediente 19452, argumentando lo siguiente para la procedencia de
la misma:
“Una lectura de las normas demandadas, en concordancia con lo dispuesto en la Ley 1429
de 2010, permite concluir que el Gobierno Nacional se excedió en la potestad reglamentaria
al expedir el artículo 7º del Decreto 4910 de 2011, ya que el legislador no previó el beneficio
de progresividad de forma independiente para cada año gravable, como en efecto lo trata y
desarrolla la norma reglamentaria cuestionada, sino que lo consideró como un todo, como
una unidad.
4.2.- Como se expuso en el aparte precedente, la Ley 1429 de 2010 contempla un beneficio
temporal para las pequeñas empresas, por el término de cinco años. En ese sentido,
43
acreditados los requisitos y condiciones por los contribuyentes, éstos adquieren el derecho a
disfrutar del beneficio por esos cinco años, salvo que se incumpla con las obligaciones
legales en materia mercantil, laboral y tributaria, se pierda la calidad de pequeña empresa
(…)
Luego, sólo si se deja de ser pequeña empresa, se incumplen las obligaciones legales dichas,
o se está en el supuesto del artículo 48 de la Ley 1429, se pierde el beneficio de
progresividad.
Así las cosas, no es posible que en uso de las facultades reglamentarias se exija a los
contribuyentes el cumplimiento de una obligación formal adicional como lo es el hecho de
que cada año deba acreditarse el derecho a obtener el beneficio, cuando la ley así no lo
dispone.
4.3.- Una cosa es que la ley establezca los eventos en los que se pierda o no se pueda
acceder al beneficio de progresividad y otra, muy diferente, es que cada año gravable deba
acreditarse el cumplimiento de los requisitos que dan lugar al beneficio, pues, se reitera, una
vez adquirido, éste se configura por cinco años.
La obligación que impone el acto demandado, esto es, que cada año gravable los
contribuyentes acrediten formalmente los requisitos para efectos de acceder, año tras año, al
beneficio de progresividad en el pago del impuesto sobre la renta y complementarios,
implica entender que el beneficio se causa únicamente por un año gravable, interpretación
que desfigura el propósito del legislador de otorgarle continuidad y unidad al beneficio.”
(Consejo de Estado, 2014).
De esta manera, el asunto aún se encuentra pendiente de resolverse de fondo, pero solo hasta
el año 2014 la medida de suspensión se encuentra operando, es decir, para los años anteriores
varios empresarios se vieron afectados por este artículo que resulta de cierta forma abusivo, y
por tanto perdiendo los beneficios ya adquiridos. Un ejemplo de estos es referenciado por
(Lee Yara Y. , 2015), en el que demuestra que la DIAN expidió en su momento una serie de
oficios informativos en el que invitaba a los beneficiarios de la norma a verificar si se
encontraban como beneficiarios de la progresividad, lo cual generó confusión sobre los
empresarios haciendo creer la idea que debían acreditar su idoneidad, así que procedieron a
dar respuesta al mismo. No obstante, la DIAN tomó algunas de esas respuestas y las asimiló
a un proceso de fiscalización en el que se tomaron la atribución de verificar los puntos
solicitados, y además, adicionando requisitos que la norma expresamente no contemplaba, lo
cual generó que varios de estos empresarios, a través de la respuesta a su oficio presentado,
les informara que habían perdido los beneficios tributarios de la norma.
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Esta percepción es aseverada por la DIAN mediante Oficio No. 007800 del 12 de marzo de
2015, en el que ratifica la suspensión del artículo mencionado, pero advirtiendo que antes del
31 de marzo de 2015 todas las solicitudes desde la expedición de la norma se constituyen en
cosa juzgada (Lee Yara Y. A., 2015), una situación que de nuevo afecta a aquellos
empresarios que por alguna razón perdieron el beneficio. En este oficio se ratifica que por
problemas de redacción del oficio que se presentaba antes de la suspensión del artículo, no se
podía rechazar la solicitud de ratificación de los beneficios y por tanto surge la duda de
¿Cómo se tramitará la adopción nuevamente a estos beneficios si por una actitud desbordada
de funcionarios de la DIAN tomaron el motivo de mala redacción para despojar de los
beneficios legales a un pequeño empresario?
Lo anterior podría constituirse en un tercer problema (falta de rigor técnico de la DIAN) se
encuentra estrechamente relacionado con este, porque resulta lesivo exigir una serie de
requisitos que en vez de hacer más viable el acceso lo constituye en una osadía, también se
encuentran con algunos funcionarios que se limitan a interpretar las normas de una forma
errónea, para establecer impedimentos que no tienen asidero, o simplemente como se
describió anteriormente, se conocen casos de que, empresarios al remitir la carta, muchos
meses después se obtiene respuesta indicando que faltó un dato exacto o porque no tenía una
redacción apropiada (Noriega, 2014).
c. Es claro que el rigor con el que han sido concebidas estas normas incluye un aspecto tan
justificable pero desproporcionado como es el cumplimiento de las obligaciones tributarias,
la renovación de la matrícula mercantil, la presentación de las declaraciones respectivas o los
demás aportes de salud o contribuciones de nómina que deben hacer las empresas para poder
acceder a los beneficios estipulados en esta norma. Justificable porque estos conceptos son
obligaciones que el empresario debe tener en cuenta, que son exigibles porque se encuentran
plasmadas en una norma jurídica, y más cuando se trata de normas de orden público como
son los del derecho tributario y laboral.
