9ª. Calle PonienteNo. 8169, entre 83 Y 85 Avenida Norte, Colonia Escalón, San Salvador, El Salvador, C.A. Teléfonos:(503)2244-4200; (503) 2244-4224.

“PRIMER TRIBUNALCERTIFICADO BAJO LAS NORMAS ISO 9001 POR LA ASOCIACION ESPAÑOLA DE NORMALIZACION Y CERTIFICACION”.

Tribunal de Apelaciones de los

Impuestos Internos y de Aduanas

Inc. A1210017TM

BUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS: San

Salvador, a las nueve horas treinta minutos del día veintitrés de diciembre del año dos mil

catorce.

VISTOS en apelación la Resolución con referencia RES. N°.

768/12/DJCA/DPJ/3, emitida por la Dirección General de Aduanas, a las catorce horas

del día cinco de octubre del año dos mil doce,a nombre de --------------- que se puede

abreviar ---------------, en la cual se resolvió: a) DETERMINAR que la recurrente

deberá pagar en concepto de Derechos Arancelarios a la Importación la cantidad de

CUARENTA Y SIETE MIL CUATROCIENTOS ONCE DÓLARES DE LOS ESTADOS

UNIDOS DE AMÉRICA CON CINCUENTA Y CINCO CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS

ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($47,411.55) e Impuesto a la Transferencia de

Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA), la suma de CIENTO TREINTA Y

CINCO MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y NUEVE DÓLARES DE LOS ESTADOS

UNIDOS DE AMÉRICA CON OCHENTA Y SEIS CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS

ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($135,949.86); b) SANCIONAR a la aludida

sociedad, por la infracción administrativa tipificada en el artículo 5 letra q) de la Ley

Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, multa administrativa por la cantidad de

CUATRO MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA DÓLARES DE LOS ESTADOS

UNIDOS DE AMÉRICA ($4,450.00);c) SANCIONAR a la referida sociedad por la

infracción tributaria tipificada en el artículo 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar

Infracciones Aduaneras, multa tributaria del 200% por la suma de SETECIENTOS

CUARENTA Y TRES DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON

SESENTA CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA

($743.60) y multas tributarias del 300% por un total de CIENTO VEINTE MIL

SETENTA Y SEIS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON CINCO

CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($120,076.05),

2

de acuerdo a lo prescrito en el artículo 10 de la referida Ley Especial y d) SANCIONAR a

la referida sociedad, por la infracción tributaria tipificada en el artículo 8 letra f) de la Ley

Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, con multa tributaria del 200% por la

cantidad de UN MIL TREINTA Y CINCO DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE

AMÉRICA CON TREINTA CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE

AMÉRICA ($1,035.30) y con multa tributaria del 300% por la suma de

CUATROCIENTOS VEINTISIETE MIL TRESCIENTOS TREINTA Y NUEVE DÓLARES

DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON OCHENTA Y TRES CENTAVOS DE

DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($427,339.83).

Y CONSIDERANDO:

I.- Que el licenciado ---------------, en su carácter de Apoderado Especial

interpuso el Recurso de Apelación,quien fue sustituido por la Licenciada --------------- en

su calidad de Apoderada General Administrativo dela apelante social --------------- que

se puede abreviar ---------------, quien expresó no estar de acuerdo con la Resolución

emitida por la Dirección General de Aduanas, por las razones siguientes:

“““…A) DECLARACIONES DE MERCANCIAS BAJO EL REGIMEN DE

EXPORTACIÓN DEFINITIVA, CON INCORRECTA CLASIFICACIÓN

ARANCELARIA.

La Dirección General de Aduanas, determina que mi representada realizó la incorrecta

clasificación arancelaria en las declaraciones de mercancías de exportación (…) pues se

clasificaron en el inciso arancelario 3924.10.90 y la Dirección General de Aduanas

consideró que debían clasificarse en el inciso 3923.90.90.(…)”””””

“““…Puntualizando que dichas conductas eran constitutivas de la infracción administrativa

descrita en el artículo 5 literal q) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones

Aduaneras, sancionadas de conformidad al artículo 6 de la misma Ley, con multa

equivalente a Cincuenta 00/100 Dólares de los Estados Unidos de América ($50.00).

3

*En cuanto a la incorrecta clasificación arancelaria, nuestra inconformidad se basa en lo

siguiente:

Que la Dirección General de Aduanas, en el Informe de Fiscalización de fecha 30 de

septiembre de 2011, agregado de folios de 1 al 69 del Expediente Administrativo, a

nombre de la sociedad ---------------, (…)con relación a las importaciones de mercancías

efectuadas bajo el Régimen de Importación Definitiva y el Régimen de Admisión Temporal

para Perfeccionamiento Activo, sus respectivas cancelaciones y transferencias al mercado

nacional de mercancías provenientes de dicho Régimen, durante el periodo comprendido

del 1 de abril al 31 de diciembre de 2008, así también para que verifique todas aquellas

operaciones, registros y documentos relacionados con las mismas; sobre este punto el

auditor se excede en sus facultades por lo siguiente:

a. El Director General de Aduanas, en el auto de designación faculta al auditor de

aduanas a investigar y comprobar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras

tributarias y no tributarias, bajo el régimen de importación definitiva, durante el periodo

comprendido del 01 de abril al 31 de diciembre de 2008.

b. El Director General de Aduanas, en el auto de designación faculta al auditor de

aduanas a investigar y comprobar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras

tributarias y no tributarias, bajo el régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento

Activo, sus respectivas cancelaciones y transferencias al mercado nacional de mercancías

provenientes de dicho Régimen, durante el periodo comprendido del 01 de abril al 31 de

diciembre de 2008.

c. El Director General de Aduanas, en el auto de designación faculta al auditor de

aduanas a verificar todas aquellas operaciones, registros y documentos relacionados con

las mismas, durante el periodo comprendido del 01 de abril al 31 de diciembre de 2008.

De lo anterior se deduce que el auditor de aduanas, excede las facultades ya que en

ningún momento al auto de designación le faculta a verificar operaciones fuera del

periodo comprendido del 01 de abril al 31 de diciembre de 2008, con excepción de las

4

cancelaciones y transferencias al mercado nacional de mercancías provenientes del

Régimen Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo.

Asimismo, tampoco le faculta verificar el régimen de exportación definitiva en materia de

clasificación arancelaria.

Lo cual incluso no es advertido por la misma Dirección General de Aduanas en su

resolución N°. 768/12/DJCA/DPJ/3, ya que es retomado para la aplicación de sanciones

administrativas para mi representada.

Como puede advertirse de las 89 declaraciones de mercancías a régimen de exportación

definitiva, no podían ser verificadas por el auditor de Aduanas, ya que no estaba facultado

para verificar el régimen de exportación definitiva en materia de clasificación arancelaria,

en todos los casos; y tampoco estaba facultado para verificar operaciones fuera del

periodo comprendido del 01 de abril al 31 de diciembre de 2008.

De lo anterior se colige una flagrante violación al principio de legalidad establecido en los

artículos 11, 15 y 86 de la Constitución; Articulo 1 literal “b” de la LEPSIA y Artículos 3 y 4

literal “b” de la Ley Orgánica de la DGA, en lo referente a la aplicación de la normativa y

comprobar su correcta aplicación por parte de la Dirección General de Aduanas, que

causa agravio a mi representada.

B) DECLARACIONES DE MERCANCIAS BAJO EL REGIMEN DE ADMISIÓN

TEMPORAL PARA PERFECCIONAMIENTO ACTIVO, CON PLAZO DE

PERMANENCIA VENCIDO.

Además la Dirección General de Aduanas, con base al detalle de importaciones realizadas

del periodo del 1 de abril al 31 de diciembre de 2008, verificó que mi representada

introdujo bajo el Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo,

mercancías consistentes en Resina de Poliestireno Cristal HH103, Polystyrol168M WWKG2,

Resina de Poliestireno Impacto 6420, Film de Polyetileno Reciclado e Hidrocerol, entre

otras, considerando que la materia prima relacionada en las Declaraciones de Mercancías

números 5-11405, 5-11881, 5-11883, 5-12389, 5-12390, 5-12391 y 5-14015, la

5

primera de fecha 15 de agosto, la segunda y tercera de fecha 25 de agosto, las siguientes

tres de fecha 4 de septiembre y la última de fecha 9 de octubre todas del año 2008, no

fueron reexportadas. Misma situación identificaron para las Declaraciones de Mercancías

números 5-10706 y 5-14016 de fecha 31 de julio y 9 de octubre ambas del año 2008,

de forma parcial y para la Declaración de Mercancías número 5-6186 de fecha 5 de

mayo de 2008, el Cuadro Demostrativo de Descargo no fue proporcionado (…)””””.

“““…Concluyendo que para las (…) Declaraciones de Mercancías (…) se dejó de pagar en

concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios

(IVA) (….) Conductas que fueron consideradas constitutivas de infracción aduanera de

carácter tributario, tipificada en el artículo 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar

Infracciones Aduaneras (…)”””””.

*Con relación a las Declaraciones de Mercancías bajo el régimen de admisión

temporal para perfeccionamiento activo, con plazo de permanencia vencido,

nuestra inconformidad radica en lo siguiente:

Que la Dirección General de Aduanas, en el acto de determinación oficiosa según

Resolución No. 768/12/DJCA/DPJ/3, notificada en fecha 09 de octubre de 2012, en el

Romano II, determina que las Declaraciones de Mercancías bajo el régimen de admisión

temporal para perfeccionamiento activo, están con plazo de permanencia vencido, omite

ciertamente lo dispuesto en los artículos 58 y 87 del CAUCA vigente, relacionado con el

Artículo 223 letras a) y c) del RECAUCA vigente, que dispone que el plazo para efectuar la

verificación posterior, que realizan los auditores de aduanas, es de cuatro años a partir de

la fecha de aceptación de la declaración de mercancías; asimismo, que la facultad del

Servicio Aduanero para exigir el pago de la obligación tributaria aduanera, sus intereses y

recargos, que se hubieran dejado de percibir, prescribe en el mismo plazo, al igual que el

ejercicio de la acción para imponer sanciones por infracciones administrativas y

tributarias, de acuerdo al artículo 21 de la Ley Orgánica de la DGA.

Sobre lo anterior opera la caducidad y también la Atipicidad de las conductas descritas

sobre las mercancías con plazo vencido, ya que mi representada en ningún momento,

tuvo, tiene ni tendrá algún beneficio, ya que esa materia prima cuando se recibió del

6

proveedor, se detecta que no reunía los requisitos para la elaboración de sus productos

de acuerdo a la finalidad social de mi poderdante, es por ello que el proveedor al

momento que se le hace el reclamo respectivo, por no reunir los requisitos y estándares

técnicos de la mencionada materia prima, optaron por cobrar el seguro correspondiente,

ya que la sociedad ----------------, no hizo efectivo el pago de las mismas por los

defectos descritos anteriormente y por ello se vio en el inconveniente de no poderla

reexportar, destruirla o someterla a ningún régimen, ya que las mismas no son de su

propiedad, de su utilidad y más bien representaba un gasto adicional realizar cualquier

actividad de las antes mencionadas, ya que el articulo 8 literal “b” de la LEPSIA, establece

como requisito la obtención dolosa o el intento de conseguir exenciones de derechos e

impuestos a la importación. Sobre la caducidad ese honorable Tribunal, ya se ha

pronunciado al respecto.

C) DECLARACIONES DE MERCANCÍAS AMPARADAS AL RÉGIMEN DE

ADMISIÓN TEMPORAL PARA PERFECCIONAMIENTO ACTIVO CON FALTANTES

DE MERCANCÍAS.

“““…*Nuestra inconformidad en relación a las Declaraciones de Mercancías

amparadas al régimen de admisión temporal para perfeccionamiento activo

con faltantes de mercancías, radica en lo siguiente:

En que la Dirección General de Aduanas en su resolución No. 768/12/DJCA/DPJ/3,

establece como procedimiento de verificación de los inventarios realizó seguimiento

documental a la cuenta contable de Inventarios, específicamente a los productos

elaborados con las materias primas denominadas Poliestireno Cristal, Alto Impacto y Baja

Densidad, así como a la materia prima Hidrocerol, relacionadas con las mercancías

importadas bajo el Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo (IM-5).

(…)”””””

“““…Por tanto, consideramos que no se cumple con los objetivos primordiales del

seguimiento documental que alude la Dirección General de Aduanas, por no estar

apegado al principio de evidencia suficiente y adecuada para concluir que la cuenta

contable de Inventarios no refleja integridad para reconocer que las transacciones han

7

sido registradas, de igual manera no está apegado a determinar la exactitud para

confirmar que las cantidades registradas estén libres de diferencias significativas; ya que

el auditor de aduanas basa sus procedimientos de auditoría en presunciones y

estimaciones, apartándose de la legalidad procedimental establecida en la legislación

aduanera y de la técnica contable.

Sobre el punto anterior, el auditor de aduanas, hace una interpretación extensiva y

analógica que pretende relacionar y adecuar con la legislación aduanera, con los

supuestos faltantes, sobre los cuales presume que hubo transferencia de dominio.

V.- ALEGATOS.

1. Para las Declaraciones de Mercancías bajo el régimen de exportación

definitiva, con incorrecta clasificación arancelaria.

Mi representada estuvo por más de dos años inmersa en la fiscalización, no obstante el

artículo 26 literal a) y b) del Reglamento del Código Uniforme Aduanero Centroamericano,

considera como deber del funcionario encargado del ejercicio de la fiscalización, entre

otras, “Ejecutar la fiscalización aduanera para la satisfacción de los intereses públicos, de

acuerdo con los principios de eficiencia y eficacia, jerarquía, descentralización,

desconcentración y coordinación, con sometimiento pleno al derecho” (…) no obstante,

a juzgar la Dirección General de Aduanas, notificó el auto de designación el 22 de junio de

2010, el informe de fiscalización lo concluyo el 30 de septiembre de 2011 y el auto de

apertura fue notificado hasta el 10 de septiembre de 2012, no dándole cumplimiento a las

citadas disposiciones y a lo que mandata el Articulo 4 literal “e” de la Ley Orgánica de la

Dirección General de Aduanas, que establece que las actuaciones de dicha entidad, sean

ágiles para que se tramiten y concluyan en el menor tiempo posible, obviando el espirito

de la Ley, en cuanto a que la misma está enfocada en la facilitación y simplificación de los

procesos, sean estos operativos o administrativos; por tanto, solo por el plazo que duró la

fiscalización, la Dirección General de Aduana, debió prever los principios de eficiencia y

eficacia, ya que se consideran violentados los principios y garantías. (…)”””””

“““…CLASIFICACIÓN ARANCELARIA

8

No obstante lo establecido en el literal “A” del Romano VI, respecto ala falta de

facultades e incompetencias del auditor fiscal, para verificar las 89 Declaraciones de

Mercancías de exportación, sin antes haber ampliado el mandato de delegación,

aclaramos además que mi representada en las Declaraciones de Mercancías bajo el

Régimen de Exportación Definitiva, fiscalizadas, las mercancías fueron declaradas bajo el

inciso arancelario 3924.10.90 descrito como “ - - Otros”, este inciso arancelario se deriva

de la partida arancelaria 39.24 descrita como “vajilla y demás artículos de uso doméstico

y artículos de higiene o de tocador, de plástico”.

La Dirección General de Aduanas considera en base a la muestra No. 5 presentada

(depósitos para comidas) y las Notas Explicativas de la partida arancelaria 39.23

(ARTICULOS PARA EL TRANSPORTE O ENVASADO, DE PLÁSTICO; TAPONES,

TAPAS, CÁPSULAS Y DEMÁS DISPOSITIVOS DE CIERRE, DE PLÁSTICO) que

considera que ésta comprende: el conjunto de artículos de plástico que se utilizan

comúnmente como embalaje o para el transporte de toda clase de productos. Entre ellos

se pueden citar:

a) Los recipientes, tales como cajas, jaulas y artículos similares, sacos (incluidas las

bolsas, cucuruchos y bolsas para la basura), bombonas, toneles, bidones, botellas y

frascos.

Esta partida también comprende:

1°) Las tazas sin asas que tengan el carácter de recipientes utilizados para el envasado o

transporte de determinados alimentos, incluso si pueden utilizarse accesoriamente para el

servicio de mesa o de tocador;

2°) Los esbozos de botellas de plástico que siendo productos intermedios tienen forma

tubular, cerrado un extremo y abierto y roscado el otro para asegurar un cierre de tipo

atornillado, la parte anterior al extremo fileteado está destinada a recibir una

transformación posterior a fin de obtener la forma y tamaño deseado...

9

b) Las bobinas, carretes, canillas y soportes similares, incluidos los casetes sin cinta

magnética para magnetófonos y magnetoscopios.

c) Los tapones, tapaderas, capsulas y demás dispositivos de cierre.

Están excluidos especialmente de esta partida determinados artículos domésticos, tales

como los cubos de la basura y los vasos para servicio de mesa o de tocador que no

tengan el carácter de continentes para envasado o transporte, aunque se utilicen a veces

para estos fines (partida 39.24), los continentes clasificados en la partida 42.02, así

como los continentes flexibles para materias a granel de la partida63.05.

Mi representada luego de revisar con mayor atención la clasificación arancelaria

declarada, considera que no existe el error determinado por la Dirección General de

Aduanas, por las razones siguientes, empezaremos con citar textualmente la Nota:

39.24 VAJILLA Y DEMAS ARTICULOS DE USO DOMESTICO Y ARTICULOS DE

HIGIENE O DE TOCADOR, DE PLASTICO.

3924.10 - Vajilla y demás artículos para el servicio de mesa o de cocina.

3924.90 - Los demás. Esta partida comprende los siguientes artículos de plástico:

A) Entre las vajillas y artículos similares para servicio de mesa: servicios de té y de café,

platos, soperas, ensaladeras, fuentes y bandejas de todas clases, cafeteras, teteras,

jarros, azucareros, tazas, salseras, rabaneras, compoteras, fruteros, paneras,

mantequeras, aceiteras, saleros, mostaceros, hueveras, salvamanteles, posacuchillos,

servilleteros, cuchillos, tenedores y cucharas.

