، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

1

1

جامعة الحاج لخضر باتنة

وعلوم التسییروالتجاریة كلیة العلوم الاقتصادیة قسم علوم التسییر

. التدقيق المالي والمحاسبي :ادةــــــــــمـلا

.ثالثة ليسانس ل م د ال:نةـــــــالس .ماليةمحاسبة و : خصصالت

.أحمد لعماري .د.أ :المادة ةذتاــــــأس .حكيمة مناعي. أ

المحاسبيالمالي و التدقيق ادةفي م ملخص محاضرات : تدريس المادةأهداف

وأهميته و الي والمحاسبيبعلم التدقيق المتعريف الطلبة والمادة هذا الملخص إلى محاولة تبسيط يهدف ، بالإضافة إلى دراسة الأخطاء المحاسبية و كيفية معالجتها وكذا طرق المقبولة قبولا عاماو التي تحكمه المعايير

وإعداد الطالب ليتمكن من القيام بالمهمة وانجازها بأداء . وإجراءات تدقيق عناصر الميزانية وحسابات النتائجما ، إلا أن هذا الملخص لايعوض بأي حال من الأحوالل خلال الزمن المتاح مفيدا، وأن يكون التحصيمقبول

حتى وإن توفرت ،، وبالتالي فان الاستغناء على الحضور يكون مجازفة وتقصيريقدم للطالب أثناء المحاضرات .للطالب مراجع جيدة

راسات الجامعية المتخصصة وعلى وجه الخصوص فان جملة المحاضرات التي ستقدم في هذا المقام من الدهذا اال خاصة مع تطور الحديثة في والتطورات التدقيق بعلم الطالبإلى تعريف امجمله دف في

تكنولوجيا المعلومات وتعدد وسائل الاتصالات وانتشار التجارة الالكترونية وبدأ التوجه نحو توحيد دولي تدقيق مهمة مراجعة وإدارة و تنفيذ تخطيط، كيفية الطالب ريفتع أيضا إلىمقرر المادة كما يهدف ، اييرلمعل

والتحكم في والتقرير عنها) والأرصدة والعرض والإفصاح العام الإجراءات الإختبارية للعمليات(الحسابات .مختلف تقنيات وأسس هذا العلم

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

2

2

:أهم المواضيع المستهدفة المحاضرات اللقاءات عيضاالموكري الف الإطار

للتدقيق والتاريخي اسبيالمحالمالي و

1 2 3

تذكير ببعض المصطلحات والمبادئ المحاسبية ) اسبيالمحتطور التدقيق المالي و(نبذة تاريخية للموضوعالخلفية النظرية

نظرية الدقيقوالمعايير المقبولة

عموما

1 2 3

)آداب وسلوك المهنة(معايير عامة معايير العمل الميداني

معايير إعداد التقرير الحيادي الداخلي التدقيق

وتكنولوجيا المعلومات

1 2 3

الرقابة الداخليةدراسة وتقييم نظام المعالجة الآلية للمعلومات واستخدامات الحاسب

في الرقابة الداخلية ةالمعاين استخدام أساليب 1 التدقيقإجراءات

2 3

تدقيق حسابات الميزانية تدقيق حسابات التسيير

تدقيقات متميزة وأعمال استشارية أخرى

الخارجي التدقيق

1 2

3

يـالتعاقدي التدقيق )محافظ الحسابات(القانوني التدقيق

الخبرة المحاسبية القضائية

. . مواضيع أخرى

وعلى الطالب البحث وبذل الامثلالتحصيل هذه المحاضرات في نظرنا قد لاتكفي لتغطية متطلبات : ملاحظة .وهذا دور الاعمال التوجيهية والتطبيقية .مجهود شخصي اظافي

2014 - 2013السنة الجامعية

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

3

3

المراجـع المساعدة

بيق، دار المريخ، الرياض، وليام توماس، أمرسون هنكي، المراجعة بين النظرية والتط -

1989.

محمد بوتين، المراجعة ومراقبة الحسابات من النظرية إلى التطبيق، ديوان -

.2003المطبوعات الجامعية، الجزائر،

الإطار النظري (محمد التھامي طواھر ومسعود صدیقي، المراجعة وتدقیق الحسابات -

.2003، یوان المطبوعات الجامعیة، الجزائر، د)والممارسة التطبیقیة

عبد الوھاب نصر علي، شحاتة السید شحاتة، مراجعة الحسابات في بیئة الخصخصة -

.2004الجامعیة ، الإسكندریة، الدار.وأسواق المال والتجارة الالكترونیة

- الرقابة الداخلية(ومحمد توفيق محمد، أصول المراجعة يمحمد نصر الهوا ر -

.1986، دار صفا للطباعة والنشر، القاهرة، )أساسيات المراجعة

جورج دانيال غالي، تطوير مهنة المراجعة لمواجهة المشكلات المعاصرة وتحديات -

.2003-2002ر الجامعية للطبع والنشر والتوزيع، الإسكندرية،الألفية الثالثة، الدا

إدريس عبد السلام اشتيوي، المراجعة معايير وإجراءات، دار النهضة العربية للطباعة -

.1996، بيروت، 4والنشر، الطبعة

حسين القاضي وحسين دحدوح، أساسيات التدقيق في ظل المعايير الأمريكية والدولية، -

.1999نشر والتوزيع، عمان،دار وراق لل

، دار وائل للنشر، الطبعة )الناحية النظرية والعملية(خالد أمين، علم تدقيق الحسابات -

.2000الأولى، الأردن،

عبد الفتاح محمد الصحن، محمد السيد سرايا، الرقابة والمراجعة الداخلية على -

.1998 المستوى الجزئي والكلي، الدار الجامعية، الإسكندرية،

عبد الفتاح محمد الصحن، محمد ناجي درویش، المراجعة بین النظریة والتطبیق، الدار - .1998الجامعیة، الإسكندریة،

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

4

4

عبد الفتاح الصحن وآخرون، المراجعة مدخل فلسفي تطبیقي، الدار الجامعیة للطباعة -

. 1986والنشر والتوزیع، الإسكندریة،

الحديث لتدقيق الحسابات، دار صفا للنشر والتوزيع، الطبعة أحمد حلمي جمعة، المدخل -

.2000الأولى، عمان،

- Claude Grenier et Jean Bonnebouche, Auditer et Contrôler les Activités de L’entreprise,

édition Foucher, Paris, 2003.

- Jean Raffegeau, Pierre Dufils et Didier de Ménonville, L’audit Financier, Presses Université

de France, 1re édition, Paris, 1994.

- A.Hamini, L’audit Comptable et Financier, Berti éditions, 1re édition, Alger, 2001-2002.

- Nacer-Eddine Sadi et Ali Mazouz, La Pratique du Commissariat Aux Comptes en Algérie,

édition Société Nationale de Comptabilité, Tome 1, Alger, 1993.

- Robert Obert, Révision et Certification Des Comptes, Centre de Librairie et d’Edition

Technique CLET, 2e édition, Paris, 1990.

- Lionel Gollins et Genard Valin : Audit Et Contrôle Interne (Aspects financier, opérationnels

et Stratégiques), Dalloz Gestion, 4eme Edition, Paris, 1992.

- Hamini Allel, Le Contrôle Interne Et L’élaboration Du Bilan Comptable, Office des

Publications Universitaires, Alger, 1990..

- Jacques Renard, Théorie et Pratique de L’audit Interne, 3eme Edition, Editions

D’organisation, Paris, 2000.

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

5

5

بـسـم االله الرحـمــن الــرحيــــم

نبذة تاريخية

.تطور علم التدقیق يعتبر التدقيق من بين فروع المحاسبة والذي تطور في الفترة الأخيرة بسبب الحاجة إليه، وبسبب الوسائل

تطورها يعتبر نوعا ما بة ظهرت تقريبا مع ظهور المحاسبة إلا أناقالرالحاجة الى والتقنيات المستعملة ، ورغم أن .حديثا

أعطت أهمية للمصطلحات والجوانب النظرية في المحاسبة فإن الجانب الميداني السابقة فإذا كانت الكتابات . التدقيقمع ظهور والعملي والتجريبي قد طغى

:فيما يلي تطور التدقيق المحاسبيظهور وى هم العوامل التي ساعدت علأوجز ن ويمكن ان .زيادة حجم المنشآت * .المساهمة ( ظهور شركات الأموال *

.ظهور بعض القوانين والتشريعات مثل قانون ضريبة الدخل و السوق المالية* . حماية المستثمرين من التلاعب بأموالهم *

دقق شخصا مهما والم كانحيث في إيطاليا 13القرن إلى لتدقيقامهنة تاريخ ظهور البعض يرجع و للتدقيق فجاء من أما عن التنظيم المهني يتقاضى أتعابه بالتناسب مع الأخطاء وحالات الغش التي يكتشفها،

في إيطاليا في هذا الاختصاص يمكن الإشارة إلى تأسيس أول جمعية مهنية إذ بعد ذلك كمرحلة متطورة، .1739معية ميلانو سنة ما يعرف بج كما تم تأسيس 1581البندقية سنة في لضبطوباكذلك

دققين أما في فرنسا فقد فرض على الأعيان أن يقدموا سنويا قراءة عمومية لحسابات ممتلكام أمام الم ركزت معظم اهتماماا على التكوين المهني للمحاسبين متخصصةمنظمات ، وأنشأتوبمصادقة منهم

.المهنةوالمدققين وعلى تحديد الشروط الواجب توافرها في الأشخاص الذين يريدون مزاولة ، 1854 عامللوجود في اسكتلندا اول تنظيم مهني طهرتطورت المهنة لاحقا وفقد ا ما في بريطانيا و

تعيين والزامية على وجوب ون هذا القانينص ليدعم المهنة وينظمها اكثر حيث 1862 فيلشركات اقانون جاء ثم ومن امكانية تعسف الادارة أموالهمب لحماية المساهمين من التلاعبفي شركات الاموال حسابات مدقق

وثيقة يعطي للأعيان الحق في تعيين اصدر الملك إدوارد الأول ان يشير البعض الى ،إذالمسيرة وتقصيرها .عن ذلكوشهادة قبلهم على هذه الحسابات بإعداد تقرير من المصادقة الزاميةوتكون Auditeur مدققين

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

6

6

بعدها تطورت الامور وتوسعت واصبح العالم اجمع يقر بدور المدقق وبالزامية حماية الحقوق والملكيات ، ساهمت الأبحاث العلمية كما. الجزائرأغلب الدول منها في المهنية نظماتإنشاء الم ظهور و توالىف

.التدقيق والمحاسبة تطوير علمفي في المعاهد والجامعات اديمية والدراسات الأك : تعريف التدقيق

كما في مختلف الابحاث والدراسات، يأخذ مشكل تحديد المصطلحات والمفاهيم بعدا مهما لما له من في تاثير على ازالة بعض الغموض واعطاء التوضيح الكافي عن الحاجة ومن المصطلحات المستعملة بكثرة

.هذا المقياس مصطلح التدقيق تدقيقأسس تطوير الرومان عندما حاول في القرن الثالث قبل الميلاد ظهر أصل المصطلحيرى البعض ان -

وفي التي تخضع لسيطرة امبراطوريتهم بتعيين مدققين لمراجعة الدفاتر المحاسبية في الإمارات االحسابات وقاموالأعمال وهو يقابل المال وشائـع الاستعمال في مجال واصبح إلى الوجود هذه المرحلة ظهر مصطلح التدقيق

، لأن الحسابات1ومعناها يستمع" Audire"، وهي مشتقة من الكلمة اللاتينية "Audit"الاجنبية اللفظة ين المدققمسامع على وتتلى les questeurs الحكام ممثلي البلاط تعد من طرف في ذلك العصر كانت

شاع فيما بعد واوروبا في في البداية، وقد استعمل هذا المصطلح أثناء الجمعية العامة للحكومةرهم وبحضو .الجميعمن طرف استعماله

اما التدقيق كمفهوم فيمكن الاشارة الى ان هناك عدد معتبر من التعاريف نورد ما نراه كافيا لتبسيط :القضية وتوضيح الرؤية

فحص القوائم المالية للمؤسسة، بتدقيق مدى ":الاهو ما التدقيق بكل بساطة وان فهناك من يرى و )1("مصداقيتها، صحتها، درجة الوفاء، هذا الفحص يجريه مهني مستقل يدعى المدقق

عملية منظمة : "التدقيق على أنهذهبت الى ابعد من ذلك وعرفت الجمعية المحاسبية الأمريكية واما الأدلة والقرائن التي تتعلق بنتائج الأنشطة والأحداث الاقتصادية وتقويمها، بشكل موضوعي ومنهجية لجمع

)2("وذلك لتحديد مدى التوافق والتطابق بين هذه النتائج والمعايير المقررة وتوصيل ذلك إلى الأطراف المعنيةهني مؤهل ومستقل، بغية اختبار تقني صارم وبناء بأسلوب من طرف م: "بأنهكذلك أخرون وعرفه

إعطاء معلل على نوعية ومصداقية المعلومات المالية المقدمة من طرف المؤسسة، وعلى مدى احترام الواجبات في إعداد هذه المعلومات في كل الظروف وعلى مدى احترام القواعد والقوانين والمبادئ المحاسبية المعمول ا

)3("الوضعية المالية ونتائج المؤسسةفي الصورة الصادقة على الموجودات وفي

1 6 أحمد حلمي جمعة، مرجع سابق، ص.

(1) www.fr.wikipedia.org/wiki .13 ، ص1999حسين القاضي وحسين دحدوح، أساسيات التدقيق في ظل المعايير الأمريكية والدولية، دار وراق للنشر والتوزيع، عمان، (2)

، دیوان )الإطار النظري والممارسة التطبیقیة(لتھامي طواھر ومسعود صدیقي، المراجعة وتدقیق الحسابات محمد ا (3) .9 ، ص2003المطبوعات الجامعیة، الجزائر،

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

7

7

مميزات وصفاتيمكن إبراز خاصة ما ذهبت اليه الجمعية الامريكية، من خلال ما تقدم من التعاريفو :كما يليالتدقيق

عملية منتظمة ومنهجية وهذا يعني اعتماد المدقق على التخطيط المسبق ووضع برنامج لعملية التدقيق - .التدقيق

.عتمد التدقيق على جمع وتقديم الأدلة والقرائني - .التقويم بشكل موضوعي يدل على اعتماد بشكل أساسي على الحكم الشخصي للمدقق - .المدقق شخص مهني مؤهل ومستقل - .توصيل نتائج التدقيق إلى الأطراف المختلفة من خلال تقرير المدقق -

زائريين فيغلب على دراسام وابحاثهم تاثير المدرسة الفرنسية لذلك أما جمهور الاكادميين والمهنيين الج و فحص من مهني مؤهل : "يعرف التدقيق على انهمصف الخبراء المحاسبين والمحاسبين المعتمدين الفرنسي فان

عريف وهذا الت )4("ومستقل لإبداء رأي حول انتظام ومصداقية الميزانية وجدول حسابات النتائج لمؤسسة ما ،يطغى كثيرا في الجزائر وبعتمد في كثير من الحالات

المبذوله في تحديد المصطلح وتوحيد التعريف الا ان الاشكالية تبقى قائمة من حيث طبيعة ورغم الجهود ، قه له أساليبه وطر ممارسةفن أو وايضا التدقيق علم له مبادئه، يمكن اعتباره التدقيق التدقيق العلمية والعملية، فأداة أو وظيفة قوامها فحص الدفاتر والحسابات والمستندات الخاصة بالوحدة وينظر اليه ايضا على انه

،المحاسبية) دون تحيز(أن يبدي رأيا موضوعيا يمارسها مهني مستقل مفوظ وظيفة وهناك تعريف اخر يرى وان التدقيق

شروع ونتيجة أعماله وفقا للمبادئ والأصول المحاسبية في مدى تعبير القوائم الختامية عن المركز المالي للم )5(.المتعارف عليها

:على النحو التالي التدقيقيمكن تعريف من جهتنا وعلى ضوء ما سبق حول الأدلة والقرائن التي يحصل عليها من خلال إطلاعه على سجلات فني محايد إعطاء رأي ب المدقق ملزم

وتدقيق تدقيق معد مسبقا ومخطط له في إطـار مبادئ ومعايير محاسبية المؤسسة وتقويمها وفق برنامـجصحة ومصداقية القوائم المالية لمستعملي هذه الأخيرة من مدى حول الاستشاريمتعارف عليها وإيصال رأيه

. ويقدم اشهاد بذلك خلال تقرير يعده بعد انتهاء عملية التدقيق :أهداف التدقيق

تقنياتووغاياا وفي الطرق والإجراءات والوسائل مهنة التدقيق تطورا في أهدافها لقد صاحب تطور خاصة القبلية منها لما لها من الاعتماد على نظام الرقابة الداخلية،ازدادت الحاجة الى التحقق والفحص وكذلك

(4) www.fr.wikipedia.org/wiki/audit_compatble_et_financier

5 دار صفا للطباعة والنشر، القاهرة، )أساسيات المراجعة-الداخليةالرقابة (محمد نصر الهواري ومحمد توفيق محمد، أصول المراجعة ، .20، ص 1986

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

8

8

تدقيق مر بمراحل وتطور ال دور وقائي فعال في منع حدوث الاخطاء وتريح المدقق وتخفض تكاليف التدخل )1(:يلخصها البعض فيما يلي

كان الهدف من التدقيق اكتشاف التلاعب والاختلاس والأخطاء، ولذلك كان : 1900قبل عام - .التدقيق تفصيلي، وفي هذه المرحلة لم يكن هناك اهتمام بنظام الرقابة الداخلية

التدقيق تحديد مدى سلامة المركز المالي في هذه المرحلة كان الهدف من: 1940حتى 1905من - وصحته بالإضافة إلى اكتشاف التلاعب والأخطاء، ولذلك كانت في هذه المرحلة بداية الاهتمام بالرقابة

.الداخليةكان الهدف من التدقيق تحديد مدى سلامة المركز المالي، وتم التحول نحو : 1960 – 1940من -

.عتمد على متانة وقوة نظام الرقابة الداخليةالتدقيق الاختباري الذي ي :تعددت أهداف التدقيق لتشمل: 1960بداية من - مراقبة الخطط ومتابعة تنفيذها والتعرف على ما حققته من أهداف، ودراسة الأسباب التي حالت دون -

.الوصول إلى الأهداف المحددة .هدفا منهاتقييم نتائج الأعمال بالنسبة إلى ما كان مست - .القضاء على الإسراف من خلال تحقيق أقصى كفاية إنتاجية ممكنة في جميع نواحي النشاط - .تحقيق أقصى قدر من الرفاهية لأفراد اتمع - .تخفيض خطر التدقيق وذلك لصعوبة تقدير آثار عملية التدقيق على العميل أو المنشآت محـل التدقيق -

كر أن تطور أهداف التدقيق يرجع إلى القضاء الإنجليزي، ولعل العبارة المشهورة وما هو جدير بالذ كلب حراسة : "بأنه والتي وصف فيها المدقق 1896في قضية خليـج الأقطـان عام Lopaseللقاضي

2"وليس كلب ذا حاسة شم قوية لاقتفاء آثار ارمينشقين اساسيين فالأول يهدف الى للتدقيق تشير إلى أن اا رغم دنائتها إلاوالملاحظ أن هذه العبارة

ليس اكتشاف الغش والأخطاءمنع وقوع الاخطاء من خلال الرقابة القبلية والذاتية وأما الشق الثاني فمهمته وإعطاء توجيه استشاري لتحسين عند قيام المدقق بمهمته هذه الأخطاء والغش اسباب راظهاوإنما فحسب .حتى لا تتكر تلك الاخطاء مستقبلاالنظام

3 :إلى التحقق من بعض الأمور نوجز أهمها فيما يأتييهدف التدقيق المحاسبي وما يمكن القول بانموع

.09-08أحمد حلمي جمعة، مرجع سابق، ص ص (1) .9 أحمد حلمي جمعة، مرجع سابق، ص (1)

(2) Luc Boyer Et Autres, Précis D’organisation Et De Gestion De La Production, Les Editions D’organisation, Paris, 1986, P 583. (3) George R.Terry et Stephen G.Franklin, Les Principes Du Management, Economica, 8e édition, Paris, 1985, P 519.