Ahora bien, el Decreto Reglamentario ha establecido que en caso de incumplimiento (al no
especificarlo se entiende como un incumplimiento sumario) por parte de los empresarios con
alguna de estas obligaciones, perderá de forma automática el beneficio que concede la
norma. Como bien lo manifiesta (Noriega, 2014), una cosa es no cumplir de forma amplia y
reiterada, otra cosa es cumplir a destiempo, pero al final cumplir. Para este último evento, la
norma ha creado las respectivas multas que deben ser asumidas por el contribuyente
incumplido, y estas multas se entienden como mecanismos de coerción para cumplir con las
obligaciones tributarias que están llamadas a fines superiores del Estado dentro del marco de
su legitimidad para la asunción de los costos de operación del mismo. La Corte
Constitucional en sentencia C-616 de 2002 describe la potestad sancionatoria de la
administración en materia tributaria de la siguiente forma:
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“en materia tributaria la actividad sancionatoria de la Administración persigue lograr unos
fines constitucionales específicos: a la Administración Pública compete recaudar los tributos
destinados a la financiación de los gastos públicos con los cuales se logra en gran medida
cumplir los fines del Estado, cometido en el cual debe observar no sólo los principios
generales que gobiernan el recto ejercicio de la función pública, es de decir los de igualdad,
moralidad, eficacia, economía, celeridad, imparcialidad y publicidad a que se refiere el
artículo 209 de la Carta, sino también y especialmente los de equidad, eficiencia y
progresividad del sistema tributario que menciona el canon 363 constitucional. De todos
estos principios, los de celeridad y efectividad de la función pública y el de eficiencia del
sistema tributario obligan al legislador a diseñar mecanismos adecuados de recaudación de
los tributos, de tal manera que las cargas tributarias se impongan verdaderamente a los
contribuyentes con el peso de la potestad soberana. […]. Establecido por el legislador el
deber de tributar y radicada la función recaudadora en manos de la Administración, la
posibilidad de sancionar de manera directa a los renuentes es el instrumento adecuado para
lograr la efectividad y eficiencia del sistema tributario” (Corte Constitucional, 2002).
En este sentido, las multas o sanciones tributarias buscan castigar el incumplimiento pero a la
vez propugnar por el cumplimiento del mismo. Lo que se trata de decir es que la norma puede
resultar injusta y desproporcionada, porque no analiza subjetivamente cada uno de los casos por
medio de los cuales un empresario puede retrasarse un día por ejemplo en el pago de las tasas de
nómina o en la renovación de la matricula mercantil. Es decir, a pesar de que el derecho está
concebido como un instrumento para regular las situaciones sociales de manera que no se
presenten abusos estableciendo un orden, también es cierto que si el espíritu de una norma como
es la de generación de empleo, realmente buscara beneficios para los empresarios, al menos esta
norma podría haber contemplado la posibilidad de presentar una justificación por el
incumplimiento de las obligaciones, o constatar que el contribuyente haya cumplido su
obligación en un tiempo razonable, habiendo pagado las multas respectivas.
Es decir, la norma exegéticamente priva de la posibilidad a un empresario de que por un día de
incumplimiento pierda cinco (5) años de beneficios tributarios que le permitirían desenvolver su
naciente actividad económica, además teniendo en cuenta que se tratan de empresas pequeñas,
empresas constituidas por personas que apenas van a incursionar en el mercado nacional,
personas que muchas veces no cuentan con la tecnificación o capacitación para manejar los retos
que implica la fundación de una empresa, y a pesar de que el desconocimiento de la ley no puede
servir de excusa, también es cierto que la mayoría de ocasiones pueden presentarse situaciones
de fuerza mayor o caso fortuito, que no tendrían validez cuando la norma de forma inquisitiva
establece que la perdida es automática por un incumplimiento, así este sea mínimo.
A grandes rasgos estos son los aspectos que representan una desventaja de esta normatividad. De
esta manera, se empieza a fragmentar la situación para las PYMES en el que al verse agobiados
46
en una situación en la que acceden a los limitados beneficios o por el contrario, se han visto
excluidos por las circunstancias mencionadas anteriormente, optan por caer en la informalidad
laboral abriendo paso al segundo punto del ciclo que se estudia: la evasión tributaria.
4.2. La evasión y elusión tributaria:
En el segundo punto del Ciclo de la Insostenibilidad Fiscal, la evasión se constituye como un
punto de inflexión en el que caen ciertas PYMES por los aparentes beneficios que esta práctica
constituye para el no pago de la excesiva carga tributaria que deben asumir en el Estado
colombiano. Así, este aspecto se encuentra estrechamente relacionado con la actitud de los
empresarios así como de las buenas prácticas empresariales que incluyen la disciplina para el
pago de tributos, el aprovechamiento de amnistías tributarias, etc. Esto se debe a que la evasión
es una decisión que se toma sin poder medir las consecuencias que puede implicar el no pago de
impuestos en el país, los cuales van desde multas hasta sanciones punitivas que pueden llevar al
empresario a prisión; la elusión, implica sacar ventaja de los vacíos legales, o de dar apariencia
de legalidad de determinadas situaciones o la ocultación de información para evitar pagar la
cuota que corresponde por los impuestos a causar.
Sin embargo, esto se presenta en gran medida porque la evasión y la elusión corresponden a
variables que dan respuestas en materia numérica, ya que al hacer un paralelo entre lo que paga
un empresario que cumple con todas su cargas tributarias y lo que se “ahorra” al evadir o eludir
el pago de impuestos, es una cifra bastante abisal, lo cual aparenta ser bastante tentador para el
empresario que su comportamiento más allá de que sus prácticas comerciales implique la
comisión de delitos o buscar sacar provecho de la ausencia de regulación, pero también puede
obedecer a un comportamiento desesperado por el agobio que causan los impuestos excesivos en
el país.