B) Entre los utensilios de uso doméstico: escudillas, cántaros de cocina, potes para

confituras, grasas, salazones, etc., tarros para leche, botes de cocina (para harina,

especias, etc.), embudos, cucharones, recipientes graduados para cocina, rodillos para

pasta o usleros.

10

C) Entre otros artículos de uso doméstico: ceniceros, botellas de agua caliente, cerilleros,

cubos de basura, regaderas, cajas para alimentos, cortinas, manteles, fundas protectoras

de muebles.

D) Finalmente, como artículos de higiene o de tocador, aunque no sean de uso

doméstico: accesorios de tocador (aguamaniles, palanganas, etc.), piletas para ducha,

cubos de tocador, bacines y orinales, incluso de cama (chatas o tiorbas), escupideras,

irrigadores, lavaojos; jaboneras; tetinas para biberones y dediles; esponjeras,

portacepillos de dientes, distribuidores de papel higiénico, toalleros y artículos similares

que guarnecen los cuartos de baño, tocadores o cocinas, siempre que no estén diseñados

para su fijación permanente en la pared. Sin embargo, se excluyen (partida 39.25)

estos mismos artículos cuando estén diseñados para su fijación permanente en paredes u

otras partes de construcción (por ejemplo, mediante tornillos, clavos, pernos u otra forma

de adhesión).

También comprende esta partida los pocillos o jícaras sin asa para servicio de mesa y

tocador que no tengan el carácter de continentes para envasado o transporte, aunque a

veces se utilicen para tales fines.

Por el contrario, se excluyen los pocillos sin asa que tengan el carácter de continentes

utilizados para envasado o transporte (partida 39.23).

La Dirección General de Aduanas, fundamentó su criterio así “De conformidad al

aduanálisis realizado, la materia constitutiva de los productos enanálisis es Depósito de

plástico desechable con tapadera, fabricado con poliestireno expandido, se considera

como correcto el Inciso Arancelario el 3923.90.90 con el 10% de DAI, descrito como

“- - Otros”, subordinado a la subpartida 3923.90 descrita como”- Los demás” la cual

se deriva de la partida arancelaria 39.23 descrita como “artículos para el

transporte o envasado, de plástico; tapones, tapas, capsulas y demás

dispositivos de cierre, de plástico”. como puede apreciarse en el Aduanálisis la

clasificación arancelaria principalmente se ha definido en base a la forma de la mercancía,

(…) Los productos que fabrica mi representada como puede apreciarse en las muestras

que ya obran en el proceso y en las que ahora presentamos que son dos depósitos para

11

comida, (MUESTRA IDENTIFICADA No. 1) (…) Por tanto, considerando las características

del producto exportado (…) y en vista que las mercancías clasificadas no son para

utilizarse para el transporte o envasado, más bien se hacen para el servicio de mesa, de

carácter desechable, fabricadas con plástico, su ubicación dentro del Sistema Arancelario

Centroamericano (SAC), mi representada considera que corresponde en el inciso

arancelario 3924.10.90., ya dichas mercancías fueron clasificados por la Dirección General

de Aduanas, en base a materia constitutiva establecida por el Aduanálisis emitido por el

Laboratorio de la DGA.

Sin embargo, consideramos que no se tomó en consideración, el carácter esencial de la

mercancía para determinar dicha clasificación lo cual genera dudas, por tanto

consideramos oportuno que se realice una nueva clasificación, por un ente experto en

clasificación arancelaria distinto, a la DGA y mi representada, que establezca la verdad

sobre la correcta clasificación.

Finalmente es de considerar que gran parte de estas exportaciones, se han realizado a

través del CENTREX como ventas a países de la región Centroamericana, en Formulario

Aduanero Único Centroamericano (FAUCA), en donde se describe la clasificación

arancelaria permitiéndole al importador el goce de la tasa arancelaria preferencial, no

pudiendo el importador modificar el inciso arancelario de manera individual, lo cual no

hace suponer que en ningún país de la región se clasifica en el inciso arancelario que ha

determinado la DGA, caso contrario nuestros clientes nos hubiesen solicitado modificar

los FAUCAS.

2. Para las Declaraciones de Mercancías bajo el régimen de admisión temporal

para perfeccionamiento activo, con plazo de permanencia vencido.

Además de la caducidad también existe Atipicidad, en las conductas descritas sobre las

mercancías con plazo vencido, ya que mi representada en ningún momento, tuvo, tiene ni

tendrá algún beneficio, ya que esa materia prima cuando se recibió del proveedor, se

detecta que no reunía los requisitos para la elaboración de sus productos de acuerdo a la

finalidad social de mi poderdante, es por ello que el proveedor al momento que se le hace

el reclamo respectivo, por no reunir los requisitos y estándares técnicos de la mencionada

12

materia prima, optaron por cobrar el seguro correspondiente, ya que la sociedad ---------

------, no hizo efectivo el pago de las mismas por los defectos descritos anteriormente y

por ello se vio en el inconveniente de no poderla reexportar, destruirla o someterla a

ningún régimen, ya que las mismas no son de su propiedad, de su utilidad y más bien

representaba un gasto adicional realizar cualquier actividad de las antes mencionadas, ya

que el articulo 8 literal “b” de la LEPSIA, establece como requisito la obtención dolosa o el

intento de conseguir exenciones de derechos e impuestos a la importación, volviéndose

una conducta atípica, la cual no encaja en la descripción en la cual la Dirección General de

Aduanas, la ha tipificado, ya que como se dijo anteriormente la empresa no tuvo, tiene ni

tendrá algún beneficio. La atipicidad se desarrolla en el Romano VII de este escrito.

Sobre este punto la Dirección general de Aduanas, responsabiliza a las empresas

beneficiarias del Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, de

aplicar incorrectamente las disposiciones aduaneras aplicables al Régimen, sin que a la

fecha las instituciones responsables para exigir el cumplimiento de lo establecido en la

normativa aduanera que regula sus operaciones, (DGA, MINEC) precisen sobre el conflicto

de plazos entre las disposiciones de la Ley de Zonas Francas Industriales y de

Comercialización y las leyes aduaneras, ya que por un lado el Código Aduanero Uniforme

Centroamericano y su Reglamento en sus dos últimas versiones (la vigente y la anterior),

establecen como plazo del Régimen de Admisión Temporal 12 meses improrrogables,

mientras que la Ley de Zonas Francas Industriales y de Comercialización, en su artículo 22

literal “a” les concede 48 meses, esta última además regula derechos, obligaciones,

infracciones y sanciones, por lo que aparentemente existe una dualidad de disposiciones

al respecto (….)””””

“““…Para el beneficiario directo o primario: 48 meses, contados a partir de la aceptación

de la declaración de mercancías correspondiente; para los efectos de la presente

disposición, se entenderá por beneficiario directo o primario la persona natural o jurídica,

que introduzca directamente los bienes procedentes del exterior o del territorio aduanero

nacional a la zona franca o depósito para perfeccionamiento activo; también mediante la

misma reforma se estableció en el artículo 28 de la misma Ley, las obligaciones para los

Usuarios de Zona Franca y los Depósitos para Perfeccionamiento Activo, considerando en

13

el literal j) “responder ante el fisco por el pago de las obligaciones tributarias y aduaneras

relacionadas con las mercancías pérdidas o de aquellas que se hubiesen destinado

indebidamente o por la falta de controles al territorio aduanero nacional, incluyendo las

dañadas o las destruidas que hayan sido igualmente destinadas al mercado nacional,

salvo que exista causa fortuita o fuerza mayor debidamente comprobadas por el

beneficiario ante la dirección general de aduanas”; el incumplimiento a lo establecido en

este literal, según el mismo artículo se considera como infracción grave y debe ser

sancionada según el artículo 36 de la misma Ley de Zonas Francas, por el Ministerio de

Economía, con una multa equivalente de cinco salarios mínimos mensuales de mayor

cuantía, consideramos importante retomar tales circunstancias por los motivos siguientes:

1) La Ley de Zonas Francas Industriales y de Comercialización establece un plazo

diferente al establecido en la legislación regional (Código Aduanero Uniforme Centro

Americano y su Reglamento) para el Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo; 2) La Ley de Zonas Francas considera que se debe responder

por las mercancías pérdidas o de aquellas que se hubiesen destinado indebidamente o por

falta de controles al territorio aduanero nacional, incluyendo las dañadas o las destruidas

que hayan sido destinadas al mercado nacional, a diferencia de la legislación regional, la

nacional es más precisa de cuando se debe responder por las mercancías; 3) Ni la

Dirección General de Aduanas ni el Ministerio de Economía, se han pronunciado, que

disposición prevalece ante la eminente contradicción o si existe una derogación tácita, en

lo que respecta al plazo y obligaciones del régimen aduanero del Depósito Para

Perfeccionamiento Activo, violentando así el principio de Seguridad Jurídica (…)”””””.

“““…Como la Ley de Zonas Francas Industriales y de Comercialización ha sufrido reformas

y no ha sido expresamente derogado el artículo 22, bien pudo considerarse que las

Declaraciones de Mercancías registradas entre abril y diciembre de 2008, a la fecha de

fiscalización (2010) todavía se encontraba con el plazo vigente, es decir dentro del plazo

de 48 meses.

3. Para las Declaraciones de Mercancías amparadas al régimen de admisión

temporal para perfeccionamiento activo con faltantes de mercancías.

14

“““…La Dirección General de Aduanas en su resolución No. 768/12/DJCA/DPJ/3, establece

que como procedimiento de verificación de los inventarios realizó seguimiento documental

a la cuenta contable de Inventarios, específicamente a los productos elaborados con las

materias primas denominadas Poliestireno Cristal, Alto Impacto y Baja Densidad, así como

a la materia prima Hidrocerol, relacionadas con las mercancías importadas bajo el

Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo (IM-5).

En la misma resolución, establece que como objetivo primordial del seguimiento

documental estaba el de obtener evidencia suficiente y adecuada que permita concluir si

la cuenta contable de Inventarios refleja integridad para reconocer que todas las

transacciones han sido registradas, y con exactitud pan confirmar que las cantidades

registradas estén libres de diferencias significativas; es decir que las operaciones de

inventario estén registradas de forma correcta tanto en los registros contables como en

los registros de control interno, dentro del periodo del 01 de abril al 31 de diciembre de

2008.

Respecto con los objetivos primordiales del seguimiento documental que alude la

Dirección General de Aduanas, consideramos que no está apegado al principio de

evidencia suficiente y adecuada para concluir que la cuenta contable de Inventarios no

refleja integridad para reconocer que las transacciones han sido registradas, de igual

manera no está apegado a determinar la exactitud para confirmar que las cantidades

registradas estén libres de diferencias significativas; ya que el auditor de aduanas basa

sus procedimientos de auditoria en presunciones y estimaciones, apartándose de la

legalidad procedimental establecida en la legislación aduanera y de la técnica contable, al

hacer una interpretación extensiva y analógica que pretende relacionar y adecuar con la

legislación aduanera, con los supuestos faltantes, sobre los cuales presume que hubo

transferencia de dominio.

La técnica contable establece que para determinar faltantes en los costos de producción

existe una serie de métodos preestablecidos, los cuales deja de lado el auditor de

aduanas, al basar su estudio en presunción y estimación, e incluso al tratar de relación

15

estas con la legislación aduanera, incluso en la misma resolución se estable que al

comparar los saldos mensuales de los inventarios según Registro Kárdex versus los saldos

registrados en los inventarios físicos documentales proporcionados, de los meses de abril

a diciembre del año 2008, si bien es cierto se encontraron diferencias tanto en cuantía

como en el valor monetario de las cuentas contables de las materias primas Poliestireno

Cristal, Poliestireno Alto Impacto, Poliestireno Baja Densidad, Hidrocerol, y del inventario

de Productos en Proceso e inventario de Productos Terminados, para el mes de diciembre

de 2008, todos los saldos de los inventarios no presentan ninguna diferencia.

Por dichas diferencias determinadas desde abril a noviembre de 2008, en la cuantía y en

el valor monetario de las cuentas contables antes aludidas, mi representada reitera lo

expuesto en nota de fecha 12 de mayo de 2011, en donde se estableció que cuando se

practican los inventarios físicos mensuales, la planta de producción no se detiene, por lo

tanto se da un constante movimiento de todas las subcuentas del inventario, ya que a la

vez que se está utilizando materia prima, también se está generando un producto en

proceso y de la misma manera, el producto en proceso está generando un producto

terminado, no así al final del ejercicio que toda la planta productiva está paralizada

haciendo un conteo minucioso y eficaz, lo cual es normal en las industrias con proceso

productivo.

Asimismo, reiteramos que tales diferencias les resultan al auditor de aduanas, en razón de

que las fechas en que se practican los inventarios intermedios (mensuales), no

concuerdan exactamente con el día ultimo del kárdex del mes, también cuando el final de

cada mes cae en fin de semana, la toma de inventario físico se realiza antes de terminar

el mes, haciendo que las diferencias de observación entre el kárdex y el inventario físico

sean mayores; pero al final del ejercicio se subsanan todas las diferencias, tal cual se

manifiesta en la resolución No. 768/12/DJCA/DPJ/3. (…)”””””.

“““…Al respecto, manifestamos que si fuera así como lo menciona el auditor de aduanas,

en relación a que los registros kárdex como auxiliares de la cuenta contable de

inventarios, en cualquier momento del año deben de conciliar entre sí, que caso tendría la

comprensión en la contabilidad financiera de los conceptos de ajustes o reclasificaciones

16

contables, que sirven de base para regularizar las cuentas contables por errores en la

contabilización de operaciones económicas, por efectos de faltantes, sobrantes, perdidas,

destrucciones, deterioros, y un sin fin de situaciones a las cuales se ven afectas los

activos realizables.

Sin embargo, es hasta el final del año, que, como política y medida fiscal, la empresa

suspende operaciones, realiza un inventario físico y concilia los registros contables con los

Kárdex individuales por producto, lo cual ha sido verificado por el mismo auditor de

aduanas. (…)””””

“““…Manifiesta que al verificar los registros contables y Registros Kárdex relacionados con

la producción general, se constató la existencia de ajustes y omisiones realizados dentro

del periodo en estudio, que motivaron a indagar sobre el origen de las operaciones que

los sustentan, obteniendo los siguientes resultados:

Se observaron los Comprobantes de Diario No. 399 de fecha 30 de noviembre y No. 434

de fecha 31 de diciembre, ambos del año 2008, en los cuales mi representada realizó

ajuste en concepto de traslado de costo por procesos anteriores, dentro de la misma

cuenta contable de Inventarios, cargando la subcuenta de Materia Prima y abonando la

subcuenta de Producto Terminado, no así para el movimiento en los Registros Kárdex,

que solo fue afectado con la entrada o movimiento deudor al Registro Kárdex de Materia

Prima.

Mediante requerimiento de información de fecha 26 de abril de 2011, se solicitó a mi

representada que explicara y documentara a nivel de Registro Kárdex, cuál era el

movimiento acreedor de 220,000 kilogramos de Poliestireno Cristal, que suman los

Comprobantes de Diario; de la misma forma que documentara a dónde se encuentra

asentada dentro del Registro Kárdex, la entrada y salida de los 29,901.49 kilogramos de

productos en proceso que hace referencia el mismo Comprobante de Diario No.

434.

En atención a dicho requerimiento mi representada manifestó en Nota de fecha 12 de

mayo de 2011, lo siguiente:

17

Durante el proceso de fabricación de los productos desechables de poliestireno de

espuma hay una complejidad química en la cual se unen diferentes componentes como

materias primas, gas, temperaturas y presiones que se unen por un común denominador

llamado agente espumante. Esta unión de muchas variables para la producción de los

productos de poliestireno no siempre es exitosa, debido a que las propiedades de dichos

productos tienen que tener DUREZA Y FLEXIBILIDAD, ambas con una debida proporción;

si tienen mucha dureza y poca flexibilidad el producto fabricado sale rígido y se hace

tostado, quebradizo por lo tanto es completamente inutilizable. (…)””””

“““…Debido a la crisis económica que afrontamos la mayoría de empresas, nos vimos

obligados a maximizar nuestros recursos útiles y minimizar nuestras deficiencias, así que

se tomó la decisión de convertir a materia prima todo aquel producto terminado en

inventario que presentaba imperfecciones para volverlos a comercializar a partir del mes

de enero de 2008. Cabe mencionar que los productos que se convirtieron a materia prima

en su mayoría venia acumulándose de ejercicios anteriores y una pequeña parte dentro

del movimiento productivo del año 2008.

En relación al movimiento acreedor de estos 220,000 kilogramos de poliestireno cristal,

se aclara que dicho movimiento se fue haciendo todo el ejercicio 2008, en el respectivo

kárdex de producto terminado, ya que a medida que se fue reconvirtiendo mensualmente

este producto se fue comercializando.

Según revisión hecha tanto al registro auxiliar de materia prima como de producto en

proceso, se detectó que efectivamente se encuentran registrados en el Kárdex, el total de

las operaciones contables pero únicamente en valores monetarios, no así en lo que

respecta a las cantidades en kilogramos (en ambos registros)...

En base a lo anteriormente expuesto, se observa que las subcuentas materia prima y

productos en proceso, mantuvieron sus respectivos saldos en lo que concierne a las

cantidades en kilogramos por lo tanto el no haber entradas ni salidas en dichas

subcuentas, también ambos kárdex no se vieron afectados, ya que era una operación

entre subcuentas”.

18

En ese sentido, la Dirección General de Aduanas, en su resolución de mérito aduce que

los argumentos de mi representada, y la evidencia que se encuentra plasmada en los

registros contables y registros auxiliares, se alejan de los argumentos que desarrolla la

técnica contable, ya que de existir una variación o ajuste a nivel de Registros Kárdex esto

debe de afectar no solo a una cuenta o subcuenta sino que por lo menos a dos; es decir,

debe de existir una doble anotación, registrando simultáneamente como mínimo

dos partes contrapuestas que aparecen en cualquier operación financiera, identificando la

causa y el efecto.