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

9

9

أن النظام المحاسبي سليم والضبط الداخلي كفء والسجلات ملائمة لأعمال المنشاة وما يتطلبه * .القانون

.ول حسابات النتائج أو أية بيانات ختامية أخرى تتفق مع السجلات ومطابقة لهاأن الميزانية وجد* .أن المنشأة تملك كافة أصولها التي تظهر في الميزانية وأن القيمة التي تظهر ا هي القيمة الصحيحة* .أن الخصوم الظاهرة في الميزانية تظهر بقيمتها الحقيقية* مثلا وجوب قيام المنشأة بعملية الجرد مرة في السنة (التزمت بالمتطلبات القانونية كافة أن المنشأة قد*

.على الأقل :أنواع التدقيق )1( :يمكن عرض وتصنيف وتبويب التدقيق من زوايا متعددة، على النحو التالي

: نوعينمن هذه الزاوية يمكن أن نميز بين: تبويب التدقيق من حيث حدوده -أولا .التدقيق الكامل. أ

.التدقيق الجزئـي. ب 1:أما من هذه الزاوية فنميز بين: تبويب التدقيق من حيث مدى الفحص -ثانيا .أ التدقيق التفصيلي .التدقيق الاختباري. ب 2:وفقا لهذا المعيار يمكن أن نميز بين: تبويب التدقيق من حيث مدى التوقيت -ثالثا

. التدقيق النهائي. أ .التدقيق المستمر. ب

2:أي من حيث الإلزام القانوني فإننا نميز بين: تبويب التدقيق من حيث الإلزام - رابعا . التدقيق الإلزامي. أ . الاختياري(التدقيق غير الإلزامي . ب

1:ق حسب هذا المعيار إلىيقسم التدقي: تبويب التدقيق من حيث الاستقلال - خامسا .2" التدقيق الداخلي. ا . التدقيق الخارجي. ب

.13-12أحمد حلمي جمعة، مرجع سابق، ص ص )1 ( .15-14أحمد حلمي جمعة، مرجع سابق، ص ص )2( .20-19رجع، ص ص أحمد حلمي جمعة، نفس الم )2( .16أحمد حلمي جمعة، مرجع سابق، ص )1(عبد الفتاح محمد الصحن، محمد السيد سرايا، الرقابة والمراجعة الداخلية على المستوى الجزئي والكلي، الدار )2(

.185، ص 1998الجامعية، الإسكندرية،

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

10

10

يمكن حصرها بينهما يتضح من التفرقة بين التدقيق الداخلي والتدقيق الخارجي أن هناك أوجه تشابه و 1:فيما يلي

ورية والتي يمكن الثقة فيها والاعتماد عليها كل منها يمثل نظام محاسبي فعال يهدف إلى توفير المعلومات الضر - .في إعداد التقارير المالية النافعة

.كل منها يتطلب وجود نظام فعال للرقابة الداخلية لمنع أو تقليل حدوث الأخطاء والتلاعب والغش - 2 :كما يوجد أيضا تعاون بينهما يمكن توضيحه في النقاط التالية

ق الداخلي يعني إقلال المدقق الخارجي لكمية الاختبارات التي يقوم ا عند الفحص وجود نظام جيد للتدقي - .وبالتالي توفير وقت وجهد المدقق، فضلا عن كفاءة النظام الكلي للتدقيق

.أن وجود نظام للتدقيق الداخلي لا يغني عن التدقيق الخارجي وهذا يؤكد صفة التكامل -والتكامل بين التدقيق الداخلي والتدقيق الخارجي إلا أن هناك اختلافات وعلى الرغم من التشابه والتعاون

3 :بينهما، ومن أوجه عدة .من حيث الهدف

.من حيث العلاقة بالمؤسسة .من حيث نطاق وحدود العمل

.من حيث التوقيت المناسب الأداء .من حيث المستفيدين

:أن وبصفة عامة يمكن ان نخلص الى :ليالتدقيق الداخ *

يقوم ذه الوظيفة مجموعة من العمال داخل المنشأة يعينون للقيام بالمراقبة الداخلية من أجل حماية أموال المنشأة والوصول إلى أهدافها بأقصى سرعة ممكنة للوصول إلى أكبر كمية ممكنة من الإنتاج وتشجيع الموظفين بالعمل

.المستمر والتزام بالخطط والسياسات الإدارية :لتدقيق الخارجيا *

عبارة عن مدقق من خارج المنشأة تقوم هذه الأخيرة بتعيينه من أجل تدقيق حساباا وهذا المدقق يكون له وأن وجود التدقيق الداخلي لا يعني أنه يغني عن التدقيق .رأي محايد ليس له صلة بأي من العاملين والإداريين

:رجي الاعتماد على المدقق الداخلي في حالة توفرالخارجي إنما هو مكمل له ويمكن للمدقق الخا .قسم التدقيق الداخلي مرتبط بأعلى هيئة -

.17أحمد حلمي جمعة، مرجع سابق، ص (1)

(2) Lionel Gollins et Genard Valin : Audit Et Contrôle Interne (Aspects financier, opérationnels et Stratégiques), Dalloz Gestion, 4eme Edition, Paris, 1992, P 21.

(3) A.Hamini, L’audit Comptable et Financier, Berti éditions, 1re édition, Alger, 2001-2002, P 8.

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

11

11

.وجود موظفين كفوئين - .الشمولية في التدقيق و المعاملات -

.تحضير تقارير عن عمليات التدقيق الداخليلمراقبة المحاسبية إنطلاقا من عدة معايير ومن يمكن تصنيف ا: خصوصيات الأنواع المختلفة للمراقبة المحاسبية

:بينها .وينتج عن ذلك المراقبة الدائمة و الإستثنائية: حسب مدة المراقبة

.وينتج عن ذلك المراقبة القبلية و البعدية: حسب تاريخ حدوث المراقبة .وينتج عن ذلك مراقبة خارجية وداخلية: حسب نوعية المراقبة .وينتج عن ذلك مراقبة عامة وخاصة: راقبة حسب الهدف من الم

، المراقبة التعاقدية ، المراقبة القانونية ، ) الداخلية(وينتج عن ذلك المراقبة الذاتية : حسب القائم بعملية المراقبة .المراقبة القضائية

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

12

12

بــسم االله الــرحــمـن الـرحيــــــم

الإطار النظري للتدقيق .نظري مستقل؟ إطارعلم وهل يوجد له التدقيق هل

أن نطاقه الأعمال،كما المال و شائـع الاستعمال في مجالكما سبق وان حددناه، إن مصطلح التدقيـق أصبح تخصصا بحد ذاته يدرس في المعاهد الذي اسبي،المحو اليالمتدقيق واهمها ال )1(: اتسع ليشمل عدة مجالات

وبإمكاننا، هج و نتائج مقبولة ومتعارف عليهامختلف المستويات، فهو علم قائم له موضوع، ومن والكليات وفي .القول دون تردد بان هناك نظرية في هذا اال

فإذا كانت كل نظرية توفر الأساس لتنظيم أفكار الفرد وتحقيق وضبط ما يتبع هذا من تصرفات، فان الواجب اتخاذها عند أداء دققصف وشرح وتحديد أو تشخيص قرارات المتساعد على و:" نظرية التدقيق

يعتمد على نظرية التدقيق عند اتخاذ القرارات المتعلقة بكل خطوة من خطوات المراجعة، دقق، أي أن الممهمته .)2("وهذه النظرية تتكون من مجموعة الفروض والمفاهيم والمعايير والأهداف والإجراءات

.فروض التدقيق الفروض هي اللبنة الأولى في سلسلة عناصر نظرية التدقيق، إذ أن كل عنصر يتحدد كنتيجة منطقية للعنصر

معتقدات ومتطلبات سابقة وأساسية تعتمد عليها الأفكار :" الذي يسبقه، وتعرف الفروض على أا )3( :ومنها مايلي”والمقترحات والقواعد الأخرى

.المصالح بين المراجع ومعدي المعلومات المالية ليس هناك تعارض محتمل في. لأنه يوجد بالضرورة تعارض بين المراجع ومعدي المعلومات المالية فان المراجع يمكنه الحفاظ على نزعة الشك .

)4( .المهنية لديه .يتصرف المراجع كمراجع فقط. .يلتزم المراجع بالتزامات المهنة المحددة أو القابلة للتحديد. .المزاعم أو النتائج الاقتصادية يمكن التحقق منها ومراجعتها . .نظام الرقابة الجيد يعني إمكانية أكبر للاعتماد على المعلومات المالية. .ما لم يكن هناك العكس فان ماحدث في الماضي سيحدث في المستقبل.

Robert Obert, Révision et Certification Des Comptes, CLET, 2e édition, Paris, 1990, P 26. .51، ص1989ولیام توماس، أمرسون ھنكي، المراجعة بین النظریة والتطبیق، دار المریخ، الریاض، )2( .نفس المرجع والصفحة )3( .52-51المرع السابق،ص ص )4(

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

13

13

تعارف عليها أو أية معايير أخرى متعارف يعني ضمنيا استخدام المبادئ المحاسبة الم" العرض العادل والصادق. " .عليها أو مقررة

:المفاهيم النظرية الأساسية للتدقيق ، الذي يسود بيئة المؤسسة إن هذه المفاهيم تحاول تحديد الإطار النظري للتدقيق في ظل الاقتصاد الحر

:)1(و التي طرحت بشأا النظريات التالية ة الكيان، نظرية الأموال،نظرية المالك، نظري -

من بين هذه النظريات ما هي النظرية التي تحدد بشكل أفضل طبيعة الصيغة النظرية : والسؤال المطروح هنا هو للمؤسسة كوحدة اقتصادية مستقلة، ومن ثم تحديد الهدف الرئيسي للتدقيق؟

، وهي تمثل بدورها الأساس لتحديد والمفاهيم تعني التعميم العقلي والذهني للأفكار المستنتجة من الفروض )1(:ومن هذه المفاهيم مايلي. المبادئ والإجراءات

.السلوك الأخلاقي . .الاستقلالية. .العناية المهنية اللازمة. . أدلة إثبات. .العرض العادل والصادق.

.التدقيق علم معايير المعيار يمكن اعتباره بمثابة القاعدة التي توجه فعل وعمل المدقق، و من هنا يتبين أن المعايير تمثل مرجع

لأعمال المدققين، وتوضع هذه المعايير بالاتفاق وبالإجماع من طرف منظمات مهنية عالمية متخصصة، المعايير عبارة عن الأنماط التي يجب أن وبمشاركة ومساهمة مكاتب التدقيق الكبرى، و نخلص بالقول إلى أن

وهي تستنتج منطقيا من الفروض والمفاهيم التي تبررها . يحترمها المراجع ويعتمد عليها أثناء أدائه لمهمتهوهي بصفة عامة كما حددها مجمع المحاسبين )2(وقد تم إعداد أولى المعايير في منتصف السبعينات . وتدعمها

)3(:ثلاثة مجموعات الامركيين تنقسم إلى .معايير عامة. .معايير العمل الميداني. .معايير إعداد التقرير.

.نفس المرجع )1( .52، المرجع السابق، ص أمرسون ھنكي ولیام توماس، )1(

)2( Claude Grenier et Jean Bonbouche, Auditer et Contrôler les Activités de L’entreprise, édition Foucher, Paris, 2003., PP 98-99.

.53، المرجع السابق، ص ولیام توماس، أمرسون ھنكي )3 (

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

14

14

)4( :وقد وضعت هذه المعايير لغرض تحقيق الأهداف التالية .تحديد المبادئ الأساسية التي يجب إتباعها عند القيام بالتدقيق - .طات التدقيقإيجاد إطار مرجعي من أجل تطبيق وتوسيع نشا - .إعداد مقاييس تحديد تنفيذ التدقيق الداخلي - .تسهيل تحسين الإجراءات التنظيمية والعمليات -

كما أن هناك من يصنف معايير التدقيق بكيفيات مختلفة ولكنها تصب في النهاية في اموعات الثلاث السابقة شور من طرف المنظمة المهنية الدولية للتدقيق، مختصرا في الشكل الذكر وعلى سبيل المثال نورد التصنيف المن

)1:التالي المعايير

توصيات معايير تطبيقية معايير وظيفية معايير تأهيلية .المعايير التأهيلية تشرح المميزات التي يجب أن تتوفر في المنظمات أو الأفراد الذين يقومون بنشاطات التدقيق - .المعايير الوظيفية تصف طبيعة نشاطات التدقيق الداخلي وتحدد معايير النوعية التي تسمح بتقييم النشاطات - .مهمات الخاصةالمعايير التطبيقية توضح المعايير العملية لل - )2ونجد إضافة إلى المعايير نصوص تطبيقية ليست إجبارية و تعتبر بمثابة توصيات وبدورنا )3ولمزيد من التفاصيل يرجى الرجوع إلى مجموعة المعايير المنشورة من طرف المنظمات الدولية

.اط المدقق وتضبطهسنحاول تزويد الطالب ببعض التفاصيل حول هذه المعايير لكوا مهمة وتحكم نش

المعايير العامة تتعلق هذه المعايير بالتكوين الشخصي لمزاولي مهنة المراجعة، و المقصود ذه المعايير أن

و . مدربين متعلمين والخدمات المهنية يجب أن تقدم على درجة من الكفاءة المهنية بواسطة أشخاص لأا تمثل مطالب أساسية تحتاج إليها لمقابلة معايير العمل الميداني و ) عامة( أا توصف هذه المعايير ب

، لأا تنص على الصفات الشخصية التي يجب أن " شخصية" إعداد التقرير بصورة ملاءمة، و تعتبر .يتحلى ا المراجع الخارجي

ول على تقرير يتضمن رأيا فنيا محايدا له أهميته و مغزاه، يتعين و من ثم يمكن القول، بأنه للحص أن يكون المراجع على درجة كبيرة من الكفاءة ، و أن يتمتع بالاستقلال المطلوب، و يتبع قواعد

1( Claude Grenier et Jean Bonbouche, op. cit, P 99. 2( ) Claude Grenier et Jean Bonbouche, op. cit, P 100. 3( www.theiia.org

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

15

15

لتنظيم مهنة السلوك المهني المتعارف عليه، و لقد اهتمت الهيئات المهنية و التشريعات التي صدرت .المحاسبية و المراجعة في الدول المختلفة ذه المعايير الثلاثة و التي سوف نتناولها بشيء من التفصيل

.التأهيل العلمي و العملي: المعيار الاول

: و ينص هذا المعيار على ضرورة توافر عاملين أساسين في المراجع .) التعليم ( التأهيل العلمي

) .الخبرة و الكفاءة ( التأهيل العملي . الاستقلال و الحياد: المعيار الثاني

بع من مدى استقلال و حياد المراجع في إبداء رأي يقوم على التراهة و الثقة و المصداقية تن الموضوعية،

لمهم جدا للمهنة أن توفر عنصر الثقة في حياد المراجع الخارجي من قبل الأطراف ذات المصالح و من او مستخدمي القوائم المالية، و قد تتزعزع هذه الثقة إذا ظهر دليل على أن الحياد غير متوافر أو

شروط يجب توفر وبالتالي ر على الحيادلوجود ظروف يعتقد ذوي المصالح أا من المحتمل أن تؤث . الاستقلال الذاتي أو الذهني منها استقلال المراجع

في شخص المراجع، يمكن أن تحدد الأبعاد الدالة على استقلال المراجع تلك الشروطفي ظل توافر و :وخاصة

).2(الاستقلال في إعداد برنامج المراجعة - .ل في مجال الفحص الاستقلا - .الاستقلال في مجال إعداد التقرير -

. بذل العناية المهنية اللازمة: الثالث المعياريجب أن يبذل المراجع العناية المهنية الواجبة : " بنص المعيار الثالث من المعايير العامة على ما يلي

لأنواع الأخطاء التي وتاتي اهمية هذا المعيار نظرا ).3" . (اد تقريرهفي القيام بعملية الفحص و في إعدالأخطاء بحسب تلكترتب و .قد يرتكبها المراجع و تترتب عنها المسؤولية التي يتحملها هذا الأخير

عمد واصرار او خطأ عمدي مقضود ناتج عن سوء نية وت و هناك عفوي الغير مقصودالأهمية فهناك الخطأ ال ولكنه العفوي عن الخطأ يسأل لا قدالمراجع يجب الاشارة الى ان و ،التقصيرتاتج من اللامبالاة و

على العموم مسؤولا مسؤولية بحسب المدقق يعتبر ، و او غش او تعمد مسؤول عن كل تقصير .مدنية، جنائية و تأديبية الوسائل و ليس بحسب النتائج، وهو مسؤولا مسؤولية

. 73ص . 1993محمد سمیر الصبان، الأصول العلمیة للمراجعة بین النظریة و التطبیق الدار الجامعیة 1 . 45، ص 1996المفاھیم و المعاییر و الاجراءات ، مطابع جامعة الملك سعود : حسنین خضیر ، المراجعة مصطفى - 2

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

16

16

تتعلق المعايير العامة بالتأهيل والصفات الشخصية للمدقق وعلاقتها بجودة ونوعية الأداء :وخلاصة المطلوب في مثل هذه المهام ، فيجب أن يكون عال التكوين والخبر والمهارة، وقد تبنى مجمع المحاسبين

:في ثلاثة مجموعاتالقانونيين الأمريكي معاييرا عامة يجب أن يكون المدقق من الأشخاص المدربين وذو كفاءة عالية وان يتمتع بقدر كاف من التأهيل العلمي -