Para comprender por qué estos fenómenos hacen parte del Ciclo de la Insostenibilidad Fiscal es
necesario saber en qué consisten la elusión y la evasión tributaria. El primero de ellos comprende
una disminución en el pago de los impuestos valiéndose de maniobras no necesariamente
ilegales pero si tomando partido de los vacíos legales que existen, como por ejemplo cuando un
empresario prevé que debe cambiar su condición de afiliado al régimen simplificado al régimen
común (lo cual implica una carga más alta) entonces decide dividir su negocio entre sus
familiares (Rodríguez Calderón, 2015). De este trabajo resulta importante analizar las prácticas
señaladas en la página 6 a 16 del mismo. Lo anterior significa que a pesar de la legalidad que
comporta esta medida, la elusión es una práctica inmoral e incorrecta en términos éticos, de
conformidad con lo manifestado por el Ministerio de Hacienda y la DIAN (Ramírez, 2014).
Por otro lado, la evasión si comporta actividades delictuosas que buscan la disminución o
eliminación en el pago de impuestos, fenómeno que se reiterado en el ámbito tributario nacional,
47
el cual denota un comportamiento común en las PYMES en el sentido de que al tratar de
disminuir los reales ingresos de los obtenidos en un periodo fiscal, o la creación de situaciones
que comporten una exención o descuento sobre tributos que sean susceptibles de ello, es tomado
como una iniciativa para poder competir (Rodríguez Calderón, 2015), siendo una consecuencia
de las difíciles condiciones que se evidencian cuando el mercado no refleja los ingresos
suficientes para obtener una utilidad, ya que la misma sería objeto de tributación dejando al
empresario sin una solvencia capaz de costear la operación de la empresa, realizar pagos a los
empleados, etc.
La evasión se ha constituido en un problema para el sistema tributario Nacional toda vez que los
ingresos que pierde el Estado anualmente por estas prácticas son millonarios. Es así como la
evasión supera los seis billones de pesos al año, y su justificación se basa en asuntos que ya
hemos resaltado con anterioridad: paquidérmico sistema legal tributario, altas cargas impositivas,
exceso de rentas descontadas y exentas, pocos contribuyentes sobre los cuales recaen los
tributos, altos costos de cumplimiento, trámites y requisitos, etc. (Redacción El País, 2015).
Otras causas que la doctrina (Macías Cardona, Agudelo Henao, & López Ramírez, 2008) ha
señalado para la evasión tributaria comprenden los siguientes aspectos:
La existencia misma de evasión induce a los demás contribuyentes a evadir, para poder
mantenerse en el mercado preservando algo de equidad.
Inadecuado manejo de los recursos por parte del sector público.
Aumento de las tarifas hasta niveles no soportables por los contribuyentes.
Vacíos jurídicos que permiten eludir los recaudos o los controles.
Y es en este punto de la evasión donde se presentan más méritos para justificar otra parte del
Ciclo de la Insostenibilidad Fiscal: ante una situación en la que las pocas utilidades obtenidas son
gravadas con múltiples impuestos, las alternativas otorgadas en la ley para disminuirlos no son
suficientes para poder tener una tributación más flexible, deriva inexorablemente en buscar
alternativas legales o artificios ilícitos que permitan una disminución de esos tributos que deben
entregarse al Estado. Es por esta razón que se afirmaba por qué este factor depende en gran
medida de las prácticas empresariales que tengan las PYMES, porque si busca eludir impuestos,
evidentemente tendrá la perspectiva de cumplir con determinadas cargas tributarias aliviadas de
forma legal pero que rayan con la ética profesional y la moralidad administrativa que tiene por
objeto las contribuciones que en teoría legal deben pagarse; bajo otra óptica, existirán
empresarios que sencillamente buscan reducir sus tributaciones ante el tentativo panorama de la
evasión, llegando a cometer actos que puede que disminuyan de forma abrupta los impuestos que
debería causar, pero se arriesga a asumir sanciones administrativas y penales por estos
comportamientos.
48
Tal como lo habíamos mencionado, la mejor forma de mirar estas perspectivas es a través de un
ejemplo sencillo pero ilustrador:
Supongamos la situación de dos empresarios: A y B; A cumple cabalmente con sus obligaciones
tributarias y B que recurre a la evasión para pagar menos impuestos. Ambos empresarios
comercializan un mismo producto por un valor de $200 y en una venta reportan la venta de 3 de
dichos productos. El primer empresario presenta un esquema de ingresos, costos y utilidades de
la siguiente forma:
De esta manera, el empresario A realiza la factura en debida forma con el precio real de venta, y
por tanto gravando el impuesto sobre las ventas sobre el valor que corresponde. Ahora bien,
suponiendo que ambos empresarios pagan la misma cantidad por aportes de trabajadores, el
patrimonio del cual goza la empresa de A es el siguiente:
Por otra parte, el empresario B en la misma venta presenta el siguiente balance de resultados:
Como se puede apreciar, el empresario B a pesar de haber vendido sus productos al precio
corriente, realmente no facturó la venta por $200 cada uno, sino que lo hizo por un valor de
$133.33 aproximadamente. Esto significa que a pesar de haber recibido el valor pleno de la
venta, para efectos tributarios demuestra un ingreso menor con el fin de aplicar una menor tasa
de IVA, para que de esta forma el empresario se quede para si algunos pesos que en teoría
deberían corresponder al Estado como parte de la devolución del IVA. Al mirar con