Agrega que si bien es cierto en los Comprobante de Diario Nos. 399 y 434, a nivel de

cuenta de mayor de Inventarios si existe el cargo y el abono a la misma cuenta y su

efecto es cero, pero no así para el movimiento de los Registros Kárdex para los cuales se

debe cumplir la misma condición, para ambos Comprobantes de Diario no existe el

movimiento acreedor de los 220,000.00 kilogramos de Poliestireno Cristal, dentro del

Registro Kárdex de Productos Terminados, ya que solo existe la entrada al Registro

Kárdex de materia prima y no la salida del Registro Kárdex de Productos Terminados, el

cual no fue acreditado descontado por la salida trasladada al inventario de materia prima.

Al respecto, manifestamos que existe confusión por parte del auditor de aduanas,

ocasionado por el error involuntario del concepto de los Comprobantes de Diario Nos. 399

y 434, que citan traslado de costo por procesos anteriores, ya que estas operaciones en

realidad tratan de reclasificaciones contables, en donde se han trasladado bienes de

productos terminado a materia prima, por efecto de la decisión de convertir a materia

prima todo aquel producto terminado que presentaba imperfecciones para volverlos a

comercializar, tal y como se expuso en Nota de fecha 12 de mayo de 2011.

Para lo anterior, contablemente se efectuó cargos a la subcuenta de Materia Prima y

abonos a la subcuenta de Producto Terminado, y en razón de que ambas subcuentas son

parte integrante de la cuenta contable de Inventarios, su efecto es cero; algo posible que

no se aleja de la técnica contable, tal cual lo asevera el auditor de aduana, según se

retoman en la resolución No.768/DJCA/DPJ/3.

19

Con relación a que para el movimiento en los Registros Kárdex, solo fue afectado con la

salida o movimiento deudor al Registro Kárdex de Materia Prima y que al existir una

variación o ajuste en el registro esto debe de afectar no solo a una cuenta o subcuenta

sino que por lo menos a dos; es decir, debe de existir una doble anotación, registrando

simultáneamente como mínimo dos partes contrapuestas que aparecen en cualquier

operación financiera, identificando la causa y el efecto.

Reiteramos lo expuesto en Nota de fecha 12 de mayo de 2011, en relación a que las

subcuentas materia prima y productos en proceso, mantuvieron sus respectivos saldos en

lo que concierne a las cantidades en kilogramos, por lo tanto el no haber entradas ni

salidas en dichas subcuentas, también el Registro Kárdex del producto Poliestireno

Cristal no se vio afectado a nivel general del inventario, ya que era una operación entre

subcuentas, en la forma de reclasificación de bienes terminados a materia prima.

Asimismo, si el punto ha sido el asiento de los Comprobantes de Diario Nos. 399 y 434, lo

cual está creando confusión con el auditor de aduanas, mi representada ha tomado la

decisión anular tales comprobantes y rectificar sus Estados Financieros al 31 de diciembre

de 2008, según lo regula el Código de Comercio.

Asimismo, incorporar en el ejercicio 2008, las declaraciones de mercancías que fueron

asentadas en 2009, para efectos de que sean tomadas en cuenta en los inventarios del

ejercicio 2008; detalle como sigue:

No. Tipo de

Documento

Número de

Documento De Fecha Producto

Entrada en

Kilogramos

Comprobante

de diario

Fecha

1 DM 5-15158 31-Oct-08 Poliestireno Cristal 20,00000 103 31-Mar-09

2 DM 5-15159 31-Oct-08 Poliestireno Cristal 20,000.00 103 31-Mar-09

3 DM 5-15603 11-Nov-08 Poliestireno Cristal 20,000.00 103 31-Mar-09

4 DM 5-15604 11-Nov-08 Poliestireno Cristal 20,000.00 103 31-Mar-09

5 DM 5-15643 12-Nov-08 Poliestireno cristal 20,000.00 103 31-Mar-09

20

6 DM 5-16727 03-Die-08 Poliestireno Cristal 20,000.00 31 31-Ene-09

7 DM 5-16728 03-Dic-08 Poliestireno Cristal 20,000.00 31 3 1-Ene-09

8 DM 5-16729 03-Die-08 Poliestireno Cristal 20,000.00 31 31-Ene-09

9 DM 5-17028 10-Dic-08 Poliestireno Cristal 60.000.00 31 31-Ene-09

Total Kilogramos 220,000.00

“““…El auditor de aduana, tomando de base la supuesta falta de objetividad que existe

dentro de la información contable y de control interno que maneja mi representada,

decide elaborar el detalle del peso vendido como venta local y exportación del periodo del

01 de abril al 31 de diciembre de 2008, partiendo que se contaba con el detalle de los

productos de las ventas realizadas, específicamente los fardos vendido los cuales fueron

confeccionados con base a la documentación legal y confirmados por mi representada,

utilizando el peso proporcionado por el Departamento de Laboratorio, para aquellos

productos similares que fue proporcionada la muestra (38) y para los productos que no se

contaba con muestra los pesos utilizados fueron retomados de los detalles de pesos

proporcionados por mi representada.

Con lo anterior realizó seguimiento documental a la cuenta contable de inventarios con

base al Sistema Informático Sidunea ++, de ésta Dirección General, registros contables y

sus registros de soporte ya que todos los Registros de Kárdex presentan contracción con

la parte contable.

Como resultado de lo anterior determino que mi representada utiliza o consume su

materia prima en orden cronológico, es decir, va consumiendo la materia prima con

mayor antigüedad hasta agotarse el saldo, tal como lo dan a conocer en el cuadro de

insumo producto, estableciendo cual es la última declaración de mercancías utilizada al 31

de diciembre de 2008, identificando aquellas que no fueron utilizadas pero si importadas

en el periodo en estudio, quedando con saldos al 31 de diciembre de 2008 (…)”””””

“““…La Dirección General de Aduanas con base a lo anterior determina a mi

representada faltantes de mercancías de 265,246.68 Kilogramos de Poliestireno y

21

401.81 Kilogramos de Hidrocerol, con base a seguimiento documental realizado en el

periodo del 01 de abril al 31 de diciembre de 2008. (…)”””””

“““…Por cuanto para dicho faltante se presume legalmente que ha existido transferencia

de dominio a personas domiciliadas en el país, a las ventas locales realizadas en los

meses de septiembre a diciembre del año 2008, tanto con Comprobantes de Crédito Fiscal

como con Facturas de Consumidor Final situación que se retomó del análisis realizado a la

rotación de inventarios el cual se obtuvo de dividir al valor monetario del costo de venta

del año 2008, el valor monetario del inventario promedio, obtenido de los años 2007 y

2008, dando como resultado una Rotación del Inventario de 2.347293282; es decir, que

el producto es transformado y vendido aproximadamente en el transcurso de 5 meses,

razón por la que para vincular el faltante de mercancía se presume que este empezó a ser

comercializado posterior al quinto mes de haber sido importado; es decir, a partir del mes

de septiembre de 2008, esto con base a índice determinado, por lo que el faltante

relacionado con los meses de septiembre a diciembre del año 2008, corresponde a

89,778.11 kilogramos de Poliestireno que fueron vendidos en dichos meses.

Para diferencia restante de 175,468.57 kilogramos de Poliestireno, será imputada al valor

CIF de la materia prima de las Declaraciones de Mercancías bajo el Régimen de Admisión

Temporal para Perfeccionamiento Activo, que quedaron con saldos al 31 de diciembre de

2008, específicamente a partir de la Declaración de Mercancías 5-8138 de fecha 12 de

junio de 2008, considerando que esta diferencia ya no se puede relacionar con las ventas

del periodo investigado (…)”””””

“““…Honorable Tribunal, manifestamos nuestra inconformidad con la determinación de

faltantes en nuestros inventarios, creemos que motivados en si por la confusión e

interpretación extensiva del auditor de aduanas, ocasionado en primer lugar por el error

involuntario del concepto de los Comprobantes de Diario Nos. 399 y 434, que citan

traslado de costo por procesos anteriores, ya que como hemos mencionado estas

operaciones en realidad tratan de reclasificaciones contables, lo cual en si no representa

faltantes en los inventarios, y los cuales no se traducen en transferencias de dominio.

(…)”””””

22

“““…Consideramos que el auditor de aduanas no realizo inventarios físicos en las

instalaciones de la compañía, para la determinación de faltantes, donde consten actas de

levante de inventario que evidencia suficientemente tal situación, sino que realizo

seguimiento documental a las cuentas de inventario, obviando la practica física que exige

el citado artículo.

De igual manera, consideramos que un análisis basado en la rotación de inventarios, es

un método de estimación y no representa una base cierta u objetiva sobre la cual debe

basarse la determinación de faltantes de inventario, sirve solamente como un índice o

ratio para evaluar un aspecto financiero.

Asimismo, con el seguimiento documental con el que pretende determinar faltantes.

asume que ha existido transferencia de dominio basándose en el artículo 3 de la Ley de

Zonas Francas Industriales y de Comercialización, lo cual no comprueba bajo ningún

concepto, ya que no define a quienes fueron trasladados los faltantes, simplemente

estima, usando terminología contable, que con base a sus procedimientos genéricos

existen dichos faltantes.

VI.- PRINCIPIOS DE CONGRUENCIA Y LEGALIDAD.

“““….En tal sentido, el Auto de Designación notificado el día 22 de junio de 2010, indica

que la Dirección General de Aduanas, con base a lo dispuesto en los artículos 6, 8, 9, 12 y

86 del CAUCA, 23,24, 27, y 28 del RECAUCA y 14 de la Ley de Simplificación Aduanera,

designa a un miembro del cuerpo de auditores de la Dirección General, para que fiscalice

a mi poderdante ---------------, manda a investigar y comprobar el cumplimiento de las

obligaciones aduaneras tributarias y no tributarias dispuestas en la Legislación Aduanera,

con relación a las importaciones de mercancías efectuadas bajo el Régimen de

Importación Definitiva y el Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo,

sus respectivas cancelaciones y transferencias al mercado nacional de mercancías

provenientes de dicho Régimen, durante el periodo comprendido del 01 de abril al 31 de

diciembre de 2008, así también para que verifique todas aquellas operaciones, registros y

documentos relacionados con las mismas. (…)””””””

23

“““…En consecuencia, el Auto de Designación notificado el día 22 de junio de 2010, hace

referencia en cuanto a sus facultades y competencias contenidas en el Código Aduanero

Uniforme Centroamericano (CAUCA) y Reglamento del Código Aduanero Uniforme

Centroamericano (RECAUCA), vigentes según Resoluciones Nos. 223-2008

(COMIECO-XLIX) y 224-2008 (COMIECO-XLJX), respectivamente, ambas de fecha

25 de abril de 2008, publicadas en el Diario Oficial N° 95, Tomo 379, del 23 de mayo de

2008; instrumentos vigentes a partir del 25 de agosto de 2008.

La Dirección General de Aduanas, en el acto de determinación oficiosa según resolución

No. 768/12/DJCA/DPJ/3, notificado en fecha 09 de octubre de 2012, por las

declaraciones de mercancías con anterioridad al 25 de agosto de 2008 (…) y por las

declaraciones de mercancías desde el 25 de agosto (…) todas de 2008, omite ciertamente

lo dispuesto en los artículos 58 y 87 del mismo CAUCA vigente, relacionado con el artículo

223 letras a) y c) del RECAUCA vigente, que dispone que la facultad del Servicio Aduanero

para exigir el pago de la obligación tributaria aduanera, sus intereses y recargos, que se

hubieran dejado de percibir, prescribe en el plazo de cuatro al igual que el ejercicio de

la acción para imponer sanciones por infracciones administrativas y tributarias.

Cuando la Dirección General de Aduanas, notificó a mi poderdante la resolución No.

768/12/DJCAIDPJ/3 en fecha 09 de octubre de 2012, con base al CAUCA y RECAUCA

vigentes, la facultad para exigir el pago de derechos e impuestos complementarios y la

acción para imponer sanciones por infracciones administrativas y tributarias contempladas

en la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, ya habían prescrito para las

declaraciones de mercancías (…) puesto que dicha resolución fue notificada después de

los cuatro años que establece la normativa legal vigente que se menciona en el Auto de

Designación. (…)”””””

“““…Esto definitivamente violento los derechos de mi poderdante, por lo que debe de

tomarse en cuenta que toda pretensión que el Servicio Aduanero, pretenda hacer valer,

debe de sujetarse a lo establecido en la Ley. (…)””””

“““…Consideramos Honorable Tribunal, que el cobro de derechos e impuestos y la

aplicación de multas tributarias sobre las declaraciones de mercancías con fecha de

24

aceptación anterior al 25 de agosto de 2008, desatiende además el principio de

irretroactividad que establece el artículo 21 de la Constitución de la República, en razón

de que si bien es cierto el anterior CAUCA y RECAUCA, LESIA y Ley de Simplificación

Aduanera, contemplaban el plazo de cinco años para que la autoridad aduanera pudiera

efectuar la verificación posterior, exigir durante ese plazo los derechos, impuestos que se

hubieren dejado de percibir, intereses y recargos e iniciar los procesos sancionatorios

correspondientes, el CAUCA y RECAUCA vigentes, que se relacionan en el Auto de

Designación notificado el día 22 de junio de 2010, por las facultades de fiscalización,

contemplan cuatro años, lo que evidencia incongruencia. Es de hacer notar a nuestro

entender, que las disposiciones del Código y su Reglamento, vigentes desde el 25 de

agosto de 2008, favorecen al administrado a tal grado de acortar los tiempos para las

fiscalizaciones aun para aquellas declaraciones de mercancías aceptadas antes de esa

fecha y además promover la cultura de eficiencia y la eficacia de los servicios aduaneros.

(…)””””

Con fundamento a dicho principio cuando a mi poderdante le fue notificada la resolución

No. 768/12/DJCA/DPJ/3, en fecha 09 de octubre de 2012, con las bases legales

contenidas el Auto de Designación, ya le había prescrito a la Dirección General de

Aduanas su derecho para exigir el pago de los derechos, impuestos que se hubieren

dejado de percibir, intereses y recargos e iniciar los procesos sancionatorios

correspondientes, para las declaraciones de mercancías antes relacionadas. (…)”””””

“““…La Dirección General de Aduanas, excede sus facultades, si bien delega investigar y

comprobar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras tributarias y no tributarias

dispuestas en la Legislación Aduanera, con relación a las importaciones de mercancías

efectuadas bajo el Régimen de Importación Definitiva y el Régimen de Admisión Temporal

para Perfeccionamiento Activo, sus respectivas cancelaciones y transferencias al mercado

nacional de mercancías provenientes de dicho Régimen, durante el periodo comprendido

del 01 de abril al 31 de diciembre de 2008; bajo las disposiciones legales de los artículos

6, 8, 9, 12 y 86 del CAUCA, 23,24, 27, y 28 del RECAUCA, contenidas en el Auto de

Designación notificado el día 22 de junio de 2010, no considera posteriormente al

momento de la determinación oficiosa mediante la resolución No. 768/12/DJCA/DPJ/3

25

que las facultades para exigir el pago de los derechos, impuestos que se hubieren dejado

de percibir, intereses y recargos e iniciar los procesos sancionatorios correspondientes, se

extinguieron con anterioridad al 09 de octubre de 2012, respectivamente, puesto que la

referida resolución No. 768/12/DJCA/DPJ/3 se notificó en fecha 09 de octubre de

2012, posterior a las fechas de aceptación de las declaraciones de mercancías y a los

cuatro años que estipulan los artículos 58 y 87 del mismo CAUCA y 223 letras a) y c) del

mismo RECAUCA, vigentes. (…)”””””

“““….De lo anterior se desprende que la caducidad genera efectos extintivos a través del

transcurso del tiempo, previendo el legislador que el Servicio Aduanero, se vuelva más

eficiente y efectivo con sus actos, y brindar mayor seguridad jurídica y respiro a los

administrados, respetando el debido proceso de los contribuyentes. (….)””””

“““…VII.- ATIPICIDAD LEGAL POR PLAZO DE PERMANENCIA VENCIDO.

Honorable Tribunal de Apelaciones, la Dirección General de Aduanas en su resolución No

768/12/DJCA/DPJ/3, notificada en fecha 09 de octubre de 2012, relativa al apartado

II. DECLARACIONES DE MERCANCIAS BAJO EL REGIMEN DE ADMISIÓN

TEMPORAL PARA PERFECCIONAMIENTO ACTIVO, CON PLAZO DE

PERMANENCIA VENCIDO (…)””””

“““…la Dirección General de Aduanas, tipifica la conducta determinada, en el artículo 8

letra b) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, como Infracción

Tributaria, que establece:

“La obtención de exenciones o beneficios de derechos e impuestos a la

importación sobre mercancías que no reúnen las condiciones prescritas en las

respectivas leyes para su otorgamiento o cuando el beneficiario no tuviere

derecho a gozar de la misma…”.

De igual manera, en todos los casos, manifiesta que mi representada proporcionó

Cuadros Demostrativos de Descargos, en donde se detallan los descargos de las materias

primas introducidas al régimen de admisión temporal, relacionándolas con las

26

declaraciones de mercancías de exportación, reexportación o importación definitiva. Tales

descargos son realizados en orden cronológico, por cada exportación, reexportación o

importación definitiva se van descontando los pesos en kilogramos sobre las declaraciones

de mercancías bajo el régimen de admisión temporal con mayor antigüedad hasta dejarla

sin saldo, para luego continuar descargando la subsiguiente declaración de mercancías.

(…)”””””

“““…nuestra inconformidad en este punto está dirigida con la tipificación de la conducta

tipo determinada por la Dirección General de Aduanas.

De la lectura del artículo 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones

Aduaneras, con relación a la Infracción Tributaria, se infiere que para su configuración

debe el sujeto responsable haber obtenido una exención o beneficios de derechos e

impuestos sobre mercancías que no reúnen las condiciones prescritas o cuando el

beneficiario no tuviere derecho a gozar de la misma.

