Jonas BukevičiusJonas Žaptorius

Apskaitos pagrindai

Vilniaus Gedimino technikos universitetas

Vilnius „Technika“ 2008

Mokomoji knyga

9

UDK 657.3(075.8) Bu-188

J. Bukevičius, J. Žaptorius. Apskaitos pagrindai: mokomoji knyga. Vilnius: Technika, 2008. 204 p.

Knygoje atskleidžiama apskaitos vieta įmonės apskaitos informacijos sistemo-je, pagrindinės finansinės apskaitos sąvokos, nuosekliai išdėstoma apskaitos tvarka ir logika. Be to, pateikiamas visas verslo apskaitos standartais reglamentuotas finan-sinių ataskaitų spektras, trumpai apžvelgiama kiekvienos ataskaitos sudarymo tvar-ka, iliustruojama pavyzdžiais. Taip pat apžvelgiami pagrindiniai finansinių ataskai-tų elementai, pateikiama fundamentinės apskaitos lygybės taisyklė. Apibūdinamas pavyzdinis sąskaitų planas, atskleidžiami bendrieji apskaitos principai, pavyzdžiais iliustruojamas sąskaitų tvarkymas, aprašomi finansinių ataskaitų informacijos pa-naudojimo analizei momentai.

Leidinys skirtas įvairių sričių vadybos specialistams, bakalaurantams ir magis-trantams, kuriems reikalingos apskaitos pagrindų žinios.

Leidinį rekomendavo VGTU Verslo vadybos fakulteto studijų komitetas

Recenzavo: doc. dr. Vytautas Sūdžius, VGTU Finansų inžinerijos katedradoc. dr. Viktoras Filipavičius, VGTU Finansų inžinerijos katedra

http://leidykla.vgtu.ltVGTU leidyklos TECHNIKA 977-S mokomosios metodinės literatūros knyga

ISBN 978-9955-28-252-5

© Bukevičius, J., 2008© Žaptorius, J., 2008© VGTU leidykla TECHNIKA, 2008

Jonas BUKEVIČIUS, Jonas ŽAPTORIUS

APSKAITOS PAGRINDAIMokomoji knyga

Redaktorė Laimutė Kertenienė, maketuotoja Aneta VaitkienėViršelio dizainerė Viktorija Šapkina

2008-03-31. ____ aut. l. 7,0 sp. l. Tiražas 500 egz.Vilniaus Gedimino technikos universiteto leidykla TECHNIKA, Saulėtekio al. 11, 10223 Vilnius, http://leidykla.vgtu.ltSpausdino UAB „Baltijos kopija“, Kareivių g. 13B, 09109 Vilnius, http://www.kopija.lt

Recenzavo: doc.dr.VytautasSūdžius,VGTUFinansųinžinerijoskatedra doc.dr.ViktorasFilipavičius,VGTUFinansųinžinerijoskatedra

http://leidykla.vgtu.lt

VGTUleidyklosTECHNIKA977-Smokomosiosmetodinėsliteratūrosknyga1-ojilaida,2008

ISBN978-9955-28-252-5

©Bukevičius,J.,2008©Žaptorius,J.,2008©VGTUleidyklaTECHNIKA,2008

J. Bukevičius, J. Žaptorius. Apskaitos pagrindai:mokomojiknyga.2-ojipataisytalaida.Vilnius:Technika,2009.204p.

UDK 657.3(075.8) Bu-188

J. Bukevičius, J. Žaptorius. Apskaitos pagrindai: mokomoji knyga. Vilnius: Technika, 2008. 204 p.

Knygoje atskleidžiama apskaitos vieta įmonės apskaitos informacijos sistemo-je, pagrindinės finansinės apskaitos sąvokos, nuosekliai išdėstoma apskaitos tvarka ir logika. Be to, pateikiamas visas verslo apskaitos standartais reglamentuotas finan-sinių ataskaitų spektras, trumpai apžvelgiama kiekvienos ataskaitos sudarymo tvar-ka, iliustruojama pavyzdžiais. Taip pat apžvelgiami pagrindiniai finansinių ataskai-tų elementai, pateikiama fundamentinės apskaitos lygybės taisyklė. Apibūdinamas pavyzdinis sąskaitų planas, atskleidžiami bendrieji apskaitos principai, pavyzdžiais iliustruojamas sąskaitų tvarkymas, aprašomi finansinių ataskaitų informacijos pa-naudojimo analizei momentai.

Leidinys skirtas įvairių sričių vadybos specialistams, bakalaurantams ir magis-trantams, kuriems reikalingos apskaitos pagrindų žinios.

Leidinį rekomendavo VGTU Verslo vadybos fakulteto studijų komitetas

Recenzavo: doc. dr. Vytautas Sūdžius, VGTU Finansų inžinerijos katedradoc. dr. Viktoras Filipavičius, VGTU Finansų inžinerijos katedra

http://leidykla.vgtu.ltVGTU leidyklos TECHNIKA 977-S mokomosios metodinės literatūros knyga

ISBN 978-9955-28-252-5

© Bukevičius, J., 2008© Žaptorius, J., 2008© VGTU leidykla TECHNIKA, 2008

Jonas BUKEVIČIUS, Jonas ŽAPTORIUS

APSKAITOS PAGRINDAIMokomoji knyga

Redaktorė Laimutė Kertenienė, maketuotoja Aneta VaitkienėViršelio dizainerė Viktorija Šapkina

2008-03-31. ____ aut. l. 7,0 sp. l. Tiražas 500 egz.Vilniaus Gedimino technikos universiteto leidykla TECHNIKA, Saulėtekio al. 11, 10223 Vilnius, http://leidykla.vgtu.ltSpausdino UAB „Baltijos kopija“, Kareivių g. 13B, 09109 Vilnius, http://www.kopija.lt

�

TURINYS

ĮVADAS................................................................................................................5

1skyrius.APSKAITOSSAMPRATAIRPRINCIPAI...................................71.1.Apskaitinėinformacija:josvaldymasirsaugojimas..........................71.2.Apskaitinėsinformacijosnaudotojai.................................................161.�.Apskaitosreglamentavimasirjosmodeliai......................................251.4.Bendriejiapskaitosprincipaiirapskaitospolitika...........................29

2skyrius.FINANSINĖSAPSKAITOSPAGRINDAI..................................472.1.Fundamentinėapskaitoslygybė.........................................................472.2.Turtosąvokaapskaitoje......................................................................482.�.Nuosavybėssamprataapskaitoje........................................................602.4.Dvejybinėapskaitossistema...............................................................672.5.Finansiniųataskaitųesmė...................................................................822.6.Pelnouždirbimoįtakaapskaitineilygybei........................................892.7.Įmonėsfinansųstruktūra....................................................................9�

�skyrius.APSKAITOSPROCESASIRJOORGANIZAVIMAS..............95�.1.Buhalterinėsapskaitossąskaitosirdvejybinisįrašas.......................95�.2.Sąskaitųplanas....................................................................................104�.�.Apskaitosprocesonuoseklumas......................................................109�.4.Pajamųirsąnaudųpripažinimas......................................................120�.5.Sąskaitųkoregavimas.........................................................................12��.6.Darbinėataskaitųparengimolentelė...............................................1�2�.7.Sąskaitųuždarymas...........................................................................1�9�.8.Apskaitossistemairsvarbiausijoselementai.................................142

4skyrius.FINANSINĖSATASKAITOS......................................................1494.1.Metiniųfinansiniųataskaitųreikšmė..............................................1494.2.Finansinėsataskaitos–svarbiausiasfinansinės

analizėsšaltinis...................................................................................15�4.�.Įmoniųataskaitųklasifikavimas.......................................................158

4

4.4.Informacijospateikimasfinansinėseataskaitose...........................1614.5.Balansas...............................................................................................16�4.6.Pelno(nuostolių)ataskaita...............................................................1764.7.Nuosavojokapitalopokyčiųataskaita.............................................1824.8.Pinigųsrautųataskaita......................................................................18�4.9.Aiškinamasisraštas............................................................................1904.10.Metiniųfinansiniųataskaitųpaskelbimas....................................199

LITERATŪRA.................................................................................................202

5

ĮVADAS

„Žmogus negali ilgesnį laiką norma-liai mąstyti, jei nutrūksta informacinis ry-šys su išoriniu pasauliu. Visiška izoliaci-ja – tai beprotystės pradžia. Bendravimas su išoriniu pasauliu, stimuliuojantis mąs-tymą, reikalingas kaip maistas ir šiluma“.

A. Bergas

Žmonėspalyginti lengvai įsivaizduojamaterialiniųvertybių ju-dėjimą, tačiaukurkassunkiausuvokianematerialius informaciniussrautus.Kiekvienasvaldymosritiesdarbuotojasturėtųaiškiaisuvoktiinformacijosjudėjimąįmonėjeirsuprastivaldymuinaudingosinfor-macijosformavimodėsningumus.Siekiantdarboefektyvumo,svarbuturėtipakankamaiinformacijosapieįmonėsbūklę.Informacija,api-būdinanti įmonės būklę tam tikru momentu, vadinama grįžtamojoryšioinformacija.Svarbiausiąvaidmenį,formuodamavaldymuiaktu-aliągrįžtamojoryšioinformaciją,atliekaapskaita.

Apskaitayrasocialinėsekonominėsinformacijosrengimasirpa-teikimas siekiant kuo visapusiškiau tenkinti jos vartotojų poreikius.Tarpjųreikšmingiausivartotojaiyravadybininkai,ojųinformacijosporeikiaisiejasisutiesioginiųpareigųvykdymu.Jie,remdamiesišiainformacija, valdo turto panaudojimą bei paskirstymą, kaupia rei-kiamus išteklius,kontroliuojanuosavybės teises,projektuojaveiklosperspektyvąirsprendžiadaugelįkitųklausimų.

Apskaita,kaipirvadyba,yranevientiksliaiapibrėžtasmokslas,betirmenassugebėtisusidariusiojesituacijojekūrybiškaiieškotikuoracionalesniųsprendimų,kuogeriauišnaudotipastebėtasgalimybes.Todėlįstatymaisneapribotivisiapskaitosryšiaibeipaieškosjiemsge-rintiyraprofesionalumoirkūrybinėsiniciatyvosreiškimosisritis.

Apskaita dažnai vadinama verslo kalba. Kaip ir kiekviena kitakalba,apskaitayranaudojamafinansinei informacijaiperduoti.No-rintišmanytiapskaitą,labaisvarbusuprastiūkiniųoperacijųesmęir

6

jųregistravimoapskaitojedėsningumus,įmonėsfinansiniųoperacijųregistravimo,klasifikavimoirkaupimoprocesą.Profesionalusbuhal-terinėsapskaitos teikiamųpaslaugųpanaudojimasvaldymoproceseįmanomastikgeraisuvokusapskaitossistemosesmęirjosryšiųfor-mavimoįvairovėsinformaciniusypatumus.

Apskaitosaplinkalabaisparčiaikeičiasi.Perėjimasprieasmeni-niųkompiuterių,padidėjęsvisuomenėsdomėjimasismokesčiųpoli-tikabeiaktyvuspasaulinėsekonomikosglobalizacijosprocesasveikiaapskaitostikslusiresmę.Savegerbiantispilietis,lygiaikaipirversloįmonė,kaipniekadanksčiau,norigeriausuprastiapskaitospagrindųesmę.Šiodarbotikslas–pateiktiapskaitą,kaipesminįapsisprendimopagrindąmokesčiųmokėtojui,valdžiosatstovui,verslovadybininkui,investuotojui,studentui.

Ši metodinė priemonė skirta verslo vadybos studentams, kuriesiekia suprasti apskaitą, kaip bendros verslo informacijos sistemossvarbiausiąelementą,studentams,kuriepasiruošęsiektiprofesiona-lausbuhalteriokarjeros,irįvairiųkitųekonominiųdisciplinųstuden-tams,kuriegalėspanaudotiirinterpretuotipraktinęapskaitinęinfor-macijąracionaliemsverslosprendimams.

Apskaitospagrindaisgalėspasinaudotiirįmoniųvadovai,vady-bininkaibeibuhalteriai,turintysdarbopatirtiesirnorintyspagilintibeiįtvirtintiapskaitospagrindus.Rinkosekonomikossąlygomislabaisvarbumokėti,remiantisapskaitos teikiamainformacija,darytival-dymosprendimus.

Mokomosiosknygosmedžiagasuskirstytaįskyrius,išdėstytusjųturinioįsisavinimotvarka.Tiksusipažinussuprieštaieinančiųskyriųmedžiaga,galimageraisuprastikituosepojųeinančiuoseskyriuosenagrinėjamųklausimųesmę.

Autoriai bus labai dėkingi už atsiųstas pastabas ir komentarus.Prašomesiųstiel.paštu:jonas@outlook4team.com.

7

1 skyrius. APSKAITOS SAMPRATA IR PRINCIPAI

1.1. Apskaitinė informacija: jos valdymas ir saugojimas

Kiekvienasžmogus,kaipsocialinėbūtybė,surandasavovietąvi-suomenėjetikgaudamasatitinkamąinformaciją.Pakankaįsivaizduoti,jogesameizoliuotinuovisųinformacijosšaltinių(žodinių,vaizdinių,rašytiniųbeikitų), ir iškartosuprantame,kad,negalėdamiįvertintisavopadėtiestarpkitų,apskritainesugebamesusivoktiaplinkoje.

Sunkuderamaiįvertintiinformacijos,kartuirapskaitinės,reikšmęversloplėtrai.NeveltuiXXIa.laikomasinformacijosamžiumi.Vienasišreikšmingiausiųsąmoningosžmoniųveiklosproduktų–duomenysapiemussupantįpasaulįgalimumsatneštineįkainojamąnaudą.

Vienasišsvarbiausiųžmonijostikslų–išmoktivisosesritysekva-lifikuotaikauptireikšmingąinformaciją,sugebėtilaikuirtinkamaijąpanaudoti.Įvairiosgyvenimoaplinkybėsneišvengiamainulemiairjasatspindinčiųduomenųįvairovę,skatinančiąieškotispecifiniųtųduo-menųkaupimoirpanaudojimometodų.Ypačsudėtingairatsakingažmoniųveiklossritisyraverslas.Didžiausiąšiossritiesinformacijosdalįsudaroapskaitosmetusukuriamaapskaitinėinformacija.

Kiekvienasžmoguspriimatiktuolaikujamaktualiąinformaci-ją ir dažnai net nesąmoningai atmeta nereikalingus jam duomenis.Kiekvienasskirtingaivertinataspačiasžinias:koksnorspranešimasvienamgalibūtilabaisvarbus,okitamreikštinedaugiaukaippaša-linįgarsą.Todėlsusibūrusiemsį tamtikrotikslosiekiantįkolektyvąžmonėmsreikiaišrinktilyderį,kuriskiekvienądarbuotoją„priverstų“kaupti irapdorotitiktamtikrusduomenis–informaciją,reikalingąkonkretiemsvaldymotikslamspasiekti.Taiypačsvarbuverslokolek-tyvams,kuriųveiklosbereikalingosinformacijosapskritaineįmano-maįsivaizduoti.

Konkrečios informacijos rinkimas ir tvarkymas visuomet susi-jęssujosvartotojoporeikiaisirgalimybepriimtiperduodamasžinias.Žmonėms,kuriantiemsirperduodantiemstamtikrasžinias,visuomet

8

būtinataiturėtigalvoje,juolabkadinformacijos,kaipirvisųkitųver-tybių(netgipinigų!),galinetiktrūkti.Josgalibūtiirperdaug.Popieri-niųpinigųpertekliusvalstybėjesukeliainfliaciją.Savotiški„infliaciniai“procesaigalimiirvaldymosistemose,kuriose,kaipteigiakibernetikai,nieko,išskyrusinformacijosapdorojimąbeijosjudėjimą,irnėra.

Informacija–taitikrovėsatspindėjimastamtikratvarkairsiste-ma.Informacijayratai,kasperteikiamapranešant,teikiantžinių,t.y.informuojant.Taižinios,pranešimaiapieaplinkinįpasaulį,jamevei-kiančiusprocesus.Šiosžiniosgalibūtiperduodamos,saugomosirap-dorojamos.Jassavogyvybinėsveiklosardarboprocesometupriimagyviorganizmai,valdymomašinosbeikitosgalinčiostaidarytisiste-mosiratitinkamaiapdorojusiospanaudojatolesnėjesavoveikloje.

Negalima tapatinti informacijos irduomenų sąvokų.Kiekvienaspranešimasyražiniosapievaldomąobjektą,t.y.duomenysapiejį,ta-čiaunekiekvienampranešimuireikiavaldymosprendimo,nekiekvie-nasduodanaujųžinių–informacijos.Tarpinformacijosirduomenųyrasudėtingadialektinėpriklausomybė.Duomenysgaliturėtivertin-gosinformacijos,iratvirkščiai,neturėtisavarankiškosreikšmės.

Ekonominioobjektovaldymątiesiogiaiatspindiekonominėin-formacija,t.y.žinios,susijusiossušaliesūkio,koncernų,kompanijų,firmųpadaliniųūkineveikla.Taižinios,gaunamosnustatantobjektųfunkcionavimo sąlygas, gaminant produkciją, realizuojant, atliekantįvairiaspaslaugas,apskaitant,analizuojantirvertinanttųobjektųdar-bąirfunkcionavimą.

Taigiekonominėinformacijaatsirandairfunkcionuojadėlžmo-nių ūkinės veiklos, atspindėdama gamybinių santykių objektyviusdėsningumus.Ūkineikomercineiveiklaivaldytiskirtaekonominėin-formacijanaudojamaapdorota,kadangi,priimantvaldymosprendi-mus,jidažniausiaituribūtisugrupuotaįvairiaispjūviais.

Ekonominęinformacijąįmoniųdarbuotojainaudojavertindamikonkrečiassituacijas,reiškinius,procesus,priimdamivaldymospren-dimus,todėljituribūtipateiktasuprantamaforma.Taižiniaraščiai,

9

lentelės, grafikai, kuriuose informacija vaizduojama vizualiai: skai-čiais,raidėmisarbasimboliais.

Vienaišsvarbiausiųsėkmingoversloplėtojimosąlygų–deramasinformacijos, ypač apskaitinės, reikšmės įvertinimas ir sugebėjimastinkamaipasinaudotijosteikiamomisgalimybėmis.

Informacija,reikalingasprendimamspriimti,yralabaiįvairiirjostiekdaug,kadvisosvienumetupraktiškaineįmanomasuvokti.Lai-mei, šito nė nereikia, jei valdymo aparato darbuotojams racionaliaipaskirstytospareigos.Tuomettikvadovamsreikėtųsusipažintisupla-tesniospektroduomenimis,tačiaušiejaubūtųpakankamaiapiben-drinti,taigiirjųkiekistaippatneturėtųbūtilabaididelis.

Konkrečiumomentužmogųdominatiktaijamaktualiinforma-cija,kuriąjisatsirenkaišaibėskitų,nereikšmingųduomenų.Kiber-netikai tokius beverčius duomenis vadina informaciniu triukšmu.Žmonėms, kuriantiems ir perduodantiems tam tikras žinias, visuo-metbūtinažinoti,kadinformacijos,kaipirvisųkitųvertybių,galibūtiperdaug.Beverčiaiduomenysnetiknenaudingivadybininkams,betiržalingi,nesužgožiavertingasžinias.

Didelėdalis įmonėse formuojamų irnaudojamųduomenųpri-klausoapskaitai.Atrankiniaistatistikostyrimairodo,kadišvisųįmo-nėse naudojamų duomenų apie 70% sudaro buhalterinės apskaitosinformacija.

Taigiapskaitinėinformacijayraišpatikimošaltiniogautiirtinka-maiužregistruotiapskaitos,daugiausiafinansinės,duomenys,kuriuosnaudoja savarankiški ūkiniai vienetai– įmonės jų valdymo procesearbakurieateityjegalibūtinaudingivaldytojamsbeikitiemsapskaiti-nėsinformacijosvartotojams.

Įvairūsspecialistaipuikiausiaigalisusikalbėtiuniversaliaapskai-toskalba,viskąišreiškiančiavisuotiniupinigųmatu.Remdamiesišiuomatu,apskaitininkaiformuojavisusduomenis,pateikdamižiniasapieįmonėsturtą,jossavininkusbeiturtopanaudojimoefektyvumą–jukįmonėsturtoturinuolatdaugėti,nebentdalįjoišsidalytųsavininkaiarbaįmonėnuolatospatirtųnuostolius.

10

Pirmiausia reikėtų aptarti aplinką, kurioje funkcionuoja aps-kaita,– įmonę. Apskaitos požiūriu įmonė yra savarankiškas ūkinisvienetas,atribotasnuokitų įmonių ir savininkų. Jokiekitikriterijai(nuosavybėsforma,juridinisstatusas,dydisirpan.)įmonėsterminoneriboja. Įmonė gali būti parduotuvė, vienas žmogus (apskaitos as-pektu–dažniausiaiprekiųgamintojasarperpardavėjas),gamykla,su-sivienijimas,bankas,pelnonesiekiantiorganizacija(ligoninė,moky-kla,partija)irkiti.

Visoselaisvosiosrinkosšalyselabaiplačiaipaplitęsabejoniųne-keliantis teiginys, jog apskaita yra verslo kalba. Tai, aišku, teisinganuostata,nesneturėdamiduomenųapieverslosėkmęarturtą,kuriuodisponuoja įmonė, tos įmonės darbuotojai paprasčiausiai negalėtųsusikalbėti.Įmonėsvadovaineįstengtųsusišnekėtisusavininkaisbeikitųįmoniųvadovais,pirkėjaisartiekėjais.

Jukįmonėssteigiamostam,kaduždirbtųpelnąirdidintųsavinin-kųturtą,išreiškiamąpinigais.Beabejo,tiekvieną,tiekkitągalimabūtųišreikštiirkokiaisnorskitaisdydžiais.Pasaulioistorijojebandytaatsisa-kytipinigųkaip„atgyvenos“,tačiaukolkasžmonijaneturikitouniversa-lesniomatoužpinigus,kuriais(norsgalbūtnevisuomettiksliai)išreiš-kiamabeveikviskas,išskyrusdvasinesvertybesardorovinesnuostatas.

Tailabaisvarbuįmonėms,kuriosedaugelisįvairiausiųsričiųspe-cialistų siekia skirtingo tikslo. Sunku, pavyzdžiui, įsivaizduoti, kaipsavoprofesiniužargonu(argokalba)galėtųsusikalbėtitospačiosįmo-nėspardavimųskyriausvadybininkaisuprodukcijosgamybostvarky-tojais,reklamosagentūrostarnautojais,tiekėjais,konstruktoriais,in-žinieriais,programuotojaisirdaugeliukitųdažnailabaisiaurųsričiųspecialistų,kuriųprofesinisžodynaskartaisbūnalabaispecifinis.

Tačiau specialistai gali susikalbėti universalia apskaitos kalba,viską išreiškiančia visuotiniu pinigų matu. Remdamiesi šiuo matu,apskaitininkaipateikiažiniasapieįmonėsturtą,josavininkusbeitur-topanaudojimoefektyvumą.

Labaisvarbu,kadpatysapskaitininkaiprofesinėjeveiklojeveng-tųvadinamosiosargokalbos–jiemsvieniemssuprantamųterminųir

11

posakių,nestokiuatvejuapskaitaneatlikssvarbiausiossavovisuome-ninėsmisijos–neaprūpinsvisųsuinteresuotųasmenųbūtina infor-macija.Taineišvengiamaiatneštųdideliųpraradimų,nesapskaitinėsinformacijosvartotojųyralabaidaug,jieįvairūsirbeveikvisisvarbūskiekvienaiįmonei,todėlbentvienoišjųpraradimasdažniausiaibūnareikšmingas.

Apskaita–vienaišpirmųjųistorijojeinformacijosgavimosiste-mųūkineiveiklaivaldyti.Išpradžiųjiformavoinformacijąapieūkiomaterialinębūklę,bet,plėtojantisvisuomenineigamybai, tapo labaisudėtingainformacijossistemavisomsūkiograndimsvaldyti.

Apskaita atspindi kiekvieną atliktą ūkinę operaciją. Pirminiaiduomenysapietamtikrusūkinėsveiklosfaktus,procesusiroperacijasatspindimiirapibendrinamiapskaitojetaip,kadformuotųsidaugybėinformacinių rodikliųapie lėšų, jų šaltiniųbūklę, apie susidariusiusįsipareigojimus ir pan. Duomenys apie tam tikrus faktus apskaitojesisteminami,todėlapibendrintaiapibūdinaįmonėsūkinęveikląirjosrezultatus.

Apskaitasusistemina,suskaičiuoja,nustatoirapibendrinaduome-nis.Jieyrasutvarkytosinformacijosšaltinis.Apskaitateikiainformacijąapiematerialinių,darboirfinansiniųištekliųnaudojimąįmonėje,apiejosūkinėsveiklosrezultatus.Šiainformacijaapskaitosdėkaaprūpina-matiekįmonėsvadovybė,tiekjospadaliniai.Bešiosinformacijosneį-manomasėkmingaivadovautineiįmonei,neijospadaliniams.

Dabar,kaiypačišsiplėtėryšiaitarpkonkrečiųobjektų,tinkamaiparengtairgeroskokybėsinformacijanulemiakiekvienostruktūriniopadalinioveiklosrezultatus.Informacijosapdorojimodarbųkokybęatspindirezultatųtikslumasirjųtikrumas.

Apskaita, būdama informacijos apibendrinimo sistema, užimasvarbią vietą įmonės informacinėje valdymo sistemoje. Ankstesnėsevoliucijosstadijoseapskaitaveikėkaipsavarankiškainformacinėsis-tema.Tačiau,plėtojantisūkineiveiklai,jivislabiausiejasisuinforma-cinevaldymosistema.Apskaitosvietąįmonėsinformacinėjevaldymosistemojeatspindi1.1pav.

12

1.1 pav. Apskaitosvietaįmonėsinformacinėjevaldymosistemoje

Informacinių apskaitos ir valdymo sistemų susiliejimo laipsniskiekvienoje įmonėjeyraskirtingas,nespriklausonuokonkrečių josdarbosąlygų,išorinėsaplinkosstabilumo,technologiniųprocesųypa-tybių irbuhalterijosorganizacinės struktūros.Susiliedamasu infor-macinevaldymosistema,apskaitaparengiainformacinębazęįvairiųrūšiųvaldymosprendimamspriimti.

Apskaitinės informacijos savybės

Apskaitaįmonėsūkinesoperacijaspaverčiafinansiniųataskaitųinformacija.Finansinėinformacijaskirtapadėtijosvartotojamspri-imtisprendimus.Žinoma,turibūtireikiamašiosinformacijoskoky-bė. Viena iš būtinų finansinės informacijos savybių– tinkamumas. Informacijaturibūtisuteiktalaiku,būtinaudinga,padėtiišspręstival-dymoproblemas.

Kitasavybėyrapatikimumas.Taisvarbu,nesinformacijanau-dojamasitam,kadbūtųgalimaįvertintialternatyvas.

Trečia savybė–svarbumas. Informacijakartaisbūnanepakan-kamai gausi ar svarbi, kad darytų poveikį nusimanančio naudotojosprendimams.

Faktiškainėraaišku,kokierodikliaisvarbūsarnesvarbūs.Tiks-lingaturėti įmonėjebendrąnuomonędėltamtikrųoperacijųregis-travimo,oarjasvėliauskelbti,arne–lemiainformacijossvarba.Kie-kvienamatvejuituribūtisavivertinimokriterijai.

Apskaitininkainaudojasvarbumąkaiptestą,kaisvarsto,artikraireikalingainformacija;norsirpateiktalaiku,betnesvarbiinformacijalabiautrukdoneipadedafinansiniųataskaitųnaudotojams.Beto,in-

1�

formacijaturėtųbūtipalyginamasupanašiaprieštaibuvusiųapskaitoslaikotarpiųinformacijairkitųįmoniųtospačiossritiesataskaitomis.

Bendrieji apskaitos principai leidžia pasirinkti alternatyviusapskaitos būdus, susidariusius tam tikrai ūkinės veiklos situacijai.Pasirinkdamasapskaitininkasdažnaigalipasielgtikonservatyviai.

Konservatyvumasreiškia,kadapskaitosprofesijateikiapirme-nybęapdairumui,jeiturimareikalųsuneapibrėžtumoirrizikossą-lygomis.Išvienodųalternatyvųapskaitininkassvarstotą,kurireiškiapatį nepalankiausią rezultatą įmonei. Todėl, pavyzdžiui, įvertinda-mastamtikrųįrenginiųartransportopriemoniųnaudojimolaiką,apskaitininkastaikytųblogiausiąjįišdviejųardaugiaurodiklių.

Naudojantiskonservatyviais įvertinimais,apskaitoje turtas su-naudojamasgreičiau,gaunamiprastesnirezultatai,nesirpelnosumamažesnė,irmažesnisnesunaudotasturtasbalanse.

Anksčiaukraštutiniskonservatyvumoprincipotaikymasreika-lavo pasirinkti tokią alternatyvą– „nesitikiu jokio pelno ir priimuvisusbūsimusnuostolius“.Tuometfinansiniųataskaitųtikslasbuvoišvengtipervertinimo, įrašytųataskaitosegrynojopelno irbalansosumųsumažinimasbuvoskirtasapsaugotivartotojams,kuriųspren-dimairemiasišiainformacija.

Dabarypačpabrėžiamateisingosfinansinėsataskaitinėsinfor-macijosreikšmė,todėlrenkamasitikiškeliųalternatyvų.Pasirinktialternatyvątiktam,kadgautumpatįblogiausiąrezultatą–taineati-tinkabendrųjųapskaitosprincipų.

Pastovumas (stabilumas)– finansinių ataskaitų naudingumądidina apskaitos principų pastovumas. Pastovumas reikalauja, kadpasirinktųapskaitosprincipųbūtųlaikomasikiekvienuataskaitiniulaikotarpiu.Todėlfinansinėinformacijaįmonėjesavoturiniuyrato-kiapati.Jeiinformacijarodorodikliųpokyčiustarpapskaitoslaiko-tarpių,taijiepriskirtiniveiklai,betnepokyčiamsapskaitoje.Laikan-tis šio principo, galima palyginti finansinę ataskaitinę informacijąpačiojeįmonėjeirtarpskirtingųįmonių.

14

Apskaitos principų keitimams nepritariama, nebent jie gerintųskelbiamas finansines ataskaitas arba to reikia pasikeitus sąlygoms.Apietokiuskeitimusturėtųbūtipaskelbtafinansinėseataskaitose,pa-prastaiaiškinamajamerašte.

Finansinėsataskaitosyrareguliariairengiamosirplatinamosaps-kaitoslaikotarpiais,kadpriimantsprendimusbūtųgalimapanaudotireikiamąinformaciją.Skelbiamatiknaudingainformacija.Apskaiti-ninkaspagalsvarbumąnusprendžia,artamtikrusinformacijosrodi-kliusreikiaatskleisti.Jistaippatvadovaujasiracionalumokriterijumi,palyginaataskaitųparengimosąnaudassubūsimaištonauda,irtaidažnairibojanaudingosinformacijosskelbimą.

Vertinimas pagal sąnaudas – naudą. Informacijanevisadaskel-biama,nesjosparengimosąnaudosviršytųbūsimąnaudą.Dėltopri-imant sprendimą, ar rengti papildomas sukoreguotas infliacijos ko-eficientaisfinansinesataskaitas,apskaičiuojamossąnaudosirpelnas.Kiekvienuatveju sprendžiama labai subjektyviai, remiantis sąnaudųirpelnovertinimu,oapskaitininkaisavodarbepraktiškainaudojasivienodaisprincipais,kadnebūtųsubjektyvumo.

Apskaitinės informacijos perdavimas ir saugojimas

Apskaitosprocese svarbune tik informacijos apieūkiniuspro-cesus ir reiškinius fiksavimas, grupavimas, kaupimas, apdorojimas,betirjosperdavimoirsaugojimoprocedūros.Kadangiapskaitosin-formacijanaudojamavisoūkioveiklaivaldyti,taijąbūtinaperduotivaldymoorganamskaupti,kadateityjebūtųgalimająpanaudoti,t.y.reikiakurtitamtikrąjosperdavimoirsaugojimosistemą.

Informacija perduodama iš šaltinio (siuntėjo) vartotojui (gavė-jui).Tačiaučiasvarbunetikperduotipranešimą,betirpertvarkytijįtaip,kadvartotojasgautų tik jamreikalingą, atitinkamai sugrupuo-tąbeipertvarkytąinformaciją,kuriąjisgalėtųtiesiogiainaudotisavofunkcijomsvykdyti.

15

Perduodantinformaciją,svarbureguliuotijossrautus,nesdažnaivienumetuyraperduodamasdidelisjoskiekisdaugeliuivartotojų.

Informacijossrautusgalimanagrinėtidviempožiūriais:kaipsrautus,susidarančiustarpįmonėspadalinių,įmonėsirkitų(išorinių)informacijosvartotojų;kaipsrautus,susidarančiusperkeliantinformacijąišvienųjosfiziniųlaikmenųįkitas.

Pirmuoju atveju žiūrima, kas perduodama iš vieno padalinio įkitąirkassutainformacijakiekvienamepadalinyjedaroma,oantruo-ju–kaipjiperkeliamaiššaltinioįpirminįdokumentą,išjo–įlaikme-ną–magnetinįdiską, toliau– išvienos laikmenos įkitą– išdiskoįpopierinęlaikmenąspausdintaforma,kaipišlaikmenosperduodamainformacija vartotojams. Svarbu informacijos srautus suprojektuotitaip,kad,jątvarkant,būtųgalimakuoefektyviaupanaudotiskaičiavi-motechniką,informacijosrinkimoirperdavimopriemones.

Apskaitosinformacijaperduodamaryšiųkanalaisarbamateriali-niųlaikmenųtransportavimobūdu,okaupiamairsaugomamašininė-selaikmenoseirspecialiuoseapskaitosregistruose.Beto,informacijaiperduoti ir saugoti naudojama ir atskaitomybė, kurioje informacijagrupuojamapagalrodikliųcharakteristikasirvaldymolygius.

Siekiantnustatyti,kaipkonkrečiuatvejupatenkinamiinformaci-josporeikiai,reikiająišmatuoti.

Informacijoskiekisgalibūtimatuojamasnetiesioginiaismatais,t.y.ženklųskaičiumi, informacijos laikmenųkiekioar tūriomatais.Tačiautokįinformacijoskiekiomatavimąpakeistijųlaikmenųmata-vimugalimatikkaikuriaisatvejais,pvz.,nustatantinformacijailaikytireikiamospatalposdydį,informacijoslaikmenųkainąirpan.,kadangitokieduomenųmataineapibūdinainformacijoskokybės.

Pažymėtina, kad nuo to, ar laiku pateikiama ir gaunama infor-macijairarjigeroskokybės, labaipriklausoirvisosįmonėsveiklosefektyvumas.

16

1.2. Apskaitinės informacijos naudotojai

Netikpatiapskaitos informacijabet ir josnaudotojaipasižymigausairįvairove.Tainatūralusreiškinys,nesapskaitaturibūtivykdo-makiekvienojeįmonėje,beto,įvairiaistikslais.Neformaliaiveikian-čiose įmonėse irapskaita tvarkomapagal jaikeliamusreikalavimus.Tikraisunkubūtųrastiilgesnįlaikąsėkmingaidirbančiąįmonę,ku-riosvaldytojainesiorientuotųpagaltai,kokiuturtudisponuojairkaipjisnaudojamas.

Konkurentai,turintyskokybiškąapskaitosinformaciją,tikriausiaianksčiauarvėliaunukonkuruotųtokiąįmonę.Nekalbamejauapiesun-kiaibesiverčiančiasįmones,kuriasgaliišgelbėtitikinformacija,nusa-kanti,artaupusirracionaluskiekvienocentopanaudojimas.Apskaitalabaisvarbiirsparčiaisavoveikląplėtojančiomsįmonėms,radusiomsrinkojeirsėkmingaieksploatuojančiomssavo„auksogyslą“.

Pirmiausia negalima pamiršti, kad kiekvienas šaltinis neišven-giamaiišsenka,olaisvosioskonkurencijossąlygomistaipaspartinairniekuometnesnaudžiantyskonkurentai.Antravertus,smarkusaugi-mas,kaipirkiekvienasjudėjimas,yrapavojingas.Norintorientuotisgreitaibesikeičiančiojeaplinkoje,būtinaturėtipakankamaididelįko-kybiškųduomenųkiekį.Todėlirsakoma,joggerosapskaitossistemosneturintysverslininkaiyraakli.

Kalbant apie apskaitinę informaciją, skiriami apskaitinės infor-macijos ir finansinių ataskaitų naudotojai, nes apskaitos rezultatainėravientikfinansiniųataskaitųinformacija.Įvairiusnaudotojusdo-minaskirtingainformacija.

Apskaitinės informacijos naudotojai

1. Tiesiogiaisuinteresuotividiniaiįmonėsnaudotojai:Esantysirpotencialūsįmonėssavininkai;Įmonėsadministracija;Įmonėsdarbuotojai.

17

2. Tiesiogiaisuinteresuotiišoriniaiinformacijosnaudotojai:Esantysirpotencialūskreditoriai;Esantysirpotencialūstiekėjai;Esantysirpotencialūspirkėjai.

�. Įvairiosvaldžiosinstitucijos:Mokesčiųadministratoriai;Valstybinėsstatistikosinstitucijos;Regioninėsvaldžiosinstitucijos;Ministerijosirkitosreguliavimoinstitucijos.

4. Kitivartotojai:Vertybiniųpopieriųkomisijairmakleriai;Konkurentai;Finansiniaiekspertaiirpatarėjai;Įvairūskitivartotojai.

Pagrindinės apskaitinės informacijos vartotojų grupės

Akcininkai – asmenys, turintys akcijų arba suinteresuoti jų įsigytikompanijoje.

Darbuotojai –asmenys (įskaitant profsąjungų atstovus), dirbantysarbagalintysdirbtikompanijoje.

Konkurentai –asmenys,besivaržantyskompanijosvartotojųrinkoje.Kreditoriai –asmenysarbainstitucijos,teikiantysarbasuinteresuoti

teiktikompanijaifinansiniusšaltinius,prekes,paslau-gasarbapaskolas.

Pirkėjai – asmenys, perkantys arba galintys pirkti kompanijosprekesbeinaudotisjospaslaugomis.

Vadybininkai –asmenys,planuojantysirkontroliuojantyskompanijosveiklą.

Valstybė –nustatantimokesčiusirtikrinanti,kaipvykdomiįvai-rūsvyriausybėsnurodymai.

Visuomenė –žmoniųgrupė,besirūpinanti,kadkompanijalaikytųsiįstatymų,irbesitikintigautinetiesioginęnaudąiškles-tinčioskompanijosveiklos.

18

1.2 pav. Apskaitinėsinformacijosnaudotojųryšiai

Visišieirkitiapskaitinėsinformacijosnaudotojaiyrasusijętie-sioginiaisryšiais(1.2pav.).

Pagrindiniai apskaitinės informacijos naudotojai yra tiesiogiaisuinteresuotiįmonėsvidiniainaudotojai,osvarbiausiišjų–įmonėssavininkai(akcinėsebendrovėse–akcininkai).Verslonesėkmėsatve-jujierizikuojaprarastivisąinvestuotąįįmonęturtą,todėlturinuolatdomėtisnetik įmonėsveiklospelningumu,bet ir turto,kuriuodis-ponuoja įmonė, suma, taippat tuo,kampriklausošis turtas, t.y. josavininkais.Pirmiausia,vadovaudamiesiapskaitosinformacija,akci-ninkai priima sprendimą parduoti arba neparduoti turimas akcijas,o potencialūs savininkai sprendžia, ar verta įsigyti šių arba įmonėsišleistųnaujųakcijų.

Svarbiausias duomenų šaltinis, kuriuo vadovaujasi akcininkai,yrametinėsfinansinėsataskaitos.Remdamiesijomis,savininkainu-matoirversloplėtojimopolitiką,sprendžia,arįmonėsadministracijaperataskaitinįlaikotarpįgeraivykdėsavopareigas,irpagaltairenkaįmonėsvadovusnaujamataskaitiniamlaikotarpiui.Metiniųfinansi-nių ataskaitų parengimo akcininkams teisingumą turi patvirtinti jųsamdytas auditorius, o pačios ataskaitos parengiamos taip, kad josebūtų pakankamai informacijos minėtiems klausimams spręsti, betdraugenebūtųišduodamosįmonėskomercinėspaslaptys.

19

Ne visa apskaitos informacija prieinama įmonės savininkams.Jiemspateikiamiduomenys,kuriųreikiaminėtiesiemssprendimamspriimti (šią teisę jiemsgarantuoja įstatymai).Tačiaupaprastai jiemsnebūnaprieinamainformacija,atskleidžiantiįmonėskomercinespa-slaptis,pvz.,įmonėstiekėjųarpirkėjųsąrašai,ypačsuperkamųarpar-duodamųvertybiųkainomis.

Tai suprantama,nespriešinguatvejukonkuruojančiųjų įmoniųsavininkai,nusipirkękonkurentųįmonėsišleistųakcijų,galėtųsuži-notivisasjųkomercinespaslaptis.

Taigiakcininkainuolatsiekia,kadjųūkinė-komercinėveiklage-rėtųirjiegautųkuodidesnęnaudąateityje.Vertindamiinvestavimogalimybes, akcininkai suinteresuoti kompanijos pelno (nuostolių)ataskaitairsujasusietadividendųpaskirstymotvarka.

Akcininkaitaippatdomisikitųkompanijų,siūlančiųdidesniusarmažesniusdividendus,veikla.Praėjusių laikotarpiųkompanijosvei-klosanalizėspagrinduakcininkaidaroišvadasdėlateitiespelnoirdi-videndųišmokėjimo.Balansoinformacijajuostaippatlabaidomina,nesakcininkainorižinoti,kiekturtotenkavienaiakcijai,irnustatytitąribą,žemiaukuriosakcijosvertėrinkojeneturėtųkristi.

Labaireikšmingiapskaitosinformacijosvartotojaiyraįmonės admi-nistracija bei valdytojai (vadybininkai).Savininkųpaskirtaadministra-cijavadovaujaįmonėsveiklaitarpvisuotiniųataskaitiniųakcininkųsu-sirinkimų.Jiprivalorūpintis,kadįmonėsveiklabūtųpelninga,įmonėnuolatturėtųpakankamaipinigųatsiskaitytisukreditoriaisirtiekėjais,galėtųišmokėtidividendus,laikuatsiskaitytųsuvaldžiosinstitucijomisužpriskaičiuotusmokesčius,beto,naudodamagamybojeturtą,jo„ne-pravalgytų“,kitaipsakant,toturtobentjaunemažėtų.

Šiems tikslams pasiekti administracija ir valdytojai naudojasiapskaitineinformacija.Apskaitosduomenųpanaudojimaskompani-josveiklaiplanuotiirkontroliuotiyravaldymoapskaitossritis.Infor-macija,skirtašiemstikslams,yradetalizuotairspecifinė.

Vadybininkams nepakanka metinių ar ketvirtinių finansiniųataskaitųduomenų,kuriepatenkinadaugelį akcininkų,betkonkre-

20

tiemssprendimamspriimtireikiadetalizuotosinformacijos.Įmonėsadministracijaiiratsakingiemsvadybininkamspaprastaibūnapriei-nama didelė apskaitos duomenų dalis, o konkretiems vykdytojamspateikiama tik ta informacija, kurios reikia jų pareigoms atlikti. Beto,privalupasirūpinti,kaddarbosutartyjebūtųnumatytaatsakomy-bėužįmonėskomerciniųpaslapčių,kurias,vykdydamisavopareigas,sužinosamdomidarbuotojai,atskleidimą.Dėltogalibankrutuotiirklestinčiosįmonės.

Šiuometuakivaizdusdidėjantistarnautojų(įmonėsdarbuotojų)domėjimasisirnorasžinotinetikjųkompanijos,betirkitųkompani-jųapskaitosduomenis.Natūralu,jogtarnautojaiirprofsąjungųatsto-vainorigautiinformacijąapieišlaidųstruktūrą,atlyginimųbeipelnosumas,kadgalėtųjaspalygintisukitųkompanijųatitinkamaisduo-menimis.Tokiainformacijagalibūtipagrindasderybomsdėldarboužmokesčiopadidinimo.Tačiautoksreikalavimaspaprastaiįgyvendi-namasnepavieniui,bettikperdarbuotojųteisesginančiassąjungas.

Beto,tarnautojaidomisikompanijostikslaisirateitiesperspek-tyvomis,kuriosgarantuosdarbovietasbeikarjerą. Įmonėsdarbuo-tojamspaprastaiprieinamitikviešaiskelbiamibendrosiosfinansinėsapskaitosiratskaitomybėsduomenys.

Antroji reikšminga apskaitos informacijos vartotojų grupė yratiesiogiai suinteresuoti išoriniai įmonės informacijos vartotojai. Jeigu įmonėnaudojasikreditais, taireikšmingiausi iš išorinių infor-macijosvartotojųyraesantys ir potencialūs kreditoriai,dažniausiai–bankai ar kitos finansinės institucijos. Kreditoriai skirstomi į tuos,kurieparduodaprekesirpaslaugasįmonei(prekyboskreditoriai),irtuos,kurieteikiapaskolas(paskolųkreditoriai).

Prekyboskreditoriaisuinteresuotiįmonėsgalimybėmislaikuat-siskaityti.Jiepaprastaineuždirbapalūkanųiškreditoirnelaikoverty-biniųpopierių.Prekyboskreditoriai suinteresuoti įmonėsmokumu.Jietaippatsuinteresuoti,perkieklaikoįmonėgaliapmokėtisąskaitas,arkredito laikotarpisyrapastovus,didėjantis armažėjantis. Jie turisurinktipakankamaiapskaitinėsinformacijosapieįmonę.

21

Suprantama, nė vienam tiekėjui įmonė nesuteiks tiek informa-cijos,kiekbankui,nestokiuatvejuiškiltųdidelėgrėsmėjoskomerci-nėmspaslaptims.Antravertus,tiekėjasnuoįmonėstaippatpriklausokurkaslabiaunegubankas.Bankasirgisuinteresuotasklientais(t.y.įmonėmis,kuriosišjoskolintųsipinigus),tačiaujamgerokailengviaurastivisuotinėsprekės–pinigųpirkėją.

Produkcijos ar paslaugos pardavėjas (tiekėjas) rinkoje dažniau-siaisusiduriasudidelekonkurencija,todėljamtenkapardavinėtisavoprekesskolon,numatytiatsiskaitymoformąirlaikotarpius,neretairi-zikuojantirneturintvisosįmanomosinformacijosapiepirkėjofinan-sinębūklębeijoveiklosperspektyvas.

Paskolųkreditoriai, teikiantys įmoneipaskolas, reikalaujapalū-kanų.Kreditoriai,paskolinęįmoneipinigų,labaidėmesingaistebijosfinansinėsbūklėskeitimąsi.Ypačkruopščiaijieanalizuojaįmonėspa-dėtįpriešsuteikdamikreditus.

Bankuirūpi,arįmonėgalėslaikusumokėtipalūkanasužsuteik-tąkreditą,okreditolaikotarpiuipasibaigus–grąžintivisąpaskolin-tą sumą. Norint išsiaiškinti šiuos klausimus, būtina išnagrinėti visąįmonėsveiklą.Todėl,priešsuteikdamiįmonėmspaskolas,bankairei-kalaujapagrįstiprašomąkreditą–parengtiversloplaną.Jįruošiant,apskaitininkaiaktyviaidalyvauja,rengdamivienąišsvarbiausiųversloplanodalių,t.y.finansinę,kuriojepagrindžiamosnumatomospinigųįplaukosirišlaidos.

Esantys ir potencialūs pirkėjaidomisiįmonių,iškuriųperkaprekes,veikla ir perspektyva. Pirmiausia, disponuodami tam tikromis žinio-mis,jiegaliprognozuotikainųdinamiką.Antravertus,laisvosioskon-kurencijossąlygomispirkėjasdažnaibūnalabiausuinteresuotasnetiekžemomiskainomis,kiektuo,kadprekėsbūtųlaikupristatomos.Svar-biausia–jųkokybė,nekalbantjauapietai,kadkaikuriosprekėsįsigyja-moskartusugarantiniu(irilgalaikiu!)aptarnavimu,oeksportuodamaskaikuriuospirkinius,pirkėjasneišvengiamaisusiduriasuatsarginiųda-lių,reikalingųremontams,problema.Taipbūnaperkantpaprasčiausiąautomobilį–niekasnenorėsįsigytiautomašinos,pagamintosįmonėje,

22

esančiojeantbankrotoslenksčio,nesvisiškaineaišku,kastąautomobilįaptarnausirnetgikasjamgaminsatsarginesdalis.

Konkurencinėjekovojenemažaireiškiairgamintojo,kuriopre-kėmisprekiaujapardavėjas,gerasvardas.Todėlpirkėjuitaippatrūpisužinotiapiepardavėjofinansinępadėtįirjoveiklosperspektyvas.Beabejo, visų šiųveiksniųnegali įvertinti irneįvertinaeilinispirkėjas.Tačiau tuo intensyviai domisi didmeninis pirkėjas, kuris didelėmispartijomis įsigyja prekes iš gamintojo ir vėliau perparduoda galuti-niamsvartotojams.

Didelęreikšmęįmoniųapskaitineiinformacijaiteikiaįvairios val-džios institucijos,iškuriųnuodugniausiaiapskaitosduomenistyrinėjamokesčiųadministratoriai–taimokesčių sistemos tvarkytojai ir įvairių mokesčių kontrolieriai. Jie ne tik susipažįsta su apskaitininkų pareng-tomisfinansinėmisataskaitomis(metinėmisirketvirtinėmis)beimo-kesčių ataskaitomis, bet ir nagrinėja einamosios apskaitos duomenisįmoniųbuhalterijose.Mokesčiųadministratoriai,susipažinęsuįmoniųparengtųmokestiniųataskaitųduomenimisirpalyginęjuossudetaliaisapskaitosduomenimisbuhalterijoje,galidarytiišvadas,arįmonėteisin-gaimokamokesčius,otamtikraisatvejaistaikytiįmoneibaudas.

Darganadidelėvalstybėsįtakaįmoniųveiklai.Valstybeiapskai-tos informacija reikalinga tam, kad vyriausybė sėkmingai vykdytųvalstybės politiką. Vyriausybė ypač suinteresuota gauti informacijąapievalstybiniusmokesčius,finansinębūklęįmonėse.

Kitas svarbus valstybės rūpestis yra ekonomikos planavimas irreguliavimas. Valstybei reikia daug informacijos apie įmonių veikląirplanus,kadgalėtųprognozuoti ir tinkamaireguliuotinacionalinęekonomiką.

Valstybė taippatyraprekių irpaslaugų,pagamintųprivačiamesektoriuje, pirkėja. Kai kuriais atvejais kaina, kurią valstybė moka,apibrėžtanormaliojerinkoje,okitaisatvejaistaipnėra,irčiaįmoniųapskaitosduomenųanalizavimasirinterpretavimaspadedanustatytivyriausybėskontraktųkainas.

2�

Visasįmonėseparengiamasfinansinesataskaitasgaunairvalsty-binės statistikos tarnybos.Šiuosduomenisjospanaudojaapskaičiuo-damosvalstybėsvaldymuiitinreikšmingusrodiklius,tokiuskaipben-drasisnacionalinisproduktas,nacionalinėspajamos,turtasirdaugeliskitų.Šiinformacijapasitelkiamaįvertinantbendrąjąūkiobūklę,pro-gnozuojantgalimąkainųkitimąirinfliacijostempusbeijųįtakąūkioplėtrai.Neabejotinaireikšmingasfinansiniųataskaitųduomenųvai-dmuo,planuojantšaliesregionųbeiinfrastruktūrosplėtojimą.

Regioninės valdžios institucijos įmonių apskaitininkų parengtasataskaitasnaudoja tųregionųperspektyvoms įvertinti,pažangiausiųgamybųskatinimoprogramomssudarytiirpanašiemstikslams.Beto,vietosvaldžiosorganamsįmoniųfinansinėatskaitomybėlabaisvarbiregistruojantregionoįmoniųkapitalą.

Panašiemstikslams,tikjaušakųmastuapskaitosirfinansiniųatas-kaitųduomenisnaudojaįvairiosministerijos, žinybos bei kitos regulia-vimo institucijos.Kaikuriosišjųturiirsavospecifiniųuždavinių,ku-riuosspręstipadedairaptariamainformacija.Pvz.,valstybėskontrolėsdepartamentas, vykdydamas jampatikėtas funkcijas, labaikruopščiainagrinėjanetikfinansinesataskaitas,betirvisusapskaitosduomenis,jeigutiktoreikiakonkrečiamtyrimuiatlikti.Tąpatįgalimapasakytiirapiekonkurencijostarnybą,stebinčią,kadnebūtųmonopolizuojamosvalstybeireikšmingosgamybosirprekybossritys.

Nemažaiyrairkitų tarnybų,kuriosnaudojaapskaitosbeifinansi-niųataskaitųinformaciją.PirmiausiapažymėtinaVertybinių popierių komisija bei makleriai.

Pastarieji,prekiaudamiakciniųbendroviųvertybiniaispopieriais,beabejo,labaikruopščiaisusipažįstasutųįmoniųveiklosrezultatais,kadgalėtųnumatyti,kokiųdividendųtikėtisišvienosarkitosįmonėsakcijų,kokiosjųkursokitimotendencijosbeiįmonėsturtoišsaugoji-mogarantijos.Jietaippatturiįvertinti,arpajėgsįmonėlaikuišpirktisavoanksčiauišleistasobligacijas.

24

Beabejo,giliaineišnagrinėjęfinansinėsįmoniųbūklės(apiejąin-formacijosgaliduotitikapskaita),makleriainiekuometnesugebėtųras-tipirkėjovienosarkitosįmonėsišleistiemsvertybiniamspopieriams.

Vertybinių popierių komisija prižiūri, kad visos įmonės, Verty-binių popierių biržoje prekiaujančios savo vertybiniais popieriais,pateiktųpotencialiemspirkėjamssavofinansinesataskaitas, iškuriųbūtų galima spręsti apie įmonės veiklą ir daryti ateities prognozes.Visa ataskaitinė informacija panaudojama, kai Vertybinių popieriųkomisija sprendžia, ar įtraukti vieną arba kitą įmonę į einamąjį beioficialųjįprekybosvertybiniaispopieriaissąrašą.