.والعملي .أن يكون محتفظا بشخصيته وتفكيره المستقل بعيدا عن أية مؤثرات قد تؤثر في نوعية عمله -لية التدقيق وأن يكون حذر عند ممارسته للمهنة وعند يجب أن يبذل كل جهده والعناية الكافية في قيامه بعم -

.أداء المهمة وإعداد التقريربمعنى أن يتمتع المراجع بثلاث مزايا أساسية وضرورية وهي تمثل المعايير العامة للتدقيق ويمكن اختصتره

:فيما يلي .التأهيل العلمي والعملي. 1

.الاتجاه العقلي المحايد. 2 .ة المهنية الواجبةالعناي.3

معايير العمل الميدانييير اعموما هذه المع تتمثل ا ن معايير العمل الميداني تتعلق ببيئة العمل وبالضوابط التي تحكم الممارسة، و اللازمة ين م المدقق، وتقديم الإرشاداتالتدقيق والأشراف على المساعدين الذين يستع همةوضع خطة لمفي

:ع أدلة الإثبات الفعلية، وتنحصر هذه المعايير في ثلاثة مجموعات من المعاييرلعملية جم .تخطيط المهمة بشكل دقيق مناسب وكاف، مع توفير الإشراف الدقيق والحذر على أعمال المساعدين -ه، ومن ثم أن يقوم بدراسة وافية وشاملة لنظام الضبط الداخلي في المنشأة لتحديد مدى إمكانية الاعتماد علي -

.تحديد المدى المناسب للاختبارات اللازمة ، والتي ستتقيد ا إجراءات التدقيقيجب على المدقق أن يتحصل على أدلة إثبات جديرة بالثقة وكافية وذلك عن طريق الفحص والمراقبة -

.والاستفسار

.المهمة بشكل دقيقتخطيط : الأول المعيار :القيام بالخطوات التالية مهمة للتدقيقتخطيط أي يتطلب

:تشمل هذه الاجراءات الخطوات التالية: الإجراءات التخطيطية: 1 . الاتصال بالمراجع الساب - .جمع معلومات عن المشروع -

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

17

17

.دراسة السياسات والإجراءات المحاسبية -

.المراجعة وتوثيقها ةتخطيط إستراتيجي - .الاستعانة بأحد الخبراء - .المراجعة برنامج -

.ملفات العمل تكوين الاحتفاظ بأوراق المراجعة و :2 : أوراق المراجعة: أولا

يمكن خلال قيامه بعملية الفحص حيث البيانات التي يحصل عليها التي يستعملها المدقق يجمع فيهاالأوراق بنود القوائم عن بعضلتفصيلية الكشوف ا .تحليل الحسابات بدفتر الأستاذ .قيود التسويات: تشمل مايلي ان

مذكرات .، أوراق القبضالمدينينالكشوف التفصيلية الخاصة ببنود الأصول الثابتة، :مثلالمالية، ملاحظات المراجع على بعض الأمور والإستفسارات التي حصل عليها من موظفي .ملخصات البيانات.التسويةنسخة من .نسخة من عقد تكوين الشركة وقانوا النظامي .تالردود على المصادقا .برنامج المراجعة .المنشأة

.العقود المهمةنسخة من القوائم المالية النهائية المعدة للإعتماد من العميل وجميع الأوراق والبيانات الأخرى التي يقوم المراجع

.بتخضيرها أو التي يرى ضرورة إعدادها لتنفيذ مهمته، ولكن هذه الحقوق تخضع للقيود التي تنص عليها قواعد السلوك دققلك للمأوراق المراجعة هي مونشير ان

أن المدقق يجب على و.اسرار زبائنه واحترام مبدأ ميثاق السلوك المهنيبإفشاء دققالمهني بشأن عدم قيام المة في هذا تقيد بأي نصوص قانونيللات مكتبه وجيحتفظ بأوراق المراجعة لمدة كافية من الزمن لمقابلة إحتيا

: الشأن، ويتم ذلك في نوعين من الملفات هما .)يحتوي على البيانات التي لها صفة الاستمرار ( الملف الدائم

.)يحتوي على أوراق المراجعة الخاصة بالسنة المالية محل الفحص ( الملف الجاري :ملفات العمل: ثانيا :مالملف الدائ -1فائدا على سنة مالية واحدة ولكنها رولا تقتص. علومات لها صفة الدوامبيانات وم ىيحتوي الملف الدائم عل

الملف الدائم يحتوي على الأوراق التي لها فان الذ تفيد في القيام بعمليات المراجعة الخاصة بالسنوات التالية، .أخرى دأهمية مستمرة سنة بع

: يحتوي عليها الملف الدائم ما يأتيالتي يجب أن و ،ومن أمثلة البيانات التي لها أهمية مستمرة .نبذة تاريخية عن المشروع وطبيعة أعماله والمنتجات التي يقوم بإنتاجها وتسويقها - .واختصاصام التنظيم الإداري للمشروع وقائمة بأسماء الموظفين الرئيسيين -

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

18

18

.نسخة من توقيعات الموظفين المسئولين - .ع وقائمة كاملة بالدفاتر والسجلات المستخدمةملخص للنظام المحاسبي المتب - .تنسخة من دليل الحسابات ولائحة الحسابات إن وجد - .السياسات المحاسبية الخاصة بالمشروع - ...رأس المال والاحتياطات: تحليلات مستمرة لبعض الحسابات المهمة مثل - .من أحكام هلأهم ما تحتويوالقانون النظامي للشركة وملخص . الابتدائينسخة من العقد -

.اضر جلسات مجلس الإدارةلمحملخصات - .مذكرات وافية عن العقود التي يسري مفعولها لمدة طويلة - .ونتائج تقويم المراجع لهذا النظام. وصف لنظام الرقابة الداخلية المستخدم في المنشأة- .خاصة بعدة سنوات سابقة مقارنة قوائم مالية- : لجاريالملف ا -2

على جميع أوراق المراجعة المالية بالسنة الحالية محل الفحص بحيث يكون هناك ملف لكل الملف الجاري يحتوي .السنة ذهيضم جميع أوراق المراجعة الخاصة . سنة من السنوات المالية

: ضمها الملف الجاري هيتمن البيانات التي يو .المراسلات بين المراجع والمنشأة - .امج المراجعةبرن-

وردود المنشأة على ذلك، خلال القيام بعملية الفحص في تجميع ملاحظات المراجع واستفساراته التي نشأ - .توالإجراء الذي أتبع بالنسبة للنقاط التي أثير

قائمة الاستقصاء الجارية عند نظام الرقابة الداخلية - .ميزان المراجعة - .اها المراجع على القوائم الماليةالتسويات المختلفة التي أجر -الأرباح والخسائر وبعض عناصر في حساب الكشوف التحليلية التفصيلية، وتشمل تحليلا للبنود المهمة -

.الميزانية .ملخصات لمحاضر جلسات مجلس الإدارة التي لها أثر على الحسابات - .ملخصات للعقود المهمة التي لها أثر على الحسابات - .ة من الميزانية وحسابات النتائجنسخ-

.القوائم المالية ىصورة من تقرير المراجع عل -مندوبي ةبحيث تبقى في حوز ،للمحافظة على أوراق المراجعة الكافية الإجراءاتأنه يجب إتخاذ نعن البيا غنيو

ع عليها أو لموظفي العميل للإطلاالمراجع ليلا ارا في أثناء القيام بعملية المراجعة حتى لا تكون هناك أي فرصة

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

19

19

.العبث بمحتوياا .دراسة وتقويم نظام الرقابة الداخلية: الثاني عيارالم

يجب القيام بدراسة كافية مع المحاسبين الأمريكي على أنهينص المعيار الثاني من معايير العمل الميداني تماد عليه ولتحديد مدى الاختبارات الناجمة عن ذلك والتي وتقويم نظام الرقابة الداخلية الحالي كأساس للاع

رأيه في مدى عدالة القوائم المالية فإنه يعتمد ل دققفعند إبداء الم )1( ستقتصر عليها إجراءات المراجعة :على

المستخدمة في بيةعملية المحاسالمدى فاعلية نظام الرقابة الداخلية في منع الأخطاء الجوهرية في .1 .نتاج القوائم الماليةإ .اختبارات تحقيق العمليات والأرصدة لتحقيق المبالغ الواردة بالقوائم المالية .2

.دراسة نظام الرقابة الداخلية: أولاالغرض منها روتينية الزامية يقوم ا المدقق و هي عملية: دراسة نظام الرقابة الداخلية

وعن الإجراءات الرقابية الموضوعة، ويتم ؤسسة الزبون المأساسا الحصول على معلومات عن :اما من داخل المؤسسة مثلالحصول على هذه المعلومات

.عمال ومسؤولي المؤسسة معلومات وبيانات يحصل عليها المدقق من -1 :الوثائق المختلفة مثل معلومات وبيانات من -2

.الخرائط التنظيمية - .توصيف الوظائف -

.خرائط التدقيق - .تقارير أوراق وبرامج المراجعة الخاصة بالمراجعين الداخليين -

.قائمة الاستقصاء نتائجالاعتماد على -3 .الإجراءات الرقابية لكل نوع رئيسي من العملياتالمكتوب حول تفصيلي الوصف ال -4

207مرجع سابق ص . مصطفى عيسى خظير/د )1( .العمليات التي لها أثر جوهري على القوائم المالية(*)

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

20

20

،ةنظام الرقابة الداخلي اجراءات تنفيذ من سلامة التأكد تباراتاخ: ثانيا تنفيذ نظام الرقابة الداخلية هو التأكد بطريقة التأكد من سلامة تنفيذ اجراءات الغرض من اختبارات

، فقد يوجد نظام مطلوبةفعلا كما هي والتعليمات والأوامر تنجز وتنفذمعقولة أن الإجراءات علمية عملية للرقابة الداخلية من الناحية النظرية ولكن قد يصبح معيبا في التطبيق لأن قواعده وإجراءاته لا يتم سليم

.احترامها أو الالتزام ا ؟ ؟ من ؟ كيف هل : وتتعلق هذه الإجراءات بالأسئلة الثلاثة الآتية

بيعة وتوقيت ومدى الاعتماد عليها في تحديد ط دققوتكون هذه الاختبارات ضرورية إذا أراد الم قد يقرر عدم الاعتماد على الإجراءات الرقابية .اختبارات تحقيق مختلف أنواع العمليات والأرصدة

:الموضوعة وذلك بسبب .أن الإجراءات في بعض النواحي قد تكون ضعيفة وغير مرضية بحيث لا يمكن الاعتماد عليها -ة قد تتطلب جهدا كبيرا من الوفر الناتج عن التخفيض في كمية أن اختبارات تنفيذ نظام الرقابة الداخلي -

. اختبارات تحقيق العمليات والأرصدة :مايلي بإتباع إجراءات تنفيذ الرقابة الداخليةيمكن التأكد من مدى سلامة عادة .عن كيفية أداء أعمالهموالتأكد الموظفين عمل ملاحظة - . والاستفسار منهم امهم بأعمالهمالموظفين أثناء قي التقرب من - .لفحص المستندي كدليل على قيام الموظفين بإعمالهمثبات واادلة الا -

.تقويم نظام الرقابة الداخلية: ثالثابتقويم نظام الرقابة الداخلية مدى سلامة تنفيذه يقوم المدققبعد دراسة نظام الرقابة الداخلية وإختبار

، التدقيقرها على بقية عملية ثماد عليه، واكتشاف أي نقاط ضعف فعلية في النظام وتحديد ألتحديد مدى الاعت .على طبيعة وتوقيت ومدى اختبارات تحقيق العمليات والأرصدة اوكذ

.جمع أدلة الإثبات :الثالث المعيارن دليلا قويا على ما يضمه التقرير بجمع المبررات الكافية لتكوالمعيار الثالث من معايير العمل الميداني يرتبط

تعد أدلة الإثبات أداة المراجع للحكم على صحة وجدية و .رأيه وإبداءوبمثابة حجة قانونية قوية لشهادته .له مدى القناعة التي تمكنه من إبداء رأيه المحايد ئالقوائم المالية المقدمة له حيث لا ي

ا من شأنه أن يؤثر على حكم وتقدير المراجع فيما يتعلق بمطابقة ما بعبارة أخرى فإن أدلة الإثبات هي كل م

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

21

21

فأدلة الإثبات توفر الأساس المنطقي والرشيد لإحكام تقديرات .عرض من معلومات مالية للحقيقة الاقتصادية .المراجع حول عدالة وصدق عرض المعلومات المالية

)1(:ـث يجب أن تتصف بحددت نشرة المعايير المراجعة خصائص أدلة الإثبات حي

الكفاية - الصلاحية -

.أساليب جمع وتقييم أدلة الإثبات في المرجعة )1(: يمكن تناول أساليب جمع أدلة الإثبات بإيجاز على النحو التالي دليلا ئجها،نتا حيث تمثل دققالمعاينة المادية للأرصدة الملموسة التي يقوم ا الم ،تعني في هذا المقام : الفحص

.التأكد من جودا وصلاحيتهاكذا ولتلك العناصر وجود العلى المستندات الدفاتر و فيما يتعلق ب دققالفحص على عملية المعاينة التي يقوم ا الم مصطلح كما يطلق

غالبا والسجلات المحاسبية وغير المحاسبية، فعلى الرغم من أن الفحص كأسلوب يأخذ عدة صور متعددة إلا أنه . القانوني على الإقناع تعتمد لااما يرتبط بأدلة الإثبات المستندية

توجيه الحواس والذهن إلى ظاهرة أو مجموعة من الظواهر الحسية رغبة يرى البعض ان الملاحظة هي: الملاحظة على اا كما تعتبر الملاحظة. في الكشف عن صفاا وخصائصها دف التوصل إلى كسب معرفة جديدة

:منوسيلة مباشرة للحصول على أدلة الإثبات حيث تستخدم كل اختبارات الالتزام بالسياسات والإجراءات الإدارية المرتبطة بصحة العمليات، حيث يتطلب الأمر -

.ضرورة ملاحظة ما إذا كانت الإجراءات الرقابة الداخلية قد تم تنفيذها أم لاعديد من الأصول الملموسة بغرض التحقق من ةلأساسية، حيث ينبغي ملاحظاختبارات التحقق ا -

.وجودها، ومقارنة ذلك بما هو مسجل بالدفاتربالنتائج التي دعلى ما ور الاطراف ذات العلاقة موافقة اعتراف و وهي عبارة عن الحصول على: المصادقات

:الإثبات صلاحية وقناعة، لأا من أكثر أدلةالمصادقات تعتبر و.المؤسسةأظهرا دفاتر . المؤسسة أنشأت خارج من مصدر خارجي - .والمتعاملينمباشرة عن طريق العاملين دققلميحصل عليها ا -

78ص2001القاهرة .بات والمحاسبين القانونيينأساليب المراجعة لمراقبي الحسا. أمين السيد احمد لطفي/د )1(

.مرجع سابق. أمين السيد احمد لطفي/ د )1(

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

22

22

تتبع الوقائع إلىبالإضافة وطرح عليهم اسئلة العاملين التقرب من الاستفساريشمل :الاستفسارمصدرا القوي والغاية من ذلك الحصول على اجابات تكونالمشكوك فيها لإثباا أو نفيها بالدليل .أو خاصةمهما للمعلومات سواءا كانت عامة

والتاكد من صحتها إعادة العمليات الحسابية يعتبر من الضروري بمكان توفر عملي :إعادة العمليات الحسابية ى الصحة الحسابية للعمليات التي أدلة قوية علودقتها جمع وضربا وطرحا وقسمة وهي ان كانت صحيحة فهي

.إختبارهاتم .دقة ومصداقية القوائم المالية مدعوما بقوة تلك الادلة رأيه حول المدقق نهاية يصدرالفي و

.عداد التقريرإمعايير :يتميز بمايلي المطلوب من المدقق هو ابداء راي فني محايد يكون في شكل تقرير مكتوب و

ة والحياد،الاستقلالي - إتباع المنهجية العلمية، - .الكفاءة والخبرة -

، فعندما يعد المدقق تقريره هذا عليه أن لمهمة التدقيقالمنتج المادي الأساسي هذا الرأي الفني والمحايد ثلويم :بوضوح عدة امور منها على سبيل المثال يبين يشهد و

اس مبادئ وقواعد المحاسبة المتعارف عليها وأتباعها بشكل منسجم من سنة أن الحسابات تم إعدادها على أس - .لأخرى وأن وجد اختلاف يبينه المدقق في تقريره

أن الإفصاح في الحسابات والمعلومات قد تم بالشكل الصحيح والإفصاح الكافي عن أية بيانات جوهرية التي - .أو في تقريره يرى المدقق ضرورة إظهارها في الحسابات الختامية

.أن يتضمن التقرير نطاق وطبيعة عملية التدقيق التي قام ا -أن يبين رأيه حول الحسابات الختامية ويظهر ملاحظات حول الحسابات إذ يمكن أن يكون تقريره -

.بتحفظات أو بدوا، وإذا أمتنع المدقق عن إبداء الرأي يجب أن يوضح سبب ذلك في تقريره وبشكل إجباري :أما الأركان الشكلية الواجب توافرها في التقرير فسنوجز أهمها فيما يأتي* .يجب أن يكون التقرير موجها إلى الجهة التي عينت المدقق* إثبات تاريخ التقرير وحتى تتحدد مسؤولية المدقق علي فحص العمليات الواقعة بين تاريخ الميزانية *

.وتاريخ التقرير .ذكر اسم المنشأة بدقة*

. ذكر المدة التي شملها التدقيق* .أن يكون التقرير بأسلوب سهل وبسيط كلماته تشمل فقط علي معني واحد*

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

23

23

.يجب أن يقوم المدقق بقراءة التقرير في اجتماع الهيئة العامة للمساهمين* :أنواع تقارير التدقيق

: عدم نشرها تقسم إلى من حيث نشرها أو: أولا . تقارير غير منشورة أو خاصة - . تقارير منشورة أو عامة -

: من حيث محتوياا من المعلومات:ثانيا . تقارير مطلقة- . تقارير مقيدة -

: معايير إعداد التقرير حدد مجمع المحاسبين القانونيين الأمريكيين أربعة قد و، دقق بمحتوى وطبيعة تقرير المهذه المعايير تتعلق

:معايير تحكم إعداد التقارير المراجعة وهي . إعداد القوائم طبقا للمبادئ المحاسبية المتعارف عليها - .ثبات تطبيق المبادئ المحاسبية المتعارف عليها - .الإفصاح المناسب- .التعبير عن الرأي-

إن المعيار الرابع من معايير إعداد التقرير يعد أكثر المعايير تعقيدا كما أنه شارة الى وأخيرا يجب الا :أصعبها منالا فهو يتضمن ثلاث عبارات هامة وهي

فيما يتعلق بالقوائم المالية كوحدة واحدة كما قد يمتنع كلية عن إبداء هذا دققيجب أن يتضمن التقرير رأي الم" "توضيح أسباب امتناعهي عليه تناع عن إبداء الرأفي حالة الام." " الرأي