Como se ha mencionado en la resolución No 768/12/DJCA/DPJ/3 e Informe de

Fiscalización, mi representada fue autorizada para operar como Depósito para

Perfeccionamiento Activo, mediante Acuerdo No. 558 emitido el día 20 de junio de 2002,

por el Ramo de Economía; a consecuencia de dicha autorización mi representada hace

uso del régimen aduanero suspensivo denominado Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo, de conformidad con el artículo 91 del CAUCA vigente. (…)”””””

“““…En el caso de mérito, la mercancía por haber ingresado de manera defectuosa para

los fines requeridos por mi representada, impidiéndole lógicamente utilizarla, tampoco

pudo reexportarla por cuanto el proveedor no quiso saber más de ella, por ende se

encuentra en las instalaciones de la empresa, tal cual y como lo hemos mencionado,

incluso hasta su destrucción acarreará un gasto para la compañía. (…)”””””

“““…Por tanto, consideramos injusto y alejado de precepto legal que se nos obligue al

pago de derechos e impuestos a la importación cuando mi representada no ha podido, no

puede y no podrá jamás obtener algún beneficio de dicha situación, de no ser así la

27

liquidación pierde su carácter y naturaleza y se constituye materialmente en una sanción,

es decir en un castigo. (…)”””””

“““…Es evidente que la ausencia de los elementos constitutivos de la infracción tributaria

acarrea la incompetencia de la administración para aplicación de sanciones, lo cual no riñe

con que pueda existir un caso especial de importación definitiva, ya que si existen

obligaciones que cuyo incumplimiento no constituye infracciones aduaneras sancionables.

En la practica el principio de tipicidad conlleva la imposibilidad de calificar una conducta

como infracción, o de sancionarla, si las acciones u omisiones cometidas no guardan una

perfecta similitud con las diseñadas en tipos legales, presupuestos básicos para el

ejercicio de la potestad sancionadora, que requiere no solo que el acto u omisión, se halle

claramente definido como infracción en el ordenamiento jurídico, sino también la perfecta

adecuación de las circunstancias objetivas y personales determinantes de la ilicitud y de la

imputabilidad, debiendo rechazar cualquier tipo de interpretación extensiva, analógica o

inductiva como lo ha determinado en esta caso la Dirección General de Aduanas. (…)””””

VII.- PROCEDIMIENTO DE REGULARIZACIÓN DE LAS OBLIGACIONES

TRIBUTARIAS ADUANERAS EN LAS ACTUACIONES DE FISCALIZACIÓN.

La Dirección General de Aduanas, según el artículo3 inciso primero de la Ley Orgánica de

la Dirección General de Aduanas, es el órgano superior jerárquico nacional en materia

aduanera, adscrita al Ministerio de Hacienda, facultada por la legislación nacional para

aplicar la normativa sobre la materia, comprobar su correcta aplicación; así como facilitar

y controlar el comercio internacional en lo que le corresponde, fiscalizar y recaudar los

derechos e impuestos a que esté sujeto el ingreso o la salida de mercancías, de acuerdo

con los distintos regímenes que se establezcan (...)””””

“““…En el mismo artículo 3 inciso cuarto de la referida Ley Orgánica, se estipula la

facultad de la Dirección General de Aduanas para emitir políticas y directrices para las

actividades aduaneras y dependencias a su cargo dentro de los límites de las

disposiciones legales y reglamentarias correspondientes. (…)””””

28

“““…Sin embargo, la Dirección General de Aduanas omite en el caso que nos ocupa otra

facultad comprendida en el artículo 49 del RECAUCA vigente, ubicada dentro del

CAPÍTULO IV ACTUACIONES DE FISCALIZACIÓN, que trata sobre la regularización,

que establece lo siguiente:

“Cuando el órgano fiscalizador establezca que no se cancelaron los tributos debidos, se

comunicará al sujeto pasivo la regularización que proceda, mediante el procedimiento

establecido en la legislación correspondiente o por el Servicio Aduanero. Si el sujeto

pasivo no regulariza su situación, se iniciará o continuará, según corresponda, el

procedimiento administrativo en los términos que establezca cada Estado Parte.”

La figura de la regularización se incorporó en el Código Aduanero Uniforme

Centroamericano (CAUCA) y Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano

(RECAUCA), vigentes actualmente según resoluciones Nos. 223-2008 (COMIECO-

XLIX) y 224-2008(COMIECO—XLIX), respectivamente, ambos de fecha 25 de abril de

2008, publicados en el Diario Oficial N° 95, Tomo N° 379, del 23 de mayo de 2008,

vigentes desde el 25 de agosto de 2008.

De lo anterior se colige que la Dirección General de Aduanas, no comprende en sus

procedimientos la figura legal de la regularización de las obligaciones tributarias

aduaneras en las actuaciones de fiscalización; que constituye la posibilidad legal para que

el sujeto pasivo, sus representantes o auxiliares de la Función Pública Aduanera, acepten

o rechacen los hechos y resultados del informe preliminar de conclusión de las

actuaciones fiscalizadoras, previo al procedimiento administrativo sancionador.

De una vez la Dirección General de Aduanas, omite este paso legal e inicia el

procedimiento administrativo sancionador, no obstante existirasidero legal y potestad

aduanera para que a la fecha se haya desarrollado. (…)”””””

“““…La Dirección General de Aduanas a la fecha no ha instruido la tramitación de los

procedimientos de regularización, que se establece en el artículo 49 del RECAUCA, no

obstante que el articulo 639 RECAUCA, le manda a crear las Disposiciones Administrativas

que se requieran para la facilitar la aplicación de las materias señaladas en el

29

Reglamento, ya que el espíritu de dicha disposición es para que el Servicio Aduanero

Superior, regularice todas aquellas actividades enunciadas y no desarrolladas en la Ley y

el Reglamento, por tanto aquellas dependencias que tiene asignadas esta labor, la

ejecuten de conformidad, y pongan en conocimiento de los sujetos pasivos la posibilidad

de regularizar su situación tributaria aduanera. (…)”””””

“““…En muchas consultas o publicaciones de la Dirección General, esta hace valer las

disposiciones del CAUCA y RECAUCA vigentes, prevalecientes sobre la legislación nacional

secundaria, por ejemplo la Ley de Simplificación Aduanera y Ley Especial para Sancionar

Infracciones Aduaneras, pero al parecer en el caso que nos ocupa, para excusar su falta

de diligencia para desarrollar el mandato legal de la regularización, toma un camino

contrario sobre la supremacía de legislaciones.

Ejemplos de diligencia en la aplicación de este mismo artículo 49 del RECAUCA, lo

representa la hermana República de Costa Rica, que mediante la Resolución 261 de fecha

14 de septiembre de 2009, aplica un “Procedimiento de Regularización de las Obligaciones

Tributarias Aduaneras en las Actuaciones de Fiscalización”, emitido por la misma Dirección

General de Aduanas de ese país, publicada en el diario oficial, la Gaceta, No. 208, del

martes 27 de octubre de 2009 y vigente a partir de esa misma fecha; como prueba de

cumplimiento del mandato de ley, y brindando una verdadera oportunidad a sus

administrados de regularizar sus obligaciones. (…)”””””.

II.- Que la Dirección General de Aduanas, habiendo tenido a la vista las razones

en que el apelante apoya su impugnación, procedió a rendir informe de fecha diecisiete

de enero del año dos mil trece, recibido el dieciocho del mismo mes y año, justificando

sus actuaciones en los términos siguientes:

1. Para las Declaraciones de Mercancías bajo el Régimen de Exportación

Definitiva, con incorrecta clasificación arancelaria.

El Apoderado establece de forma resumida que el Auto de Designación del auditor

que tenía como respaldo para la verificación de la Sociedad en referencia, en ninguna

parte le otorga la facultad al auditor para verificar las operaciones de exportación, de

30

igual manera, menciona que se ha violentado derechos contenidos en el artículo 26 letras

a y b del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, artículo 4 letra c

de la ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas, asimismo, alega ante esa instancia

que los productos que su representada exporto se encuentra debidamente clasificados, ya

que se clasificaron en el inciso arancelario que le corresponde.

Al respecto, esta Dependencia verifico que a folio 70 del expediente

administrativo, se encuentra el Auto de Designación de fecha 10 de junio de 2010, en

cual literalmente establece lo siguiente:

“....a efectos de investigar y comprobar el cumplimiento de las obligaciones

aduaneras tributarias y no tributarias establecidas en la Legislación Aduanera vigente, con

relación a las importaciones de mercancías efectuadas bajo el Régimen de Importación

Definitiva y del Régimen de Admisión Temporal para el Perfeccionamiento Activo, sus

respectivas cancelaciones y transferencias al mercado nacional de mercancías

provenientes de dicho régimen, durante el período comprendido del 01 de abril al 31 de

diciembre de 2008, así también para que verifique todas aquellas operaciones, registros y

documentos relacionados con las mismas...”

De lo anterior, se puede advertir que en la segunda parte de las facultades que le

otorga al auditor el Auto en mención, establece, así también para que “verifique todas

aquellas operaciones.... Relacionadas con las mismas, en ese sentido, la exportación es

una operación derivada del Régimen en comento, la cuales fueron realizadas dentro del

período antes relacionado, ya que esas Declaraciones de mercancías de exportación,

devienen de dos Declaraciones de Mercancías que fueron sometidas a la importación

definitiva y la otra al Régimen de Deposito para el Perfeccionamiento Activo, las cuales

son las números 4-45362 de fecha 28 de junio de 2010 y la 5-8576 de fecha 9 de julio de

2010, como se puede verificar en el dictamen de clasificación arancelaria que las relaciona

(folio 1143), en razón a ello, queda evidenciado que en ningún momento el auditor ha

sobrepasado las facultades que otorgadas.

En relación a los artículos que manifiesta no se han dado cumplimiento, esta

Dirección General, considera que en ningún momento se ha violentado derecho a la

31

Sociedad Recurrente, ya que como puede comprobar ese Tribunal, se le otorgo las

oportunidades procesales para que ejerciera su derecho de defensa, presentando sus

alegaciones, al igual, se puede verificar que la Sociedad hizo uso de su derecho, por lo

tanto lo que se persigue con la fiscalización o verificación a posteriori es (sic) y el

Procedimiento Administrativo es la participación real del Contribúyete ejerciendo todos sus

derechos y respetando las garantías Constitucionales lo cual se hizo.

Lo referente a la clasificación arancelaria alegada, esta Dependencia advierte que

en escrito de presentación de alegatos y pruebas de descargo presentado por la

Sociedad, durante el período de pruebas, en su primer punto estableció lo siguiente:

“…efectivamente utilizo el inciso arancelario 3924.10.90 (vajillas y demás artículos

de uso doméstico y artículos de higiene o de tocador, de plástico), verificando de igual

manera que el inciso arancelario correcto para este tipo de productos 3923.90.90

“artículos para el transporte o envasado, de plástico; tapones, tapas, capsulas y demás

dispositivas de cierre, de plástico”...en concordancia con lo observado, estamos

conscientes del error involuntario que se cometióen las 89 Declaraciones de

Mercancías...”

Lo anterior, denota que el mismo Apoderado que hoy está Recurriendo, ante esta

Dependencia, aceptó expresamente que en relación a la clasificación arancelaria había

existido un error involuntario, por lo que dicha aceptación se convierte en un allanamiento

de la pretensión, en este caso acepta que declararon en las 89 Declaraciones de

Mercancías con inexactitud en los datos relativos a la clasificación arancelaria.

Para reforzar este punto, esta Oficina considera pertinente que se verifique que

según consta a folios 123 al 181 de las presentes diligencias, requerimientos efectuados a

la Sociedad, durante el proceso de la auditoria, y muestra proporcionada (f. 1094 y 1095),

en base a la cual se solicitó Dictamen Técnico al Departamento Arancelario de esta

Dirección General (fs. 1100 al 1142). Proporcionando dicho Departamento dictamen

número FIS-51274/2010 de fecha 10 de noviembre de 2010 (fs. 1143 al 1144 del

expediente); el cual se basa en Aduanálisis número 705, de fecha 23 de octubre de 2010

(f. 1150), emitido por el Departamento de Laboratorio de esta Dirección General; el cual

32

describe la Materia Constitutiva del producto en estudio como: Depósito de plástico

desechable con tapadera, fabricado con poliestireno expandido.

Lo anterior ha quedado plenamente establecido en la Resolución en alzada,

específicamente lo indicado a folios 1 vuelto a 4 vuelto y folios 22 al 24 de dicha

providencia.

Por cuanto se solicita desestimar el alegato expuesto, permitiendo a esta

Autoridad manifestar las siguientes consideraciones:

Sobre la posición arancelaria declarada.

Por tanto, considerando las características del producto exportado y con base a la

nomenclatura del Sistema Arancelario Centroamericano (SAC), en el que la Regla General

Interpretativa Número 1, dispone por una parte que los títulos de las Secciones, de los

Capítulos o Subcapítulos solo tienen un valor indicativo, ya que la clasificación está

determinada legalmente por los textos de las partidas y de las notas de Sección o de

Capítulo; y en vista que las mercancías a clasificar, consiste en una variedad de

manufacturas de plástico desechables, fabricadas con poliestireno (plástico), su ubicación

dentro del Sistema Arancelario Centroamericano (SAC), corresponde en el Capítulo 39

“Plástico y sus manufacturas”.

Situados en el capítulo 39, la nomenclatura arancelaria comprende la partida

siguiente:

La partida 39.23 comprende a los ARTÍCULOS PARA EL TRANSPORTE O

ENVASADO, DE PLÁSTICO; TAPONES, TAPAS, CÁPSULAS Y DEMÁS DISPOSITIVOS DE

CIERRE, DE PLÁSTICO.

Por las características que presenta la muestra No 5 denominada Depósitos para

Comidas, y que las Notas Explicativas, de dicha partida consideran que ésta compren de:

el conjunto de artículos de plástico que se utilizan comúnmente como embalaje

o para el transporte de toda clase de productos. Entre ellos se pueden citar:

33

a) Los recipientes, tales como cajas, jaulas y artículos similares, sacos (incluidas

las bolsas, cucuruchos y bolsas para la basura), bombonas, toneles, bidones, botellas y

frascos.

Esta partida también comprende:

1º)Las tazas sin asas que tengan el carácter de recipientes utilizados para el

envasado o transporte de determinados alimentos, incluso si pueden utilizarse

accesoriamente para el servicio de mesa o de tocador;

2°) Los esbozos de botellas de plástico que siendo productos intermedios tienen

forma tubular, cerrado un extremo y abierto y roscado el otro para asegurar un cierre de

tipo atornillado, la parte anterior al extremo fileteado está destinada a recibir una

transformación posterior a fin de obtener la forma y tamaño deseado...

b) Las bobinas, carretes, canillas y soportes similares, incluidos los casetes sin

cinta magnética para magnetófonos y magnetoscopios.

c) Los tapones, tapaderas, cápsulas y demás dispositivos de cierre.

Están excluidos especialmente de esta partida determinados artículos

domésticos, tales como los cubos de la basura y los vasos para servicio de mesa o

de tocador que no tengan el carácter de continentes para envasado o

transporte, aunque se utilicen a veces para estos fines (partida 39.24), los continentes

clasificados en la partida 42.02, así como los continentes flexibles para materias a granel

de la partida 63.05.

La clasificación anterior se establece conforme a las Reglas Generales

Interpretativas 1 y 6 del Sistema Arancelario Centroamericano (SAC) y literal D) de las

Notas Generales del Arancel Centroamericano de Importación (Resolución No 180-2006,

emitida por COMIECO, publicada en el Diario Oficial No 225 TOMO, Número 373 del 1 de

diciembre de 2006), en los productos denominado comercialmente como DEPÓSITOS

PARA COMIDA, declarados en el inciso arancelario 3924.10.90, no es procedente.

34

Posición Arancelaria Correcta.

De conformidad al Aduanálisis realizado, la materia constitutiva de los productos

en análisis es Depósito de plástico desechable con tapadera, fabricado con

poliestireno expandido, se considera como correcto el Inciso Arancelario el

3923.90.90 con el 10% de DAI, descrito como ” -- Otros”, subordinado a la

subpartida 3923.90 descrita como “Los demás” lo cual se deriva de la partida

arancelaria 39.23 descrita como “artículos para el transporte o envasado, de

plástico; tapones, tapas, capsulas y demás dispositivos de cierre, de plástico”.

Lo anterior, demuestra que la Clasificación Arancelaria efectuada por esta

Dependencia, se encuentra conforme a lo que establece la Normativa Aduanera, lo cual

demuestra el actuar apegado a derecho.

2. Para las Declaraciones de Mercancías bajo el Régimen de Admisión

Temporal para el Perfeccionamiento Activo, con plazo vencido.

El Apoderado de forma resumida menciona que las mercancías con plazo vencido

su representada, en ningún momento tuvo, tiene, ni tendrá algún beneficio ya que esa

materia prima cuando se recibió del proveedor, no cumplía con los requisitos para la

elaboración de sus productos de acuerdo a la finalidad social de su poderdante, continúa

alegando que ni la Dirección General de Aduanas ni el Ministerio de Economía, ha resuelto

que prevalece si el plazo de los 12 meses que otorga el Reglamento del Código Aduanero

Uniforme Centroamericano o lo que establece el artículo 22 letra a) de la Ley de Zonas

Francas Industriales y de Comercialización, que otorga 48 meses a las mercancías bajo el

Régimen de Depósito para el Perfeccionamiento Activo.

Respecto a lo alegado, es pertinente indicar que la Sociedad Recurrente, al estar

autorizada por el Ministerio de Economía, para que goce de los beneficios que otorga la

Ley de Zonas Francas Industriales y de Comercialización, debe ser conocedora de la

Legislación correspondiente a la actividad que realiza.

35

Lo anterior denota importancia ya que al considerar la Sociedad que la mercancía

no era apta para el proceso productivo, debió reexportarla o someterla a cualquier otro

tratamiento permitido, lo cual no lo hizo, conforme lo verificado al momento de la

auditoria.