Visasuįmonesusijusiainformacijalabaidomisitosįmonėskon-kurentai.Jiebrangiaisumokėtų,kadgalėtųnuodugniaisusipažintisuįmonės pelningumą lemiančiais veiksniais, jos sąnaudų struktūra irkainomis,užkuriasįmonėparduodasavoprekes,oypačnorėtųsuži-noti,kiekjaikainuojanusipirktivienasarkitasprekesiriškokiųtiekė-jų.Tokiainformacijakartaisleidžianuspėtiateitieskainųpokyčius.

Konkurentamslabaisvarbužinotiirartimiausiusbeiperspekty-viniusįmonėsveiklosplanus,kadgalėtųlaikuprisitaikytipriebesikei-čiančiospasiūlosrinkoje.Beje,šiuosplanus,norėdamipritrauktikuodaugiauakcininkų,neretaipaskelbiapatysįmoniųvadovai.Apskaiti-ninkaivisuometturiprisiminti,jogįstatymaireikalaujaviešaiskelbtiirnelaikokomercinepaslaptimitikfinansiniųataskaitųduomenų.Fi-nansinėsataskaitostaipirsudaromos,kad,pateikiantišoriniamsvar-totojamsreikalingąinformaciją,draugeišsaugomiduomenys,galin-tysbūtikomercinepaslaptimi.Pildantmetinesfinansinesataskaitas(ypačaiškinamąjįraštą),įmonėmspačiomssvarbunepaskleistikon-kurentamsaktualiosinformacijos,kuriąvėliaubūtųgalimapanaudotipriešįmonėsinteresus.

Su apskaitos duomenimis labai kruopščiai susipažįsta pačiosįmonėssamdomiįvairūsfinansų bei ekonomikos ekspertai ir patarėjai.Šiuoatvejuįmonėsirekspertųinteresaisutampa,todėljiemspaprastaipateikiamivisiapskaitosduomenys,dažniausiaipapildomaiapdoro-

25

jamiirsugrupuojamitaip,kadsujaisdirbantysekspertailengviauga-lėtųpriimtisprendimus,kuriemsparengtijuosirsamdėįmonė.

Yrairkitų apskaitos bei ataskaitų informacijos naudotojų,kuriene-patekoįčiaaptartąklasifikaciją,tačiautamtikraismomentaisgalibūtilabaireikšmingiįmonei.Ekonomineįmoniųpadėtimi,taigiirapskaitosbeiataskaitųduomenimisdomisiperiodinėsspaudos,ypačspecializuo-tos,atstovai,pačiosįmonėsbeijoskontrahentų(lot.contra-hens –su-sitariantis)pasamdyti teisininkai,vartotojų teisesginančiosorganiza-cijos,prireikus– įvairios teisinės institucijos irdaugeliskitų juridiniųbeifiziniųasmenų,kuriegalibūtisuinteresuotigautiinformacijąapievienosarkitosįmonėsveikląirjosplėtojimoperspektyvas.

Kaip matyti, yra labai daug įvairių apskaitos informacijos var-totojų,kuriesuinteresuoti,kad įmonėsapskaitininkai laikupateiktųjiemssvarbiąirtiksliąapskaitosbeifinansiniųataskaitųinformaciją.Daugelisjųšiemsduomenimskelialabaispecifiniusreikalavimus,to-dėlirpatiapskaitanegalibūtivienalytė.

1.3. Apskaitos reglamentavimas ir jos modeliai

Ganasunkusurastisudėtingąryšįtarpfinansinėsapskaitoskū-rybinio prado, kuris yra būtinas laisvosios rinkos sąlygomis, ir šiosapskaitosrūšiesreglamentavimotamtikrųvalstybiųarnetgitarptau-tiniumastu.

Pirma,finansinėapskaita,atspindėdamalabaiįvairiąirsudėtingąįmoniųūkinęveiklą,negalibūtiabsoliučiaitiksliaireglamentuota,t.y.vienodavisoseįmonėse,nesniekasnegalėtųtiksliainusakytivisųįma-nomųaplinkybių,kuriasgalitektiatspindėtiįmoniųapskaitininkams.

Antravertus,tvarkantfinansinęapskaitą,privalulaikytistamti-krų bendrų nuostatų, kad apskaitoje ir atskaitomybėje atsispindėtųįmoniųturtas,nuosavybėirveiklosrezultatai.Norėdamiįgyvendintisvarbiausiąapskaitosdarbuotojųpareigą,atspindėtitikrąįmonėsirjosveiklosbūklętaip,kadšiąinformacijąteisingaisuvoktųvisijosvarto-tojai,apskaitininkaivadovaujasiViešosiosįstaigosLietuvosRespubli-

26

kosapskaitosinstitutostandartųtarybospatvirtintaisVersloapskaitosstandartaisbeiTarptautiniųapskaitosstandartųnuostatomis,kuriasskelbiakomitetas,vienijantisdaugeliovalstybiųprofesionaliųapskai-tininkųorganizacijųatstovus.

Pagalnagrinėjamųklausimųpobūdį standartusgalima suskirs-tytiįgrupes:

metodologiniai;reglamentuojantieji metinių finansinių ataskaitų turinį irformą;reglamentuojantiejisusivienijimųirjųstruktūriniųpadaliniųveiklosapskaitą;pajamųirsąnaudųpripažinimoapskaitoje;įvairiųveiklosrūšių;apskaitoshiperinfliacijossąlygomis;skirtisocialinėspolitikosirvyriausybėspagalbosklausimams;reglamentuojantiejifinansiniųinstitucijųveiklosapskaitą.

EuroposSąjungos(toliau–ES)valstybiųapskaitininkaisavodarbevadovaujasinetiktarptautiniaisapskaitosstandartais,betirdarvienulabaireikšmingudokumentu–ESdirektyvomis,reglamentuojančiomisbuhalterinėsapskaitostvarkymoklausimustųšaliųįmonėse.

Lietuvos Respublikos įmonėms itin reikšmingas norminis aktasyraLRBuhalterinėsapskaitosįstatymas,LRFinansinėsatskaitomybėsįstatymasirVersloapskaitosstandartai.

Apskaitos modeliai

Norsbendrojifinansinėapskaitabeiatskaitomybėirreglamentuo-jamatarptautiniumastu,tačiauturitamtikrųnacionaliniųskirtumų,kuriuoslemianetikvalstybiųdydis,bendrojoirspecialiojobuhalteri-nioišsilavinimolygisirperėjimopriefinansinėsapskaitostvarkymolai-kotarpis,betkartaisirnacionalinėstradicijos.Ilgainiuidėletninių(ypačkalbos),geografinių,istoriniųbeikaikuriųkitųaplinkybiųsusiformavotamtikriapskaitosmodeliai, irpagaltamtikruspožymiusvienamarkitammodeliuigalimapriskirtivisaspasauliovalstybes.

27

Anglosaksųšaliųmodeliuibūdingagriežtafinansinėsapskaitosorientacijaįsavininkų(investuotojų)informaciniusporeikius.

Kontinentinės Europos modeliui būdinga orientacija į bankųir kitų finansinių institucijų bendrajai finansinei apskaitai keliamusreikalavimus. Šių institucijų lyginamasis svoris įmonių nuosavybėjebūnaganadidelis.Šiųšaliųvaldžia įvairiaispotvarkiais,dažniausiaigana detaliai, sukonkretina finansinės apskaitos tvarkymą įmonėse.TaibūdingaBelgijai,Prancūzijai,Vokietijai.

LietuvosRespublika,tapusitikrąjaESnare,taippatpasirinkošiossąjungos direktyvų reglamentuotą kontinentinės Europos apskaitosmodelį,kuriameyrairpažangiųanglosaksųšalysetaikomomodelioelementų.

IšskirtinisyraLotynųAmerikosapskaitosmodelis.Jambūdingasganadidelisvalstybinisapskaitosreglamentavimas,visaapskaitossis-temareglamentuotaįvalstybinioplanavimoirreguliavimoporeikius.Tai būdinga Argentinai, Bolivijai, Čilei, Brazilijai, Ekvadorui, Peru,Urugvajui.

Dar ypatingesnis musulmonų fundamentalistų valdomų šaliųįmoniųapskaitosmodelis,kartaisvadinamasIranomodeliu.Šiaps-kaitosmetodikamažiausiai ištyrinėta,nes jineturiniekobendrosuTarptautiniaisapskaitosstandartais.

Paskutinė mums labai svarbi šalių grupė taiko apskaitą, kuriągalimaįvardytikaippostkomunistinįapskaitosmodelį.Šiųvalstybiųbuhalterineiapskaitaicentralizuotoplanavimo,centralizuotopaskirs-tymosąlygomisbuvobūdingavisiškaorientacija įvalstybinioregu-liavimoirapmokestinimoporeikius.Kitasreikšmingasbruožasbuvotas,kad,visiškainesiekiantpritrauktidaugiauinvestuotojų,apskaitaneatspindėjoneirealausturto,kuriuodisponavoįmonė,neitikrosperataskaitinįlaikotarpįuždirbtopelnosumos.

Šįapskaitosmodelįtaikėvisosbuvusiossocialistinėsvalstybės,tarpjųirLietuva.Dabarabsoliuti jųdaugumastengiasipereitiprievisoselaisvosiosrinkosšalysetaikomosbendrosiosfinansinėsapskaitos.

28

Apskaitininko profesija

Apskaitaatsiradodaugiaukaipprieštūkstantįmetųikimūsųeros.Šio amžiaus pabaiga paženklinta itin reikšmingu apkaitai įvykiu–1494m.garsusitalųmatematikas,vienuolispranciškonasL.PačiolisVenecijojeišleistojeknygoje„Aritmetikos,geometrijosmokymoapieproporcijasirsantykiųvisuma“pirmąkartąaprašėdvejybinęapskai-tossistemą.IXskyriusvadinasi„Traktatasapiesąskaitasirįrašus“.

Tarptautinis apskaitininkų federacijos etikos komitetas yra pa-skelbęsspecialųprofesionaliųapskaitininkųetikoskodeksą.Jamede-klaruojamostokiosapskaitininkųprofesijosetinėsnuostatos:

Garbingumas. Apskaitininkas privalo sąžiningai atlikti savoprofesinespareigas.Objektyvumas. Apskaitininkui draudžiama savo profesinėjeveikloje vadovautis išankstinėmis (tiek teigiamomis, tiek irneigiamomis) nuostatomis, galinčiomis pakenkti nešališkaiįvertintiapskaitojeatspindimusdalykus.Profesinė kompetencija.Apskaitininkasturiprofesionaliaiat-liktisavopareigas,teiktitiktokiaspaslaugas,kuriomsatliktiyratinkamai,dalykiškaipasirengęs.Patikimumas, konfidencialumas. Kiekvienas apskaitos dar-buotojassavotiesioginiamedarbesusidurdamassudidesnė-misarmažesnėmiskomercinėmispaslaptimis,privalogriežtaijasišlaikyti,išskyrustiktuosatvejus,kaippaskelbtišiąinfor-macijąyratiesioginėjopareiga.Profesinis elgesys. Apskaitininkas visuomet turi elgtis taip,kadnepakenktųsavoreputacijaiirviešajainuomoneiapiejoatstovaujamąprofesiją.Specialiųjų standartų laikymasis.Apskaitininkasprivalopro-fesinespaslaugas teikti vadovaudamasis esamaisprofesiniaisstandartais.Nepriklausomainuoklientųardarbdaviųnuro-dymųapskaitosdarbuotojaivisuomet turi likti sąžiningi. Jienegaliatliktiveiksmų,kuriaisnusižengtųobjektyvumuiarbakuriepažeistųapskaitininkųprofesinęnepriklausomybę.

29

Buhalterių herbe, vaizduojančiame visą žmonių veiklą nušvie-čiančią saulę, priežasčių ir pasekmių priklausomybę išreiškiančiassvarstykles ir apskaitos amžinybę simbolizuojančią Bernulio kreivę,visiemslaikamsįrėžtasdidžiojoprancūzųmokslininkoŽ.BakštoDiu-maršėsukurtasapskaitininkųšūkis:„Mokslas – sąžiningumas – nepri-klausomybė“.

1.4. Bendrieji apskaitos principai ir apskaitos politika

Nepriklausomainuoversloorganizavimoformųįmonėsveiklosapskaitaišesmėstvarkomavienodai.Tiksliausakant,ūkiniaiįvykiaifiksuojamiirinformacijavartotojuipateikiamaatsižvelgiantįtamtik-rusbendruosiusteiginiusiraksiomas.Šieteiginiaidažniausiaivadi-nami apskaitos prielaidomis arba bendraisiais apskaitos principais(toliau–BAP).

BAP yra konceptualių teiginių, sudarančių finansinės apskaitospagrindą,visuma.Jielaikomibendraisiaisdėldviejųsvarbiausiųprie-žasčių.Pirmiausiatodėl,kadyravisųbendraipripažinti irdėl toturibeveikįstatyminęgalią,norsgalibūtiirnepatvirtintijokiaisvyriausybi-niaispotvarkiais.Dažniausiaijuosformuluojairskelbiavisuomeninėsprofesionaliosapskaitininkųorganizacijos.Šieprincipai turibūti tiekteisingi,kadniekamnekeltųabejonių irneprieštarautųneiverslinin-kų,neivalstybiniamsinteresams.Kitasaptariamųprincipųbendrumoaspektas pasireiškia tuo, kad jais vadovaujasi, tvarkydami apskaitą irrengdamifinansinęatskaitomybę,visosesrityse(pramonėje,statyboje,žemėsūkyje,prekybojearkitur)dirbantysapskaitosdarbuotojai.

BAP atsiradimą ir plėtojimąsi nulėmė daugelis priežasčių. Vie-naišsvarbesniųjųyrata,kadfinansinėseataskaitoseturitiksliaiatsi-spindėtitamtikrolaikotarpioįvykiai,josturiapimtiinformaciją,kuribūtųnetiknaudinga,betirneklaidintųneturinčiųspecialauspasiruo-šimoinvestuotojų.BAPplėtojimassavoruožtulemiaapskaitostech-nikos plėtrą. Apskaitos technika– tai specifinės taisyklės, sukurtos

�0

BAP taikant praktikoje ir kuriomis naudojamasi apskaitant ūkiniusfaktuskonkrečiojeįmonėje.

Patysbendriausiapskaitosprincipaiyranusakytitarptautiniuoseapskaitos standartuose irEuroposSąjungosketvirtojojedirektyvoje.Taiveiklostęstinumo,kaupimo,apskaitospastovumo(nuoseklumo)ir atsargumo (apdairumo) principai. Trys iš jų (veiklos tęstinumo,kaupimoirapskaitospastovumo)deklaruojamiirpriimtameLietuvosRespublikosbuhalterinėsapskaitosįstatyme.Tai,kadjameniekone-kalbamaapieatsargumo(apdairumo)principą,darnereiškia,jogša-liesapskaitininkaiturėtųjįignoruoti.Įstatyme,beto,nurodoma:Lie-tuvosįmoniųapskaitininkai, įgyvendindamivisoselaisvosiosrinkosšalyse priimtą finansinės atskaitomybės sistemą, privalo vadovautistarptautiniaisapskaitosstandartaisbeiEuroposSąjungosdirektyvo-mis,kurdeklaruojamasirminėtasisprincipas.Antravertus,atsargu-mas,kaipirkitiBAP,nėrakažkasprimestaiššalies.Joreikialaikytisgreičiauvadovaujantisvidine,natūraliaapskaitosbūsena.Kiekvienasbentmažiausiądarbopatirtįkonkurencijossąlygomisturintisapskai-tosdarbuotojas,kaipirkiekvienaskvalifikuotasvadybininkasarsu-manussavininkas,visuometturėtųelgtisapdairiai.

Labai svarbu suvokti bendrųjų apskaitos principų reikšmę, ne-pervertinant,tačiauirneignoruojantjų(1.�pav.).

1.3 pav. Bendrųjųapskaitosprincipųvietasudarantįmoniųapskaitospolitiką

�1

Iš1.�pav.matyti,kadBAPsudaroapskaitossistemospagrindą,josbazę,antkuriostarsiantpamatųkuriamavisaapskaitossistema.Kaipjau minėta, jų pagrindas– viešoji nuomonė, absoliučios visuomenėsnariųdaugumostokiųprincipųpripažinimas.Kaikuriosevalstybėseišesmėsirapsiribojamatuo,kadšiuosprincipusaprobuojaapskaitosdar-buotojųvisuomeninėsprofesinėsorganizacijos.Tačiautaidaromatiktosešalyse,kurlabaiaukštarinkosekonomikossantykiųvisuotinėkul-tūra(pirmiausiapaminėtinosJAVirDidžiojiBritanija).Daugelyjekitųvalstybių,išjųirLietuvoje,tokiosvisuotinėsnuomonėsnepakankairjiformalizuojamatamtikraisvaldžiospatvirtintaisteisiniaisaktais(įsta-tymaisirkitaisnorminiaisaktais),privalomaisvisomsįmonėms.

Tačiaušiojesrityje,kaipirvisosekitose,daugelįaplinkybiųnive-liuojantysįstatymai–nepatsgeriausiasbūdaskiekvienuatvejuregu-liuotivisuomenės(irįmonių)elgesį.Ypačtaipasakytinaapielaisvosiosrinkos sąlygomis veikiančias įmones, kurių veiklos visų aplinkybiųbeveik neįmanoma numatyti. Todėl ir apskaitą reglamentuojantysaktaineatsakoįklausimą,kaipelgtiskiekvienugyvenimoatveju, jietikreglamentuojaesminiusbendrosiosfinansinėsapskaitostvarkymoklausimus.Kadangišie,kaipirvisikiti,norminiaiaktaipaliekaganadidelępasirinkimolaisvę,įmonėsdažnaigalipasirinktivienąarkitąapskaitos tvarkymo metodą. Pasirinkimo laisvė– apskritai viena išsvarbiausiųpažangossąlygų,irišmintingavaldžiavisuometstengiasikuomažiauvaržytiįmones.Dėltolaimiirvisuomenė,irpativaldžia.

Todėlįmoniųvadovai,remdamiesiBAPirvyriausybėspatvirtin-taisaktais,nustatoįmonėsapskaitospolitiką,kurioslaikosiapskaiti-ninkai,tvarkydamiapskaitąbeisudarydamifinansinesataskaitas.

Apskaitospolitika–taiapskaitostvarkymotaisyklės.Įmonėjųlai-kositvarkydamaeinamąjąapskaitą,kuriaremiantisrengiamosmetųir tarpinėsfinansinėsataskaitos.Apskaitospolitikanumatonuolati-nįįmonėselgesįpasirenkantalternatyviusinformacijosatspindėjimoapskaitojeirataskaitosebūdus.

TaigiBAPnesiekiamanustatytiapskaitostvarkymoįmonėse.Kie-kvienasapskaitininkasturiteisępasirinkti,jomanymu,racionaliausius

�2

apskaitostvarkymobūdus.BAPnustatotikpačiusbendriausiusreikala-vimus,kuriųbūtinalaikytisformuojantfinansiniųataskaitųinformaci-ją.Tamtikrąapskaitosmetodikos,oypačjostechnikosįvairovęnulemiairdaugeliskonkrečiųverslosąlygųbei joypatumų.Svarbunepažeisti(konceptualių)bendrosiosfinansinėsapskaitosprincipų.

Taigi Bendrieji apskaitos principai yra nuostatos, kuriomis grindžiamos kiekvienos laisvosios rinkos šalies konceptualios aps-kaitos taisyklės. Jielaikomibendraisiaistodėl,kadyravisuotinaipri-pažintiirapskaitininkaiprivalojaisvadovautis.

Įmonės principas. Apskaitosdarbuotojaiapskaitoirmatuojakon-krečios įmonėsveiklos rezultatus,nesiedami įmonės turtosu įmonėssavininkųasmeniniuturtu.Šisprincipasnumato,kadkiekvienaįmonėyrakonkretusvienetas,atskirtasnuoįmonėssavininkųirkitųįmonių.Šisprincipasapribojabuhalteriointeresųsferątiktaisobjektaisireko-nominiaisįvykiais,kurieturibūtiatspindėtifinansinėseataskaitose.

Kadangiataskaitoseturibūtiatspindėtatikįmonės,onejossavi-ninkųekonominėveikla,pirmasisprincipasleidžiaapskaitininkamsat-skirtisavininkųasmeniškaisudaromussandoriusnuoįmonėssando-rių.Įmonėsprincipastaikomasvisomsversloorganizavimoformomsirpasireiškiatuo,kadkiekvienosįmonėsturtoirnuosavybėsbeiįsiparei-gojimųapskaitaatskirtanuosavininkųturtoirskolinimųapskaitos.Netirindividualioseįmonėse,kuriųturtasirskolosbūnateisiškaisusijusiossusavininkoturtuirskolomis,osavininkoasmeninisturtasgalibūtipanaudotasįmonėsįsiskolinimamsapmokėti(kaipirįmonėsturtasgalibūtipanaudotassavininkoskolomspadengti),įmonėsveiklosapskaitayraatskirtanuojossavininkųveiklosapskaitos.

Šisprincipasgalibūtitaikomasnetiksavarankiškomsįmonėms,betirjųsvarbesniemspadaliniamsarbakeletuisusijungusiųįmonių,kurių gamyba yra bendra. Be to, šis principas numato, kad įmonėsvaldymopersonalasyratiesiogiaiatsakingasužįmonėsveikląjossa-vininkams.

Veiklos tęstinumo principas. Šiuoatvejudaromaprielaida,kadkiekvienaįmonėgaliegzistuotipakankamaiilgai,kadgalėtųįgyven-

��

dinti visus numatytus projektus bei įvykdyti visus įsipareigojimus.Šisprincipas teigia,kad įmonė,kaipapskaitosobjektas, artimiausiumetunebuslikviduojamairjosegzistavimolaikotarpisnėrakaipnorsapribotas.Toksteiginysatitinkavisųįmonėsveiklasuinteresuotųas-menųinteresus.

Veiklos tęstinumo principas turi labai didelę reikšmę, vertinantįmonės turtą bei jos ūkinės veiklos rezultatus. Tačiau įmonės veiklosrezultatus visiškai tiksliai nustatyti įmanoma tik ją likvidavus. Kitaiptariant,josveiklaturėtųbūtinutraukta,visosgamybospriemonės,at-sargos ir produkcija turėtų būti parduota, gautos pajamos palygintossusąnaudomis.Tiktuoatvejugalutinainustatoma,arveiklabuvopel-ninga,irjeibuvo,taikokiumastu.Taižinoma,visiškainerealuįmoneinormaliaifunkcionuojant.Taikantpraktikojeaptariamąjįprincipą,ne-nutrūkstamąįmonėsveiklągalimaatspindėtinaudojantisfinansinėmisataskaitomis.Pagalšįprincipąturtągalimaįkainotinetiklikvidacinearrinkoskaina,kaiptaibūtųlikvidavimoatveju.Darantprielaidą,kadvei-klatęsiama,šievertinimaiapskaitojedaugeliuatvejųpakeičiamiverti-nimufaktinesavikaina,kitaiptariant,kaina,užkuriąįmonėįsigyjatamtikrąturtą.Antravertus,šisprincipassuformuojanusidėvėjimoapskai-tospagrindus.Šiuoatvejuilgalaikisturtasnudėvimaspersavonaudin-goegzistavimolaikotarpį,nesistengiantdirbtinaigreitintinusidėvėjimoproceso,tikintisgreitolikvidavimo.

Periodiškumo principas. Pagalveiklostęstinumoprincipąįmo-nėgaliegzistuotineribotąlaikotarpį.Informacijaapieįmonėsūkinęfinansinęveikląirfinansinębūklęjosvaldymuireikalinganuolat,onejąlikviduojant.

Todėl periodiškumo principas numato, kad, nepaisant įmonėsbūklės,josūkinėveiklagalibūtidirbtinaisuskirstytaįtamtikruslai-kotarpius.Taikantšįprincipą,galimareguliariaigautiapskaitinęin-formaciją,susijusiąsukonkrečiaisataskaitiniaislaikotarpiais.Jiegalibūti įvairūs,tačiaumokesčiųįstatymai,reikalaujantys,kadbūtųnu-statytosmetinėspajamos,nulėmė, jogdažniausiaitaikomasataskai-tinislaikotarpisyrafinansiniaimetai.Dvylikosmėnesiųataskaitinio

�4

laikotarpiotrukmėneatsitiktinė.Žmonėsnuosenogyvenimąskirstokalendoriniaismetais.Tačiaufinansiniai metai nebūtinai turi sutapti su kalendoriniais.Kaiptiktaipiryrasezoninėsveiklosįmonėse.

Kiekvienaįmonė,atsižvelgdamaįveiklosintensyvumą,galipatipasirinktifinansiniųmetųpradžiąirpabaigą.Pavyzdžiui,žemėsūkioįmonėgamyboscikląbaigia rugsėjomėnesį (tuometnuimaderlių).Vadinasi, nuo spalio mėnesio visas išlaidas ar bent didžiąją jų dalįsieja suateinančiųmetųderliumi.Beabejo, šiai įmonei tikslingiau-siafinansiniusmetusbaigtirugsėjopabaigoje,apskaitantvisus,išjųirfinansinius,tųmetųrezultatus,onaujusmetuspradėtispalio1d.Visiškaikitą(tačiautaippatnesutampantįsuastronominiaismetais)finansiniųmetųperiodąturėtųpasirinkti,tarkime,slidinėjimobazė,atvirųbaseinųkompleksasarpajūriokurortas.

Dažniausiaimetųlaikotarpisyradalijamasketvirčiaisarbamėne-siais,norintgautikuodaugiauinformacijosapiesituacijoskitimąįmo-nėje.Beto,taisusijęirsuvalstybiniųmokesčiųtiksliuapskaičiavimu.

Dirbtinaiskaidantįmonės,kaipekonominioobjekto,veikląįlai-kotarpius,neatsižvelgiamaįtai,kaddaugumaprocesųataskaitiniolai-kotarpio pabaigoje dar nėra pasibaigę. Todėl būtina įvertinti, kokiumastukiekvienaūkinėoperacijaarbaįvykisyrasusijęssuataskaitiniulaikotarpiu. Praktikoje tai pasireiškia tuo, kad laikotarpio pabaigojereikia nuspręsti, kokios išlaidos yra tapusios sąnaudomis, o kokiosįplaukoslaikytinospajamomis.

Pastovumo principas.Apskaitosmetodika ir technika turibūtinuolattobulinama.Tačiauapskaitostobulinimas–nesavitikslisdaly-kas.Svarbiausiasapskaitosuždavinys–realiaiatspindėtisusidariusiąįmonėjepadėtįperilgesnįlaikotarpį.Pastovumoprincipasteigia,kad apskaitos metodika turi būti stabili pakankamai ilgą laikotarpį. Dėlto,tobulinantapskaitąsusiduriamasulabairimtaproblema.Versloaps-kaitaperilgąlaikotarpįyraparengusidaugiautųpačiųobjektųatspin-dėjimobūdų.

Pavyzdžiui,skirtingibūdaitaikomiapskaitantatsargas,esančiasįmonėje.Tarkime,kadšiaismetaisįmonėpradėjotaikytinaująatsargų

�5

apskaitosbūdą,atrodytųgeresnįužtaikytąankstesniaisapskaitiniaislaikotarpiais.Šispozityvuskeitimasnetolimojeateityjegaliduotilabainelauktų irnemaloniųrezultatų.Paprasčiausiai,metamspasibaigus,nebusgalimanustatyti,geriauarblogiaunaudojamosatsargosįmonė-je,nesbusneaišku,kiekšįprocesąatspindintysrodikliaipasikeitėdėlnaudojimo,okiek–dėlpasikeitusiosapskaitosmetodikos.

Apskaitos pastovumo principas labai svarbus nustatant ryšį tarpbendrosiosfinansinėsapskaitosirapskaitosbeiataskaitinėsinformaci-jospateikimomokesčiųrinkėjams.Netgiliaslaisvosiosrinkostradicijasturinčiosevalstybėseįmoniųapmokestinimotaisyklėskeičiamosganadažnai–niekasnegalirinkimuslaimėjusiaipartijaiuždraustitaidaryti.

Tiesąsakant,šalysesustabiliapolitinepadėtimipiliečiai,rinkda-mieilineikadencijaivaldžią,daugiausiairbalsuojaužmokesčiųpoli-tiką,kuriąvykdytipasižadatamtikrapartija.Tačiaufinansinėapskai-tanegalikeistiskartusukiekvienuapmokestinimotaisykliųkeitimu.Investuotojaibeikreditoriaiturižinoti,arsėkmingaiplėtojamasįmo-nėsverslasirkaipvaldžiaapmokestinajorezultatus.Kitaipjieniekaipnesupras,kodėlįmonėuždirbadidesnįarmažesnįpelną:dėlsavovei-klosardėlapmokestinimotvarkospakeitimo.Todėlfinansinėjeaps-kaitojeįmonėsveiklosrezultataspraktiškainiekadanegalisutaptisuapmokestinamojo rezultato suma. Apskaitininkai pirmiausia patei-kiaįmonėsveiklosrezultatą(pelnąarnuostolį)bendrojefinansinėjeapskaitoje,opaskuimokesčiųinspekcijomsnurodo,kiekirdėlkokiųpriežasčiųšisrezultatasskiriasinuoapmokestinamojo.

Taigipagalšįprincipąfinansinėsapskaitosmetodikaturi išliktistabiliganailgai.Apskaitostvarkymoarfinansiniųataskaitųsudary-mometodainepakitęturėtųišliktimažiausiai�–5metus.Tuotarpumokesčiųapskaičiavimometodikagalikeistispokiekvienųrinkimų.

Norminiai aktai numato, kad, pavyzdžiui, pervesti įmones nuopilnofinansiniųataskaitųrinkiniopriesutrumpintųfinansiniųatas-kaitųpildymo(arbaatvirkščiai)galimatiktrečiaisiaismetaisnuoto,kaipasikeičiaaplinkybės,nulėmusiosšįpervedimą.

�6

Antravertus,pastovumoprincipasnereiškia,kad įmonė turėtųatsisakyti taikydamosnaujus (arbanenaujus,betkitokius, jai tinka-mesnius)apskaitosbūdus,jeiguperėjimaspriejųyrapagrįstasirra-cionalus.Tuomettaigalimairnetgireikiadaryti,tačiauperėjimoprienaujųapskaitosbūdų įtakafinansiniųataskaitų rodikliams turibūtiapskaičiuotairnurodytaaptariantmetinėsveiklosrezultatus.

Piniginio mato principas.Įmonėsūkinėsveiklosrezultatusbūti-nanuolatapskaityti,nustatytijospokyčius,palygintiįmonėsveikląsukitųįmoniųdarbu.Taituribūtiatliktatiekpagallaikotarpius,tiekirpagalkitasįmones.Apskaitojetągalimapadarytinaudojantpiniginįmatavimovienetą.

Taikantšįprincipąapskaitoje,visiatsargų,turtobeiveiklospoky-čiaiyramatuojamipinigais.Išpirmožvilgsniotaiatrodovisiškaisu-prantamas,pakankamaipagrįstasreikalavimas.Jukbūtųneįmanomanustatyti,kuri išdviejų įmoniųyra turtingesnė, jeigu jų turtasbūtųišreikštasnepinigais,betnatūriniaisdydžiais.Kasgalėtų,pavyzdžiui,pasakyti,kiekįmonėsAturimųdroseliųatitinkavienąįmonėsBnuo-savybėjeesantįreduktorių?Nekalbantjauapietai,kaddidžiojiakci-ninkųdalisvisainesupranta,kąreiškianeiviena,neikita,netgi tie,kurie„supranta“,varguargalėtųpalygintinetkeletoįmoniųturtą,juolabiauįvertintidaugelįkitųįmonių,įkuriasirgigalėtųinvestuoti.

Taippasakytinairapieįmoniųrezultatųįvertinimą.Kasgeriau:artai,kadįmonėLpermetusišaudė100tūkst.(beje,įvairausdydžio)kilimų,artai,kadįmonėMpertąpatįlaikotarpįnumezgė1mln.(taippat skirtingų) megztinių? Štai kodėl būtinas piniginis įkainojimas.Juksavininkai,pasibaigusfinansiniamsmetams,nesirengiadėvėtipopenkiolikamegztiniųiškart.Jietikisigautipinigų,taigijaisirreikiaišreikštiperataskaitinįlaikotarpįuždirbtąpelną.

Tačiaupiniginioįkainojimo,kaipirbetkuriokito,negalimasu-absoliutintiikiabsurdo.Tai,kadfinansinėsapskaitosobjektaituribūtiišmatuotipiniginiumatu,darnereiškia,jogmetinėsefinansinėseatas-kaitose apskritai negalima vartoti natūrinių matų. Galima ir reikia,jeigutaipadedaišreikštiįmonėsataskaitiniusrodiklius.

�7

Piniginioįkainojimoprincipasturisavoprivalumųirtrūkumų.Pirmasis trūkumasyra tas,kadmatuojant irpateikiantvisą įmonėsūkinęveikląfinansinėseataskaitosetikpinigineišraiška,galimapra-rastipakankamaisvarbią,pinigaisneišreiškiamąinformaciją.

Antra,visiemsžinoma,kadpasaulyjenėranėvienosstabiliosva-liutos, kadangi keičiasi jų tarpusavio santykis, taip pat kinta pinigųperkamojigaliašaliesviduje.Šiproblemapaprastaiišsprendžiamada-rantprielaidą,kadpiniginismatavimovienetasyrastabilusarbajoki-timaiyranežymūsirįjuosgalimanekreiptidėmesio.Priešinguatve-jureikėtųatliktisudėtingusperskaičiavimus,norintįvertintiįmonėsturtą (josumašiuoatvejubūtų labainestabili) irveiklosrezultatus.Pastarųjųneįmanomaobjektyviai įvertinti,kadangipraktiškainega-limanustatyti,kokiųrezultatųpasiekėįmonėsavoveiklairkiekjuosnulėmėvalstybėjevykstantysinfliaciniaiardefliaciniaiprocesai.Norstiekapskaitininkai,tiekvisiįmonėsvaldymodarbuotojaisavoveikloješiemsprocesamsturiskirtilabaididelįdėmesį.Tąkaiptikirgalimapadarytitaikantapskaitojepiniginioįkainojimoprincipą.

Pirmieji aptarti bendrieji apskaitos principai kartais vadinamiapskaitospostulatais.Jielaikytinifundamentinėmisaksiomomis(taitaisyklė, nereikalaujanti įrodymo), apibrėžiančiomis pačią apskaitosesmęrinkossąlygomis.Toliaunagrinėjamiapskaitosprincipaitamtik-rumastupapildoirišplėtojapirmuosiuspostulatus.

Atsargumo principas reikalauja, kad apskaitininkai labai atsar-giaivertintųvisusįmonėsveiklosrezultatus.Taiitinsvarbuakcinėsebendrovėse,kaiyranevienassavininkas,oadministracija,siekdamapalankiųbendrovėsvadovųperrinkimorezultatų,dažnailinkusi„pa-gražinti“tikrąjąpadėtį.

Pavyzdžiui,įmonėsadministracijakartaislinkusiįrodytisavinin-kams,kadsusiklosčiusiąnepalankiąfinansinępadėtįgeriausiagalimapataisyti,išleidusnaujųakcijų.Naujuosiusakcininkuspirmiausiarei-kiaįtikinti,jogįmonėsveiklayrabentjaupakenčiama.Toksįmoniųvaldytojųreikalavimassuprantamas,betjauesamiemssavininkams-

�8

nepalankus.Šiuoatvejubuhalteriaiturėtųnepamirštiobjektyvumoirprofesinioelgesioetiniųnuostatų.

Atsargumo principo laikymasis praktiškai reiškia, kad buhalte-riai,apskaitojeiratskaitomybėjeatspindėdamiįmonėsveiklosrezul-tatus,turivadovautistokiomissvarbiausiomisnuostatomis:

Jeigalimataikytikeletąįmonėsturtoįvertinimobūdų,reikiapasirinktitą,kuriuoįvertintoturtokainabusmažiausia,da-rantprielaidą,kadįmonėlaikupadengsvisasskolas, irganaatsargiaiįvertinantskolųįmoneiapmokėjimą.Apskaičiuojant pajamas, uždirbtas per tam tikrą laikotarpį,apskaitojeturibūtipripažintostiktos,kuriųuždirbimunea-bejojamairapmokėjimotikimybėyraganadidelė.Apskaičiuojantperataskaitinįlaikotarpįpatirtassąnaudas,jųsumaneturibūtisumažinta,ovisasabejotinassąnaudasreikiaskirtiataskaitiniamlaikotarpiui.Atsargumo principas dar pasireiškia apskaičiuojant išlaidas(savikainą)beirealizavimopajamas.

Išlaidųprincipasreikalaujailgalaikįturtą,kaipirvisąkitą,įkaino-tiįvertintąnerinkoskaina,betpradineužjįsumokėtakaina.

Realizavimo principas reikalauja pelną pripažinti tik tada, kaigaunamipinigaiarbatvirtosjųgavimogarantijos(pvz.,parduodantprekesišsimokėtinai).Kitaiptariant,turtoįsigijimoišlaidosnustato-mospagalsumokėtąkainąarbamainaisatiduototurtovertę,arbapri-siimtųįsiskolinimųsumą,jeiguturtasgaunamasskolon.Šisumayrafiksuojamaapskaitojeturtoįsigijimometuirnekintapervisąjonau-dojimolaikotarpį.Produkcijosgamybataipatkaipirturtoįsigijimasapskaitojeatsispindipagalfaktinesišlaidas.

Šiuoatvejuišlaidos–taipinigųišleidimas,turtobeipaslaugųsu-naudojimas,taippatskolųatsiradimas,susijęssuprodukcijospagami-nimuarpaslaugųsuteikimu.

Kartais, ypač infliacijos laikotarpiu, seniai pirkto ilgalaikio tur-tokaina,išreikštaprieš10metųbuvusiosperkamosiosgaliospinigais,būnavisiškainereali.Toksturtasapskaitojegalibūtifiksuojamas,įver-

�9

tintas žemesnėmis kainomis nei paprasčiausios atsargos. Tad kartaisbūtinaperkainotiilgalaikįturtą,tačiau,antravertus,dėltopadidėjusiąturtosumąneteisingabūtųtraktuotikaiptoturtopadidėjimądėlįmo-nėsveiklos(kitaipsakant,būtųnelogiškatailaikytipelnouždirbimu).

Taigidėlilgalaikioturtoperkainojimoatsiradęsjovertėspadidė-jimasapskaitojeregistruojamaskaipkapitalopadidėjimas,betnekaipperataskaitinįlaikotarpįuždirbtaspelnas.

Uždirbtupelnušisumatapstiktuomet,kaiturtasbusperleistasužsumą,viršijančiątoturtolikutinę(darnenudėvėtą)vertę.

Kaupimo principas.Kaupimoprincipasyravienasišsvarbiausiųkonceptualiųlaisvosiosrinkosapskaitosnuostatų.Jisreikalauja,kadūkiniaifaktaiapskaitojebūtųfiksuojamijauįvykę:uždirbamospaja-mosturibūtiregistruojamostada,kaijosuždirbamos,ojasuždirbantpatirtossąnaudos–kaijospatiriamos,nepriklausomainuopinigųga-vimoarišmokėjimo.

Kiekvienas, kas nori suprasti apskaitos informaciją, pirmiausiaturėtų išmokti skirti sąvokas: pajamos ir įplaukos, sąnaudos ir išlai-dos.

PAVYZDYSAutomobilių remonto įmonė pažadėjo suremontuoti UAB „Reda“

automobilį. Kovo mėn. UAB „Reda“ sumokėjo remonto įmonei2tūkst.Lt.Automobilisbuvosuremontuotas irgrąžintasUAB„Reda“balandžiomėn.Pagalkaupimoprincipąremontoįmonėkovomėn.už-fiksavo2tūkst.Ltįplaukų,obalandžiomėn.–2tūkst.Ltpajamų.

Kaupimo principas numato, kad pajamos laikomos uždirbtostada,kaiprodukcijayraparduota(išsiųstapirkėjui),opaslaugos–su-teiktos,nesvarbu,arpirkėjaisumokėjoužšiasprekesarbapaslaugas,arne.Įplaukomisvadinamipinigaiarkitasturtas,gautiužpateiktasprekes(išjųiružatliktaspaslaugas)arbauždarnepateiktasprekes,neatliktusdarbus.Įplaukosnegalibūtilaikomospajamomis,kolpre-kėsarkitosvertybėsneperduodamospirkėjuiarbakolneišrašomastųprekiųpardavimo–pirkimofaktąįteisinantisdokumentas.

40

Ypač ryškuspajamųkaupimopavyzdysyranuomos,palūkanų,draudimo ir panašios nediskretiškai, bet tolygiai didėjančios paja-mos.

PAVYZDYSPatalpas nuomojanti įmonė, uždirbanti iš to, pavyzdžiui, po

1tūkst.Lt per mėnesį. Pasibaigus metams, jos apskaitininkai konsta-tuos,kadįmonėuždirbo12tūkst.Lt(1tūkst.Lt×12mėn.),visiškaine-priklausomainuoto,arsumokėjonuomininkasnuomosmokestį,arne.Atsirasnuomininkoskolanuomotojui(jeiguužnuomąnebuvosumo-kėta),betpatsnuomosfaktas–nuomojamųpatalpųiškeitimasįpinigustaismetaisjauįvyko,todėljįreikiapripažintipajamomis.

Patirtomis sąnaudomis laikomas sunaudotas turtasbei suteiktųpaslaugųar įsipareigojimųtiekėjamsišlaidos,susijusiossuataskaiti-niulaikotarpiuuždirbtomispajamomis.Pinigaiarkitasturtas,išleistasneuždirbantataskaitiniolaikotarpiopajamų,vadinamasišlaidomis.

Aprašytas pajamų ir sąnaudų pripažinimas gana komplikuotas,todėlreikalaujaaukštosapskaitininkųkvalifikacijos.Kurkaspapras-čiaubūtųpajamasregistruotitada,kaigaunamipinigai,osąnaudas–kaijieišleidžiami.Tokiaapskaitostvarka(jivadinamapinigųprincipupagrįstaapskaita) ištiesgerokaipaprastesnė–nedidelių įmoniųbu-halteriaidažnainetnemokatvarkytiapskaitoskaupimoprincipu.Ta-čiauapskaitosrezultataišiuoatvejugalibūtilabainetikslūs,t.y.ganaskirtisnuokaupimoprincipuapskaičiuotųrezultatų.

Lietuvoje leidžiamatvarkytipinigųprincipupagrįstąapskaitątiknedidelėmsindividualiomsįmonėms.Jųsavininkairizikuojavisusavoturtu,netiktuo,kurisinvestuotasįįmonę.Šiosįmonės,neprekiauda-mos nuosavybės vertybiniais popieriais (akcijomis), negali nieko ap-gautinetirnorėdamos.Tačiaujųpirkėjai,oypačtiekėjaiirkreditoriaisušiomisįmonėmisturėtųelgtisitinatsargiai,niekadanepamiršti,jogjų finansinė atskaitomybė tikruosius veiklos rezultatus gali atspindėtitik„netyčia“,atsitiktinaisusiklosčiusversloaplinkybėmstaip,kadtiekpinigų,tiekkaupimoprincipaispagrįstosapskaitosduomenyssutaptų.

41

Pajamų kaupimas apibūdinapajamųšaltinį ir jųkomponentus,pajamųmatavimoypatumusbeilaiką,kaipajamoslaikomosuždirb-tomis.

Pajamosatsirandapardavusprodukcijąbeiatlikusdarbusarbaišįmonėskomercinėsirinvesticinėsveiklos.Pajamosmatuojamospini-gųsuma,gautaišpirkėjų,arbagautoturtoirpaslaugųkaina.

Nustatantmomentą,kadaregistruotipajamasarbakadapajamosyrauždirbtos,buhalteriaituritiksliaiapibrėžtitąįvykįįmonėsveikloscikle,pokuriolaikoma,kadpajamosuždirbtos.

Finansinėsoperacijos,besikartojančiosperapskaitoslaikotarpį,su-daroveiklosciklą.Pagalduomenųkaupimoprincipąpajamospripažįs-tamosirlaikomosuždirbtomistada,kaiprekėsparduotosarpaslaugosatliktos,neatsižvelgiantįtai,arjosjauapmokėtos,ardarne.Konkretūsįvykiai,pagalkuriuosnustatomosuždirbtospajamos,galibūtiproduk-cijospardavimasbeipinigųgavimasužparduotąprodukciją.

Produkcijalaikomaparduota,kaijiyravisiškaiužbaigtairgalu-tinaipatenkapirkėjožinion.Pardavimasįvykstaišrašiuspirkėjuiati-tinkamądokumentą,jeipirkėjassumokaužgautąprodukcijąarbabepapildomųsąlygųįsipareigojauž jąsumokėtivėliau. Jeiperkantyranumatoma,kadpardavėjasįsipareigojaatliktitamtikruspapildomusdarbus,pardavimomomentulaikomasprekiųpristatymo(sumonta-vimoarpatikrinimo),kurįpripažinopirkėjas,momentas.

Galimosirtamtikrosišimtys,kaipajamospripažįstamosuždirb-tomisneužbaigusdarbų.Tokiosišimtystaikytinosilgogamyboscikloįmonėms.Tuoatvejugalibūti taikomakontrakto įvykdymoetapaisapskaitairfiksuojamostųetapųpajamos.

Kaikuriaisatvejais,jeigupinigųgavimasnėragarantuotas,paja-mosgalibūtipripažintos tikgavuspinigusužparduotąprodukciją.Tokiopajamųpripažinimopavyzdysgalibūtikaikurieprekiųparda-vimoišsimokėtinaiatvejai.

Palyginimo principas. Naudojantpajamųkaupimoprincipą,nu-statomaslaikotarpis,perkurįturibūtiregistruojamospajamos.Paly-ginimoprincipasnumatolaikotarpį,perkurįturibūtipripažįstamos

42

sąnaudos.Kitaiptariant,vadovaujantispalyginimoprincipu,nustato-maskriterijus,pagalkurįužfiksuotosapskaitojeišlaidosyrapripažįs-tamoskaipsąnaudos.Įvykis,leidžiantispatirtasišlaidaslaikytisąnau-domis–taipajamųuždirbimas.

Sąnaudomislaikomastiksunaudototurtoirdarbokiekis,kurisduodanaudą,kitaiptariant,padidinaįmonėspajamaskonkrečiuatas-kaitiniulaikotarpiu.Taigisąnaudomistampatiktadalisišlaidų,kuriyrapatirtagaminantprodukcijąarbaatliekantpaslaugas,parduotasataskaitiniulaikotarpiu.

Palyginimoprincipoesmėyrata,kadapskaitojeyrapripažįsta-mosirpalyginamostiktolaikotarpiopajamosirsąnaudos.Išlaidos,kurios susijusios su kitų, būsimų laikotarpių pajamomis, laikomosturtokūrimoišlaidomis.

PAVYZDYSRugsėjo25d.Jonasnupirkoprekiųuž2tūkst.Lt,tačiauužjasiškar-

tosumokėjotik1tūkst.Lt,odar1tūkst.Ltįsipareigojoapmokėtipo15dienų.Rugsėjo28d.JonasvisasprekespardavėPetruiuž2,�tūkst.Lt,tačiaušissumokėjotik1,6tūkst.Lt,olikusiądalįpažadėjogrąžintilap-kričiomėn.ŠiuoatvejuJonopajamossudarys2,�tūkst.Lt,osąnaudos–2tūkst.Ltirveiklosrezultatas–�00Ltpelnas.Įplaukos–1,6tūkst.Ltirišlaidos–1tūkst.Lt.Pinigųpadidėjimas–600Lt.

Neutralumo principasreiškia,kadfinansinėseataskaitosepateik-ta informacija turibūtiobjektyvi irnešališka. Jospateikimasneturipriklausytinuosiekiopriverstiapskaitosinformacijosvartotojuspri-imtiįmoneipalankiussprendimus.

Turinio svarbos principasreiškia,kadregistruojantūkinesope-racijasirūkiniusįvykiusdidžiausiasdėmesysskiriamasjųturiniuiirekonomineiprasmei,onetikformaliemspateikimoreikalavimams.Ūkinėsoperacijosirūkiniaiįvykiaituribūtiįtrauktiįapskaitąirpa-teiktifinansinėseataskaitosepagaljųturinįirekonominęprasmęnetir tada,kaipateikimasskiriasinuoteisiniųdokumentų(pavyzdžiui,pagalturimusdokumentusįmonėperleidoturtąirnuosavybėsteisesįtąturtąkitaiįmonei,tačiausudarėpapildomąsusitarimą,pagalkurį

4�

įmonėirtoliaunaudosisturtoteikiamaekonominenauda.Įregistra-vusapskaitojeinformacijąapieturtoperleidimą,finansinėseataskai-tosebusneteisingaiatskleistasandorioesmė,todėlturtasirtoliautu-rėtųbūtirodomasįmonėsbalanse).

Taikantbendruosiusapskaitosprincipus,įmonėjesvarbiąvietąuž-imaapskaitospolitika.Jąreglamentuoja7-asisversloapskaitosstandar-tas„Apskaitos politikos, apskaitinių įvertinimų keitimas ir klaidų taisy-mas“,kuriotikslas–nurodyti,kaipturibūtiregistruojamaapskaitojeiratskleidžiamafinansinėseataskaitoseinformacijaapieįmonėsapskaitospolitikosbeiapskaitiniųįvertinimųkeitimąirklaidųtaisymą.

Apskaitos politika– bendrieji apskaitos principai, apskaitosmetodaiirtaisyklės,skirtiįmonėsapskaitaitvarkytibeifinansinėmsataskaitomssudarytiirpateikti.Apskaitospolitikospakeitimas–taiprincipų,metodųirtaisyklių,pagalkuriuostvarkomaįmonėsaps-kaita, keitimas. Pastovumo principas reikalauja, kad būtų galimapalyginti įmonės skirtingų laikotarpių finansines ataskaitas. Tokspalyginimasreikalingas,kadbūtųgalimamatytiįmonėsfinansinėsbūklės, turto, pajamų, sąnaudų ir pinigų srautų keitimosi tenden-cijas, todėlvisaisataskaitiniais laikotarpiais turibūti laikomasi tospačiosapskaitospolitikos.

Apskaitospolitikagalibūtikeičiamadėltokiųpriežasčių:dėlįstatymųarkitųteisėsaktųpasikeitimo;dėlVersloapskaitosstandartųreikalavimų;nes,atlikuspakeitimą,busteisingiauatskleistaįmonėsfinan-sinėbūklėirveiklosrezultatai.

Apskaitospolitikospakeitimaituribūtiparodomiretrospektyvi-niubūdu,t.y.lygpakeitimaibūtųtaikytiikijųpriėmimo.Taikantre-trospektyvinįbūdą,koreguojamasnepaskirstytojopelno(nuostolių)likutis. Kartu perskaičiuojami ir pateikiami ankstesnių ataskaitiniųlaikotarpių finansinių ataskaitų straipsniai ir aiškinamajame rašte–lyginamojiinformacija.Kaitaisomaankstesniųataskaitiniųlaikotar-piųsumanegalibūtitiksliaiįvertinta,taikantnaująpolitiką,galibūtitaikomasperspektyvinisbūdas.

44

Taikantperspektyvinįbūdą,praėjusiolaikotarpiofinansiniųatas-kaitų informacijoskoreguotinereikia.Pagalšįbūdąnaujaapskaitospolitikataikomanuosprendimojątaikytipriėmimodienosirbūsi-maisataskaitiniaislaikotarpiais.Poveikis,kurįdaroapskaitospolitikoskeitimaseinamojoirankstesniųataskaitiniųlaikotarpiųrezultatams,parodomaseinamojolaikotarpiofinansinėseataskaitoseiraprašomasaiškinamajamerašte.

Dėldidelioapskaitinėsinformacijossrautonėvienasapskaitinin-kasneapsaugotasnuopasitaikančiųklaidų.Klaidosgaliatsirastidėlnetiksliųmatematiniųskaičiavimų,neteisingoapskaitospolitikostai-kymoarfaktųinterpretavimo,netikslausapskaitosmetodotaikymo,neteisingo ūkinės operacijos ar įvykio registravimo, dėl apgaulės arapsirikimo.Jeišiosklaidosnėraesminės,jostaisomoseinamojolai-kotarpiofinansinėseataskaitose.Klaidostaisymasįtraukiamasįtąpa-čiąpelno(nuostolių),balansoarkitosataskaitoseilutę,kuriojebuvopadarytaklaida.

Kaikuriaisatvejaisklaidosgalidarytitokįdidelįpoveikįpraėjusioarkeliųankstesniųlaikotarpiųfinansinėmsataskaitoms,kadtųlaiko-tarpiųfinansinėsataskaitosnebeatspinditeisingai įmonėsfinansinėsbūklės ir veiklos rezultatų.Tokiosklaidos laikomosesminėmis.To-kiosklaidospavyzdžiugalibūtiatvejis,kaiįankstesniolaikotarpiofi-nansinesataskaitasbuvoįtrauktaperdidelėnebaigtųvykdytisutarčiųsumairgautinossumospagalsutartis,kuriostoliaunevykdomos.Tai-santesminesankstesniųlaikotarpiųklaidas,reikiataikytiretrospek-tyvinįbūdą,nebentbūtųneįmanomatiksliaiįvertintiesminėsklaidospoveikioankstesniųlaikotarpiųfinansinėmsataskaitoms.Šiuoatvejugalibūtitaikomasperspektyvinisbūdas.

Esminesklaidasreikiaatskirtinuoapskaitiniųįvertinimųkeiti-mo.Apskaitiniaiįvertinimaiyraprognozuojamossumos,kuriasrei-kia peržiūrėti, kai atsiranda papildomos informacijos (pavyzdžiui,pelnoarnuostoliųpripažinimasgavusnaujos informacijos irpaaiš-kėjusfaktui,kurisanksčiaunegalėjobūtipatikimaiįvertintas,neturibūtilaikomasklaida).

45

Ankstesniamlaikotarpiuipriklausančiosesminėsklaidosištai-symo suma turi būti pateikta ataskaitinio laikotarpio finansinėseataskaitosekoreguojantataskaitiniolaikotarpiopradžiojebuvusįne-paskirstytojopelno(nuostolių) likutį.Kartuturibūtikoreguojamaataskaitiniolaikotarpiofinansiniųataskaitųlyginamojiinformacija.Jeilyginamosiosinformacijospateiktinegalima,taituribūtinuro-dytaaiškinamajamerašte.Finansinėseataskaitose, taippat ir lygi-namoji ankstesniųjų laikotarpių informacija, yrapateikiama tokia,kokiabūtų,jeiguesminėklaidabūtųištaisytatuolaikotarpiu,kadaji buvo padaryta. Taisymo suma, susijusi su kiekvienu ankstesniulaikotarpiu, įtraukiama į to laikotarpio pelną ar nuostolius. Taisy-mosuma,priklausančiaankstesniems laikotarpiamsneifinansinė-seataskaitosepateikiamilaikotarpiai,koreguojamasanksčiausiofi-nansinėseataskaitosepateikiamolaikotarpionepaskirstytojopelno(nuostolių)pradinislikutis.