detenimiento, se puede ver como la Utilidad disminuye de forma estrepitosa para el empresario,
esto con dos fines: disminuir su patrimonio, y posteriormente causar menores impuestos al tener
una “baja” utilidad y un “bajo” patrimonio. De esta manera, el patrimonio se encontraría
conformado de la siguiente manera:
Ingresos Costos Utilidad Valor Agregado
Cantidad productos 3 600 300 300 50%
IVA 16% 96 48 48 50%
Total Venta 696 348 348 50%
Aporte Utilidades Patrimonio
700 300 1.000
Ingresos Costos Utilidad Valor Agregado
Cantidad productos 3 400 300 100 25%
IVA 64 48 16 25%
Total Venta 464 348 116 25%
Aporte Utilidades Patrimonio
700 100 800
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Así las cosas, hay una reducción de la utilidad por valor de $200, también del IVA sobre la
utilidad por valor de $32; cuando cada empresario procede a realizar la liquidación de sus
impuestos básicos (no se toman en cuenta la multitud de gravámenes que deben pagar los
empresarios) se puede observar el siguiente panorama:
De esta forma, podemos establecer la gran diferencia en la tributación de un empresario que
cumple cabalmente con sus obligaciones, y las de uno que recurre a la evasión para omitir el
pago de sus acreencias tributarias con el fin de aliviar la carga de la misma. Una diferencia total
de $124 en pago de impuestos gravados sobre la utilidad generada por cada empresario, reflejada
en la contabilidad de cada uno. De esta forma, solamente para esta venta podemos ver reflejada
como la evasión tiene unas consecuencias importantes, y se justifica que muchos empresarios
recurran a estas medidas para poder obtener beneficios de su actividad económica tributando
mucho menos de lo esperado. Desde el punto de vista académico no es intención de este trabajo
motivar a prácticas evasivas en materia tributaria, por el contrario se trata de mostrar de una
forma básica como esta problemática conlleva al siguiente eslabón del ciclo de Insostenibilidad
Financiera que también implica dos actuaciones dependiendo de la actuación del empresario
conforme al ejemplo representado líneas atrás.
Teóricamente, un ejemplo de como las tarifas efectivas en impuestos se encuentran sometidos a
la maleabilidad de las circunstancias, lo encontramos en lo expuesto por (Clavijo, Vera, & Vera,
2014) al referirse al impuesto sobre la Renta y el pago del CREE para el caso de las personas
jurídicas, en el que a pesar de lograrse reducciones en la tarifa de la Renta con la Ley 1607 de
2012, pasando del 33% al 25%, también es cierto que la tarifa del CREE del 8% a partir del año
2015, tiene una base tributaria del 35.8%, y que aunado al impuesto al patrimonio cuando una
empresa tiene mil millones de pesos ($1.000.000.000) de patrimonio neto, tendríamos una tasa
efectiva solamente en esos tres impuestos entre el 38.3% al 50.8%.
4.3. Los índices de rentabilidad: entre la financiación y la subsistencia
El siguiente eslabón de la cadena se encuentra como una encrucijada para los empresarios que
comenzaron siendo beneficiados con las prerrogativas de la Ley de Formalización de Empleo en
calidad de PYMES, se enfrentan a la problemática de la alta carga tributaria, por tanto deciden
Impuestos Empresario B Empresario A
IVA 16 48
Renta 33 99
ICA 3,22 4,83
4*1000 1,856 2,784
CREE 1,6 2,4
Patrimonio 0 22,5
56 180
50
entre cumplir con la misma en la medida que se pueda o recurrir a tácticas elusivas y/o evasivas
para pagar menos impuestos o evitar pagarlos.
Este punto del ciclo se enfoca para las PYMES que deciden cumplir con sus obligaciones
tributarias a pesar del elevado costo, lo cual implica una aparente ventaja por el hecho de haber
cumplido con estas prerrogativas, y se trata de la capacidad de poder acceder a financiación de su
actividad económica con la ayuda de las entidades crediticias del país. Pues bien, esto se traduce
en una necesidad imperiosa por parte de este tipo de empresas, ya que uno de los obstáculos para
el crecimiento que las PYMES enfrentan en su existencia es la falta de financiamiento, de
conformidad por lo informado en el año 2002 por el Banco Interamericano de Desarrollo
(Saavedra García & Bustamanete Osorio, 2013).
Esto comporta una serie de circunstancias tanto de las PYMES como renuencia al crédito, como
de las entidades financieras que se encargan de proveer los mismos, ya que de ambos lados se
maneja una asimetría de información que no permite vislumbrar con plenitud la forma en que el
crédito puede aportar de forma eficiente para el crecimiento de la empresa, y así mismo de que la
inversión que realiza el banco no se traduzca en un capital perdido por el fracaso empresarial de
la industria.
De esta manera, (Saavedra García & Bustamanete Osorio, 2013) reseñan algunas de estas
circunstancias que nublan la forma en que las PYMES pueden verse financiadas, tomando
componentes teóricos como la Teoría del Racionamiento del Crédito, en la que por esta falta de
información de las PYMES, las entidades crediticias no toman el riesgo que si lo harían con una
compañía grande; por otro lado la Teoría de la Jerarquía de Preferencias “establece que existe un
orden de elección de las fuentes de financiamiento. Según los postulados de esta teoría, lo que
determina la estructura financiera de las empresas es la intención de financiar nuevas
inversiones, primero internamente con fondos propios, a continuación con deuda de bajo riesgo
de exposición como la bancaria, posteriormente con deuda pública en el caso que ofrezca menor
su valuación que las acciones y en último lugar con nuevas acciones” (Google Docs, 2014).