Al tener claro lo anterior, es oportuno traer a colación que en cuanto al Régimen

Aduanero de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, es clasificado como

temporal o suspensivo, descrito a partir de los artículos 74 y 98 de los códigos antes

referidos, de conformidad con el artículo 67 del Código Aduanero Uniforme

Centroamericano (CAUCA), según Acuerdo No. 606, de fecha 8 de julio de 2002,

publicado en el Diario Oficial No. 128, Tomo número 356, de fecha 11 de julio de 2002 y

artículo 91 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), según Resolución

N° 223-2008 del 28 de abril de 2008, publicado en Diario Oficial N°. 95, Tomo 379, del 23

de mayo de 2008.

Por su naturaleza temporal, el plazo de permanencia que corresponde a las

mercancías introducidas al Régimen aduanero indicado, es de un máximo de 12 meses

improrrogables, contado a partir de la aceptación de la Declaración de Mercancías, a

efectos de dar un tratamiento legal a tales mercancías, sea en la forma de importación

definitiva, reexportación, entre otros; conforme se establece en el artículo 147 del

Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA), según Acuerdo

No. 21, Diario Oficial No. 5, Tomo número 358, publicado el 10 de enero de 2003 y

artículo 467 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA),

según Resolución N° 224-2008 del 28 de abril de 2008, publicado en Diario Oficial N°95,

Tomo 379, del 23 de mayo de 2008.

Con base al detalle de importaciones realizadas del periodo del 1 de abril al 31 de

diciembre de 2008, generado del sistema informático Sidunea ++, se verificó que la -----

----------, introdujo bajo el Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento

Activo, mercancías consistentes en Resina de Poliestireno Cristal HK103, Polystyrol

168M WWKG2, Resina de Poliestireno Impacto 6420, Film de Polyetileno

Reciclado e Hidrocerol, entre otras, de las cuales la Sociedad en estudio proporcionó

36

los Cuadros Demostrativos de Descargos, donde detallan los descargos de las materias

primas antes mencionadas, relacionándolas con las respectivas Declaraciones de

Mercancías de Reexportación, de lo cual al analizar dicha información se determinó que

los descargos adjudicados a cada exportación, son realizados cronológicamente, es decir

que por cada reexportación se van descontando los pesos en kilogramos sobre aquella

Declaración de Mercancías bajo el Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo con mayor antigüedad hasta dejarla sin saldo, para luego

continuar descargando una nueva Declaración de Mercancías.

Lo antes planteado no aplica para las Declaraciones de Mercancías números 5-

11405, 5-11881, 5-11883, 5-12389, 5-12390, 5-12391 y 5-14015, la primera

de fecha 15 de agosto, la segunda y tercera de fecha 25 de agosto, las

siguientes tres de fecha 4 de septiembre y la última de fecha 9 de octubre,

todas del año 2008, ya que la Sociedad proporcionó los Cuadros Demostrativos de

Descargos de cada una de ellas sin saldos pendientes de descargar, pero dentro del

desarrollo de la investigación se comprobó que la materia prima relacionada con dichas

Declaraciones de Mercancías no fueron reexportadas por lo que los descargos asentados

no corresponden a las Declaraciones de Mercancías antes mencionadas.

Misma situación se da para las Declaraciones de Mercancías números 5-10706 y

5-14016 de fecha 31 de julio y 9 de octubre ambas del año 2008, de forma

parcial y para la Declaración de Mercancías número 5-6186 de fecha 5 de mayo de

2008, el Cuadro Demostrativo de Descargo no fue proporcionado, por lo que las

Declaraciones de Mercancías antes referidas presentan saldos vencidos.

Se verificó también que la Sociedad importó Carbón Activado, Bandeja de

Durapax, Poliestireno Cristal HH103 y Poliestireno Impacto 6420, en tres Declaraciones de

Mercancías bajo el Régimen de Importación Definitivas números 4-22504, 4-36657 y 4-

89767 de fechas 4 de abril, 29 de mayo y 2 de diciembre todas del año 2008.

De lo expuesto en los párrafos anteriores, se verifica que de conformidad a lo

regulado en los artículos 155 y 476, del citado Reglamento en sus versiones respectivas,

mencionan que el Servicio Aduanero exigirá el pago del adeudo y aplicará las sanciones...

37

a) cuando vencido el plazo autorizado, el beneficiario del régimen no compruebe a

satisfacción del Servicio Aduanero que las mercancías o los productos compensadores se

hubieren reexportado o destinado a cualquiera de los demás tratamientos legalmente

autorizados.

En armonía con lo anterior, los artículos 158 y 481 de dicho Reglamento en sus

versiones respectivas, prescribe que las mercancías admitidas o importadas

temporalmente que al vencimiento del plazo de permanencia, el beneficiario no

comprobare que han sido reexportadas o destinadas a cualquiera de los demás

tratamientos legalmente autorizados, se considerarán importados definitivamente al

territorio aduanero y consecuentemente estarán afectas a los tributos correspondientes y

cumplimiento de las obligaciones aduaneras no tributarias.

Al tener claro lo antes expuesto, esta Dirección General verifica que en el

expediente a nombre de la Sociedad se encuentra lo siguiente:

En la Cuenta Contable de Inventarios, específicamente a la subcuenta Materia

Prima, se observó que dentro del respectivo registro auxiliar existía una salida de

143,885.00 kilogramos de Poliestireno Cristal (fs.807), lo cual no coincidía con el

promedio mensual utilizado de materia prima Cristal dentro del periodo investigado con

base al movimiento de los Registros Kárdex, originando duda de su destino, por lo que se

indagó para conocer más sobre dicha transacción.

Como resultado del hallazgo se constató que en el comprobante de diario No.395

de fecha 30 de noviembre de 2008, folio 803 y 807, estaba asentado el abono a la

subcuenta de materia prima, bajo el concepto de “Salida de 143,885 kilos por

defectos de fábrica los cuales no cumplen con las normas de calidad que

nuestro producto requiere”, lo cual presenta un valor monetario de $300,000.00

dólares, teniendo como soporte documental, a folio 810, fotocopia de correo remitido al

señor --------------- de su proveedor ---------------, en fecha 21 de octubre de 2008,

por el señor --------------- Gerente General de la Sociedad en estudio, en el cual

redacta lo siguiente “Estimado ---------------, Gerente de Cobros, según nuestra

conversación telefónica le expreso nuestra molestia con el acontecimiento ocurrido hemos

38

trabajado con su representada por muchos años y nunca habíamos experimentado una

variación en la calidad del producto. Después de muchas llamadas con su personal técnico

hemos podido identificar que en los últimos lotes de materia prima venían con un MELT

INDEX superior al 4.0 cuando el índice especificado para el materia HH103 no debe ser

superior a 1.7, vamos a tratar de mezclarlo y añadirle pigmentos de color para tratar su

fluidez aunque vamos a desperdiciar una buena parte por el tiempo que nos va a tomar el

poder enfriarlo y no estamos seguros que nos va a funcionar, también aclaramos que esto

daría a origen un producto terminado de color que no tiene la misma rotación del color

blanco, por de pronto congelaremos el pago de estas facturas por el monto de

$300,000.00 dólares, hasta que su personal técnico encuentre una solución a este

problema”. (…)”””””

“““…Como respuesta al correo antes mencionado el señor ---------------,

Gerente de Cobros de la empresa ---------------, respondió bajo la misma vía a folio

811, lo siguiente: “respondiendo en atención a su reclamo, queremos informarle que

efectivamente hemos efectuado las revisiones a las especificaciones con nuestro personal

técnico y de producción en cuanto a variación de la calidad de nuestro producto para el

material HH103, hemos identificado una falta en la producción y buena parte de las

entregas que fueron enviadas a su empresa, también queremos aclararles que se ha

resuelto con respecto al pago de las facturas pendientes que ascienden a $300,000.00

dólares, estamos gestionando con nuestro departamento de contabilidad la pronta

entrega de la nota de crédito, esperamos enviarles a más tardar la primera semana de

noviembre la nota de crédito que ampara las siguientes facturas ps6745, ps6826, ps6827,

ps6828, ps6862, ps6863, ps7020, ps7027, nuestra misión es serviles como siempre con

nuestros productos de alta calidad y estamos conscientes que los volúmenes anuales de

compras de su empresa son muy significativos para nuestro negocio”; emitiendo la Nota

de Crédito No.6683 de fecha 26 de noviembre de 2008,(fs. 812), por valor de

$300,000.00 dólares.

Por lo constatado anteriormente, el auditor quiso realizar inventario físico dentro

de la instalaciones de la Sociedad en estudio, para constatar la existencia real de la

materia prima en mención, el cual verificó que los bultos donde se encuentra la materia

39

prima se hayan de forma desordenada, existiendo un volumen bastante considerable de

materia prima, imposibilitando su conteo ya que el espacio y desorden de la bodega no

permitió llevar a cabo el levantamiento de inventario.

En razón a ello, durante la fiscalización se procedió a consultar a la sociedad ------

---------, a través de Requerimiento de Información de fecha 26 de abril de 2011,

notificado el día 27 del mismo mes y año, a folio 172, que documentaran y explicaran en

que Declaraciones de Mercancías se reexportaron los productos importados en las

Declaraciones de Mercancías números 5-10706,5-11405, 5-11881, 5-11883, 5-

12389, 5-12390, 5-12391, 5-14015 y 5-14016, la primera de fecha 31 de julio, la

segunda de fecha 15 de agosto, la tercera y cuarta de fecha 25 de agosto, las siguientes

tres de fecha 4 de septiembre y las dos últimas de fecha 9 de octubre, todas del año

2008, bajo el Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo antes

detalladas, confirmando a través de nota de fecha 12 de mayo de 2011 (fs.1830),

específicamente en el numeral 8, lo siguiente:

“En cuanto a la reexportación de los productos en las declaraciones de mercancías

bajo el régimen de admisión temporal para perfeccionamiento activo se aclara que el

proveedor no solicitó la reexportación de esta materia prima por que el estado actual de

ésta es de material recuperado de color que no tiene las propiedades adecuadas para la

producción. También el proveedor considero que esta materia prima estaba asegurada y

opto por cobrar los facturas por esta vía...aclaramos que dichas materias primas se

encuentran físicamente en nuestras instalaciones”.

Lo anterior, demuestra que dichas mercancías no fueron destinadas dentro del

plazo de permanencia a otros Regímenes aduaneros o tratamientos legales autorizados.

Por consiguiente al no reexportar la Sociedad, dicha mercancía dentro del plazo de

los 12 meses otorgado, debió someterla a otro tratamiento que legalmente autorizado lo

cual no hizo.

Comprobándose que, contrario la Sociedad al momento de realizar la fiscalización

tenía en existencia mercancía que no fue reexportada o sometida a otro tratamiento

40

legalmente autorizado dentro del plazo de los 12 meses otorgados, por lo que se debe de

considerar esas mercancías como importadas de formas definitivas, como se explicó al

inicio de este alegato y como consecuencia afecta al pago de los impuestos respectivos.

Siendo imperativo considerar sobre la temática de la determinación de la

obligación aduanera, a decir por Carlos M. Giuliani Fonrouge, en su obra titulada Derecho

Financiero, página 314, Volumen I, 5ª edición, Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1993,

como “el acto o conjunto de actos emanados de la administración, de los particulares o de

ambos coordinadamente, destinados a establecer en cada caso en particular, la

configuración del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible, y el alcance de la

obligación”.

Retomando los conceptos citados, podemos afirmar que la determinación de la

obligación tributaria, para el caso aduanera, no es más que la actuación tendiente a

declarar la concurrencia del hecho generador de la obligación y a individualizar al sujeto

pasivo al que corresponderá darle cumplimiento; para lo cual se requiere cuantificar

económicamente el elemento objetivo del hecho imponible, a fin de obtener la base

cálculo para el establecimiento del gravamen, fijando con ello el monto de la obligación.

Por lo que se puede evidenciar, los elementos descritos a folios 4 vuelto al 10

vuelto de la Resolución recurrida, son fundamentales porque demuestran las

Declaraciones de Mercancías, en algunas la Sociedad no proporcionó cuadros

demostrativos y otras que sí se proporcionaron tales cuadros, verificándose el estado de

plazo de permanencia vencido, todas amparadas al Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo.

Por cuanto es deber de la Sociedad como ya se dijo comprender que si como

beneficiario del Régimen en referencia, incumple los requisitos establecidos en la Ley para

el goce del beneficio o si introduce la mercancía definitivamente en el país bajo otro

Régimen, el hecho generador se activa, porque justamente ha cesado la suspensión de

sus efectos normales, lo que nuevamente indica que el hecho generador se encuentra, en

virtud de tal beneficio, temporalmente suspendido; de operar un destino o no demostrase

el mismo, en relación a las mercancías sobre el que fue autorizado. Por tanto, la

41

suspensión habrá logrado la eliminación de la carga tributaria y por ende la pretensión

activa del Estado del cobro del tributo.

En ese sentido, la Contribuyente Social, como conocedora de la Legislación

Aduanera, debió tomar las medidas idóneas y de forma oportuna para efectuar las

diferentes destinaciones aduaneras a que se pueden someterse las mercancías bajo

control aduanero, conocidos como Regímenes Aduaneros, lo cual como queda

demostrado en las diligencias contenidas en el expediente administrativo, lo cual no lo

hizo.

En relación a que plazo se debe aplicar si los 12 ó los 48 meses de permanencia

de las mercancías en el Régimen en referencia esta Oficina hace las siguientes

consideraciones:

El CAUCA es parte integrante del Régimen Arancelario y Aduanero

Centroamericano, establecido en los artículos 1 y 3 del Convenio Sobre el Régimen

Arancelario y Aduanero Centroamericano, a través del cual los Estados Contratantes (Los

gobiernos de las Repúblicas de Guatemala, El Salvador, Nicaragua y Costa Rica)

establecieron dicho Régimen, a efectos de responder a las necesidades de la reactivación

y reestructuración del proceso de integración económica centroamericana, así como a las

de su desarrollo económico y social.

De conformidad a lo establecido en el artículo 3 letra c) del Convenio en

referencia, establece que el Régimen Arancelario y Aduanero Centroamericano, en parte

está constituido por el CAUCA y RECAUCA, por lo que estos cuerpos normativos tienen su

cimiento legal en el citado convenio multilateral, el cual fue instituido con la finalidad de

regular temas que afectan de manera general como el de perfeccionar la organización y

administración de los servicios aduaneros centroamericanos, con el propósito de

consolidar gradual y progresivamente un sistema arancelario y aduanero regional, entre

otros.

Aunado a lo anterior, en el artículo 3 del Protocolo de modificación del CAUCA

suscrito el 7 de enero de 1993 y 38 del Protocolo de Guatemala, se tiene que el Consejo

42

de Ministros de Integración, tiene a su cargo la coordinación, armonización, convergencia

y unificación de las políticas económicas de los países Parte (COSTA RICA, EL

SALVADOR, GUATEMALA, HONDURAS, NICARAGUA Y PANAMÁ), así como poner en

vigencia las modificaciones que requiera el CAUCA, dirigiendo a su vez la dirección y

administración del Régimen Arancelario y Aduanero Centroamericano, antes citado.

Definido lo anterior, podemos observar que el CAUCA y RECAUCA son

instrumentos jurídicos regionales de los cuales han sido derivados los asuntos de la

Integración Económica, tomando en consideración que los Estados Parte tienen el

compromiso de constituir una Unión Aduanera entre sus Partes a fin de alcanzarla en

forma gradual y progresiva, de dicho compromiso El Salvador ha sido suscriptor.

En suma, la jerarquía de las normas dentro del marco de Integración

Centroamericana, según lo cual el instrumento que prevalece es el CAUCA y RECAUCA,

por formar parte del Régimen Arancelario y Aduanero Centroamericano y por ser estos los

instrumentos legales que tienen por objeto facilitar, armonizar y simplificar lo

concerniente al que hacer aduanero.

Finalmente, es dable indicar que las disposiciones legales invocadas por el

peticionario, se refieren al desarrollo de nuevos procedimientos; sin embargo en el caso

en autos, el punto medular estriba en el plazo legal incumplido o vencido, por cuanto es

pertinente indicar que tanto el CAUCA como el RECAUCA son precisos en regular el

ámbito de aplicación, así en los artículos 2 establecen respectivamente lo siguiente:

Art. 2 CAUCA.

“El ámbito de aplicación de este Código y su Reglamento será el territorio

aduanero, sus normas serán aplicables a toda persona, mercancía y medio de transporte

que cruce los límites del territorio aduanero de os Estados Parte”.

Art. 2 RECAUCA.

“Salvo disposiciones en sentido contrario, resultantes de convenios, tratados o

acuerdos internacionales, la normativa aduanera constituida por el Código Aduanero

43

Uniforme Centroamericano y este Reglamento, se aplicará de modo uniforme en la

totalidad del territorio aduanero de los Estados Parte.”

Nótese que la salvedad en la aplicación en referencia, se circunscribe a la

normativa derivada de Convenios, tratados o acuerdos internacionales, lo cual guarda

armonía con lo establecido en el artículo 144 de la Constitución, que literalmente dice:

“Los tratados internacionales celebrados por El Salvador con otros estados o con

organismos internaciones (sic), constituyen leyes de la República al entrar en vigencia,

conformea las disposiciones del mismo tratado y de esta Constitución. La ley no podrá

modificar o derogar lo acordado en un tratado vigente para El Salvador. En caso de

conflicto entre el Tratado y la ley, prevalecerá el tratado.” (las negrillas son de la

suscrita).

Además, es pertinente subrayar que el plazo establecido en la Ley de Zonas

Francas Industriales y de Comercialización, ha quedado derogado tácitamente,

entendiéndose por derogación tácita, según lo regulado en el artículo 50 del Código Civil

“La derogación de las leyes podrá ser expresa o tácita... es tácita cuando la nueva ley

contiene disposiciones que no pueden conciliarse con las de la ley anterior”.