Apskaitinių įvertinimų tikslinimas yra neatskiriama apskaitosprocesodalis.Naujasįvertinimasatliekamasremiantisnaujausiatu-rima informacija (pavyzdžiui, remiantis nauja informacija gali būtikeičiamasilgalaikioturtonaudingotarnavimolaikas,abejotinųsko-lųpripažinimasirkt.).Naujųapskaitiniųįvertinimųtaikymasnedaroneigiamosįtakosfinansiniųataskaitųinformacijospatikimumui,to-dėlapskaitojeparodomasperspektyviai.

Jeisudėtinganustatyti,arpasikeitimasapskaitojelaikytinasaps-kaitospolitikoskeitimu,arapskaitinioįvertinimopakeitimu,tokspa-sikeitimastraktuojamaskaipapskaitinioįvertinimokeitimas.

Apskaitinio įvertinimo pakeitimo poveikis turi būti priskiria-mas:

1) laikotarpiui,kadabuvoatliktaspakeitimas,jeijisturiįtakostiktamlaikotarpiui;

2) laikotarpiui,kadabuvoatliktaspakeitimas,irvėlesniemslai-kotarpiams,jeipakeitimasturėsjiemsįtakos.

46

Apskaitinioįvertinimopakeitimasgalidarytipoveikįtikataskai-tiniamlaikotarpiuiarbatiekataskaitiniam,tiekvėlesniems laikotar-piams.Pavyzdžiui,abejotinųskolųsumosįvertinimopakeitimasturiįtakostikataskaitiniamlaikotarpiui,todėljisparodomasataskaitiniulaikotarpiu.Ribotonaudojimolaikoilgalaikioturtonaudingotarna-vimolaikoarekonominionaudojimopobūdžiopakeitimasturi įta-kosnusidėvėjimosąnaudomsperataskaitinįlaikotarpįbeivėlesniaisataskaitiniaislaikotarpiaisvisąlikusįturtonaudingotarnavimolaiką.Abiematvejaispakeitimopoveikisataskaitiniamlaikotarpiuiyrapri-pažįstamaskaiptolaikotarpioįprastinėsveiklospajamosarsąnaudos.Įtaka, jei jiyra,būsimiems laikotarpiamspripažįstamabūsimais lai-kotarpiais.Apskaitiniovertinimokeitimopoveikisturibūtiįtrauktasįtąpačiąpelno(nuostolių)ataskaitoseilutę,kuriojebuvoužfiksuotaspirminisįvertinimas.

47

2 skyrius. FINANSINĖS APSKAITOS PAGRINDAI

2.1. Fundamentinė apskaitos lygybė

VersloplėtraLietuvojereikalauja,kadverslininkaiarbabesiren-giantysjaistaptižinotųapskaitą–verslokalbą,t.y.būtųsusipažinęsuįmonėsfinansinėsveiklosorganizavimoirjosanalizėspagrindais.

Finansinė įmonės veiklos analizė įeina į finansinę apskaitą, su-prantant ją plačiąja prasme. Tačiau visa apskaitos ir analizės logikavisųpirmaremiasifundamentine apskaitos lygybe.Todėlspecialistaiprofesionalai(finansininkai,nepriklausomiauditoriaiirįvairioskon-sultacinėsfirmos),siekiantysracionaliaivaldyti įmones, jųfinansus,turigeraiišmanyti,kąreiškiafundamentinėapskaitoslygybė.

Apskaitoslygybė(subalansavimas)nusako,kadvisasįmoneipri-klausantis turtas turi būti lygus bendrai finansinių interesų sumai.Apskaitoslygybėyrapagrindas,kuriuoremiantisišplėtotadvejybinėapskaitossistema.

Fundamentinėapskaitoslygybėišreiškiamataip:

Turtas=Nuosavybė.

Turtasapskritaiyra turtas tiek,kiek jiskamnorspriklauso,ki-taipsakant,turisavininką.Turtobesavininkonebūna,kaipnebūnanuosavybėsberealausturto.Patsturtasniekurnedingstair„išnieko“neatsiranda,tikkeičiapavidaląarbasavininką.

Kitasdalykas,kadneracionaliainaudojamasjisgaliprarastisavorinkos vertę. Tai reiškia, kad jis, palyginti su kitomis turto rūšimis,pirmiausia–pinigais,galipabrangtiarbaatpigti.Todėlapskaitininkaivisuometstebi,netikkaipkeičiasipatsturtas,betirkaipkintajopri-klausomybė.

Apskaitininkaibūtinaiprivaloapskaitytitiekturtą,tieknuosavy-bę,t.y.interesusįšįturtą.Apskaitoslygybėnegalibūtipažeista,neskiekvienasturtasvisuometbūtinaiturisavininką.

48

2.2. Turto sąvoka apskaitoje

Nuosavybėsteiseįmonėssavininkamspriklausantiekonominiųiš-tekliųdalis–turtas.Ekonominiaisištekliaislaikysimevisasversluirei-kalingasmaterialiąsiasirnematerialiąsiassąlygas.Kiekvienassavinin-kas,naudodamasturtą,suinteresuotasuždirbtidardidesnįturtą,kadgalėtųplėtotigamybąarbapanaudotišįturtąasmeniniamstikslams.

Turtu apskaitoje laikomi ekonominiai ištekliai, kurie turi savi-ninką ir kuriais disponuodama įmonė tikisi ateityje gauti tam tikrą naudą (pelną).

Kiekvienos įmonėsūkinėveiklapirmiausiapasireiškiaperpro-dukcijos gamybos arba paslaugų teikimo ir jų pardavimo procesus.Nepriklausomainuoto,artainedidelėparduotuvė,arstambimašinųgamykla,įmonėsveiklaivisuometreikalingitamtikriištekliai.

Ekonominiaisištekliaisyralaikomavisatai,kasnaudojamaįmo-nėsūkinėjeveikloje.Taine tikžaliavos, įrenginiai irpastatai,bet iržemė, ant kurios pastatyti šie pastatai, bei darbuotojai, sugebantysdirbtitąarkitądarbą,irnetgikraštovaizdis,jeigujissvarbusįmonėsūkineiveiklai(pavyzdžiui,įmonei,organizuojančiaiturizmą).

Daugelisekonominiųišteklių,naudojamųtamtikrosįmonėsūki-nėjeveikloje, turi savininkąarsavininkus,kitaip tariant,yrakažkienonuosavybė. Pavyzdžiui, įmonė gali nusipirkti pastatus, juose esančiusįrenginiusiržaliavas,iškuriųgaminamaprodukcija.Visataibusjosnuo-savybė.Tačiautiekpastatus,tiekįrenginiusjigaliirišsinuomoti,tuometjiebusnuomotojonuosavybė,oįmonėtiklaikinaidisponuosjais.

Galibūti ir tam tikrųekonominių išteklių, apskritaineturinčiųsavininko.Pavyzdžiui,minėtajaiturizmoįmoneiypačsvarbuskrašto-vaizdis,kurisišesmėsirnulemiatokiopobūdžioįmonėsveiklossė-kmę.Tačiaukraštovaizdisneturikonkretaussavininko,todėljuone-mokamaigalinaudotisdaugelisįmonių.

Tąpatįgalimapasakytiirapievandenįarorą.Šiųištekliųnegali-mapriskirtikonkrečiaiįmonei.Aišku,kadįmonėsjųneapskaitys,ka-dangijųnegalimanetįkainoti.Jukakivaizdu,kad,likviduojantįmonęirparduodantjosturtą,neįmanomaparduotineiupėsdalies,iškurios

49

įmonėnaudojovandenį,neioro.Štaidėlšiospriežastiesapskaitomuturtuirgalibūtilaikomitiktieištekliai,kurieturikonkretųsavininką.Aišku,kadtassavininkasnebūtinaibuspatiįmonė.Jigaliirpasisko-linti (nemokamaiaruž tamtikrąatlygį) turtą iškitosavininko.Pa-vyzdžiui,išsinuomotipastatusartransportą,kuriuoatsivežairišvežagatavąprodukciją.Tuometjitiklaikinaidisponuosšiuoturtu.

Čiaaptarėmeturtosąvokątikvienu–nuosavybėsaspektu.Kitasdalykas,kadkonkretaussavininkonuosavybėjeesantisdaiktasgalibūtiirbevertis.Turtosąvokąžmonėssuprantaskirtingai.Jeiguvienam–tainamas,automobilisarauksodirbiniai,taikitamturtas–žymausdaili-ninkopaveikslasargėlė.Atkreipkitedėmesįįtai,kadkiekvienuatveju,kalbėdamiapieturtą,turimegalvoje,jogjisduodatamtikrąnaudątam,kasjuodisponuoja.Nebūtinaimaterialinę,turtasgalikeltipaprasčiau-siaiestetinįpasigėrėjimąirtuotenkintižmoniųdvasiniusporeikius.To-dėlpriešgalutinaiapibrėžiantįmoniųturtosąvoką,būtinaatsižvelgtiįfunkcijas,kuriasjisatliekaįgyvendinantįmonėstikslus.

Kiekvienos verslo įmonės galutinis tikslas– gauti pelną. Taigi turtu laikytina tik ta gėrybių dalis, kuri atneš įmonei naudą, pasi-reiškiančią pelnu.

Taiyraviena išpriežasčių,dėlkuriosnetgiprivataussavininkoturtaspagalįmonėsprincipąapskaitojeatskiriamasnuoįmonėsturto.Norspastarasisbankrotoatvejurizikuojaprarastinetikįmonę,betiratskirtąjąturtodalį,netgiasmeniniusdaiktus.Neatskyrusapskaitoješiųsavininkoturtodalių,neįmanomanustatyti,kokiąnaudąjisduo-da.Galapskritainevertapradėtiverstistuoverslu?

Ikišiolapieturtąkalbėjomekaipapievisumą.Tačiaujis,kaipirpatiįmonėsveikla,yralabaiįvairus:žemė,pastatai,įrenginiai,žaliavosirkt.Kiekvienatokiaturtogrupėskirtingainaudojamaįmonėsūkinė-jeveikloje.Pavyzdžiui,žaliavossunaudojamosiškarto,tuotarpupas-tataiarįrenginiaipaprastainaudojaminetginevieneriusmetus.

Beabejo,įmonės vadovams svarbu žinoti, kokiu turtu jie dispo-nuoja ir kaip gali jį panaudoti įmonės veikloje.Juolabkadturtągali-magrupuotiirpagaldaugelįkituvaldymuisvarbiųpožymių:paskirtį

50

(pastatai,mašinos,įrenginiai,transportopriemonės,įrankiaiirpan.),naudojimą(naudojamiveikloje,atsarginiai,nenaudojami),užbaigtu-molaipsnį(nebaigtagamyba,gatavigaminiai)irpan.

Turtąreikiaišmatuoti,otaipadarytipadedajoklasifikavimaspa-galtamtikruspožymius(2.1pav.).

2.1 pav. Turtoklasifikavimas

Visiklasifikavimopožymiai labaisvarbūsapskaitai,kadangi josinformacijanaudojamaįvairiemstikslams.Klasifikavimaspagalnau-dojimopobūdįiružbaigtumolaipsnįlabaireikalingasvaldymoaps-kaitai,teikiančiaiinformacijąkonkretiemsvaldymosprendimams.

Pagalvaidmenįįmonėsveiklojeturtasskirstomasįaktyvųjį(kil-nojamąjį)irpasyvųjį(nekilnojamąjį).

Aktyviuoju turtu laikomosmašinos, įrenginiai, transportoprie-monės,įrankiaiirkitastiesiogiaiįmonėsveiklojenaudojamasturtas.

Pasyviuojuturtulaikomižemė,gamtosištekliai,pastatai,statiniai,kitiįrenginiai.Taiturtas,tiesiogiainedalyvaujantisgaminantproduk-ciją,betsudarantissąlygasšiaiveiklai.

51

Ilgalaikis turtas

Finansinėjeapskaitojeypačsvarbiąreikšmęturiturtoskirstymasį ilgalaikį ir trumpalaikį.Svarbiausias tokio skirstymo požymis yra turto sunaudojimas per ataskaitinį laikotarpį – t.y. laikotarpį, perkurįuždirbamaspelnas.Pagrindinisataskaitinislaikotarpisyraviene-rimetai.Jeiturtaspervienąataskaitinįlaikotarpįvisiškaisunaudoja-mas,jislaikomastrumpalaikiu,ojeiguvisasnesunaudojamas,–ilga-laikiuturtu.

Materialiojoturtosunaudojimopožiūriuilgalaikisirtrumpalai-kis turtas nevienodai panaudojamas uždirbant pelną. Trumpalaikisturtas įparduotosprodukcijossavikainąpervienąataskaitinį laiko-tarpįįskaičiuojamasimantvisąprodukcijaipagamintisunaudotąver-tę.Tuotarpusunaudotoilgalaikioturtovertėįprodukcijossavikainąįskaičiuojamadalimis.

Ilgalaikis turtas – tai turtas, kurio naudingas eksploatavimo laikotarpis ilgesnis negu vienas ataskaitinis laikotarpis, t. y. kuris naudojamas pajamoms uždirbti ilgiau negu vienerius metus.

Priskiriantturtąilgalaikioturtorūšiai,atsižvelgiamairįjokainą.Jeigu turtas labai pigus, jis nepriskiriamas ilgalaikiam, nors ir būtųnaudojamas keletą metų (įvairūs raštinės reikmenys). Tokio turto,kaipilgalaikio,apskaitaįmoneibūtųperbrangi,geriaudarytiprielai-dą,kadtoksturtasvienukartunurašomasįsąnaudas.

Rengiantmetinesfinansinesataskaitas,ilgalaikisturtassuskirsty-tasįgrupes(2.2pav.):materialusisturtas,nematerialusisturtas,plė-trosdarbaiirilgalaikisfinansinisturtas.

52

2.2 pav. Ilgalaikioturtoklasifikavimas

Materialusis ilgalaikis turtas–tai žmogaus ar gamtos sukurtas tur-tas, kuris naudojamas įmonėje gaminant produkciją ar teikiant paslaugas.

Šįturtąįmonėapskaitojeužregistruojasuskirstytąpagalpaskirtį:žemė, pastatai, statiniai ir mašinos, transporto priemonės, kiti įrengi-niai ir įrankiai, išperkamoji nuoma ir panašios teisės, kitas (ilgalaikis) materialusis turtas, nebaigta statyba ir išankstiniai apmokėjimai.

Materialiojoturtorodiklisrodo,kiekįmonėjeyraapčiuopiamoilgąlaikąnaudojamo turto.Tai labai svarbusdydis,nesbūtent šiuo turtuįmonėgaligarantuotiskolųgrąžinimą,įšįturtąpaprastaiorientuojasiakcininkai,nesjisyravienasišsvarbiausiųnuosavybėsgarantų.

5�

Nematerialusis turtas – tai turtas, kurio negalima apčiuopti ar paliesti, jis neturi materialiojo (medžiaginio) turinio.

Jisvislabiauįsigaliįmoniųveikloje.Nematerialiajam turtui gali-ma priskirti programinę įrangą, firmos turimas autorines teises, paten-tus, licencijas, įmonės prestižą, įvairias kitas privilegijas.

Plėtros darbai–tai turtas, kuriam priskiriamos visos išlaidos, pa-darytos įmonės steigimo metu, taip pat atliekant plėtojimo ar reorgani-zavimo darbus,kurieįmoneiduosnaudosateityjenevieną,betkeletąataskaitiniųlaikotarpių.

Tai rinkos tyrimo, akcininkų susirinkimų organizavimo, vertybinių popierių spausdinimo ir platinimo išlaidos, įmonės registravimo mokes-tis ir kitos įvairios įmonės formavimo ar reorganizavimo metu padary-tos išlaidos.

Finansinis turtas–tai ypatingos rūšies turtas, atspindintis tam ti-kras įmonės teises, bei privilegijos, atsirandančios jai dalyvaujant kitų įmonių veikloje. Finansinį turtą sudaro įsigytos kitų įmonių akcijos, obligacijos, kitoms įmonėms suteiktos ilgalaikės paskolos ir kitos po vie-nerių metų gautinos sumos.

Ilgalaikio turto nusidėvėjimas

Įsigijus ilgalaikį turtą, jis apskaitoje užregistruojamas pradine (įsigijimo) verte.Naudojantturtą, jispamažunudėvimasir jovertėdalimisperkeliamaįatitinkamoataskaitiniolaikotarpiosąnaudas.

Nudėvėtąjadalimisumažėjailgalaikioturtovertė.Todėlapskai-tojeturibūtiatspindėta,kokiailgalaikioturtodalisbuvonudėvėtaperkiekvienąataskaitinįlaikotarpį.Jeiguvisąilgalaikioturtovertęįgamy-bossąnaudasnurašytumepervienąataskaitinįlaikotarpį,pažeistumelabaisvarbųpajamųirsąnaudųkaupimobeijųpalyginimoprincipą,kadangisuilgalaikiuturtuprodukcijągaminamenevieną,betkeletąarnetkeliolikaataskaitiniųlaikotarpių.

54

PAVYZDYSTarkime,kadįrenginį,kuriopradinėvertė–5tūkst.Lt,įmonėnaudos5metus.Kiekvienaismetaisįgamybossąnaudasreikėsįtraukti:5000:5=1tūkst.Lt(2.�pav.).

Jeifinansinėsataskaitosdaromoskasmėnesį,taimėnesinėnusidė-vėjimosumabus:

1000:12=8�,��Lt.

2.3 pav.Ilgalaikioturtonusidėvėjimas

Išpradinėsilgalaikioturtoįsigijimovertėsatėmusjonusidėvėji-mosumą,apskaičiuojamalikutinė vertė,t.y.vertė,kuriyrakonkrečiumomentu.

Jeiguminėtąjį įrenginį laikytumetrumpalaikiuturtu, taivisą jovertę turėtume įskaičiuoti į vieno ataskaitinio laikotarpio sąnaudas.Šiuoatvejuapskaitosduomenysrodytų,jogšisįrenginysvisassunau-dotas,otaineatitiktųtikrovės.

Beto,pažeidęvienąišsvarbiausių–pajamųirsąnaudųpalygini-moprincipą,gautumevisiškaiiškreiptusduomenisapieįmonėsvei-klosrezultatąperataskaitinįlaikotarpį:atėmęišgautųpajamųdirbti-naipadidintassąnaudas,akivaizdžiaisumažintumepelną(kaikuriaisatvejaisnetpelningaidirbančiosįmonėsfinansinėjeataskaitojebūtųpavaizduotasnuostolis).

55

Pateiktamepavyzdyjedarėmeprielaidą,kadataskaitinis laiko-tarpis–vienerimetai.Tačiauvaldžiosorganaigalipareikalauti,kadįmonėspateiktųataskaitasdažniau.Antravertus,pačiaiįmoneisvar-bužinotinetikmetiniusveiklosrezultatus.Neapskaičiavusįmonėspatirtųsąnaudųbentkartąpermėnesį,būtųbeveikneįmanomapri-imtipagrįstųvaldymosprendimų.Todėlapskaitininkasturikiekvie-ną mėnesį apskaičiuoti nudėvėtą įrenginio sumą ir įskaičiuoti ją įveiklossąnaudas.Šiamepavyzdyjetasumalygi8�,��Lt(1tūkst.Lt:12=8�,��Lt).

Trumpalaikis turtas

Trumpalaikis turtas – tai toks turtas, kurį įmonė sunaudoja pa-jamoms uždirbti per santykinai trumpą laikotarpį (vienerius finan-sinius metus).Trumpalaikisturtaspaprastaisunaudojamasdažniau-siaipervienąūkinėsveiklosciklą(2.4pav.).

2.4 pav. Ūkinėsveiklosciklas

Šislaikotarpis(ataskaitinis)paprastaitrunkavieneriusmetus,ta-čiautose įmonėse,kuriųūkinėsveiklosciklas ilgesnisnegumetai, jisgalibūtiirilgesnis.Terminasūkinės veiklos ciklasreiškialaikotarpą,perkurįnuosekliaiįvykstatokiosūkinėsoperacijos–pradžiojereikiaturėtipinigų,užkuriuosįsigyjamasturtas:žaliavos,atsarginėsdalys,samdo-midarbuotojai,gaminamaprodukcijaarteikiamospaslaugos.Pardavusprodukcijąirgavuspinigus,baigiamasvienosveiklosciklas.

Pavertimo pinigais nereikėtų suprasti vienareikšmiškai– kaipturtopardavimo.Taireiškia,kadtoksturtasturi„pereiti“visąveikloscikląirtiktadataptipinigais.

56

Pavyzdžiui,įmonėįsigijogamybaireikalingųžaliavų,jassunau-dojoprodukcijaipagaminti,vėliaušiprodukcijaparduodama,oužjągaunamipinigai.Tarkime,kad įmonėprekiaujaautomobiliais.Kaipapskaitojejiklasifikuosšįturtą?Kadangiautomobiliai,kaipminėjo-me,skirtiparduoti,betneįmonėsporeikiamstenkinti(pvz.,prekėmspervežti),tai,pardavusšiasmašinas,josdaugiaunebusnaudojamosūkinėjeveikloje,kitaiptariant,virssąnaudomisiškartopervienąvei-klosciklą(skirtingainuoilgalaikioturto,kurisperšįlaikotarpįtikišdaliesnusidėvi).

Pabrėžtina,jogprekybinėseįmonėse,kaipirdaugelyjekitų,vei-klos ciklas (pinigai–prekybinės atsargos–pinigai) dažniausiai yratrumpesnisneguvienerimetai(ataskaitinislaikotarpis).Taigigalimateigti,jogautomobiliaibusužfiksuotikaipprekybinėsatsargos,nesjiebuspaverstipinigais(„pereis“veiklosciklą)pertrumpesnįneguatas-kaitinislaikotarpįirtapssąnaudomisiškartoperšįveiklosciklą.

Antravertus,galiatsitiktitaip,jogįmonėneįstengsparduotišiųautomobiliųperataskaitinį laikotarpį.Tačiaušienuotonetapsilga-laikiuturtu,nesbusparduotipervienąveiklosciklą(norsir ilgesnįužataskaitinįlaikotarpį),kitaiptariant,virssąnaudomisiškarto(tuotarpuilgalaikisturtaspervienąveiklosciklątikišdaliesnusidėvi).

Tospačiosparduotuvėssavininkastikriausiainaudojasiautomo-biliu, kuris reikalingas pareigoms atlikti. Šio automobilio jis nepar-duos,betnaudosisilgąlaiką,pirkdamasirparduodamasperparduotiskirtusautomobilius.Taigiminėtasisautomobilisapskaitojebuspa-vaizduotaskaipilgalaikisturtas,kuriovertėbusnurašytaįsąnaudastolygiaiprekiaujantpardavimuiskirtaisautomobiliais.

Per vieną ataskaitinį laikotarpį sunaudojamas turtas laikomastrumpalaikiu, neatsižvelgiant į šio turto kainą. Pavyzdžiui, įrengi-niai,skirtiperparduotijaisprekiaujančiojefirmoje,bustrumpalaikisturtas.Turtopriskyrimątrumpalaikiamarilgalaikiamlemiaįmonėsveiklosaplinkybės.Trumpalaikįturtąpalygintigreitaigalimapavers-tipinigaisjįpardavus,dėlšiospriežastiesjislaikomaslikvidesniuužilgalaikįturtą.

57

Finansinėse ataskaitose trumpalaikis turtas skirstomas į grupes(2.5 pav.): atsargos ir nebaigtos vykdyti sutartys, grynieji pinigai, per vienerius metus gautinos sumos, investicijos ir terminuotieji indėliai.

2.5 pav. Trumpalaikioturtoklasifikavimas

Atsargosperdirbimoįmonėseskirstomos:žaliavosirmedžiagos(pagrindinėsirpagalbinės),skirtosper-dirbtiįgatavąprodukciją;nebaigtagamyba–taigamybosproceseesantysirdarnebaigtiapdorotigaminiai;pagaminta produkcija– tai baigti, bet dar neparduoti gami-niai,saugomiįmonėssandėliuose.

Prekybos įmonėse atsargas sudaropirktosprekės,skirtosperpar-duoti.

58

Išankstiniai apmokėjimai –taisumos,išankstosumokėtostiekė-jamsužatsargasarkitąturtą,kurįįmonėgausvėliau.

Nebaigtos vykdyti sutartys –įmonėsvykdomųstatybiniųbeivisųkitųilgalaikiųkontraktųvertė.

Grynieji pinigai –taiįmonėspinigai,laikomibankuosearįmonėskasoje.

Per vienerius metus gautinos sumos –taipirkėjųarkitųasmenųskolosįmoneiužparduotasprekesarsuteiktaspaslaugas.Taiįmoneipriklausantisturtas,kuriuojilaikinainedisponuoja.

Kitos skolos –taikitospervieneriusmetusgautinossumos,nesu-sijusiossuprekybineveikla.

Investicijos ir terminuoti indėliaiapimaįvairiastrumpalaikesin-vesticijasįkitasįmones,terminuotuosiusindėliusbankuosebeikitosekreditoinstitucijose,supirktassavosįmonėsakcijas.

Kiekplačiauaptarsimekaikuriastrumpalaikioturtogrupes.Pinigaislaikomiįmonėspinigaikasoje,pinigaiįmonėssąskaitoje

bankebeikaikuriekitivertybiniaipopieriai.Visiišvardytielementaipriskiriamiturtui,kadangiturikonkretųsavininkąirnaudojamiįmo-nėsūkinėjeveikloje,siekiantgautinaudą.

Trumpalaikėmisinvesticijomislaikomitrumpalaikiairinkosver-tybiniai popieriai, įsigyti už laikinai nenaudojamas pinigines lėšas.Rinkosvertybiniamspopieriamspriklauso:valstybėsobligacijos,ak-cijos,vekseliai.Juosįmonėgalilengvaiparduotiirgautinetikpradinępinigųsumą,betirtamtikrąpelną.

Kitalabaisvarbitrumpalaikioturtogrupė–atsargos.Jassuvarto-jusi,įmonėtikisigautinaudą,pavyzdžiui,pardavusiprodukciją,ku-riaipagamintibuvosunaudotostosatsargos.Josgalibūti labaiįvai-rios: žaliavos, nebaigtos gamybos atsargos, gatava produkcija, kitosmedžiagosirpan.

Darvienatrumpalaikioturtogrupė–taiiš anksto apmokėtos są-naudos.Taireiškia,kadįmonėišankstopadarėišlaidų,kuriossąnau-domistapsateinančiaislaikotarpiais.

59

Tarkime,kadįmonėišankstosumokaužpastatonuomąvisiemsateinantiems metams. Šiuo atveju, kol įmonė nesinaudojo pastatutą laikotarpį, už kurį buvo sumokėta, išankstinės sąnaudos priklau-sysįmonei.Antravertus,jeiguklientastaipirnesuteiksįmoneiteisėsnaudotispastatu,užkurionuomąsumokėtaišanksto,taišituriteisęatgauti sumokėtuspinigus.Tačiaupatinuomabuvomokėtane tiekdėlteisėsturėtipastatą,kiekdėlgalimybėspelningaitąpastatąpanau-doti,kitaiptariant,tikintis,kadpadarytosišlaidosateityjeuždirbstamtikraspajamas.Taigi išankstoapmokėtos sąnaudos laikomos turtu,nesjosturikonkretųsavininkąirskirtosgautitamtikrąnaudąateity-je,dažniausiaipajamomsuždirbti.

Kitatrumpalaikioturtogrupė–skolos įmonei,arbagautinos sko-los,yrasusijusiossuatsiskaitymaisužsuteiktaspaslaugasbeiparduo-tasprekesarbaįmonėssuteiktaspaskolas.

Paprastaipirkėjasužįmonėssuteiktaspaslaugasarišsiųstąpro-dukciją sumoka šiai ne iš karto, bet per tam tikrą laikotarpį, kurisnumatomaspardavimosutartyje.Taigipardavimoprocesasgalibūtisuskaidytasįduetapus:turtopardavimąirpinigųgavimą.Laikopo-žiūriu dažnai šie etapai nesutampa. Pirkimo–pardavimo sutartyjenumatytomis sąlygomis pardavus turtą pirkėjui, šis tampa šio turto(prekiųarpaslaugų)savininku.Tuopatmomentupardavėjastampasavininkuturto,įkurįsutartyjenumatytomissąlygomispirkėjaskei-čiapinigus.Dažniausiaitaskeičiamasturtasbūnapinigai.

Tačiaupardavėjąirpirkėjądažniausiaiskiriadideliatstumai.Pir-kėjas,priešsiųsdamaspiniguspardavėjui,turigautiprekes,įsitikinti,kadjosatitinkasutartyjenumatytusreikalavimus.Tačiaupardavėjas,žinodamas,kad jis išsiuntėbūtentsutartasparduotiprekes, iškartofiksuojasavoprekiųpakeitimoįkitąturtąfaktą.Kadangipardavėjaspinigųdarnegavo,jisįsigyjaturtą,kurisvadinamaspirkėjoįsiskoli-nimu.

Jeigupardavėjasšitoneparodytųsavoturtoapskaitoje,taireikš-tų,kadjistasprekespaprasčiausiaipadovanojopirkėjui.Beje,visiškaiįmanomas ir atvirkščias variantas, kai pirkėjas pradžioje persiunčia

60

pardavėjui pinigus, o šis, juos gavęs, išsiunčia pirkėjui prekes. Šiuoatvejuskoląįmoneifiksuospirkėjas,nespardavėjasbusjamskolingassutartyjenumatytąprodukciją.

Pradedantisapskaitininkasdažnaisunkiaisuvokiaskoląįmoneikaip turtą, kadangi šis turtas yra nematerialus. Tačiau reikia neuž-miršti,kadjeigudviįmonėssudarėsutartį,pagalkuriąpirmojiišjųtiekiaprekes,oantrojisumokaužjaspinigus,tai,pirmajaiišsiuntusprekes(taigipasikeitusjųsavininkui),pasikeičiairpinigų,kurieturibūtisumokėtiužtasprekes,savininkas,nesprekėsnešiaipišsiunčia-mos,betkeičiamosįpinigus.Taigitaskeitimasyravienaūkinėopera-cijair,pirkėjuitapusprekiųsavininku,pardavėjassavaimetampapi-nigųsavininku.Taipatvirtintųkiekvienasteismas,jeigutikpardavėjasnebūtųpažeidęspardavimo–pirkimosutartyjenumatytųsąlygų.

Kaipmatyti,turtosąvokaneatsiejamanuonuosavybėssąvokos.Tiksliainenustačiusnuosavybės,neįmanomanustatytiirvienaiarki-taiįmoneipriklausančioturtodydžio.

2.3. Nuosavybės samprata apskaitoje

Nuosavybė – tai visuma interesų į turtą.Nuosavybėssąvokaaps-kaitojeyrasusijusisuturtoinvestavimuįįmonę,kitaiptariant,apibū-dina,kaskonkrečiaiįdėjoturtąįįmonęarbakamjispriklauso.

Steigiantįmonę,visąpradinįjosturtągaliįneštisteigėjai(savinin-kai).Tokiuatvejuapskaitoslygybėišlaikosavoklasikinįpavidalą.Kiek-vienasturtasbūtinaiturisavininką,oapskaitininkaiprivaloapskaičiuotitiekturtą,tiekirnuosavybę(nurodyti,kamkonkrečiaipriklausogėry-bės,kuriomisdisponuojaįmonė).Priklausomybėtarpturtoirnuosavy-bėsišreiškiamaminėtąjafundamentineapskaitoslygybe:

Turtas=Nuosavybė.

Įmonėssteigėjams(savininkams)priklausoirįmonėsūkininka-vimorezultatas,gaunamasnaudojantvisą įmonėsturtą.Šįrezultatągalimaapibūdintikaippelną,pasireiškiantįkonkretausįmonėsturto

61

padidėjimu,arbanuostolį,pasireiškiantįšioturtosumažėjimu.Todėlsavininkųnuosavybėspasikeitimągalimapavaizduotitaip(2.6pav.):

2.6 pav. Savininkųnuosavybėspasikeitimas

Savininkųnuosavybęgalimaapibūdintitaip–taiturtas,kurįsa-vininkaiinvestavoįsavoįmonę,irturtopadidėjimas(sumažėjimas),gautaskaipįmonėsveiklosrezultatas.Verslesavininkonuosavybėva-dinamakapitalu.Individualiojoje(asmeninėje)įmonėjetaibusvienosavininkonuosavybė,vadinamaAntanaičio,Petraičiokapitalu.Akci-nėsebendrovėsesavininkųgalibūtidaugirjųspecifinisįsipareigoji-masparodo,kąverslasyraskolingassavininkams.

Pavyzdžiui,Antanaitisįsteigėindividualiąjąįmonęirinvestavoįją�0tūkst.Lt.Tuometapskaitoslygybėįgyjatokiąreikšmę:

Besavininkoįdėtoturto,įmonėgalilaikinaidisponuotiirpasi-skolintu turtu, kurį vėliau reikės grąžinti skolininkams. Šiuo atvejuatsirandaskolintojųnuosavybė,kuriąreikėtųsuprastikaipįmonėsįsi-pareigojimąsuteiktitamtikrąnaudąpaskolinusiajam.Skolintojųnuo-savybėdažnaivadinamaįmonėsįsipareigojimais.Skolintojųnuosavy-bė(įsipareigojimai)galibūtilabaiįvairi.Taibankoarkitųkreditiniųįstaigųsuteiktospaskolos,skolatiekėjamsužgautas,betneapmokėtasmedžiagas, skolavalstybeiužnesumokėtusmokesčius,neišmokėtaspriskaičiuotasdarboužmokestisįmonėsdarbuotojamsirkt.

62

Kaipmatyti,nuosavybėapskaitojeskirstomaįskolintojųirsavi-ninkų,todėlapskaitinėlygybėbusužrašomataip:

Turtas=Skolintojųnuosavybė+Savininkųnuosavybė.

Taigi fundamentinė apskaitinė lygybė – lygybė tarp turto, kuriuo disponuoja įmonė, ir savininkų bei skolintojų nuosavybės.

Jipagrįstadviempožiūriais į taspačiasvertes,kuriomisdispo-nuojaįmonė.Turtasparodomums,kaskonkrečiaipriklausoįmonei,kitaip tariant, kuo ji disponuoja. Skolintojų ir savininkų nuosavybėnusako,kiekirkampriklausoįmonėsturtas.Apskaitinė lygybėpri-mena monetą, kurios vienoje pusėje nurodyta pinigų suma, o kito-je–valstybė,kuriaišimonetapriklauso.Kiekvienamonetospusėats-kiraiyrabeprasmė.Lygiaitaippatnegaliatskiraiapskaitojeegzistuotiturtasbenuosavybėsarnuosavybėbeturto.Tikkartušiosdvilygybėspusėsįgyjaprasmę.

Viskas,kaspriklausoįmonei,yraįneštapačiųsavininkų,pasisko-lintaiškitųįmoniųkreditoriųarbauždirbtanaudojantturtą,kuriuodisponuojaįmonė.Taigiišvisoturto,priklausančioįmonei,atėmępa-siskolintąjį,grąžintinąkreditoriamsturtą,gausimesavininkųnuosa-vybę–tai,kąjieįdėjoįįmonębeikąuždirbo,panaudodamivisąįmo-neipriklausantįturtą.

Kadangikreditoriaijuridiškaituripirmumoteisęįįmonėsturtą,taisavininkųnuosavybėapskaitojeapibūdinamakaipturtas,kurislie-kaįmoneigrąžinusskolas:

Savininkųnuosavybė=Turtas–Skolininkųnuosavybė.

Anksčiau minėtos įvairios verslo organizavimo formos. Nesi-gilindami įdetalią jųanalizę,pažymėsime,kadnuosavybėsaspektutikslingaišskirtiindividualiąsiasįmones,ūkinesbendrijasbeiakcinesbendroves. Priklausomai nuo verslo organizavimo formų savininkųnuosavybėturitamtikrųskirtumų.

6�

2.3.1. Nuosavybės esmė individualiojoje įmonėje

PAVYZDYSImkimeindividualiąjąA.Petrauskoįmonę.

Vadovaujantis įmonėsprincipu,apskaitojesavininko(namas, įvai-rūsapyvokosdaiktaiirkt.)irįmonėsturtasyraatskirti.

Šios įmonės turtą sudaro: patalpos– 2� tūkst. Lt, instrumen-tai– 7tūkst. Lt, įvairios atsarginės detalės– 5 tūkst. Lt bei pinigai–15tūkst.Lt. Patalpos, instrumentai, atsarginės dalys bei dalis pinigųįdėta įšią įmonępatiessavininko.Beto,10tūkst.LtPetrauskaspasi-skolinoišbanko,nesketinapirktiįrenginių.Taigišiosįmonėsapskaitoslygybėatrodystaip:

Kaipmatyti,turtopusėjeparodyta,kuokonkrečiaidisponuojašiįmonė,tai–pinigai,atsarginėsdalys,instrumentaiirpatalpos.Nuo-savybėspusėjeparodyta,kampriklausotasturtas:40tūkst.LtA.Pe-trauskui ir 10 tūkst. Lt bankui. Individualiosios įmonės savininkonuosavybėišreiškiamaterminukapitalas.

Kapitalokategorijanusako,kokia turtodalispriklausosavinin-kui.Beto,įmonėlaikinaituriirpasiskolintusišbankopinigus.Todėlapskaitojefiksuojamairskolintojųnuosavybė.

Užteisęnaudotisskolintuojuturtuįmonėmokašioturtosavinin-kuitamtikrąatlyginimą–palūkanas.Taigisavininkonuosavybėyralygiturtui,kurisliekagrąžinusvisasįmonėsskolasirįsipareigojimus.

TodėlA.Petrauskokapitalaslygus=Įmonėsturtas(50tūkst.Lt)–Skolintojų nuosavybė (10 tūkst. Lt) = Savininko nuosavybė(40tūkst.Lt).

64

Išnagrinėjome pačią paprasčiausią nuosavybės formą, kai visasturtas priklauso vienam savininkui, kuris, naudodamas ir skolintąjįturtą,organizuojaįmonėsveiklą.

2.3.2. Nuosavybės esmė ūkinėje bendrijoje

Ūkinėjebendrijojeyrakeletassavininkų,jųnuosavybėišsklaido-maatskiriemsasmenimspagalturtoįdėjimųįįmonędydį.Taidaromatam, kad būtų galima žinoti savininkų pretenzijas į tam tikrą turtodalį.Beto,pagalsavininkųįneštąturtągalimaskirstytipelną.

PAVYZDYSŪkinėbendrija„Kelias“.JossavininkaiBaravykasirLapinas.Visasįmo-nėsturtasįvertintas250tūkst.Lt,jįsudaro:įvairūsįrenginiai,atsarginėsdalys,instrumentai,patalpos.Nuosavybėspusėatrodotaip:bankopa-skola–15tūkst.Lt,Baravykoįneštoįįmonęturtovertė–100tūkst.Lt,kitosavininko–1�5tūkst.Lt.Taigiapskaitinėlygybėatrodystaip:

Kaipmatyti,ūkinėsbendrijosatvejusavininkųnuosavybėišskai-domaasmenimspagalturtoįdėjimųįįmonędydį.Suprantama,kadkonkretusturtasneskirstomaspagaltai,kurissavininkasjįįnešėaružkienopinigusviskasbuvonupirkta.Topadaryti,esantnetgidviemsa-vininkamsirpalygintinedideliamįmonėsturtui,yraneįmanoma,nesdalisturtogalibūtiįsigytaužabiejųsavininkųįneštuspinigus.

65

Taip skirstant, reikėtų nustatyti, tarkime, kokios įrenginio dalyspriklausysvienamsavininkui,okokios–kitam.Taigi,kaipminėta,sa-vininkųnuosavybėrodonekonkretųturtą,kurispriklausovienamarkitamsavininkui,otikjųteisesįtamtikrąturtodalį.Galiiškiltiklausi-mas,kamjuosapskritaireikiaatskirti?Galpaprasčiaubūtųrašyti„Ba-ravykoirLapinokapitalas“(2�5tūkst.Lt),neskirstantjosavininkams.

Tam,kadatsakytumeįšįklausimą,prisiminkimeįmonėsįkūri-motikslą.Įmonėsūkininkavimorezultatas–pelnasarbanuostolis–didina(arbamažina)savininkųnuosavybę.Individualiojojeįmonėjetoksrezultatasbuspriskirtinasvienamsavininkui.

Ūkinėje bendrijoje, esant keliems savininkams, atsiranda būti-nybėpaskirstytiūkininkavimorezultatąsavininkams.Štaitodėlnuo-savybės dalyje fiksuojama, kokia turto dalis priklauso kiekvienamsavininkui.Pagaltai,kiekkiekvienasišjųyraįnešęsturto,galimapa-skirstytipelną.Tailogiška,nesdidesnisturtasuždirbadidesnępelnodalį.Toksskirstymassvarbus ir įmonės likvidavimoatveju,nespir-miausiagrąžinamosvisosskolos,olikęsturtas(savininkųnuosavybė)paskirstomasproporcingaikiekvienamsavininkuipagaljodalįvisa-meįmonėsturte.

2.3.3. Nuosavybės esmė akcinėse bendrovėse

Akcinėjebendrovėjesavininkųnuosavybęsudaroįstatinis(akci-nis)kapitalas,kurisparodo,kokiaabstraktausįmonėsturtodalispri-klausosavininkams-akcininkams.Jiemspriklausoirįmonėsūkinin-kavimorezultatas–nepaskirstytasispelnasarnuostolis.

PAVYZDYSAB„Rytas“išleidoirpardavėakcijųuž1mln.Lt.ABturtąsudaro:pasta-tai–900tūkst.Lt;įrengimai–200tūkst.Lt;pinigai–100tūkst.Lt;me-džiagos–�00tūkst.Lt.Išmokėjusdividendusįmonėjeliko250tūkst.Ltnepaskirstytopelno.ABskolingatiekėjams–50tūkst.Ltirkitosilgalai-kėsskolos–200tūkst.Lt.

66

ABapskaitoslygybėatrodystaip:

Akciniskapitalasatspindiįmonėssavininkųinvestuotąturtą,tuotarpunepaskirstytasispelnasišreiškiaįmonėsveiklosturtoprieaugį.Neišskyrusšiųakcininkųnuosavybėssudėtiniųdalių,finansiniųatas-kaitųvartotojaigalisusidarytiklaidingąnuomonę,kadįmonėpapil-domaiišleidoakcijų,kaituotarpujigavopelną,panaudodamalėšas,gautasužanksčiauišleistasakcijas.

NuosavasABturtasnėravienalytis.Tarkime,kadšiAByrapel-ningaidirbantiįmonė.Kiekvienaismetaisgaudamapelną,jigalipa-sirinkti,arvisąturtoprieaugįišmokėtiįmonėssavininkams(akcinin-kams)kaipatlyginimąužinvestuotąturtą(dividendus),artikdalįjoskirtidividendams,okitąpaliekantįmonėjeirtaipišplėstijosveiklą.

Sėkmingaiveikiantiįmonėdažniaurinksisantrąjįvariantą.Ne-išdalytasakcininkamspelnasvadinamasnepaskirstytuojupelnu.AB„Rytas“akcijųlaikytojųnuosavybėatrodystaip:

Įstatinis(akcinis)kapitalas 1mln.LtNepaskirstytaspelnas 250tūkst.LtIšviso 1mln.250tūkst.Lt

Toksakcininkųnuosavybėsišskaidymasreikalingasjauviento-dėl,kadšiųdaliųskirtingisusidarymošaltiniai:įstatiniskapitalasat-spindiįmonėssavininkųinvestuotąturtą,tuotarpunepaskirstytasispelnasišreiškiaturtoprieaugįišįmonėsveiklos.

67

Pažymėtina,kadnagrinėjamojiįmonėturiirskolų.Taiskolatie-kėjams(50tūkst.Lt)irkitosilgalaikėsskolos(200tūkst.Lt).Kiekvie-naįmonėskolomsturiskirtiypatingądėmesį.Sumaniainaudodamasiskolintuojuturtu,įmonėgalipasiektilabaigerųrezultatų.

Tarkime, neapmokėjusi iš karto už gautas žaliavas, ji kurį laikąnaudojasiiržaliavomis,irpinigais,kuriuosskolingažaliavųpardavė-jui.Beto,užtokiopobūdžioskolasnereikiamokėtipalūkanų.Tačiaušiosskolos,kaipirvisoskitos,turibūtipadengtossutartyjenumaty-taisterminais.Antraipįmonei-pirkėjaigalitektimokėtidelspinigius,beto,pardavėjasgalipareikalautikitąkartąapmokėtiužjoprekesišanksto.Taiginepatikimasklientas,laimėjęsvienąmėnesį,galismar-kiaipraloštikitą.

Visaikaskitaįmonėsskolosbankui.Jasnetikbūtinagrąžinti,betdarreikiasumokėtipalūkanasužteisęlaikinainaudotispasiskolintaispinigais.Taigipriešskolinantisreikiaprisiminti,kadįmonėgalipre-tenduotitikįtąpelnodalį,uždirbtąsuskolintuojuturtu,kuriliksap-mokėjusskolintojuiužlaikinąnaudojimąsijamnepriklausančiuturtu(pvz.,palūkanosužbankokreditus,nuomosmokestisužnaudojimąsipatalpomis,įrenginiaisartransportopriemonėmisirpan.).

2.4. Dvejybinė apskaitos sistema

Dėlįmonėjenuolatvykstančiosūkinėsveikloskeičiasiapskaitosly-gybėsstruktūra:didėjaarmažėjaatskirosturtodalys,kintairnuosavy-bėsstruktūra.Kiekviena operacija pakeičia ne mažiau kaip du skirtingus apskaitos lygybės elementus, tačiau lygybėje išlaikoma pusiausvyra.Taiyravadinamasisdvejybinis įrašas, kuriuopagrįstadvejybinėapskaitos(arba dvejybinio įrašo apskaitos) sistema. Lietuvoje visos įmonės (iš-skyrustas,kuriosneturijuridinioasmensteisiųirneturisamdomųdar-buotojų),tvarkydamosapskaitą,turitaikytidvejybinįįrašą.

Dvejybinė apskaitos sistema – tai apskaitos metodas, pripažįs-tantis dvejybinę kiekvienos ūkinės operacijos prigimtį ir naudoja-mas registruojant operacijas.

68

Reikiaprisiminti,kadapskaitos lygybė niekada negali būti pažeis-ta. Taireiškia,kadpadidėjusvienamturtoelementui,turisumažėtiki-tasturtoelementasarbaįvyktiatitinkamaspokytisnuosavybėsdalyje.Taiyradvejybinėsapskaitosesmė.

Panagrinėsime keletą paprasčiausių pavyzdžių, iliustruojančiųdvejybinęapskaitą(2.1lentelė).

2.1 lentelė. Ūkiniųoperacijųįtakaapskaitoslygybei

Operacijosaprašymas Turtas = Savininkųnuosavybė + Skolintojų

nuosavybė1.Įmonėpardavėakcijų:turtaspadidėjopinigųpavidalu,osavininkųnuosavybė–akcijųpavidalu.

+ +

2.Įmonėpirkoįrenginiųskolon:padidėjoturtas(įrenginiai)irskolintojųnuosavybė(įmonėįsiskolinoįrenginiųpardavėjams).

+ +

�.Įmonėpirkožaliavųiriškartosumokėjopinigus:pasikeitėturtostruktūra–sumažėjopinigaiirpadidėjožaliavųatsargos.

–+

4.Įmonėgrąžinoskoląužįrenginius:sumažėjoturtas(pinigai)irskolintojųnuosavybė(skolaįrenginiųpardavėjams).

– –

5.Įmonėpirkopastatąirdalįpinigųsumokėjoiškarto,olikusiąsumąįsipareigojogrąžintipometų:šiojeoperacijojeturtas(pinigai)sumažėjo,tuotarpukitasturtas(pastatas)padidėjo,įsiskolinimastiekėjamstaippatpadidėjo.

–++ +

Aptartos ūkinės operacijos yra palyginti paprastos ir nesunkiaisuprantamos,nesčiaturtasbuvotikperkamas,betnebuvonaudoja-mas.Tuotarpukiekvienoverslotikslas–racionaliainaudojantturi-

69

mą turtą,uždirbtikuodidesnespajamassumažiausiomis sąnaudo-mis.Gautospajamosdidinasavininkųnuosavybę,osąnaudosmažinaturtąirsavininkųnuosavybę.Jeipajamosviršijasąnaudas,vadinasi,įmonėdirbapelningai.Fundamentinęapskaitoslygybę,atsižvelgiantįįmonėsveiklosrezultatus,galimapertvarkytitaip:

Jeiįmonėspajamosmažesnėsužpatirtassąnaudas,vadinasi,įmo-nėdirbanuostolingai,t.y.skolon,iršisnuostolissumažinasavininkųnuosavybę.

Patyrussąnaudas(išlaidas)irgavuspajamų(įplaukų),apskaitoslygybėpasikeistiekturto,tieknuosavybėsdalyje,nes,fiksuojantsą-naudas,reikiaparodytiirturto(atsargų,pinigų)sumažėjimą,taippatmažėjairsavininkųnuosavybė.Gavuspajamas,padidėjaįmonėstur-tas(pinigaiarbaskolaįmonei)irsavininkųnuosavybė.

Dvejybinis įrašas ir apskaitos lygybės lentelė

Panagrinėkimekonkrečiuspavyzdžius.

70

1PA

VYZ

DYS

R.R

imku

tėįk

ūrė

savo

indi

vidu

alią

jąįm

onę,

kurio

jeji

atlik

ssm

ulkų

dra

buži

ųta

isym

ą.1

oper

acija

. R. R

imku

tė į

įmon

ės są

skai

tą b

anke

įneš

ė 2,

5 tū

kst.

Lt.P

ošio

s1

oper

acijo

sap

skai

tos

lygy

bėjo

sįm

onėj

eat

rodo

taip

:

2 op

erac

ija. R

. Rim

kutė

s įm

onė n

usip

irko

siuvi

mo

maš

iną

už 1

,2 tū

kst.

Lt. A

pska

itosl

ygyb

ė(A

L)p

ošio

sope

-ra

cijo

s:

Apsk

aito

slyg

ybės

ben

dros

ioss

umos

nep

asik

eitė

,pas

ikei

tėti

kįm

onės

turt

osu

dėtis

:už

pini

gusį

mon

ėįsi

gijo

ki

tątu

rtą

–siu

vim

om

ašin

ą.

71

3 op

erac

ija. P

irkta

med

žiag

ų ir

furn

itūro

s sko

lon

už 6

00 L

t.

Padi

dėjo

įmon

ėstu

rtas

–įs

igyt

am

edži

agų

atsa

rgų

už6

00L

tira

tsira

dosk

olin

tojų

nuo

savy

bė,n

esįm

onė

už

med

žiag

asti

ekėj

amsl

iko

skol

inga

600

Lt.

4 op

erac

ija. R

. Rim

kutė

suna

udoj

o m

edži

agų

klie

ntų

užsa

kym

ams į

vykd

yti u

ž 400

Lt.

Sum

ažėj

oįm

onės

turt

o–

med

žiag

ų,o

kad

angi

josb

uvo

suna

udot

osp

ajam

omsu

ždirb

ti,ta

ifiks

uoja

mos

kai

psą

naud

os,s

umaž

inan

čios

savi

nink

ųnu

osav

ybę.

72

5 op

erac

ija. G

rąži

nta

dalis

įmon

ės sk

olos

tiek

ėjam

s už m

edži

agas

– 3

00 L

t.

Sum

ažėj

otu

rtas

–p

inig

aiir

skol

into

jųn

uosa

vybė

–sk

ola

tiekė

jam

s.

7�

6 op

erac

ija. I

š klie

ntų

už a

tlikt

us u

žsak

ymus

gaut

a 90

0 Lt

.

Pini

gai,

gaut

iužs

utei

ktas

pas

laug

as,y

rala

ikom

iįm

onės

paj

amom

is,d

idin

anči

omis

savi

nink

ųnu

osav

ybę.

Pi-

nigų

gav

imas

fiks

uoja

mas

kai

ptu

rto

padi

dėjim

as.

74

7 op

erac

ija. R

. Rim

kutė

sum

okėj

o nu

omos

mok

estį

– 20

0 Lt

, už e

lektro

s ene

rgiją

– 8

0 Lt

, už t

elefo

ną –

20

Lt.

Viso

sišl

aido

s,su

sijus

ios

sute

isen

audo

tisp

atal

pom

is,e

lekt

ros

ener

gija

,ryš

iųp

asla

ugom

is,p

era

task

aitin

įla

ikot

arpį

leid

ouž

dirb

tipa

jam

ų,to

dėlj

osla

ikom

oss

ąnau

dom

isir

jųsu

ma

sum

ažėj

oįm

onės

turt

as–

pin

igai

ir

savi

nink

ųnu

osav

ybė.

75

8 op

erac

ija. R

. Rim

kutė

pas

iėm

ė sav

o re

ikm

ėms i

š įm

onės

sąsk

aito

s ban

ke 5

00 L

t sum

ą.

Indi

vidu

alio

siosį

mon

ėssa

vini

nkas

gal

ipas

iimti

išįm

onės

dal

įtur

tosa

vore

ikm

ėms.

Tuo

atve

jusu

ma-

žėjo

jon

uosa

vybė

.Api

bend

rinan

tšįp

avyz

dį,g

alim

asu

dary

tiap

skai

tosl

ygyb

ėsle

ntel

ę.Su

ma,

kur

iau

ždirb

tosp

ajam

os(9

00L

t)vi

ršijo

jasu

ždirb

antp

atirt

assą

naud

as(7

00L

t)ir

yra

R.R

im-

kutė

sįm

onės

pel

nas–

200

Lt.

76

1pa

vyzd

žio

lent

elė

77

2PA

VYZ

DYS

Pana

grin

ėkim

eak

cinė

sben

drov

ės„

Stili

us“

veik

lą.A

kcin

ėsb

endr

ovės

nuo

savy

bęsu

daro

akc

ijųsa

vini

nkų

(akc

i -ni

nkų)

nuo

savy

bė.A

kcin

ėje

bend

rovė

ješi

ekti

ekk

itaip

par

odom

ossa

vini

nkų

inve

stic

ijosį

įmon

ę,be

to,s

avin

in-

kain

egal

ipai

mti

įmon

ėstu

rto

savo

reik

mėm

s.Ta

rkim

e,ka

dįk

ūrus

siu

vim

oA

B„S

tiliu

s“b

uvo

išlei

sta

irpa

rduo

tap

apra

stųj

ųak

cijų

už

200

tūks

t.Lt

,t.y

.su

form

uota

sįst

atin

is(a

kcin

is)k

apita

las.