اجعة يجب أن يتضمن خصائص فيها بالقوائم المالية فإن تقرير المر كل الأحوال التي يرتبط اسم المدققفي" " و درجة المسؤولية التي يتحملهافحص المدقق

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

24

24

بــسم االله الــرحــمـن الـرحيــــــم

المهنة قواعد و آداب سلوك

يقبلها ويوافق التي مةيمكنه من إنجاز المه قويم أن يتحلى بسلوك أخلاقي المدقق المالي والمحاسبيعلى أهمية السلوك المهني تحت مضلة تنظيم مهني واحد على نركز جمهور المدققين المنضوي، و قد على ادائها

لى مهنتهم بالتالي، حيث قامت أغلب الذي ينعكس عالاجتماعي ائه حرصا على مركزهلأعضبإعداد دليل القواعد و آداب السلوك المهني لكي يرشد مزاولي المهنة للأداء التنظيمات في البلدان المختلفة

يكون ل يرغبةن ويتفانون في اداء مهام تسموا دققينالملائم، و يوضح لكل من الجمهور و العميل بان الم .بكل واجباته و مسؤولياته مرموق ومحترم مهني لهم مركز

سلوك مهني يتعين كغيرها من المهن لها آداب و تقاليد و التدقيقو من ثم يمكن القول، بأن مهنة مزاولي المهنة الالتزام به، بحيث تبين الواجب الذي يتطلب القيام به و تنظم العلاقة بينعلى مزاوليها

.في هذا الصدد النتظمة، رأي خروج عن هذه القواعد و الآداب يستلزم فرض عقوبات تضعها .الإطار العام لدليل آداب و سلوك المهنة

السماوية وخاصة الدين الاسلامي فالأديانالمبادئ وإماالامركيون سباقون من حيث ضبط وتحديد الدليل مجمع المحاسبين الأمريكيين في القياس الوضعي فان وإماالذي وضع الحدود وبين الاسس لكل مزاولة، الحنيف منذ بداية القرن الحالي خاصة بعد التعثر الذي قواعد للسلوك المهني يغلب عليها الطابع الإلزامي وضع

، و قد عدلت تلك القواعد المالية الثانية تلك القواعد في الازمة اعرفه الاقتصاد الدولي للمرة الاولى وحسنوو ذلك لكي ما زالت تعدل وتحسن باستمرار بعد ذلك وعدة مرات و على مدار عدد من السنوات

.يعكس المزيد من المسؤولية : أهداف دليل السلوك المهني

تفرضها المهنة على نفسها و وقواعد د بمثابة قيو على انهدليل آداب و سلوك المهنة في الغالب يعرف في مكاتبهم التدقيق، كما قد يضع كل عضو من أعضاء مهنة وأم ملزمون ا بإتباعهازم أعضاءها تيل

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

25

25

سلوكية تزيد عن الحد الأدنى لمستوى السلوك و الأخلاقيات التي يجب أن يلتزم ا أعضاء قواعد ). 1: ( عدة اهداف اهمها لها آداب و سلوك المهنة هذه القواعد من و .دققيناسبين و المالمهنة من المح

وضع أنماط و معايير للسلوك و التصرفات المتوقعة من أعضاء المهنة من المحاسبين و المراجعين -1 . لعملهم المهني القانونيين باعتبارها تمثل الحد الأدنى لمتطلبات استمرارهم كمزاولين

الإفصاح للجمهور و كافة المهتمين بالمهنة بوجود دليل آداب و سلوك يحكم تصرفات أعضاء -2مهنة المحاسبة القانونية، و بالتالي ترتفع مكانة تلك المهنة و أعضاءها و مهامها في نظر الآخرين ، و

قاريرهم، بالإضافة إلى إتاحة الفرص للمحاسبين المهنيين لأداء وظائفهم تزداد الثقة في نتائجهم و تو من ثم يتعين على أعضاء مهنة المحاسبة و المراجعة القانونية الالتزام بمعايير السلوك . بكفاءة مرتفعة

جتماعيا و فنيا و خلقيا و المهني، و الذي من شأنه أن يساهم في رفع مستوى مركز المهنة و سمعتها ا .تنمية احترام الجمهور لمكانتها في اتمع

: آداب و سلوك المهنة وضع وإصدار قواعد المختصة بالجهات من قبل عدة جهات، لذلك فإنه من الضروري أن أدبيات السلوك المهني تصدر قواعد في أمريكا

عدة إصدارات تتعلق بمنح مع المحاسبين الأمريكيين هو توافق الذي أصدره مج نشير إلى أن الدليل على مستوى الولايات المتحدة الأمريكية وذلك بواسطة حكومة كل وتنظيمها ترخيص مزاولة المهنة" للمحاسبة القانونية مجلس الولاية" لمهنته ممثلة في مجلس يطلق عليه اسم دققولاية يزاول فيها الم

مهمته الإشراف و متابعة مزاولة المهنة، و تتحدد اختصاصاته في إصدار معايير و قواعد تحكم آداب فإن الدليل الصادر عن مجمع المحاسبين و رغم تعدد جهات الاصدارو سلوك المراجع أو المحاسب القانوني،

، حيث شمل معظم المعايير التي صدرت عن االس و الجمعيات الممثلة الأمريكيين بعد الأكثر شمولالمهنة المراجعة، وعلى خلاف أي دليل آخر فهو يمثل نمط التصرفات و السلوك المتعارف عليه في مهنة

وله علاقة قومية مع كل المراجعة ، باعتباره منظمة قومية يمثل كافة أنحاء الولايات المتحدة الأمريكية ،من مجالس و جمعيات المحاسبة القانونية بالولايات مع الإشارة إلى أن عضوية امع هي مسألة

).1(اختيارية : قواعد السلوك المهني اهم

:يمكن اختصار اهم قواعد السلوك المهني فيما يلي

)الاستقلال ( الحياد عيةالاستقامة و الموضو

یاض ، ولیام توماس ، أمرسون ھنكي ، تعریب أحمد حجاج و كمال الدین سعید ، المراجعة بین النظریة و التطبیق، دار المریخ، الر 1

. 176، ص 1989 . 176 -175، أمرسون ھنكي ، المرجع السابق، ص ولیام توماس - 1

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

26

26

المعايير العامة الالتزام بمعايير المراجعة

المبادئ المحاسبية المعايير الفنية الأخرى

المعلومات السرية للعميل الأتعاب المشروطة

التصرفات الضارة بالسمعة الإعلان و الترويج

العمولات و الأتعاب من عمليات متبادلة الأعمال المتعارضة

سم المكتبشكل و ا

واما في الجزائر فان الس الوطني للمحاسبة و المنظمة الوطنية لمحافظي الحسابات والمصف الوطني للخبراء المحاسبين جهات مسؤولة على اصدار ووضع القواعد والقوانين التي تنظم وتحكم مزاولة المهنة وتلزم

لات توحيد القواعد فان دليل اداب وسلوك المهنة الامريكي ونشير انه مع محاو ،اعضائها باحترامها وتطبيقها اصبح اكثر اعتمادا في العالم

.في الجزائر تدقيقالقانون أخلاقيات مهنة في الجزائر تقريبا مجمل القواعد التي تحكم المهنة جاءت في مضمون القوانين المنضمة للمهنة منها مثلا هناك

96/36المرسوم التنفيذي رقم ، حول شروط ممارسات المهنة، و 27/04/1991ؤرخ في الم 91/08أحكام القانون و الذي يتضمن قانون أخلاقيات مهنة الخبير المحاسب و محافظ الحسابات و 15/4/1996المؤرخ في

الشهادات و و الذي يتضمن الموافقة على الإجازات و 24/03/1999المقرر المؤرخ في و المحاسب المعتمدكذا شروط الخبرة المهنية التي تخول الحق في ممارسة مهنة الخبير المحاسب و محافظ الحسابات و

. المحاسب المعتمد

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

27

27

بسم االله الرحمن الرحیم التدقيق الداخلي

بصدد يلتي هفي العمليات ا ما يهم إدارة أي مؤسسة هو ضمان الأداء الجيد و التـحكم أكثر إن

لما له وحسن تشغيله، نظام الرقابة الداخليةالاطمئنان بسلامة فهي بحاجة ماسة إلى و عليه. إدارا و تسييرهافي الوقت الـمناسب، وايضا في اكتشافها الانحرافات، الأخطـاء و منع وقوع خاصة في قصوى ، من أهمية

التقليل من مخاطر الأخطاء ومنع تحسينها وبالتالي بغية ف ما يسمح بتحليلها وتحديد اسباا و مواطن الضع .تكرار حدوث تلك الانحرافات مستقبلا

بة الداخلية يـحتاج إلى تقييم وضمان السير الحسن للإجراءات اوككل الأنظمة فإن نظـام الرقالمهمة وتعنى وكل لها ويقتضي ذلك، وجود مصلحة، خاصة و مستقلة، ت. ومتابعة العمليات و التدقيق فيها

والتدقيق، تتكفل بالتقييـم و إعادة النظر و الفحص و التحقيق في كل أنظمة التسيير و المعلومات بالمراجعة .وإن محاولة لتقييم أي نظام ينبغي أولا دراسته والتعرف عليه .داخل المؤسسة

.نبذة تاريخية :أولا الاقتصاد ، كان التي سبقت الازمة العالمية الاولىالفترة خلال فالتدقيق ظهر وتطور بالولايات المتحدة

عن طريق ترقية وتحفيز الاجانب مما دعا إلى تشجيع وضخمة إيجاد وجلب رؤوس أموال كبيرة يستلزم وانفصلت الملكية عن التسيير العملاقة طبعا إلى ظهور شركات الأموال و أدى ذلكوتطوير السوق المالية

عبارة عن مساهمين من مختلف الدول ولا يعرفون عن الشركات سوى ما ان الملاك بشكل واضح بمعنىعدالة لحماية حقوق الملكية وضمان وللرقابة ملحة فكانت الضرورة ينشر عنها وما يوزع من ارباح ،

.ورمهنة التدقيق تتطمما جعل العمل الاداري وعدم تعسف المسيرين وتعمدهم احيانا الاضرار بالملاك،فقد ذهبت اصابع الاام الى الانظمة المحاسبية ،1929الكبرى لعام بعد الأزمة الاقتصادية العالمية أما

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

28

28

الداخلية للمحاسبية والرقابية إلى ضعف الإفصاح وان الأنظمةيلصق التهمة الكثير ووانظمة التدقيق بدائل وتحسينات في والتركيز على كانت فاشلة وعاجزة فبدا الكثير ينادي بضرورة إصلاحها

Sec - Securities:لجنة خاصة بالسوق الـمالية تدعى بـ لذلك ظهرت في الولايات المتحدة.الانظمة

And Exchange Commission والتي ألزمت كل مؤسسة، عضـو في البورصة، أن تتأكد وتتحقق من .مصالح المساهمين و الأطراف الأخرى ، وذلك، دف حمايةمستقلين خارجيينمدققين حساباا عند

وفي كل مرة تظهر فضائح مالية وما زالت الى يومنا و رغم هذه الإجراءات والتحسينات إلا انه .ومزورةمهور المستثمرين بمعلومات مالية مغشوشة لجتضليل الطأ والى الخ هذا، ويعود ذلك

في المؤسسـات التدقيق ضرورة في ترسيخ مفهوم و اهمت سالأزمات و الفضائح المالية إلا ان كما تحددت تدريـجيا المبادئ و التقنيات، التي التدقيق و على إثر ذلك، توسع مفهوم. الاقتصادية

كبير في تـحسين ورفع درجة التحقق و التأكد من نوعية المعلومات في المؤسسات بشكل ساهمت و . الاقتصادية

:يليالى ما التدقيق تطور ويرجع البعض الجغرافيو توسعها حجم المؤسسات كبر. التدقيقارتفاع تكاليف.

:الـداخلي تدقيقتـعريف الـ. ثانيا.

إلى احـترام يسعى من خلال انه يساهم في حسن التسيير وترشيدهفي المؤسسة الداخلي تدقيقإن ال تدقيقهدف اليو. في المؤسسة الطمأنينةو عتبر مصدر الثقةيم للإجراءات و القوانين، كما أنه صار

بطـريقة عملية وسـريعة، كما أا تتأكد من الأخطاء وتحديد الانحرافات إلى إدراك و كشف ":الـداخلي ¹". للـقواعد الخـاصة بالمؤسسة للحقيقة ومطابقان التسجيل المحاسبي أن الجرد و :مايلي تار منهاعديدة يمكن أن نخ فمفاهيم وتعار ي تدقيق الداخليولل )AICPA(: للمحاسبين العموميين الأمريكيالمعهد تعـريف 1 :يعرف المعهد الأمريكي للمحاسبين العموميين التدقيق الداخلي على النحو التالي شمل مخططات التنظيم و الأساليب و الإجراءات الـمطبقة داخل ي الداخلي تدقيقالـ"

وضمان دقة وصحة المعلومات الـمالية والمحاسبية، و ذلك لـرفع من الـــمؤسسة لحماية أصولـها،ومن هنا يمكن القول بان المعهد يرى أن ".مردودية العمليات وكذا تطبيق السياسات المحددة من الإدارة

عن مخططات التنظيم وكل الأنظمة والإجراءات الموضوعة داخل مؤسسة ما من "عبــارة التدقيق الداخلي

¹ Hamini Allel : Le Contrôle Interne et l'élaboration du bilan comptable, OPU, Alger,1993, page 22

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

29

29

فاظ على الأصول ومراقبة دقة المعلومات التي تعطيها المحاسبة ، لمضاعفة المردودية والتأكد من تطبيق أجل الح ".توجيهات الإدارة

:الـبريطانـية الاستشارية للمحاسبين الجـمـعية تـعـريف .2من نظم شمل كل ي :"التدقيق الداخلي على أنه تعرف الجمعية الاستشارية للمحاسبين في بريطانيا

التي تـضعها إدارة المؤسسة، دف تسيير مختلف العمليات بصفة مــنظمة و المراقبة والمالية وغيرها،الأصول ؛ وضمان أكـبر مقدار مـمكن من الدقة و مايةضمان احترام سياسات التسيير وحـلوفعـالة ؛

تشارية للمحاسبين البريطانيين تنظر ويستنتج من هذا التعريف أن اللجنة الاس . "الصحة للمعلومات المسجلةعلى أا مجموعة أنظمة المراقبة المالية وغيرها والموضوعة من قبل الإدارة من أجل تسيير أعمال للتدقيق الداخلي

على أصول المؤسسة وضمان قدر ظالمؤسسة بصفة منتظمــة وفعالة وكذلك من أجل التسيير الفعال والحفا .علومات المحاسبية الإمكـان دقة وشمولية الما ، ـدف ضمان لياالإدارة العـ اتضعهات التي جـراءلاإ جملة هوذا المفهوم فالتدقيق الداخلي

.فيما يخص تحقيق الأهداف المسطرة تأمين كاف ومعقولسلامة أنظمة التسيير و التدقيق ينظر إلى د أن التعريف المقدم من قبل منظمة خبراء المحاسبة الفرنسية وفي نفس اال نج

مجموعة الضمانات الهادفة للتحكم في المؤسسة وتعمل على ضمان حماية الممتلكات : ")1(الداخلي على أنهرف ويع".الإدارة وتشجيع تحسين الأداءونوعية المعلومات من جهة ومن جهة أخرى إلى تطبيق توجيهات

ة نحو الاحترام الدقيق للإجـراءات والقوانين وظيفة مهمة للتسيير موجه: "التدقيق الداخلي أيضا على أنه ".والتشريعات قصد القيام بعمل يؤدي إلى توفر المبادئ العامة للثقة

.التدقيق الداخليأهداف .ثالثا : اهداف التدقيق الداخلي فيما يلي تحديديمكن

،لمحاسبيةمعنوية تخص نظام المعلومات المالية واأهداف . الحمايةأهداف مادية تخص نظام

:مبادئ التدقيق.رابعا، الافصاح الاستقلالية،العمومية،التكامل ،الاستمرارية :هناك عدة مبادئ يحددها البعض كما يلي

.التوافق التنسيق و ،الكامل :مكونات التدقيق الداخلي.خامسا

تخدم هدف مترابطة و متبادلـة فيما بينها، متكاملة ، عنـاصر مجموعة منالتدقيق الداخلي يتكون

.2006، مسامح مختار، مدخل للتقیق، محاضرات قدمت لطلبة السنة الرابعة لیسانس محاسبة، قسم علوم التسییر، جامعة باتنة )1(

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

30

30

: ، ومنهاوحيد لتدقيقمناسبة ل بيئة -

ـ هـمتـقييتوقع الخطر وجيد لنظام - ـ الممتازة للانشطة نظام المعالجة -

ـ الجيد والافصاح نطام الاعلام - ـ وتصحيح الاخطاء نظام التغذية الذاتية -

.التدقيق الداخليمقومات .سادسا :اغلب الكتاب لخصو مقومات التدقيق الداخلي في ثلاثة محاور مهمة وهي

.الجيد تنظيمياليكل اله - .المناسبة ناصباختيار الموظفين الأكفاء ووضعهم في الم-

. لمتكام جيد و نظام محاسبي :الجانب العملي للتدقيق الداخلي .سابعا

جراءات وتطبيق الا السيـر الحسن في مجمل الحالات يهدف التدقيق الداخلي الى ضمان صحة المعلومات و بالتالي ضمان انسجـام العمليات و احترامها للـقوانينوالتعليمات و

:ع بما يليالذي يجب ان يتمت الداخلي الاساسية للمدقق وظيفةالمفصح عنها وهي ال ،والحياد والموضوعية الاستـقلالية -

.الـكفاءة الـمهنية التكوين والمهارة العلمية و - .وامتدادها الـمهنة استمرار -

، بفعالية تنفيذ الـمهمة - ،ضمان التنظيم الحيد -

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

31

31

الرحیم بسم االله الرحمن المعالجة الآلية للمعلومات واستخدامات الحاسب

إن المهمة الرئيسية لنظم المعلومات المحاسبية هي تقديم المعلومات المفيدة فى مجال التخطيط والرقابة

وإتخاذ القرارات عن طريق أفراد وجهات داخل المنشأة وخارجها، ولكى تحقق المعلومات فوائدها يجب أن وفى ظل التطور التكنولوجى بات من الضرورة الأخذ بأحدث التقنيات لتصميم نظم . قيقة وملائمةتكون د

البيانات المحاسبية بإستخدام الحاسبات الإلكترونية فى تشغيل بياناا، وذلك لما توفره من سرعة ودقة فى .تشغيل ومعالجة البيانات

واستخدامها في تطوير المعالجة الالكترونية للمعلومات وفي ظل التطور التكنولوجي للحاسبات الإلكترونية، في الشركات باستخدام نظم البيانات المحاسبية، ظهرت أنواع مختلفة من نظم البيانات المحاسبية الإلكترونية، التي كان لها تأثير بالغ الأهمية على الشركات الاقتصادية، ومن هنا كان على المدقق ضرورة دراسة وفهم