Aparte de estas teorías económicas, también destacan aspectos prácticos que materializan los
conceptos mencionados anteriormente (Saavedra García & Bustamanete Osorio, 2013), los
cuales para las PYMES las autores describen los siguientes:
Altas tasas de interés
Falta de garantías
Trámites burocráticos
Disponibilidad de recursos propios
Por otra parte, las circunstancias que ponen en duda la capacidad de financiar a las PYMES por
parte de las entidades crediticias, las autoras destacan las siguientes:
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Percepción de riesgo
Información asimétrica
Los gastos de evaluación y seguimiento
La falta de recursos propios del pequeño empresario
Las garantías tomadas no son efectivas
Montos limitados
Altas tasas de interés
Solo tienen acceso a créditos de corto plazo
Escasa capacidad de negociación
Estrechos parámetros de clasificación de riesgo
Se pide que informen y detallen las garantías que aportan o pueden aportar.
Esto es consecuencia de que el sistema financiero a nivel global es el sector
Más regulado y más supervisado, y se sujeta a las reglas del acuerdo de Basilea.
Estas reglas exigen que las garantías estén bien calificadas y ponderadas.
La garantía se convierte así en un criterio de selección
Con este panorama, se pueden visualizar dos circunstancias que pueden complicar la forma en
que las PYMES pueden obtener financiación de sus actividades: por un lado nos encontramos
con la posibilidad de que las entidades no concedan los créditos por las circunstancias
mencionadas, pero por otro lado también se mira la posibilidad de que el acceso a estos créditos
en el país se encuentra fuertemente influenciado por la sostenibilidad de unos índices de
rentabilidad buenos, que se sustentan además de las utilidades obtenidas por el cumplimiento de
los impuestos a pagar por la PYME.
Esta última situación se vio con una mejoría por parte de las autoras (Saavedra García &
Bustamanete Osorio, 2013), en el sentido de determinar que el crecimiento empresarial fue
positivo, ya que su producción aumentó para 2011 en un 5.8%, lo cual también compuso un
balance positivo en el tema de la financiación en gran parte por las destinaciones presupuestales
del Fondo Nacional de Garantías o de entidades como Bancoldex, sin contar que en la actualidad
las líneas de crédito para PYMES ofrecen un amplio portafolio de servicios que en última
instancia pueden propugnar por una financiación correcta. Pero ¿Qué implica esto? Que los
créditos son tomados para suplir costos básicos del funcionamiento de la empresa, son para
invertir, o en el peor de los casos: son créditos que se piden con el fin de atender el pago de carga
tributaria.
Aunque parezca increíble, hoy en día muchas de las entidades bancarias del país ofrecen créditos
a PYMES exclusivamente para el pago de impuestos. Esto solo puede significar una cosa para
justificar el paso en esta parte del ciclo objeto de estudio: una PYME que incumple con sus
obligaciones tributarias, tiene pocas probabilidades de acceder a créditos que puedan contribuir a
su financiamiento para el desarrollo de su actividad económica; por otra parte, una PYME que
cumple formalmente con las imposiciones tributarias del Estado, para no tener una actividad que
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solo genere pérdidas por el costo que implica competir en el mercado derivado del pago de
impuestos, lo hace en último sentido para mostrar buenos estados de resultados e índices de
rentabilidad, con el fin de acceder a créditos para poder subsidiar su actividad, pero si las
entidades financieras mismas ofrecen línea de crédito para pagar los mismos tributos
desproporcionados que se han explicado en este trabajo, justifica la aproximación al cierre del
ciclo de la insostenibilidad fiscal, toda vez que si existe un producto financiero especial para
cubrir estas contingencias, eso significa que es una problemática que agobia a este tipo de
empresas, los impuestos se constituyen al mismo tiempo en la oportunidad de financiar la
empresa pero a la vez la causa por la cual se obtiene un desbalance en los ingresos de la
compañía y por tanto deben recurrirse a financiaciones bien sea para la actividad productiva o
para el pago de estos tributos, por tanto se puede evidenciar como se constituye en un
impedimento que de una u otra forma obligan a las empresas a tomar créditos financieros, que
pueden contar con suerte de que su actividad económica de los resultados que espere para poder
amortizar el mismo y a la vez obtener utilidades, pero con el panorama que se ha descrito sobre
la forma en que operan los negocios en el país, con problemas burocráticos desde su apertura las
PYMES tienen una probabilidad algo alta de no obtener los rendimientos esperados, por tanto
terminan por ser agobiadas ya no solamente por impuestos sino también por entidades
financieras. Esto teniendo en cuenta el informe de (Doing Business, 2015) donde establece que
Colombia se ubica en la casilla número 84 de un total de 189 países en el mundo en cuanto a la
facilidad para la apertura de un negocio en 2015.
Por este motivo, la espada de Dámocles que se posa sobre las PYMES tiene un punto álgido al
no poder encontrar dentro de sus recursos la forma de seguir adelante con sus negocios. Al
haberse agotado las etapas anteriores del ciclo, puede llegarse en este punto a decir que los
impuestos (y otras circunstancias del mercado) motivan a que estas empresas recurran a créditos
que a pesar de dinamizar la economía, esto se realiza para el sector financiero y para las
empresas que por alguna razón logran un éxito económico derivado de las condiciones de la
competitividad en el mercado empresarial. Pero entonces que pasa con las Micro y Pequeñas
empresas que tienen un escenario más difícil para el crecimiento en el país, a pesar de que con
dificultad puedan acceder al crédito, este acceso se realizó en gran parte por el cumplimiento de
los impuestos además de sus índices de rentabilidad, pero el pago de estos tributos propicia un
descompensación de tal forma que se viola la teoría de la Jerarquía de las Preferencias, entrando
en incertidumbres sobre su futuro empresarial.