Quedando claro que el plazo 12 meses improrrogables a partir de la aceptación de

la Declaración de Mercancías, a efectos de dar un tratamiento legal a tales mercancías, en

la forma de importación definitiva, reexportación, entre otros, establecidos en el de (sic)

Artículo 467 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA),

prevalecen sobre el plazo de 48 meses, regulados en el artículo 22 letra a) de la Ley de

Zonas Francas Internaciones y de Comercialización.

Por las razones expuestas se solicita desvirtuar lo manifestado en este punto, por

el impetrante.

3. Para las Declaraciones de Mercancías amparadas al Régimen de

Admisión Temporal para el Perfeccionamiento Activo con faltantes de

mercancías.

44

En el escrito de mérito el Recurrente menciona que la inconformidad con la

determinación de los faltantes en sus inventarios, motivados por la confusión e

interpretación extensiva del auditor de aduanas, ocasionando en primer lugar por el error

involuntario del concepto de los Comprobantes del Diario No. 399 y 434, que citan el

traslado de costo por los procesos anteriores, ya que menciona que las operaciones en

realidad tratan de reclasificaciones contables, lo cual en si no representa faltantes en los

inventarios.

Menciona el Apoderado, que un análisis basado en la rotación de inventarios es un

método de estimación y no representa una base cierta u objetiva sobre la cual debe

basarse la determinación de faltantes de inventarios, lo cual sirve solamente como un

índice o ratio para evaluar aspectos financieros, de igual manera menciona que con el

seguimiento documental con el que pretende determinar faltantes, el auditor asume que

ha existido transferencia de dominio basándose en el artículo 3 de la Ley de Zonas

Francas, lo cual no comprueba bajo ningún concepto, ya que no define a quienes fueron

los traslados los faltantes,simplemente estima.

Respecto a este alegato, esta Dirección General reitera lo establecido en la

Resolución que hoy se recurre, en el sentido siguiente:

Al momento que el Auditor Fiscal, realizó el seguimiento a todos los inventarios de

la Sociedad en estudio, los motivos de los ajustes alegados en el Procedimiento y ante

esa Instancia. (como lo son los 220,000 kilogramos de Poliestireno Cristal contabilizados

en el ejercicio de 2008) fueron conocidos por el referido auditor, sin embargo, según la

Técnica Contable no fueron considerados al determinar el faltante en las bodegas de la

Sociedad con base a los razonamientos vertidos en el informe de fiscalización respectivo;

no así para las Declaraciones de Mercancías contabilizadas en el año 2009, que sí fueron

consideradas por el auditor dentro del seguimiento de inventarios realizado, ya que

corresponden al año 2008 (.…)”””””

“““…En conclusión, en la Resolución en alzada se analizó el escrito presentado por

la Sociedad impetrante y sus argumentos, además de la documentación del auditor

contratado por la sociedad y nota emitida por la Alcaldía Municipal, concluyendo que se

45

mantiene el resultado determinado del faltante de inventario sostenido por el auditor

fiscal de aduanas, por las siguientes razones:

De realizar la reversión de las partidas contables, la Sociedad debería de restar

solamente los 220,000 kilogramos que habían ingresado al registro kárdex de

materia prima, no los kilogramos del registro kárdex de producto terminado, ya

que éstos kilogramos nunca salieron, tomando de base que la Sociedad solo

manipuló el costo de producción de los meses de noviembre y diciembre de 2008

del inventario de productos terminados, puesto que incluso en el caso de aceptar

la reversión del ajuste, el resultado en el saldo del registro kárdex de materia

prima sería negativo, lo cual es improcedente de acuerdo a la naturaleza de un

control interno de inventarios, en donde sus existencias no pueden ser negativas.

De realizar la contabilización de las Declaraciones de Mercancías del año 2008, que

fueron contabilizadas hasta el año 2009, los 220,000 kilogramos de materia prima

deben de ser sumados al registro kárdex del inventario de materia prima.

Con base a lo antes planteado, es evidente que de revertir las operaciones

realizadas, el efecto es el mismo, debido a la forma que utilizó la Sociedad para realizar

los respectivos asientos contables, lo cual no modifica los resultados determinados en la

investigación, confirmando que los argumentos presentados en los párrafos 3 y 4 del

numeral 1 del escrito de fecha 12 de mayo de 2011 (folio 1827 y 1828 del expediente

administrativo), no son reales, en los cuales manifestaron lo siguiente:

“Debido a la crisis económica que afrontamos la mayoría de empresas,

nos vimos obligados a maximizar nuestros recursos útiles y minimizar nuestras

deficiencias, así que se tomó la decisión de convertir a materia prima todo

aquel producto terminado en inventario que presentaba imperfecciones para

volverlos a comercializar a partir del mes de enero de 2008. Cabe mencionar

que los productos que se convirtieron a materia prima en su mayoría venia

acumulándose de ejercicios anteriores y una pequeña parte dentro del

movimiento productivo del año 2008.” “En relación al movimiento acreedor de

estos 220,000 kilogramos de poliestireno cristal, se aclara que dicho

46

movimiento se fue haciendo todo el ejercicio 2008, en el respectivo kárdex de

producto terminado, ya que a medida que se fue reconvirtiendo mensualmente

este producto se fue comercializando”.

Con relación a los 36,469.20 kilogramos relacionados con desechos sólidos

generados en el año 2008, en los que la sociedad argumenta que son parte de la

diferencia determinada a continuación mencionamos lo siguiente:

• En el proceso de la fiscalización, en ningún momento la Sociedad manifestó

verbalmente ni por escrito, que en la producción diaria de los productos que fabrican, se

generaba mensualmente la cantidad de 3.04 toneladas mensuales de desechos sólidos

comunes, según lo manifiesta en nota presentada de fecha 29 de septiembre de 2012,

donde anexan acta de verificación de desechos girada por la Alcaldía Municipal de ---

------------, de fecha 29 de septiembre de 2012 (folio 2152 del expediente

administrativo).

• Existe contradicción cuando manifiestan que su proceso productivo generan

desechos sólidos, ya que en los párrafos 1 y 2 del numeral 2 del escrito de fecha 10 de

diciembre de 2010 (folio 1704 y 1705 del expediente administrativo), manifestaron lo

siguiente: “...se genera una etapa de materiales en proceso comúnmente

llamado material recuperado, el cual se genera en el proceso de extrusión

(proceso 1) cuando la máquina se ajusta para cambiar parámetros según el

producto a fabricar, también se genera cuando hay un apagón de energía

eléctrica, estas cantidades de material recuperado son variables dependiendo

de la temperatura y otros parámetros en que la maquinaria se encuentra y

cuando se vuelve a restablecer, aquí se genera el material recuperado con las

bobinas que salen fuera de calibre y medida, las cuales se llevan a molerse

para después procesarlas en una máquina recuperadora que convierte el

material molido en materia prima re procesada”. “La mayor parte del material

recuperado se genera en el proceso de termoformado (proceso 2), en el cual no

se puede utilizar el 100% de la lámina (bobina) para convertirla en un

producto terminado ya que geométricamente los platos son circulares y

47

generan aproximadamente un 30% de material recuperado y hace que cada

molde genere diferentes cantidades, por lo que es bien difícil llevar un control

especifico de cada materia prima. Este material recuperado se reingresa en el

sistema cuantas veces sean necesarias (entre 5 y 6 veces)”, locual fue confirmado

físicamente al efectuar el recorrido en la planta, verificando que en ningún momento la

sociedad generaba desechos sólidos ya que el material recuperado era ingresado a bolsas

especiales plásticas para que estas fueran trasladadas a los molinos de la misma sociedad

para su respectivo proceso de molido.

• De igual forma en el punto 10 de escrito de fecha 12 de mayo de 2011 (folio

1832 del expediente administrativo), hacen relación al proceso de producción así: “La

producción de los desechables consta de los siguientes procesos...”en el que dan

a conocer que no existe desperdicio alguno (…)”””””

“““…Para el caso en que la Sociedad en estudio manifiesta que no se han

considerado las compras locales, se da a conocer que dichas compras si han sido

consideradas, lo cual se evidencia en el seguimiento realizado a cada una de las materias

primas (fs. 213 y 214 del expediente administrativo), las cuales fueron registradas como

entradas dentro de los registros kárdex confeccionados (…)”””””

“““…Asimismo, existe contradicción con los saldos que argumentan haber tenido al

31 de marzo de 2008, relacionados con la existencia para la venta local, ya que en los

puntos 1 y 2 de escrito de fecha 10 de diciembre de 2010 (folio 1704 y 1705 del

expediente administrativo), manifiestan lo siguiente: “Los inventarios de materias

primas, materiales, material de empaque, productos en proceso y productos

terminados que ---------------,proporcionó en su oportunidad a la Dirección

General de Aduanas, no tiene ninguna separación en cuanto a los productos

que se comercializan bajo el régimen de admisión temporal para

perfeccionamiento activo y los productos relacionados para la venta local,

debido a que las propiedades físicas y químicas de las materia primas que se

utilizan para la fabricación de dichos productos son similares, por lo que se

comercializan tanto en el mercado regional como en el mercado local(…)”””””

48

“““….Con lo anterior, queda demostrado que en relación a este punto según el

seguimiento realizado por el Auditor Fiscal y lo determinado tanto en el Informe de

Fiscalización como en la Resolución en alzada, se encuentra comprobada la conducta

atribuida a la Sociedad Recurrente.

4. Principio de congruencia y legalidad

El apoderado alega, que las Declaraciones de Mercancías relacionadas en el

apartado 2 del presente Informe, que se constató que al momento de la auditoría dicha

Declaraciones de Mercancías estaban con plazo vencido de permanencia, al momento de

emitir y notificar la Resolución en alzada las facultades de la Dirección General ya habían

prescrito y caducado.

De lo alegado, es pertinente hacer las consideraciones siguiente: los Regímenes

aduaneros se definen como los tratamientos aduaneros legalmente aplicables a las

mercancías sometidas al control Aduanero de conformidad a lo prescrito en el artículo 89

del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), quedando a la voluntad del

sujeto que realizo la operación el destino de las mercancías.

En ese sentido, de conformidad, al artículo 91 del Código Aduanero Uniforme

Centroamericano (CAUCA) el cual establece la clasificación de los Regímenes Aduaneros

(…)””””””

“““…De lo anterior, se puede dilucidar que en el presente caso al estar la Sociedad

Recurrente autorizada como Depósito para el Perfeccionamiento Activo, estableciéndose

como actividad incentivada la fabricación de productos desechables y plásticos, entre

otros, bandejas depósitos, vasos, etc, que serán destinado fuera y dentro del Área

Centroamericana, inclusive al mercado nacional, le fueron conferidos lo beneficios

establecidos en el artículo 19 de la Ley de Zonas Francas Industriales y de

Comercialización. (…)”””””

“““…La actividad realizada al amparo del Régimen se efectúa con suspensión al

pago de derechos e impuestos aplicables a la importación de mercancías, mientras los

49

bienes se encuentran sujetos a dicha operación se suspende los efectos jurídicos de la

obligación tributaria aduanera, siempre y cuando no se perfeccione materialmente el

presupuesto de hecho que determine el nacimiento de la referida obligación.

De lo anterior, a raíz que la admisión temporal de las mercancías, que se perfila la

naturaleza de este régimen aduanero, dado que dicha admisión temporal se autoriza con

suspensión del pago de derechos e impuestos a la importación, condicionada a la

reexportación posterior una vez cumplido el fin con el cual fueron introducidas las

mercancías y mientras no se perfeccione sobre dicha conducta la obligación tributaria

aduanera, obligación que se tendrá en suspenso mientras no se configure materialmente

el hecho imponible.

De las anteriores, consideraciones y en relación a lo alegado en el sentido de la

prescripción de la obligación aduanera esta Dirección General hace el siguiente análisis.

El artículo 223 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano

(RECAUCA), establece que el plazo para exigir la obligación tributaria por parte del

servicio aduanero prescribe en cuatro años a partir de aceptada la Declaración de

Mercancías.

El caso en autos estamos frente a un Depósito para el Perfeccionamiento Activo

(…) De la lectura de la referida disposición legal, queda claramente advertido que el plazo

de permanencia de una mercancía sometida bajo ese régimen es de 12 meses.

Nótese que debido a la particularidad del Régimen durante los 12 meses a que

tiene derecho a gozar de los beneficios del mismo, es evidente que no se puede exigir

pago alguno por incumplimiento.

En ese sentido, es que el legislador Centroamericano ha previsto en qué momento

el Servicio Aduanero debe exigir un pago, para lo cual se hace necesario hacer referencia

de lo prescrito en el artículo 476 del citado Reglamento(…)”””””

50

“““…De tal manera, queda evidenciado que es hasta el vencimiento del plazo de

permanencia de la mercancía bajo el Régimen en estudio, que es válido exigir el pago del

adeudo e imponer sanciones.

En ese sentido, no se puede ejercer dicho derecho al momento de la aceptación

de la Declaración de Mercancías, por lo que se traslada ese momento hasta la fecha del

vencimiento de la permanencia. (…)””””””

“““…El anterior esquema, demuestra que durante esos 12 meses, no se puede

ejercer por parte del Servicio Aduanero, ninguna acción de comprobación de plazo de

permanencia de la mercancía bajo el Régimen en comento, sino como ya lo establecen los

artículos anteriores, será hasta el vencimiento de dicho plazo, y así poder realizar las

acciones para el cobro del adeudo.

Tomando en cuenta que la caducidad recae sobre derechos o en obligaciones, esta

debe comenzar a correr el término a partir de que haya nacido tal derecho o la obligación,

por lo que sería ilógico que en esos 12 meses en los cuales el Servicio Aduanero se

encuentra vedado de poder verificar el cumplimiento del plazo de permanencia de las

mercancías, se incluyan dentro del plazo de la caducidad, ya que si fuese así, solamente

tendría el artículo aduanero 3 años para poder exigir el pago del adeudo y no 4 como lo

establece el artículo 223 del RECAUCA, por lo que, cuando la fecha de permanencia de la

mercancía venza que se configura el hecho y nace la facultad de verificar y comprobar

esa conducta en particular, antes no sería aplicable, en consecuencia debe iniciarse a

contar el plazo de para exigir el pago del adeudo a partir de la fecha de dicho

vencimiento.

Además, esta Dependencia aclara que si bien la verificación a posteriori se inició

en el año 2010, como se arguye en el escrito de mérito, el auditor según el auto de

designación estaba facultado para verificar el cumplimiento de la Legislación Aduanera de

Declaraciones de Mercancías que se encontraban dentro del período del 1 de abril al 31

de diciembre de 2008, lo que quiere decir, que lo auditado ha sido conforme a la

legislación pertinente.

51

En ese sentido, esta Dirección General, se encuentra debidamente facultada para

el cobro de los derechos, impuestos y la imposición de tomando en cuenta, que en el

presente caso existen Declaraciones de Mercancías que fueron registradas, antes del 25

de agosto y otras del 25 de agosto todas del año 2008, de las cuales el peticionario alega

la prescripción y la caducidad.

En ese sentido, es considerar que para las declaraciones antes del 25 de agosto de

2008 su aplicación en relación al tema es el artículo 62 del Código Aduanero Uniforme

Centroamericano (CAUCA III), prescribe lo siguiente:

“El plazo para efectuar la verificación posterior, será de cuatro años a partir de la

fecha de aceptación de la declaración de mercancías, salvo que la legislación nacional

establezca un plazo mayor’ Asimismo, la autoridad aduanera podrá exigir dentro de ese

plazo, el pago de los derechos e impuestos que se hubieren dejado de percibir, sus

intereses y recargos de cualquier naturaleza, así como iniciar las acciones legales que

correspondan” (lo subrayado es de la suscrita.)

Nótese que el legislador centroamericano, concedió en el referido Código un plazo

de 4 años, para los efectos en comento, remitiendo de manera expresa como salvedad a

ese plazo, que la legislación establezca un plazo mayor. Por consiguiente, es pertinente

considerar lo siguiente:

El artículo 13 inciso 4 de la Ley de Simplificación Aduanera, el cual establece que

la facultad de control y verificación a posteriori por parte de esta Dirección General; y que

los sujetos pasivos deberán tener a disposición los registros contables, registros

especiales y la documentación de respaldo de los mismos durante cinco años.

Además, el artículo 33 inciso 3 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones

Aduaneras establece que la facultad sancionatoria de esta Dirección General prescribirá

en un plazo de cinco años.

En relación a lo anterior se encuentra el artículo 55 de la Ley Especial para

Sancionar Infracciones Aduaneras, que establece que esta Dirección General estará

52

facultada para realizar fiscalizaciones e investigaciones necesarias para asegurar el

correcto cumplimiento de las obligaciones y que dicha facultad prescribirá después de

cinco años, contado a partir de la legalización de las Declaraciones de Mercancías.

En virtud de lo expuesto, queda demostrado que está Dependencia se encuentra

plenamente facultada para verificar en el caso llevado en alzada, el cumplimiento de la

Legislación Aduanera y en concordancia determinar derechos e impuestos dejados de

pagar, así como la imposición de multas.

Con los elementos fácticos y normas jurídicas expuestas queda demostrado el

buen actuar de esta Autoridad en el caso llevado en alzada.

5. ATIPICIDAD LEGAL POR PLAZO DE PERMANENCIA VENCIDO.

El apoderado alega que en relación a las mercancías que se encontraron con plazo

de permanencia vencido la inconformidad está dirigida con la tipificación de la conducta

tipo determinada en el artículo 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones

Aduanera, ya que en el presente caso expone que las mercancías por haber ingresado

defectuosas para los fines requeridos por su representada, impidiéndole lógicamente

utilizarla, tampoco pudo reexportarla por cuanto el proveedor no quiso saber de ella, por

ende se encuentra en las instalaciones de la empresa, tal cual como lo han mencionado

incluso menciona que la destrucción le acarrea un gasto.

Menciona que esta Dependencia debió considerar que la existencia de la

mercancía aun en la empresa no es por causa imputable a ella sino que es el resultado de

un caso fortuito que se sale de sus posibilidades, tampoco denota irresponsabilidad o

descuido, pues la misma aduana refleja las quejas a su proveedor, por lo que considera

injusto y alejado del precepto legal que se les obligue al pago de derechos e impuestos a

la importación de su representada no ha podido, no puede ni podrá obtener algún

beneficio de no ser así la liquidación pierde su carácter y naturaleza y se constituye

materialmente en una sanción, es decir un castigo.