Pasa

mdž

iusd

arbi

nink

us,b

endr

ovė

prad

ėjo

savo

vei

klą.

Per

kov

om

ėn.

įmon

ėje

AB

„Stil

ius“

įvyk

oto

kios

ope

raci

jos:

Kovo

�d

.AB

„Stil

ius“

įneš

ėįs

avo

sąsk

aitą

ban

ke2

00tū

kst.

Ltu

žakc

ijas.

Kovo

4d

.AB

įsigi

jop

asta

tąu

ž160

tūks

t.Lt

.Ko

vo4

d.G

avo

išba

nko

pask

olą

20tū

kst.

Ltsu

10

%m

etin

ėmis

palū

kano

mis.

Pas

kolą

reik

ėsg

rąži

ntip

o2

met

ų.

Kovo

5d

.Įm

onė

gavo

išti

ekėj

ųm

edži

agų

už4

tūks

t.Lt

,tie

kėja

msa

pmok

ėtiį

sipar

eigo

jop

er1

0di

enų.

Kovo

7d

.Ben

drov

ėįsi

gijo

įren

gini

ųuž

40

tūks

t.Lt

.Ko

vo8

d.A

Bišl

eido

rekl

amai

500

Lt.

Kovo

7d

.AB

įsigi

jotr

ansp

orto

prie

mon

iųu

ž15

tūks

t.Lt

.Ko

vo1

5d.

Ben

drov

ėgr

ąžin

o4

tūks

t.Lt

tiek

ėjam

sužm

edži

agas

,pirk

task

ovo

5d.

Kovo

18

d.B

endr

ovė

pard

avė

prod

ukci

jos

už6

tūks

t.Lt

sko

lon.

Pirk

ėjai

įsip

arei

gojo

apm

okėt

iper

15

dien

ų.

Kovo

20

d.B

endr

ovė

gavo

išti

ekėj

ųm

edži

agų

už5

tūks

t.Lt

.,įsi

pare

igoj

oap

mok

ėtip

er�

0di

enų.

Kovo

27

d.Įm

onė

pard

avė

prod

ukci

josu

ž9,2

26tū

kst.

Lt.

Kovo

mėn

.par

duot

aip

rodu

kcija

ipag

amin

tiįm

onės

unau

dojo

med

žiag

ųuž

4,�

tūks

t.Lt

,išm

okėj

oat

lygi

-ni

mų

–5

tūks

t.Lt

,sum

okėj

ouž

kom

unal

ines

pas

laug

as–

1,2

tūks

t.Lt

.

1. 2. �. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10.

11.

12.

78

2pa

vyzd

žio

lent

elė

Turt

asSk

olin

toji

nuos

avyb

ėSa

vini

nkų

nuos

avyb

ė

Past

atas

Įren

gi-

niai

Tran

s-

port

asM

edži

a-

gos

Pirk

ėjų

skol

osPi

niga

iBa

nko

pask

ola

Skol

atie

kė-

jam

sĮs

tatin

iska

pita

las

Paja

mos

(+)

Sąna

udos

(–)

1+

200

000

+20

000

02

+16

000

0–

160

000

�+

200

00+

200

004

+4

000

+4

000

5+

400

00–

400

006

–50

0–

500

7+

150

00–

150

008

–4

000

–4

000

9+

600

0+

600

010

+5

000

+5

000

11+

922

6+

922

612

–4

�00

–4

�00

–5

000

–5

000

–1

200

–1

200

+ 16

0 00

0+

40 0

00+

15 0

00+

4 70

0+

6 00

0+

3 52

6+

20 0

00+

5 00

0+

200

000

+ 4

226

Turt

as iš

vis

o: 2

29 2

26 L

tN

uosa

vybė

iš v

iso:

229

226

Lt

79

�PA

VYZ

DYS

Pate

ikia

me

užda

rosio

sakc

inės

ben

drov

ės„

Berž

as“ū

kinė

svei

klos

pav

yzdį

:Įm

onė

išlei

doir

par

davė

akc

ijųu

ž5tū

kst.

Lt.

Įmon

ėuž

gry

nuos

iusp

inig

usįs

igijo

įren

gim

ų,k

urių

ver

tė–

4tū

kst.

Lt.

Įmon

ėįsi

gijo

skol

onm

edži

agų

už5

00L

t(t.

y.įsi

pare

igoj

ope

rtam

tikr

ąla

ikot

arpį

sum

okėt

itie

kėja

msu

žga

utas

med

žiag

as).

Įmon

ėga

voiš

ban

ko1

0tū

kst.

Ltp

asko

lą.

Įmon

ėuž

8tū

kst.

Ltįs

igijo

žem

ės.

Įmon

ėsu

naud

ojo

med

žiag

ųpa

jam

omsu

ždirb

tiuž

400

Lt.

Įmon

ėuž

dirb

opa

jam

ų(k

artu

gav

oir

pini

gini

ųįp

lauk

ų)u

ž600

Lt.

Įmon

ėgr

ąžin

o50

0Lt

skol

ątie

kėja

ms.

Įmon

ėįsi

gijo

užg

rynu

osiu

spin

igus

med

žiag

ų,k

urių

ver

tė–

700

Lt.

Įmon

ėgr

ąžin

oda

lįsk

olos

2tū

kst.

Ltb

anku

i.To

liau

pate

ikta

me

pavy

zdyj

eat

spin

dėta

įmon

ėsū

kini

ųop

erac

ijųįt

aka

apsk

aitin

eily

gybe

i.

1. 2. �. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10.

80 79

3 pa

vyzd

žio

lent

elė

Turt

asSk

olin

tojų

nuo

savy

bėA

kcin

inkų

nuo

savy

bė

Pini

gai

Med

žiag

osĮr

engi

niai

Žem

ėSk

ola

tiekė

jam

sSk

ola

bank

uiĮs

tatin

is ka

pita

las

Paja

mos

(+)

Sąna

udos

(–)

12

34

56

78

91

+ 5

000

––

––

–+

5 00

0–

5 00

0–

––

––

5 00

0–

2–

4 00

0–

+ 4

000

––

––

–1

000

–4

000

––

–5

000

–3

–+

500

––

+ 50

0–

––

1 00

050

04

000

500

–5

000

–4

+ 10

000

––

––

+ 10

000

––

11 0

0050

04

000

500

10 0

005

000

–5

– 8

000

––

+ 8

000

––

––

3 00

050

04

000

8 00

050

010

000

5 00

0–

6–

400

––

––

––

400

3 00

010

04

000

8 00

050

010

000

5 00

0–

400

7+

600

––

––

––

+ 60

03

600

100

4 00

08

000

500

10 0

005

000

+ 20

08

– 50

0–

––

– 50

0–

––

3 10

010

04

000

8 00

00

10 0

005

000

+ 20

0

8180

3 pa

vyzd

žio

lent

elės

pab

aiga

12

34

56

78

99

– 70

0+

700

––

––

––

2 40

080

04

000

8 00

00

10 0

005

000

+ 20

010

– 2

000

––

––

–2 0

00–

–40

080

04

000

8 00

00

8 00

05

000

+ 20

0Re

zulta

tinė l

ygyb

ė: 40

0 +

800

+ 4

000

+ 8

000

8 00

0 +

8 00

0 +

200

Turt

as iš

viso

: 13

200

Nuo

savy

bė iš

viso

: 13

200

==

82

Kiekvienosįmonėsūkinęveikląsudaroįvairūsūkiniaifaktai,pa-vyzdžiui:žaliavųpirkimas,nuostoliaidėlgaisro,produkcijospardavi-masirpan.Šiefaktaiskirstomiįūkiniusįvykiusirūkinesoperacijas.Minėtųjųūkiniųfaktųkilmėskiriasivienuesminiuaspektu–kaiku-riuosišjųsąmoningaivykdoįmoniųdarbuotojai,kitivykstanepriklau-somainuojųvalios.Tačiaunegalimapamirštiirjųbendrojobruožo–tiekdėlūkiniųoperacijų,tiekdėlūkiniųįvykiųbūtinaituripasikeistiįmonėsturtoarbanuosavybėsapimtisarsudėtis.Jeiguneiturtas,neinuosavybėnepasikeis,apskaitininkaiapskritaineturėskofiksuoti.Pvz.,galibūtisudarytasutartismilijonamslitų,tačiaukolnepakitoturtobeinuosavybėssudėtis,apskaitininkasnegalifiksuotiūkiniofakto.

Ūkiniais įvykiais laikomi tokie nuo įmonės valios nepriklausantys ūkiniai faktai, kurie pakeičia įmonės turto apimtį ir (ar) struktūrą, pvz., nuostoliai dėl gaisro ar kitos stichinės nelaimės, medžiagų sumažėjimas dėl natūralios netekties ir pan.

Ūkinėmis operacijomis yra laikoma tikslinga įmonės personalo veikla, siekiant konkrečių, iš anksto numatytų tikslų, keičianti įmonės turto ir (ar) nuosavybės apimtį ir (ar) sudėtį. Pvz., žaliavų pirkimas, gaminių pardavimas, darbo užmokesčio išmokėjimas ir pan.

Kadangitiekūkiniaiįvykiai,tiekūkinėsoperacijoskeičiaįmonėsturtobeinuosavybėsapimtįbeistruktūrą,šiepokyčiaituriatsispin-dėtiirapskaitoje.

Pateiktipavyzdžiaiparododvejybinėsapskaitosesmę,betprak-tiškaitaipskaičiuotigalimabūtųnebentitinmažoseįmonėse.Papras-tai įmonės apskaita tvarkoma universalesniais būdais ir finansinėsataskaitossudaromossuprantamesneforma.

2.5. Finansinių ataskaitų esmė

Finansinės ataskaitos – tai dokumentų rinkinys, kuriame patei-kiama apskaitos informacija išoriniams ir vidiniams vartotojams.

Finansiniųataskaitųvartotojamssvarbugautivisapusęinforma-cijąapieįmonėsveikląirjosfinansinębūklę.Išjosjiegalispręsti,ar

8�

racionaliainaudojamasįmonėsturtasirkamjispriklauso,arefektyviįmonėsveikla.

Duomenys apie visą turtą, kuriuo disponuoja įmonė, ir šio tur-to savininkus parodomi ataskaitoje, kuri vadinama balansu. Taiišprancūzų kalbos kilęs žodis. Jo pirminė reikšmė– svarstyklės. Toksšiosataskaitospavadinimasvisiškaipagrįstas,nes jameatspindimosdvivisuometvienakitailygiosfundamentinėsapskaitoslygybėsda-lys– turtas ir nuosavybė. Tačiau vien šios informacijos nepakanka.Balanse nurodoma ir savininkams priklausančio pelno ar patirtonuostoliosuma,betneaišku,kokiubūduįmonėpasiekėtokiųrezul-tatų. Todėl per ataskaitinį laikotarpį uždirbtoms pajamoms ir pa-tirtoms sąnaudoms fiksuoti skirta speciali finansinės ataskaitos for-ma – pelno (nuostolių) ataskaita.

Taigi dvejose pagrindinėse finansinėse ataskaitose– balanse irpelno(nuostolių)ataskaitojeparodomavisafundamentineapskaitoslygybeišreiškiamainformacija:

Tačiauiršiosinformacijossavininkamsnepakanka.Yraypatingaturtorūšis–pinigai,kuriadomisivisiinformacijosvartotojai.Jiepa-prastaipageidaujakuotiksliaužinoti,dėlkokiųpriežasčiųpiniginiųįplaukųbuvodaugiauarmažiauneguuždirbtapelno.Taipatsitinka

84

ganadažnaiirtainormalipadėtis.Finansinė ataskaita, kurioje nuro-doma, iš kur, kiek buvo gauta pinigų ir kiek bei kam jų išleista, susie-jant su pelnu (nuostoliu), vadinama pinigų srautų ataskaita.

Lietuvojepinigųsrautųataskaitadarkartaisvadinamafinansiniųpokyčiųataskaita.

Informacija,atspindintisavininkųnuosavybėsjudėjimą,parodo-maNuosavojo kapitalo pokyčių ataskaitoje.

Pagrindinių finansinių ataskaitų sudarymo tvarka

Lietuvoje bendra tvarka visą finansinių ataskaitų rinkinį, pasi-baiguskalendoriniamsmetams, įmonėsprivalopateiktiVĮRegistrųcentruiirValstybineimokesčiųinspekcijai.Jeiįmonėsvadybininkamsreikiatiksliosirdažnesnėsinformacijos,pelno(nuostolių)ataskaita,balansasbeikitosminėtosiosataskaitosgalibūti sudaromos irdaž-niau,kasketvirtįarkasmėnesį.

Kadbūtųlengviausuvoktipelno(nuostolių)ataskaitosirbalansosudarymoprincipus,panagrinėsimeAB„Stilius“veikląkovomėn.

Pelno (nuostolių) ataskaita

Kaipjauminėta,pelno (nuostolių) ataskaitoje turi būti parodytos visos per ataskaitinį laikotarpį uždirbtos pajamos bei joms uždirbti pa-tirtos sąnaudos ir apskaičiuotas įmonės veiklos rezultatas – pelnas arba nuostolis.

PAVYZDYSAB„Stilius“kovomėn.uždirbopajamų:

kovo18d.–6000Lt,kovo27d.–9226Lt,

Išviso:15226Lt.Šiomspajamomsuždirbtibendrovėpatyrėtokiassąnaudas:

reklamaiišleido500Lt,sunaudojomedžiagųuž4�00Lt,

••

••

85

išmokėjoatlyginimų–5000Lt,sumokėjoužkomunaliniuspatarnavimus–1200Lt.

Išviso:11tūkst.Lt.Turintšiuosduomenis,galimasudarytipelno(nuostolių)ataskaitą.

AB „Stilius“ kovo mėn. pelno (nuostolių) ataskaita, Lt Pajamosužparduotąprodukciją 15226Sąnaudos:

medžiagų 4�00atlyginimų 5000elektrosenergijosirkt. 1200reklamos 500

Išvisosąnaudų: 11000Pelnas 4226

Balansas

Balansas išreiškia pusiausvyrą tarp turto ir nuosavybės ir pateikia informaciją apie tai, kokį turtą turi įmonė konkrečiu momentu bei kam jis priklauso.Paprasčiausiubalansugalimelaikytiapskaitinęlygybę:

Turtas=Savininkųnuosavybė+Skolintojųnuosavybė.

Įmonėjaipriklausantįturtąnuolatnaudoja,šisvisąlaikąkinta,todėl,sudarantbalansą,daromaprielaida,kadįmonėsveiklasustab-domairužfiksuojamasnetikturtodydis,betirtai,kamjispriklausotuomomentu.

Balansą sudaro 3 pagrindinės dalys: turtas, savininkų nuosavy-bė ir skolintojų nuosavybė.

Balansągalimapateiktilentelėspavidalu:vienojeskiltyjesurašo-masturtas,kitoje–savininkųnuosavybėirįsipareigojimai(skolintojųnuosavybė)(2.7pav.).Čiaparodytaslabaisustambintasbalansas,t.y.kiekvienabalansodalisišskaidomaįatskirusstraipsnius.Visistraips-niaibalansepateikiamitamtikratvarka,t.y.informacijasuklasifikuo-

••

86

Balansas

Turtas Suma Savininkųnuosavybėirįsipareigojimai Suma

IlgalaikisturtasTrumpalaikisturtasTurtasišviso

SavininkųnuosavybėĮstatiniskapitalasNepaskirstytaspelnasSkolintojųnuosavybėIlgalaikėsskolosTrumpalaikėsskolosNuosavybėišviso

2.7 pav. Balansostruktūra

jama. Balanso lentelės pradžioje (pagal verslo apskaitos standartus)pateikiamasilgalaikis turtas: pirmiausia nematerialusis,jeiguįmonėtokiudisponuoja(patentai,brokeriovietosirkt.).Toliaueinailgalai-kis materialusis turtas, kuris vaizduojamas atvirkščiai likvidumo laips-niui. Likvidumasparodo,kaipgreitaiturtągalimapaverstipinigais.Taigipradžiojeparodomažemė,pastatai,įrengimaiirt.t.Tadarodo-mastrumpalaikis turtas: pradedant nuo atsargų, toliau skolos įmonei, trumpalaikiai vertybiniai popieriai ir pinigai.

Kitojebalansodalyje,kuripavadintaNuosavasis kapitalas ir įsi-pareigojimai, pradžioje rodoma savininkų nuosavybė, kurią sudaro įstatinis kapitalas ir nepaskirstytasis pelnas. Toliau eina įsipareigojimai, pradžioje – ilgalaikiai, t. y. ilgalaikės skolos,kuriųgrąžinimoterminasilgesnis negu 1 metai. Tai banko kreditų grąžinimai, kiti ilgalaikiaiįsipareigojimai. Vėliau – trumpalaikiai įsipareigojimai (skolos), kuriųgrąžinimoterminastrumpesninei1metai:skolos tiekėjams, darbuo-tojų atlyginimai, mokesčiai ir kt.

87

PAVYZDYSSudarysimeAB„Stilius“balansą:

AB „Stilius“ kovo 31 d. balansas

Turtas Suma Nuosavybė SumaIlgalaikisturtasPastatasĮrenginiaiTransportasTrumpalaikisturtasMedžiagosPirkėjųskolosPinigai

1600004000015000

47006000�526

SavininkųnuosavybėAkciniskapitalasNepaskirstytasispelnas

SkolintojųnuosavybėBankopaskolaSkolatiekėjams

2000004226

200005000

Turtas iš viso 229 226 Nuosavybė iš viso 229 226

Apskaitos tvarkymas piniginiu ir kaupimo principu

Ataskaitinio laikotarpio pabaigoje turi būti parengiamos finansi-nėsataskaitosirnustatomasįmonėsveiklosefektyvumas,t.y.pelningaiarnuostolingaidirboįmonėperpraėjusįlaikotarpį.Įdomutai,kadšisįmonės veiklos rezultatas priklauso ir nuo to, kokia apskaitos koncepcija vadovaujantis tvarkoma įmonėje apskaita – pinigine ar kaupimo.

Individualiosioseįmonėseirūkinėsebendrijose,kuryranedide-lėspardavimųapimtys,paprastaiapskaita tvarkomapiniginiu prin-cipu–pajamosfiksuojamos tik tada,kaipinigai jaugauti,o sąnau-dos–kaipinigaijausumokėti.

Akcinėse bendrovėse apskaita tvarkoma kaupimo principu. Šiapskaitatiksliauparodoįmonėsveiklosrezultatą,nesčiapajamosly-ginamos su sąnaudomis. Bendrieji apskaitos principai nurodo, kadpajamosfiksuojamos tada,kai josuždirbamos,nepriklausomainuoto,kadabusgautipinigai.Sąnaudosfiksuojamostada,kaijospatiria-mos,onetada,kaiišleidžiamipinigai.PanagrinėjęįmonėsAB„Asta“veiklą,pamatysimeskirtumus,kurieatsiranda,tvarkantapskaitąpini-giniuirkaupimoprincipais.

88

PAVYZDYSParduotuvė„Asta“buvoįkurtasausio�d.Peršįmėnesįbuvoatliktostokiosoperacijos:

Sausio�d.„Asta“gavo60tūkst.Ltpaskoląmetamssu10%me-tinėmispalūkanomis;Sausio�d.sumokėjo2,4tūkst.Ltužpatalpųnuomąsausio–bir-želiomėn.;Sausio4d.sumokėjoužreklamą500Lt;Sausio5d.pirkoprekiųuž70tūkst.Lt,50tūkst.Ltapmokėjoiškarto,likusisumaturibūtisumokėtaper�0dienų;Sausio15d.sumokėjo1,2tūkst.Ltužparduotuvėsapsaugąsau-sio–rugpjūčiomėn.;Sausio�0d.sumokėjoužkomunalinespaslaugas200Lt;Sausio�1d.įmonėsdarbuotojamsišmokėjoatlyginimąužsau-siomėn.–1,�tūkst.Lt;Persausiomėn.pardavėvisasprekesuž100tūkst.Lt, iš jų40tūkst.Ltpirkėjaisumokėjoiškarto,o20tūkst.Ltsumokėsikivasario10d.

Norintsužinoti,arpelningabuvoparduotuvėsveiklasausiomėn.,reikiasudarytipelno(nuostolių)ataskaitą.Jągalimaparengtipiniginiuarbakaupimoprincipu:

Įmonės „Asta“ sausio mėn. pelno (nuostolių) ataskaita (Lt) (parengta piniginiu principu)

Piniginėsįplaukos 40000Išlaidos: 55600a)prekėms 50000b)nuomai 2400c)reklamai 500d)apsaugai 1200e)komunalinėmspaslaugoms 200f)atlyginimams 1�00Nuostolis 15600

1.

2.

�.4.

5.

6.7.

8.

89

Įmonės „Asta“ sausio mėn. pelno (nuostolių) ataskaita (Lt) (parengta kaupimo principu)

Pardavimųpajamos 100000Parduotųprekiųsavikaina 70000Bendrasispelnas �0000Sąnaudos: �050a)palūkanų(60000×0,10/12) 500b)nuomos(2400/6) 400c)reklamos 500d)apsaugos 150e)komunaliniųpaslaugų 200f)atlyginimų 1�00Pelnas 26950

Palyginus sausio mėn. pajamas su joms uždirbti patirtomis są-naudomis,matyti,kadįmonėsveiklapelninga,nors,skaičiuojanttikįplaukasirišlaidas,t.y.gautusirišleistuspinigus,atrodė,kadveiklanuostolinga.

Apskaita,tvarkomakaupimoprincipu,tiksliauatspindifinansinęįmonėsveiklą.

2.6. Pelno uždirbimo įtaka apskaitinei lygybei

Paprasčiausiaiuždirbamopelnoirturtopasikeitimoryšyspasi-reiškiatuomet,kaipajamųuždirbimassutampasupinigųįplaukomis,osąnaudųpatyrimas–supinigųarkitoturtoišleidimu.

Taipgalibūti,pavyzdžiui,nedidelėjekrautuvėlėje,kuriojeprekėsįkreditąneparduodamosirkurineturisavopatalpų(arkitoilgąlai-kąnaudojamoturto),betjasnuomoja,kiekvienąmėnesįmokėdamanuomosmokestį.Tokiuatveju,norintapskaičiuotisavininkonuosa-vybės padidėjimą, pakanka nustatyti, kiek per ataskaitinį laikotarpįpadidėjoįmonėsturtas:

9089

Turto suma laikotarpio pradžioje

+ _

Turto pokytis (padidėjimas ar pamažėjimas) per laikotarpį =

Turto suma laikotarpio pabaigoje

arba:

Turto suma laikotarpio pabaigoje

_ Turto suma laikotarpio pradžioje

= Turto pokytis (padidėjimas ar sumažėjimas) per laikotarpį

= Savininkų nuosavybės pokytis

(padidėjimas ar pamažėjimas) per tą

laikotarpį

Kaip matyti iš paskutinės lygties, tokioje įmonėje apskritai galima būtų netvarkyti apskaitos, apsiriboti vien turto inventorizavimu (su-skaičiavimu), pasibaigus kiekvienam ataskaitiniam laikotarpiui. Bet šiuo atveju aptartą lygybę reikėtų papildyti dar keletu elementų.

Juk įmonės turtas laikotarpio pabaigoje gali pasikeisti ne tik dėl įmonės veiklos, bet ir todėl, kad per ataskaitinį laikotarpį savininkas įnešė tam tikrą lėšų sumą į įmonę arba išėmė iš jos tam tikrą turtą ir panaudojo asmeniniams reikalams. Tokiu atveju galutinė formulė, iš kurios gali būti apskaičiuotas per laikotarpį uždirbtas pelnas ar pa-tirtas nuostolis, vadovaujantis turto sumos kitimu per tą laikotarpį, yra tokia:

Turto suma

laikotarpio pabaigoje

_ Turto suma

laikotarpio pradžioje

+ Turto išėmimas iš įmonės

savininkams

_ Turto įdėjimas į įmonę

= Savininkų nuosavybės

pokytis (pelno

uždirbimas ar nuostolio patyrimas)

per tą laikotarpį

Be to, šią formulę reikėtų koreguoti iš trečiųjų asmenų gautų pa-skolų suma, nes ji taip pat didintų turtą, bet nereikštų pelno uždir-

9190

bimo ir dėl to padidėjusios savininkų nuosavybės. Įtaką turto sumai daro ir daugelis kitų veiksnių, nesusijusių su pelno uždirbimu ar nuos-tolio patyrimu. Užtenka paminėti vien turto dovanojimą kitoms įmo-nėms ir dovanų gavimą iš trečiųjų asmenų. Todėl ką tik aprašytu būdu ataskaitinio laikotarpio rezultatus galima būtų apskaičiuoti nebent itin mažose įmonėse, kurių veikla labai nesudėtinga.

Norėdami nustatyti įmonės veiklos rezultatų įtaką fundamenti-nei apskaitos lygybei, grįžkime prie pradinės jos formos, kai savinin-kai buvo išleidę akcijų už 100 tūkst. Lt ir dar nebuvo atlikta jokių kitų operacijų:

Turtas (pinigai) 100 000 =

Nuosavybė (paprastosios akcijos)

100 000

Kai įmonė pradeda savo veiklą, pirmiausia už pradinį turtą (šiuo atveju – pinigus) nusiperka prekių, kurias numato brangiau perpar-duoti kitiems pirkėjams, arba perka žaliavų bei apmoka už darbą dar-buotojams, kurie iš tų žaliavų pagamina parduoti skirtas prekes.

Aiškumo dėlei tarkime, kad prekybos įmonė iš didmeninės bazės nupirko prekių už 20 tūkst. Lt ir apmokėjo už jas grynaisiais pinigais. Taigi įmonė padarė 20 tūkst. Lt išlaidų ir dėl to dalis pinigų virto per-parduoti skirtomis prekėmis:

Po kurio laiko įmonė pardavė šias prekes pirkėjams už grynuosius pinigus ir gavo už jas jau 30 tūkst. Lt. Dėl to pinigų suma padidėjo iki 110 tūkst. Lt (80 tūkst. Lt + 30 tūkst. Lt), tačiau perparduoti skirtų pre-kių sumažėjo 20 tūkst. Lt (tokia buvo perparduoti skirtų prekių vertė).

Taigi bendroji turto suma padidėjo 10 tūkst. Lt (100 tūkst. Lt – 20 tūkst. Lt + 30 tūkst. Lt = 110 tūkst. Lt).

92

Tiekpatpadidėjoirsavininkųnuosavybė,nes,patyrusi20tūkst.Ltsąnaudų(josšiuoatvejusutampasuišmokėtųpinigųsuma),įmonėuž-dirbo�0tūkst.Ltpajamų(jųsumašiuoatvejųsutaposuįplaukųužpar-duotasprekessuma,nesprekėsbuvoparduotosužgrynuosiuspinigus).

Todėl,prekiųpardavimomomentuįmonėsnuosavybeipadidėjus�0tūkst.Lt,jituopačiumetusumažėja20tūkst.Lt,oapskaitoslygybėįgyjatokįpavidalą:

Suma, kuria uždirbtos pajamos viršija jas uždirbant patirtas sąnaudas, vadinama uždirbtu pelnu ir yra sudėtinė savininkų nuo-savybės dalis. Priešingu atveju (sąnaudoms viršijus pajamas) įmonė patirtų nuostolį, kuris ne tik mažintų bendrąją turto sumą, bet ir savininkų nuosavybę.

Taigibendrojifundamentinėsapskaitoslygybėsforma,atsižvel-giantįįmonėsveiklosrezultatus,yratokia:

Aptardamipelnosusidarymą,minėjomedviejųrūšiųkainas:tą,kuriąįmonėsumokatiekėjui,irtą,kuriąpačiaiįmoneimokapirkėjai.Šiųkainųskirtumasirleidžiaįmoneiuždirbtipelną.

Kaina, už kurią įmonė perka prekes iš tiekėjų, pačios įmonės pirkėjos atžvilgiu vadinama savikaina, kitaip sakant, „kaina sau“ (bet ne pirkėjui).

Už pardavimo kainą įmonė perparduoda prekes savo pirkėjams.

9�

2.7. Įmonės finansų struktūra

Kiekvienaiįmoneilabaisvarbužinoti,kuriabstraktausturtoda-lispriklausotosįmonėssavininkams,okuri–pasiskolinta,irįmonėjatiklaikinainaudojasi.Turtą,kuriuoįmonėnaudojasi,nuosavybėspožiūriuapibūdinaįmonėsfinansųstruktūra.

Kiekvienos įmonėsfinansinė struktūraparodo,kokiadalisvisoturto,kurįnaudojaįmonė,priklausojossavininkams,okokia–sko-lintojams.

Tarkime,kadįmonės„Kelias“ir„Dangus“naudojavienodody-džioturtą,tačiaušiųdviejųįmoniųfinansųstruktūrayraskirtinga:

TURTAS=SKOLINTOJŲNUOSAVYBĖ+SAVININKŲNUOSAVYBĖ

Įmonė„Kelias“150=50+100;Įmonė„Dangus“150=100+50.

Pabandykimenuspręsti,kuriiššiųįmoniųturipalankesnęfinan-sinęstruktūrą.Išpradžiųpatrauklesnėatrodoįmonė„Kelias“,nesjituridaug mažiau skolų. Mažesnis skolų kiekis yra palankus tiems, kurieruošiasiįsigytijosakcijų,nestokiosįmonėsveiklajiemsatrodysmažiaurizikinga.Šiąįmonępalankiauvertintųirkreditoriai,nesjituripakan-kamaisavonuosavybės(nuosavojoturto)skolomspadengti.Irakcinin-kai,irkreditoriai,investuodamiarskolindamiturtąšiaiįmonei,gerokaimažiaurizikuoja.Tačiaunereikiapamiršti,kadmažesnėrizikarinkojedažnaisusijusisusantykinaimažupelnu.

Panagrinėkime įmonės „Dangus“ finansų struktūrą. Pirmiausiaatkreipiadėmesįpalygintididelėskolintojųnuosavybėsdalis.Kaiptaivertinti?Toksskolųdydisnekeliadideliopasitikėjimoįmone,nesšiasskolasreikėsgrąžinti,beto,užjasreikėssumokėtipalūkanas.Aišku,kad kiekvienas akcininkas, įsigydamas šios įmonės akcijų, rizikuojadaugiauneguįmonės„Kelias“akcininkai.Tačiaudidelėrizikarinkojedažniausiaisusijusisupalygintidideliupelnu.Kitavertus,reikėtųpa-

94

galvoti,kaipgiįmonėsugebėjopritrauktitokiąsantykinaididelęsko-lintojųnuosavybėsdalį.Akivaizdu,kad ji turėjo įtikinti skolintojus,jogskolosbuslaikugrąžintosirpalūkanoslaikusumokėtos.Taigigalįmonėsreikalainėrajautokieblogi,jeigukreditoriaijaidrąsiaisuteikėpaskolas.

Kitavertus,skolaskolainelygi.Kaipjaužinote,įmonėgaliturėtiirtokiųskolų(pvz.,skolatiekėjams),užkuriasnereikiamokėtipalū-kanų.Taigi,reikėtųatidžiauišnagrinėtiskolintojųnuosavybėsstruk-tūrą.Jeigudaugumaskolųyratokios,užkuriasnereikiamokėtipalū-kanų,taiįmonė,pritraukdamaskolintąjįturtą,sutaupopinigų.Todėlgalimateigti,kadjisumaniai išnaudojatokiosfinansinėsstruktūrosprivalumus.

Tarkime,kadįmonėsgavovienodąpelną–1tūkst.Lt.Įmonė„Ke-lias“yraišleidusiirpardavusi10paprastųjųakcijųpo10Ltkiekvieną(išvisosavininkųnuosavybė–100Lt).Įmonė„Dangus“–5paprastą-siasakcijaspo10Ltkiekvieną(išvisosavininkųnuosavybė–50Lt).

Turėdamišiuosduomenis,galimeapskaičiuoti,kiekpelnotenkavienaipaprastajaiakcijaikiekvienojeįmonėje:

„Kelias“1000:10=100Lt;„Dangus“1000:5=200Lt.Įmonės„Dangus“vienaipaprastajaiakcijaipelnotektųdaugiau

neguįmonėje„Kelias“,nesjojeakcininkųnuosavybėyramažesnė.Iššiosinformacijosgalimetikėtis,kadįmonės„Dangus“akcijųkursasrinkoje kils. Tai reiškia, jog potencialūs investuotojai yra pasiruošębrangiaumokėtiužšiosįmonėsakcijas.

Apibendrinant pateiktą pavyzdį, galime teigti, kad optimaliosfinansų struktūros „recepto“ pateikti neįmanoma. Įmonės finansinėstruktūrayralabaisubjektyvusdalykas.

Rizikosnebijantysinvestuotojaidažnairenkasiįmonęsudidesneskolintojųnuosavybėsdalimi.Šįpasirinkimąjiemotyvuojagalimybeuždirbtidaugdidesnįpelnąnegukitoseįmonėse.Tiemsinvestuoto-jams,kurienorigautipastovųpelnąišįdėtoturto,daugpatrauklesnėsatrodysįmonėssudidesnesavininkųnuosavybėsdalimi.

95

3 skyrius. APSKAITOS PROCESAS IR JO ORGANIZAVIMAS

3.1. Buhalterinės apskaitos sąskaitos ir dvejybinis įrašas

Kiekvienasūkinisfaktas(įvykisaroperacija),susijęssuturtoarnuosavybės pasikeitimu, turi būti užregistruotas nustatyta tvarka irprivaloatsispindėtimetinėsefinansinėseataskaitose,kuriospateikia-mosįmonėsvaldytojamsbeiišoriniamsnaudotojams,norintiemsži-noti,kokiu turtudisponuoja įmonė irkamšis turtaspriklauso.Ka-dangi kiekviena ūkinė operacija yra susijusi su tam tikru turtu arnuosavybe,dėlkiekvienosūkinėsoperacijospasikeičiakaikuriųba-lansostraipsniųsumos.

Vadinasi, balansą ir pelno (nuostolio) ataskaitą po kiekvienosoperacijosreikėtųkoreguoti.Bettokiųoperacijųpervienądienąbūnalabaidaug.Kartaisšimtaiarnettūkstančiai.Todėl,norintpokiekvie-nosturėtitiksliąinformacijąapieįmonėsbūklę,reikėtųbalansąirpel-no(nuostolio)ataskaitąperrašytiužregistravuskiekvienąfaktą.

Ši problema išsprendžiama pasitelkiant buhalterines sąskaitas,pvz.,kiekvienambalanso,pelno(nuostolio)ataskaitosstraipsniuigalibūtiskirtasatskirasregistras.Čiakaupiamavisainformacijaapietamtikrosturtoarnuosavybėsrūšiespokyčiuspertamtikrąlaikotarpį.

Apskaitininkai šiuos registrus vadina sąskaitomis. Juos galimatvarkytinebūtinaipopieriuje,osaugotiirkitoseinformacijoslaikymovietose,pvz.,kompiuteriųatmintyje.

Duomenys į sąskaitas atkeliauja iš pirminių dokumentų, todėlbūtųpravartuį jasįrašytinetikbesikeičiančiasturtoarnuosavybėssumas,betirpažymėti,iškokiųpirminiųdokumentųjosatliekamos.Taipadėtųgreičiaupatikrinti,iškurpaimtiduomenys.

Įsąskaitasįrašomasumairoperacijosatlikimodata.Šiosinfor-macijosužtenka,kadprireikusbūtųgalimanustatytipirminįdoku-mentąirjuopasinaudoti,tikrinant,arapskaitosregistruoseteisingaiatspindėtasvienasarkitasūkinisfaktas.

96 95

Panagrinėsime vienos turto rūšies, pvz., pinigų kitimo atspindėji-mą sąskaitoje. Turtas ir nuosavybė gali kisti dviem kryptimis – didėti arba mažėti.

Pinigų sąskaitoje pokyčius rašysime stulpeliu:

Data Pinigų įplaukos arba išlaidos SumaKovo 1 d.Kovo 3 d.Kovo 4 d.Kovo 5 d.

Kovo 10 d.Kovo 11 d.Kovo 15 d.Kovo 20 d.

gautaišmokėta

gautaišmokėtaišmokėta

gautagauta

išmokėta

800500

1 200300450100250750

Taip sugrupuotą informaciją būtų galima sutartinai pavadinti sąskaita Pinigai. Jos privalumas yra tas, kad visa informacija apie įmo-nės pinigus pateikiama vienoje vietoje. Tačiau, kaip matyti, nelengva suskaičiuoti visus per tą laiką gautus ir išleistus pinigus, kadangi įplau-kų ir išmokėjimų kiekvieną dieną būna dešimtys, o didesnėse įmonė-se – šimtai. Tam reikia perskaičiuoti visas sugrupuotas sumas. Todėl būtų patogu grupavimą šiek tiek patobulinti: sumos stulpelį padalyti į dvi dalis ir į vieną rašyti tik gautas sumas (pinigų padidėjimą), o į kitą – tik išmokėtas sumas (pinigų sumažėjimą):

Sąskaita Pinigai

Data Gauta IšleistaKovo 1 d. 800Kovo 3 d. 500Kovo 4 d. 1 200Kovo 5 d. 300Kovo 10 d. 450Kovo 11 d. 100Kovo 15 d. 250Kovo 20 d. 750Iš viso 2 350 2 000

97

Iš šios sąskaitos duomenų matyti, kad įmonė kovo mėn. gavo 2 350 Lt ir išleido 2 000 Lt. Taigi jai liko 350 Lt.

Sąskaitose taip pat išskiriama atskira skiltis, rodanti objekto padi-dėjimą ir sumažėjimą.

Skiltis kairėje sąskaitos pusėje (gauta) sutartinai vadinama debe-tu, o skiltis dešinėje pusėje (išmokėta) – kreditu. Žodį debetas apskaiti-ninkai vartoja norėdami pabrėžti, kad kalbama apie kairiąją sąskaitos pusę, o žodį kreditas – apie dešiniąją buhalterinės sąskaitos pusę.

Bendroji debeto skilties suma (2 350 Lt) vadinama debeto apy-varta, o kredito skilties suma (2 000 Lt) vadinama kredito apyvarta. Likutis pinigų sąskaitoje 350 Lt dar vadinamas itališku žodžiu saldo.

Tačiau aptartoji sąskaitos Pinigai forma turi vieną esminį trūku-mą. Remiantis jos duomenimis, be papildomų skaičiavimų neįmano-ma nustatyti, kokią pinigų sumą įmonė turėjo vieną ar kitą kovo mėn. dieną. Todėl patobulinsime šios sąskaitos formą, papildydami dar vie-na skiltimi, skirta pinigų likučiui apskaičiuoti po kiekvienos operaci-jos, didinančios ar mažinančios pinigų sumą.

Skilčių Gauta ir Išleista pavadinimus pakeisime atitinkamai De-betas ir Kreditas:

Sąskaita Pinigai

Data Debetas Kreditas LikutisKovo 1 d. 800 800Kovo 3 d. 500 300Kovo 4 d. 1200 1500Kovo 5 d. 300 1200

Kovo 10 d. 450 750Kovo 11 d. 100 850Kovo 15 d. 250 1100Kovo 20 d. 750 350

Mokytis tinka supaprastintos formos sąskaitos. Šiose sąskaitose po kiekvieno įrašo likutis neskaičiuojamas, o jos pačios vadinamos T formos sąskaitomis, arba lėktuvėliais:

98

D Sąskaitos pavadinimas KDebetas Kreditas

Apskaitininkai patys pasirenka sąskaitos formą ir joje atspindi-mos informacijos kiekį, tačiau visose buhalterinėse sąskaitose būtinai skiriamos debeto ir kredito skiltys. Taip yra todėl, kad kiekvienos sąs-kaitos apskaitos objektas (turto, nuosavybės ar įsipareigojimų rūšys) gali kisti 2 kryptimis: didėti ar mažėti.

Sąskaitos objekto kitimai – padidėjimai ir sumažėjimai fi ksuo-jami skirtingose jos pusėse. Turto padidėjimai registruojami tą turtą atspindinčių sąskaitų – debeto, o sumažėjimai – kredito pusėse. Nuo-savybės ir įmonės įsipareigojimų padidėjimas žymimas nuosavybės sąskaitų kredito pusėje, o sumažėjimas – debeto pusėje.

Atidarant sąskaitas, jose iš balanso įrašomi pradiniai likučiai arba saldo. Likučiai iš balanso turto dalies įrašomi į sąskaitų debetą, o iš nuosavybės dalies į kreditą:

D Turto sąskaita KPradinis likutisPadidėjimasGalutinis likutis

Sumažėjimas

D Nuosavybės sąskaita K

SumažėjimasPradinis likutisPadidėjimasGalutinis likutis

Galutinis likutis turto sąskaitose apskaičiuojamas prie pradinio li-kučio pridedant debeto apyvartą ir atimant kredito apyvartą. Nuosavy-bės sąskaitose galutinis likutis nustatomas atvirkščia tvarka: prie pradi-nio likučio pridedama kredito apyvarta ir atimama debeto apyvarta.

Kita sąskaitų grupė – pajamų ir sąnaudų sąskaitos. Jos tiesiogiai susijusios su savininkų nuosavybe, kadangi skirtumas tarp pajamų ir sąnaudų, t. y. pelnas (nuostolis) daro tiesioginį poveikį savininkų nuosavybės dydžiui. Todėl pajamų sąskaitos padidėjimas (uždirbi-mas) įrašomas į kreditą kaip nuosavybės sąskaitose. Patiriamos sąnau-dos mažina pelną (kartu ir savininkų nuosavybę), todėl fi ksuojama atvirkščiai – sąnaudų padidėjimas rašomas sąnaudų sąskaitų debete:

Apskaitininkaipatyspasirenka sąskaitos formą ir joje atspindi-

mosinformacijoskiekį,tačiauvisosebuhalterinėsesąskaitosebūtinaiskiriamosdebetoirkreditoskiltys.Taipyratodėl,kadkiekvienossąs-kaitosapskaitosobjektas(turto,nuosavybėsarįsipareigojimųrūšys)galikisti2kryptimis:didėtiarmažėti.

Sąskaitos objekto kitimai– padidėjimai ir sumažėjimai fiksuo-jamiskirtingosejospusėse.Turtopadidėjimairegistruojamitąturtąatspindinčiųsąskaitų–debeto,osumažėjimai–kreditopusėse.Nuo-savybės ir įmonės įsipareigojimų padidėjimas žymimas nuosavybėssąskaitųkreditopusėje,osumažėjimas–debetopusėje.

Atidarantsąskaitasataskaitinioperiodopradžioje,joseišbalansoįrašomipradiniailikučiaiarbasaldo.Likučiaiišbalansoturtodaliesįrašomiįsąskaitųdebetą,oišnuosavybėsdaliesįkreditą:

D Sąskaitos pavadinimas KDebetas Kreditas

Apskaitininkai patys pasirenka sąskaitos formą ir joje atspindi-mos informacijos kiekį, tačiau visose buhalterinėse sąskaitose būtinai skiriamos debeto ir kredito skiltys. Taip yra todėl, kad kiekvienos sąs-kaitos apskaitos objektas (turto, nuosavybės ar įsipareigojimų rūšys) gali kisti 2 kryptimis: didėti ar mažėti.

Sąskaitos objekto kitimai – padidėjimai ir sumažėjimai fi ksuo-jami skirtingose jos pusėse. Turto padidėjimai registruojami tą turtą atspindinčių sąskaitų – debeto, o sumažėjimai – kredito pusėse. Nuo-savybės ir įmonės įsipareigojimų padidėjimas žymimas nuosavybės sąskaitų kredito pusėje, o sumažėjimas – debeto pusėje.

Atidarant sąskaitas, jose iš balanso įrašomi pradiniai likučiai arba saldo. Likučiai iš balanso turto dalies įrašomi į sąskaitų debetą, o iš nuosavybės dalies į kreditą:

D Turto sąskaita KPradinis likutisPadidėjimasGalutinis likutis

Sumažėjimas

D Nuosavybės sąskaita K

SumažėjimasPradinis likutisPadidėjimasGalutinis likutis

Galutinis likutis turto sąskaitose apskaičiuojamas prie pradinio li-kučio pridedant debeto apyvartą ir atimant kredito apyvartą. Nuosavy-bės sąskaitose galutinis likutis nustatomas atvirkščia tvarka: prie pradi-nio likučio pridedama kredito apyvarta ir atimama debeto apyvarta.

Kita sąskaitų grupė – pajamų ir sąnaudų sąskaitos. Jos tiesiogiai susijusios su savininkų nuosavybe, kadangi skirtumas tarp pajamų ir sąnaudų, t. y. pelnas (nuostolis) daro tiesioginį poveikį savininkų nuosavybės dydžiui. Todėl pajamų sąskaitos padidėjimas (uždirbi-mas) įrašomas į kreditą kaip nuosavybės sąskaitose. Patiriamos sąnau-dos mažina pelną (kartu ir savininkų nuosavybę), todėl fi ksuojama atvirkščiai – sąnaudų padidėjimas rašomas sąnaudų sąskaitų debete:

Galutinislikutisturtosąskaitoseapskaičiuojamaspriepradinioli-kučiopridedantdebetoapyvartąiratimantkreditoapyvartą.Nuosavy-bėssąskaitosegalutinislikutisnustatomasatvirkščiatvarka:priepradi-niolikučiopridedamakreditoapyvartairatimamadebetoapyvarta.

Kitasąskaitųgrupė–pajamų ir sąnaudų sąskaitos.Jostiesiogiaisusijusios su savininkų nuosavybe, kadangi skirtumas tarp pajamųir sąnaudų, t.y. pelnas (nuostolis) daro tiesioginį poveikį savininkųnuosavybės dydžiui. Todėl pajamų sąskaitos padidėjimas (uždirbi-mas)įrašomasįkreditąkaipnuosavybėssąskaitose.Patiriamossąnau-dos mažina pelną (kartu ir savininkų nuosavybę), todėl fiksuojamaatvirkščiai–sąnaudųpadidėjimasrašomassąnaudųsąskaitųdebete:

99

D Turto sąskaita KLikutis laikotarpio pradžioje

Padidėjimas (+) Sumažėjimas (–)

Likutis laikotarpio pabaigoje

D Sąnaudų sąskaita KLikutis laikotarpio pradžioje

Padidėjimas (+) Sumažėjimas (–)

Likutis laikotarpio pabaigoje

D Nuosavybės sąskaita KLikutis laikotarpio pradžioje

Sumažėjimas (–) Padidėjimas (+)

Likutis laikotarpio pabaigoje

D Pajamų sąskaita KLikutis laikotarpio pradžioje

Sumažėjimas (–) Padidėjimas (+)

Likutis laikotarpio pabaigoje

PAVYZDYS

D Pinigai K1 000

300Padidėjimas (+) Sumažėjimas (–)700

D Skola bankui K10 000

7 000Sumažėjimas (–) Padidėjimas (+)

3 000

Įrašųbuhalterinėsesąskaitosetaisyklės:Turtoirsąnaudųsąskaitųapskaitosobjektųpadidėjimairegis-truojamitųsąskaitųdebete.Turtoirsąnaudųsąskaitųapskaitosobjektųsumažėjimaifik-suojamitųsąskaitųkredite.Nuosavybės ir įmonės įsipareigojimų, pajamų sąskaitų, aps-kaitosobjektųpadidėjimairegistruojamitųsąskaitųkredite.

100

Nuosavybės ir įmonės įsipareigojimų, pajamų sąskaitų, aps-kaitos objektų sumažėjimai registruojami tų sąskaitų debete.

Aptariant fundamentinę apskaitos lygybę, buvo nustatyta, kad bet koks ūkinis faktas būtinai pakeičia turto, nuosavybės arba turto ir nuosa-vybės apimtį bei struktūrą. Todėl kiekvieną ūkinį faktą reikia registruoti mažiausiai dviejose sąskaitose: vienos sąskaitos debete, kitos – kredite.

PAVYZDYSĮmonė įsigijo įrenginių už 50 tūkst. Lt ir iš karto už juos sumokėjo tiekė-jams. Sąskaitose ši operacija turi būti atvaizduota taip:

Dėl šios operacijos apskaitos lygybės suma nepasikeitė, nes, suma-žėjus vienai turto rūšiai (pinigams), padaugėjo kito turto (įrenginių).

Žinant pagrindines buhalterinių įrašų sąskaitose taisykles, galima pavaizduoti fundamentinę apskaitos lygybę, panaudojant naują ele-mentą – sąskaitas.

Kiekvienoūkiniofaktoatspindėjimasvienossąskaitosdebete,ki-tos–kreditevadinamasdvejybiniu įrašu,osąskaitųderinys,kaivie-na sąskaita debetuojama, o kita kredituojama, įvardijamas sąskaitų korespondencija.

101

Panagrinėsime įvairius sąskaitų korespondencijų atvejus, remda-miesi konkrečiomis ūkinėmis operacijomis.

1. AB išleido ir pardavė paprastųjų akcijų už 100 tūkst. Lt.Dėl šios operacijos 100 tūkst. Lt padidėjo įmonės pinigų. Tą pa-

didėjimą reikia užfi ksuoti turto sąskaitos Pinigai debete. Akcininkai, nupirkę akcijas, tampa savininkais, todėl jų nuosavybės padidėjimą reikia parodyti nuosavybės sąskaitos Akcinis kapitalas kredite:

D Pinigai 100 000K Įstatinis kapitalas 100 000

2. AB įsigijo įrenginių už 70 tūkst. Lt skolon.Dėl to padidėjo įmonės turtas. Tai fi ksuojama turto sąskaitos

Įrenginiai debete. Atsirado įmonės skola įrenginių tiekėjams. Skolos atsiradimas prilyginamas skolos padidėjimui, todėl fi ksuojamas sko-lintojų nuosavybės sąskaitos Skolos tiekėjams kredite:

D Įrenginiai 70 000K Skolos tiekėjams 70 000

3. Bendrovė įsigijo medžiagų už 20 tūkst. Lt.Šiuo atveju pasikeitė įmonės turto struktūra, padaugėjo medžia-

gų. Tai fi ksuojama turto sąskaitos Medžiagos debete. Įmonė iš karto sumokėjo už medžiagas, dėl to sumažėjo jos pinigai, tai fi ksuojama turto sąskaitos Pinigai kredite.

3. Bendrovė įsigijo medžiagų už 20 tūkst. Lt.Šiuoatvejupasikeitėįmonėsturtostruktūra,padaugėjomedžia-

gų.TaifiksuojamaturtosąskaitosMedžiagosdebete.Įmonėiškartosumokėjoužmedžiagas,dėl to sumažėjo jospinigai, taifiksuojamaturtosąskaitosPinigaikredite:

102

D Medžiagos 20 000K Pinigai 20 000

4. Įmonė sunaudojo medžiagų produkcijai gaminti už 12 tūkst. Lt.Medžiagų sumažėjimas fi ksuojamas Medžiagų sąskaitos kredite.

Sąnaudų atsiradimas yra sutapatinamas su jų padidėjimu ir fi ksuoja-mas sąskaitos Medžiagų sąnaudos debete:

D Medžiagų sąnaudos 12 000K Medžiagos 12 000

Iš pateiktų pavyzdžių matyti, kad ūkinė operacija turi būti fi ksuo-jama mažiausiai dviejose sąskaitose. Toks įrašas, kai tarpusavyje kores-ponduoja tik dvi sąskaitos, vadinamas paprastuoju įrašu. Įrašas, kuria-me vienos sąskaitos debetas bendrąja suma koresponduoja su dviejų ar daugiau sąskaitų kreditu, ir atvirkščiai, vadinamas sudėtiniu įrašu.

Pavyzdžiui, įmonė pirko žaliavų už 30 tūkst. Lt. Iš tos sumos 5 tūkst. Lt sumokėjo iš karto, o likusius grąžins po 15 dienų. Ši opera-cija sąskaitose užfi ksuojama taip:

D Žaliavos 30 000K Pinigai 5 000K Skola tiekėjams 25 000

10�

Pagalapskaitosduomenųgrupavimoapimtįbuhalterinėsapskai-tossąskaitosbūna2rūšių–sintetinėsiranalitinės.

Sintetinėse sąskaitose tvarkoma apibendrinta vienarūšio turto irnuosavybėsapskaitatikpiniginiumatu.Sintetinėssąskaitosatidaromosišbalanso,pvz.,žaliavosirprekės,skirtosperparduoti,skolostiekėjams,skolosbankui,akciniskapitalas,nepaskirstytasispelnasirpan.

Tačiauvadovavimoirkontrolėstikslamsreikiadetalesnėsinfor-macijosapiekuriąnorssąskaitą,pvz.,Žaliavos,t.y.kiek,kokiųirko-kiomiskainomisžaliavųturiįmonė.Kokiemskonkretiemstiekėjamsįmonėskolingairpan.Todėlsintetinėmssąskaitomsišplėstiirsuskai-dytitvarkomosanalitinės sąskaitos.

Analitinėssąskaitosatitinkakonkrečiąturtoarnuosavybėsrūšį,pvz.,sintetinėPrekėssąskaita,oanalitinėssąskaitosatidaromosatski-raikiekvienairūšiai.

Prekės – sintetinėsąskaita.Avalynė –analitinėsąskaita.JeiguAvalynėsanalitinėssąskaitosnepakanka,atidaromosdeta-

lesnės–Moteriška avalynė,Vaikiška avalynė,Vyriška avalynė.Analitinėsesąskaitosesukauptainformacijamažaidominaišori-

niusvartotojus,beto,taiyraįmonėskomercinėpaslaptis.Išoriniamsvartotojamspateikiamisusintetintiduomenys.Jieatspinditąbalansostraipsnį,kuriolikutįsudarovisųatitinkamųanalitiniųsąskaitųliku-čiųsuma:D Avalynė K18 000

D Vyr. avalynė K3 000

D Mot. avalynė K10 000

D Vaik. avalynė K5 000

Santykistarpsintetinėssąskaitosirjaiišplėstiatidarytųanalitiniųsąskaitų:

1. Kiekvienasįrašas,įrašytasįsintetinęsąskaitą,lygiagrečiaiįra-šomas įanalitines sąskaitas irbūtinai į tąpačiądebetinęarkreditinępusę.

104

2. Visųanalitiniųsąskaitų,vienossintetinėssąskaitosmastudebetoarkreditoapyvartųbendrojisumairlikučiųbendrojisumaturibūtilygisintetiniųsąskaitųapyvartaiirlikučiui.

PAVYZDYSKovo 3 d. įmonė nupirko iš tiekėjų skolon 10 porų po 100 Lt vyriškos ir 20 porų po 80 Lt moteriškos avalynės.

D Prekės 2 600K Skola tiekėjams 2 600

Kovo 5 d. įmonė pardavė 5 poras vyriškų ir 10 porų moteriškų batų.