4.4. Cierre del ciclo
Como último punto de referencia de este ciclo que se ha descrito a lo largo del trabajo, tenemos
las circunstancias que permiten cerrar el ciclo y por tanto soportar la continuidad del mismo para
vislumbrar que el panorama de las PYMES en el país es difícil y se debe en gran parte a la carga
tributaria que los agobia. Tenemos que una vez la PYME o bien toma créditos para su
financiación o para continuar sus operaciones, el cumplimiento de las cargas tributarias es
53
constante ya que hay impuestos que solamente se causan una vez al año, pero existen otros que
son continuados y pueden pagarse múltiples veces en el día a día de las operaciones. Si esta
situación es reiterada en las personas del común (Redacción La República, 2015) es apenas
comprensible que en las PYMES se presente la misma situación.
Es por esta razón, que una consecuencia de la elusión y evasión tributaria como parte esencial de
este ciclo, genera un efecto inevitable para los empresarios que son cumplidos en el pago de sus
tributos: sus pagos terminan por soportar la carga que no se ha visto satisfecha por las prácticas
realizadas por evasores o empresarios que eluden. Esto implica que el Estado deba combatir la
evasión fiscal principalmente a través de mecanismos de choque donde se delimiten las rutas que
emplean empresarios, abogados y tributaristas para evadir y/o eludir impuestos, pero por otra
parte el mecanismo que se emplea para combatir los efectos de la evasión que se traducen en
“distorsiones económicas serias en las finanzas estatales y por ende en la dinámica económica
de los países” (Parra Jiménez & Patiño Jacinto, 2010) consiste en modificar, condicionar o
aumentar la carga tributaria que existe para ese momento. Esto se traduce en que, a pesar de que
una PYME pueda cumplir con sus obligaciones, por otro lado se traduce en que tendría que
pagar más contribuciones tributarias por la existencia de evasores que al final solo crean grandes
hoyos fiscales en la economía nacional, la cual solamente puede ser asumida en el corto-mediano
plazo por los empresarios y demás personas que pagan sus impuestos en debida forma.
Esto también tiene justificación en la afectación indirecta de los ingresos del Estado en materia
de impuestos por cuenta de las rentas exentas, descontadas y beneficios tributarios que hacen
perder al país más de cuarenta y siete billones de pesos al año, de los cuales aproximadamente
diecisiete billones corresponden a beneficios de personas jurídicas (Redacción El Tiempo, 2015).
Esto desde dos puntos de vista: el primero, es que grandes empresarios, o personas con gran
capacidad económica, aprovechan los beneficios legales de la norma para acogerse a
prerrogativas que les permite pagar muchos menos impuestos de forma legítima, causando
pérdidas de esta magnitud solamente para el impuesto sobre la renta; pero por otro lado, de
manera indirecta estas dádivas generan una motivación para practicas evasivas por un simple
criterio: no hay equidad de criterios para la materia tributaria, ya que aquellos que no cumplen
con los regímenes legales especiales donde gozan de grandes descuentos tributarios como las
zonas francas y sociedades sin ánimo de lucro, se genera una brecha que (Moller, 2015) ha
logrado identificar como causal para que aquellas personas que no tienen posibilidad de acceder
a estos beneficios, sencillamente opten por no pagar sus impuestos (Parra Jiménez & Patiño
Jacinto, 2010).
De esta manera, al cerrarse el ciclo se puede manifestar que una PYME solamente tiene opción
de poder progresar económicamente de una forma tan productiva que pueda permitirle sortear los
costos de su operación pero además poder afrontar el pago de los impuestos directos e indirectos
a los cuales se encuentra obligado, además con la certeza de saber que esa carga tributaria en el
mediano plazo no se aliviará por cuenta de los planes gubernamentales para suplir el déficit
54
fiscal que actualmente se vive, además del escenario de pos conflicto que el país está a punto de
ingresar.
5. CONCLUSIONES
Luego de analizar todos los tópicos propuestos en los objetivos del trabajo, es menester plantear
una reflexión en torno a la situación económica actual del país, la inminente reforma tributaria
estructural que se avecina con el propósito de aliviar el déficit presupuestal que experimenta la
Nación y por ende las consecuencias que además de las planteadas anteriormente, generan en las
PYMES la carga tributaria que no tiene otra salida sino la tendencia al aumento.
Como es planteado por los expertos del Centro de Estudios Económicos de la Asociación
Nacional de Instituciones Financieras, en términos de aumento del PIB así como de la tasa de
recaudación y presión fiscal en comparación con otras naciones latinoamericanas, en la que
Colombia aún tiene una disponibilidad para aumentar la misma con el fin de mejorar el recaudo
y evitar la evasión, vemos que esta respuesta preocupa de sobremanera el panorama de las
PYMES en el país, ya que si bien las empresas grandes poseen una carga tributaria bastante
densa pero de igual forma estos asuntos se compensan con exenciones propias de nuestro
complejo sistema tributario, el sistema no beneficia en algún asunto particular a las PYMES,
sistema caracterizado además por la improvisación en la implementación de los tributos.
Lo anterior como pudimos esbozar, tiene justificación en la necesidad del Estado de vincular a
los empresarios a la espiral de la tributación para que esto sea fuente generadora de ingresos
tributarios, en el que el crecimiento económico se ve recompensado con una ilusoria
asequibilidad a créditos para financiar necesidades a corto y mediano plazo, con el fin de generar
una expansión empresarial pero a cambio de imposiciones tributarias que como consecuencia
lógica debe darse con el fin de recaudar más recursos para las arcas del Estado.
Por tanto, no estamos proponiendo que las PYMES no tengan impuestos, ni mucho menos, de
hecho en este trabajo el enfoque ha sido particular para decir que los impuestos es la fuente
principal para que los proyectos del Gobierno que se reflejen en beneficios para la población se
puedan ver materializados. Lo que se ha querido poner en reflexión en este documento es la
necesidad de una reforma estructural como lo plantean (Clavijo, Vera, & Vera, 2014) pero con
una consideración especial en la agenda tributaria de estas PYMES, que haya una coordinación
coherente y eficiente entre la Ley de generación de empleo, la ley de conformación de este tipo
de empresas y los impuestos que se modulen para las mismas.