م البيانات المحاسبية الإلكترونية، وأثرها من الناحية التنظيمية على الشركة، وعلى درجة وضوح أنواع نظالبيانات والمعلومات داخل نظام البيانات المحاسبي الإلكتروني للشركة، ومن ثَم تزيد قدرة المدقق على

.تحقيق أهداف المهنة في ضوء هذه المتغيراتفي ظل المعالجة الالكترونية للبيانات المحاسبية الإلكترونية تواجه تحدياً ومما سبق يتضح أن مهنة التدقيق

حيث أن الحاجة الملحة إلى دقة وسرعة إدارة البيانات المحاسبية أدت إلى ضرورة فرض نفسه عليها، في وذلك لانتاج المعلومات بالدقة والسرعة الملائمة لاستخدامها الالكترونيةنظم الالتوسع في استخدام

عملية الرقابة وصنع القرارات تقييم لقرارات ومن ثم المساهمة بصورة ايجابية في اأغراض الرقابة واتخاذ

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

32

32

.بالفعالية ألمرجوةالمعالجة الإلكترونية للبيانات المحاسبية هي البيئة التي يتم فيها استخدام الحاسب الإلكتروني لمعالجة و

وعليه فإن استخدام جهاز أو .حلة التشغيل، أو مرحلة المخرجاتالبيانات، سواء في مرحلة الإدخال، أو مرفي معالجة البيانات المالية، وسواء كانت هذه –لأي نوع أو حجم –أكثر من أجهزة الحاسب الإلكتروني

الأجهزة ملك للشركة أو ملك لأطراف خارجية،تجعل نظام المعلومات المحاسبي للشركة نظام معلومات .محاسبي إلكتروني

):أنظمة تكنولوجيا المعلومات(الخصائص العامة لأنظمة البيانات المحاسبية المعالجة إلكترونيا-1بإصدار IAASBمن خلال مجلس معايير التدقيق والتأكيد الدولى IFACقام الإتحاد الدولى للمحاسبين

خصائص أنظمة تكنولوجيا وبيانات ممارسة التدقيق الدولية بشأن ISAsمجموعة من معايير التدقيق الدولية :1المعلومات تتمثل فيما يلى

:خواص الهيكل التنظيمي- أ

فى ظل المعاجة الإلكترونية للبيانات المحاسبية تقوم المنشأة بتشكيل هيكل تنظيمى لغرض إدارة فعاليات :بيئة الأنظمة الإلكترونية، ويمتاز هذا الهيكل بالخواص التالية

إن عدد الأشخاص المشاركين فى معالجة المعلومات المالية ينخفض بنسبة مهمة، : ةتركز الوظائف والمعرف-كما أن بعض موظفى معالجة البيانات قد يكونوا الوحيدين ممن لديهم معرفة مفصلة عن العلاقات المتبادلة

.بين مصادر البيانات، وعن كيفية معالجتها وطريقة توزيعها وإستعمال مخرجااإن المعاملات وبيانات الملف الرئيسى غالبا ما تتركز فى صيغة قابلة للقراءة : والبيانات تركز البرامج-

.بالآلة، إما فى جهاز حاسوب واحد مركزى الموقع أو فى عدة أجهزة موزعة فى كافة أرجاء المنشأة : خواص النظام الناتجة من طبيعة معالجة أنظمة البيانات المحاسبية الإلكترونية-ب :ما يلىالمعالجة الالكترونية للبيانات بخصائص يجب على المدقق التعامل معها ومنها تتميز نظام الحاسوب الى تتمثل فى عملية إدخال البيانات مباشرة : التقليدية غياب مستندات المدخلات-

.بدون مستندات ثبوتيةوبشكل الي من واقع اداوات واجهزة الكترونية وتكنولوجية الاتصال فى النظام اليدوى يمكن متابعة المعاملة خلال النظام بواسطة إختبار : دان مسار عملية منظورةفق-

المستندات الأصلية والدفاتر المحاسبية والسجلات والملفات والتقارير، أما فى بيئة أنظمة المستعملة .للحاسوب فإن بعض البيانات قد تكون محوفظة فى الحاسوب ولى فترة زمنية محدودة

فى بعض أنظمة البيانات المحاسبية المعالجة إلكترونيا لا يتم طبع نتائج : الإفتقار للمخرجات المنظورة-

.287، ص2009، دار صفاء للنشر والتوزیع، 1أحمد حلمى جمعة، التدقیق والتأكید الحدیث،ط.د 1

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

33

33

.المعالجات، لذلك تنتج الحاجة للوصول إلى بيانات محفوظة فى ملفات قابلة للقراءة بواسطة الحاسب فقطقد يتم الوصول أو تعديل هذه البيانات والبرامج : ول إلى البيانات وبرامج الحاسوبسهولة الوص-

بواسطة الحاسوب، أو من خلال إستعمال معدات الحاسوب فى مواقع بعيدة، وعليه فى حالة غياب الرقابة .نشأةفإن هناك إحتمالا أكبر بإختراق البيانات والبرامج والتلاعب ا من قبل أشخاص داخل وخارج الم

:التصميم والأوجه الإجرائية- جإن أنظمة البيانات المحاسبية المعالجة إلكترونيا تفضى إلى تصاميم وخواض إجرائية تختلف عن تلك التى

:نجدها فى الأنظمة اليدوية، وتتضمن مايلى .الضبطتقوم الأنظمة المحاسبية الإلكترونية بإنجاز الوظائف كما تم برمجتها ب: ثبات الأداء-إن طبيعة معاجة الحاسوب تسمح بتصميم إجراءات الرقابة الداخلية فى برامج : إجراءات الرقابة المبرمجة-

الحاسوب، أي أن حماية البيانات ضد الوصول غير المرخص قد يتم توفيره بواسطة كلمات السر اما قارير المطبوعة فيما يتعلق الإجراءات الأخرى فيمكن تصميمها لإستعمالها بتدخل يدوى، مثل فحص الت

.بالإستثناء، وتقارير الأخطاء، وتدقيق المعقولية وحدود البيانات قد يؤدى إدخال منفرد إلى: تحديث ملفات الحاسوب المتعددة أو ملفات قاعدة البيانات بمعاملة منفردة-

مستندات شحن البضاعة قد مثلا أن إخال( النظام المحاسبى، إلى تحديث كافة السجلات المرتبطة مع المعاملة، لذلك )تقوم بتحديث ملفات المبيعات وحسابات الزبائن تحت التحصيل، إضافة إلى تحديث ملف المخزون .فإن أي إدخال غير صحيح فى مثل هذا النظام قد يؤدى إلى خلق أخطاء فى حسابات مالية متعددة

ات المحاسبية الإلكترونية نفسه، وبدون قد تنشأ معاملات بواسطة نظام البيان: أنظمة تولد معاملات-مثلا قد يتم احتساب الفائدة ويقيد أليا على أرصدة حسابات الزبائن استنادا (الحاجة إلى مستندات

).لشروط مصادق عليها مسبقا يحتوى عليها برنامج الحاسوبو الثابتة، كالأقراص إن وسائط التخزين القابلة للنقل أ: عدم حصانة وسائط تخزين البيانات والبرامج-

والأشرطة الممغنطة، التى يتم فيها تخزين الحجم الكبيرمن البيانات وبرامج الحاسوب المستعملة لمعالجة هذه .هذه الوسائط قد عرضة للسرقة أو الضياع أو الإهتلاك بقصد أو بدون قصد. البيانات

.أنواع أنظمة البيانات المحاسبية المعالجة إلكترونيا-2 :لاثة أنظمة للبيانات المعالجة إلكترونيا تتمثل فيمايليهناك ث

هى أنظمة حاسب تمكن المستخدمين من الوصول إلى البيانات :أنظمة الحاسبات الشخصية والمستقلة- أوالبرامج من خلال حاسب شخصى، تستخدم الحاسبات لمعالجات المعاملات المحاسبية وإنتاج تقارير تعتبر

ات المالية، ومن الممكن أن يشكل الحاسب الشخصى النظام المحاسبى باكمله أو مجرد ضرورية لإعداد البيانجزء منه، وهناك أنظمة رقابية وإجراءات سلامة معينة تستخدم لأنظمة الحاسب الكبيرة قد لا تكون عملية

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

34

34

خدم بالنسبة للحاسبات الشخصية، ومن الممكن تشغيل الحاسبات الشخصية القائمة بذاا من قبل مستواحد أو عدة مستخدمين فى أوقات مختلفة على نفس الحاسب، ويقوم مستخدم الحاسب الشخصى الذي

. يعالج التطبيقات المحاسبية بأداء عدة مهاميعتبر الهيكل التنظيمى الذي يستخدم ضمنه الحاسب الشخصى هاما لتقييم المخاطر ومدى أنظمة

ى سبيل المثال قد تكون أنظمة الرقابة على المتابعة التى تستخدمها الرقابة المطلوبة لتخفيف هذه المخاطر، علالإدارة هي وسائل الرقابة الفعالة الوحيدة موعة برامج مشتراة تستخدمها منشأة عمل صغيرة على حاسب شخصى قائم لوحده عدا عن أية أنظمة رقابة موجودة ضمن مجموعة البرامج نفسها، وبالمقارنة مع

لية أنظمة الرقابة المتعلقة بحاسب شخصى ضمن منظمة أكبر من الممكن أن تعتمد على هيكل ذلك فإن فعاتنظيمى يفصل بشكل واضح المسؤوليات ويحد من استخدام الحاسب الشخصى القائم بذاته ليقتصر على

.6مهام معينةنات والبرامج هى أنظمة حاسب تمكن المستخدمين من الوصول إلى البيا:أنظمة الحاسبات المباشرة-ب

مباشرة من خلال شاشات طرفية، وهذه الأنظمة من الممكن أن تحتوى على اجهزة حاسبات رئيسية أو اجهزة حاسب رقمي صغير أو شبكة حاسبات شخصية متصلة، وعندما تستخدم المنشأة نظام حاسب

للمنشأة، ومن الممكن أن مباشر فإن من المحتمل أن تكون التقنية معقدة ومرتبطة بخطط العمل الإستراتيجية يحتاج فريق التدقيق إلى مهارات تقنية خاصة لعمل إستفسارات وفهم مضامين ردود الفعل التى يتم

.الحصول عليها، وقد يكون المدقق بحاجة إلى النظر فى استخدام عمل خبير :1كما تتيح الأنظمة المباشرة للمستخدمين البدء مباشرة فى مهام مختلفة مثل

).على سبيل المثال معاملات شراء بضاعة، سحوبات نقدية من البنك( المعاملات إدخال- ).على سبيل المثال الوضع المحاسبى الحالى للعميل(عمل إستفسارات- ).على سبيل المثال قائمة ببنود المخزون ذات الكميات غير المتوفرة(طلب تقارير- .تحديث الملفات الرئيسية- .ونيةأنشطة التجارة الإلكتر-

وتستخدم أنظمة الحاسب المباشرة أنواعا مختلفة من الأجهزة الطرفية، وتختلف المهام التى تقوم ا إلى حد كبير، ويعتمد ذلك على منطقها وإرسالها وتخزينها وقدرا الأساسية على المعالجة، وفيما يلى

2 :لأـنواع الأجهزة الطرفية ومنها الأجهزة الطرفية ذات الغرض العام مث .لوحة المفاتيح والشاشة الأساسية- .الجهاز الطرفى الذكي-

.291-280أحمد حلمى جمعة، مرجع سبق ذكره، ص،ص.د 6

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

35

35

.الحاسبات الشخصية- :الأجهزة الطرفية ذات الغرض الخاص مثل- ب .أجهزة نقطة البيع- .ألات السحب الألية- .أجهزة اللاسلكى المحمولة باليد لإدخال البيانات من مواقع بعيدة- .أنظمة استجابة صوتية-تشير قاعدة البيانات إلى مجموعة بيانات يشارك فيها ويستخدمها عدة :قواعد البيانات أنظمة حاسبات- ج

مستخدمين مختلفين لإغراض مختلفة، وليس من الضرورى أن يكون كل مستخدم على معرفة بالبيانات ام يكون المخزنة فى قاعدة البيانات أو بالطرق التى يمكن ا إستخدام البيانات لأغراض متعددة، وبشكل ع

المستخدمون الأفراد على علم فقط بالبيانات التى يستخدموا، ويمكنهم النظر إلى البيانات على أا ملفات .1حاسب تستخدمها تطبيقام

وعندما تستخدم المنشأة نظام قاعدة بيانات فإن من المحتمل أن تكون التقنية معقدة، وقد ترتبط وقد يكون فريق التدقيق بحاجة إلى خبرات خاصة فى تقنية المعلومات بخطط العمل الإستراتيجية للمنشأة،

لأجراء الإستفسارات المناسبة وفهم الدلالات الضمنية للإجابات التى يتم الحصول عليها، وقد يحتاج .المدقق إلى النظر فى إستخدام عمل خبير

ت ونظام إدارة قاعدة قاعدة البيانا: وتتكون أنظمة قواعد البيانات بشكل رئيسى من جزئين البيانات، وتتفاعل أنظمة قواعد البيانات مع النواحى الأخرى لأجهزة وبرامج الحاسب لنظام الحاسب

.مشاركة البيانات واستقلالية البيانات: وتتميز أنظمة قواعد البيانات بخاصيتين هامتين. الكلى .سبيةالمشاكل الناتجة عن المعالجة الإلكترونية للبيانات المحا-3

:1تتمثل في جملة من المشاكل نذكر منها فى ظل نظم التشغيل الإلكترونى باستخدام الحاسبات الإلكترونية، تتم عمليات : إختفاء السجلات المادية-أ

التسجيل وحفظ البيانات المحاسبية باستخدام النبضات الإلكترونية فى الذاكرة الرئيسية للحاسب، أو على وبالتالى أصبحت البيانات المحاسبية . غنطة خارج الحاسب وبلغة لايفهمها إلا الحاسبأشرطة وإسطوانات مم

غير مرئية وغير قابلة للقراءة كما يمكن تغيير أو إضافة أو حذف أي بيانات دون ترك أي دليل يدل على .حدوث هذه العمليات، مما سهل من ارتكاب حالات الغش وجعل من الصعب إكتشافها

يقصد بسند المراجعة مجموعة مراجع تشغيل البيانات أو التوثيق : ند جيد للمراجعةعدم وجود س- بالمنطقى، والذى من تتبع العملية من مصدرها وحتى نتائجها النهائية أو العكس، بمعنى البدء بالنتائج النهائية

كلیة التجارة ، مجلة"أحمد حسین على حسین، مشاكل الرقابة فى أنظمة التشغیل الإلكترونى للبیانات، واثرھا على مسؤولیات المراجع الخارجى 1

.340ص) 1989-العدد الأول-26المجلد (جامعة الإسكندریة-للبحوث العلمیة، كلیة التجارة

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

36

36

.للعملية والإنتهاء بمصدرهاسند المراجعة غير مكتمل نتيجة لإختفاء وفى ظل استخدام الحاسبات الإلكترونية، يمكن أن يكون

بعض أجزائه بسبب التشغيل الداخلى للحاسب مما يفقده تكامله، ويمكن أن يكون لسند المراجعة المشاكل :التالية

.عدم وجود المستندات الأصلية، أو يتم التخلص منها بعد الإدخال المبدئى للبيانات- .ا يتم الإدخال مباشرة لدفاتر الأستاذلايقوم النظام بإعداد دفاتر يومية، وإنم-ملفات الحاسب وقواعد البيانات تكون غير مرئية، ولا تسمح بالتتبع الواضح للعمليات خلال كافة -

.أجزاء النظام .لايمكن ملاحظة التتابع والتشغيل، حيث أنه يتم داخل الحاسب- :ة وصعوبة اكتشافهاسهولة وحافز جرائم الغش فى ظل استخدام الحاسبات الإلكتروني-ج

يقصد بالغش فى مجال الحاسبات الإلكترونية أي تلاعب فى برامج الحاسب، ملفات البيانات، التشغيل، المعدات، ويؤدى ذلك إلى إلحاق خسائر بالتنظيمات التى يقع الغش فى مجال استخدامها

بيه بخصائص لا تتوافر فى ظل ويتميز الغش فى مجال الحاسبات الإلكترونية من وجهة نظر مرتك. للحاسبات :النظام اليدوى، وتتمثل هذه الخصائص فى الأتى

.سهولة ارتكاب الغش فى ظل استخدام الحسابات الإلكترونية- .صعوبة اكتشاف وتتبع الغش فى ظل استخدام الحاسبات الإلكترونية- لغش عادة ما يكونيفرق بين غش الحاسبات وفيروس الحاسبات، من حيث أن ا: فيروسات الحاسبات-د

متعمدا ويهدف مرتكبوه إلى تحقيق عائد من ورائه، فى حين أن الفيروسات قد لا تكون متعمدة أو بغرض ويعرف فيروس الحاسبات بأنه . تحقيق عائد من ورائها، فقد تنتقل للنظام من خلال وسائط مصابة بالعدوى

:برنامج يتميز بالأتى .من خلال إدماج برامج الفيروس مع البرامج الأخرىالقدرة على تعديل البرامج، وذلك - .القدرة على إجراء التعديلات فى العديد من البرامج- .القدرة على إضفاء الشرعية على التعديلات التى حدثت بالبرامج- .القدرة على منع التعديلات الإضافية على البرامج التى سبق وأن عدلها من قبل- .تكون قد مرت بالمراحل الأربعة السابقة البرامج المعدلة يفترض أن-

وتسبب فيروسات الحاسبات العديد من المشاكل فى بيانات وبرامج الشركة، وذلك على حسب :نوع الفيروس ومن هذه المشاكل مايلي

قد يكون للفيروس تأثير مدمر مرئى وفورى، حيث يمكن أن يكتب بصورة مرئية وفورية على جزء من -

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

37

37

.وبالطريقة التى لا يمكن معها استرداد الجزء المدمر، مثل فيروس الكتابة على الملفات البرنامج العادىقد يكون للفيروس القدرة على إخفاء ومضاعفة نفسه، حيث يعمل على التدمير الفورى وغير المرئى -

.للبيانات، مثل فيروسات عدم الكتابة على الملفاتسب، وتنتقل العدوى لأي إسطوانة يتم إستخدامها من خلال قد يقيم الفيروس بالذاكرة الرئيسية للحا-

.الحاسبات التى تحمل هذه الفيروسات، وتسمى هذه الفيروسات بالفيروسات المقيمة بالذاكرةقد تنتقل الفيروسات للحاسب عند تغيير أحد أجزائه أو عند استبداله بجزء أحدث منه، ولهذا النوع من -

ة، كما أنه من الصعب اكتشافه وعلاجه، ولحسن الحظ أنه من الأنواع الفيروسات أثار تدميرية كبير .النادرة، ويسمى بفيروسات ألات الحاسب