D Pinigai 1 300K Prekės 1 300

Avalynės įsigijimasData Kiekis Kaina Suma

Moteriška03-03 20 80 1 600

Vyriška03-03 10 100 1 000

Avalynės pardavimasData Kiekis Kaina Suma

Moteriška03-05 10 80 800

Vyriška03-05 5 100 500

D Prekės K03-03 2 60003-05 1 300

Padidėjimas (+) Sumažėjimas (–)Likutis 1 300

3.2. Sąskaitų planas

Tam, kad vartotojams būtų lengviau sąskaitose rasti reikalingąinformaciją,jituribūtisusistemintapagaltamtikruspožymius.Tamtiksluiįmonėsturiparengtisąskaitųplaną.Sąskaitų planas – tai visų įmonėje naudojamų sąskaitų sąrašas, kuriame pateikiami visų sąskaitų pavadinimai bei numeriai.

105

Jamesąskaitospagalpožymiusjungiamosįtamtikrasvienarūšesgrupes.Taipinformacijasuklasifikuojamairjąlengviauskaitytibeiana-lizuoti.Kadangiįmoniųveiklalabaiįvairi,kiekvienaįmonėturipareng-ti savo sąskaitų planą. Įvairiose įmonėse tuos pačius objektus atspin-dinčios sąskaitos gali būti skirtingai vadinamos. Pavyzdžiui, sąskaitaĮrenginiaikitosįmonėsapskaitininkasgalipavadintiMašinos,opirkėjųskolaįmoneiužparduotąprodukcijągalibūtiįrašomaįsąskaitas:Pir-kėjų skola,Gautinos skolosarbaDebetorinis įsiskolinimas.Svarbu,kadpavadinimaitiksliaiatspindėtųsąskaitoseapskaitomųobjektųesmę.

Nors praktiškai nustatyti visoms įmonėms vieno sąskaitų pla-no neįmanoma, vis dėlto galioja tam tikros sąskaitų plano rengimotaisyklės.Viešosios įstaigosLietuvosRespublikosapskaitos institutostandartųtarybos2004m.sausio7d.nutarimuNr.2patvirtintasPa-vyzdinis sąskaitų planas.Taiparodomasissąskaitųplanomodelis,ku-riuonebūtinavadovautis,betjisgalibūtitaikomaskaippaaiškinamo-jiūkiniųfaktųatspindėjimoapskaitojepriemonėirkuriuoremiantisįmonėspagalsavoveiklospobūdįparengiasavoindividualųsąskaitųplaną. Pavyzdinio sąskaitų plano struktūra parengta vadovaujantisfundamentineapskaitoslygybe.

Atsižvelgiantįtaivisossąskaitosskirstomosįklases(�.1pav.).Supavyzdiniosąskaitųplanostruktūragalimasusipažinti�.1len-

telėje.Pirmojoje ir antrojoje klasėse sujungtasvisasturtas–ilgalaikisirtrumpalaikis.

Trečiosios ir ketvirtosios klasių sąskaitoseparodoma,kamtasturtaspriklauso.Trečioji klasė –taisavininkųnuosavybėarbaįmo-nės įsipareigojimai savininkams bei gautos subsidijos ir dotacijos.Savininkųnuosavybęsudaronetikkapitalas,rezervai,mokesčiųati-dėjimai,betirnepaskirstytasispelnas.Ketvirtoji klasė–įmonėsilga-laikiaiirtrumpalaikiaiįsipareigojimaibeiskolos.

Penktojoje klasėje fiksuojamosvisųrūšiųperataskaitinį laiko-tarpįuždirbtospajamos,ošeštojoje–pajamasuždirbantpatirtossą-naudos.

106

3.1

pav.

Sąsk

aitų

skirs

tym

asį

klas

es

107

3.1

lent

elė.

Pav

yzdi

nio

sąsk

aitų

pla

nost

rukt

ūra

1kl

asė

Ilgal

aiki

stur

tas

2kl

asė

Trum

pala

ikis

turt

as

�kl

asė

Nuo

sava

ska

pita

las

4kl

asė

Mok

ėtin

os

sum

osir

įsi

pare

igoj

imai

5kl

asė

Paja

mos

6kl

asė

Sąna

udos

0kl

asė

Bala

nse

neat

spin

dėto

ste

isėsi

rįsi

pare

igoj

imai

12

�4

56

711

N

emat

eria

lusis

tu

rtas

20

Atsa

rgos

,iša

nkst

inia

iap

mok

ėjim

ai

irne

baig

tos

vykd

ytis

utar

tys

30

Kap

itala

s40

Po

vie

nerių

m

etų

mok

ėtin

os

sum

osir

ilg

alai

kiai

įsi

pare

igoj

imai

50

Pard

avim

opa

jam

os

60

Pard

uotų

pr

ekių

ir

sute

iktų

pa

slaug

ųsa

vika

ina

00

Treč

iųjų

asm

enų

gara

ntijo

s,su

teik

tosį

mon

ės

vard

u

12

Mat

eria

lusis

tu

rtas

24

Perv

iene

rius

met

usg

autin

os

sum

os

32

Perk

aino

jimo

reze

rvas

(r

ezul

tata

i)

44

Perv

iene

rius

met

us

mok

ėtin

os

sum

osir

tr

umpa

laik

iai

įsipa

reig

ojim

ai

52

Kito

svei

klos

pa

jam

os

61

Veik

los

sąna

udos

01

Indi

vidu

alio

sios

gara

ntijo

s,su

teik

tos

treč

iųjų

asm

enų

vard

u

16

Fina

nsin

istu

rtas

26

Kita

str

umpa

laik

istu

rtas

33

Reze

rvai

53

Fina

nsin

ės-

inve

stic

inės

ve

iklo

spa

jam

os

62

Kito

svei

klos

są

naud

os

02

Real

iosio

sga

rant

ijos,

apdr

aust

os

nuos

avu

turt

u27

Pi

niga

iirp

inig

ųek

viva

lent

ai

34

Nep

aski

rsty

tas

peln

as

(nuo

stol

iai)

54

Paga

utė

(ypa

tinga

sis

peln

as)

63

Fina

nsin

ės-

inve

stic

inės

ve

iklo

ssą

naud

os

03

Gau

tosio

sga

rant

ijos

108

�.1

lent

elės

pab

aiga

12

�4

56

735

D

otac

ijosi

rsu

bsid

ijos

59

Peln

opa

skirs

tym

as

64

Net

ekim

ai

(ypa

tingi

eji

prar

adim

ai)

04

Tret

iesie

ms

asm

enim

spa

tikėt

os

įmon

ėsp

rekė

sir

vert

ybės

39

Suve

stin

ės

sąsk

aito

s

65

Peln

om

okes

čiai

05

Įsip

arei

gojim

ai

dėli

lgal

aiki

otu

rto

įsigi

jimo

irpe

rleid

imo

69

Peln

opa

skirs

tym

as

06

Būsim

ieji

kont

rakt

ai07

Tr

ečių

jųa

smen

ųtu

rtas

įmon

ėje

08

Įvai

riosk

itos

teisė

sir

įsipa

reig

ojim

ai

109

Septintoji, aštuntoji ir devintoji klasės –paliktoslaisvos,nesjosskirtosįmonėsvaldymui(vidineiapskaitai)tvarkyti,ošiosapskaitosvaldžianereglamentuoja,josvedimotvarkąkiekvienaįmonėpasiren-kasavonuožiūra.

Paskutinenulinėklasėpaliktaatspindėtiįmonėjeesantįturtąarįsipareigojimus,kurieneturitiesioginioryšiosuįmonėsturtubeinuo-savybe.Pavyzdžiui,įmonėgaliužstatytikreditoriamsjaipriklausantįpastatąarįrenginius.Dėltonepasikeičianeiįmonėsturtas,neinuosa-vybė,betinformacijaapiešįfaktąapskaitojeturibūtiparodoma.

3.3. Apskaitos proceso nuoseklumas

Buhalterinėapskaita,kaipirkiekvienaskitasdarbas,turibūtiatlie-kamatamtikratvarkairnuoseklumu.Kaipirkiekvienojekitojesrityje,čiareikialaikytistamtikrųnuostatų.Kiekvienasapskaitosprincipasturibūtiįgyvendintas,kitaipjisprarastųprasmę.Siekianttinkamaisugrupuo-tiirapskaičiuotiįmonėsveiklosduomenis,kadbūtųpatenkintiapskaitosduomenųvartotojųporeikiaiirpateiktaįvairausišsamumoinformacijaišankstonustatytulaiku,būtinaįvestitamtikrątvarką.Joslabaisvarbulai-kytisvisosebuhalterinėsapskaitosduomenųformavimostadijose.

Apskaitos duomenų registravimo tvarka visose jos formavimostadijose–nuopirminiųdokumentųikiatskaitomybėssudarymova-dinamabuhalterinės apskaitos organizavimu.

Visųūkiniųoperacijųregistravimasapskaitojepradedamassura-šantpirminius dokumentus.Iš jųduomenysperkeliamiįanalitinės apskaitos korteles ir apskaitos registrus–žurnalus, sąskaitas.

Apskaitos registruose duomenys kaupiami visą ataskaitinį lai-kotarpį ir panaudojami ruošiant finansines ataskaitas. Ataskaitiniolaikotarpiopabaigoje rekomenduojamasudarytipagalbinędarbinės atskaitomybės lentelę,kuripadedaišvengtiklaidųapskaičiuojantli-kučiussąskaitoseiratliekantkoregavimus.Išdarbinėsatskaitomybėslentelėsduomenysperkeliamiįfinansines ataskaitas – pelno (nuos-tolių) ataskaitą ir balansą.

110

Sąskaitosataskaitiniolaikotarpiopabaigojeyrauždaromos.Nau-joataskaitiniolaikotarpiopradžiojejosvėlatidaromos.Apskaitosci-klaspradedamasišnaujo.

Pirminiai dokumentai

Kiekvienąūkinįfaktą,priešjįfiksuojantapskaitoje,reikiaiden-tifikuoti,t.y.nustatyti,artaiūkinisįvykis,arūkinėoperacija,irkadajisįvyko.Ūkiniaisfaktaislaikomosoperacijosarįvykiai,pakeičiantysįmonėsturtoir(ar)nuosavybėsapimtįarbastruktūrą.

Ūkinesoperacijasapskaitojefiksuotigalimatikremiantispirmi-niaisapskaitosdokumentais(sąskaitomis faktūromis,darbųpriėmi-mo–perdavimoaktais,čekiais,kasospajamųirišlaidųorderiaisirkt.).Dokumentasyrabuhalteriniųįrašųpagrindas.Bedokumentųnega-libūtiapskaitomajokiaūkinėoperacija.Dokumentainaudojamiiš-ankstineiirvėlesneiūkineiveiklaikontroliuoti.

Išankstinę kontrolę vykdo atsakingi apskaitos darbuotojai, tuoužkirsdami kelią neteisėtoms operacijoms. Vėlesnė kontrolė vykdo-ma išdokumentų tikrinant jauatliktasoperacijas.Bendriejiapskai-tosprincipaireikalaujaūkinęoperacijąapskaitojefiksuotitada,kaijifaktiškaipakeičiaturtoarnuosavybėsstruktūrąarapimtį.Tiekvienu,tiekkituatvejusurašomasdokumentas.

Pirminiams dokumentams privalomi tam tikri rekvizitai (rodi-kliai),bekuriųtiedokumentainegalioja,kitaiptariant,neturijuridinėsgaliosirpagaljuosnegalimadarytijokiųįrašųapskaitosregistruose.

Kiekvienam apskaitos dokumentui juridinę galią suteikia tokierekvizitai:

Įmonės,surašiusiosdokumentą,pavadinimas;Apskaitosdokumentopavadinimas;Dokumentonumerisirsurašymodata;Ūkinėsoperacijosturinys;Ūkinėsoperacijoskiekinėirpiniginėišraiška;Asmenų,atlikusiųūkinęoperacijąiratsakingųužjosatlikimąbeiteisingąįforminimą,pareigos,vardai,pavardės,parašai.

111

Tik dokumentus, turinčius išvardytus rekvizitus, apskaitininkaigaliregistruotibuhalterinėsapskaitosregistruose.

Įmoniųsurašomuosedokumentuose,nurodomišiefiziniųasme-nųduomenys:fiziniųasmenųvardaibeipavardės,pasonumeris,okaikuriaisatvejaisdarirasmenskodas,gyvenamojivieta.

Dokumentairašomiūkinėsoperacijosmetuarbatuojpatjaipa-sibaigus.

Labaisvarbunustatytilaiką,kadaįvykoūkinisfaktas.Nevisadataigalimatiksliaipasakyti.

PAVYZDYSSiuvimofabrikas„Drabužiai“užsisakėmedžiagųaudimofabrike„Audi-niai“balandžio10d.„Audiniai“užsakymąįvykdėirmedžiagasišsiuntėbalandžio17d.,o„Drabužiai“jasgavobalandžio20d.Pagalsutartįužjasapmokėtituriikigegužės1d.

ŠiųmedžiagųpirkimooperacijąpatvirtinantisdokumentasyraPVMsąskaitafaktūra.Kadangi jos išrašymas laikomasūkinėsoperacijosatli-kimofaktu, tai„Audiniai“savoapskaitojemedžiagųpardavimąfiksuosišrašydamiPVMsąskaitąfaktūrą,t.y.balandžio17d.Tuotarpu„Drabu-žiai“pirkimooperacijąužfiksuostikgavęPVMsąskaitąfaktūrąbalandžio20d.(kaijojepasirašysužmedžiagųpriėmimąatsakingasdarbuotojas).

Pirminiodokumentoišrašymasargavimasnebūtinaiturisutaptisuprekiųjudėjimu.Apskaitininkaisupaprastintaiatspindiinformaci-jąapiegamybosprocesąirregistruojaduomenis,atspindinčiusmate-rialiniųvertybiųjudėjimą.

Norsūkiniaifaktaipaprastaiidentifikuojamipagalpirminiusdo-kumentus,tačiaubūnairtokių,kuriųniekasnedokumentuoja,nestaipadarytineįmanoma.Pvz.,nusidėvėjimoapskaičiavimas,kurisatlie-kamasataskaitiniolaikotarpiopabaigoje.Šiuoatvejunebussurašomasjokspirminisdokumentas,tačiauturibūtidokumentas,pagrindžian-tisnusidėvėjimoapskaičiavimooperaciją–taiilgalaikioturtoįsigiji-mąpatvirtinantisdokumentas.

Nustačiusūkinesoperacijas,jasreikiaįkainoti.Bendriejiapskai-tosprincipaireikalaujavisasūkinesoperacijas,taigiirvisąturtąbei

112

nuosavybęįkainotifaktineįsigijimokaina(prekyboje–nupirktųpre-kiųsavikaina).

Analitinės apskaitos kortelės– tai specialūs apskaitos registrai,kuriuosefiksuojamidetalūsduomenysapieįvairiasturtoarįsiparei-gojimųrūšis.Jose,bevertinės,fiksuojamairkiekinėoperacijosišraiš-ka.Čiagalimažymėtiirkitąsvarbiąinformaciją(pvz.,apibūdintikli-entopatikimumą).Analitinėskortelėsteikiaįmonėsvadybininkamsdaugdetaliosinformacijos.Kiekvienamtiekėjui,pirkėjui,atsargųrū-šiai skiriama atskira analitinė sąskaita (kortelė), kurioje fiksuojamavisasutuoobjektususijusiinformacija.

Visomsūkinėmsoperacijomsregistruoti,buhalteriniamsįrašamsdarytinaudojamosspecialiaipritaikytosformos,vadinamosapskaitosregistrais.

Įvykus ūkinei operacijai, pirmiausia reikia kur nors pažymėti,kadjiįvyko,užregistruotivisusduomenis,kuriųgaliprireiktiateityjevaldantįmonębeisudarantfinansinesataskaitas,irtadanaudotišiuosįrašus,oneduomenisišpirminiųdokumentų.

Vienasišpaprasčiausiųpirminiųdokumentųduomenųregistra-vimobūdųnuosekliaikauptiduomenisapievisasatliktasūkinesope-racijasvienameregistrepagaljųatlikimodatąyrachronologinisaps-kaitosregistras–bendrasisžurnalas.

Bendrasis žurnalas–taiapskaitosregistras,kuriamenedidelėseįmonėsenuosekliai,chronologinetvarkaišpirminiųdokumentųsu-rašomivisiūkiniaifaktai.

Bendrajamežurnalevisiūkiniaifaktairegistruojamieilėstvarka,užrašoma data. Skiltyje Turinys rašomi koresponduojančių sąskaitųpavadinimai.Kiekvienojeeilutėjerašomatikvienasąskaita.Pradžiojerašomasdebetuojamossąskaitospavadinimas.Žemiau,šiektiekati-traukusnuoskiltieskrašto,rašomaskredituojamossąskaitospavadi-nimas.Jeiguyradaugiaunegudvikoresponduojančiossąskaitos,pir-miausiaišvardijamosvisosdebetuojamos,ožemiau–kredituojamossąskaitos.Pokredituojamasąskaitanuopatskiltieskraštoužrašomas

11�

trumpasoperacijosturinys.SkiltisPP(perkėlimopažymėjimas)skirtaužrašytisąskaitai,įkuriąbusperkeltasumaišbendrojožurnalo.

ToliaupateikiameištraukąišAB„Ąžuolas“bendrojožurnalopir-mojopuslapio.

PAVYZDYS

Eil.Nr. Data Turinys PP Debetas Kreditas

1 2 � 4 5 61 12-05 Pinigai 48000

Įstatiniskapitalas 48000Parduota paprastųjų akcijų

2 12-16 Žemė 15000Pastatai 10000 Pinigai 25000Pirkta žemė ir pastatai

� 12-17 Inventorius 12000Metalas 6000 Pinigai 18000Pirktas inventorius ir metalas

4 12-19 Pinigai 570 Pajamos 570Klientai sumokėjo už paslaugas

5 12-19 Metalas 8000 Skolatiekėjams 8000Pirktas skolon metalas

6 12-20 Elektrosenergijossąnaudos 60 Pinigai 60Mokestis už elektros energiją

7 12-25 Metalosąnaudos �000 Metalas �000Metalo panaudojimas

8 12-27 Skolatiekėjams 4000 Pinigai 4000Sumokama skola tiekėjams

114

Pavyzdžiopabaiga

1 2 � 4 5 69 12-28 Pinigai 600

Pajamos 600Klientai sumokėjo už paslaugas

10 12-29 Darboužmokesčiosąnaudos 1200 Mokėtiniatlyginimai 1200Apskaičiuotas darbo užmokestis

11 12-�0 Nusidėvėjimosąnaudos 2000 Inventoriausnusidėvėjimas 2000Apskaičiuotas inventoriaus nusidėvėjimas

Fiksuoti visas operacijas bendrajame žurnale patogu mažoseįmonėse,kurapskaitątvarkovienasbuhalteris.

Didelėse įmonėse naudojami ir chronologiniai– sisteminiai(specialieji)žurnalai.Kiekvienameišjųatspindimostamtikrosrūšiesoperacijos,kartuatliekamasirpradinisjųgrupavimas,otaipalengvi-navėlesnįduomenųapdorojimą.

Įmonėsgalinaudotitokiusspecialiuosiusžurnalus:Pirkimų skolon žurnalas. Pirkimųskolonoperacijomsregistruo-

tiskirtaspirkimųskolonžurnalas.Tokiaoperacijaįrašomaįvienąei-lutę,nurodantpirkimodatąirdokumentonumerį.Turiniostulpelyjegalibūtiįrašomastiekėjopavadinimas,kodasarkitasvarbiinformaci-ja.Pinigineioperacijųišraiškaiyraskirtos2skiltys:debetasirkreditas.Tuščioseskiltyseapskaitomusobjektusįmonėpasirenkapati.Debetasskirtas skirtingųrūšių turtopirkimamsapskaityti.Nevisomsatsar-gųrūšimsgaliužtektilaisvųskilčių.Rečiaupasitaikančiosoperacijosyrafiksuojamoskitųsąskaitųskiltyse.Įsigijusapgadintasarbablogoskokybėsprekes,josgalibūtigrąžinamosarbanukainojamos.Prekėsgali būti grąžinamos arba nukainojamos tik gavus tiekėjo sutikimą.Tokiaoperacijažurnaleįrašomaraudonurašaluarbaapskliaudžiant,taip pat su kitomis netipiškomis operacijomis bendrajame žurnale.LaikotarpiopabaigojeapskaičiuojamosvisųskilčiųgalutinėssumosirperkeliamosįDidžiosiosknygossąskaitas.

115

Pardavimų skolon žurnalas. Jisskirtasfiksuotiturtopardavimamsarbapaslaugųsuteikimamsskolon.Šiamežurnaleregistruojamastur-topardavimas,oparduototurtonurašymasyrafiksuojamasparduotųprekiųsavikainosžurnale.Registruojantpardavimųskolonoperaciją,pirmiausiapažymima josatlikimodata irdokumentonumeris.Turi-nioskiltyjeįrašomaspirkėjopavadinimas,kodas,numerisirkitiduo-menys.Operacijospinigineiišraiškairegistruotiskiriamavienadebetoskiltisirvienaarkelioskreditoskiltys.Debetegalibūtirašomapirkėjoįsiskolinimas,gautivekseliai arbakitosgautinos sumos.Kredito skil-tiesstulpeliuoserašomospardavimųarbasuteiktųpaslaugųrūšys.PVMfiksuojamas atitinkamame stulpelyje. Parduotų prekių grąžinimai irnukainojimaipardavimųskolonžurnaleįrašomiraudonaiarbaskliaus-tuose,beto,šioperacija,kaipnetipiška,galibūtifiksuojamairbendra-jamežurnale.LaikotarpiopabaigojeapskaičiuojamosgalutinėsskiltiessumosirperkeliamosįDidžiosiosknygossąskaitas.

Parduotų prekių savikainos žurnalas. Jamefiksuojamaparduo-tųprekiųsavikaina.

Pinigų gavimo bei Pinigų mokėjimo žurnalai. Jie skirtipinigųgavimamsarbapinigųišmokėjimamsregistruoti.

Tiesioginių ir netiesioginių gamybos išlaidų apskaitos žurnalai.Juoseperdirbimoįmoniųbuhalteriairegistruojatiesiogines(pagrin-diniųžaliavųirtiesioginiodarboužmokesčio)beinetiesiogines(pa-galbiniųžaliavųirpagalbiniųdarbininkųdarboužmokesčio)gamy-bosišlaidas.

Bendrasis žurnalas naudojamas ne tik mažose, bet ir didelėseįmonėse,kurdaugelisoperacijųregistruojamosanksčiauaptartuosespecialiuosiuosežurnaluose.Bendrajamežurnalefiksuojamiretaipa-sitaikantysūkiniaiįvykiai,kuriemsregistruotinėraspecialausžurnalo(pvz.,prekiųgrąžinimaiarjųnukainavimai).

Atskaitomybei sudaryti ir įmonei valdyti neužtenka žurnaluo-sesukauptosinformacijos.Kaipjauminėta,informacijakaupiamairklasifikuojamapagaltamtikruspožymiussintetinėsesąskaitose.Joseparodomivisųapskaitosobjektųpasikeitimaipertamtikrąlaikotarpį.Visossąskaitos,kurias įmonėnaudoja,sujungiamosįvienąsistemi-

116

nįregistrą – Didžiąją knygą.Šiojeknygojesąskaitainepriklausomainuo to,kaipdažnai jinaudojamaūkineiveiklaiatspindėti,galibūtiskirtasatskiraslapasartamtikrajodalis.

SąskaitųvisumairvadinamaDidžiąja knyga. Turtoirnuosavybėssąskaitųinformacijapaprastaibūnailgaam-

žiškesnė.Apskaitantilgalaikįturtą,pavyzdžiui,įrenginius,tomispa-čiomissąskaitomisnaudojamasivisąįrenginiųnaudojimolaiką.

Pajamų ir sąnaudų sąskaitose informacija kaupiama tik vienąataskaitinį laikotarpį, kadangi jose apskaitome per vieną ataskaitinįlaikotarpį(dažniausiaimetus)uždirbtaspajamasirpatirtassąnaudas.

Suregistravusoperacijasžurnaluose,nebereikiavėlvartytipirmi-niųdokumentų,kaireikiapateiktiapskaitinęinformacijąbuhalterinėsapskaitossąskaitose.Įsąskaitasduomenysperkeliamitiesiaiišžurna-lų.Nagrinėjantbendrojožurnaloužpildymą,buvopateiktaištraukaišAB„Ąžuolas“bendrojožurnalo.DabariššiožurnaloperkelsimevisasoperacijasįDidžiosiosknygossąskaitas.

Fiksuojant duomenis, sąskaitose skiltyje Data rašoma ne įrašoperkėlimo,betoperacijosatlikimodata.Turinioskiltisskirtaopera-cijaitrumpaiaprašyti,tačiaužinant,kadoperacijosturinysjaubuvoįrašytasžurnale,beto,saugomipirminiaidokumentai,toksjodublia-vimasnevisadatikslingas.

PAVYZDYS

AB „Ąžuolas“ Didžioji knyga

116

PAVYZDYS

AB „Ąžuolas“ Didžioji knyga

Sąskaita Pinigai

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-05 48 000 48 00012-16 25 000 23 00012-17 18 000 5 00012-20 60 4 94012-19 570 5 51012-27 4 000 1 51012-28 600 2 110

Sąskaita Akcinis kapitalas

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-05 BŽ1 48 000 48 000

Sąskaita Pastatai

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-16 BŽ1 10 000 10 000

Sąskaita Žemė

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-16 BŽ1 15 000 15 000

Sąskaita Inventorius

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-17 BŽ1 12 000 12 000

117

116

PAVYZDYS

AB „Ąžuolas“ Didžioji knyga

Sąskaita Pinigai

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-05 48 000 48 00012-16 25 000 23 00012-17 18 000 5 00012-20 60 4 94012-19 570 5 51012-27 4 000 1 51012-28 600 2 110

Sąskaita Akcinis kapitalas

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-05 BŽ1 48 000 48 000

Sąskaita Pastatai

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-16 BŽ1 10 000 10 000

Sąskaita Žemė

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-16 BŽ1 15 000 15 000

Sąskaita Inventorius

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-17 BŽ1 12 000 12 000

117

Sąskaita Metalas

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-17 BŽ1 6 000 6 00012-19 BŽ1 8 000 14 00012-25 BŽ1 3 000 11 000

Sąskaita Pajamos

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-19 BŽ1 570 57012-28 BŽ1 600 1 170

Sąskaita Skola tiekėjams

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-19 BŽ1 8 000 8 00012-27 4 000 4 000

Sąskaita Elektros energijos sąnaudos

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-20 BŽ1 60 60

Sąskaita Metalo sąnaudos

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-25 BŽ1 3 000 3 000

Sąskaita Darbo užmokesčio sąnaudos

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-29 BŽ1 1 200 1 200

118

117

Sąskaita Metalas

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-17 BŽ1 6 000 6 00012-19 BŽ1 8 000 14 00012-25 BŽ1 3 000 11 000

Sąskaita Pajamos

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-19 BŽ1 570 57012-28 BŽ1 600 1 170

Sąskaita Skola tiekėjams

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-19 BŽ1 8 000 8 00012-27 4 000 4 000

Sąskaita Elektros energijos sąnaudos

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-20 BŽ1 60 60

Sąskaita Metalo sąnaudos

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-25 BŽ1 3 000 3 000

Sąskaita Darbo užmokesčio sąnaudos

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-29 BŽ1 1 200 1 200

118

Sąskaita Mokėtini atlyginimai

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-29 BŽ1 1 200 1 200

Sąskaita Nusidėvėjimo sąnaudos

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-30 BŽ1 2 000 2 000

Sąskaita Inventoriaus nusidėvėjimas

Data Turinys PP Debetas Kreditas Likutis12-30 BŽ1 2 000 2 000

Į skiltį PP įrašomas duomenų šaltinis, iš kurio perkelti duomenys, šifras. Šiuo atveju BŽ1 reiškia bendrojo žurnalo 1 puslapį.

Duomenų fi ksavimas žurnaluose ir jų perkėlimas į sąskaitas yra pradinis apskaitos ciklo etapas.

Bandomasis balansas

Pasibaigus kiekvienam atskaitiniam laikotarpiui, turi būti suda-roma fi nansinė atskaitomybė. Prieš ją sudarant, pravartu patikrinti, ar teisingai apskaičiuoti sąskaitų likučiai, ar, fi ksuojant ūkinę operaciją ir įvykius bendrajame žurnale bei perkeliant duomenis iš vieno registro į kitą, nepadaryta aritmetinių klaidų. Tam parengiamas bandomasis balansas, t. y. lentelė, kurioje pateikiami debetiniai ir kreditiniai Di-džiosios knygos ataskaitinio laikotarpio pabaigos sąskaitų likučiai. Jis parodo, ar visų debetinių likučių suma lygi kreditinių likučių sumai. Priešingu atveju tai yra perspėjimas, kad apskaitoje įsivėlė klaida.

Bandomąjį balansą sudaro trys skiltys – sąskaitų pavadinimas, debeto likučiai ir kredito likučiai. Į pirmąją skiltį rašomos tik tos sąs-kaitos, kuriose yra likučiai. Pirmiausia surašomos turto ir nuosavybės sąskaitos, o toliau pajamų ir sąnaudų sąskaitos.

ĮskiltįPPįrašomasduomenųšaltinis,iškurioperkeltiduomenys,šifras.ŠiuoatvejuBŽ1reiškiabendrojožurnalo1puslapį.

Duomenųfiksavimasžurnaluoseirjųperkėlimasįsąskaitasyrapradinisapskaitoscikloetapas.

119

Bandomasis balansas

Pasibaiguskiekvienamatskaitiniamlaikotarpiui, turibūtisuda-romosfinansinėsataskaitos.Priešjassudarant,pravartupatikrinti,arteisingaiapskaičiuotisąskaitųlikučiai,ar,fiksuojantūkinęoperacijąirįvykiusbendrajamežurnalebeiperkeliantduomenisišvienoregistroįkitą,nepadarytaaritmetiniųklaidų.Tamparengiamasbandomasisbalansas, t.y. lentelė,kuriojepateikiamidebetiniai irkreditiniaiDi-džiosiosknygosataskaitiniolaikotarpiopabaigossąskaitųlikučiai.Jisparodo,arvisųdebetiniųlikučiųsumalygikreditiniųlikučiųsumai.Priešinguatvejutaiyraperspėjimas,kadapskaitojeįsivėlėklaida.

Bandomąjį balansą sudaro trys skiltys– sąskaitų pavadinimas,debetolikučiaiirkreditolikučiai.Įpirmąjąskiltįrašomostiktossąs-kaitos,kurioseyralikučiai.Pirmiausiasurašomosturtoirnuosavybėssąskaitos,otoliaupajamųirsąnaudųsąskaitos.

Išbandomojobalansoturtoirnuosavybėssąskaitųlikučiaiperke-liamiįbalansą,opajamųirsąnaudųsąskaitųlikučiai–įpelno(nuos-tolio)ataskaitą.

SudarysimeAB„Ąžuolas“bandomąjįbalansą.

PAVYZDYS

AB „Ąžuolas“ bandomasis balansas

Sąskaitospavadinimas Debetolikučiai Kreditolikučiai1 2 �

Pinigai 2110Pastatai 10000Žemė 15000Inventorius 12000Metalas 11000Įstatiniskapitalas 48000Skolatiekėjams 4000Mokėtiniatlyginimai 1200Inventoriausnusidėvėjimas 2000

120

Pavyzdžiopabaiga

1 2 �Pajamos 1170Elektrosenergijossąnaudos 60Metalosąnaudos �000Darboužmokesčiosąnaudos 1200Nusidėvėjimosąnaudos 2000Išviso 56�70 56�70

3.4. Pajamų ir sąnaudų pripažinimas

Tvarkantapskaitąkaupimoprincipu,svarbiausiateisingainusta-tytiperataskaitinįlaikotarpįuždirbtaspajamasirpatirtassąnaudas.Finansinėsataskaitosruošiamosįvairiemslaikotarpiams–mėnesinės,ketvirtinės,metinės.

Apskaitininkas, norėdamas nuspręsti, kada užregistruoti paja-mas, turižinoti,perkurįataskaitinį laikotarpįbuvoarbusuždirba-mospajamos,visiškainekreipdamasdėmesioįtai,kuriuoataskaitiniulaikotarpiugaunamipinigai.Norėdamasnuspręsti,kadaužregistruotisąnaudas,apskaitininkasturižinoti,kurioataskaitiniolaikotarpiopa-jamoms uždirbti sunaudojamas turtas, nekreipdamas dėmesio į tai,kadabuvopadarytosišlaidos.

Palyginimo principas teigia, jog, apskaičiuojant įmonės ūkinėsveiklosrezultatą,perataskaitinįlaikotarpįuždirbtaspajamasgalimalygintitiksusąnaudomis,kuriosbuvopatirtosšiomspajamomsuž-dirbti.Todėlapskaitininkaspirmiausianustatouždirbtaspajamas,otadajausprendžia,kokiaturtodalisbuvosunaudotajomsuždirbti.

Kaiyrapirminiaidokumentai(sąskaitosfaktūros,kasospajamųorderiai ir kt.), kuriuose atsispindi vienkartinės uždirbtos pajamos,šiųpajamųsumąnustatytinesunku.

PAVYZDYSUAB„Galvė“gegužės5d.pardavėprekiųuž500Lt.Pirkėjassumokėjoiškarto.Šiuoatvejuįmonėsįplaukossutaposupajamomis,tadirapskai-

121

tininkasgegužės5d.uždirbtaspajamas500Ltirįplaukasfiksuostapa-čiasuma,t.y.padidėjusiuspinigus:

DPinigai 500KPajamos 500

Gegužės20d.UAB„Galvė“pardavėprekiųuž200Ltskolon.Pirkė-jasįsipareigojosumokėtiužprekesbirželio10d.ŠiuoatvejuUAB„Gal-vė“apskaitininkasgegužės20d.užfiksuospajamas,tačiauįplaukas jisgalės fiksuoti tik birželio 10d., kai gaus pinigus. Gegužės 20d. vietojpinigų,t.y.įplaukų,fiksuojamaskolaįmonei–pirkėjoįsiskolinimas:

DSkolaįmonei 200KPajamos 200

Birželio10d.,kaipirkėjasgrąžinsskolą,busužregistruotosįplaukos:

DPinigai 200KSkolaįmonei 200

Sudėtingiauregistruotiduomenisapskaitoje,kaiįmonėssudaroįvairias ilgalaikes sutartis, kuriomis remiantis turi būti nustatomostamtikrųlaikotarpiųpajamosbeisąnaudos.Taipbūna,kaipajamosirsąnaudoskaupiamostolygiaiilgiauneipervienąataskaitinįlaikotarpįirtųkaupiamųjųpajamų(nuomos,draudimo,apsaugosirpan.)už-dirbimasnevisadasutampasuapmokėjimuužšiaspaslaugas.

PAVYZDŽIAITarkime,kadAB„Ugnė“nusprendėuždirbtipajamųmetamsišnuomo-damaVitkuipatalpasuž1200Lt.Galimikelisutartiesvariantai:

1. Pajamų uždirbimas sutampa su apmokėjimu, t. y. įplaukos = pa-jamoms

AB„Ugnė“irVitkussusitarė,kadVitkuskiekvienomėnesiopaskutinędienąsumokėspo100Ltnuomos.Pasibaigusmėnesiui,AB„Ugnė“aps-kaitojeužfiksuos100Ltpajamųir100Ltpinigųpadidėjimą–įplaukas.

DPinigai 100KPajamos 100

122

Šisatvejispanašusįprieštainagrinėtąjį,kaipajamųuždirbimassutaposuapmokėjimu.

2. Iš anksto apmokėtos, bet dar neuždirbtos pajamos AB „Ugnė“ ir Vitkus sudarė sutartį, kurioje nurodė, kad Vitkus

turisumokėtinuomąišankstoužmetus.Sausio6d.Vitkussumokėjo1200LtirAB„Ugnė“apskaitojetaiužfiksuoskaipįplaukas,tačiaupa-jamosdarneuždirbtos:

DPinigai 1200KGautiišankstiniaiapmokėjimai 1200

Nuomospajamosgalibūtipripažintostiksuteikusnuomospaslau-gas,taigipasibaigussausiomėn.AB„Ugnė“apskaitininkasturėsužfik-suotimėnesioataskaitojekaippajamas1/12įplaukų,t.y.100Lt.

DGautiišankstiniaiapmokėjimai 100KPajamos 100

Pripažįstantsąnaudas,reikianuspręsti,kurioataskaitinio laiko-tarpiopajamomsuždirbtijosbuvopadarytos.Nevisadalengvanusta-tyti,kokiabūtentturtodalisbuvosunaudotaataskaitiniolaikotarpiopajamoms uždirbti. Pvz., per ataskaitinį laikotarpį įmonė sunaudo-jo žaliavų produkcijai pagaminti už 4 tūkst. Lt. Tačiau, pasibaigusataskaitiniamlaikotarpiui,paaiškėjo,kaddalissunaudotųžaliavųuž1tūkst.Ltyra„įšaldyta“nebaigtojeprodukcijoje.Todėlšidalissunau-dotų žaliavų (už 1 tūkst. Lt) nesusijusi su pajamomis ir negali būtipripažintasąnaudomis.Apskaitojetaibuspateiktakaipnebaigtosga-mybosatsargos(turtas),osąnaudomistapsžaliavųsunaudojimasuž�tūkst.Lt:DŽaliavųsąnaudos �000DNebaigtagamyba 1000KŽaliavos 4000

12�

Kartaisįmonėpatiriasąnaudų,kuriųneįmanomatiesiogiaisu-sieti su turtosunaudojimu,skirtuataskaitinio laikotarpioprekėmspagaminti ir parduoti– pajamoms uždirbti. Pvz., įmonė pasamdėaukštos kvalifikacijos specialistą ir sudarė darbo sutartį, pagal ku-riąjambusmokamaspastovusmetinis24tūkst.Ltatlyginimas.Jodarbosąnaudųkiekvienąmėnesįtiksliainustatytineįmanoma,nesjosprendimaiturėsįtakoskeletoarkeliolikosbūsimųjųlaikotarpiųpajamoms,todėlkiekvienąmėnesį1/12jometinioatlyginimopri-pažįstamasąnaudomis:DAtlyginimosąnaudos 2000KPinigai 2000

Taigi, taikantduomenųkaupimo irpalyginimoprincipus,atas-kaitinio laikotarpio pabaigoje reikia tiksliai įvertinti uždirbtas paja-masbeipatirtassąnaudas.

3.5. Sąskaitų koregavimas

Ataskaitiniam laikotarpiui pasibaigus, apskaitininkai peržiūridaugelįsąskaitųirpatikslinajoseužregistruotuslikučius,kadangikaikuriosūkinėsoperacijosdaroįtakądaugiauneivienoataskaitiniolai-kotarpiopajamomsirsąnaudoms.Toks sąskaitų likučių patikslinimas, atliekamas ataskaitiniam laikotarpiui pasibaigus, vadinamas sąskaitų koregavimu.

124

Jispatikslinapelno(nuostolio)ataskaitos(pajamųbeisąnaudų)irbalanso(turtobeinuosavybės)sąskaitas.Koregavimaidaromikau-pimoprincipu,t.y.pajamosirsąnaudosfiksuojamosneatsižvelgiantįpiniginesįplaukasarišlaidas.

Koreguojantiejiįrašaireikalingitiktomsūkinėmsoperacijoms,kuriosdaroįtakądaugiauneivienoataskaitiniolaikotarpiopajamomsirsąnaudoms.Koreguojantiejiįrašaidažniausiainebūnapagrįstipir-miniaisdokumentais,jiegalibūtiužfiksuotilaisvosformosbuhalteri-nėmispažymomis.

Galimaišskirtikeliasapskaitossritis,kuriosereikiaatliktikore-gavimus:

apskaitantilgalaikioturtonusidėvėjimą;apskaitant apmokėtas, bet dar neuždirbtas ateinančių laiko-tarpiųpajamas;apskaitantuždirbtas,betdarneapmokėtas (sukauptas)paja-mas;apskaitantapmokėtas,betdarnepatirtasateinančiųlaikotar-piųsąnaudas;apskaitantpatirtas,betdarneapmokėtas(sukauptas)sąnaudas.

Įsidėmėkite,kadkoreguojantiejiįrašaireikalingitiktomsopera-cijoms, kurios daro įtaką daugiau nei vieno ataskaitinio laikotarpiopajamomsirsąnaudoms.

Kiekvienąkoreguojančiųjųįrašųgrupępanagrinėsimedetaliau.

Ilgalaikio turto nusidėvėjimo apskaita

Ilgalaikisturtasnaudojamasiruždirbapajamasilgiauneivienąataskaitinįlaikotarpį.Tokioturtovertėįsąnaudas,susijusiassupro-dukcijosgamybabeipaslaugųtiekimu,perkeliamadalimis,įvertinantnusidėvėjimą.Pasibaigusataskaitiniam laikotarpiui, reikianustatyti,kokiaturtodalisperšįlaikotarpįbuvosunaudotapajamomsuždirbti,t.y.kiekturtasnusidėvėjo.Tamtiksluiatliekamikoreguojantiejiįra-

125

šai:debetuojamosilgalaikioturtonusidėvėjimosąnaudųsąskaitosirkredituojamostamtikroturtonusidėvėjimosąskaitos.

PAVYZDYSVasariomėnesį įmonėįsigijopastatą,kuriovertė90tūkst.Lt, jonau-dingojoeksploatavimolaikas–50metų,vėliaupastatasbusvisiškainu-sidėvėjęs.Pastato įsigijimąapskaitojefiksuosime tokia sąskaitųkores-pondencija:

DPastatas 90000LtKPinigai 90000Lt

Kiekvienaismetaisapskaitininkai turės įskaičiuoti į sąnaudas1/50pastatoįsigijimoišlaidų.Nusidėvėjimaspradedamasskaičiuotinuokitomėnesiopirmosdienospo įsigijimo.Taigi,pradedantkovomėn.,busskaičiuojamaspastatonusidėvėjimasirregistruojamaskaipsąnaudos:

90000Lt:50metų:12mėn.=150Lt

sąnaudoskiekvienąmėnesį.Logiškabūtųvienomėnesionusidėvėjimąsąskaitoseparodytitaip:

Tačiautaipatspindintnusidėvėjimąprarandamainformacijaapiepradinęilgalaikioturtovertęiršioturtonudėvėtąjądalį.Todėlnusi-dėvėjimasskaičiuojamasnaudojantnetiesioginįilgalaikioturtonusi-dėvėjimoapskaitosbūdą.Joesmėyrata,kadilgalaikisturtasvisąjoeksploatavimolaikąbalanseparodomasįsigijimokaina.Pasibaigusatas-kaitiniamlaikotarpiui,turtonusidėvėjimasparodomasatskirojesąskai-tojeTurto nusidėvėjimas(nusidėvėjimosuma).Tasąskaitayrakontra-rinė(reguliuojančiojisąskaitaturtoatžvilgiu),t.y.priešingailgalaikioturtosąskaitai. Jei taikomastiesioginis ilgalaikioturtonusidėvėjimo

126

apskaitos metodas, nusidėvėjimas į sąnaudas įskaitomas kiekvienąmėnesįlygiomisdalimis,atsižvelgiantįnaudojimolaiką.

Šitoks apskaitosmetodas leidžia bet kuriuo momentu nustatytiturtopradinęvertę,nudėvėtąjądalįirapskaičiuotilikutinęvertę:

90000(pradinėvertė)–150(mėnesionusidėvėjimas)=89850(likutinėvertė).

Įrašai turto kontrarinėse sąskaitose daromi atvirkščiai negu turto sąskaitose, padidėjimas rašomas kredite, o sumažėjimas – debete.

Pasibaigusataskaitiniamlaikotarpiui,reikiaatliktikoreguojantįjįįrašą,kurisdalįilgalaikioturtoįsigijimoišlaidų,peršįlaikotarpįuž-dirbusiųpajamas, registruotųkaip sąnaudasbei sunaudotąjadalimisumažintųilgalaikioturtovertę.

Bendrajamežurnalekovo�1d.būtųatliekamatokiasąskaitųko-respondencija:

DPastatonusidėvėjimosąnaudos 150LtKPastatonusidėvėjimas 150Lt

Tarkime,kad,pasibaigusmetams,reikiaatliktikoregavimą,t.y.gruodžio�1dienai.Pastatasūkineiveiklaibuvonaudojamas10mėn.(kovo–gruodžiomėn.),mėnesinėpastatonusidėvėjimosuma–150Lt.Per10mėn.pastatasnusidėvėjo10×150=1500Lt.

Įrašaisąskaitosegruodžio�1d.

DPastatonusidėvėjimosąnaudos 1500KPastatonusidėvėjimas 1500

127

Sudarydamigruodžio�1dienaifinansinesataskaitas,pelno(nuos-tolių)ataskaitojesąnaudųdalyjeįrašysime1500Lt,obalanseturtoda-lyje–88500Lt(pastatas90000Lt–1500Ltpastatonusidėvėjimas).Atkreipkitedėmesį,kadnusidėvėjimosuma1500Ltatimama.

Apmokėtų, bet dar neuždirbtų pajamų apskaita

Pasitaikoatvejų,kaiklientaiišankstoapmokaįmoneiužateity-jeatliktinusdarbusarpateiktinąprodukciją.Tokieapmokėjimaidaž-niausiaibūnasusijęsuilgąlaikąatliekamaisdarbais:remontu,nuoma,apsauga,draudimuirkt.

Jeiklientaiužjiemsteikiamaspaslaugasmokaišanksto,taigautipinigai registruojami kaip gauti išankstiniai apmokėjimai, t. y. atei-nančiojolaikotarpiopajamos(neuždirbtospajamos).

Neuždirbtos pajamos–taiįmonėsįsipareigojimasatliktidarbusar išsiųstiprekes,užkuriasgautipinigai.Registruotipajamųuždir-bimąįmonėgalėstiktada,kaibussuteiktospaslaugosarpristatytosprekės. Todėl, pasibaigus ataskaitiniam laikotarpiui, per kurį įmonėuždirbopajamasišsiuntusiprekesaratlikusidarbus,reikiaatliktiko-reguojantįjįįrašą–debetuotineuždirbtųpajamųsąskaitąirkredituotipajamas.

PAVYZDYSPagal sutartį su klientu įmonė įsipareigojo per 200X m. pirmuosius2mėn. atlikti kompiuterių techninę apžiūrą bei remontą. Klientas užbūsimusdarbussumokėjoišankstogruodžiomėn.10tūkst.Lt.Gruo-džiomėn.apskaitininkasfiksuos:

DPinigai 10000LtKGautiišankstiniaiapmokėjimai 10000Lt

Sausiomėn.buvoatliktalygiaipusėšiųdarbų.Sausio�1d.busatlik-taskoreguojantysisįrašas:

DGautiišankstiniaiapmokėjimai(neuždirbtospajamos) 5000LtKPajamos 5000Lt

128

Uždirbtų, bet dar neapmokėtų pajamų apskaita

Labai dažnai įmonės pateikia prekes arba suteikia paslaugas, oapmokamaužjasvėliau.Jeitaisusijęsukonkrečiomisprekėmis,jokiųkoregavimųatliktinereikia:išsiuntusprekespirkėjuiarsuteikuspas-laugasklientams,fiksuojamosuždirbtospajamosirpadidėjusipirkė-jųskolaįmonei,ogavusapmokėjimą–padidėjusipinigųsumairsu-mažėjusiskolaįmonei.Tačiau,jeigupaslaugosilgalaikės,reikiaatliktikoregavimą. Per ataskaitinį laikotarpį uždirbtas, bet iki koregavimoneužregistruotas pajamas apskaitininkai vadina sukauptomis paja-momisarbaklientųįsiskolinimu.

PAVYZDYSAB„Profilaktika“kovomėn.sudarėsutartįsuAB„Dana“,kadbalandžioirgegužėsmėn.remontuosjosįrenginius.Uždarbus„Dana“sumokėsgegužėsmėn.pabaigoje2,6tūkst.Lt.Balandžiomėn.„Profilaktika“atli-kopusęsutartyjenumatytųdarbų.Norsįplaukųbalandžiomėn.nebu-vo,„Profilaktikos“apskaitininkasturiatliktikoregavimąiružregistruotibalandžiomėn.pajamas irklientų įsiskolinimą(gautinąskolą)balan-džio�0d.:

DKlientųįsiskolinimas 1�00KPajamos 1�00

Gegužės �1d. „Dana“ sumokėjo 2,6 tūkst. Lt už atliktus darbus.„Profilaktikos“apskaitininkasdarystokiusįrašus:

DPinigai 2600KPajamos 1�00KKlientųįsiskolinimas 1�00

Patirtų, bet dar neapmokėtų sąnaudų apskaita

Šikoreguojančiųjųįrašųgrupėfiksuojaatvejus,kaiįmonėpatiriasąnaudasšiuoataskaitiniulaikotarpiu,opinigųišmokosbusdaromostikateinančiaislaikotarpiais,pavyzdžiui,palūkanosbankuiužpasko-lą,priskaičiuoti,betdarneišmokėtiatlyginimai,mokesčiaivalstybei.

129

Palūkanų sąnaudos

Gavusipaskolą,įmonėturijągražintikartusupalūkanomis.Palūka-nosmokamosužtai,kadbankassuteikėteisęjailaikinainaudotisjoturtu.Palūkanųdydisnustatomasprocentaisnuopaskolossumos.Pradedantpirmąjapaskolosgavimodiena,kaina,kuriąįmonėturėsmokėtibankuiužpaskoląkiekvienądienądidės.Taivadinamapalūkanųkaupimu.

128

Palūkanų sąnaudos

Gavusį paskolą įmonė turi ją gražinti kartu su palūkanomis. Palūka-nos mokamos už tai, kad bankas suteikė teisę jai laikinai naudotis jo turtu. Palūkanų dydis nustatomas procentais nuo paskolos sumos. Pradedant pirmąja paskolos gavimo diena, kaina, kurią įmonė turės mokėti bankui už paskolą kiekvieną dieną didės. Tai vadinama palūkanų kaupimu.

PAVYZDYSSausio 2 d. įmonė gavo 30 tūkst. Lt paskolą, kurią reikės grąžinti iki ba-landžio 1 d. Paskola gauta su 20 % metinių palūkanų.

Sausio 2 d.: D Pinigai 30 000 LtK Skola bankui 30 000 Lt

Sausio 31 d. apskaičiuojamos palūkanos už sausio mėn. ir atlieka-mas koreguojantysis įrašas.

Palūkanos už 1 dieną: ×

=30 000 Lt 20 %

16, 44 Lt365

.

Palūkanos už sausio mėn.:

16,44 × 30 = 493,15 Lt.

D Palūkanų sąnaudos 493,15 LtK Mokėtinos palūkanos 493,15 Lt

Vasario mėn. paskutinę dieną (28 d.):× ×

=30 000 Lt 20 % 28 dienos

460,27 Lt365 dienos

.

D Palūkanų sąnaudos 460,27 LtK Mokėtinos palūkanos 460,27 Lt

Kovo 31 d.: 30 000 Lt 20 % 31 diena

509,58 Lt365 dienos

× ×= .

1�0 129

D Palūkanų sąnaudos 509,58 LtK Mokėtinos palūkanos 509,58 Lt

D Mokėtinos palūkanos K (Sukauptos sąnaudos)

01-31 493,1502-28 160,2703-31 509,58

Sumažėjimas (–) Padidėjimas (+)1 463

Kovo 31 d., grąžinus kreditą ir sumokėjus palūkanas, įrašas būtų toks:D Skola bankui 30 000 LtD Mokėtinos palūkanos 1 463 LtK Pinigai 31 463 Lt

Atlyginimų sąnaudos

Kai kuriose įmonėse, dažniau Vakarų valstybėse, su darbuotojais atsiskaitoma kiekvieną savaitę. Kartais paskutinę mėnesio savaitė ap-ima ir kito mėnesio pradžią. Į ataskaitinio mėnesio sąnaudas galima įskaityti tik to mėnesio darbo dienų užmokestį.

PAVYZDYSPer paskutinę darbo savaitę vasario 25 d. – kovo 3 d., buvo išmokėtas 5 tūkst. Lt atlyginimas. Ši savaitė apima vasario mėn. – 4 ir kovo mėn. – 1 darbo dienas. 4-oms vasario mėn. darbo dienoms tenka 4 tūkst. Lt. Vasario 28 d. bus daromas koreguojantysis įrašas: D Darbo užmokesčio sąnaudos 4 000 LtK Mokėtini atlyginimai 4 000 Lt

Kovo 1 d. išmokant atlyginimą: D Darbo užmokesčio sąnaudos 1 000 LtD Mokėtini atlyginimai 4 000 LtK Pinigai 5 000 Lt

Atlyginimų sąnaudos

Kaikurioseįmonėse,dažniauVakarųvalstybėse,sudarbuotojaisatsiskaitomakiekvienąsavaitę.Kartaispaskutinėmėnesiosavaitėap-imairkitomėnesiopradžią.Įataskaitiniomėnesiosąnaudasgalimaįskaitytitiktomėnesiodarbodienųužmokestį.

PAVYZDYSPerpaskutinędarbosavaitęvasario25d.–kovo�d.,buvoišmokėtas5tūkst.Ltatlyginimas.Šisavaitėapimavasariomėn.–4 irkovomėn.–1darbodienas.4-iomsvasariomėn.darbodienomstenka4tūkst.Lt.Vasario28d.busdaromaskoreguojantysisįrašas:

DDarboužmokesčiosąnaudos 4000LtKMokėtiniatlyginimai 4000Lt

Kovo1d.išmokantatlyginimą:

DDarboužmokesčiosąnaudos 1000LtDMokėtiniatlyginimai 4000LtKPinigai 5000Lt

1�1

Apmokėtų, bet dar nepatirtų (ateinančių laikotarpių) sąnaudų apskaita

Išankstiniaiapmokėjimaiužnuomą,draudimą,reklamądažnaidaro įtaką daugiau nei vieno ataskaitinio laikotarpio sąnaudoms.Todėlišankstoapmokėtosnuomos,draudimosumųlikučiamskiek-vieno ataskaitinio laikotarpio pabaigoje reikia atlikti koreguojan-čiuosiusįrašusirdalįšiųišlaidųpriskirtiataskaitiniolaikotarpiosą-naudoms.

PAVYZDYSĮmonėgruodžiomėn.sumokėjoužpatalpųnuomą24tūkst.Ltvisiemsateinantiemsmetams.Gruodžiomėn.sąskaitųkorespondencija:

DIšankstoapmokėtanuoma 24000LtKPinigai 24000Lt

Sausio�1d.atliekamaskoreguojantysisįrašas:

24000Lt:12mėn.=2000Lt

sąnaudųtenkavienammėnesiui.