53

En relación a este alegato, esta Dependencia al haber comprobado que la

Sociedad Recurrente, tenía Declaraciones de Mercancías sometidas a dicho Régimen con

plazo de permanencia vencido, es que nace la obligación tributaria aduanera de la

Sociedad, por lo tanto la mercancía ha gozado de los beneficios que con el vencimiento

de dicho plazo de permanencia, no tenía derecho a gozar, tal como lo describe el artículo

8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras (…)”””””

“““…Al aceptar el mismo Apoderado, que dicha mercancía se encuentra dentro de

las instalaciones de su representada ya que para ellos no puede ser utilizada, es que se

comprueba que dichas mercancías al no haberlas reexportado o destinarlas a otro

tratamiento legalmente autorizado, es que han gozado de un beneficio que no debía de

gozar, es por ello que esta Oficina, reitera que la Tipificación de la conducta encaja en lo

que regula la misma, lo puede verificar dicho Tribunal.

6. PROCEDIMIENTO DE REGULARIZACIÓN DE LAS OBLIGACIONES

TRIBUTARIAS ADUANERAS EN LAS ACTUACIONES DE FISCALIZACIÓN.

El Apoderado, en el escrito de mérito de forma sintetizada menciona que esta

Dirección General omitió en el presente caso otra facultad comprendida en el artículo 49

del RECAUCA, el cual consiste en la regularización, omitiendo este paso legal e inicia el

procedimiento administrativo, no obstante existir asidero legal y potestad aduanera que a

la fecha se haya desarrollado.

En relación a este punto, esta Dependencia considera oportuno establecer que el

artículo 49 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA),

establece la regularización una vez finalizado la fiscalización, es de recalcar que dicha

disposición legal, específicamente menciona: “Cuando el órgano fiscalizador establezca

que no se cancelaron tributos debidos se comunicará al sujeto pasivo la regularización

que proceda, mediante el procedimiento establecido en la legislación

correspondiente o por el servicio aduanero...”

En ese sentido, se puede verificar que actualmente la legislación nacional no

establece ningún procedimiento específico en relación al tema de la regularización, es por

54

ello que se debe aplicar lo que actualmente establece la Legislación. De lo expuesto y

tomando en cuenta lo establecido en el artículo 14-A inciso segundo de la Ley de

Simplificación Aduanera, el cual indica que los auditores o técnicos al concluir su comisión,

deberán formular un informe dirigido al Director General de Aduanas; dicho informe

cuando se trate de fiscalizaciones a posteriori será trascrito íntegramente para

conocimiento del sujeto pasivo.

Así mismo, que el artículo 15 de la Ley de Simplificación Aduanera dispone:

“Cuando por motivo de la verificación inmediata o de la fiscalización posteriori, la

autoridad aduanera competente, determine la existencia de derechos e impuestos a la

importación o cualquier tributo que no hubiere sido cancelado total o parcialmente con la

declaración de importación respectiva o establezca el incumplimiento de alguna de las

regulaciones determinadas en acuerdos, convenios, tratados y otros instrumentos en

materia de comercio, abrirá el proceso administrativo correspondiente.”

Aunado a lo anterior, se menciona el artículo 17 del referido cuerpo legal (…)””””

“““…Por lo que, conforme al principio de legalidad esta Autoridad actuará sometida

al ordenamiento jurídico y sólo podrá realizar aquellos actos que estén regulados por

dicho ordenamiento.

En tal sentido, es evidente que se le ha dado a conocer, a la referida Sociedad, el

resultado de la investigación, a través del Informe de Fiscalización, antes de emitir la

respectiva Resolución; abriéndosele el procedimiento administrativo correspondiente.

Por lo anterior, se puede verificar que no ha existido violación a ningún principio o

garantía Constitucional, en el desarrollo del procedimiento administrativo, del caso en

alzada ni en la providencia en comento.

Con lo expuesto anteriormente, se indica que la Resolución en alzada, se

encuentra apegada a derecho, por tanto, es procedente la determinación de los tributos

dejados de pagar y la multa respectiva. (…)”””””.

55

III.- Este Tribunal abrió a pruebas el Recurso de Apelación que nos ocupa, por

medio de auto de las diez horas veinticinco minutos del día treinta y uno de enero del año

dos mil trece, Derecho del cual hizo uso larecurrente social, por medio de escrito de fecha

catorce de febrero del mismo año.

Seguidamente, mediante auto de las quincehoras veinteminutos del díadocede

junio del año dos mil catorce, se mandó oír en alegaciones finales al impetrante, derecho

del cual hizo uso presentando escrito de fecha dos de julio del mismo año, quedando el

presente Incidente de Apelación en estado de emitir sentencia.

IV.- De lo expuesto por la parte del recurrente y justificaciones de la Dirección

General de Aduanas en adelante Dirección General, Administración Aduanera o Servicio

Aduanero, este Tribunal se pronuncia de la siguiente manera:

En el presente caso la Dirección General efectuó verificación a posteriori a efecto

de comprobar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras tributarias y no tributarias,

establecidas en la Legislación Aduanera vigente, con relación a las importaciones de

mercancías efectuadas bajo el Régimen de Importación Definitiva y el Régimen de

Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, sus respectivas cancelaciones y

transferencias al mercado nacional de mercancías provenientes de dicho Régimen,

durante el período comprendido del uno de abril al treinta y uno de diciembre del año

dos mil ocho.

De conformidad a la documentación contenida en el Expediente Administrativo, llevado

por la Autoridad Aduanera a nombre de la sociedad recurrente se observa que mediante

Acuerdo Ejecutivo en el Ramo de Economía Nº 558, de fecha veinte de junio del año dos mil

dos, publicado en el Diario Oficial N°.156, Tomo N° 356, de fecha veintiséis de agosto del

mismo año, agregado de folios 118 al 121 del Expediente Administrativo, se autorizó a la

apelante social el funcionamiento como Depósito para Perfeccionamiento Activo, quien se

dedica a la fabricación de productos desechables y plásticos siendo los siguientes: platos,

bandejas, depósitos, vasos, mercancías que serán destinadas fuera y dentro del Área

Centroamericana, inclusive el mercado nacional; asimismo, le fueron concedidos los beneficios

56

e incentivos fiscales establecidos en el artículo 19 de la Ley de Zonas Francas Industriales y de

Comercialización.

Al respecto, este Tribunal observa que la cuestión planteada consiste en dilucidar,

si la normativa aplicada al presente caso es conforme a derecho; en ese sentido, resulta

importante establecer algunas consideraciones de la siguiente forma:

1. DECLARACIONES DE MERCANCÍAS CON INCORRECTA

CLASIFICACIÓN ARANCELARIA.

En el presente caso, el Servicio Aduanero estableció en la Resolución objeto de

impugnación, que el producto “Depósitos para Comida”, fue clasificado incorrectamente

por la sociedad apelante en el inciso arancelario 3924.10.90 denominado “““Otros””” con

DAI del 15%, y según la Dirección General el inciso arancelario correcto es 3923.90.90

que regula: “““Otros”””, con DAI del 10%.

De lo anterior, el recurrente expone el agravio en dos sentidos así:

En el primero expresó la apelante social lo siguiente: “““…se deduce que el auditor

de aduanas, excede las facultades ya que en ningún momento en el auto de designación

le faculta a verificar operaciones fuera del periodo comprendido del 01 de abril al 31 de

diciembre de 2008, con excepción de las cancelaciones y transferencias al mercado

nacional de mercancías provenientes del Régimen Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo (…)como puede advertirse de las 89 declaraciones de

mercancías a régimen de exportación definitiva, no podían ser verificadas por el auditor

de Aduanas (…) de lo anterior se colige una flagrante violación al principio de legalidad.

(…)”””””

Y el segundo: “““….las mercancías fueron declaradas bajo el inciso arancelario

3924.10.90 descrito como “ - - Otros” (…) luego de revisar con mayor atención la

clasificación arancelaria declarada, considera que no existe el error determinado por la

Dirección General de Aduanas (…) por el contrario, se excluyen de la partida 3923 los

57

pocillos sin asa que tengan el carácter de continentes utilizados para envasado o

transporte (…) ya que los productos que fabrica mirepresentada como puede apreciarse

(…) no son para utilizarse para el transporte o envasado, más bien se hacen para el

servicio de mesa, de carácter desechable, fabricadas con plástico, su ubicación dentro del

Sistema Arancelario Centroamericano (SAC), mi representada considera que corresponde

en el inciso arancelario 3924.10.90. (…) ya que según la Dirección General las mercancías

fueron clasificados en base a materia constitutiva establecida por el Aduanálisis emitido

por el Laboratorio de la DGA. Sin embargo, consideramos que no se tomó en

consideración, el carácter esencial de la mercancía para determinar dicha clasificación

(…)”””””.

Respecto al agravio expuesto por la impetrante social sobre la falta de

facultadesdel Auditor Fiscal de la Dirección General, este Ente Contralor advierte que

verificó el Expediente Administrativo afolios 70 en el cual se encuentra agregado el Auto

de Designación de fecha diez de junio del año dos mil diez, en cual literalmente establece

lo siguiente:

“....a efectos de investigar y comprobar el cumplimiento de las obligaciones

aduaneras tributarias y no tributarias establecidas en la Legislación Aduanera vigente, con

relación a las importaciones de mercancías efectuadas bajo el Régimen de Importación

Definitiva y el Régimen de Admisión Temporal para el Perfeccionamiento Activo, sus

respectivas cancelaciones y transferencias al mercado nacional de mercancías

provenientes de dicho régimen, durante el período comprendido del 01 de abril al 31 de

diciembre de 2008, así también para que verifique todas aquellas operaciones,

registros y documentos relacionados con las mismas...” (Las negrillas son

nuestras).

De lo anterior, este Tribunal advierte que se pudo constatar en el citado Auto de

Designación que a través de dicho acto se concedió facultades a los Auditores Fiscales

para que verificaran todas aquellas operacionesrelacionadas con las Declaraciones de

Mercancías sometidas a control aduanero; por lo que se constata por este Ente Contralor

que en el presente caso las Declaraciones de Mercancías que tienen como Régimen

58

Exportación Definitivason operacionesderivadasdel Régimen fiscalizado, es decir, se

encontrarondos Declaraciones de Mercancías las cuales fueron sometidas una

aImportaciónDefinitiva y la otra al Régimen de Deposito para Perfeccionamiento Activo,

las cuales tienen los números 4-45362 de fecha veintiocho de junio y 5-8576 de fecha

nueve de julio ambas del año dos mil diez, tal como se puede evidenciar en el dictamen

de clasificación arancelaria que las relaciona a folios 1143 del Expediente

Administrativo,con lo queda evidenciado que el Auditor Fiscal actuó conforme a las

facultades conferidas por el Servicio Aduanero.

Además, aunado a lo anterior dentro de la verificación a posteriori como en el

desarrollo del Procedimiento Administrativo de Liquidación Oficiosa de Derechos e

Impuestos a la Importación y Sancionador, se le concedieron a la apelante social las

oportunidades procesales para que ejerciera su derecho de defensa, concediéndole una

real participación para garantizarle el respeto de sus derechos y garantías

Constitucionales, no incurriendo en violación al principio de legalidad como lo pretende

hacer valer la recurrente social.

En cuanto al hallazgo atribuido por la Dirección General relativo a laincorrecta

clasificación arancelaria, es necesario establecer que se observó que la impetrante social a

través de escrito de alegatos y pruebas de descargo de fecha uno de octubre del año dos

mil doce, que corre agregado del folio 2072 al 2080 del Expediente Administrativo,

presentado ante la Dirección General manifestó lo siguiente:

“…En el literal a) en donde se menciona el incumplimiento en las obligaciones

aduaneras no tributarias, en cuanto a la clasificación arancelaria, la sociedad

efectivamente utilizó el inciso arancelario 3924.10.90 (vajillas y demás artículos de uso

doméstico y artículos de higiene o de tocador, de plástico), verificando de igual

manera que el inciso arancelario correcto para este tipo de productos

3923.90.90subordinado a la sub-partida 3923.90 descrita como “los demás” derivándose

esta última de la partida arancelaria 3923 descrita como “artículos para el transporte o

envasado, de plástico; tapones, tapas, capsulas y demás dispositivas de cierre, de

plástico”...en concordancia con lo observado, estamos conscientes del error

59

involuntario que se cometió en las 89 Declaraciones de Mercancías...” (Las

negrillas son nuestras).

Lo anterior, denota que la misma recurrente social aceptó expresamente que en

relación a la clasificación arancelaria había incurrido en un error involuntario, estando de

acuerdo con la pretensión del Servicio Aduanero, lo que la conllevó admitir que

declaróincorrectamente en los 89 Formularios Aduaneros Únicos Centroamericanos y

Declaraciones de Mercancías.

Como punto de partida este Tribunal comprobóque en el caso en estudio tanto la

apelante social como el Servicio Aduanero coinciden que la mercancía en discusión se ubica

en el Capítulo 39 que se denomina “Plástico y sus manufacturas”, radicando la controversia a

nivel de partida, subpartida e inciso arancelario, ya que por un lado la sociedad en comento

clasifica la mercancía en la posición arancelaria 3924.10.90 y la Autoridad Aduanera en

3923.90.90.

En ese sentido, este Ente Contralor procedió a la revisión del Expediente

Administrativo, comprobándose que la apelante social declaró las mercancías en el inciso

arancelario 3924.10.90., a través de 89 Formularios Aduaneros Únicos Centroamericano y

Declaraciones de Mercancías números: 1-17535; 1-38220; 1-38401; 1-17631; 1-17687; 1-

17762; 1-38728; 1-9920; 1-38939; 1-18076; 1-39379; 1-39447; 1-10162; 1-18300; 1-

39611; 1-18366; 1-212; 1-390; 1-456; 1-854; 1-558; 1-634; 1-1126; 1-1239; 1-2821; 1-

1462; 1-1997; 1-2294; 1-4885; 1-4994; 1-5155; 1-2570; 1-1419; 1-3133; 1-1645; 1-6748;

1-3325; 1-3760; 1-4020; 1-4049; 1-2061; 1-4156; 1-8695; 1-2206; 1-9130; 1-4602; 1-4849;

1-10092; 1-10134; 1-5160; 1-10636; 1-11060; 1-2840; 1-5623; 1-11791; 1-6016; 1-12537;

1-6149; 1-3289; 1-6425; 1-6449; 1-13506; 1-13684; 1-6892; 1-14773; 1-7220; 1-7311; 1-

7384; 1-4108; 1-4174; 1-8121; 1-4200; 1-17661; 1-8498; 1-8536; 1-17853; 1-8682; 1-

8846; 1-18579; 1-9035; 1-4790; 1-9079; 1-9110; 1-4880; 1-4900; 1-9406; 1-9804; 1-

20614; 1-5369, de fechas 5, 6, 8, 9 10, 11, 13, 16, 17, 18, 19, 22 y 23 de diciembre del año

dos mil ocho y 7, 12, 13, 20, 22, 26, 28 y 29 de enero, 2, 11, 17, 18, 19, 20 y 25 de

febrero, 4, 5, 6, 7, 16, 20, 21, 23, 25, 27, 30 y 31 de marzo, 3, 7, 15, 16, 20, 21, 24 y 27 de

abril, 2, 4, 5, 7, 11, 12, 13, 19, 22, 26, 27 y 28 de mayo, 8, 10, 11, 18, 19, 20, 23, 25 y 27

60

de junio, 2, 3, 7, 9, 16, 17 y 23 de julio todas del año dos mil nueve, los cuales corren

agregados de folios 350 al 528 del Expediente Administrativo.

Partiendo de lo expuesto, el punto fundamental para determinar la correcta

clasificación arancelaria de la mercancía denominada: “Depósitos para comida”, estriba en

establecer que la mercancía tiene como materia constitutiva según Aduanálisis número 705,

emitido por el Departamento de Laboratorio de la Dirección General, de fecha veintitrés de

octubre del año dos mil diez, agregado a folios 1150 del Expediente Administrativo, lo

siguiente:

“““…N° Declaración de Mercancías/FAUCA: CLASIFICACIÓN.

Muestra Enviada:DEPÓSITOS DE COMIDA 9X9 C/D.

Descripción de la muestra: Depósito desechable con tapadera, color blanco, sin

impresión.

Análisis:

Ancho de la base --------------------- 21.0 CM

Largo de la base ----------------------- 21.0 CM

Alto ----------------------- 4.0 CM

Peso ----------------------- 19.3 G

Identificación/plástico/IR -------------- (+) Positivo Poliestireno

MATERIA CONSTITUTIVA: Depósito de plástico desechable con tapadera, fabricado

con poliestireno expandido”””” (Lo subrayado es nuestro).

Además, consta en los documentos inmersos a folios 1156 al 1158 del citado

Expediente Administrativo Hoja de datos de seguridad para sustancias químicasemitida por

la impetrante social, de fecha ocho de mayo del año dos mil doce, en la cual manifiesta la

composición de la mercancía objeto de estudio, es la siguiente:

1.- NOMBRE COMERCIAL: POLYSTYROL 168 M KG2

SACO

2.- NOMBRE QUÍMICO O CÓDIGO: POLIESTIRENO

61

3.- FAMILIA QUÍMICA: POLÍMERO 4.- SINÓNIMOS: POLIESTIRENO5

5.- OTROS: N.D.

Sumado a ello, la Autoridad Aduanera además del Aduanálisis en referencia,

también utilizó el dictamen vertido por el Departamento Arancelario número FIS-

51274/2010, de fecha diez de noviembre del año dos mil diez que corre agregado de

folios 1143 al 1144 del Expediente Administrativo, que en lo pertinente expresa:

“““…POR TANTO: Con base a lo antes expuesto, a lo establecido en las Reglas

Generales para la Interpretación del Sistema Arancelario Centroamericano (SAC), 1 y 6;

así como al literal D) de las Notas Generales del Arancel Centroamericano de Importación

(Resolución N°. 180-2006 emitida por el COMIECO, publicada en el Diario Oficial N°. 225,

Tomo N°. 393, de fecha 1 de diciembre de 2006); los artículos denominados

comercialmente como DEPÓSITOS PARA COMIDA (muestra 5), se clasifican en el

código arancelario 3923.90.90, con DAI 10%(…)””””.