: العاملون بنظم المعلومات القائمة على استخدام الحاسبات الإلكترونية- و كما هو الحال فى نظم الحاسبات-يؤدى نقص خبرة العاملين فى مجال التشغيل الإلكترونى للبيانات-

إلى وقوع أخطاء فى التشغيل أو الفشل فى تخزين واستدعاء البيانات، أو عدم القدرة على - الصغيرة . اكتشاف جرائم الحاسبات

.إن معظم مرتكبى حالات غش الحاسبات من داخل التنظيم-ت غالبا مايؤدى العاملون بنظم الحاسبات إلى إنتشار فيروسات الحاسبات حيث أم قد يمتلكون حاسبا-

. خاصة ويتبادلون الإسطوانات المرنة فيما بينهمإن العاملين بالنظام الذين تم استبعادهم يعملون كلمات السر، وبالتالى يمكنهم الوصول غير المصرح به -

.للنظام، وارتكاب حالات الغش أو تقل عدوى الفيروسات .جرائم الحاسبات يؤدى انخفاض الحالة المعنوية للعاملين بنظم الحاسبات، إلى زيادة-

بسم االله الرحمن الرحیم ،الرقابة الداخلية فى ظل المعالجة الإلكترونية للبيانات المحاسبية

إن المعالجة الإلكترونية للبيانات المحاسبية قد أدت إلى ضرورة وجود إجراءات رقابية جديدة ة إلى ثلاثة نظم فرعية، ولكل نظام من هذه وتقسم الرقابة الداخلي. وأساليب مراجعة جديدة تتفق معها

:وتقسم الرقابة الداخلية إلى. النظم الفرعية هدف يسعى لتحقيقه من خلال مجموعة من الإجراءات الملائمةلتحقيق أهداف الرقابة الإدارية فى ظل التشغيل الإلكترونى للبيانات ينبغى أن تتضمن : الرقابة الإدارية-1

:1مايلىهى تقسيم المهام داخل وخارج قسم التشغيل الإلكترونى للبيانات، وذلك دف :لتنظيميةالرقابة ا- أ

.86، ص1999سمیر كامل محمد، أساسیات المراجعة فى ظل بیئة نظم التشغیل افلكترونى للبیانات، دار الجامعة الجدیدة للنشر، .د 1

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

38

38

وتتضمن الرقابة التنظيمية فى ظل المعالجة الإلكترونية .تدنية الأخطاء والمخالفات فى ظل استخدام هذه النظم :للبيانات المحاسبية الإجراءات الأتية

ن الأقسام المستفيدة من خدمات الحاسب، حيث يكون قسم فصل قسم التشغيل الإلكترونى للبيانات ع-التشغيل مسئولا عن كل مايتعلق بتشغيل البيانات، اما الأقسام المستفيدة من خدمات الحاسب فتكون

.مسئولة عما يحدث من أخطاء أو مخالفات خارج قسم التشغيلمحللى النظم، معدى البرامج، : يانات مثلالفصل التام للمهام بين العاملين فى قسم التشغيل الإلكترونى للب-

.......رقابة وصيانة نظام التشغيل .فصل المهام داخل الأقسام المستفيدة- .جدولة العاملين بالنظام على أساس منتظم وأثناء الإجازات والعطلات المرضية- .تناوب العاملين-يد لنظام التشغيل الإلكترونى للبيانات يسهم الإعداد والتوثيق الج: وتوثيق النظامالرقابة على إعداد - ب

فى تسهيل عملية مراجعته، حيث يقدم للمراجع المستندات التى تمثل سندا كافيا للمراجعة وتتمثل الرقابة :على إعداد وتوثيق النظام فيما يلي

ب، وهو بناء نظام يتضمن إجراءات الرقابة الكافية على تطبيقات الحاس :الرقابة على إعداد النظام- .ويعمل بما يتفق مع مواصفات التشغيل المعيارية، ويمكن إختباره ومراجعته بصورة مرضية

، يتضمن التوثيق السجلات، التقارير، أوراق العمل، وصف للنظام وبرامجه: الرقابة على توثيق النظام-لأغراض أداء مهام خرائط التدفق، تعليمات التشغيل، والتى تساعد على وصف النظام والإجراءات المستخدمة

.تشغيل البيانات .الرقابة على توزيع المخرجات- :تتضمن مايلي :الرقابة الإدارية على أمن النظام- .تحديد اهداف أمن النظام- .تقدير الإحتمالات والتكاليف المرتبطة بمخاطر أمن تشغيل البيانات- .إعداد خطة تضمن مستوى مقبولا من الأمن وبتكلفة مقبولة- .ديد المسؤوليات عن أمن النظامتح- . إختبار إجراءات الرقابة على أمن النظام-لتحقيق أهداف الرقابة التشغيلية فى ظل نظم التشغيل الإلكترونى للبيانات، ينبغى أن : الرقابة التشغيلية-2

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

39

39

:1تتضمن مايليامج دورا إيجابيا فى الرقابة من الضروري أن يكون لمعدى البر :الرقابة من خلال الوحدات الألية والبرامج-

على المعالجة الإلكترونية للبيانات، من خلال تقييم الوحدات الألية والبرامج التى تحقق هذا الدور من خلال مجموعة من الإجراءات الرقابية التى يمكن تطبيقها على المعالجة الإلكترونية للبيانات من خلال كل من

:الوحدات الألية والبرامج :تتضمن هذه الإجراءات مايلي: قابة من خلال الوحدات الأليةالر- 1 .فحص الحرف الزائد- .فحص الأداء المزدوج- .الفحص الإرتدادى- .فحص الأجهزة- .فحص الشرعية- .إجراءات الرقابة على الوصول للنظام- :لأتيةويمكن تقسيم الرقابة من خلال البرامج لتغطى الجوانب ا: الرقابة من خلال البرامج- 2 .التعامل مع الأخطاء- .الحماية الذاتية-لم يتغير الهدف من الرقابة على المحاسبة بالرغم من إستخدام الحاسبات فى تشغيل : الرقابة المحاسبية-3

:2البيانات المحاسبية مما اقتضى وجود مجموعة من اجراءات الرقابة المحاسبية التى تتمثل فىيقصد بإعداد البيانات تجهيز وفحص والتصديق على المستندات : البياناتإجراءات الرقابة على إعداد - أ

الأصلية للعمليات، وهذه هي وظيفة الأقسام المستفيدة، ودف الرقابة المحاسبية على إعداد البيانات إلى التحقق تشافها، أو من دقة البيانات قبل إداخلها لنظام الحاسب، وذلك بالعمل على منع الأخطاء والمخالفات أو إك

:الرقابة على تصحيحها وتدنية خسائرها كما يليتتمثل إجراءات الرقابة المحاسبية التى دف إلى منع الأخطاء : إجراءات منع الأخطاء والمخالفات-1

:والمخالفات عند إعداد البيانات فى الأتى .الإجراءات المكتوبة لأقسام المستفيدة- .ةالتصميم الجيد للمستندات الأصلي- .ترقيم المستندات الأصلية، حيث يؤدى هذا الإجراء إلى تدنية احتمال فقد المستندات أو نسياا-التوقيع المزدوج على المستندات الأصلية، حيث يؤدى هذا الإجراء إلى تدنية احتمال تشغيل عمليات غير -

.114سمیر كامل الصبان، مرجع سابق، .د 1 .119المرجع السابق، صنفس 2

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

40

40

.مصرح ا :وتتمثل فيما يلى :إجراءات إكتشاف الأخطاء والمخالفات-2خدام إجراءات رقابة اموعات مثل الإجماليات الرقابية لأرقام وكميات العمليات، دف إكتشاف أي است-

.تعديل فى البيانات أثناء إعدادها إدخالها وتشغيلها .قيام المستفيدين بإجراء الفحص اليدوى للبيانات- :تتمثل فيما يلي :إجراءات الرقابة على تصحيح الأخطاء والمخالفات- 3 .راءات تصحيح الأخطاءإج- .تصميم سند جيد للمراجعة يمكن من تتبع الأخطاء والمخالفات فى المستندات الأصلية وتصحيحها-توجد طريقتان لإدخال البيانات هما طريقة الإدخال الجماعى، :إجراءات الرقابة على المدخلات-ب

تجميع البيانات من المستندات الأصلية، وفى ظل الطريقة الأولى يتم. وطريقى الإدخال الفورى للبياناتأما فى . وتصحيحها ونقلها على وسائل يمكن قراءا بواسطة الحاسوب، ثم يتم إدخالها للحاسب فى مجموعات

ظل طريقة الإدخال الفورى فتكون الوحدات الطرفية على اتصال مباشر بالحاسب، حيث يتم إدخال العمليات وتختلف إجراءات الرقابة المحاسبية فى ظل الإدخال الجماعى للبيانات عنها فى ظل . للحاسب بمجرد الإنتهاء منها

:الإدخال الفورى وذلك كما يليتلعب إجراءات الرقابة المحاسبية على الإعداد والإدخال : إجراءات الرقابة على الإدخال الجماعى للبيانات- 1

اسبات، او اكتشافها او الرقابة على تصحيحها وتدنية الجماعى للبيانات دورا هاما فى منع أخطاء ومخالفات الح .خسائرها

فى ظل النظم الفورية يتم إدخال البيانات مباشرة للحاسب : إجراءات الرقابة على الإدخال الفورى للبيانات- 2من خلال الوحدات الطرفية، وذلك دون الحاجة إلى الإعداد الجماعى لها، لذا فإن الإدخال الفورى للبيانات

ودف إجراءات الرقابة . يحتاج إلى مدخل رقابى يختلف عن ذلك المستخدم فى ظل الإدخال الجماعى للبياناتالمحاسبية المستخدمة فى ظل الإدخال الفورى للبيانات، إلى تحقيق ثلاثة أهداف هى منع الأخطاء والمخالفات أو

.إكتشافها أو الرقابة على تصحيحها وتدنية خسائرهايعتبر التشغيل وظيفة داخلية يقوم ا الحاسب، وذلك وفقا لأوامر برامج :الرقابة على تشغيل البيانات إجراءات- ج

إجراء العمليات الحاسبية، عقد المقارنات، التلخيص، تحديث : التشغيل، ويتضمن التشغيل واحدا من أكثر العمليات الأتية .لبيانات، وتصحيح الأخطاءالملفات، صيانة الملفات، الإستفهام، التحقق من صحة ا

قد تكون مخرجات نظام التشغيل مخزنة فى شكل يمكن للحاسب :إجراءات الرقابة على المخرجات-د :قراءته، أو فى صورة مطبوعة، ويمكن التغلب على مخاطر المخرجات من مجموعة من الإجراءات تتمثل فى

:إجراءات مجموعة الرقابة- 1 .فحص مخرجات كافة التطبيقات-

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

41

41

.مقارنة عمليات التشغيل بسجلات عمليات المدخلات-التحقق من مدى توافق الإجماليات الرقابية للتشغيل مع تلك التى إعدادها قبل التشغيل، وتقصى اسباب -

.الإختلاف إن وجدتينبغى عل الأقسام المستفيدة أن تفحص بعناية كافة المخرجات التى يتم استلامها، : إجراءات المستفيدين- 2

.وذلك بإجراء الإختبارات اللازمة للتحقق من مدى دقتها .إجراءات تصحيح الأخطاء أو المخالفات وإعادة تسليمها- 3تصميم سند جيد للمراجعة يمكن من تتبع الأخطاء أو المخالفات التى وقعت فى المخرجات وكيفية - 4

.تصحيحها

بسم االله الرحمن الرحیم بة الداخلية فى ظل المعالجة الإلكترونية للبيانات المحاسبيةتقييم نظام الرقا

عند دراسة المدقق وتقييمه لنظام الرقابة الداخلية فى ظل المعالجة الإلكترونية للبيانات المحاسبية عليه أن

:يختار الأسلوب الملائم لدراسة نظام الرقابة وتقييمه على النحو الأتىعدد من الأقسام الأساسية لكى يلم المدقق بتدفق العمليات داخل النظام يتم تقسيم النظام الكلى إلى

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

42

42

المحاسبى والتى يطلق عليها دورات العمليات، والدورة هي سلسلة من الأحداث المتتابعة التى تشكل عملية كاملة، ومن ثم فإن منهج دورات العمليات يقوم على أساس تصنيف الأحداث الإقتصادية إلى عدد محدود من

اموعات أو الدورات التى تشكل أنشطة الأعمال المختلفة للمنشأة، بحيث تتضمن كل دورة مجموعة من . 1العمليات المرتبطة ببعضها والتى تسلك سبيلا واحدا

وعلى الرغم من أن دورات العمليات تختلف باختلاف طبيعة نشاط المنشأة موضوع التدقيق، إلا أنه مل كافة عمليات أي منشأة، وهذه الدورات هى دورة الإيرادات، دورة تكلفة توجد ثلاث دورات عامة تش

: المبيعات، ودورة التمويل، ويتميز منهج دورات العمليات بالأتىيعتبر من أكثر الطرق فعالية فى دراسة وتقييم نظام الرقابة الداخلية، حيث أنه يسمح للمدقق بفحص كل -أ

لنهائى على القوائم المالية، وذلك دون الحاجة للفصل بين أجزاء النظام التى عملية من بدايتها وحتى تأثيرها ا .ترتبط ببعضها إلى حد كبير

يمكن استخدامه فى كافة المنشأت، حيث أنه يتجاوز الإختلافات فى الأساليب التى تتبعها المنشأت، ويؤدى - ب .إلى تكوين رؤية كاملة عن كل نتائج العمليات

تقليدي على التحقق من صحة قيم قائمة المركز المالى، وتمثل هذه القيم مخرجات العملية يركز التدقيق ال-جالمحاسبية، فى حين يركز التدقيق الدائرى على العملية المحاسبية ذاا، وعلى الإجراءات الرقابية المحاسبية التى

.يحتويها النظام :أساليب دراسة نظام الرقابة الداخلية-1

المدقق دورات العمليات التى تلائم طبيعة نشاط المنشأة موضوع التدقيق، فإنه يستعين بعدد ان يحدد عند دراسته لنظام الرقابة الداخلية لهذه الدورات، ببعض الأساليب التى تسلعده على فهم هيكل هذا النظام

: ومن أهم هذه الأساليب مايلي. والإلمام بهالرقابة التنظيمية، تصميم وإعداد النظم، الرقابة : الجوانب الأتية هى قائمة خاصة تغطى: قائمة الإستقصاء-أ

على الحاسب الإلكترونى وتشغيله، حماية الملفات والرقابة عليها، الرقابة على المدخلات، الرقابة على تشغيل .البيانات، الرقابة على المخرجات، والمراجعة الداخلية

ق من الأدوات الحديثة نسبيا والتى فرض استخدامها وجود نظم تعتبر خرائط التدف: خرائط تدفق الرقابة- بالمعالجة الإلكترونية للبيانات المحاسبية، وتظهر خرائط تدفق الرقابة إجراءات الرقابة الموجودة بالنظام ومواقعها

ظام في مسار تدفق البيانات داخل النظام، ويستعمل المدقق خرائط التدفق لتحديد أوجه القوة والضعف فى ن .الرقابة الداخلية

يتمثل فى مجموعة الأشخاص الذين يقوم المدقق بمقابلتهم للتعرف على نظام الرقابة : المقابلات الشخصية-جمحللى النظم ومعدى البرامج لفهم وظائف النظام والتعرف على إجراءات الرقابة الموجودة به، : الداخلية وهم

.140سمیر كامل الصبان، مرجع سابق، ص.د 1

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

43

43

ية لتحديد ما إذا كان هناك مشاكل فى تغذية النظام بالبيانات ، الأفراد الذين يقومون بأعمال مكتبية يدومستخدمى النظام التعرف على مدى تأثير النظام على كفاءة وفعالية أعمالهم، ومشغلى الحاسب للتعرف على

.مدى كفاية النظامالداخلية، على يمكن أن يعتمد المدقق فى دراسته لنظام الرقابة : المذكرات التلخيصية والوثائق الأخرى-ء

المذكرات التليخصية التى يقوم بتدوينها بنفسه عن النظام الإلكترونى المطبق بالمنشأة محل التدقيق، وعن النواحى الرقابية فى هذا النظام، كما يعتمد أيضا على الكتيبات والتقارير الخاصة بالنظام ووسائل الرقابة عليه، والتى

للحاسب الإلكترونى والمعدات المعاونة، وتساعد هذه الكتيبات والتقارير أيضا أعدا المنشأة والشركات الموردة .القائم الداخليةفى فهم والتعرف على التشغيل الإلكترونى للبيانات ونظام الرقابة

:أساليب تقييم نظام الرقابة الداخلية-2 -من خلال دراسته-ع التقييمبعد أن يصل المدقق إلى الفهم الكافى لهيكل نظام الرقابة الداخلية موضو

ومن ثم فعليه اختيار الأسلوب . يكون فى حاجة إلى تقييمه، وذلك بفرض تحديد مدى إمكانية الإعتماد عليهومن أهم هذه الأساليب - سواء أكان أسلوبا تقليديا أو قائما على استخدام الحاسبات- الملائم لتقييم هذا النظام

:1ما يلييعتبر هذا الأسلوب من قبيل الأساليب الفعالة في التحقق من : ت الرقابةجدول المخاطر وإجراءا-أ

مدى فعالية إجراءات الرقابة الداخلية، فى منع أو إكتشاف الأخطاء والمخالفات عند كل نقطة من نقاط وبموجب هذا الأسلوب يتم تصميم جدول يربط بين الإجراءات ). الإدخال، التشغيل، الإخراج(التشغيل

ة والمخاطر، حيث على المدقق أن يحدد المخاطر عند كل نقطة من نقاط التشغيل، ثم يحدد إجراءات الرقابيالرقابة الداخلية القائمة عند كل نقطة من النقاط ويحدد مدى فعاليتها فى التغلب على هذه المخاطر، ومن هنا

.يصل إلى تقييم شامل لنظام الرقابة الداخلية القائممن تنفيذ عملية -خاصة فى ظل نظم التشغيل البسيطة-وب بأنه يمكن للمدققينويتميز هذا الأسل

التدقيق دون الحاجة إلى أخصائى حاسبات، أما فى ظل نظم التشغيل الأكثر تعقيدا، فإن المدقق يكون فى حاجة ما خبرته فى تصميم جدول المخاطر وإجراءات الرقابة، كلمساعدة أخصائى حاسبات، وذلك للاستفادة من

يخدم وجود أخصائى حاسبات بين أعضاء فريق التدقيق فى الحصول على المعلومات الأساسية والضرورية عن .النظام، والتى تسهم فى الفهم والتقييم الشامل لنظام الرقابة الداخلية

قابة مع التقدم الكبير فى مجال برامج الذكاء الصناعى ظهر أسلوب، نموذج الر: نموذج الرقابة الداخلية- بوهذا الأسلوب ماهو إلا مجموعة من برامج ". وهو أحد نظم القرارات القائمة على القواعد الشرطية"الداخلية