DNuomossąnaudos 2000LtKIšankstoapmokėtanuoma 2000Lt

Atsargų apskaita

Koreguojantiejiįrašaiatsargųsąskaitojereikalingituomet,kaiperataskaitinįmėnesįbendrajamežurnalenefiksuojamasatsargųsunau-dojimas.

Pasibaigusmėnesiui,nustatomasunaudotųatsargųsumairkore-guojančiuojuįrašuįregistruojamakaiptomėnesiosąnaudos.Sunau-dotųatsargųsumanustatomataip:

Atsargų likutis laikotarpio pradžioje + įsigytų atsargų suma per ataskaitinį laikotarpį – atsargų likutis laikotarpio pabaigoje.

1�2

PAVYZDYSSausio1d.atsargųįmonėturėjouž�tūkst.Lt,opersausiomėn.įsigijoatsargųuž6tūkst.Lt.Sausio�1d.nustatė,jogatsargųlikouž2tūkst.Lt.Sunaudotųatsargųsuma:

�000Lt+6000Lt–2000Lt=7000Lt.

Sąskaitųkorespondencija:

DAtsargųsąnaudos 7000LtKAtsargos 7000Lt

3.6. Darbinė ataskaitų parengimo lentelė

Teisingai atlikus sąskaitų koregavimus, visos ūkinės operacijosbūnatinkamaiužregistruotosirjomisremiantisgalimarengtifinansi-nesataskaitas,tačiautaiatliktitiesiogišsąskaitųganasudėtinga,galiliktinepastebėtųkoregavimoklaidų.Todėlpirmiausia,darpriešatlie-kantkoregavimussąskaitose,reikiaįsitikinti,arbendrosvisųsąskaitųdebetųbeikreditųsumossutampa.Kitaipbūtųbeprasmiškakoreguotisąskaitas,kuriosedarikikoregavimoužregistruotiklaidingiduome-nys.Tamtiksluiapskaitininkaipriešataskaitųparengimąsudarodar-binęataskaitųlentelę(�.2lentelė).Taidaugiaskiltėlentelė,padedantivienoje vietoje surinkti daug detalios informacijos, kuri naudojamafinansinėmsataskaitomsparengti.

3.2 lentelė. Darbinėataskaitųlentelė

131

PAVYZDYSSausio 1 d. atsargų įmonė turėjo už 3 tūkst. Lt, o per sausio mėn. įsigijo atsargų už 6 tūkst. Lt. Sausio 31 d. nustatė, jog atsargų liko už 2 tūkst. Lt. Sunaudotų atsargų suma:

3 000 Lt + 6 000 Lt – 2 000 Lt 7 000 Lt.Sąskaitų korespondencija:

D Atsargų sąnaudos 7 000 LtK Atsargos 7 000 Lt

3.6. Darbinė atskaitomybės parengimo lentelė

Teisingai atlikus sąskaitų koregavimus, visos ūkinės operacijos būna tinkamai užregistruotos ir jomis remiantis galima rengti fi nansi-nes ataskaitas, tačiau tai atlikti tiesiog iš sąskaitų gana sudėtinga, gali likti nepastebėtų koregavimo klaidų. Todėl pirmiausia, dar prieš atlie-kant koregavimus sąskaitose, reikia įsitikinti, ar bendros visų sąskai-tų debetų bei kreditų sumos sutampa. Kitaip būtų beprasmiška ko-reguoti sąskaitas, kuriose dar iki koregavimo užregistruoti klaidingi duomenys. Tam tikslui apskaitininkai prieš atskaitomybės parengimą sudaro darbinę atskaitomybės lentelę (3.2 lentelė). Tai daugiaskiltė lentelė, padedanti vienoje vietoje surinkti daug detalios informacijos, kuri naudojama fi nansinėms ataskaitoms parengti.

3.2 lentelė. Darbinė atskaitomybės lentelė

Sąsk

aitų

pa

vadi

nim

as

Bandomasis balansas Koregavimai

Koreguotas bandomasis

balansas

Pelno (nuostolių) ataskaitos sąskaitos

Balanso sąskaitos

D K D K D K D K D K

1��

Šilentelėnėra privalomas apskaitos registras,kaipžurnalaiarsąs-kaitos.Taitikpagalbinėlentelė,sujungiantioperacijųįrašųapskaitąsufinansinėmisataskaitomis.

DarbinėsataskaitųlentelėsrengimąparodysimepasinaudodamiUAB„Reda“pavyzdžiu.

PAVYZDYSGruodžio�1d.UAB„Reda“sąskaitoseužfiksuotilikučiai:

132

Ši lentelė nėra privalomas apskaitos registras, kaip žurnalai ar sąs-kaitos. Tai tik pagalbinė lentelė, sujungianti operacijų įrašų apskaitą su fi nansinėmis ataskaitomis.

Darbinės atskaitomybės lentelės rengimą parodysime pasinaudo-dami UAB „Reda“ pavyzdžiu.

PAVYZDYSGruodžio 31 d. UAB „Reda“ sąskaitose užfi ksuoti likučiai:

D Įrenginiai K

Lik. 24 000

D Medžiagos K

Lik. 200

D Pinigai K

Lik. 31 000

D Pirkėjų skola Kc) 3 000

D Pajamos KLik. 2 000

c) 3 000Lik. 5 000

D Medžiagų sąnaudos K

Lik. 800

D Įrenginių nusidėvėjimo K sąnaudos a) 400

D Įrenginių nusidėvėjimas K

Lik. a) 400

D Paprastosios akcijos K

Lik. 30 000

D Skola tiekėjams K

Lik. 24 000

D Mokėtini atlyginimai Kb) 2 800

D Atlyginimų sąnaudos Kb) 2 800

D Mokėtini mokesčiai Kd) 290

D Pelno mokesčio sąnaudos Kd) 290

1�4

Darbinės ataskaitų lentelės skiltyje Sąskaitų pavadinimas visos įmonėje naudojamos sąskaitos, kuriose yra likučiai, surašomos tam ti-kra tvarka. Pirmiausia surašomos ilgalaikio turto sąskaitos, po jų–trumpalaikioturtosąskaitos.Žemiau–nuosavybės,pajamųirsąnau-dųsąskaitos.

Sąskaitų likučius iki koregavimo (pažymėta Lik.) perkelsime įdarbinės ataskaitų lentelės bandomojo balanso atitinkamai debetoarbakreditoskiltis(�.2lentelė).

BandomojobalansoskiltyjeDstulpelyjesurašytivisųsąskaitųde-betiniailikučiai,oK–kreditiniai.JiesusumuojamiirjeiDirKben-drosiossumossutampa,pereinamapriekoregavimo.

UAB „Reda“ gruodžio �1d. reikia padaryti tokius koreguojan-čiuosiusįrašusirperkeltijuosįdarbinėsatskaitomybėslentelėsKore-gavimai skiltį:

a) užregistruotigruodžiomėn.įrenginiųnusidėvėjimą–400Lt(24000:5:12);

b) užregistruotiatlyginimųsąnaudas–2,8tūkst.Lt;c) užregistruotipajamasužparduotą,betdarneapmokėtąpro-

dukciją–�tūkst.Lt;d) užregistruotipelnomokesčiųsąnaudas–290Lt(nesigilinsi-

meįpelnomokesčionustatymometodiką).Koregavimų skiltyje surašomos visos koregavimų sumos dvejybiniu

įrašu į D ar K stulpelį. Koreguojantatsiradusiosnaujossąskaitossura-šomossąskaitųpavadinimųskiltyjeposąnaudųsąskaitomis.

Koregavimųskiltyjepriesumųesančiosraidės(galibūtiirskai-čiai) surašomos tam, kad matytųsi koreguojančiųjų įrašų sąskaitųkorespondencija.KoregavimųskiltiesDirKstulpeliuosesumosturisutapti. Jei jos sutampa, koreguojantieji įrašai perkeliami į bendrąjįžurnaląirįsąskaitas.Sąskaitoseišvedamilikučiaipokoregavimo.

Koreguotojo bandomojo balanso skiltys jungia Bandomojo ba-lanso ir Koregavimų skilčių sumas.

Koreguotojo bandomojo balanso sumos apskaičiuojamos pagaltokiastaisykles:

1�5

PAV

YZD

YS

UA

B „R

EDA“

gru

odži

o 31

d. d

arbi

nė a

task

aitų

lent

elė,

Lt

Sąsk

aitų

pav

adin

imas

Band

omas

isba

lans

asKo

rega

vim

aiKo

regu

otas

isba

ndom

asis

bala

nsas

Peln

o(n

uost

olio

)at

aska

itos

sąsk

aito

s

Bala

nso

sąsk

aito

s

DK

DK

DK

DK

DK

12

�4

56

78

910

11Įr

engi

niai

240

0024

000

240

00Įr

engi

nių

nusid

ėvėj

imas

(m

inus

)a)

400

400

400

Med

žiag

os20

020

020

0Pi

niga

i�1

000

�10

00�1

000

Papr

asto

siosa

kcijo

s�0

000

�00

00�0

000

Skol

atie

kėja

ms

240

0024

000

240

00Pa

jam

os2

000

c)�

000

500

05

000

Med

žiag

ųsą

naud

os80

080

080

0Iš

viso

560

0056

000

Įren

gini

ųnu

sidėv

ėjim

osą

naud

osa)

400

400

400

Atly

gini

mų

sąna

udos

b)2

800

280

02

800

Mok

ėtin

iatly

gini

mai

b)2

800

280

02

800

1�6

pavy

zdži

opa

baig

a

12

�4

56

78

910

11Pi

rkėj

ųsk

olos

c)�

000

�00

0�

000

Peln

om

okes

čio

sąna

udos

d)2

9029

029

0M

okėt

inim

okes

čiai

d)2

9029

029

0Iš

viso

6

490

649

062

490

624

904

290

500

0G

ryna

sisp

elna

s71

071

0Iš

viso

5

000

500

058

200

582

00

1�7

jeiguBandomojo balansoirKoregavimųskiltyseabisumosįra-šytosdebete,taijossudedamosirįrašomosįKoreguotojo ban-domojo balanso debetoskiltį;jeiguBandomojo balansoirKoregavimųskiltyseabisumosįra-šytosįkreditostulpelį,taijossudedamosirįrašomosįKore-guoto bandomojo balanso kreditoskiltį;jeiguBandomojo balansoskiltyjesumaįrašytaįdebetą,oKo-regavimų –įkreditąaratvirkščiai,taisumosatimamosvienaiškitosirpriklausomainuosusidariusiolikučioskirtumasįra-šomasįdebetąarkreditą;jeigusąskaitaturisumątikBandomajame balansearbatikKo-regavimųskiltyje,taijitiesiogperkeliamaįKoreguotojo ban-domojo balansoatitinkamądebetoarkreditoskiltį.

Bendrojikoreguotojobandomojobalansodebetosumaturibūtilygibendraikreditosumai.

Pelno (nuostolių) ataskaitos sąskaitų skiltis užpildoma iš koreguo-tojo bandomojo balanso stulpelių sukeliant pajamų ir sąnaudų sąskaitų likučių sumas(įDskiltįrašomisąnaudų,oįK–pajamųlikučiai).

Bendrosiospelno(nuostolių)ataskaitosskiltiesdebetoirkredi-tosumospradžiojegalibūtinelygios.Jeigudidesnėkreditosuma,taireiškia,kadįmonėuždirbopelno.Jeigudidesnėdebetosuma,–įmonėpatyrėnuostolį.Taigisuma,kuriostrūksta,kaddebetoirkreditosu-mosbūtųlygios,parodopelnoarbanuostoliodydį.JiužrašomaPelno ataskaitosdebetoarkreditostulpelyjetam,kadbūtųsulygintosdebetoirkreditobendrosiossumosirišreikštasGrynasis pelnas(įrašomasįD)arGrynasis nuostolis(įrašomasįK).

Balanso sąskaitų skiltys užpildomos taip pat iš Koreguotojo bando-mojo balanso stulpelių sukeliant turtą ir nuosavybę atspindinčių sąskai-tų sumas (į D stulpelį rašomi turto, o į K – nuosavybės likučiai).GautasgrynasispelnasparodomasBalanso sąskaitųskiltieskreditostulpelyje.Jeipatirtasnuostolis,taijisparodomasBalanso sąskaitųskiltiesdebe-tostulpelyje.PatikrinamesusumuodamiBalansoskiltiesDirKstul-peliuoseesančiuslikučius–gautossumosturisutapti.

1�8

Užpildžius darbinę ataskaitų lentelę, patikrinama, ar visos sumos D ir K stulpeliuose sutampa.

Turint sudarytą darbinės ataskaitų lentelę, nesudėtinga parengtifinansines ataskaitas. Pelno (nuostolio) ataskaita ruošiama iš Pelno ataskaitos sąskaitų skilties surašant pajamas ir sąnaudas. Balansas sudaromas iš Darbinės ataskaitų lentelės balanso skilties, surašant iš debeto stulpelio turto, o iš kredito – nuosavybės sumas.

ParengiamesupaprastintasUAB„REDA“gruodžiomėn.finansi-nesataskaitas–pelno(nuostolių)ataskaitąirbalansą.

PAVYZDYS

137

Užpildžius darbinę atskaitomybės lentelę, patikrinama, ar visos su-mos D ir K stulpeliuose sutampa.

Turint sudarytą darbinės atskaitomybės lentelę, nesudėtinga pa-rengti fi nansinę atskaitomybę. Pelno (nuostolio) ataskaita ruošiama iš Pelno ataskaitos sąskaitų skilties surašant pajamas ir sąnaudas. Balansas sudaromas iš Darbinės atskaitomybės lentelės balanso skilties, surašant iš debeto stulpelio turto, o iš kredito – nuosavy-bės sumas.

Parengiame supaprastintas UAB „REDA“ gruodžio mėn. fi nansi-nes atskaitomybės formas – pelno (nuostolių) ataskaitą ir balansą.

PAVYZDYS

UAB „REDA“ gruodžio mėn. pelno (nuostolių) ataskaita, Lt

Pajamos 5 000Sąnaudos: Medžiagų 800Įrenginių nusidėvėjimo 400Atlyginimų 2 800Iš viso sąnaudų 4 000Pelnas prieš apmokestinimą 1 000Pelno mokestis 290Grynasis pelnas 710

UAB „REDA“ gruodžio 31 d. balansas, Lt

Turtas NuosavybėIlgalaikis turtas

Įrenginiai Įrenginių nusidėvėjimas

24 000(400)

Savininkų nuosavybė Paprastosios akcijos Nepaskirstytasis pelnas

30 000710

Trumpalaikis turtas Medžiagos Pirkėjų skola Pinigai

2003 000

31 000

Skolintojų nuosavybė Skola tiekėjams Mokėtini atlyginimai Mokėtini mokesčiai

24 0002 800

290Nuosavybė iš viso 57 800Turtas iš viso 57 800

1�9

Darbinės ataskaitų lentelės sąskaitų pavadinimas nebūtinai turisutapti su finansinių ataskaitų straipsnių pavadinimais. Pavyzdžiui,Balanso straipsnis Nepaskirstytasis pelnas apima ankstesniojo atas-kaitiniolaikotarpionepaskirstytojopelnolikutį(UAB„REDA“jisly-gus0)irataskaitiniolaikotarpiogrynąjįpelną.

3.7. Sąskaitų uždarymas

Svarbusbaigiamasisapskaitosprocesoelementas–sąskaitųužda-rymas.Atsiskaitomojolaikotarpiopabaigojeturibūtiuždaromosvisospajamųirsąnaudųsąskaitos.Pajamųirsąnaudųsąskaitosuždaromos,siekiantatskirtivienoapskaitiniolaikotarpiopajamųirsąnaudųsu-masnuokitoapskaitiniolaikotarpiopajamųirsąnaudų.Šiprocedūraatliekamatikfinansiniamsmetamspasibaigus(ketvirčiuipasibaigus,rengiamostarpinėsfinansinėsataskaitos,neuždarantsąskaitų).

Pasibaigus ataskaitiniam laikotarpiui, visos to laikotarpio paja-mosirsąnaudosturibūtiiškeltosišsąskaitų.Šiųsąskaitųlikučiaituribūtiprilygintinuliui.Pajamųirsąnaudųsąskaitosuždaromosnaudo-jantspecialiaitamskirtąsąskaitąPajamų ir sąnaudų suvestinė.

Kaipžinote,uždirbtospajamoskaupiamosPajamųsąskaitoskre-dite. Pasibaigus ataskaitiniam laikotarpiui, Pajamų sąskaitos likučiosumadebetuojamairtapačiasumakredituojamasąskaitaPajamųirsąnaudų suvestinė:DPajamos 5000KPajamųirsąnaudųsuvestinė 5000

138

Darbinės atskaitomybės lentelės sąskaitų pavadinimas nebūtinai turi sutapti su fi nansinės atskaitomybės straipsnių pavadinimais. Pa-vyzdžiui, Balanso straipsnis Nepaskirstytasis pelnas apima ankstesnio-jo ataskaitinio laikotarpio nepaskirstytojo pelno likutį (UAB „REDA“ jis lygus 0) ir ataskaitinio laikotarpio grynąjį pelną.

3.7. Sąskaitų uždarymas

Svarbus baigiamasis apskaitos proceso elementas – sąskaitų užda-rymas. Atsiskaitomojo laikotarpio pabaigoje turi būti uždaromos visos pajamų ir sąnaudų sąskaitos. Pajamų ir sąnaudų sąskaitos uždaromos, siekiant atskirti vieno apskaitinio laikotarpio pajamų ir sąnaudų su-mas nuo kito apskaitinio laikotarpio pajamų ir sąnaudų. Ši procedūra atliekama tik fi nansiniams metams pasibaigus (ketvirčiui pasibaigus, rengiama tarpinė fi nansinė atskaitomybė, neuždarant sąskaitų).

Pasibaigus ataskaitiniam laikotarpiui, visos to laikotarpio paja-mos ir sąnaudos turi būti iškeltos iš sąskaitų. Šių sąskaitų likučiai turi būti prilyginti nuliui. Pajamų ir sąnaudų sąskaitos uždaromos naudo-jant specialiai tam skirtą sąskaitą Pajamų ir sąnaudų suvestinė.

Kaip žinote, uždirbtos pajamos kaupiamos Pajamų sąskaitos kre-dite. Pasibaigus ataskaitiniam laikotarpiui, Pajamų sąskaitos likučio suma debetuojama ir ta pačia suma kredituojama sąskaita Pajamų ir sąnaudų suvestinė:

D Pajamos 5 000K Pajamų ir sąnaudų suvestinė 5 000

D Pajamų ir sąnaudų K suvestinė

5 000

D Pajamos KLik. 5 000

5 000Lik. 0

Po šio buhalterinio įrašo Pajamų sąskaitos likutis lygus 0, vadinasi, ji uždaryta ir joje galima kaupti naujo ataskaitinio laikotarpio pajamas.

PošiobuhalterinioįrašoPajamųsąskaitoslikutis lygus0,vadi-nasi, ji uždaryta ir joje galima kaupti naujo ataskaitinio laikotarpiopajamas.

140

141

PAVYZDYS

D Medžiagų K sąnaudosLik.800

800Lik.0

D Įrenginių K nusidėvėjimo

sąnaudosLik.400

400Lik.0

D AtlyginimųK sąnaudosLik.2800

2800Lik.0

D Pelno K mokesčio

sąnaudosLik.290

290Lik.0

D Pajamųir K sąnaudų suvestinė

8005000

4002800

2904290 5000

Lik.710

D Pajamos KLik.5000

5000Lik.0

3.2 pav. UAB„Reda“pajamųirsąnaudųsąskaitųuždarymas

ŠitaipuždaromaPajamųirsąnaudųsuvestinė,kurikaipPajamųbeiSąnaudųsąskaitosyratranzitinėsąskaitairjosveikimolaikaslabaitrumpas.

Darantmetinesfinansinesataskaitas,sąskaitųuždarymoproce-sas dar nesibaigia. Keletas naujų pajamų ir sąnaudų klasių sąskaitųatsiranda,kaisavininkaiskirstouždirbtąpelnąarbakompensuojapa-tirtąnuostolį.

142

3.8. Apskaitos sistema ir svarbiausi jos elementai

Suvokiantfinansinęapskaitąkaipapskaitosinformacijostvarky-mosistemą,išskirtinisvarbiausišiossistemoselementai:

dokumentavimas;inventorizavimas;sąskaitos;dvejybinisįrašas;įkainojimas;kalkuliavimas;finansinėsataskaitos.

Nurodytiapskaitoselementaitokiaeilėstvarkairnaudojami,norsneretaijietaipsusiję,kadsunkunustatytijųnuoseklumą.

Pradinė informacijaapieūkines lėšas (turtą), turto susidarymošaltinius ir ūkinius procesus gaunama panaudojus dokumentavimą.Remiantisdokumentais,apskaitojeatvaizduojamavisaįmonėsūkinėveikla.Dokumentavimotikslumasirpilnumastikrinamiinventoriza-vimobūdu.Toliaudokumentųduomenysapievisusapskaitosobjek-tusgrupuojamisąskaitųsistemoje.

Ūkinėsoperacijossąskaitųsistemojevaizduojamosdvejybiniuįrašu.Dokumentuoseirsąskaitoseesantysduomenysįkainojamipinigais.Ma-terialiniųvertybiųįvertinimaspinigaissudarobūtinassąlygasprodukcijossavikainaikalkuliuoti.Šiuobūdunustatomaapskaitosobjektųsavikaina.

Finansinėsapskaitosdarbasužataskaitinįperiodąbaigiamas su-darantbalansą,kurio reikiapalyginti turtą ir jo susidarymošaltiniusbeigautisuvestiniusrodiklius,rengiantfinansinesataskaitas.Balansasirkitosataskaitosleidžianetikgautiapibendrintusduomenisįmonėsvaldymui,betirpatikrintiataskaitiniolaikotarpioapskaitostvarkymą.

Dokumentavimas

Visųūkiniųoperacijųregistravimasapskaitojepradedamassura-šantdokumentus.Kiekvienaūkinėoperacijairūkinisfaktasturibūtiįformintasdokumentu.Jisyravienintelispradiniųduomenųšaltinis.

14�

Dokumentai,kuriuos surašantprasidedaapskaita, toliaunaudojamiduomenimsapieūkinesoperacijasapdoroti.Jie yra rašytiniai atliktų ūkinių operacijų įrodymai, juose pateikiamas ūkinės operacijos aprašy-mas, nustatomi natūriniai matmenys ir piniginis įkainojimas.

Tinkamas ir laikuatliktasvisųūkiniųoperacijų įforminimasdo-kumentaisyrapradinėirsvarbiausiaapskaitosstadija.Dokumentaipa-dedakasdienstebėtiirkontroliuoti,kaipjudamaterialinėsvertybėsirpinigai,nustatyti,aroperacijosyrateisėtosbeitikslingos.Dokumentaipatvirtinamiparašais tųasmenų,kurienurodėoperacijąatlikti, ir tų,kuriefaktiškaijąatliko.Todėlišdokumentųgalimanustatyti,kurisįmo-nėsdarbuotojasatsakingasužtasoperacijas,arjostinkamaiatliktos,aratitinkaįstatymųreikalavimus,arvykdominutarimai,instrukcijos,įsa-kymai,potvarkiaiirkitidirektyviniaibeivadovųnurodymai.

Kaddokumentas turėtų juridinęgalią,visiškaiatitiktųsavopa-skirtįirteiktųvisasžiniasapibūdinančiasatliekamąoperaciją,privaloturėtinustatytąminimumąrodiklių.Dokumente esantys rodikliai va-dinami jo rekvizitais.

Dokumentaigrupuojamipagal:paskirtį:

tvarkomieji;vykdomieji;pateisinamieji;buhalterinioįforminimo;kombinuotieji;

turinioapimtį:pirminiai;suvestiniai;

pagalsudarymobūdą:vienkartiniai;kaupiamieji;

pagalsudarymovietą:vidiniai;išoriniai;

▷▷▷▷▷

▷▷

▷▷

▷▷

144

pagalapskaitospozicijųskaičių:vienaeiliai;daugiaeiliai.

Įmonėsgalinaudotipavyzdinius,specialiusirlaisvosformospir-miniusdokumentus.Svarbu,kadjieturėtųjuridinęgalią(būtųįrašy-tivisirekvizitai).Dokumentairašomiįskaitomairankaarįvairiomistechninėmispriemonėmis.

Įmoniųpagrindinisapskaitosregistrasyraūkiniųoperacijųregis-tracijosžurnalasirDidžiojiknyga.

Bešiųžurnalų,įmonėsdarnaudojakasosknygą,įvairiusžinia-raščius, korteles, suvestines, taip pat pinigų gavimo bei mokėjimožurnalus,pirkimoarpardavimoskolon,parduotųprekiųsavikainosirkitusžurnalus.

Pirminiaidokumentaiyrasudarominustatytųformųblankuose,tačiau įmonės gali naudoti ir laisvos formos dokumentus, turinčiusjuridinęgalią.Dokumentojuridinęgaliąsudaroprivalomirekvizitai.Įmonėsvadovaspatvirtinaasmenų,turinčiųteisępasirašytipirminiusdokumentus,sąrašąirjųparašųpavyzdžius.Dokumentaipasirašomiasmeniškai.Uždokumentųišrašymąlaikuirteisingai,užjuoseesan-čiųduomenųtikrumąirūkiniųoperacijųteisėtumąatsakoasmenys,surašiusiejiirpasirašiusiejituosdokumentus.

Klaidos dokumentuose taisomos išbraukiant neteisingą tekstąarbaskaičiųtaip,kadbūtųįskaitomatai,kasišbraukta,parašanttei-singątekstąarskaičių.Šaliapataisosturibūtijuospasirašiusiųjųas-menųparašaiirdata.Piniginiuosedokumentuosebetkokietaisymaidraudžiami.Pirminiaidokumentaiirapskaitosregistraisaugomiikimetiniųataskaitųpatvirtinimoįmonėsvadovonustatytatvarka.Įmo-nėsarchyvasatiduodamasirsaugomaspagalarchyvotaisykles.

Dingusdokumentams,atsakingasužjųsaugojimądarbuotojasparašo aiškinamąjį raštą ir įteikia įmonės vadovui. Šis priima ati-tinkamą sprendimą. Teisėsaugos, finansų ir kontrolės organai galipaimti įmonėsdokumentus,dalyvaujant įmonėsvadovuiarbavyr.buhalteriui.Sudaromaspoėmioprotokolas,įmonėjepaliekamosdo-

▷▷

145

kumentų kopijos. Jei negalima palikti kopijų, protokole surašomivisipaimtodokumentorekvizitai.Įmonėslikvidavimoatveju,kaijosturtas,teisės,pareigosiratsakomybėpereinakitaiįmonei,šiperimasaugomusdokumentus,apskaitosregistrus irfinansinesataskaitas.Kai nėra perėmėjo teisių ir įmonė likviduojama, dokumentai per-duodamiarchyvuisaugoti.

Inventorizacija

Dokumentuoseįformintiapskaitosduomenysturiatitiktifaktinębūklę.Tačiaufaktinėbūklėnevisadasutampasudokumentais,nesnevisusprocesusgalimaįformintidokumentaisjųatlikimometu(pvz.,materialiniųvertybiųnatūralaussumažėjimoirkt.).Tokiefaktainu-statomiinventorizuojantmaterialinesvertybes.

Inventorizacija yra būdas faktiškiems turto likučiams nusta-tyti ir jiems palyginti su apskaitos duomenimis.Tokspalyginimasatskleidžiaturtotrūkumąarperteklių.

Vertybės inventorizuojamos periodiškai, t.y. nustatytais termi-nais.Inventorizacijaatliekamašiaisatvejais:

perkainojantprekes;postichiniųnelaimių;perduodantvertybeskitammaterialiaiatsakingamasmeniui;nustačius grobstymo, piktnaudžiavimo, plėšimų ir vagysčiųatvejus;auditometu(revizija,kontrolė);teismoirtardymoorganųreikalavimu;dėlkitųpriežasčių;sudarantmetinesfinansinesataskaitas.

Periodinėsinventorizacijospadedakontroliuotiatsakingųasme-nųsaugomasmaterialinesvertybesirkiekvienojejųlaikymovietojenustatotiekfaktiniusvertybiųkiekius,tiekjųkokybėsbūklę.Inven-torizuojamasturibūtivisasilgalaikisturtas,medžiagos,gamybosat-sargos,sandėliuoseesantigatavaprodukcijairkitosmaterialinėsver-tybės.Turibūtiinventorizuojamivisipinigaiirvisųrūšiųvertybiniai

146

popieriai, atsiskaitymų būklė. Inventorizavimo tvarką nustato šaliesvyriausybė.

Inventorizavimoprocedūrosgalibūtiįvairios,tačiauefektyviau-siaišįdarbąatliekaspecialiaitampaskirtakomisija.Jipatikrinafak-tiniusvertybiųlikučiusirsurašojuosįtamtikrosformosinventori-zacijoslapus.Inventorizacijosrezultataigaunamipalyginusfaktiniusvertybiųlikučius,nustatytusinventorizuojant,sujųlikučiaisapskaitosregistruose.

Sąskaitos

Kiekviena ūkinė operacija turi atsispindėti balanse. Tačiau pokiekvienosūkinėsoperacijos,kuriųdidelėseįmonėseperdienąbūnalabaidaug,užpildytinaująbalansąpraktiškaineįmanoma.Beto,at-vaizduojantoperacijąbalanse,būtų labai sunku stebėtimaterialiniųvertybių,pinigųirkitoturtobeisavininkųnuosavybėsirįsipareigo-jimųjudėjimą.Todėlatskirųrūšiųūkinėmsfinansinėmsoperacijomsatvaizduotinaudojamossąskaitos.

Sąskaitos,kurioseapskaitomasįmonėsturtasirjojudėjimas,vadi-namosturtosąskaitomis.Sąskaitos,kurioseapskaitomiįmonėsįsiskoli-nimaiirnuosavybė(kapitalas),vadinamosnuosavybėssąskaitomis.

Sąskaitųesmė,jųrūšysirnaudojimasapskaitojedetaliaiatskleisti�.1poskyryje.

Dvejybinis įrašas

Dvejybinio įrašo esmė yra ta, kad kiekviena įvykusi ūkinė operacija atvaizduojama tokia pat suma skirtingų sąskaitų debete ir kredite.

Dvejybinisįrašasdažniausiaitraktuojamaskaipsistema,kuriojekiekviena operacija įrašoma į dvi sąskaitas, nepakartojant, o norintpabrėžtikiekvienosūkinėsoperacijosdvejopątraktavimą.

Dvejybinioįrašoesmėdetaliaiatskleista�.1poskyryje.

147

Įkainojimas

Įkainojimas – tai tam tikrų apskaitos objektų vertinis išmatavi-mas. Vertinisišmatavimassuprantamaskaipapskaitosobjektųatvaiz-davimobendruojupiniginiumatubūdas.

Įkainojimas dažniausiai naudojamas vertine išraiška apibūdintipaprastesniems apskaitos objektams, t.y. įmonės turtui. Įkainojantturtą,jokiekisnatūriniaisvienetaisdauginamasišatitinkamųkainų.

Bendriausiaįkainojimųformulėyratokia:

V = qk,

čiaV –apskaitosobjektovertinėišraiška;q –apskaitosobjektokiekis;k–apskaitosobjektovienetokaina.

Vienas iš svarbiausių įkainojimo principų yra realumas. Realusįkainojimas–kaiturtovertinėišraiškaatitinkajo įsigijimoarpaga-minimo individualias išlaidas. Įkainojimo realumą atspindi faktinėsavikaina.

LRbuhalterinėsapskaitosįstatymasnurodo,kadįmonėsilgalai-kisturtasapskaitojeįkainojamasirrodomasįsigijimoverte,obalan-se–likutineverte.

Atsargos apskaitoje įkainojamos įsigijimo verte, o ataskaitose–faktinesavikaina.

Kalkuliavimas

Kalkuliavimas – tai išlaidų, priskiriamų kiekvienam produkci-jos vienetui, nustatymas.

Išlaidų kalkuliavimas dažniausiai apibūdinamas kaip procesas,kuriometuapskaičiuojamostamtikrosveiklosišlaidos,siekiantpa-teiktinaudingąinformaciją.

Pagrindiniaiišlaidųkalkuliavimotikslai:parodytiįmonėskiekvienosveiklosišlaidųstruktūrą;palengvintiatsargųįvertinimąirnustatytipajamas;

148

parodytinetikbendrąjįpelną,betirkiekvienamepadalinyjegautąpelną;padėtinustatytikainas,išskirtipastoviąsiasirkintamąsiasiš-laidas irnurodyti,kadpastoviosios išlaidosturisudarytiže-miausiąkainųlygį;išvengti neproduktyvių išlaidų, naudojant efektyvias darboorganizavimoirapmokėjimosistemas;pateiktiišlaidųduomenisvyriausybeiirkitiemsvartotojams;siekti produktyvesnės veiklos, efektyvesnio išteklių naudoji-mo,palygintifaktinesišlaidassuišankstonustatytaisstandar-tais;sukurtibendrąišlaidųapskaitossistemą,kurileistųpalygintiįmones;kontroliuotiišlaidaspagalatskaitomybėscentrus;padėtipriimantekonominiussprendimus.

Finansinės ataskaitos

Finansinės ataskaitos – tai sistema apibendrinančių ir tarpusa-vyje susijusių rodiklių, gautų iš einamosios apskaitos ir apibūdinan-čių visos ūkinės veiklos rezultatus per ataskaitinį laikotarpį.

Finansinės ataskaitos yra baigiamasis apskaitos etapas. Jos pir-miausiareikalingosįmonėsvaldymui,ūkineiveiklaianalizuotiirkon-troliuoti. Tinkamai parengtos finansinės ataskaitos padeda įvertintiįmonėsūkinęveiklą,atskleistidarbotrūkumus,nustatytinepanaudo-tusištekliusirpriemonesveiklaigerinti.Ataskaitųteikiamainforma-cijareikalingairišoriniamsvartotojams.

Finansinėseataskaitoseatskirirodikliaiyratarpusavyjesusijęirsuderinti.

Įmoniųrengiamasfinansinesataskaitas,jųparengimotvarkąnu-statoLRĮmoniųfinansinėsatskaitomybėsįstatymasirVersloapskai-tosstandartai.

149

4 skyrius. FINANSINĖS ATASKAITOS

4.1. Metinių finansinių ataskaitų reikšmė

Baigiantismetams,įvertinamipraėjusiųmetųrezultatai,svarsto-mitolesniveiklosplanaiirdarbai.Įmonėsevidiniais(verslovadybos)tikslaispadaliniairengiavidinessavoveiklosataskaitas,kurioseanali-zuojamijųpasiektirodikliai,pokyčiaiirpan.

Informacijosapieįmonęskleidimoišoriniamsvartotojamstikslaismetinesfinansinesataskaitasrengiaįmoniųbuhalterijųdarbuotojai.

Metinesįmonėsataskaitas,kurioseapibendrintaipateikiamiduo-menysapie įmonėsfinansinębūklębei josveiklosrezultatus,gaunaįmonėssavininkai,valdžiosinstitucijosbeikitivartotojai,pavyzdžiui,įmoneikreditąsuteikiantysbankai.

Įmonėsfinansiniųataskaitųtikslas–teiktiinformacijosvartoto-jamsteisingąinformacijąapieįmonėsfinansinębūklę,veiklosrezul-tatus ir pinigų srautus ataskaitiniais metais. Rengdamos metines fi-nansinesataskaitas,juridinioasmensteisesturinčiosribotoscivilinėsatsakomybėspelnosiekiančiosįmonės(akcinėsiruždarosiosakcinėsbendrovės) vadovaujasi Lietuvos Respublikos įmonių finansinės at-skaitomybėsįstatymubei1-uojuversloapskaitosstandartuFinansinė atskaitomybė.

Be minėtųjų norminių aktų, sudarant finansines ataskaitas,turibūtivadovaujamasibendraisiaisapskaitosprincipais,apskai-tostvarkąreglamentuojančiaisnorminiaisaktaisirįmonėsapskai-tospolitika.

Tačiaupačiųnusistatytosapskaitos tvarkymotaisyklės, savaimesuprantama,negaliprieštarautibendriesiemsapskaitosprincipamsirbuhalterinėsapskaitosinformacijainorminiuoseaktuosekeliamiemsreikalavimams.Atsižvelgiantįbuhalterinėsapskaitostvarkymotaisy-kliųpasirinkimą,galibūti gauti visiškai skirtingi tospačios įmonėsatitinkamolaikotarpioveiklosrezultatai.

150

Todėl finansinėse ataskaitose pateiktos informacijos vartotojaiturėtų žinoti, kokiais principais, metodais ir taisyklėmis įmonė va-dovaujasi registruodama ūkines operacijas buhalterinėje apskaitojeir sudarydama finansines ataskaitas. Pagrindinės įmonės apskaitospolitikos nuostatos atskleidžiamos finansinėje ataskaitoje– aiškina-majamerašte.Įmoniųvadovaitamturiskirtipakankamądėmesį,nesbūtentjiepagalįstatymąyraatsakingiužįmonėsapskaitospolitikospatvirtinimą.

Dar vienas svarbus reikalavimas, susijęs su finansinių ataskaitųsudarymu,–josepateiktiduomenysturibūtipatvirtintiįmonėjeat-liktosturtoirįsipareigojimųinventorizacijosduomenimis.Todėllabaisvarbu tinkamai ir laiku atlikti metinę viso įmonės turto (piniginioturto,gautinųsumų,pirkėjųskolų,vertybiniųpopierių,ilgalaikiotur-to,atsargų)ir įsipareigojimų(tiekėjams,bankams,lizingokompani-joms,akcininkams,valdžiosinstitucijoms)inventorizaciją.

Priminsime, kad pagrindinėje finansinėje ataskaitoje– balanseparodomiduomenysapievisą įmonės turtą,nuosavąkapitalą ir įsi-pareigojimus,kitaiptariant,išbalansomatyti,kokįturtąturiįmonėirkamšisturtaspriklauso.

Pelno(nuostolių)ataskaitojenurodomosvisosperataskaitinįlai-kotarpįuždirbtospajamosirjomsuždirbtipatirtossąnaudos.

Nuosavo kapitalo pokyčių ataskaitoje atskleidžiama savininkųnuosavybėsstruktūrairpokyčiaiperataskaitiniusmetus.

Pinigųsrautųataskaitojenurodomosvisosperataskaitiniusme-tusgautospiniginėsįplaukosbeipadarytosišmokos,suskirstytospa-galįmonėsveiklosrūšis.

Parengtos metinės finansinės ataskaitos turi būti patvirtintosįmonėsįstatuosenustatytatvarka.PagalAkciniųbendroviųįstatymą,metinėsfinansinėsataskaitosakcinėsebendrovėseiruždarosioseak-cinėsebendrovėseturibūtipatvirtintosvisuotinioakcininkųsusirin-kimoper4mėn.nuofinansiniųmetųpabaigos.Kitaiptariant,jeigufinansiniaimetaisutampasukalendoriniais,taireikiaatliktiikiatitin-kamųmetųgegužės1d.

151

Bendrovėms, kurioms numatytas privalomas finansinių ataskai-tųauditas,teikiantakcininkamstvirtintimetinesfinansinesataskaitas,kartubūtinapateiktiirnepriklausomoauditoriausišvadą.Šiojeišvadojepareiškiamanuomonėapieįmonėsfinansinesataskaitas.

Jojenurodoma,arįmonėsfinansinėsataskaitosvisaisreikšmin-gais atžvilgiais teisingai atspindi įmonės būklę, veiklos rezultatus irpinigųsrautus,arfinansinėsataskaitosatitinkateisėsaktus,reglamen-tuojančiusfinansinęapskaitąirfinansiniųataskaitųsudarymąbeitai-komusbendruosiusapskaitosprincipus.Trumpaitariant,auditoriussavoišvadojepažymi,argalimapasitikėtiįmonėsfinansinėseataskai-tosepateiktaisduomenimis.

Akcinių bendrovių įstatyme numatytas reikalavimas, kad, likusnemažiaukaip10dienųikieiliniovisuotinioakcininkųsusirinkimo,bendrovės valdyba (jei bendrovėje valdyba nesudaroma– adminis-tracijosvadovas)privaloparengti irpateiktisavininkamsbendrovėsmetinįpranešimą.

Primename,kadšiamepranešimeturibūtinurodoma:bendrovėsveiklosperfinansiniusmetusapžvalga;svarbiausiįvykiaibendrovėjefinansiniamsmetamspasibaigus;bendrovėsveiklosplanaiirprognozės;informacijaapiebendrovėsfilialus;bendrovėsantriniųbendroviųpavadinimai,šiųbendroviųak-cijų,kuriasturi įsigijusibendrovė,skaičius,bendranomina-liojivertėbei šiųakcijųatstovaujama įstatiniokapitalodalisšiose bendrovėse, naudos, kurią bendrovė turi išlaikydamabalsųdaugumąarnaudodamasilemiamaįtakašiosebendro-vėse,įvertinimas;perfinansiniusmetusįsigytųarperleistųsavųirkitųbendroviųakcijųskaičiusbeišiųįsigijimųarperleidimųpagrindimas.

Be formaliųduomenųapiebendrovėsfilialus, antrinesbendro-ves, metiniame pranešime reikalaujama pateikti naudos iš antriniųįmoniųįvertinimą,savųarkitųbendroviųakcijųįsigijimųirperleidi-

152

mųpagrindimą.Taippatmetiniamepranešimereikiapateikti svar-biusfinansiniųataskaitųvartotojams(šiuoatvejusavininkams) fak-tus,kurieįvykoįmonėjejaupasibaigusfinansiniamsmetams,tačiauikimetiniopranešimoparengimo.

Kadangi finansinės ataskaitos rodo tik tai, kas jau buvo, meti-niame pranešime reikalaujama pateikti bendrovės veiklos planus irprognozes,kadsavininkaigalėtųsusipažintisuįmonėsveiklospers-pektyvomis.Tačiau,pateikiantpastaruosiusduomenis,reikiastengtisnepateiktislaptoskomercinėsinformacijos,kadjosatskleidimunega-lėtųpasinaudotikonkurentai.

Įsigaliojus Verslo apskaitos standartams, atsiranda reikšmingųpokyčių,dėlkuriųgalireikėtiperžiūrėtiįmonėsapskaitospolitikąirgalbūtjąpakeisti.Vienaišsvarbesniųnuostatų,nurodytųVersloaps-kaitosstandartuose,yrata,kadįmonėsturiapsispręsti,kaipapskaitytiilgalaikįturtą–įsigijimoarperkainotaverte.Tokįsprendimądėltur-toatspindėjimofinansinėseataskaitoseturėtųpriimtiįmonėsvadovaiarbasavininkai.

Kadangipagalanksčiaugaliojančiusnorminiusaktusfinansinėseataskaitoseturėjobūtipateikiamainformacijaapieįmonėsturtą,jįpa-rodantbuhalterijojeapskaičiuotalikutineverte(išįsigijimosavikainosatimantnusidėvėjimą),ataskaitųvartotojaigalėjosusidarytiklaidingąnuomonęapieįmonėsturimąilgalaikįturtą.Dabartogalimaišvengti,turtąbalanseparodanttikrąjaverte(tikrojivertė–suma,užkuriągalibūtiapsikeistasukitaįmoneturimuturtuarpaslaugomisarbakuriagalibūtiužskaitytastarpusavioįsipareigojimastarpnesusijusiųšalių,kuriosketinapirktiarparduotiturtąarbaužskaitytijuokokįnorstar-pusavioįsipareigojimą).

Kitaiptariant,Versloapskaitosstandartainumatogalimybęįmo-nėmsperkainotiilgalaikįturtąirbalanseturtąrodytitikrąja(perkai-nota)verte.

15�

4.2. Finansinės ataskaitos – svarbiausias finansinės analizės šaltinis

Finansinėsataskaitos–taiapskaitosduomenųapieįmonėsūki-nęfinansinęveikląperiodinisapibendrinimasirsusisteminimastamtikrubūdu,siekiantpatenkintivartotojųporeikius.Šiameapibrėžimenurodomišiesvarbiausimomentai:

finansinėmsataskaitomssudarytinaudojamiapskaitossiste-mosduomenys;finansinėsataskaitosapibūdinatamtikrolaikotarpioįmonėsūkinęfinansinęveiklą.

Vadinasi,visosataskaitossudaromostamtikroataskaitiniolaiko-tarpiopabaigoje.Sudarantfinansinesataskaitas,apskaitosduomenys,atsispindintysžurnaluose,knygose,žiniaraščiuoseirkituoseapskaitosregistruose, apibendrinami ir susisteminami tam tikru būdu, vado-vaujantisbendraisiaisapskaitosprincipais,tarptautiniaisirnacionali-niaisapskaitosstandartaisarkitaisnorminiaisaktais.

Finansinėsataskaitosprivalopatenkintivartotojųporeikius.Vadinasi,finansinėsataskaitosturiatvaizduotivisussvarbiausius

įvykius,turinčiusįtakosatitinkamiemssprendimams.Vienasišpagrindiniųfinansiniųataskaitųtikslų–suteiktiviešą,

aiškiąirsuprantamąfinansinęinformacijąjųvartotojamsapieįmoniųfinansinębūklę.

Rengdamifinansinesataskaitas,turimevadovautistuo,kad:josturibūtipateiktos1-ajameVersloapskaitosstandarte„Fi-nansinė atskaitomybė“nustatytoseformose;finansinesataskaitasturipasirašytiįmonėsvadovas,obendro-vių, kurioms privalomas nepriklausomas auditas, finansinesataskaitaspatikrinanepriklausomasauditoriusirpateikiaiš-vadasapieduomenųtikslumą;analizuotifinansinesataskaitasreikiatiktada,kaijospatikrin-tos auditoriaus, nes auditoriaus nepatikrintos atskaitomybėsanalizėgalibūtiklaidinanti;

154

balansas,parengtasfinansiniųmetųpabaigai,opelno(nuos-tolių)ataskaita,parengtaužataskaitinįlaikotarpį,turiatitiktivienaskitą;finansinėsataskaitosturiatitiktiLietuvosRespublikosfinan-sinėsatskaitomybėsįstatymoreglamentuojamusbendruosiusapskaitosprincipus;reikalavimai apskaitinei informacijai formuoti turi būti įgy-vendintiatsižvelgiantįduomenųoptimalumą,konservatyvu-mąirpatikimumą.

Taigifinansinėsataskaitoslabaisvarbiosvertinantįmonėsfinan-sinębūklę,nustatantveiklosdėsningumus,tendencijasirperspekty-vas.Josteikiainformaciją,reikalingąįmoneivaldytiirekonominiamdarbuigerinti,padedaatskleistividiniusištekliusirdarbotrūkumus,nustatytiįvairiusnukrypimusnuonumatytųužduočių,tųnukrypimųpriežastisirveiksnius.

Finansinėsataskaitosyrapagrindinisfinansinėsanalizėsšaltinis,todėllabaisvarbu,kadkiekvienasanalitikasgeraiišmanytųfinansiniųataskaitųsudarymoprincipus,joseesančiųrodikliųapskaičiavimoiranalizės metodiką. Tik kokybiškai atlikta finansinių ataskaitų anali-zėteikiavisapusiškainaudingąinformacijątiekvidiniams,tiekišorėsvartotojams.

Kiekvienašalisturinustatytifinansiniųataskaitųrengimoirpa-teikimotvarką.Dažniausiaišitvarkanurodomašaliųkomercijosko-deksuose, apskaitos įstatymuose arba kituose norminiuose aktuose.Šiuometu,nustatantfinansiniųataskaitųrengimoirpateikimotvarkąarbajoskonceptualiusklausimus,galiojašienorminiaiaktai:

Versloapskaitosstandartai;Finansiniųataskaitųrengimoirpateikimonuostatai;Tarptautiniaiapskaitosstandartai;EuroposSąjungosdirektyvos.

Finansiniųataskaitųrengimoirpateikimonuostatuose,kuriuospa-rengėTarptautinioapskaitosstandartųkomitetotaryba,nagrinėjama:

finansiniųataskaitųesmė,tikslaiirsudėtis;

155

finansinių ataskaitų kokybinės charakteristikos ir esminėsprielaidos;finansiniųataskaitųelementai;finansiniųataskaitųelementųpripažinimas;finansiniųataskaitųelementųįvertinimas;kapitaloišsaugojimokoncepcijos.

Tarptautinių apskaitos standartų nuostatos yra svarbesnės. Ta-čiau Finansinių ataskaitų rengimo ir pateikimo nuostatai yra labaigerametodinėmedžiagarengiantkiekvienosšaliesfinansiniųataskai-tųkoncepciją.

Kiekvienašalis,nustatydamafinansiniųataskaitųrengimoirpa-teikimo tvarką, vadovaujasi minėtaisiais tarptautiniais aktais ir tamtikrųšaliųpatirtimi.ViešosiosįstaigosLietuvosRespublikosapskaitosinstitutostandartųtarybos200�m.gruodžio18d.nutarimuNr.1pa-tvirtintas1-asisversloapskaitosstandartas„Finansinė atskaitomybė“.

Jamepateikiama:Finansinėsatskaitomybėstikslas;Finansiniųataskaitųsudėtis;Finansiniųataskaitųelementai;Finansiniųataskaitųelementųįvertinimas;Pagrindiniaifinansinėmsataskaitomskeliamireikalavimai;Apskaitospolitika;Bendriejiapskaitosprincipai;Informacijosreikšmingumas;Tarpusavioužskaita;Finansiniųataskaitųidentifikavimas.

Finansinių ataskaitų sudėtis –taiataskaitųformos,kuriosįeinaįtamtikrolaikotarpiofinansiniųataskaitųrinkinį.Dažniausiaisudaro-mosmetinėsfinansinėsataskaitos,tačiauįmonėsgalisudarytiirmė-nesinesbeiketvirtinesataskaitas.Metinėfinansinėataskaitapaprastaiyraplatesnėužtarpinesataskaitas(mėnesio,ketvirčio,pusmečio).

156

Finansinių ataskaitų sudėtis

Metinėsfinansinėsataskaitosgalibūtipateikiamoskaipfinansi-niųataskaitųrinkinysarbasutrumpintosfinansinėsataskaitos.

1. Finansiniųataskaitųrinkinįsudaro:pilnasbalansas;pilnapelno(nuostolių)ataskaita;nuosavojokapitalopokyčiųataskaita;pinigųsrautųataskaita;pilnasaiškinamasisraštas.

2. Sutrumpintasfinansinesataskaitassudaro:sutrumpintasbalansas;sutrumpintapelno(nuostolių)ataskaita;nuosavojokapitalopokyčiųataskaita;sutrumpintasaiškinamasisraštas.

Įmonės,atsižvelgdamosįrodikliųdydžius,turipasirinktifinan-siniųataskaitųformas,kuriospateikiamosversloapskaitosstandartųprieduose.

Jeifinansinesataskaitassavonuožiūranusprendžiasudaryti ju-ridinioasmensteisesturinčiosneribotoscivilinėsatsakomybėspelnosiekiančiosįmonės,kuriųįstatymasneįpareigojajųsudaryti,finansi-nėsataskaitosturibūtisudarytospagalvisusfinansinėmsataskaitomskeliamusnorminiųaktųreikalavimus.

Skirtingi reikalavimai keliami bankams ir kitoms kredito įstai-goms, finansų įstaigoms, draudimo įmonėms, ne pelno juridiniamsasmenims(biudžetinėms,viešosiomsįstaigomsirkitomsnepelnoor-ganizacijoms).JųfinansiniųataskaitųsudarymoirpateikimotvarkąnustatoVyriausybėarbajosįgaliotainstitucija, jeigujųveikląregla-mentuojantysįstatymainenustatokitaip.

Įmonės,kuriųvertybiniaipopieriaiyraįtrauktiįVertybiniųpo-pieriųbiržosprekybossąrašus,apskaitątvarkoirfinansinesataskaitassudaropagaltarptautiniusapskaitosstandartus.

157

Sutrumpintasmetinesfinansinesataskaitassudaroįmonės,kuriųnemažiaukaipdurodikliaipaskutinęataskaitiniolaikotarpiodienąneviršijašiųdydžių2metusišeilės,įskaitantataskaitiniusfinansiniusmetus:

pardavimo grynosios pajamos per ataskaitinius finansiniusmetus–10mln.Lt;balansenurodytoturtovertė–6mln.Lt;vidutinismetųsąrašinisdarbuotojųskaičiusperataskaitiniusfinansiniusmetus–15.

Likusios įmonėsmetųgalesudarofinansiniųataskaitųrinkinioataskaitas.

Metiniųfinansiniųataskaitųauditasturibūtiatliktasuždarosioseakcinėsebendrovėse,tikrosioseūkinėsebendrijoseirkomanditinėseūkinėsebendrijose,kuriosevisitikriejinariaiyraakcinėsaruždaro-siosakcinėsbendrovėsirkuriųnemažiaukaipdurodikliaipaskutinęataskaitiniolaikotarpiodienąviršijašiuosdydžius:

pardavimo grynosios pajamos per ataskaitinius finansiniusmetus–12mln.Lt;balansenurodytoturtovertė–6mln.Lt;vidutinismetųsąrašinisdarbuotojųskaičiusperataskaitiniusfinansiniusmetus–50.

Pardavimo grynąsias pajamas sudaro ataskaitiniais finansiniaismetaispardavusprekesirpaslaugasuždirbtospajamos,iškuriųatim-tosgrąžintųprekių,nukainojimo,nuolaidųsumosirPVM.

Už įmonės finansinę atskaitomybę, kuri neatitinka jai keliamųreikalavimų,atsakoįmonėsadministracijosvadovas.

Metinių finansinių ataskaitų auditas atliekamas pagal LietuvosRespublikos audito įstatymą ir Nacionalinius audito arba tarptauti-niusauditostandartus.

158

4.3. Įmonių ataskaitų klasifikavimas

Juridinioasmensteisesturinčiosįmonėslabaiįvairios,beto,skirtin-gųtikslųturiirdaugelisjųapskaitosbeiataskaitųduomenųnaudotojų.

Kaipkiekvienąsudėtingąreiškinį,taipirataskaitasišsamiausiai(irtrumpiausiai!)galimaapibūdintiaptariantjųklasifikaciją,kurioješiosataskaitossugrupuotospagalįvairiuspožymius(4.1pav.).Tačiau,kaipirkiekvienakita,šiklasifikacijaturiirtamtikrųribotumų.

Kartaisbūnalabaisunkunubrėžtigriežtąribątarpkuriosnorsatas-kaitosformosskyrimovienaiarkitaiklasifikacineigrupei.

Finansinesataskaitassąlyginaigalimasuskirstytiįdvikategorijas:esamospadėtiesataskaitos;pasikeitimųataskaitos.