Lo que se ha mostrado en este trabajo es que las PYMES tienen una presión fiscal que no tiene
justificación máxime cuando lo que se busca con su conformación es el incentivo del trabajo
formal, de la fuente de recursos para determinada población, en la que los proyectos que se
trazan empresarios para la producción de bienes y servicios puede verse truncada por la alta
imposición sin tomar en cuenta el nivel de éxito que pueda tener la cruzada empresarial a la cual
55
se sumergen. Si bien es cierto que la prosperidad de los negocios no puede ser garantizada y que
es justo y equitativo que sean parte de las contribuciones del Erario, también es cierto que así
como las personas naturales, los empresarios conformados como personas jurídicas se ven
cohibidos por la multiplicidad de tributos que abundan a nuestro alrededor, además que por
determinados factores como la corrupción, desviación de recursos o falta de confianza en las
instituciones, estos prefieran operar en la informalidad o sean parte del fenómeno de la evasión
tributaria, inclusive de la elusión si saben manejar las imbricaciones de nuestro sistema tributario
antes que causar los impuestos que les corresponde.
Otro aspecto importante que debemos resaltar es que no estamos en contra de la financiación de
las PYMES, por el contrario, el incentivo a la bancarización es la forma en que se pueden lograr
mayores ingresos para las entidades financieras, la economía nacional y además permite la
materialización de determinadas metas que las PYME con sus recursos iniciales no podrían
lograr, pero precisamente por el jalonamiento que su constitución puede aportar a los ingresos
per cápita así como al PIB nacional deberían ser un motivo suficiente para que la financiación
sea un tema laxo, que incite a la formalidad laboral y empresarial pero con las garantías de saber
que se regirá por una competencia en igualdad de condiciones, con financiación que permita un
esquema de pagos sin comprometer su actividad económica naciente y más importante aún, que
la tributación directa o indirecta incentive en vez de preocupar a los empresarios.
Finalmente, esta problemática ha generado que incluso multinacionales de renombre con un
largo recorrido por la industria nacional, decidan partir a otros países donde la producción y la
rentabilidad justifican el ingreso al mercado con la finalidad que busca toda empresa como motor
económico social: la generación de utilidades y la provisión de empleos. Y así, es que
organismos como la ANDI vienen insistiendo en que la carga es alta, y que la atracción del
mercado extranjero no necesariamente significa la desvinculación u olvido de las PYMES, por el
contrario, busca que a través de ellas exista una sinergia empresarial que promueva la
industrialización o el fortalecimiento del sector de servicios (Redacción Semana, 2015). Si esta
es la situación para las multinacionales, el estudio realizado aquí muestra que las PYMES se
sumergen en el ciclo de la insostenibilidad fiscal en que su producción y rentabilidad van a parar
en múltiples y desordenados tributos que, en su función social con el propósito de desarrollar los
fines del Estado, no se mira la inversión o promoción para incentivar la participación de las
personas en la generación de empresa.
Esto se ejemplifica con aquellas personas que deciden no hacer empresa a través de sociedades
sino como personas naturales: las normas no exigen el pago de ciertos tributos, pero condiciona
sus ingresos a una renta mínima, en el que si llega a pasar dicho límite, deberá pagar en igual
forma que lo hace una sociedad PYME. Aquí se muestra la inequidad en la que, aparentando una
búsqueda de formalización empresarial, lo único que se propone el Estado con la
implementación de las distintas reformas tributarias es poder financiar los gastos sin tomar en
cuenta la importancia de las PYMES para la economía nacional.
56
Lo anterior puede verse ejemplificado con un ejercicio hipotético en el que se compara la carga
tributaria mínima que debe asumir una PYME como persona jurídica, como persona natural en
régimen común y persona natural en régimen simplificado. Lo que se pretende con este ejercicio
es mostrar las diferencias en pago de impuestos y a la vez extraer determinadas apreciaciones
con base en los fundamentos expuestos en este trabajo. Vamos a suponer una PYME dedicada a
la actividad económica de la construcción, tomando las tarifas de impuestos para las vigencias
fiscales más recientes.