الحاسبات التى تمكن المراجع من استخدام قدرات الحاسب فى تصميم نموذج لنظام الرقابة الداخلية موضوع وهذا يعنى أن . ل وتقييم نظام الرقابة الداخليةالتقييم، واستخدام القدرات الاستفهامية لهذا الأسلوب فى تحلي

.152-144سمیر كامل الصبان، مرجع سبق ذكره، ص،ص.د 1

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

44

44

تصميم أو وصف نظام الرقابة الداخلية موضوع : التطبيق العملى لهذا الأسلوب يتم على مرحلتين الأولى ".نموذج الرقابة الداخلية"تقييم النموذج الناتج باستخدام القدرات الاستفهامية لبرامج أسلوب: التقييم، والثانية

يتضمن هذا النموذج قاعدة معرفة تحوى خبرة مجموعة من المدققين الخبراء فى مجال : لحسابىالنموذج ا-جوقد قام ". نموذج الرقابة الداخلية"تقييم الرقابة الداخلية، وأنه يمكن تعظيم المنفعة المتوقعة إذا تم ربطه بأسلوب

:ميمه تم الأتىومن أجل تص Meservy , Bailey and Johnsonبتصميم هذا النموذج كل من .ملاحظة عينة صغيرة من المدققين ذوى الخبرة عند تقييمهم لنظام الرقابة الداخلية-إجراء مقابلات مكثفة مع واحد من هؤلاء المدققين، بغرض زيادة مستوى الفهم للعمليات التى يؤديها عند -

.تقييمه لنظام الرقابة الداخليةالخبير عند تقييمه لنظام الرقابة الداخلية فى شكل نموذج حسابى، ولقد تم صياغة العمليات التى يؤديها المراجع -

وتم إختبار صلاحيته من خلال اختبار جودة عمليات . قاعدة شرطية 300صياغة هذا النموذج فى حوالى .التقييم التى يؤديها، واختبار مدى كفاية وملاءمة ودقة مخرجاته

لى لنظام خبرة يساعد المراجع على تقييم إجراءات الرقابة الداخلية هو نموذج أو: محلل الرقابة الداخلية- دلدورة الإيراد، ويتمثل الهدف الرئيسي فى الحكم على جودة إجراءات الرقابة المحاسبية، ويتضمن مجموعة من

وضوع الأهداف الفرعية ذات المستويات الأقل، والتى تغطى فى النهاية كافة إجراءات الرقابة المحاسبية على موقد تم إعداد هذا النظام إستنادا إلى مجموعة من البرامج الجاهزة المتخصصة فى دعم عملية بناء قواعد . التقييم

.المعرفة لنظم الخبرةيهدف هذا النظام إلى مساعدة : نظام الخبرة الخاص بتدقيق فى نظم تشغيل الإلكترونى للبيانات-ه

م لأجل إمكانية الإعتماد على إجراءات الرقابة الداخلية ببيئة النظم أخصائى مراجعة الحسابات، فى بناء أحكامهولأغراض بنائه تم فحص Hansen and Messierالمتقدمة للحاسبات، وقام ببناء هذا النظام كل من

الكتابات الحالية لشركات المراجعة الثمانية بالولايات المتحدة الأمريكية، والتى تتضمن أوراق مراجعة فعلية اصة بتدقيق نظم المعالجة الإلكترونية للبيانات، وتم إجراء مقابلات شخصية مع مجموعة من أخصائى مدققى خ

:ثم إتباع الخطوات التالية. الحسابات لخمس من هذه الشركاتإجراء تجربة شفهية على ثلاثة من المدققين المتخصصين فى مجال تدقيق نظم التشغيل الإلكترونى للبيانات، -

دف الوقوف على سلوك إتخاذ القرار لهؤلاء المتخصصين وتحديد قواعد القرار التى تتلاءم مع قاعدة وذلك .نظام الخبرة المقترح

حيث تم الإستعانة ببرامج لغة ) تقييم نظام الرقابة الداخلية(تحديد البرامج الملاءمة ال المشكلة- .هما قاعدة المعرفة وأداة الإستدلالالخبير، وتتضمن هذه البرامج مكونين رئيسين /النصيحة

قاعدة قرار وهدف وحيد يتمثل 60إعداد نموذج أولى لنظام الخبرة المقترح، وقد تضمن هذا النموذج الأولى - .فى التحقق من إمكانية الإعتماد على نظام الرقابة الداخلية

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

45

45

ت المحاسبية قد أدى لإلى ظهور العديد من إن المعالجة الكترونية للبياناوفي الاخير يمكننا ان نخلص الى القول بوهذه . اختفاء السجلات المادية، العاملين بنظم المعلومات، عدم وجود سند جيد للمراجعة: المشاكل مثل

المشاكل قد أدت بدورها إلى زيادة فرص ارتكاب جرائم الغش وفيروسات الحاسبات وصعوبة إكتشافها، .المفتقرة لمقومات النظام الجيد للرقابةوتزداد حدة هذه الجرائم فى البيئة

الرقابة الإدارية : وفى ظل نظم المعالجة الإلكترونية للبيانات المحاسبية تم وضع ثلاثة نظم فرعية للرقابة هىوالرقابة التشغيلية، الرقابة المحاسبية، والتى تتكامل فى إطار عام لتحقق الهدف العام لنظام الرقابة الداخلية وهو

.لأخطاء والمخالفات أو إكتشافها أو الرقابة على تصحيحها وتدنيتهامنع اكما أن أستخدام الحاسبات فى النظم المحاسبية قد طور من إجراءات وأساليب التدقيق بما يتماشى مع التطور فى

.هذه النظم ، من أجل تقييم نظام الرقابة ومعرفة كافة أوجه القصور فيه

الرحمن الرحیم بسم االله تدقیق حسابات المیزانیة

الكيفيات على مجموعة من دققيعتمد الم في القوائم المالية وخاصة قائمة المركز المالي لتحقيق الهدف من التدقيق

موعة إلى ثلاث مجموعات رئيسية وتدرج ضمن كل مج يقسمها البعضيمكن أن تستعمــل منفردة أو مع بعضها والفنيات،

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

46

46

)1(: تقنيات لها نفس طريقة العمل أو تكون متقاربة ومن ذلك :وتشمل : مجموعة التقنيات الكيفية : اموعة الأولى

.وصف أنظمة المؤسسة - .المراقبة المتبادلة للوظائف- .الإتصال بالمستخدمين وجمع المعلومات -

:وتضم كل من : مجموعة التقنيات الكمية الأساسية : اموعة الثانية .تقنية التجميع - .المراقبة العينية - .مراقبة قانونية ومصداقية أرصدة الحسابات -

:وتضم كل من : مجموعة التقنيات المساعدة : اموعة الثالثة .العينات الإحصائية أو التقدير -

.المراقبة الإستدلالية - .المراقبة المتبادلة للحسابات - .الإستمارات -

:حل المعنية بعملية الجرد أي بإحترام إجراءات مختلفة حسب المرا ذلكيتم إجراء :التدقيق المادي للعناصر كيف نجري. 1

. بحرس ودقة إحترام إجراءات الجرد وتكوين الفرق التحضير لعملية الجرد و - وتسهيل إجراء العملية وتوقيعها إجراء عمليات الجرد وعمل الفرق المختلفةسير حسن الوقوف على -

.وإجراء المقارنات الضرورية خاصة مع الجرد المحاسبي معالجة المعلومات المتحصل عليها من عملية الجرد - ،اعطاء قيم للنتائج المادية وتطبيق مبادئ التقييم - .اقتراح القيود المحاسبية التعديلية التصحيحية وادخالها ومعالجة الانحرافات -

: مصــداقية أرصدة الحسابـاتكيف نتاكد من .2تظهر ارصدة الحسابات بمبالغ نقدية ونتائح المعالجة المحاسبية ، فعلى المدقق الاجابة على سؤال دورة المحاسبيةفي اية ال

مهم يتعلق فيما اذا قام المحاسب من التاكد من صحة ومصداقية تلك الارصدة وهل قام بجميع الاعمال الجردية اللازمة بما في .يحات ذلك التعديلات والتصح

نهائية المالية اليسجل به فـي القوائم ائي و بعد القيام بأعمال اية السنة من جرد وتعديلات رصيد الحساب ويعتبر .أن تكون معبرة وقانونية وذات مصداقية تلك الارصدةويفترض في

: ماذا يقوم به المدققيتم اللجوء تها ومصداقيتها يصعب مسح كل اال بصورة شاملة لذلكنظرا لحجم العمليات التي يجب التاكد من صح

ومن اهم الاساليب الاكثر .التدقيق الكلي استحالةعند والاكتفاء بتدقيق جزئي الإحصائية والاساليب إلى إستعمال التقنيات .ة على النظريات الإحصائيو على عملية التقدير استعمالا اسلوب العينات الذي يعتمد

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

47

47

اتمع ، العنصر، الخاصة ، هامش الخطأ ، مستوى الثقة ، خطأ النوع : تحديد العناصر الآتية يجب اولاللقيام بعملية التقدير ووحسب العناصر المحاسبية . ابسط الطرقعلى اعتمادا قم نقوم باختيار العينة عن طريق السحب .الأول ، خطأ النوع الثاني

:ن سلامتها مثلالتي نريد التحقق م . محاسبية يوجد دليل مادي يتمثل في مستند رئيسي لكل عملية - . الدليل المادي يتطلب التاكد من قانونيته - .مدى دقة القيود المحاسبية - . التاكد من صحة وسلامة العمليات الحسابية -

: التدقيق في عناصر الاصول

يتطلب التحقيق في ن البحث عنها والتحقق منها حسب طبيعتها فمثلا بشكل عام فإن لكل عملية خصوصيات يمك : التاكد مما يليالأصول عناصر

،إستمرار القوائم المحاسبية والمالية ظهوره فيسلامة القيمة العادلة، الدقة المحاسبية ، ، المادي الفعلي للعناصر المادية الوجود - .اذ القراروجود سلطة الإعتماد و إتخ منفعة العنصر،

:التحقق من الاصول الثابتة التاكد من ان قيمة الاصل الثابت التى تظهر بالميزانية هي القيمة التاريخية المدقق فيها الجانب المهم ،على

التاكد من سلامة تبويب هوبعد تتريل الاستهلاكات او النقص او التقادم وان اهم اهداف التحقق من الاصول والتاكد ان الاجماليات مؤيدة بحسابات ، والقبول العام لاسس تقييم الاصول ، قائمة المركز المالي في العناصرالتاكد من كفاية المخصصات يناكما انه على، .وان نفرق بين النفقات الراسمالية والنفقات الايرادية ، مراقبة

هلاك المناسب واخيرا التاكد من ووجود تامين كاف للاخطار وان الدخل السنوي قد حمل بعبء الاست، . وجود رقابة داخلية على حيازة الاصل

:يجب التركيز على مايلي بالنسبة للاستثمارات ):التثبيتات( التدقيق في الستثمارات التأكد من وجود مدونة الإستثمارات - .التأكد من وجود بطاقة لكل إستثمار - .ارات في حالة وجودها التتبع لحركة الإستثم - ).البطاقة الرمادية(التأكد من ملكية المؤسسة للإستثمار خاصة التي تتطلب وثائق خاصة للملكية -

اجراءات التحقق . اعداد قائمة ملخص تظهر التغيرات خلال السنة - . التاكد من ان سجل الاصل يطابق حساب المراقبة -

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

48

48

. للاصول الثابتة التاكد من الملكية القانونية - . التحقق من الاضافات خلال العام - . التاكد من الاستغناءات عن الاصول خلال العام - . تحليل الصيانة والاصلاحات - العمر الانتاجي . تكلفة الاصل : يجب ان يؤخذ بالحسبان الامور التالية هتلاكعند احتساب الا -

.قانون ضريبة الدخل ه يجب الانتباه الى ما يحدده ذكر انومن المستحسن هنا ان نو قيمة الخردة : التحقق من الاصول المتداولة

المخزون السلعي: اولا :يعتبر التحقق من المخزون السلعي من اصعب المهمات للأسباب التالية

. انه اكبر اصل متداول وذات قيمة كبيرة - .

.هناك عدة طرق لتسعير المخزون السلعي - . . ان تحديد قيمة المخزون لها اثر مباشر على تكلفة المبيعات وعلى الدخل - . ان هذا الاصل معرض اكثر من غيره للاخطاء والتلاعب والسرقات - . ان التحقق من كمياته وظرفه وقيمته مهمة معقدة - :تحقق من المخزون السلعي ال

:بعمل مذكرة التسوية اللازمة ومن اشكالها من المخزون السلعي يقوم دققلكي يتحقق الم المبيعات خلال -شتريات خلال السنة او الفترة الم +البضاعة حسب الجرد اول المدة قيمة

. قيمة البضاعة بتاريخ الجرد = . الفترة الأتيولمراجعة كشوف الجرد على المراجع اتباع

بصفته رئيس اللجنة او حد المسؤولين لجنة وأكل اعضاء ال ان تكون كشوف الجرد موقعة من - . المنسق

. اختبار الكشوفات مع بطاقة الصنف - . وليست على سبيل الامانةالتاكد ان البضاعة التى بالكشوفات مملوكة للشركة - . . شوفات قد دخلت حساب المشتريات التاكد ان كميات البضاعة التى بالك - . لاخطاء التاكد من خلو الكشف من ا -

:وفي الغالب يتم التحقق مما يلي .التأكد من إستعمال معايير الترتيب والتخزين - . التأكد من حسن إجراء الجرد - .أخذ عينات وإعادة حسابـــها -

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

49

49

.التأكد من وجود بطاقات للمخزون - ،التاكد من الجانب الامني وطريقة الحفظ والتنظيم بالمخازن -

. المدينون حسابات :ثانياللمدينون فان اهم حساب هو حساب الاموال لدى الغير ويطلق عليه بحساب العملاء بالنسبة العملاء كما تظهرهم حسابام بأرصدةكشفا دققلميطلب ا ، هذا الحسابللتحقق من ارصدة و

الرصيد يطابق من ان مجموع الكشف هو ان يتحقق ذلك،والغرض الاول من ، في دفتر الاستاذ باعتبارها المصادقات ويتم ذلك عن طريق لتحقق ااجراء ب ثم يقوم بعد ذلك، مع اجمالي العملاء

الارصدة جيدة ومن الممكن من ان دققان يتاكد الم والهدف الرئيسي هو .ابسط واسهل واقل تكلفةح له ويسترشد على اوعليه الاستعانة بموظفي المنشأة وبالغير وباية معلومات تت، تحصيلها بالكامل

ذلك بما يلي . وحة للعميل وانتظامه بالسداد فترة التسهيلات الممن - . الحساب مع تزايد رصيد العميل دفعات تحت - يدة وعدم سداد الديون القديمة سداد الديون الجد - . ت او عدم تسديد اوراق القبض رفض الشيكا - .الديون المتقادمة -

. حاله على حدة وهي تعطيه صورة واضحة عن العميل وصحة دينه ان يتفحص كل وعلىويمثل الحساب الاجمالي للعملاء اجمالي القيود التى رحلت بالتفصيل الى الحسابات الفردية للعملاء

. سابات الفرديةوعلى ذلك يجب ان يطابق رصيده النهائي مجموع ارصدة الح .البـــــــــــنكحساب : ثالثا

هذا الحساب على درجة من الاهمية لان اغلب عمليات المؤسسة الاقتصادية يكون فبها ان حساب البنك طرفا نظرا للطبيعة النقدية للمبادلات الاقتصادية لذلك اذا قمنا بضمان التدقيق الجيد لرصيد هذا الحساب و تاكدنا من صحة وسلامة الرصيد فان ارصدة الحسابات ذات العلاقة تعدل

مفردات كشف دقق يطابق الميا وتصحح، و افضل طريقة لتدقيق رصيد حساب البنك هي ان تلقائكما هو في دفتر الاستاذ مع كشف الحساب المقدم من طرف ادارة البنك وفي نفس الفترة الحساب

وإجراء يقوم بعمل تسوية البنك وأخيرا، اضافة لذلك يقوم بطلب شهادة من البنك بالرصيد . . اللازمة تعديلية القيود ال

:الخصومعناصر من التحقق تتكون الخصوم من عنصرين اساسيين وهما حقوق الملكية والالتزامات الخارجية بمعنى مصادر

.الاموال من راس مال وديون

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

50

50

:راس المال التدقيق في حساب.اولاشكل او بآخر ويطلق عليه ان اهم مصدر من مصادر الاموال يعتبر ذاتيا وياتي من الملاك ب

اصطلاحا راس المال، هذه الاموال في حد ذاا تعتبر من طبيعة دائنة وفقا لمبدأ استقلالية الذمة المالية . للمؤسسة عن مالكيها

و رغم ان رصيد هذا الحساب عادة يكون ثابتا او قليل الحركة الا انه في حالة الشركات من الاكتتاب والتسديد الكامل من الاقل من بنود القانون الاساسي وعلى المدقق ان يتحقق على

:وبصفة عام عليه القيام بما يلي. واقع كشوفات البنك وان قيمة الاسهم قد دفعت بالكامل . م الداخلي وعقد التاسيس على النظاالاطلاع - . في راس المالالتخفيض على قرارات مجلس الادارة والهيئة العامة بخصوص الزيادة او الاطلاع - . ع على المستندات المؤيدة له يراجع المحصل من الاكتتاب ويطل - . سددو الاقساط في مواعيدها التحقق ان المساهمين - . اهمين والبيانات الواردة فيه مراجعة سجل المس - . يجب ان تظهر الميزانية المدفوع منه، في حالة عدم سداد راس المال بالكامل -

.التدقيق في حسابات الديون : ثانيا يجب التي السندات اهم الحسابات الدائنة و من اهم عناصرها الخصوم طويلة الاجل تعتبر

الاطلاع على النظام ، راعاة الامور التالية عند التدقيق في ارصدة حسابات الديون طويلة الاجل معلى كذلك بالإطلاعان يقوم اصدار وتسيير السندات ، وة الداخلي للشركة لمعرفة الاحكام الخاص

اضافة ، ةد القرض المبرموكما عليه الاطلاع على عق، قرارات مجلس الادارة بالموافقة على القرض واخيرا ان يظهر في الميزانية . لذلك ان يقوم بطلب شهادة من الجهة المقرضة لبيان رصيد القرض

. فائدته وتاريخة القرض وسعر نوع بيانات عن الموردون

لتحقق من الاستغلال فان المدقق عند ااما بالنسبة للديون قضيرة الاجل او مايعرف بديون ومقارنة ، مراجعة كشوفات الموردين مع ارصدة الحسابات الشخصية عليه ،حساباا ارصدة

، و القيام بارسال مصادقات للموردين المحاسبيةكشوفات الحساب المرسلة من الموردين مع الدفاتر ...اتير المواد التى دخلت المخازن وهكذاالتاكد من تسجيل فوو