Buhalterinisbalansaspriklausopirmajaikategorijai. Jispateikiainformacijąapie įmonėsfinansinębūklękonkrečiumomentu.Kitostrysataskaitos,t.y.pelno(nuostolių),pinigųsrautųirnuosavojokapi-talopokyčių,priklausoantrajaikategorijai.Josparodoįmonėsveikląpertamtikrąlaikotarpį(ketvirtį,metus).

Pagal paskirtį visosataskaitosgalibūtisuskirstytosįfinansines, mokestines, statistinesirkitas(specialiosios paskirties).

Finansinės ataskaitosbusišsamiainagrinėjamosvėlesniuosesky-riuose.

Mokestines ataskaitas įmonėsrengiairpateikiamokesčiųadmi-nistratoriui– Valstybinei mokesčių inspekcijai, socialinio draudimoįstaigomsirkt.

Jeigutoreikalaujama,specialiosataskaitos(gretafinansinių)turibūtipateikiamosvalstybės statistikos įstaigoms.Tačiaujasrengiane-būtinaibuhalterijosdarbuotojai,nesšiapskaitosrūšisdažnaiapima,pavyzdžiui,pinigaisneišmatuojamusdalykus,tokiuskaipdarbuotojųskaičiusarjųkvalifikacijairpan.

Specialiosios paskirties ataskaitosgali apimti labaiplatųataskai-tųspektrą.Pirmiausiareikalingainformacija josaprūpinavisąįmo-nės valdymo personalą. Šiose ataskaitose pateikiami valdymo aps-

159

4.1 pav. Įmoniųataskaitųklasifikavimas

160

kaitos duomenys. Jų gali būti labai daug ir įvairių, nes kiekvienamvaldytojui reikia ir specifinės jo barą apibūdinančios informacijos.Įvairios specialiosios paskirties ataskaitos gali būti pateikiamos irdaugeliui išorės vartotojų. Pavyzdžiui, gamtos apsaugos instituci-joms–duomenysapieteršalųišmetimąįatmosferą,vandenįirpan.

Pagal turinį ir periodiškumą ataskaitos gali būti suskirstytos įmetines, ketvirtines, mėnesines, savaitines (dekadines) ir rengiamas pa-gal pareikalavimą.

Metinės finansinės ataskaitos– finansinės ataskaitos, parengtosapibendrinusįmonėsfinansiniųmetųduomenis.

Reikėtųatkreiptidėmesį,kad,klasifikuojantataskaitas šiuopo-žiūriu,josgrupuojamosnetikpagallaiką,betirpagalturinį.Matdėlpalygintidideliųsąnaudųišsamiasataskaitasįmonėsgaliparengtinedažniau kaip kartą per metus, nes vidutinio dydžio įmonėje tai už-trunkakeletąmėnesių.

Ketvirtinės finansinės ataskaitos reikalingos bankams, kitiemskreditoriamsirpagalpareikalavimą.

Įmonės, kuriose apskaita kompiuterizuota, vidaus vartotojamskartais rengiamos ir labai sutrumpintos mėnesinės ar net savaitinės (dekadinės) finansinėsataskaitos.

Bejauaptartųperiodiniųataskaitų,būnairneperiodinių,kuriosren-giamosprireikustamtikrosinformacijos:pavyzdžiui,pareikalavusteis-mams,bankams,kaiįmonėsprašoišjųkreditųirdaugeliukitųatvejų.

Pagal skelbimo pobūdįataskaitosskirstomosįprivalomas ir ne-privalomas viešai skelbti.Viešaituribūtiskelbiamosviešojointeresoįmonių, kurioms priskiriami bankai, draudimo ir panašios įmonės,metinėsfinansinėsataskaitos.

Pagal apimtį ataskaitosskirstomosįfinansinių ataskaitų rinkinį irsutrumpintas finansines ataskaitas.

Sutrumpintasfinansinesataskaitasnaudojamažosįmonės,neda-rančios didesnės įtakos šalies ūkiui, o jų savininkai į tokias įmonesbūnainvestavęsantykinainedidelįturtą.

Kiekvienaataskaitapagaltamtikrąklasifikacinįpožymįgalibūtipriskirtavienaiarkitaigrupei.Pavyzdžiui,negalimasakyti, jogvie-

161

naataskaitayramokestinė,kita–ketvirtinė,nestaipbūtųsugretintiduskirtingiklasifikacijospožymiai.Norintišsamiaiapibūdintikuriąnorsataskaitą,reikianurodytivisusjąnusakančiuspožymius.Pavyz-džiui,didelėsįmonėsbalansasirpelno(nuostolių)ataskaitayrapriva-lomosviešaiskelbti.Tačiaubendratvarkaneskelbtinosyraketvirtinėsfinansinėsataskaitos.

4.4. Informacijos pateikimas finansinėse ataskaitose

Finansines ataskaitas galima rengti pagal nacionalinius ir tarp-tautiniusapskaitosstandartus.Tačiauabiematvejais,rengiantvarto-tojamsnaudingasfinansinesataskaitas,turibūtilaikomasitokiųsvar-biausiųnuostatų.

Suprantamumasreiškia,kadfinansiniųataskaitųinformacijaturibūtisuprantamavisiemsvartotojams.Todėllabaisvarbu,kadfinansi-niųataskaitųturinysatspindėtųesmę,nebūtųdviprasmybių.

Finansinių ataskaitų tinkamumas rodo, kad ataskaitos padedavartotojamspriimtitinkamussprendimus,darytiobjektyviasišvadas.Finansiniųataskaitųtinkamumąapibūdinajoseesamosinformacijosreikšmingumas.Reikšmingainformacijalaikomatokia,kuriąišbrau-kusišfinansinėsataskaitos,taiturėsįtakosvartotojųsprendimams.

Patikimumasrodo,kadvisosūkinėsoperacijosfinansinėseatas-kaitose atspindėtos objektyviai ir jose nėra klaidų. Tiksliau tariant,visafinansinėinformacijayratiksli,teisingairtikra.

Finansiniųataskaitųpatikimumąlemiašieaspektai:lojalusatvaizdavimas;turiniovyravimaspriešformą;neutralumas;apdairumasiratsargumas,tikslumas;kompleksiškumas.

Beminėtųjųfinansiniųataskaitųpateikimonuostatų,galimanu-rodyti ir kitas, tai jų pateikimas laiku, pastovumas, reikšmingumas,išsamumas,naudingumasirkt.

162

Taigigalimasuformuluotišiuospagrindiniusreikalavimusfinan-sinėmsataskaitoms:

Visiduomenys,pateikiamimetinėsefinansinėseataskaitoseirapskaitoje,turibūtisuformuotipagalkaupimoprincipą.Metinėsfinansinėsataskaitosturibūtiparengtosatsižvelgiantįtęstinumoprincipą.Metinėsefinansinėseataskaitosepateiktiduomenysturibūtisuprantamipotencialiemsjųvartotojams,kadšiegalėtųpri-imtitinkamussprendimus.Metinėsefinansinėseataskaitosepateikiamainformacijaturibūti neutrali ir patikima, draudžiami turto prirašymai arbapajamųirsąnaudųiškraipymai.Duomenys,pateikiamifinansinėseataskaitose,turibūtisufor-muotipagalpastovumoiratsargumoprincipą.Metinėse finansinėse ataskaitose pateikiami ataskaitinių irmažiausiaivieneriųpraėjusiųmetųduomenys.Jeiguataskaiti-niolaikotarpiorodikliųdėlapskaitosmetodikospakitimone-galimapalygintisupraėjusiųmetųrodikliais,informacijaapieperskaičiuotusduomenispateikiamapaaiškinamajamerašte.Įmonės gali pačios spausdinti metinių finansinių ataskaitųformas,praleisdamoseilutes,kuriųsumoslygiosnuliui.Pateikiant metinėse finansinėse ataskaitose ūkinius faktus,daugdėmesioturibūtiskirtaturiniuiirekonomineiprasmei,onetikformaliemspateikimoreikalavimams.Jeigu metinės finansinės ataskaitos parengiamos nesilaikantnorminiųaktųreikalavimų,priežastysturibūtiišdėstytosaiš-kinamajame rašte. Nesilaikyti šių reikalavimų leidžiama tiktuoatveju,jeigutaibūtinanorinttinkamaiapibūdintiįmonėsbūklę.Atsakomybėužfinansiniųataskaitųsudarymątenkaįmonėsva-dovams.Todėlįmonėsvadovai,konkrečiaivyriausiasisbuhalte-ris(finansininkas),kurissudarofinansinesataskaitas,turigeraiišmanytijomskeliamusreikalavimus,jųsudarymoprincipus.

16�

4.5. Balansas

Balansasyravienaišsvarbiausiųfinansiniųataskaitų,todėl jamvisosešalyseirįvairiaislaikotarpiaisbuvoskiriamalabaidaugdėme-sio.Balansasyrapagrindinėįmonėsfinansinėataskaita.Jisturilabaididelęreikšmęatliekantįmonėsfinansinėsbūklėsanalizę,todėlvisosešalyselaikomassvarbiausiufinansinėsanalizėsšaltiniu.

Balansas parodo turto, nuosavybės ir įsipareigojimų būklę tamtikrądienąpinigineišraiška.Šitaipapibūdinantbalansą,būtinapaaiš-kintišiuosdalykus:

Balansasturiparodytiturtoirnuosavybėsbeiįsipareigojimųbūklę(kiekirkokioturtoįmonėturi,kamšisturtaspriklau-so,kokiodydžiojosnuosavybėirįsipareigojimai).Balansasparodoturtą,nuosavybęirįsipareigojimustamtikraikonkrečiaidatai.Vadinasi,jisužfiksuojaįmonėsbūklętamtik-ruakimirksniu,t.y. įmonėsveiklatarsisustabdomairtai,kąturiįmonėšiuomomentu,tarsinufotografuojamairužfiksuo-jamabalanse.Jaukitaūkinėoperacijabalansąpakeis.Balanseturtas,nuosavybėirįsipareigojimairodomipinigineišraiška,t.y.remiantisgaliojančiušalyjepiniginiuvienetu.Balanseatvaizduojamapusiausvyratarpturtoirnuosavybėsbei įsipareigojimų, pateikiama išsami informacija apie tai,kokįturtąįmonėturikonkrečiumomentu.Balansasturipateiktitikrąirteisingąturto,nuosavybėsirįsi-pareigojimųbūklę.Balansasyranebuhalterinėsąskaita,nepirminisarsuvestinisdokumentas,ofinansinėataskaita.

Taigibalanseturibūtinurodytasvisasįmonėsturtasirnuosavybė.Balansas– tai įmonės finansinis vaizdas tam tikru jos veiklos

metu,paprastaifiksuojamasgruodžio�1dienai.Šikalendoriniųmetųdienadažnaisutampasuįmonėsfinansiniųmetųpabaiga,norsnevi-sadataipyra.Pavyzdžiui,sezoninėsveiklosįmoniųmetainesutampasu kalendorinių metų pabaiga, nes jos sezoniniai veiklos metai galibaigtispavasarį,vasarąarrudenį.

1.

2.

�.

4.

5.

6.

164

Balansasgalibūtipublikuojamaskaip lentelė, turintidvipuses,t.y.turtąirįsipareigojimusbeinuosavybę,arbakaippranešimas,ku-riamevisirodikliaiišdėstomivienaspokito.

Balansenurodoma,kokiuturtudisponuojaįmonėirkamšistur-taspriklauso.Norintparengtibalansą,pirmiausiabūtinasuskaičiuoti(inventorizuoti)visąturtą,kuriuodisponuojaįmonėataskaitiniolai-kotarpio pabaigoje, nustatyti, kokia turto dalis buvo sunaudota perataskaitinįlaikotarpį.Taippatreikiaįvertintivisasįmonėsskolasbeiįsipareigojimus.Parengiamiejibalansosudarymodarbaiatimanema-žai laiko (didesnėse įmonėse– keletą mėnesių). Todėl reikia žinoti,kadkuriųnorsmetųsausio1d.balansastikpateikiainformacijąapieįmonėsturtą,josnuosavybębeiįsipareigojimus.Tačiaupatsbalansasbaigiamasrengtiikiakcininkųsusirinkimo,t.y.kitųmetųpradžioje.Jis viešai, kaip ir visa finansinė atskaitomybė, yra paskelbiamas permėnesį,akcininkamsjįpatvirtinus.

Balansassudarytasišdviejųdideliųdalių.Turtodalyjenurodo-maturtas,kurįįmonėvaldo,juodisponuoja,oSavininkų nuosavybės ir įsipareigojimųdalyjeatsakomaįklausimą,kamšis turtaspriklau-so,nesirlabaididelįturtąvaldantiįmonėgalibūtiprasiskolinusi.Taireikštų,kadįmonėtikdisponuojaturtu,t.y.turijįsavožinioje,val-doirtvarko,tačiauįmonėssavininkamsvisabalansenurodytaturtosumanuosavybėsteiserealiainepriklauso.

Tiek turtas, tiek įmonės įsipareigojimai yra nevienalyčiai. Kie-kvienaįmonėturilabaiįvairausturto,taippatirskirtingųįsipareigoji-mųtretiesiemsasmenims.Todėlturtoirnuosavybės(įsipareigojimų)dalyssavoruožtususkirstytosįskyrius,grupes,pogrupius,straipsniuspagalturtoirnuosavybėsbeiįsipareigojimųsudėtinesdalis.

Turtas ir įsipareigojimai

Turtas– materialiosios, nematerialiosios ir finansinės vertybės,kuriasvaldo,naudojaarbakuriomisdisponuojaįmonėirkuriasnau-dojanttikimasigautiekonominėsnaudos.

165

Balanse turtas ir įsipareigojimai skirstomi į ilgalaikius ir trum-palaikius.Ilgalaikiamturtuipriskiriamasnematerialusis,materialusis,finansinisirkitasturtas,naudojamasįmonėsekonomineinaudaigau-tiilgiauneivieneriusmetus.

Trumpalaikisturtas–turtas,kurįtikimasirealizuotiarbasunau-dotipervieneriusmetusnuobalansodatosarbapervieną įprastinįįmonėsveiklosciklą.Trumpalaikiamturtuipriskiriamosatsargos,iš-ankstiniaiapmokėjimai,nebaigtosvykdytisutartys,pervieneriusme-tusgautinossumos,pinigaiirjųekvivalentai,kuriųnaudojimolaiko-tarpisnėraribotas, irkitas turtas, t.y. turtas, įmonėssunaudojamasekonomineinaudaigautipervieneriusmetusarbapervienąįmonėsveiklosciklą.

Įsipareigojimas–prievolė,atsirandantidėlatliktųūkiniųopera-cijų ir ūkinių įvykių, kuri turės būti įvykdyta ir kurios dydį galimaobjektyviainustatyti.

Ilgalaikiai įsipareigojimai yra tie, kuriuos įmonė turės įvykdytivėliau nei per ateinančius vienerius metus nuo balanso datos. Ilga-laikiai įsipareigojimaiapimaįmonėsįsiskolinimusir įsipareigojimusprekybospartneriams,kreditoįstaigoms,valstybėsinstitucijoms,ki-tiems juridiniams ir fiziniams asmenims. Ilgalaikiams įsipareigoji-mamstaippatpriskiriamostrumpalaikėspaskolos, jei jųgrąžinimoterminaspratęstasarbayrasudarytapakartotiniofinansavimosutar-tisilgesniamneivieneriųmetųlaikotarpiui.

Trumpalaikiaiįsipareigojimaiyratie,kurieturibūtiįvykdytipervienąįmonėsįprastinėsveikloscikląarbavieneriusmetusnuobalan-sodatos.

Veiklosciklas–laikotarpisnuoveiklosprocesenaudojamųatsar-gųįsigijimoikijųrealizavimoužpinigusarbalengvaipinigaispaver-čiamąpriemonę.

Trumpalaikiai įsipareigojimai apima įmonės įsiskolinimus ir įsi-pareigojimusprekybospartneriams,kreditoįstaigoms,valstybėsinsti-tucijoms,kitiemsjuridiniamsirfiziniamsasmenims.Trumpalaikiams

166

įsipareigojimamstaippatpriskiriamailgalaikiųįsiskolinimųirįsiparei-gojimųdalis,kuriturėsbūtiapmokėta(įvykdyta)pervieneriusmetus.

Balansoinformacijairjosišdėstymotvarka:A. Ilgalaikisturtas

I. Nematerialusisturtas;II. Materialusisturtas;III.Finansinisturtas;IV. Kitasilgalaikisturtas;

B. TrumpalaikisturtasI. Atsargos, išankstiniai apmokėjimai ir nebaigtos vykdyti

sutartys;II. Pervieneriusmetusgautinossumos;III.Kitastrumpalaikisturtas;IV.Pinigaiirpinigųekvivalentai;

C. NuosavasiskapitalasI. Kapitalas;II. Perkainojimorezervas(rezultatai);III.Rezervai;IV.Nepaskirstytasispelnas(nuostoliai);

D. Dotacijos,subsidijosE. Mokėtinossumosirįsipareigojimai

I. Povieneriųmetųmokėtinossumosirilgalaikiaiįsiparei-gojimai;

II. Per vienerius metus mokėtinos sumos ir trumpalaikiaiįsipareigojimai.

Šienurodytistraipsniaiyraprivalomi,t.y.jieturibūtipateikiamiirtaisatvejais,kaisumoslygiosnuliui.Pavyzdinėseformosenurody-tusstraipsniusgalimapapildytiirkitomisneinurodytapavyzdinėseformoseeilutėmis.Spausdinanttarpiniaistraipsniai,nurodytipavyz-dinėseformose,galibūtipraleidžiami,jeigujųlikučiailygūsnuliui.

167

Ilgalaikis turtas

Ilgalaikioturtostraipsnyjeparodomasnematerialusis,materialu-sis,finansinisirkitasturtas,kurisįmonėjenaudojamasilgiauneivie-neriusmetus.Taiturtas,kurisįįmonėssąnaudasįskaitomasjįamor-tizuojantarnudėvint.

Nematerialusis turtas–nepiniginis,neturintisfizinėsformostur-tas, kuris naudojamas prekėms gaminti, paslaugoms teikti, valdymotikslamsarbanuomai.Nematerialusisturtasbalanseparodomaslikuti-neverte.Nematerialusisturtas–materialiossubstancijosneturintistur-tas,suteikiantisįmoneipirmumąprieškitasįmones,vykdanttamtikrąveiklą.Nematerialusisturtasturibūtipatvirtintassutartimisarkitaisjoegzistavimą irpriklausymą įmoneipatvirtinančiaisdokumentais.Tai,pavyzdžiui,galibūtipatentai,licencijos,įmonėsprestižas.

Ypatingasnematerialiojoturtostraipsnis–plėtrosdarbai.Plėtrosdarbai–įmoneiformuoti(plėsti,reorganizuoti)skirtoska-

pitalizuotos,t.y.turtupripažintosišlaidos.Josnumatytosapskritaiįmo-neiplėtoti,nuojųpriklausoilgalaikisįmonėspajamųuždirbimas.Pa-vyzdžiui,jeiguįmonėpersitvarkoirdėltoapmokodaugelįdarbuotojų,šioskvalifikacijoskėlimoišlaidųnegalimalaikytivienoataskaitiniolai-kotarpiosąnaudomis.Uždirbdamapajamas,didesnedaugeliodarbuo-tojų kvalifikacija įmonė naudosis ilgą laiką. Todėl įmonę pertvarkantsusidariusiosišlaidoslaikomosnesąnaudomis,betišlaidomis,padary-tomisįsigyjantilgalaikįturtą–plėtrosdarbus.Vėliauplėtrosdarbaiper5metus (šį laikotarpįpasirenkapatys įmonės savininkai, jisgalibūtitrumpesnis)lygiomisdalimisperkeliamiįįmonėsveiklossąnaudas.To-dėlplėtrosdarbaipriskiriamiilgalaikiamnematerialiajamturtuiirįsą-naudasįtraukiamipamažujuosamortizuojant.

Materialusis turtas–fizinęformąturintisturtas,kurisnaudoja-masprekėmsgaminti,paslaugomsteikti,valdymotikslamsarbanuo-mai. Tai visi mums įprasti, apčiuopiami objektai (pastatai, statiniai,mašinos, įrenginiai, ilgo naudojimo įrankiai ir kt.). Toks turtas ne-sunaudojamasuždirbantvienoataskaitinio laikotarpiopajamas,bet

168

naudojamas ilgai, palengva jį nudėvint ir tolygiai perkeliant nudė-vėtąjądalį į įmonėsveiklossąnaudas,kadbūtųgalimapalygintiperkiekvieną laikotarpį uždirbtas pajamas su jas uždirbant patirtomissąnaudomis. Materialusis turtas, išskyrus investicinį turtą, balanseparodomas likutineverte. Investicinis turtasbalanseparodomas įsi-gijimosavikaina,atėmussukauptąjįnusidėvėjimąirjovertėssumažė-jimą,arbatikrąjaverte.

Finansinis turtas – tai turtas, susijęs su įmonės teisėmis į kitasįmones.Pavyzdžiui, tai galibūtikitų įmoniųvertybiniaipopieriai–akcijos.Finansiniamturtuipriskiriamipinigaiirjųekvivalentai,su-tartinėteisėgautipinigusarkitąfinansinįturtąiškitosįmonėsirkitosįmonėsišleistivertybiniaipopieriai.

Pinigaipaprastairodomibalansotrumpalaikioturtodalyje.Ta-čiau,jeipinigųnaudojimolaikasapribojamasdaugiauneivieneriemsmetams,pvz.,pinigailaikomiindėliųsąskaitoje,jieturibūtirodomiilgalaikiofinansinioturtodalyje.

Sutartinėteisėgautipinigusarkitąfinansinįturtąiškitosįmonės,t.y.gautinossumosužparduotąprodukciją,suteiktaspaslaugasarpa-skolas,išankstiniaimokėjimaiužfinansinįturtąirkitospagalsutartisužregistruotosfinansinėsskolosįmonei.Kitųįmoniųišleistivertybi-niaipopieriai–kitųįmoniųakcijos,obligacijosirkitivertybiniaipo-pieriai,kurieįsigyjamisiekiantgautiekonominėsnaudos.

Ilgalaikiamfinansiniamturtuipriskiriama:ilgalaikėsinvesticijosįkitasįmones;suteiktosilgalaikėspaskolos;povieneriųmetųgautinossumos;kitasfinansinisturtas.

Kito ilgalaikio turto straipsnyje parodomas atidėtojo mokesčioturtasbeikitasilgalaikisturtas,kurisnebuvoparodytaskituoseilga-laikioturtostraipsniuose.

Atidėtojo mokesčio turtas– būsimaisiais ataskaitiniais laikotar-piaisatgautinospelnomokesčiosumos,susidarančiosdėlįskaitomųjųlaikinųjųskirtumųirnepanaudotųmokestiniųnuostoliųperkėlimo.

169

Jei turto ar įsipareigojimo balansinė vertė skiriasi nuo jo mokesčiobazės,apskaičiuojantpelnomokestįatsirandanuolatiniaiirlaikiniejiskirtumai.Jeiatsirandanuolatiniųskirtumų,atidėtiejimokesčiaine-skaičiuojami, nes šie skirtumai būsimaisiais laikotarpiais neišnyks.Laikinųjų skirtumų dažniausiai atsiranda tada, kai apskaičiuojantapskaitinįpelnąpajamosarbasąnaudosįtraukiamosįvienąataskai-tinįlaikotarpį,oapskaičiuojantapmokestinamąjįpelną–įkitą(skir-tingą)ataskaitinįlaikotarpį.Tokielaikiniejiskirtumaigalibūtiapmo-kestinamiejiarbaįskaitomieji.Apmokestinamiejilaikiniejiskirtumaisukuria atidėtojo mokesčio įsipareigojimą, o įskaitomieji laikiniejiskirtumai–atidėtojomokesčioturtą.

Jeiguturtobalansinėvertėyradidesnėarbaįsipareigojimobalan-sinėvertėmažesnėuž jomokesčiobazę,susidaroapmokestinamiejilaikiniejiskirtumai,dėlkuriųatsirandaatidėtojomokesčioįsipareigo-jimas.Apmokestinamųjųlaikinųjųskirtumų,dėlkuriųatsirandaati-dėtojomokesčioįsipareigojimas,pavyzdžiaigalibūtitokie:

laikiniejiskirtumai,kuriesusidarotada,kaiapskaičiuojantap-mokestinamąjįpelnątaikomaspagreitintonusidėvėjimoskai-čiavimometodas,oapskaičiuojantapskaitinįpelną–tiesinisnusidėvėjimo skaičiavimo metodas ir dėl to turto balansinėvertėtampadidesnėužjomokesčiobazę;turtasperkainojamasirjobalansinėvertėpadidėja,omokes-čiobazėliekatokiapati.

Jeiguturtobalansinėvertėyramažesnėarbaįsipareigojimoba-lansinėvertėdidesnėužjomokesčiobazę,susidaroįskaitomieji lai-kiniejiskirtumai,dėlkuriųatsirandaatidėtojomokesčioturtas.Įskai-tomųjų laikinųjų skirtumų, dėl kurių atsiranda atidėtojo mokesčioturtas,pavyzdžiaigalibūtitokie:

apskaičiuojantapskaitinįpelną,abejotinosskolospripažįsta-mossąnaudomistuolaikotarpiu,kuriuojostampaabejotinos,tačiau,apskaičiuojantapmokestinamąjįpelną,jospripažįsta-mosleidžiamaisatskaitymaisvėlesniuataskaitiniulaikotarpiu.

170

Dėlšiospriežastiesturtobalansinėvertėtampamažesnėužjomokesčiobazę;perkainojantturtąirįvertinantjįtikrąjaargrynąjagalimorea-lizavimoverte,turtovertėsumažėjairdėltojobalansinėvertėgalibūtimažesnėužjomokesčiobazę.

Įmonėgaligautiekonominėsnaudosišatidėtojomokesčioturtodėlmokesčiųsumažinimotiktada,kaiateityjejitikisiuždirbtipakan-kamaiapmokestinamojopelno,iškuriobusgalimaatimtiįskaitomuo-siuslaikinuosiusskirtumuskaipleidžiamusatskaitymus.Todėlįmonėapskaitojeregistruojaatidėtojomokesčioturtątiktada,kaijipagrįstaitikisiateityjeuždirbtipakankamaiapmokestinamojopelno.Apskai-čiuojantatidėtąjįmokestį,reikiaįvertintiirbūsimaisiaisataskaitiniaislaikotarpiaismažėsiančiųarišnyksiančiųapmokestinamųjųlaikinųjųskirtumųsumą.

Kartaismokestiniainuostoliaigalibūtiperkeliamiįkitusataskai-tiniuslaikotarpius.Perkeldamanepanaudotusmokestiniusnuostolius,įmonėgalipripažintitiktiekatidėtojomokesčioturto,kiekbūsimaisiaislaikotarpiaisjitikisiuždirbtiapmokestinamojopelno,kuriambusga-limapanaudotinepanaudotusmokestiniusnuostolius.Atidėtojomo-kesčioturto,atsirandančioperkeliantnepanaudotusmokestiniusnuos-tolius, pripažinimo kriterijai yra tokie pat kaip ir atidėtojo mokesčioturto,atsirandančioiš įskaitomųjųlaikinųjųskirtumų.Tačiautai,kadyranepanaudotųmokestiniųnuostolių,rodo,kadateityjeapmokesti-namojopelnogalinebūti.Todėl,jeiguįmonėyrapatyrusinuostolių,jiparodotiktiekatidėtojomokesčioturto,atsirandančioišnepanaudotųmokestiniųnuostolių,kiekjituriapmokestinamųjųlaikinųjųskirtumų,kuriemažėsarbaišnyksateityje,arbayrakitųįtikinamųįrodymų,kadbusuždirbtapakankamaiapmokestinamojopelno,kuriambusgalimapanaudotinepanaudotusmokestiniusnuostolius.

Įvertindamatikimybę,arbūsimaisiaisataskaitiniaislaikotarpiaisbusuždirbtatiekapmokestinamojopelno,kadbūtųgalimapanaudotinepanaudotus mokestinius nuostolius, įmonė turi atsižvelgti į šiuoskriterijus:

171

arjituripakankamaiapmokestinamųjųlaikinųjųskirtumų;arjigalipagrįstaitikėtis,kadbusuždirbtaapmokestinamojopelnoikinepanaudotųmokestiniųnuostoliųperkėlimolaiko-tarpiopabaigos;arnepanaudotimokestiniainuostoliaiatsiradodėltokiųprie-žasčių (ar aplinkybių), kurios neturėtų pasikartoti būsimai-siaisataskaitiniaislaikotarpiais.

Trumpalaikis turtas

Trumpalaikisturtasapimagrupęstraipsnių,atspindinčiųtrum-piauneivieneriusmetusįmonėjenaudojamąturtą.Taiatsargos,ku-rios naudojamos įmonės veikloje, išankstiniai įmonės apmokėjimaitretiesiems asmenims, bet tik tie, kuriuos tretieji asmenys padengspaslaugomisarprekėmispervieneriuspoataskaitiniųeinančiusme-tusirnebaigtosvykdytisutartys,pervieneriusmetusgautinossumos,kitastrumpalaikisturtasbeipinigaiirpinigųekvivalentai.

Atsargos jungia grupę straipsnių, atspindinčių įmonės žaliavas,komplektavimo gaminius, nebaigtus gaminti gaminius, pagamintąprodukciją, perparduoti skirtas prekes, perparduoti pirktą ilgalaikįturtą.Atsargosbalanseparodomosįsigijimo(pasigaminimo)savikai-naarbagrynąjagalimorealizavimoverte,atsižvelgiantįtai,kuriišjųmažesnė.

Per vienerius metus gautinos sumos yra įmonės sutartinė teisėgautipinigusarkitąfinansinįturtąiškitosįmonės–gautinossumosužparduotąprodukciją,suteiktaspaslaugasarpaskolas, išankstiniaimokėjimaiužfinansinįturtą,taippatirsavininkųįsiskolinimus,susi-jusiussudarneįmokėtaužturimąkapitaląsumairkitospagalsutartisužregistruotosfinansinėsskolosįmonei.

Kito trumpalaikio turto straipsnyje parodomas trumpalaikis fi-nansinisbeikitastrumpalaikisturtas,kurisnebuvoparodytaskituoseturtostraipsniuose.

Pinigųirpinigųekvivalentųstraipsnyjeparodomibankeirkasojeesantyspinigaiįvairiavaliutabeipinigųekvivalentai.

172

Pinigųekvivalentai–trumpalaikės(iki�mėn.)likvidžiosinvesti-cijos,kuriosgalibūtigreitaiiškeičiamosįžinomaspinigųsumasirku-riųvertėspasikeitimorizikayranereikšminga.Pinigųekvivalentamsgalibūtipriskiriamostrumpalaikės(iki�mėn.)likvidžiosinvesticijosįvertybiniuspopierius,kelionėsčekiaiirkitasfinansinisturtas.

Sukauptospajamosparodomosgautinųsumųstraipsniuose,oat-einančiolaikotarpiosąnaudos–išankstiniųapmokėjimųstraipsniuo-se. Jeigu sukauptų pajamų ir ateinančio laikotarpio sąnaudų sumosyrareikšmingos,josgalibūtirodomosatskiromiseilutėmisirpaaiški-namosaiškinamajamerašte.

Ateinančio laikotarpio sąnaudas sudaro sumos, kurias įmonėsumokėjošįirankstesniaisataskaitiniaislaikotarpiais,tačiaujosbuspripažintos sąnaudomis kitais ataskaitiniais laikotarpiais. Sukauptas(gautinas)pajamassudarošįirankstesniaisataskaitiniaislaikotarpiaisįmonėsuždirbtos,betdarneapmokėtospajamos,išskyruspirkėjųįsis-kolinimus,atspindimustamtikruosebalansostraipsniuose.

Nuosavasis kapitalas

Nuosavasiskapitalas–įmonėsturtodalis,likusiišvisoturtoat-ėmus įsipareigojimus.Nuosavojokapitalostraipsnyjeparodomaap-mokėtaįstatiniokapitalodalis,akcijųpriedai,perkainojimorezervas(rezultatai),privalomasisrezervas,taippatrezervassavomsakcijomsįsigyti,kitirezervaiirnepaskirstytasispelnas(nuostoliai).

Kapitalo straipsnyje parodomas pasirašytasis įstatinis kapitalas,nurodantneapmokėtąpasirašytojoįstatiniokapitalodalį,akcijųprie-dus ir savas akcijas.Kai akcininkaipasirašoakcijų įsigijimo sutartį,darnereiškia,kadjietąpačiądienąužjasapmoka.Įstatymasleidžiatai atliktiper tam tikrą laiką (šiuometuvisa įsigyjamųakcijųvertėturibūtiapmokėtapermetusnuoakcijųpasirašymodienos).Kolak-cininkainepadengiašioįsiskolinimo,jis,kaipjųnuosavybėssudėtinėdalis,atspindimasšiamestraipsnyje,okaipakcininkųskolaįmonei–trumpalaikioturtodalyje.Jeiguakcininkaitikpasirašėįsipareigojimąapmokėtiužakcijas,betapmokėjimoterminasdarnesuėjo,šisuma

17�

atspindima nuosavybės dalies straipsnyje Pasirašytasis neapmokėtas kapitalas. Apskaičiuojant kapitalo dydį, ji atimama iš užfiksuotojoįstatinio(pasirašytojo)kapitalobendrosiossumos.

Akcijųpriedaiskirtipateiktisumai,kuribuvogautadėlpadidė-jusiosakcijųkainos,viršijančiosjųnominaliąjąvertę,kaiakcijospar-duodamos.

Perkainojimo rezervo (rezultatų) straipsnyje registruojamas il-galaikiomaterialiojoturtoirfinansinioturtoperkainojimas.Jisatsi-randatada,kaiįmonėperkainojaturimąmaterialųjįarfinansinįtur-tą,padidindamaanksčiauapskaitoje iratskaitomybėjeužfiksuotą jovertę.Taipperkainojamagalibūtiirdėlnepriklausomųnuoįmonėspriežasčių(pavyzdžiui,ilgalaikioturtovertėpadidėjadėlinfliacijos).Kaikonstatuojamasilgalaikioturtovertėspadidėjimas,taiatspindimabalansoturtodaliesstraipsniuose(tuose,kuriuosebuvoatspindėtairpradinėšioturtovertė).Šiamestraipsnyjenurodomabendrasavinin-kųnuosavybėspadidėjimosuma,atsiradusidėlperkainojimo.

Rezervas–laikinasis(tikslinis)pelnopanaudojimoapribojimas,skirtassavininkųnumatytiemstikslams.Rezervųstraipsnyjeparodo-mirezervai,sudarytiišpaskirstytinojopelno.Rezervaiapimaįstatymonumatytųirsavininkųsprendimusudarytųrezervųsumas.Jieatsiran-dadėlto,kadsavininkaipaprastainutariaišsidalytinevisąuždirbtojopelnosumą,betdalįjosatiduodakokiemsnorstikslams(pavyzdžiui,įmonėsnaujiemspastatamsstatyti).Šiamestraipsnyjeužregistruoja-masuma,kuriąsavininkai leidžia įmonėsvaldytojamsnaudotisavonuožiūratamtikriemskonkretiemstikslams.

Nepaskirstytojo pelno (nuostolių) straipsnyje parodomas perataskaitinįirankstesniuslaikotarpiusuždirbtas,betdarnepaskirsty-taspelnasarbanepadengtinuostoliai.Jeiguvienaismetaisbuvopatir-tasnuostolis,okitaisuždirbtaspelnas,taišiamestraipsnyjepelnasbuspateiktassumažintaspatirtonuostoliosuma.

Žemės ūkio ir kooperatinės įmonės, kurios neturi įstatinio ka-pitalo, akcijųpriedų, savųakcijų,perkainojimorezervo irnesudaro

174

privalomojorezervo,nuosavojokapitalostraipsnyjevietojeišvardytųstraipsniųparodopagrindinįiratsargos(rezervinį)kapitalą.

Valstybės irsavivaldybės įmonėsnuosavojokapitalostraipsnyjevietojeįstatiniokapitalo,akcijųpriedųirsavųakcijųparodoįmonėssavininkokapitaląirturtą,kurispagalįstatymusgalibūtitikvalstybėsnuosavybė,atitinkantikapitalą.

Dotacijos ir subsidijos

Šiamestraipsnyjeregistruojamosdotacijosirsubsidijos.Josapi-maįmonėsgautųištrečiųjųasmenų(irvalstybės)dotacijų,subsidijų,labdarosirkitųdovanųsumas.

Mokėtinos sumos ir įsipareigojimai

Mokėtinųsumųirįsipareigojimųstraipsnyjeparodomospovie-neriųirpervieneriusmetusmokėtinossumos,atidėjiniaiirkitiįsipa-reigojimai.

Atidėjiniai–įsipareigojimai,kuriebalansodatąyratikėtiniarbagarantuoti,jųgalutinėspadengimosumosarbaįvykdymolaikonega-limatiksliainustatyti,tačiaugalimapatikimaiįvertinti.Visusatidėji-niusgalimasugrupuotiįtokiusstraipsnius:

Atidėjiniaiiratidėtiejimokesčiaiapimagrupęstraipsnių,at-spindinčiųateityjedaromomsišlaidomsatidedamas(formuo-jamas) sumas, jeigu jos yra susijusios su ataskaitinio laiko-tarpiopajamųuždirbimu.Pavyzdžiui,televizoriusgaminantiįmonėturėtųatidėtitamtikrąsumąataskaitiniaismetaispa-gamintųtelevizoriųgarantiniamremontui.Įsipareigojimųirreikalavimųpadengimoatidėjiniaiatspindifor-muojamus atidėjimus būsimiesiems įsipareigojimams, skolomspadengti.Tai atidėjiniai tokiemsmokėjimamskaipatostoginiai,pensijos,garantinisgaminamųprekiųremontas,mokesčiaiirkt.Atidėtieji mokesčiai– tai mokesčių, kurių mokėjimą val-džiaatidedavėlesniamlaikui,sumos.Jųatspindėjimasšiame

1.

2.

�.

175

straipsnyjereiškiaįmonėsskoląbiudžetui,kuriąateinančiaislaikotarpiaisjiturėspadengti.

Povieneriųmetųmokėtinossumos–skolos,kuriasreikėssumo-kėtiperlaikotarpį,ilgesnįkaip12mėn.nuobalansodatos.

Pervieneriusmetusmokėtinossumos–skolos,kuriasįmonėturėssumokėtiperlaikotarpį,trumpesnįnei12mėn.nuobalansodatos.

Sukauptossąnaudosparodomoskitųįsipareigojimų,oateinančiolaikotarpio pajamos– gautų išankstinių apmokėjimų straipsniuose.Jeigusukauptųsąnaudųirateinančių laikotarpiųpajamųsumosyrareikšmingos,josgalibūtirodomosatskiromiseilutėmisirpaaiškina-mosaiškinamajamerašte.

Sukauptossąnaudosirateinančiolaikotarpiopajamos–straips-nis,kuriamepateikiamosįmonėspatirtos,betdarneapmokėtossąnau-dos.Jametaippatnurodytostrečiųjųasmenųjauapmokėtossumosužpaslaugas,kuriasįmonėnumatopateiktiateityje.Šiamestraipsnyjenurodomosnediskrečiai susidarančios,bet tolygiaibesikaupiančiossąnaudos ir ateinančio laikotarpio pajamos. Sukauptų sąnaudų pa-vyzdys galėtų būti įmonės skola nuomotojui. Įsiskolinimas už nuo-mąaugakiekvienądienąir,laikotarpiuipasibaigus,visajosumaturibūtiatspindėtapelno(nuostolių)ataskaitossąnaudųdalyje,nesnuo-mojantpatalpasbuvouždirbamostolaikotarpiopajamos.Įmonėsužnuomąneapmokėta sumavadinama sukauptomis sąnaudomis. Atei-nančio laikotarpio pajamos susidarytų,jeiguįmonė,pavyzdžiui,gautųiškitoasmensišankstinįapmokėjimąužpatalpas,kuriasįmonėnuo-mostrečiajamasmeniuikitaismetais.

Balansasatspindiįmonėsturtobūklę,t.y.atsakoįklausimą,kokiaįmonėspadėtisšiuometu,betneatsakoįklausimą,dėlkienopovei-kiosusiklostėtokiasituacija.Negalimaatsakytiįšįklausimąremiantistikbalansoduomenimis.Tamreikalingadaugnuodugnesnėanalizė,pagrįstanetikpapildomaisinformacijosšaltiniais,betirkitaisveiks-niais,tiesiogiaineatsispindinčiaisatskaitomybėje(infliacija,moksloirtechnikospažanga,finansiniaitiekėjųsunkumaiirt.t.)

176

Svarbiausiaskiekvienosįmonėstikslasyrapelnas.Tačiaušisro-diklis balanse atvaizduojamas nevisapusiškai. Absoliutus sukauptopelnodydis,atvaizduotasnepriklausomainuosąnaudųirrealizacijos,neparodo,dėlkienopoveikiosusidarėbūtenttokiapelnosuma.Pa-vyzdžiui,balansepateiktas1tūkst.Ltpelnasištikrųjųgalibūtipelnas,gautasišvisiškaiskirtingųįmonėsišteklių.Balansorezultatasvisiškaineatspinditoslėšųsumos,kuriąrealiaituriįmonė.Taipriklausonuoinfliacijos,rinkoskonjunktūrosirkitųveiksnių.

4.6. Pelno (nuostolių) ataskaita

Pelnas–svarbiausiasūkinėsveiklosrezultatusapibūdinantisro-diklis,todėlfinansinėseataskaitosejamskiriamadaugdėmesio.Infor-macijaapieįmonėsataskaitiniolaikotarpioveiklosrezultatuspateikia-mapelno(nuostolių)ataskaitoje.Jojeparodomafinansiniorezultatosusidarymo schema arba pelno ar nuostolio apskaičiavimo tvarka.Pelno(nuostolių)ataskaitayravienasišsvarbiausiųinformacijosšal-tiniųsiekiantsužinotiįmonėsveiklosrezultatusirjosgalimybes.Ypačdaugnaudingosinformacijosgalimagautianalizuojantkeleriųmetųpelno(nuostolių)ataskaitas.Paprastaišiataskaitayramėnesinė,ke-tvirčioirmetinė.Pelno(nuostolių)ataskaitagalibūtisudarytairsa-vaitinė,jeigutoreikiavaldymui.

Pelno(nuostolių)ataskaitakartaisgalibūtireikšmingesnėnegubalansas.Išdaliestaipaaiškinamatuo,kadfinansiniųataskaitųvar-totojai pirmiausia domisi finansiniu rezultatu, kurį pasiekė įmonėperataskaitinįlaikotarpį.Finansinįrezultatą,pasiektąperataskaitinįlaikotarpį,parodopelno(nuostolių)ataskaita,obalansaspateikiatikmomentiniusrezultatustamtikraidatai.

Pelno(nuostolių)ataskaitojefiksuojamosperataskaitinįlaikotar-pįuždirbtospajamosirsąnaudos,patirtosuždirbanttaspajamas.Jaspalyginus,nustatoma,arįmonėperataskaitinįlaikotarpįuždirbopel-ną,arpatyrėnuostolį.

177

Pelno(nuostolių)ataskaitojeinformacijaapiepajamasirsąnau-daspateikiamasuskirstytapagalįmonėsveiklossritis,įįprastinęvei-klą ir ypatinguosius straipsnius. Įprastine įmonės veikla laikomospasikartojančiosūkinėsoperacijos, susijusios suvisa įmonėsveikla.Įprastinėsveiklosduomenysdargrupuojamiįtipinės(veikla,kuriaivykdytibuvoįkurtaįmonė)irnetipinėsveiklosstraipsnius.

Kąskirti tipinei įmonėsveiklai,priklausonuokonkrečios įmo-nėspobūdžio:perdirbimoįmonėjepagrindinė,tipinė,yragamybinėveikla,paslaugasteikiančioje–paslaugųteikimas,oparduotuvėjearbazėje–prekyba.

Duomenys apie tipinę įmonės veiklą yra pardavimo pajamos,pardavimosavikainairveiklossąnaudos.

Duomenysapienetipinęįmonėsveikląyrakita,finansinėirin-vesticinėveikla.

Ypatinguosiusstraipsniussudaropagautėirnetekimai.Šiestraips-niaituribūtipateikiamiatskirai.

Duomenysapieįmonėsveiklągrupuojamiatsižvelgiantįįmonėsveikloskriterijus irspecifiką.Pasirinktasgrupavimobūdas turibūtitaikomasnuolatarbapakankamaiilgąlaiką,nebentreikšmingiįvykiaiaraplinkybėslemiagrupavimopakeitimą.

Pelno(nuostolių)ataskaitojeinformacijaturibūtipateikiamapa-galtokiusstraipsnius:

I.Pardavimopajamos;II.Pardavimosavikaina;III.Bendrasispelnas(nuostoliai);IV.Veiklossąnaudos;V.Tipinėsveiklospelnas(nuostoliai);VI.Kitaveikla;VII.Finansinėirinvesticinėveikla;VIII.Įprastinėsveiklospelnas(nuostoliai);IX.Pagautė;X.Netekimai;XI.Pelnas(nuostoliai)priešapmokestinimą;

178

XII.Pelnomokestis;XIII.Grynasispelnas(nuostoliai).Pardavimo pajamų straipsnyje turi būti pateikiamos grynosios

pardavimo pajamos. Jos apima įmonės pajamų sumą, uždirbtą par-davusprekes,taippatiratlikuspaslaugas.Pardavimoirpaslaugųpa-jamosšiojeataskaitojepateikiamosvisai„švarios“,josdarvadinamosnetopajamomis.Tamtiksluiperataskaitinįlaikotarpįuždirbtospaja-mosturibūtipakoreguotos,sumažintossumomis,kuriosnepriklausopardavėjui,norsbūna įrašytospirkėjams išrašytosesąskaitoseuž iš-siųstasprekes(suteiktaspaslaugas).Pavyzdžiui,įparduodamųprekiųsąskaitąįtraukiamaspridėtinėsvertėsmokestis.Tačiau,gavęsšįmo-kestį,pardavėjasvisą jįprivaloperduotibiudžetui.Todėlnėra jokiopagrindošiossumosregistruotipajamose ir ji,darpriešparengiantpelno (nuostolių) ataskaitą, atimama iš uždirbtų per ataskaitinį lai-kotarpįpajamųsumos.Pajamųsumąkartaisreikiakoreguotipirkėjųgrąžintųar įvertintagrąžintųprekių suma,kaikuriųkitųmokesčių(akcizų,muitų)nukainojimųbeidarkitomissumomis.

Pardavimo savikainosstraipsnyjeturibūtipateikiamagrynojipar-davimosavikaina.Šiamestraipsnyjepateikiamasumasąnaudų,tiesio-giaisusijusiųsupardavimųirpaslaugųpajamųuždirbimu.Taisunaudo-tųžaliavų,komplektavimogaminiųbeitiesioginiodarboužmokesčio,apskaičiuoto parduotų prekių gamintojams, suma. Šioje eilutėje nu-rodomos visos sąnaudos, kurias įmonė tiesiogiai padarė gamindamaparduotas prekes, kitaip sakant, kurias galima tiesiogiai priskirti tamtikriemsgaminiams.Pavyzdžiui,baldųįmonėjegaminamomskėdėms,suolamsarstalamstiesiogiaigalimapriskirtimedieną,dažus,lakąbeistaliųdarboužmokestį,nesgalimatiksliaiapskaičiuoti,kiekšiųsąnau-dųbuvopatirtagaminantkokiusnorsgaminius.Tačiaunėvienamišiš-vardytųgaminiųnegalimabūtųtiesiogiaipriskirti,pavyzdžiui,įmonėsnaktiniosargoatlyginimo,todėljisšiamestraipsnyjeirnenurodomas.

Prekybosįmonėse,negaminančioseprodukcijosirneteikiančiosepaslaugų,betperparduodančiosepirkėjamsištiekėjųpirktasprekes,

179

parduotųprekiųiratliktųdarbųsavikainosrodiklįsudarosuma,kuriąprekespardavusiįmonėsumokėjoužjastiekėjams.

Parduotųprekiųiratliktųdarbųsavikainossumaturibūtipako-reguotatiekėjamsgrąžintųirįvertintagrąžintųprekiųsuma,atitinka-mųmokesčių(pridėtinėsvertės,akcizų,muitų)sumomisbeinukai-nojimųirkitomissumomis,mažinančiomispirkimųsąnaudas.

Bendrasis pelnas(nuostoliai)apskaičiuojamaskaipskirtumastarppardavimopajamųirpardavimosavikainos.

Pelnušisrodiklisvadinamassąlygiškai,nesatspindiskirtumątarpto,kąįmonėuždirbopardavusiprekes,irsumos,kuriąpatisumokėjojaspirkdama.Šiopelnosavininkainegaliišsidalyti,nesišjopirmiau-siareikiapadengtivisassuprekiųperpardavimususijusiassąnaudas,bekuriųjokiaįmonėnegalėtųveikti.

Veiklos sąnaudos apima pardavimo, bendrąsias ir administraci-nessąnaudas.Vykdantsavoveiklą,prekiaujantarteikiantpaslaugas,susidarotiesiogiaiparduotųprekiųiratliktųdarbųsavikainainepri-skirtinųsąnaudų,kuriosirpateikiamosatskiraišiamestraipsnyje.Jissuskirstytas į pardavimų sąnaudas ir su įmonės valdymu susijusiųbendrųjųbeiadministraciniųsąnaudųstraipsnius.

Tipinės veiklospelno(nuostolių)straipsnyjefiksuojamasįmonėsataskaitinio laikotarpio tipinės veiklos rezultatas. Jis nustatomas išbendrojopelnoatėmusveiklossąnaudas.

Kitos veiklos straipsnisparodonetipinės(išskyrusfinansinėsirin-vesticinės)veiklosrezultatą.Kitosveiklospajamųstraipsnyjeparodo-mospajamosarbapelnasišįprastinės,betnetipinėsveiklos,išskyrusfinansinę ir investicinę veiklą. Kitos veiklos pajamoms priskiriama:netipinėsveiklosprodukcijos,parduotiskirtųprekiųbeipaslaugųtei-kimopajamos,taippatpajamosišįmonėsilgalaikioturtonaudojimo,honorarai(pavyzdžiui,patentų,prekiųženklų,autoriųteisių,kompiu-teriųprogramųirkt.),ilgalaikioturto(išskyrusfinansinį)perleidimopelnasirkt.Kitosveiklossąnaudųstraipsnyjeparodomossąnaudosirnuostoliai,susijęsukitosveiklospajamomis.Kitosveiklossąnaudomspriskiriama: parduotos netipinės veiklos produkcijos, perparduotų

180

prekiųarpaslaugųsavikaina,ilgalaikioturto(išskyrusfinansinį)per-leidimonuostoliaiirkt.

Kitosveiklosrodiklisatspindiįmoneinetipinėsveiklosrezultatą.Taiveikla,vykdomaatsitiktinaisusidariustamtikromsaplinkybėms,arbašalutinė,įmoneinereikšmingaveikla,negalintibūtipriskirtaprietosvei-klos,dėlkuriosįmonėbuvoįsteigta.Taigiiššiorodiklioirmatytitokiosveiklospajamųirsąnaudųbendrasrezultatas–pelnasarnuostolis.

Finansinės ir investicinės veiklos pajamų straipsnyje parodomosper ataskaitinį laikotarpį uždirbtos finansinės ir investicinės veiklospajamos.Šiomspajamomspriskiriamospalūkanosužsuteiktasklien-tamsarįmonėsdarbuotojamspaskolas,palūkanosužbankelaikomuspinigus,pelnasdėlvaliutoskursopasikeitimo,pripažintosbaudosirdelspinigiaiužpavėluotusatsiskaitymus,dividendųpajamos,ilgalai-kiųinvesticijųperleidimo,perkainojimopelnasirpan.

Finansinėsirinvesticinėsveiklossąnaudųstraipsnyjeparodomosper ataskaitinį laikotarpį patirtos finansinės bei investicinės veiklossąnaudos.Šiomssąnaudomspriskiriaminuostoliaidėlvaliutoskur-sopasikeitimo,mokėtinosbaudosirdelspinigiaiužpavėluotusatsis-kaitymus,ilgalaikiųinvesticijųperleidimoirperkainojimonuostoliai,palūkanoslizingo(finansinėsnuomos)būduįsigyjantturtą,palūkanųsąnaudos,susijusiossupaskolomisirkt.

Įprastinės veiklospelno(nuostolių)rodiklisparodoįmonėsįpras-tinės(tipinėsirnetipinės)veiklosrezultatąperataskaitinįlaikotarpį.Šisrodiklisapskaičiuojamasprietipinėsveiklospelno(nuostolių)pri-dedantkitosveiklosbeifinansinėsirinvesticinėsveiklosrezultatus.

Ypatinguosiuose straipsniuoseparodomiatsitiktiniųūkinių įvy-kių,kurienegalibūtipriskirti įprastineiveiklai,rezultatai.Arįvykisskiriasinuoįmonėsįprastinėsveiklos,nustatomapagaljopobūdį,ly-ginantsuįprastineįmonėsveikla,onepagaltokioįvykiodažnumą.Šisdažnumasyratikvienasiškriterijų,pagalkuriuossprendžiama,arstraipsnisyraypatingasis.

181

Pilnameaiškinamajamerašteturibūtiatskleidžiamanetekimųirpagautėspobūdis ir jųsumos, išskyrusatvejį,kai tossumosyrane-reikšmingosįmonėsveiklosrezultatųįvertinimui.

Pagautė (ypatingasis pelnas) rodonetikėtąpelnądėlįmonėsval-dytojųnevaldomųirnuojųvaliosnepriklausančiųįvykių.Pavyzdžiui,stichinę nelaimę patyrusi įmonė iš draudimo kompanijos gali gautikompensaciją,viršijančiątosstichinėsnelaimėspadariniųlikvidavi-mosumą.Šisperviršis iryranepriklausomainuo įmonėsvaldytojųvaliosuždirbtaspelnas–pagautė.Kitastaippatpalygintidažnaspa-gautėspavyzdys–praėjusiaisataskaitiniaislaikotarpiaisklaidingaisu-mažintųpajamųsumųatkūrimas.

Netekimai (ypatingieji praradimai) atspindinetikėtąnuostolįdėlįmonėsvaldytojųnevaldomųirnuojųvaliosnepriklausomųįvykių.Tipiniainetekimųpavyzdžiai–praradimaidėlstichiniųnelaimiųarbaankstesniais ataskaitiniais laikotarpiais klaidingai padidintų pajamųsumosatkūrimas.