Las anteriores cifras son reveladoras: se puede apreciar una gran diferencia en el pago de
impuestos por parte de las personas naturales del régimen simplificado respecto aquellas del
régimen común y las personas jurídicas. Sobre el particular, podemos obtener dos apreciaciones
susceptibles de arrojar conclusiones: la primera es que las personas en régimen simplificado
pueden tener una presión fiscal baja conforme a los impuestos generales que asumiría una
empresa en las condiciones propuestas, sin embargo, este ejercicio se planteó tomando el tope
máximo de ingresos y patrimonio que este tipo de personas pueden tener, por lo cual podemos
Actividad Económica: Construcción Persona JurídicaPersona Natural
Régimen Común
Persona Natural:
Régimen SimplificadoNotas
Total Patrimonio 127.136.000$ 127.136.000$ 127.136.000$
Bien Raiz 96.306.000$ 96.306.000$ 96.306.000$
Ingresos 90.701.000$ 90.701.000$ 90.701.000$
Compras 35.922.600$ 35.922.600$ 35.922.600$
Gastos 23.948.400$ 23.948.400$ 23.948.400$
Renta Líquida Gravable 30.830.000$ 30.830.000$ 30.830.000$
IVA 16% 8.764.544$ 8.764.544$ -$ 16%IVA Ingresos (-) 16%IVA Compra
Impuesto a la Renta 7.708.000$ 1.000$ 1.000$ Se liquida sobre la Renta Liquida Gravable
Industria y Comercio 966.397$ 966.397$ 966.397$ Se liquida sobre los ingresos brutos
GMF 239.484$ 239.484$ 239.484$ 4x1000 sobre transacciones bancarias
CREE 2.775.000$ -$ -$ 9% se liquida sobre Renta Líquida Gravable
Cámara de Comercio 906.000$ 906.000$ 906.000$
Predial 770.448$ 770.448$ 770.448$
Sobretasa Bomberil 38.522$ 38.522$ 38.522$
Sobretasa Ambienta 144.459$ 144.459$ 144.459$
Sobretasa Combustible 364.200$ 364.200$ 364.200$
Con base en un promedio de 25 galones
mensuales con una sobre tasa del 1.214 para
ACPM y Gasolina Corriente
TOTAL A PAGAR 22.677.054$ 12.195.054$ 3.430.510$
DIFERENCIA DE CADA SISTEMA (10.482.000)$ (8.764.544)$
IMPUESTOS
NOTA: EN LAS PERSONAS NATURALES REGIMEN SIMPLIFICADO SUS INGRESOS NO PUEDE SUPERAR LOS $90.701.000 Y SU
PATRIMONIO NO PUEDE SUPERAR LOS $127.256.000
57
determinar que en un escenario de mercado y competencia, la misma no podría tener un margen
de crecimiento que implique un salto abisal en la cantidad de dinero a contribuir, ya que como es
deducible del ejercicio, el hecho de pasar a régimen común por un peso en sus balances, implica
un sobre costo que supera los diez millones de pesos, es decir, que su expansión estará
predeterminada a la cantidad de impuestos que se deben pagar bajo un escenario en el que las
condiciones son similares y sin dejar de cumplir los requisitos para seguir perteneciendo al
régimen simplificado. Con lo anterior, se da a entender una segunda conclusión del ejercicio la
cual es: las posibles ventajas que puede traer el pago de impuestos sobre régimen simplificado
conllevan una invariabilidad en sus condiciones de crecimiento, además de que para mantener
ese status, se recurra negativamente al uso de medidas evasivas y elusivas para aparentar un
estado de resultados que me presente como una PYME persona natural régimen simplificado,
todo con el fin de no caer en la tributación sobre régimen común, el cual presenta una diferencia
bastante grande.
Adicionalmente, no debemos perder de vista la enorme diferencia en materia tributaria para las
personas jurídicas, pudiendo determinar que el pago de impuestos a la misma contempla unas
medidas inequitativas, a sabiendas de que como se pudo establecer en este trabajo, muchas
PYMES se crean bajo la figura de la Sociedad por Acciones Simplificada, y estas además se
caracterizan por ser en su gran mayoría unipersonales, lo que mostraría que la formalización de
empleo conlleva un asunto bastante complejo para los empresarios que deciden adoptar este
modelo, teniendo que tributar en un escenario básico como el planteado, una enorme cantidad de
dinero respecto a los demás regímenes.
Finalmente, esto se traduce en la caída en la informalidad, la no generación de empleo con
garantías y una crisis social que ahonda en la carencia de recursos para satisfacer necesidades
básicas. Es triste mirar como una PYME a la vuelta de cinco años se vea obligada a cerrar sus
puertas, donde si el negocio no es fructífero no existen incentivos, instituciones o recursos para
promover el desarrollo de la misma. Pero es más difícil aun saber que el mismo sistema
tributario en su labor redistributiva, no toma en cuenta el mejoramiento de las condiciones para
que crear empresa en Colombia no sea solo un acto de fe.
58
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Normatividad:
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Ley 1739 de 2014
Ley 1429 de 2010
Ley 1694 de 2013
Ley 1607 de 2012
Ley 78 de 1988
Ley 905 de 2004
64
Decreto 1510 de 2013
Ley 30 de 1821
Ley 64 de 1927
Ley 81 de 1931
Ley 78 de 1935
Ley 63 de 1936
Ley 45 de 1942
Ley 81 de 1960
Ley 1651 de 1963
Decreto Ley 3190 de 1963
Decreto Ley 444 de 1963
Ley 64 de 1967
Ley 4 de 1973
Ley 5 de 1973
Ley 6 de 1973
Decretos 2053 de 1974
Decreto 2348 de 1974
Decreto 2247 de 1975
Ley 49 de 1975
Ley 55 de 1985
Ley 75 de 1986
Ley 100 de 1993
Ley 223 de 1995
Ley 383 de 1997
Ley 633 de 2000
65
Decreto 1838 de 2002
Ley 788 de 2002
Ley 863 de 2003
Ley 1111 de 2006
Ley 1370 de 2009
Ley 1430 de 2010
Ley 1607 de 2012
Estatuto Tributario
Código de Comercio
Decreto 1070 de 2013
Decreto 3032 de 2013
Decreto 3027 de 2013
Decreto 627 de 2014.
Ley 97 de 1913
Leyes 84 de 1915
Ley 72 de 1926
Ley 89 de 1936
Ley 14 de 1983
Acuerdo 110-03 del año 2003
Acuerdo 31 de 1998
Resolución 5358 del 30 de noviembre 2015
Decreto 4910 de 2011
![J 9~ea[ ~Cadeln(a de Jpe[[as - Real Academia de Bellas ... · Toledo, y, por último, en ella recibo, tambión, el inmerecido homenaje de vuestra hidalguía y hospitalldad, ofl'ociónc]omc](https://img.pdfslide.net/doc/110x75/5e8d468cdfea1718003f64a3/j-9ea-cadelna-de-jpeas-real-academia-de-bellas-toledo-y-por-ltimo.jpg)