:التدقيق في حسابات النتائج .الدخلقائمة : اولا

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

51

51

:التدقيق في كل من المصروفات واليرادات يجب الدخلقائمة ل بالنسبة :التحقق من المصروفات. 1 .الحقائق والتمييز بين الإيرادات والمصروفات الإفصاح عن جميع مدى - . تبويب المصروفات صحة وسلامة - . فصل المصروفات العادية عن المصروفات الطارئة هل تم - . تظهر الايرادات بقيمتها الاجمالية قبل طرح المصاريف هل - . تظهر المردودات والمسموحات في بنود خاصة هل - . لكافية لكل بند يمثل ايرادا او مصروفا الشروحات ا هل توجد- : التحقق من الايراد .2 . عن طريق المراجعة المستندية من صحة المبالغ المثبتة في قائمة الاعمال التأكد - . قائمة الاعمال قد تحققت فعلا ان كل الايرادات المثبتة في التأكد - . لآخريسنة من سلامة تبويب الايرادات وثباا من التأكد - . لواجب اثباا قد اثبتت فعلا من ان كل الايرادات ا التأكد - . العادية عن الايرادات الطارئة فصل الايرادات - . التحقق من النتيجة: 3

وفقا لمبدأ المقابلة الذي يؤكد ان لكل ايراد مصروفا مميزا كان سببا في وجوده ، ويجب مقابلة ذلك من المعروف انه يظهر في ، إذ يراد المناسب لمعرفة النتيجة المناسبة التي تحسب بالفرق بين الجانبين المصروف بالا

المتعلقة بنفس العملية والمبررة المصروفات ، يجب ان يظهر في الجانب المدين و الجانب الدائن ايرادات العمليات . لتلك الايرادات

ة الدورة المحاسبية عندما نجري ما يعرف بقيود الاقفال للت في حسابات ويتجلى بوضوح هذا المبدأ في اي خلص من الحسابات المعنوية من ايرادات ومصروفات فهي حسابات تخص دورة واحدة ولا تتميز

:بالاستمرارية لذلك تقفل بجعل ارصدا صفرية و تفرغ في حسابات النتائج المناسب مثلاايرادات عملية (حساب المبيعات يسمى ايضا بالحساب التجاري عند اقفال ايظهر حساب المتاجرة أو م

) جعل رصيده مساويا للصفر(حساب المتاجرة بجل هذا الاخير دائنا وترصيد حساب المبيعاتمع ) التجارة بعله دائنا فيكون رصيده مساويا للصفر في حين) تكاليف عملية التجارة(وكذلك اقفال حساب تكلفة المبيعات

يكون حساب المتاجرة مدينا بنفس قيمة الرصيد، وعند ترصيد هذا الاخير نحصل على نتيجة العملية التجارية ...ويقفل هذا الرصيد ايضا في حساب الارباح والخسائر وهكذا، بالربح او الخسارة

:التحقق من عناصر اخرى. 4 . المصروفات المقدمة

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

52

52

وفي سبيل ، لاصول المتداولة ولكنها تستبعد عند ايجاد راس المال العامل تعتبر المصروفات المقدمة من ا : التحقق من هذه المصروفات يقوم المراجع بما يلي

. التحقق من ان المصروف مدفوع فعلا وذلك بالرجوع للمستندات * . التحقق من العملية الحسابية * . المراجعة ان يعد كشفا بالمصروفات المقدمة يرفقه مع اوراق *

التامين ضد الاخطار هو من اهم المصروفات المقدمة فمثلا اذا كانت المنشأة تحتفظ بسجل لبوالص التامين فان عمل المراجع هو

فعلى المراجع عمل كشف بارقام واقساط ، اما اذا كانت المنشأة لا تحتفظ بمثل هذا السجل ، اختبار فقط . نفسه ان قيمة البوالص كافية لتغطية الاخطار وعليه ان يطمأن ب، ومبالغ البوالص

الايرادات المستحقة على المراجع في هذا البند ان يقوم بمراجعة المبالغ الواردة في كشوفات الايراد المستحقة مع المستندات المؤيدة

واضافة لما سبق ، بية وان يقوم بمراجعة العمليات الحسا، وان يتتبع ما حصل من هذه المبالغ في المدة الجديدة، لها . عليه التاكد ان المنشأة تتبع نفس النظام من سنة لاخري

ارصدة مدينة اخري مصاريف التاسيس

ويقوم بالاطلاع ، للتحقق من هذه المصاريف يقوم المراجع بالاطلاع على قرارات مجلس الادارة والهيئة العامة . من المستحسن استهلاك هذه المصاريف في فترة قصيرة واخيرا ، على المستندات المؤيدة لهذه المصاريف

مصروفات ايرادية مؤجلة . مصاريف الكشف والتنقيب ، مصاريف التاسيس ، الدعاية والاعلان ، تتمثل هذه المصاريف في

اجيل ان يتاكد من ان ت، للتحقق من هذه المصروفات يقوم المراجع بمراجعة المفردات على المستندات المؤيدة لها وان يظهر استهلاكها كمفردة مستقلة في ، وان تكون معتمدة من الادارة ، الاستهلاك مبني على اسا س سليم

. حساب الارباح والخسائر الخسائر المرحلة

كما انه من الناحية الضريبية عليه التاكد من ، يجب على المراجع ان يتحرى مصدرها ويتاكد من صحة الرصيد غير قابلة للخصم من الضريبة ا امكانية كو .

بسم االله الرحمن الرحیم

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

53

53

باستمرار وبصفة الزامية والتي تلجأ إليه المؤسسـة الفعالة يعتبر التدقيق الخارجي من أهم وسائل الرقابة اما كشخص طبيعي او مكتب تعيين مهني متخصص خبير وذو كفاءة ، وذلك عن طـريق واحيانا اختياريا

او المدقق الخارجي أو بما يعرف بمراقـب الحسـابات يضم مجموعة مدققين او شركة كشخص معنوي، و، والذي يبدي رأيا فنيا محايدا حول الوضـع المـالــي للمؤسسة مندوب الحسابات او المحاسب القانوني

لتدقيق الخارجي يتم بواسـطة طـرف محايـد ، فابكل موضوعية وحياديةالتي يشرف على تدقيق حساباا البيانات ودقة مستـقل تمامـــا عن المؤسسة التي تعمل على تقييم العمليات المحاسبية ، والتأكد من صحة

مدقق الشركات على تعيـين خطاء ، ونجد أن القانون قد ألزم معضمالواردة في القوائم المالية وسلامتها من الأحساباا ، ويعطي رأيه بشأا ، ومن بين هذه تدقيقحـسابات يتولــى ر بمحافظقانوني يسمى في الجزائ

وفيما يلي نتعرض إلى أهم التعاريف التي اقتـرحها معظم –شركة لأشخاص –شركة الأموال " الشركات .التدقـيق الخارجي وضوعالمهتمين بم الاكاديميينالبـاحثين

1 من بين أهم التعاريف التي تخص التدقيق الخارجي هو ماذكره عبد االله هلال ومحمد سميــر الصـبان

أن يقوم طرف من خارج المؤسسة يعين بواسطة الملاك ، وذلك لإبـداءالرأي الفني " بأن التدقيق الخارجي هو .)1("لال فترة مالــية معينة المحايد عن مدى سلامة تمثيل القوائم المالية الختامية لنتائج الأعمال خ

مراقبـة يقـوم ـا " فقد عرف التدقيق الخارجي بأنه Hamini Allelالمهني والأكاديمي أما الخبير التعبير عن رأي حـول صـدق شخص مستقل عن المؤسسة من أجل ضمان موضوعية القرار ، ودف إلى

.)2("الماالية وسلامة القوائمالتدقـــيق الخـارجي هـو فحــص " يتمثل في أن " عبد الفتاح الصحن ، وأحمد نور"أما تعريف

المستندات والحسابات والسجلات الخاصة بالمؤسسة فحصا دقيقا ومن ثم إعداد تقرير عن نتيجــة المركـز .)3("المالي للمؤسسة خلال فترة زمنية معينة

جي يتمثل أساسا في فحص وتقييم المعلومـات المحاسبية من خلال هذه التعاريف نستنتج أن التدقيق الخار المتحصل عليها من إدارة المؤسسة ، فهو يشتمل على إبداء رأي وإصدار حكم حول الوضع المالي للمؤسسة ؛

).41: (ص، 1988السنة ، الاسكندرية –التوزيع ،الدار الجامعية للطبع والنشر،الأسس العلمية والعملية لمراجعة الحسابات: محمد سمير الصبان ، عبد االله هلال - )1(

(2) - Hmini Allel – l'audit comptable et financier – peremire Edition -;2001-2002 .p :08

12:ص، بدون سنة ، مؤسسة شباب الجامعة للطباعة والنشر، الرقابة ومراجعة الحسابات ، أحمد نور ، عبد الفتاح الصحن –) 3(

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

54

54

العمليات التي تمت في دفاتر المؤسسة إلى دراسة وتقييم تدقيقوعليه فإن عملية التدقيق الخارجي قد تحولت من مطمئنـة ابة الداخلية للمؤسسات ، فبقدر ما يكون نظام المراقبة الداخلية فعال تكون إدارة المؤسسة نظم الرق

تصرفاا؛وعموما فإن أي مؤسسة اقتصادية هي بحاجة ماسة إلى وجود طرف ويعطي ذلك صورة حسنة عنلقائم بعملية التسـجيل ، الاخطاء التي قد يرتكبها ا وخلوها من عمليات المحاسبية ال يفصح عن سلامة محايد

النصائح الملائمة للملاك ن وبالتـالي اد،ويساهم في إعطاء الإرشادات ، وكما أنه يــساعد في تقييم الأفر تقييم نظـام

. المحددةالمراقبة الداخلية للمؤسسة ، والتأكد من أا تسير وفق الخطط المرسومة و الأهداف

2 يهدف الى يقوم به طرف محايد عال المهارات والتكوين والتدريب و التدقيق الخارجي لأنه تظهر أهمية

وكلمـا ، التأكد من صحة وسلآمة القوائم المالية ،وأن تسجيلها تم وفقا للمبادئ المحاسبية المتعارف عليهـا . كانت المؤسسة ذات محاسبة موثوقة وصحيحة يرتفع إنتاجها ويزداد ربحها

طلبت منه التدخل للتـدقيق بغيـة الجهة التي المؤسسة أو ملاكومنه فإن المدقق الخارجي مسؤول أمام فمهمته ، التي قد تحدث عند القيام بعملية التسجيل المحاسبي إما سهوا أو عمدا والانحرافات كتشاف الأخطاء ا

وهنا تكمل الأهميـة ، ن أعمال مجلس الإدارة للمؤسسة الرئيسية تتمثل في الإفصاح عن رأيه الفني المحايد بشأ، وذلك للإطمئنان على مدى مصداقية تمثيل قوائمها المالية ،البالغة للتدقيق الخارجي بالنسبة لأية مؤسسة كانت

.وفعالية أنظمة رقابتها الداخلية، بالإضافة إلى ضمان التقيد بالأهداف المسطرة مسبقا وكفاءة عمالها

3

التي تساعده في أداء مهمته بصورة ائيـة وفعالـة في الاعماليقوم بمجموعة من إن المدقق الخارجي :وتتجسد هذه الأخيرة في ثلاث مهم رئيسية وهي ،المؤسسة التي يقوم بمراقبة حساباا

.الفحص والتحقق والتقريرهنية ، ويجب عليـه أيضـا أن المبرة الخو كفاءة على درجة من ال دقيقالتتمكنه من القيام بعملية الاعمالهذه

وعليـه يكون على معرفة تامة بالأسس المحاسبية ، واجراءات التدقيق ليتمكن من ابداء رأيه بصورة سليمة ، ايضغط من طرف دون ان يتعرض لاي تدخل أو ، استقلالية وبكلإعداد التقرير وإبدا الرأي الفني المحايد

، وهذا ما ، وحرية كاملة في مجال عمله ةتام ية، بمعنى أنه يجب على المدقق الخارجي أن يتمتع باستقلال كان . يؤدي به إلى أداء مهمته بصورة فعالة

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

55

55

3

:لنحو التاليلخص البعض المقارنة بمجموعة معايير وضعت في شكل جدول مقارنة على ا

درجة الإستقلالفهو ،يتمتع المدقق الداخلي باستقلال جزئي -

.يخضع لإدارة المؤسسة المدقق الخارجي يتمتع باستقلال كلي عن إدارة -

.المؤسسة عند قيامه بعملية المراجعة .يخضع للجمعية العامة للمساهمين أو الملاك -

نطاق العملإن إدارة المؤسسة هي التي تقـوم بتحديـد -

نطاق عمل المدقق الداخلي وتكون مراجعتـه .شاملة ومستمرة

يتحدد نطاق عمل المدق الخارجي وفق أمـر -وما تنص ،ف عليهاومعايير التدقيق المتعار،التعيين

.عليه القوانين المنظمةلعملية التدقيق

هدف التدقيقالسهر على حسن تنفيذ السياسات والبرامج -

وإجراء التصحيحات المناسبة وذلـك خدمـة .لإدارة المؤسسة

إبداء الرأي حول سلامة وصدق تمثيل القوائم - .المالية خدمة للملاك

المسؤولية

مسؤولا أمـام الإدارة المدقق الداخلي يكون -لأنه يقدم تقريره عن نتائج الفحص الذي قـام

.به إلى الإدارة العليا للمؤسسة التي يعمل ا

المدقق الخارجي يكون مسؤولا أمام الملاك أو -المساهمين ويقدم تقريره إليهم الذي يحتوي علـى رأيه الفني المحايد بخصوص القوائم المالية الـتي تم

.فحصها

عية من يقـوم نو بالتدقيق

المدقق الداخلي موظـف داخـل الهيكـل - .ويعين بواسطة الإدارة ، التنظيمي للمؤسسة

المدقق الخارجي شخص مهني مسـتقل مـن -يعين بواسطة الملاك أو المساهمين ،خارج المؤسسة

.

توقيت الأداء

إن عملية الفحص التي يقـوم ـا المـدقق - .مدار السنةالداخلي تكون مستمرة على

عملية الفحص التي يقوم ا المدقق الخـارجي -بالنسبة للقوائم المالية للمؤسسة تكون عـادة في اية السنة المالية للمؤسسة تكون عادة في ايـة السنة المالية وأحيانا تكون على فترات متقطعة من

.السنة :44س العلمية والعملية لمراجعة الحسابات ،صعبد االله هلال ، محمد سمير الصبان ، الاس.

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

56

56

بسم االله الرحمن الرحیم

وهو العقد حيث أن منطلقها الأساسي التدقيق الخارجينوع من أنواع عتبر التدقيق التعاقدي ي ، ويتم اللجوء لهذا النوع من هما ويحدد التزامات كل وحقوق كل طرفيربط بين فهو شريعة المتعاقدين

الا ان هذا النوع من الذي له مصلحة او بموجب الزام قانوني أو بطلب من الغير العميلإما برغبة من التدقيقالتعاقد الذي يلزمه القانون يدرس بشكل مستقل عند دراسة موضوع محافظ الحسابات و موضوع الخبرة

د الاختياري الارادي الذي تطلبه المؤسسة برغبة من ادارا او من القضائية لذلك نكتفي هنا بدراسة التعاق .الغير الذين لهم مصلحة

اللجوء الى التعاقد مع المدقق برغبة من المؤسسة وبإرادة واختيار من ادارا وذلك فبالنسبة للحالة الأولى يتم :لتحقيق الاهداف التالية

.يها لاستخدامها أو لتقديمها للغير التأكد من مصداقية المعلومات المتوفرة لد - .تقييم وضعيتها من أجل إكتشاف النقائص وتحسينها - .ومنع تكرارها تجنب حدوث عمليات الغش والأخطاء - . البرصةالتسجيل في داء بغيةتحسين ورفع الا -

:التالية ، فيتم ذلك في الحالاتي عندا يلجأ الى المدقق بطلب من الغيرأ للحالة الثانية أما بالنسبة . الدائنون خاصة البنوك اذا طلبت المؤسسة ديونا معتبرة - . النقابات اذا كانت الادارة تخفي عنهم الوضعية الحقيقية - .شركات التي تريد المساهمة في الشركة المعينة المستثمرون بكافة انواعهم وال -اكثر على الإطلاعمجموعة ذات أغلبية من المساهمين والتي تريد الملاك خاصة -

.وضعية الشركة : المتعاقدينالعقد وواجبات الطرفين اركان ،1

والتزامات كل وثيقة أساسية تحدد واجبات العقد شريعة المتعاقدين عندما يوقع منهما وبحضورهما فهو : مايلي اركانهومن طرف

.السبب الشرعي للتعاقد الرضا ، الأهلية ، وجود شيء فعلي يقبل التعاقد ، وجود - .إن العقد الذي يربط بين الطرفين غالبا ما يطلق عليه مصطلح رسالة المهمة أو الإتفاقية -

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

57

57

: التعاقديدقق مهام وأشكال تدخل الم. 2

القيام ا وتتمثـل خاصــة فـي المهـام المدققنوع وطبيعة الأعمال المطلوبة من تحدد وثيقة العقد :تية الآ

.الماليةإعداد القوائم الاشراف على - .المؤسسة ادارةمساعدة الاستشارة و - .والتكوين الاشراف ، المتابعة - . الاختيارية التي تقررها الادارةمهمة التصفية - . واعادة التققيم مهمة التقييم - :التعاقدي المدققمسؤوليات . 3

المسؤولية التامة عن أعماله والتي تكون في إحدى الأشكال يره من المهنيين المدقق التعاقدي كغ يتحمل .المعروفة للمسؤولية ألا وهي المدنية ، الجزائية ، و التأديبية

..../.... على الطالب القيام ببحوث في مختلف محاور لاستكمال متطلبات المادة ورفع مستوى التحصيل، :1ملاحظة

:اضيع التاليةفي المو المادة وخاصة .الخبرة المحاسبية القضائية او مايعرف بالتدقيق الازامي من الجهات القضائية - ،محافظ الحسابات والتدقيق الخارجي القانوني - .استخدام الطرق الكمية والاحصائية في التدقيق - .الدقيق الالكتروني - .والقضايا المعاصرة نظرية التدقيق - .الهيئات الدولية ذات العلاقةمعايير التدقيق و - .تقنيات واساليب تقييم نظام الرقابة الداخلية -

ويتم تحسين سيتم الاخذ بكل انتقادات من اطلع على مضمون المادة من الطلبة ومن القراء الاعزاء: 2ملاحظة

محتوى المحاور باستمرار تبعا، ونعتذر مسبقا عن كل غموض او خطأ في الصياغة اوفي التدقيق الاملائي، فان ،اصبنا فمن عندي االله وان اخطانا فمن انفسنا

، حكيمة مناعي أحمد لعماري المحاسبي المالي والتدقيق ملخض مادة

صص محاسبة ومالیةتخ لیسانسالسنة الثالثة

58

58

. أحمد لعماري . د.أ :المادة ةذتاــــــأس .حكيمة مناعي. أ