Reikėtųatkreiptidėmesįįvienąsvarbiąaplinkybę.ApskaičiuojantKitos veiklos (VIstraipsnis)rezultatą,lyginometospačiosgrupėsKitos veiklos pajamų (VI.1straipsnis)irKitos veiklos sąnaudų(VI.2straipsnis)rodiklius.AnalogiškaiapskaičiuojamasFinansinės ir investicinės veiklos rezultatas.TačiauPagautės(ypatingojopelno)beiNetekimų (ypatingųjųpraradimų)straipsniaiatskiriiršiossumosnelyginamos.

Pelno (nuostolių) prieš apmokestinimą rodiklis parodo įmonėsįprastinės veiklos ir ypatingųjų straipsnių rezultatą. Jis apskaičiuo-jamasprie įprastinėsveiklospelno (nuostolių)pridedantpagautę iratimantnetekimus.Šisrodiklisjungiaįmonėsįprastinėsirneįprasti-nėsveiklųrezultatusirrodobendrąvisosįmonėsveiklosrezultatą.Jisnustatomasprieįprastinėsveiklospelno(nuostolio)(VIIIstraipsnis)sumospridedantpagautės(IXstraipsnis)sumąiratimantnetekimų(X straipsnis) sumą. Šiame straipsnyje pateikiama ne apmokestina-moji pelno suma, bet pelnas (arba nuostolis) prieš apmokestinimą,kurisapskaičiuojamasvadovaujantisbendrosiosfinansinėsapskaitos,bet ne įmonių apmokestinimo taisyklėmis. Todėl jis palyginti gerai

182

išreiškiaįmonėsveiklosrezultatą,betneparodo,kokiasumaturibūtiapmokestinama.Taibuhalteriainustatospecialiaisapskaičiavimais.

Pelno mokesčio rodiklisatspindi,kiekperataskaitinį laikotarpįap-skaičiuota pelno mokesčio. Tai atliekama skaičiavimais, vadovaujantisgaliojančiaPelnomokesčioįstatymoredakcija.

Grynojo pelno (nuostolių) rodiklisparodogalutinįįmonėsveiklosre-zultatą,t.y.įmonėjeliekantįpelną,kurisgalibūtipaskirstytas,arbanuos-tolius.Grynojopelnorodiklisapskaičiuojamasišpelno(nuostolių)priešapmokestinimąatimantpelnomokesčiosąnaudųrodiklį.

Grynasisataskaitiniųmetųpelnas(nuostoliai)paskirstymui–galu-tinisįmonėstamtikrolaikotarpiorezultatas,kurisgalibūtipanaudoja-masįmonėssavininkųnuožiūra.Šisumaįrašomaįpelno(nuostolio)pa-skirstymą,kuriamenurodoma,kiekirkokiemstikslamspanaudojamasįmonėjeuždirbtaspelnasarbakaipdengiamaspatirtasnuostolis.

Pelno(nuostolių)ataskaitojenėratokiųsvarbiųrodiklių,kurietar-naujaapskaičiuojantpelnomokestį:1)apmokestinamojopelno;2)ne-apmokestinamojopelno;�)išlaidų,didinančiųapmokestinamąjįpelną;4) išlaidų, mažinančių apmokestinamąjį pelną. Dėl to skaičiuodamospelnomokestįįmonėsprivalopildytispecialiąataskaitą,kuripriskiria-mamokestinėmsataskaitoms–Metinępelnomokesčiodeklaraciją.

4.7. Nuosavojo kapitalo pokyčių ataskaita

Nuosavojokapitalopokyčiųataskaitojeparodomivisinuosavojokapitalopokyčiai.

Nuosavojokapitalopokyčiųataskaitojeturibūtinurodyta:nuosavojokapitalo straipsniaiataskaitinio ir lyginamojo lai-kotarpiųpradžiojeirpabaigoje;apskaitospolitikospakeitimorezultatas;klaidųtaisymorezultatas;perskaičiuoti(atsižvelgiantįapskaitospolitikospakeitimore-zultatų ir klaidų taisymo rezultatų koregavimus) nuosavojokapitalostraipsniaiataskaitiniolaikotarpiopradžioje;

18�

ilgalaikiomaterialiojoturtoperkainojimorezultatas;finansinioturtoperkainojimorezultatas;savosakcijos;kitaspelno(nuostolių)ataskaitojenepripažintaspelnas(nuos-toliai);ataskaitiniolaikotarpiogrynasispelnas(nuostoliai);paskelbtidividendai irkitossupelnopaskirstymususijusiosišmokos;įstatiniokapitalopadidėjimas(sumažėjimas)irlikutisataskai-tiniolaikotarpiopradžiojebeipabaigoje;rezervųpasikeitimaiirlikutisataskaitiniolaikotarpiopradžio-jeirpabaigoje.

Įmonės,jeireikia,pildydamosataskaitosformą,galipraleistiei-lutesarstulpelius,kuriųreikšmėslygiosnuliui,arbaįrašytipapildomąinformaciją.

Informacija apie reikšmingas nuosavo kapitalo pokyčių sumasturibūtiatskleistaaiškinamajamerašte.

4.8. Pinigų srautų ataskaita

Balansasbeipelno(nuostolių)ataskaitateikiadaugnaudingosin-formacijos,tačiauneatsakoįkaikuriuossvarbiusklausimus:arįmonėsveikla sukuria pakankamai grynųjų pinigų, kad galėtų išmokėti divi-dendus?Jeiįmonėpermetuspraradopinigų,arjivisdėltouždirbapa-kankamai grynųjų pinigų, kad galėtų grąžinti skolas? Kokia nauja fi-nansineirinvesticineveiklaužsiėmėįmonė?Įkokįnaująturtąįmonėinvestavo savo lėšas? Jei skolos sumažėjo,kaip taibuvopadaryta? Jeiskolospermetuspadidėjo,kurbuvo investuotospajamos?Ar įmonėišleidopaprastųjųakcijų?Jeitaip,kaipbuvopanaudotospajamos?

Kodėl į šiuos klausimus negali atsakyti pelno (nuostolių) atas-kaita?Pirma,pelno(nuostolių)ataskaitaparengtakaupimometodu,grynųjųpinigųirskolųvaldymoveiksmųpadariniaijojeneparodomi.Antra,kadangibalansasyra stabili ataskaita, taipermetus lemianti

184

įvairiuspakitimusveikla(finansinėbeiinvesticinė)jameneatvaizduo-ta.Trečia,nuosavokapitalopokyčiųataskaitaapimatiktąveiklą,kurituriįtakossavininkųnuosavybei.Būtenttodėlirreikiarengtipinigųsrautųataskaitą,norintsusietivisąšiąinformaciją.

Taigipirminispinigųsrautųataskaitostikslas–pateiktiinforma-cijąapie įmonėsperataskaitinį laikotarpįgautusir išleistuspinigus.Antras tikslas–pateiktiduomenisapiepinigųpanaudojimą įmonėsįprastinėjegamybinėjearprekybinėje,taippatinvesticinėjeirfinansi-nėjeveikloje.Aišku,kaikąapietaigalimasužinotiišbalansoarpelno(nuostolio) ataskaitos, bet ne viską. Tiktai pinigų srautų ataskaitojepateikiamavisainformacijaapieūkinesoperacijas,kuriosenaudoja-mipinigai.Pinigųsrautųataskaitosinformacijayranaudingairįmo-nės viduje– vadovams, vadybininkams, ir išorėje– investuotojamsbeikreditoriams.

Pinigų srautų ataskaita padeda įvertinti faktinę įmonės veiklągaunantirišleidžiantpinigus–patįlikvidžiausiąturtą.Taippatjisie-jasiirsuateitimi–padedaįvertintiateitiespinigųsrautus,jųgavimąirišleidimą.

Įmonėsvadovainaudojapinigųsrautųataskaitąvertindamiįmo-nėslikvidumą,galimybesišmokėtidividendus,investiciniųirfinansi-niųsprendimųpasekmesįmonėsveiklai,trumpalaikiųpaskolųporei-kį,įsipareigojimųvykdymogalimybes,planuodamipinigųporeikiusinvesticineiirfinansineiveiklai.

Pinigųsrautųataskaitaatskleidžia,kaipgaliatsitikti,kadįmonė,kuriospelno(nuostolio)ataskaitojenurodytaspelnas,neturipinigųdarbuotojųatlyginimams išmokėti,okita įmonė,kuriospelnoatas-kaitojeyranuostolis,sugebaįsigytinaujus,modernius,brangiaikai-nuojančiusįrenginiusiružjuossumokėti.

Pinigų srautų ataskaita pateikia pinigų įplaukas, pinigų išmokasirpinigųpasikeitimąperataskaitinį laikotarpįdėl įmonėsveiklos(t.y.įprastinėsgamybinėsarprekybinės)irinvesticinėsbeifinansinėsveiklos.Pinigųsrautųataskaitasudaromapagalvienodąstandartinęformą,kurisuderinapinigųlikutįataskaitiniolaikotarpiopradžiojeirpabaigoje.

185

Pinigųsrautaiišįmonėsveiklosyrapagrindinisrodiklis,leidžian-tisnustatyti,kokiumastutipinėarnetipinėveiklaleidžiapalaikytiirplėtotigamybinįįmonėspajėgumą,grąžintiskolas,išmokėtidividen-dusirinvestuotilėšasbeišoriniųfinansavimošaltinių.

Rengiantšiąataskaitą,pinigųsrautaiišįmonėsveiklosapskaičiuo-jamikoreguojantataskaitinio laikotarpiorezultatą(pelnąarnuostolį)šiomis sumomis:nepiniginiųsrautų įtaka ilgalaikiomaterialaus turtonusidėvėjimuiirnematerialausturtoamortizacijai,atsargųlikučiųpa-sikeitimu,atidėjimųsumos,užsieniovaliutoskursopasikeitimuirpan.Jeiguišvardytossumosnedidelės,josgalibūtisujungtosįvienąpinigųsrautųataskaitosstraipsnįNusidėvėjimo ir amortizacijos sąnaudos;mo-kėtinųirgautinųsumųperataskaitinįlaikotarpįįtaka,apimančiaatsis-kaitymussupirkėjais, tiekėjais,biudžetu irkitais įmonėskreditoriais;išankstiniųapmokėjimųkitimoperataskaitinįlaikotarpįįtaka.

Atskiramestraipsnyjeturibūtiparodytaseliminuojamasišįmonėstipinėsirnetipinėsveiklosfinansinėsbeiinvesticinėsveiklosrezultatas,kadangi jos veikla atspindima specialiai tam skirtuose šios ataskaitosskyriuose(esantreikšmingaiilgalaikioturtoperleidimopelnoarnuos-toliosumai,pastarojigalibūtiišskirtaįatskirąstraipsnį).

Atskiraiatspindėtipinigųsrautus iš įmonės investicinėsveiklosyrasvarbutodėl,kadjiedažniausiaiatspindididelesataskaitiniulai-kotarpiuišmokėtaspinigųsumas,susijusiassuišteklių,kurieateityjeilgąlaikąuždirbspajamas,įsigijimu.

Pinigųsrautaiišinvesticinėsveiklosapima:Pinigus,išmokėtusįsigyjantmaterialųirnematerialųilgalaikįturtą;Pinigus,išmokėtusįsigyjantvertybiniuspopierius;Pinigus,gautusperleidžiantmaterialųjįirnematerialųjįilga-laikįturtą(išskyrustą,kurisbuvoįsigytassiekiantjįperpar-duoti);Pinigus, gautus parduodant vertybinius popierius (išskyrustuos,kuriebuvoįsigytisiekiantjuosperparduoti).

186

Pinigųsrautųišinvesticijųperleidimo(įsigijimo)straipsnyjeat-spindimairįmonėsgautųperataskaitinįlaikotarpįdividendųsuma.Jeigušididelė,galibūtiišskirtaįatskirąstraipsnį.

Pinigųsrautai išfinansinėsveiklosatskiraiatspindimitam,kadremiantisšiaisduomenimisbūtųgalimanustatyti,kaipperataskaitinįlaikotarpį pasikeitė piniginiai santykiai su trečiaisiais asmenimis, arsėkmingaiįmonėpasinaudojoišoriniaisfinansavimošaltiniais.

Pinigųsrautaiišfinansinėsveiklosapima:Pinigus,gautus iš savininkų, išleidžiantvisų rūšiųakcijasarkituskapitalovertybiniuspopierius;Pinigus,gautusiškreditoinstitucijų,padidėjusįmonėsįsisko-linimamsjoms;Kituspinigus,gautusišįmonėsfinansinėsveiklos(pavyzdžiui,gautaspalūkanas);Pinigus,išmokėtussavininkamsdividendųforma;Pinigus,išmokėtussavininkamsužišperkamasįmonėsakcijas;Pinigus,išmokėtuskreditoinstitucijoms;Pinigus,išmokėtuspagalįsipareigojimus;Apmokėjimąkitomsįmonėms;Kitusišmokėtuspinigus.

Pinigųsrautai,susijęsuypatingąjaveikla,turibūtiatspindėtiats-kirai,eliminuojantjųpoveikįįmonėsinvesticineiirfinansineiveiklai.

Parenguspinigųsrautųataskaitą,jojeapskaičiuotojiperataskaiti-nįlaikotarpįpasikeitusipinigųsumaturisutaptisupasikeitusiapini-gųsumabalansepertąpatįataskaitinįlaikotarpį.

Analizuojantšiąataskaitą,pirmiausiareikiaįvertintipinigųsrau-tuspagalveiklossritis,t.y.išpagrindinėsūkinės,investicinės,finansi-nėsirypatingosiosveiklos.

Nagrinėjantpinigųsrautus išpagrindinėsūkinėsveiklos,reikianustatyti,arįmonėgavopakankamaipinigųgrąžintiskoloms,palai-kytinormaliaiveiklai,mokėtidividendamsirdarytinaujomsinves-ticijoms, nenaudojant išorinių finansavimo šaltinių. Svarbu apskai-

187

čiuoti,kiekpinigųįplaukėužparduotasprekes,suteiktaspaslaugas,išvertybiniųpopieriųpirkimobeipardavimooperacijųirkt.

Vertinantpinigųsrautusišinvesticinėsveiklos,labaisvarbunu-statyti,kiekpinigųbuvoskirtaįsigytiištekliams,kurieateityjeuždirbspajamas.Ypačtiksliaireikiaapskaičiuotipinigųįplaukas,gautaspar-davusilgalaikįturtą, ir jaspalygintisupinigųišmokėjimais,skirtaisilgalaikiamturtuiįsigyti.

Vertinantpinigųsrautusišfinansinėsveiklos,būtinadaugdėme-sioskirtipajamoms,gautomsišleidusakcijas,obligacijas,skolosraštusirkt.Savoruožtulabaisvarbuobjektyviaiįvertintipaskolųgrąžinimogalimybes.

Norintobjektyviaiįvertintipinigųsrautusišįvairiųveiklossričių,tikslingaapskaičiuoti jų lyginamuosiussvoriusnetik išpagrindinėsūkinės, investicinės,finansinėsirypatingosiosveiklos,bet iratskirųšiųveiklossričiųstraipsniųlyginamuosiussvorius.

Toliaureikiaanalizuotipinigųsrautųdinamiką,t.y.ataskaitiniųmetųatskiruspinigųsrautųstraipsniuspalygintisuankstesniųmetųanalogiškaispinigųsrautųstraipsniais.

Analizuojant pinigų srautų ataskaitos rodiklius, svarbu išskir-ti teigiamus ir neigiamus pinigų srautus. Nuolatiniai neigiami pini-gųsrautairodo,kadįmonėgreičiausiaifinansuojamaiššalies,kadjinesugebapakankamaisukauptigrynųjųpinigųįplaukųišgamybosirpaslaugų,vertybiniųpopieriųpirkimobeipardavimo irkitųopera-cijų. Jeiguneigiamipinigųsrautaiyra iš įmonėsveiklos, tadareikiaatkreiptidėmesįįdebitorinioįsiskolinimoiratsargųdidėjimą.

Kitaspinigųsrautųataskaitosrodikliųanalizėsuždavinys–nusta-tytiveiksnius,turėjusiusįtakosatitinkamiemspinigųsrautamsirjųpo-kyčiams.Šiaianalizeiatliktibūtinapanaudotibalansobeipelno(nuos-tolio) ataskaitos duomenis. Pagrindinės ūkinės veiklos pinigų srautaiturilabaiglaudųryšįsupelno(nuostolio)ataskaitosrodikliais–suilga-laikioturtorodikliųpokyčiais,ofinansinėsveiklospinigųsrautuslemiailgalaikiųskolųirsavininkųnuosavybėsrodikliųpokyčiai.

188

Analizuojantpinigųsrautus,labaisvarbunustatytinetikjųpadi-dėjimąišūkinės,investicinėsirfinansinėsveiklos,betirpinigųsrautųreguliarumą.Jeigupinigųsrautaiyranereguliarūs,ojųsumossmarkiaisvyruoja,tairodoįmonėsdarboneritmingumą,tamtikrussutrikimusatliekantgamybines,komercines,finansinesirinvesticinesoperacijas.

Jeigu per keletą laikotarpių pinigų srautai iš ūkinių-gamybiniųoperacijų nesikeičia, tai vertinama kaip teigiamas finansinės būklėsbruožas.Tuotarpupinigųsrautaiišūkinių-gamybiniųoperacijųgalisignalizuotiapienereikalingądebitorinioįsiskolinimoarbagamybosatsargų kaupimą. Tačiau netgi pakankami pinigų srautai iš ūkiniųoperacijųyranepakankamasateitiessėkmėsįrodymas.Reikiaištirti,kiekšiepinigųsrautaifinansuojainvesticijųporeikį,skolųgrąžinimą,dividendųišmokėjimą.

Jeiguįmonėneturėtųjokiųskolųir jainiekasnebūtųskolingas,jeijineįsigytųilgainaudojamoturtoiratsargųateičiai,taipinigųperatskaitinįlaikotarpįpadaugėtųtiek,kiekpertąlaikotarpįuždirbtapel-no.Tačiaugyvenimetaipnebūna,irįmonės pelno bei pinigų sumos pa-prastai nesutampa. Iš pinigų srautų ataskaitos informacijos vartotojai sužino, ar įmonė uždirbo pakankamai pinigų, kadgalėtųtęstiirplėtotiveikląbeiišmokėtidividendus,arjisugebėsgrąžintiskolasišturimųpinigųirkt.

PanagrinėsimeAB„Stilius“pinigųsrautųataskaitą.

PAVYZDYS

AB „Stilius“ kovo mėn. pinigų srautų ataskaita, Lt

I. Pinigų srautai iš įmonės veiklos I.1.Grynasispelnas 4 226 I.2.Pirkėjųįsiskolinimosumažėjimas(padidėjimas) (6000)I.�.Medžiagųatsargųsumažėjimas(padidėjimas) (4700)I.4.Įsiskolinimotiekėjamssumažėjimas(padidėjimas) 5000Piniginės išlaidos įmonės veikloje (1 474)

189

II. Pinigų srautai iš investicinės veiklos II.1.Pastatoįsigijimas (160000)II.2.Įrengimųįsigijimas (40000)II.�.Transportoįsigijimas (15000)Piniginės išlaidos investicinėje veikloje (215 000) III. Pinigų srautai iš finansinės veiklos III.1.Akcijųišleidimas 200000III.2.Skolosbankuipadidėjimas(sumažėjimas) 20000Piniginės įplaukos iš finansinės veiklos 220 000 Grynųjų pinigų srautų padidėjimas (sumažėjimas) 3 526 IV. Pinigai laikotarpio pradžioje 0V. Pinigai laikotarpio pabaigoje 3 526

Norintnustatytipriežastis,lėmusiasskirtumątarpuždirbtopelnoirpinigųsumospasikeitimo,grynojopelnosuma–4,226tūkst.Ltįra-šomaįpirmąjąataskaitoseilutę.Kitoseeilutėseįrašomossumos,kuriosdidinaarmažina(pateiktosskliaustuose)pinigųįplaukas,palygintisuuždirbtopelnosuma.Pirkėjųįsiskolinimopadidėjimas6tūkst.Ltma-žinaįmonėspiniginiussrautus,tuotarpušiosskolossumažėjimasjuospadidintų(nespirkėjaiapmokėtųįmoneiužparduotąprodukciją).

Taip pat ir dėl medžiagų atsargų likučių pasikeitimo– jam pa-didėjus, t.y. įmonei įsigijus medžiagų, pinigų sumažės 4,7tūkst.Lt.priešinguatveju–įmonė„sutaupys“pinigų,todėljųkiekisdidės.

Priešingąįtakądaroįmonėsskolųtiekėjamspasikeitimas.Trumpa-laikiųskolųpadidėjimasdidinaįmonėspinigųkiekį5tūkst.Lt.Sumažė-justrumpalaikėmsskoloms(kaiįmonėjasapmokės),mažėsirpinigų.

Daugsuprantamesnėinvesticinėsįmonėsveiklosįtakapinigųkie-kiui.Įsigydamaįvairųmaterialųjįilgalaikįturtą(pastatus,įrenginiusirkt.),AB„Stilius“išleido215tūkst.Lt,tiekirsumažėjojospinigai.Iratvirkščiai,jeiįmonėkamnorsperleisšįturtą,pinigųkiekispadidės.

Įmonėsfinansinęveikląapimaakcijų išleidimas, ilgalaikių sko-lų pasikeitimas. Išleidus ir pardavus akcijas, AB „Stilius“ piniginėsįplaukos–200tūkst.Lt.Paėmuspaskoląišbanko,įplaukospadidėjo20tūkst.Lt.Kaiįmonėgrąžinsskolą,sumažėsirpinigųsuma.

190

Algebrinė visų uždirbto pelno ir jį koreguojančių straipsnių suma rodo grynųjų pinigų srautų padidėjimą per ataskaitinį laikotarpį. AB„Stilius“šispadidėjimas�,526tūkst.Ltperkovomėn.gautasdėldi-desniųpiniginiųįplaukųišfinansinėsveiklos,palygintisušiomėnesioįmonėsgamybinėsirinvesticinėsveiklosišlaidomis(veiklospradžio-je,kovo1d.,įmonėspinigųsumabuvolygi0Lt).

Kaip matyti, visos finansinės ataskaitos yra glaudžiai susijusios.Įmoniųsavininkai,vadybininkai irkitiataskaitųvartotojai,naudoda-miesipelno(nuostolių)ataskaitosduomenimis,sprendžiaapieįmonėsveiklos sėkmęperataskaitinį laikotarpį.Pinigųsrautųataskaita rodo,kaipirdėlkokiųpriežasčiųįmonėjekeitėsipinigai.

4.9. Aiškinamasis raštas

Remiantisvientikbalanso,pelno(nuostolių),nuosavojokapitalopokyčių,pinigųsrautųataskaitųduomenimis,finansinėsinformacijosvartotojams dažnai būna sunku iš karto nustatyti, ar įmonės veiklayrasėkmingairperspektyvi.Todėlyrasistemaspecialiųjųfinansiniųrodiklių,kuriuostyrinėjantirgalimagautiatsakymąįšįklausimą,pri-imtiekonominįsprendimą.

Befinansiniųataskaitų,skirtųišoriniamjųnaudojimui,beveikvisa-darengiamospažymos,kuriosepateikiamasvarbesniųrodikliųapskai-čiavimometodika,praėjusiolaikotarpioduomenys,apskaitosmetodikospasikeitimai,debitoriniųirkreditoriniųskolųirskolininkųsąrašai,pa-pildomainformacijaapierinkoskainas,kainųindeksusirkitokiainfor-macija.Finansinėsataskaitosyrarengiamospagalnustatytusstandartus,todėljosenegaliatsispindėtikaikuriesvarbūsįvykiaiarpokyčiai.

Šipapildomainformacija,pateikiamakartusufinansinėmisatas-kaitomis,galibūtipaimtaišįvairiųkatalogų,žinynų,laikraščiųirkitųinformacijos šaltinių. Ji detalizuoja tam tikrus įmonės veiklos rodi-klius, juospapildoirpaaiškina.Todėl jivadinamapapildomainfor-macija,arbaaiškinamuojuraštu.Jisyrasudedamojimetiniųfinansinių

191

ataskaitųdalis.Jameturibūtipateikiamasvarbiinformacija,susijusisuįmonėsveikla,betnenurodytafinansinėseataskaitose.

Įmonės,sudarančiosfinansiniųataskaitųrinkinį,rengiapilnąaiš-kinamąjįraštą.Įmonės,turinčiosteisęsudarytisutrumpintasfinansi-nesataskaitas,rengiasutrumpintąaiškinamąjįraštą.

Aiškinamajame rašte pateikiama tokia reikšminga informacija,kuriatskleidžiaįmonėsveiklospobūdį,rezultatusirfinansinębūklę,tačiaunebuvopateiktakitosefinansinėseataskaitose.

Aiškinamąjįraštąsudarošiosdalys:bendrojidalis;apskaitospolitika;pastabos.

Aiškinamojo rašto bendrojoje dalyje turi būti pateikiami ben-driejiduomenysapieįmonę:

Įmonėsįregistravimodata.Jei įmonė priklauso įmonių grupei, nurodomi patronuojan-čios ir vadovaujančiosios patronuojančios įmonės pavadini-mai,kodaiirbuveinės.Įmonės–juridinioasmenspavadinimas,kodas,buveinė,tei-sinėforma.Įmonės filialų ir atstovybių skaičius, antrinių, asocijuotų irpagaljungtinėsveiklos(partnerystės)sutartįkontroliuojamųįmoniųpavadinimai,kodaiirbuveinės.Trumpasįmonėsveiklosapibūdinimas.Vidutinisįmonėsdarbuotojųskaičiusperataskaitiniusirpra-ėjusiusataskaitiniusmetus.

Aiškinamojoraštoapskaitospolitikosdalyjeturibūtinurodyta,kadfinansinėsataskaitosyraparengtosvadovaujantisVerslo apskaitos standartais.Taippatturibūtinurodytiirkititeisėsaktai,kuriaisbuvovadovautasitvarkantapskaitąirsudarantfinansinesataskaitas.Aiški-namajamerašte turibūtipateikta informacijaapie įmonėsapskaitaitvarkytiirfinansinėmsataskaitomssudarytitaikytąapskaitospolitiką,

192

kurigaliturėtiįtakosfinansiniųataskaitųinformacijosvartotojųpri-imamiemssprendimams.

Šiojeaiškinamojoraštodalyjeturibūtiišvardytiirtrumpaiapra-šytipagrindiniai reikšmingųstraipsniųapskaitosprincipai,metodaiir taisyklės,kuriomisvadovaujantisbuvotvarkomaįmonėsapskaitairsudaromosfinansinėsataskaitos.Jeiperataskaitiniusmetusįmonėsapskaitos politika buvo keičiama, šioje aiškinamojo rašto dalyje tasfaktasturibūtikonstatuotas,nurodytosapskaitospolitikospakeitimopriežastys,išvardytiirapibūdintipakeistiejipagrindiniaireikšmingųstraipsniųapskaitosprincipai,metodai ir taisyklės.Jeibuvotaikytasperspektyvinisapskaitospolitikoskeitimobūdas,turibūtinurodytosjotaikymopriežastys.

Pobendrųjųduomenųpateikimoaiškinamojoraštopažymosepateikiamassmulkuskonkrečiųmetiniųfinansiniųataskaitųstraips-niųturinys.Tamtikrusstraipsniusaiškinančioslentelės,kuriųpateik-tineprivaloma,turibūtipildomostiktuoatveju,jeiguataskaitosenu-rodytossumosyradidelėsirgaliturėtiįtakosvertinantįmonėsbūklę.

Prireikusaiškinamojoraštopažymosepateikta informacijapla-čiauaiškinamapriešiųpažymųpridedamosepastabose.

Aiškinamojoraštopastabosnumeruojamosišeilės.Aiškinamojoraštopastabosnumeristuribūtinurodomaspriefinansinėsataskaitosstraipsnio,kurįjipaaiškina.Aiškinamojoraštopastaboseturibūtipa-teikiamaataskaitinioirmažiausiaivienopraėjusioataskaitiniolaiko-tarpio(lyginamoji)informacija.Aiškinamojoraštopastaboseturibūtipaaiškinamostikreikšmingosfinansiniųataskaitųsumosirjųpasikei-timopriežastys.

Jeigukitosefinansinėseataskaitosenepateiktavisaardalislygina-mosiosinformacijos,nurodomosjosnepateikimopriežastys.

Jeibuvoreikšmingaipakeistiapskaitiniaiįvertinimaiarpateik-talyginamojiinformacijabuvokoreguota,aiškinamajamerašteturibūtiatskleista7-ojoversloapskaitosstandarto„Apskaitos politikos, apskaitinių įvertinimų keitimas ir klaidų taisymas“reikalaujamain-formacija.

19�

Jeigukonkretusturtasyrasusijęsdaugiaukaipsuvienubalansoturtodaliesstraipsniu,nurodomavisatoturtobalansinėvertėirsu-mosatskiruosebalansostraipsniuose.

Jeikonkretausįsipareigojimosumayrasusijusidaugiaukaipsuvienubalansoįsipareigojimųdaliesstraipsniu,nurodomavisaįsipa-reigojimosumairsumosatskiruosebalansostraipsniuose.

Apienematerialųjįturtąturibūtinurodomašiinformacija:Jeinematerialusis turtasnuvertėjo irpelno(nuostolių)atas-kaitojebuvopripažintosjonuvertėjimosąnaudos,taituribūtinurodoma turto nuvertėjimo suma, jeigu pelno (nuostolių)ataskaitojejinėraparodytaatskiraeilute.Jeigu,pasikeitusaplinkybėms,ankstesniaisataskaitiniaislaiko-tarpiais pripažintas turto nuvertėjimas buvo sumažintas, turibūtinurodomaturtonuvertėjimosumažinimosuma,jeigupel-no(nuostolių)ataskaitojejinėraparodytaatskiraeilute.Jeinematerialiojoturtoamortizacijoslaikotarpisilgesnisnegu5metai, tas laikotarpis turibūtinurodomas iratskleidžiamimotyvai,dėlkuriųnustatytastokslaikotarpis.

Apieilgalaikįmaterialųjįturtąturibūtinurodomašiinformacija:1. Jeiguilgalaikismaterialusisturtasnuvertėjoirpelno(nuos-

tolių)ataskaitojebuvopripažintosturtonuvertėjimosąnau-dos,turibūtinurodomaturtonuvertėjimosuma,jeigupelno(nuostolių)ataskaitojejinėraparodytaatskiraeilute.

2. Jei ankstesniais ataskaitiniais laikotarpiais pripažintas turtonuvertėjimas,pasikeitusaplinkybėms,buvosumažintas,turibūti nurodoma turto nuvertėjimo sumažinimo suma, jeigupelno(nuostolių)ataskaitojejinėraparodytaatskiraeilute.

Apiefinansinįturtąirfinansiniusįsipareigojimus,kurieapskaito-mitikrosiomisvertėmis,turibūtinurodoma:

1. Kaipnustatomafinansinioturtoirfinansiniųįsipareigojimųtikrojivertėirjosnustatymoprielaidos;

1.

2.

�.

194

2. Kiekvienosfinansinioturtoarfinansiniųįsipareigojimųgru-pėstikrosiosvertėspokyčiaiperataskaitinįlaikotarpį,jeipel-no(nuostolių)ataskaitojejieneparodytiatskiraeilute.

Jeiįmonėturiišvestiniųfinansiniųpriemonių,apiekiekvienąiš-vestiniųfinansiniųpriemoniųgrupęturibūtinurodoma:

1. Trumpasapibūdinimas;2. Tikrosiosvertėspokyčiai,jeipelno(nuostolių)arnuosavojo

kapitalopokyčiųataskaitosejieneparodytiatskiraeilute;�. Svarbiossąlygos,kuriosgalipaveiktibūsimųjųgrynųjųpini-

gųsrautųdydį,periodiškumąirstabilumą.

Jeiįmonėturiantriniųir(ar)asocijuotųįmonių,turibūtinuro-doma:

1. Antrinėsir(ar)asocijuotosįmonėsveiklospobūdis;2. Valdomaantrinėsir(ar)asocijuotosįmonėsdalis;�. Antrinėsir(ar)asocijuotosįmonėsnuosavojokapitalodydis;4. Antrinės ir (ar) asocijuotos įmonės ataskaitinio laikotarpio

veiklosrezultatas,pelnas(nuostoliai).

Apiekiekvienąatsargųgrupęturibūtinurodomašiinformacija,jeikitosefinansinėseataskaitosejinepateikta:

1. Balansinėvertėataskaitiniolaikotarpiopradžiojeirpabaigoje;2. Atsargųnukainojimoikigrynosiosgalimorealizavimovertės

suma;�. Atsargųnukainojimosumažinimosuma.

Apieįmonėsįstatinįkapitaląnurodoma:1. Kiekvienosakcijųklasėsakcijųskaičiusirnominaliojivertė;2. Perataskaitiniusmetusišleistųakcijųskaičiusirjųnomina-

lioji vertė, jei per ataskaitinį laikotarpį įmonė didino savoįstatinįkapitalą.

195

Jeiįmonėyragavusipaskolų,kuriųgrąžinimoterminasyrailges-nisnei5metaiarbaužkuriasyraįkeistasturtas,turibūtinurodoma:

1. Paskolossumairjosgrąžinimoterminas;2. Įkeistojoturtopavadinimasirbalansinėvertė;�. Kitasvarbisuturtoįkeitimususijusiinformacija;4. Atskiraikitųasmenųįsipareigojimamsužtikrintiįkeistasturtas.

Apiekiekvienąatidėjiniųstraipsnįturibūtinurodoma:Trumpaskiekvienoatidėjinioapibūdinimas;Balansinėvertėataskaitiniųmetųpradžiojeirpabaigoje;Permetussudarytųatidėjiniųsumos;Numatomaspanaudojimolaikotarpis;Permetuspanaudotosarkitaipnurašytossumos;Kitasvarbiinformacija.

Jei įmonėkitoasmens įsipareigojimamsužtikrintiyra suteikusigarantijąarlaidavimą,turibūtinurodoma:

Garantijosarlaidavimopobūdis;Garantijosarlaidavimosuma;Atskiraigarantijosirlaidavimai,suteiktiantrinių,asocijuotųarpagaljungtinėsveiklos(partnerystės)sutartįkontroliuoja-mųįmoniųįsipareigojimamsužtikrinti.

Aiškinant pelno (nuostolių) ataskaitą, nurodoma kiekvienamreikšmingamstraipsniuitenkantisumairjosdetalizavimas.

Aiškinamajamerašteturibūtipateikiamassiūlomaspelno(nuos-tolių)paskirstymoprojektas.

Aiškinantįmonėssantykiussuvadovais,nurodoma:Įmonėsvadovųskaičius;Per ataskaitinį ir praėjusį ataskaitinį laikotarpius jiems pri-skaičiuotabendrasuma,detalizuojamossudarbosantykiaissusijusiosišmokos,išskiriantpagrindinįdarboužmokestį,iš-

1.2.�.4.5.6.

1.2.�.

1.2.

196

eitineskompensacijas,premijasirneišmokėtąlikutįataskai-tiniųmetųpabaigoje;Apmokėjimasakcijomis,neatlygintinaiperduotasturtasarbasuteiktospaslaugos;Sandoriai su vadovais, atskleidžiant sandorių sumas, skolųsumas ataskaitinio laikotarpio pabaigoje, palūkanų normą,atsiskaitymo ir kitas sandorių sąlygas, pripažintą abejotinųskolųsumą,suteiktasgarantijas;Kitareikšmingainformacija.

Labai svarbi aiškinamojo rašto dalis yra pelno (nuostolių) pa-skirstymoprojektas.

Per ataskaitinį laikotarpį uždirbtą pelną paskirsto savininkai,nebūtinaiišsimokėdamidividendus,bettamtikrąjodalįrezervuo-damiįvairiemstikslamsarbapalikdamikaipnepaskirstytąjįpelną,kitaiptariant,skirdamijįveiklaiplėtoti.Beabejo,savininkaidivi-dendusgaunaneabstrakčiupelnu,betkonkrečiaispinigais.Tačiauakcininkaivisuotiniamesusirinkimenegaliskirstytipinigų,norstądienąjųgalibūtilabaidaugnuostolingaidirbančiojeįmonėje(pa-vyzdžiui,gavusdidelįpirkėjųišankstinįapmokėjimąarbapaėmusbankokreditą).Iratvirkščiai:įmonėgalibūtiuždirbusididelįpel-ną,tačiauakcininkųsusirinkimodienąneturėtipinigųdėlpirkėjųdideliųįsiskolinimųįmoneiardėlto,kaddauglėšųbuvoskirtavei-klaiplėtoti.

Todėl savininkai ir skirstonepinigus (kurie jau savaimeribojaišmokėtinas sumas),betpelną.Nurodydami,kiekkokiems tikslamsjieskirianuosavybės,draugeapribojairturtopaskirstymą,nesvisosskolos(išjųirskolossavininkams,t.y.dividendai)turibūtidengia-mosturtu,dažniausiai–pinigais.

Visašiprocedūrapateikiamapelno(nuostolių)paskirstymopro-jekte.Jissusiejapelno(nuostolių)ataskaitąirbalansą.

Pelno(nuostolių)paskirstymoprojektoteikiamainformacija:

�.

4.

5.

197

I. Nepaskirstytasis rezultatas – pelnas (nuostolis) ataskaitinio laikotarpio pradžioje.

Šiamestraipsnyjepateikiamosikiataskaitiniolaikotarpiopabai-gos nepaskirstytojo pelno arba nepadengto nuostolio sumos. Jei taipelnas,jisgalibūtipaskirstytas,ojeigunuostolis,–padengtasvisuoti-niameakcininkųsusirinkime.

II. Grynasis ataskaitinio laikotarpio rezultatas – pelnas (nuos-tolis). Šiamestraipsnyjeįrašomasataskaitiniolaikotarpioįmonėsvei-klosrezultatas–uždirbtaspelnasarbapatirtasnuostolis.

III. Paskirstytinas rezultatas – pelnas (nuostolis) ataskaitinio laikotarpio pabaigoje – ankstesnių laikotarpių nepaskirstytos su-mos (pelno arba nuostolio) ir ataskaitiniais metais uždirbto pelnoarbapatirtonuostolioalgebrinėsuma.Jigaunamaalgebriškaisumuo-jant šitospačiosataskaitospirmosios irantrosioseilučiųduomenis.Apskaičiuojant šį rodiklį,be skliaustų įrašytos sumos sudedamos,oskliaustuose–atimamos.

IV. Akcininkų įnašai nuostoliams padengti. Šiame straipsnyjefiksuojamossumos,kuriasakcininkainutaria įnešti įmonėsnuosto-liamspadengti.

V. Pervedimai iš rezervųreiškiaankstesniaislaikotarpiaissuda-rytų ir dar nepanaudotų rezervų sumų prijungimą prie ataskaitiniolaikotarpiorezultato.Nagrinėjantbalansą,buvominėta,kadskirstantpelnąsavininkaigalidalį jorezervuotitamtikriemstikslams.Pelnoskyrimasįrezervąnereiškia,kadsumažėjaįmonėssavininkųnuosa-vybė,nesrezervosumayrasudėtinėsavininkųnuosavybėsdalis.Ta-čiau,nutardamisudarytitamtikrusrezervus(pvz.,nuosavomsakcijosįsigyti),įmonėssavininkainurodo,kuriąpelnodalįnusprendėneda-lytidividendais,betskirtikonkrečiamtikslui,t.y.nuosavomsakcijosįsigyti,gamybosplėtojimoprogramaivykdyti irpan.Kitaisataskai-tiniaislaikotarpiaisakcininkaigalinutartipanaikintiarbasumažintirezervąpridėdamijį(arbajodalį)prietaismetaispaskirstytinospelnosumos.Taiirnurodomaaptariamojeeilutėje.

198

VI. Paskirstytinas pelnas. Šio straipsnio suma apskaičiuojamakaip algebrinė straipsnių suma: paskirstytinas rezultatas– pelnas(nuostolis)ataskaitiniolaikotarpiopabaigoje,akcininkųįnašainuos-toliams padengti ir pervedimai iš rezervų. Šią sumą savininkai galiskirstytisavonuožiūra.

VII. Pelno paskirstymas. Šiuose straipsniuose nurodoma, ko-kiemstikslamsirkokiospelnosumospaskirstytosvisuotiniameakci-ninkųsusirinkime.Pirmiausiafiksuojamaspelnoskyrimasrezervams.Kitąsumąakcininkaigalipaliktinepaskirstytą,kainutariatiksufor-muotiįstatymonumatytusrezervus.Tačiauvisąpelnosumą,kurilikosuformavus įstatymaisnumatytusrezervus,akcininkaigali išsidalytiirdividendais.Taireikštų,kaddalisturtokaipdividendaibūtųišim-taišįmonėsirperduotajiems.Šiasumasumažėtųįmonėssavininkųnuosavybė.Tapačiasuma,kuriąsavininkainusprendėišsidalyti,su-mažėtųirįmonėsturtas.Balansetaibūtųužfiksuotakaipturtosuma-žėjimasarbaįmonėsskolosakcininkamspadidėjimas.

VIII. Nepaskirstytasis rezultatas – pelnas (nuostolis) ataskaitinio laikotarpio pabaigoje–poakcininkųsusirinkimolikęsnepaskirstytasispelnasarnepadengtasnuostolis.Jeiguišvedamaspelnas,vadinasi,perataskaitinįlaikotarpįįmonėsuždirbtospajamosviršijosąnaudas,patir-tasuždirbant šiaspajamas.Tokia sumapadidėja turto sumabalanse.Todėlišpelno(nuostolių)paskirstymoprojektoaptariamojeeilutėjeiš-vestasumaperkeliamaįbalansonuosavybėsdaliesNuosavojokapitaloskyriausstraipsnįNepaskirstytasis pelnas (nuostolis),kaipiraptariamojeataskaitoje,pelnąįrašantbeskliaustelių,onuostolįsuskliaudžiant.

Informacija,pateiktapelno(nuostolių)paskirstymoprojekte,tie-siogiaisusijusisurodikliais,atvaizduotaispelno(nuostolių)ataskai-toje.Reikėtųatkreiptidėmesįįtai,kadpelnopaskirstymeatsispindiinformacijatiekapiepelną,paliktąįmonėje(išmokėjusdividendusirpremijas),tiekirapiepelnopaskirstymą(akcininkams,valdybos,ste-bėtojųtarybosnariams).

199

4.10. Metinių finansinių ataskaitų paskelbimas

Kadangi metinės finansinės ataskaitos skirtos įmonės savinin-kams,kreditoriamsirpotencialiemsinvestuotojams,tai josturibūtipaskelbtos,kadbūtųgalimasusipažinti.Galutinaisutvarkomostikpovisuotinioakcininkųsusirinkimo,kaipaskirstomasataskaitiniolaiko-tarpioveiklosrezultatas(pelnasarbanuostolis),patvirtinamaspelno(nuostolių)paskirstymoprojektas.

Prieš visuotinį susirinkimą akcininkai turi būti susipažinę susvarbiausiais įmonėsveiklos rezultataisperataskaitiniusfinansiniusmetus.Įmonėsakcininkaisupažindinamisuveiklosrezultataisįstaty-muosenustatytatvarka.Dažniausiaipakankaviešoskelbimospaudo-je(AB)arbalaiško(UAB),kuriaispranešamaapiesusirinkimodatąirjamenumatomusnagrinėtiklausimus.Tuometkiekvienasakcininkasgalikreiptisįįmonęirgautijįdominančiąinformaciją.

Pasibaigusketvirčiui,įmonėpaprastairengiatarpinesataskaitas(balanso ir pelno (nuostolių) ataskaitas), kuriose apskaičiuojami toataskaitiniolaikotarpiorezultatai.

Visuotinioataskaitinioakcininkųsusirinkimopatvirtintosmeti-nėsfinansinėsataskaitosparengiamosgalutinaiirskelbiamoskiekvie-naiįmoneinustatytubūdu.MažesnėsABgalijąišsiuntinėtisavoak-cininkamspaštu,odidelėsABkartaisskelbiaviešojojespaudojearbaspecialiuoseinformaciniuoselapeliuose.Jieteikiaįmonėmssolidumo,keliaprestižą,todėlpritraukiadaugiaunaujųakcininkų.

Bendrovėsmetinesfinansinesataskaitastvirtinaeilinisvisuotinisakcininkųsusirinkimas.Galibūtitvirtinamostikaudituotosakciniųbendroviųiruždarųjųakciniųbendroviųfinansinėsataskaitos.Priva-lomaiaudituojamosfinansinėsataskaitos įmonių,kuriosatitinkanemažiaukaipduiššiųkriterijų:

1) pardavimogrynosiospajamosviršija12mln.Ltperataskaiti-niusfinansiniusmetus;

2) balansenurodytoturtovertėviršija6mln.Lt;�) vidutinismetųsąrašinisdarbuotojųskaičiusperataskaitinius

finansiniusmetusviršija50.

200

Bendrovės finansiniams metams pasibaigus, iki eilinio visuoti-nioakcininkųsusirinkimosušaukimovisoseakcinėsebendrovėseirkriterijusatitinkančioseuždarosioseakcinėsebendrovėsevisuotinioakcininkųsusirinkimoišrinktaauditoįmonėturipatikrintimetinesfinansinesataskaitasirbendrovėsvaldybai(jeivaldybanesudaroma−bendrovės vadovui) pateikti auditoriaus išvadą, o nustatytais atve-jais–irauditoataskaitą.

Bendrovėsmetinėsfinansinėsataskaitoskartusubendrovėsme-tiniupranešimuirauditoriausišvada(jeiauditasprivalomas)nevė-liaukaipper�0dienųnuoeiliniovisuotinioakcininkųsusirinkimoturibūtipateiktosjuridiniųasmenųregistrotvarkytojui.

Auditoriausišvadąsudaro:1) Adresatas,t.y.kamskiriamaauditoišvada;2) Įvadinėdalis.Jojenurodomosfinansinėsataskaitosarbakon-

soliduotos finansinės ataskaitos, kurios yra audito objektas,kartusuteisėsaktų,kuriaisvadovaujantisbuvoparengtosfi-nansinėsataskaitosarbakonsoliduotosfinansinėsataskaitos,apibūdinimu;

�) Audito apimties aprašymo dalis. Joje nurodoma, pagal kokiusauditostandartusbuvoatliktasauditas,kasirkaipbuvotikrinta;

4) Auditoriaus nuomonės dalis. Joje nurodoma, ar finansinėsataskaitosarbakonsoliduotosfinansinėsataskaitostikraiirtei-singaiparodoįmonėsarbajųgrupėsfinansinębūklęirveiklosrezultatus,arfinansinėsataskaitosarbakonsoliduotosfinansi-nėsataskaitosparengtospagalbuhalterinęapskaitąirfinansi-nių ataskaitų sudarymą reglamentuojančius teisės aktus, taippatkitusteisėsaktus.Auditoriausnuomonėgalibūtiteigiama,sąlyginė,neigiamaarba,jeiguauditoriusnegalipareikštinuo-monės,–atsisakymaspareikštinuomonę.Esantsąlygineinuo-monei,priešnuomonėspastraipąpateikiamosišlygos;

5) Dalykopabrėžimopastraipa,kuriojenurodomidalykai,ku-riuosauditoriaipabrėžiaatkreipdamiį juosdėmesį,betne-keisdamiauditoriausnuomonės;

201

6) Nuomonė dėl metinio pranešimo. Joje išsakoma nuomonė,arįmonėsmetiniamepranešime(konsoliduotamemetiniamepranešime)pateiktiduomenysatitinkametiniųfinansiniųatas-kaitų(metiniųkonsoliduotųfinansiniųataskaitų)duomenis;

7) Auditoriausirauditoįmonėsvadovoparašai;8) Vietovėirauditoišvadosdata.Taigi auditoriaus išvadą galima laikyti sudedamąja finansinių

ataskaitųdalimi.Jiypačsvarbianalitikui.Analitikas,turėdamasaudi-toriausišvadą,yrakurkassaugesnis,nesžino,kadfinansinėsataskai-toskruopščiaipatikrintos,kadjosenėraklaidų.Tikpatikrintosfinan-sinėsataskaitosgalibūtianalizuojamosirtiktokiųataskaitųanalizėsmetupadarytosišvadosgaliduotivertingosinformacijosvadovams,priimanttiksliusekonominiussprendimus.

Taigi pagrindinis audito tikslas– įvertinti, ar finansinės ataskai-tosparodotikrąirteisingąįmonėsveiklosbūklęirarjiparengtavado-vaujantisgaliojančiaisnorminiaisapskaitosaktais.Nustatytaisatvejaisauditorezultataiįforminamiauditoataskaitoje,kuriojetaippatyrapa-teikiamaauditoriausišvadaapiefinansiniųataskaitųteisingumą.Audi-toriausišvada,kaipfinansiniųataskaitųdalimi,labaidomisiakcininkai,investuotojai,kreditoriaiirkitiišorėsinformacijosvartotojai.Taigigali-mateigti,kadauditoriausišvadayrasvarbusfinansiniųataskaitųdoku-mentas,kurįauditoriussurašopatikrinęsfinansinesataskaitasirpatei-kiadėljųsavonuomonęarsprendimą.Todėllabaisvarbutiksliaipagalreikalavimussuformuluotiauditoriausišvadą.

Apibendrinantreikėtųatkreiptidėmesįįtai,kadfinansiniųatas-kaitų sudarymo tikslas– patenkinti išorinių informacijos vartotojųporeikiusgautiteisingąinformacijąapieįmonėsfinansinębūklę,vei-klosrezultatusbeipinigųsrautus.Kiekvienosįmonėsvadovasturėtųbūtisuinteresuotasnetikpatsgautiteisingąinformacijąapieįmonėsveiklą, bet kad tokią pat patikimą informaciją gautų ir kiti įmoneisvarbūsasmenys,pirmiausiaijossavininkai,savoturtąpatikėjęįmo-nėsvadovams,kadšieracionaliaisirprotingaissprendimaisjįnetikišsaugotų,betirgausintų.

202

LITERATŪRA

Akcininko patarėjas.Vilnius:UAB„Pačiolis“,1995.ANTHONY, R.; REECE, J. Accounting: text and cases. 8-th ed. Illinois:Irwininc.,1989.AŽUŠILIS,V. Apskaita mažojoje įmonėje.Vilnius:Apskaita,1994.AŽUŠILIS,V. Apskaitos tvarkymas personalinėje įmonėje.Vilnius:Aps-kaita,1995.BAGDŽIŪNIENĖ,V.Apskaitos praktika.Vilnius:UAB„Baltijoskopija“,2004.BAGDŽIŪNIENĖ,V.Įmonių veiklos planavimas ir analizė.Vilnius:Con-tolitera,2006.Buhalterinės apskaitos teorija.Vilnius:VUleidykla,1990.BUŠKEVIČIŪTĖ,E.;MAČERNIENĖ,I.Finansų analizė.Kaunas:Tech-nologija,2005.BUŠKEVIČIŪTĖ,E.;PUKELIENĖ,V.Valstybės mokesčių sistema.Kau-nas:Technologija,1998.BUŠKEVIČIŪTĖ,E.;MAČERNIENĖ,I.Finansų analizė.Kaunas,1998.CASTLE,E.;OWENS,N.Principles of accounting.London:PrenticeHall,1991.DAUDERIS,H.Finansų apskaita.Kaip pasirinkti sprendimą?Kaunas,Pa-sauliolietuviųkultūros,moksloiršvietimocentras,199�,t.1–2.DUBINAS,V. Darbo apmokėjimo organizavimas.Vilnius,1995.Finansųministerijosmokymocentras. Lietuvos mokesčių sistema:meto-dinėmedžiaga.Vilnius,1996.GAIDIENĖ,Z.;ABAZORIUS,D.Akcijos. Verslas. Pelnas.Vilnius:Aps-kaita,1992.GLAUTIER,W.,et al. Accounting theory and practice.London:Pitman,1994.ILGŪNAS,J.Specialiosios buhalterijos vadovėlis.Kaunas:Švyturys,1924.Informacinis biuletenis:Vilnius:Vilniausuniversitetorektoratoleidinys.1997.KALČINSKAS, G. Buhalterinės apskaitos pagrindai. Vilnius: UAB „Pa-čiolis“,1996.KALČINSKAS, G.; ČERNIUS, G. Finansinė ir menedžmento apskaita.Vilnius:Apskaita,199�,t.1.

1.2.

�.4.

5.

6.

7.8.

9.

10.11.

12.

1�.14.

15.

16.

17.18.

19.

20.

20�

KVEDARAITĖ,V.Firmos finansinės veiklos analizė.Vilnius:LII,1994.Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos pagrindų įstatymas. Vilnius,1992.Lietuvos Respublikos finansų ministerijos raštai ir normatyviniai aktai.Lietuvos Respublikos norminių aktų rinkinys ir komentarai darbo užmo-kesčio ir kitų socialinių garantijų klausimais.Vilnius:LietuvosRespubli-kospramonėsdarbuotojųmokymocentras,1994.MACKEVIČIUS,J.Apskaita.Vilnius:Mintis,1994.MACKEVIČIUS,J.Valdymo apskaita. Koncepcija, metodika, politika. Vil-nius:TEV,200�.MACKEVIČIUS,J.;POŠKAITĖ,D.Finansinės ataskaitos.Vilnius,1997.MACKEVIČIUS,V.Prekybos įmonių finansai.Vilnius,1994.NEEDLES,B.;ANDERSON,H.;CALDWELL,J.Principles of accounting.4-thed.Boston:HoughtonMiffincompany,1994.PUTEIKIENĖ,R.Apskaitos pagrindai.Vilnius:Lietuvosinformacijosins-titutas,1997.ROBERT,W.Priciples of finance.London,1994.STANČIKAS, E. Darbo apmokėjimo organizavimas: teorija ir praktika.Vilnius:VUleidykla,1990.Verslo apskaitos standartai(interaktyvus).Prieigaperinternetą:<//www.apskaitosinstitutas.lt>.

Periodiniai leidiniai Apskaitos, audito ir mokesčių aktualijos. Apskaita ir kontrolė. Apskaitos ir mokesčių apžvalga. Mokesčių žinios. Valstybės žinios.

21.22.

2�.24.

25.26.

27.28.29.

�0.

�1.�2.

��.

JonasBUKEVIČIUS,JonasŽAPTORIUS

APSKAITOSPAGRINDAI

Mokomojiknyga2-ojipataisytalaida

RedaktorėLaimutė KertenienėViršeliodizainerėViktorija Šakalienė MaketuotojaAneta Vaitkienė

2009-04-�0.8,��aut.l.,12,75sp.l.Tiražas1000egz.VilniausGediminotechnikosuniversitetoleidykla„Technika“,Saulėtekioal.11,1022�Vilniushttp://leidykla.vgtu.ltSpausdinoAB„Aušra“Vytautopr.2�,44�52KaunasUžsakymas***