Asimismo, se ha constatado en el presente caso que la mercancía objeto de alzada

es fabricada con poliestirenoa cual forma parte de uno de los componentes químicos del

plástico, la que se utiliza para fabricar mercancías que tienen como finalidad el envasado

de productos destinados al consumidor, según lo describe la obra “Ciencia de los

Polímeros”, del autor Fred W Billmeyer, Editorial Reverte 1975 España.

También en la obra denominada “Adhesivos Industriales”, de los Autores Francisco

Liesa y Luis Bilurbina, en la página 88 definen que se entiende por poliestireno

expandido: “““…es un tipo de plástico que tiene buena resistencia química, conocido

como corcho blanco que se utiliza para el envasado de productos (…)”””””.

Aunado a lo anterior, la recurrente social alega que en el presente caso la

Dirección General no verificó el carácter esencial de la mercancía, agravio que carece de

sustento legal ya que de las diligencias verificadas por este Tribunalse evidencia que el

carácter esencial se regula en la Regla 3b de las denominadas “Reglas Generales o

62

Reglas Interpretativas de la Nomenclatura del Sistema Armonizado”, dela cual deben

tomarse en cuenta varios elementos tales como: composición de la materia, naturaleza,

artículos que la componen, uso principal al que está destinado e inclusive en algunos

caso el peso; como puede establecerse el Servicio Aduanero en el caso estudio previo a

determinar el inciso arancelario, comprobó la materia constitutiva de las mercancías

para posteriormente proceder a clasificar la misma.

En virtud de lo expuesto se puede comprobar que en el presente caso la Autoridad

Aduanera consideró las características del producto exportado y con base a la

nomenclatura del Sistema Arancelario Centroamericano (SAC), y según lo dispuesto en la

Regla General Interpretativa de la Nomenclatura del Sistema Armonizado número 1, que

regula que los títulos de las Secciones, de los Capítulos o Subcapítulos tienen un valor

indicativo, ya que la clasificación está determinada legalmente por los textos de las

partidas y de las notas de Sección o de Capítulo; de las mercancías a clasificar, la cual en

el caso en autos se trata de una variedad de manufacturas de plástico desechables,

fabricadas con poliestireno (plástico), la que tienen su ubicación dentro del Sistema

Arancelario Centroamericano (SAC), en el Capítulo 39 “Plástico y sus manufacturas”, tal

como lo mencionamos en los párrafos que anteceden.

Asimismo, la partida más específica para ubicar la mercancía es la 3923, que se

denomina: “““ARTÍCULOS PARA EL TRANSPORTE O ENVASADO, DE PLÁSTICO;

TAPONES, TAPAS, CÁPSULAS Y DEMÁS DISPOSITIVOS DE CIERRE, DE

PLÁSTICO”””, contraria a la partida en la cual la ubicó la impetrante social la cual fue

3924 “““VAJILLA Y DEMÁS ARTÍCULOS DE USO DOMESTICO Y ARTÍCULOS DE

HIGIENE O DE TOCADOR, DE PLÁSTICO””””, (Las negrillas son nuestras), además

otro elemento importante a considerar para determinar la correcta clasificación

arancelaria son las NotasExplicativas, de la partida en desacuerdo la cual comprende:

“““….el conjunto de artículos de plástico que se utilizan comúnmente

como embalaje o para el transporte de toda clase de productos. Entre ellos se

pueden citar(…)

63

….Están excluidos especialmente de esta partida determinados artículos

domésticos, tales como los cubos de la basura y los vasos para servicio de mesa o

de tocador que no tengan el carácter de continentes para envasado o

transporte, aunque se utilicen a veces para estos fines (partida 39.24), los continentes

clasificados en la partida 42.02, así como los continentes flexibles para materias a granel

de la partida 63.05 (…)””””””.

De lo anterior, a continuación este Tribunal analiza las subpartidas utilizadas por la

sociedad apelante y el Servicio Aduanero, las cuales contiene los incisos arancelarios

siguientes:

3924 VAJILLA Y DEMAS ARTICULOS DE USO DOMESTICO Y ARTICULOS DE HIGIENE O DE TOCADOR, DE PLASTICO

3924.10 - Vajilla y demás artículos para el servicio de mesa o de cocina:

3924.10.10 - - Asas y mangos

3924.10.90 - - Otros

Y la Dirección General estableció la siguiente:

3923 ARTÍCULOS PARA EL TRANSPORTE O ENVASADO, DE PLÁSTICO; TAPONES, TAPAS, CAPSULAS Y DEMAS DISPOSITIVOS DE CIERRE, DE PLASTICO

3923.90 392390.10

- - Los demás - - Artículos alveolares para el envase y transporte de huevos

3923.90.20 - - Sujetadores de envases (por ejemplo para “six-packs)

3923.90.30 - - Contenedores de moldeo y empaque de

64

supositorios

3923.90.90 - - Otros

De las premisas anteriores, este Ente Contralorconcluye que la mercancía

denominada “DEPÓSITOS PARA COMIDA”, es de plásticoque tiene como finalidadservir y

transportar alimentos y no como alude la apelante social que la finalidad de la mercancía es

para servicio de mesa, ya que examinamos el carácter esencial es utilizado para el envasado

de alimentos;lo que se deduce del análisis el texto de la partida arancelaria y la

notaexplicativa concernientes a la partida 3923 transcrita en párrafos precedentes, este

Tribunal considera que la clasificación arancelaria para la mercancía objeto de controversia es

el inciso arancelario 3923.90.90 tal como lo afirmó la Dirección General en la Resolución

objeto de alzada.

Y evidenciado el incumplimiento a la legislación aduanera por parte de la apelante

social en cuanto a la inexactitud en la clasificación arancelaria en los 89 Formularios

Aduaneros Únicos Centroamericanos y Declaraciones de Mercancías antes mencionados, este

Tribunal considera procedente confirmar la sanción regulada en el artículo 5 letra q) de Ley

Especial para Sancionar Infracciones Aduanerasla cual se sanciono con una multa equivalente

a cincuenta dólares para cada Formularios Aduaneros Únicos Centroamericanos y

Declaraciones de Mercancías, cantidad que forma un total de CUATRO MIL

CUATROCIENTOS CINCUENTA DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA

($4,450.00); razón por la cual deben desestimarse los alegatos en cuanto a este punto.

2.- DE LA CADUCIDAD EN LAS FACULTADES DE LA DIRECCIÓN GENERAL.

Respecto a este punto el apelante expone: “““…Cuando la Dirección General de

Aduanas, notificó a mi poderdante la resolución No. 768/12/DJCAIDPJ/3 en fecha 09 de

octubre de 2012, con base al CAUCA y RECAUCA vigentes, la facultad para exigir el pago

de derechos e impuestos complementarios y la acción para imponer sanciones por

infracciones administrativas y tributarias contempladas en la Ley Especial para Sancionar

Infracciones Aduaneras, ya habían prescrito para las declaraciones de mercancías (…)

puesto que dicha resolución fue notificada después de los cuatro años que establece la

65

normativa legal vigente que se menciona en el Auto de Designación. (…) por lo que

consideramos (…) que el cobro de derechos e impuestos y la aplicación de multas

tributarias (…) desatiende además el principio de irretroactividad que establece el artículo

21 de la Constitución de la República (…)””””

En virtud del agravio expresado por la sociedad impetrante este Ente Contralor

procede analizar dicho punto de la siguiente forma:

A.- DECLARACIONES DE MERCANCÍAS RELACIONADAS CON LAS

INFRACCIONES PLAZO DE PERMANENCIA VENCIDO Y FALTANTES DE

INVENTARIO.

Este Tribunal en su función de revisor de las actuaciones de la Administración

Aduanera, procedió a verificar el Expediente Administrativo que contiene la resolución con

referencia RES. No. 768/12/DJCA/DPJ/3 pronunciada por la Dirección General a las

catorce horas del día cinco de octubre del año dos mil doce objeto de la presente alzada,

a efecto de verificar si para las Declaraciones de Mercancías que a continuación se

describen operó la caducidad, las cuales son:

DM RELATIVAS A LA INFRACCIÓN PLAZO DE PERMANENCIA VENCIDO

No.

NÚMERO DM

FECHA DE REGISTRO

1 5-6186 05/05/2008

2 5-10706 31/07/2008

3 5-11405 15/08/2008

4 5-11881 25/08/2008

5 5-11883 25/08/2008

6 5-12389 04/09/2008

7 5-12390 04/09/2008

8 5-12391 04/09/2008

66

DM RELATIVAS A LA INFRACCIÓN FALTANTES DE MERCANCÍAS

No. NÚMERO DM

FECHA DE REGISTRO

1 5-5011 07/04/2008

2 5-6065 02/05/2008

3 5-7122 24/05/2008

4 5-7123 24/05/2008

5 5-7124 24/05/2008

6 5-8138 12/06/2008

7 5-8138 12/06/2008

8 5-8139 12/06/2008

9 5-8140 12/06/2008

10 5-9551 09/07/2008

11 5-9552 09/07/2008

12 5-9553 09/07/2008

13 5-10310 23/07/2008

14 5-10315 23/07/2008

15 5-11168 12/08/2008

16 5-3126 01/08/2008

En el caso en estudio, se constató por este Tribunal que la recurrente social

introdujo mercancías al Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo,

mediante las Declaraciones de Mercancías mencionadas en los cuadros que anteceden,

dichas Declaraciones de Mercancías fueron presentadas durante la vigencia del Código

Aduanero Uniforme Centroamericano, conocido como CAUCA III, vigente desde el

diecinueve de julio del año dos mil dos hasta el veinticuatro de agosto del año dos mil

ocho; y también dentro de la vigencia del Código Aduanero Uniforme Centroamericano en

adelante CAUCA IV vigente.

Por otra parte, el procedimiento de fiscalización ordenado por la Dirección General,

con el fin de verificar el exacto cumplimiento de la legislación aduanera, en las

Declaraciones de Mercancías antes relacionadas, se inició con el Auto de Designación

emitido el día diez de junio del año dos mil diez, notificado el día veintidós del mismo mes

67

y año, fecha en la cual se encontraba vigente el Código Aduanero Uniforme

Centroamericano conocido como CAUCA IV, cuya vigencia data del veinticinco de agosto

del año dos mil ocho. Posteriormente dicha fiscalización culminó con la emisión de la

resolución hoy en alzada con referencia RES. No. 768/12/DJCA/DPJ/3, emitida por la

Dirección General en la cual se determinó Derechos Arancelarios a la Importación e

Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, así como

Infracciones Tributarias.

En ese sentido, para dilucidar si ha operado la caducidad para las Declaraciones

de Mercancías objeto de análisis, debe determinarse cuál era la normativa aplicable para

realizar la verificación posterior de las mismas.

A tal efecto, resulta importante establecer algunas consideraciones sobre la

aplicación de las leyes en el tiempo.

Como se sabe, la doctrina reconoce tres principios respecto del momento en que

debe empezar la aplicación de una ley, siendo estos los siguientes:

A) Aplicación inmediata de la ley: según este principio, la regla general es que

las leyes se aplican a todos los actos y hechos que se realicen a partir del momento en

que aquella entra en vigor.

B) Aplicación ultraactiva de la ley: de conformidad a este principio, la ley ya

derogada continúa regulando las consecuencias aún no producidas de supuestos

realizados durante su vigencia. Es decir, continuará rigiendo aquellas consecuencias que

surjan después de su derogación.

C) Aplicación retroactiva de la ley: este principio, dispone que una norma

jurídica ha de ser aplicada a consecuencias ya realizadas bajo el imperio de la ley anterior

ya sea alterándolas, modificándolas o suprimiéndolas.

Ahora bien, en nuestro ordenamiento jurídico como regla general la ley surte

efectos hacia el futuro, lo que implica que una nueva ley regulará los actos y hechos

jurídicos que se produzcan a partir de su vigencia; es decir, que la ley rige para lo

68

venidero según lo establece el principio de irretroactividad, contemplado en el artículo 21

de la Constitución de la República, el cual cita: ““Las leyes no pueden tener efecto

retroactivo, salvo en materias de orden público, y en materia penal cuando la nueva ley

sea favorable al delincuente.””

La irretroactividad de las leyes se erige como un límite mediante el cual se prohíbe

la aplicación de las leyes hacia el pasado. La irretroactividad enuncia entonces que las

leyes deben proyectar sus efectos únicamente hacia el futuro, salvo las excepciones

anteriormente citadas.

Dadas las premisas anteriores, este Tribunal considera oportuno acotar que con el

fin de garantizar el respeto a las exigencias de seguridad jurídica en los procedimientos de

verificación posterior, también llamados de fiscalización a posteriori, hay que diferenciar

los aspectos de carácter sustantivo de aquellos de naturaleza adjetiva o procedimental

contenidos en el CAUCA IV, vigente a partir del día veinticinco de agosto del año dos mil

ocho, lo que se plantea como necesario, para poder llegar a la conclusión, si en efecto los

artículos 86 y 87 del mencionado Código, antes 61 y 62 del CAUCA III, se pueden

considerar como normas de carácter adjetivo o procedimental, o por el contrario dichos

artículos contienen aspectos de carácter material o sustantivo; lo cual sería trascendente,

dado el fin y efectos que tiene cada tipo de normas al momento de ser aplicadas.

En el mismo sentido, la doctrina de los expositores del derecho señala que el

derecho tributario material o sustantivo es aquel que: “““prevé los aspectos sustanciales

de la relación jurídica que se traba entre el Estado y los sujetos pasivos con motivo del

tributo… El derecho tributario material estudia básicamente el hecho imponible, y todas

las consecuencias jurídicas que de él emanan. Sus normas establecen tácita o

expresamente quién es el sujeto activo, quiénes son sujetos pasivos y quiénes “pueden

ser” los obligados al pago (capacidad jurídica tributaria). Abarca, asimismo, las

circunstancias objetivas y subjetivas que neutralizan los efectos normales de la

configuración del hecho imponible (exenciones y beneficios tributarios). Comprende los

elementos indispensables para fijar la magnitud de la pretensión pecuniaria fiscal

(elementos cuantitativos), así como los medios extintivos de la obligación tributaria””; y

69

que el derecho tributario formal o adjetivo ““contiene las normas que el fisco utiliza para

comprobar si corresponde que cierta persona pague un determinado tributo y –en su

caso– cuál será su importe… De la misma manera, el derecho tributario formal contiene

las regulaciones en que se puntualiza cuáles son las vías de acción para el organismo

fiscal. Es decir, el derecho tributario formal suministra las reglas de cómo debe proceder

para que el tributo legislativamente creado se transforme en tributo fiscalmente

percibido.””” (Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, Héctor B. Villegas, 8ª

Edición, Editorial Astrea, 2002, páginas 317 y 393).

Al analizar los artículos 86 y 87 del CAUCA IV, los cuales citan: ““Artículo 86.

Verificación posterior al despacho: La Autoridad Aduanera está facultada para verificar

con posterioridad al despacho, la veracidad de lo declarado y el cumplimiento de la

legislación aduanera y de comercio exterior en lo que corresponda”” y ““Artículo 87. Plazo

para efectuar verificación posterior: El plazo para efectuar la verificación posterior, será

de cuatro años a partir de la fecha de aceptación de la declaración de mercancías.””,

observamos que dichos artículos encajan dentro de las características de las normas de

carácter adjetivo o procedimental, en tanto que regulan competencias y reglas

procedimentales a seguir al momento de ejercer la potestad fiscalizadora de la

Administración Aduanera con posterioridad al despacho de las mercancías, por lo que vale

decir, que la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Honorable Corte Suprema de

Justicia, en sentencia de las catorce horas dieciséis minutos del día diecinueve de

diciembre del año dos mil siete, con referencia 120-L-2004, ha manifestado lo siguiente:

““La norma procesal es irretroactiva: dispone para el futuro. No existe un derecho

adquirido para ser juzgado por el procedimiento vigente en el momento de concretarse la

situación jurídica sustancial. Las normas procesales deben aplicarse, aunque

aparentemente priven de un derecho que hasta entonces hubiera podido ejercerse. Antes

de que la situación jurídica procesal se concrete no puede hablarse de un determinado

tribunal o de un determinado procedimiento, o de un rito probatorio..., la regla no es

tempus regit actum sino tempus regit.””

70

En ese sentido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Corte Suprema de

Justicia, en sentencia de las quince horas cinco minutos del día ocho de agosto del año

dos mil seis, con referencia 27-N-2004, ha manifestado que:

“““Las normas de carácter tributario son de dos tipos: a) las sustantivas, que

establecen los elementos básicos que dan nacimiento a la obligación impositiva; y b) las

procedimentales, que establecen la manera en que debe proceder la Administración

Tributaria al momento de verificar el cumplimiento efectivo de las obligaciones. Las

primeras normas regulan elementos materiales del tributo, en tanto que las segundas

regulan las competencias y cauces procedimentales que debe seguir la autoridad estatal

al momento de ejercer la potestad fiscalizadora… Las normas de contenido material

pretenden únicamente fijar los elementos esenciales del tributo tales como: hecho

generador, los sujetos de éste, el objeto del gravamen, la cuantía del tributo y la forma

de pago. Las normas de contenido formal o procedimental únicamente fijan la

competencia y modo de proceder de la Administración Tributaria para los únicos efectos

de constatar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, ya dispuestas en las primeras

normas indicadas.”””.

De igual manera, la mencionada Sala citando Jurisprudencia de la Sala de lo

Constitucional, ha manifestado lo siguiente: ““la norma procesal regulará el último hecho

jurídico procesal y no el hecho jurídico material. Es decir, la aplicación de la nueva norma

procesal no queda excluida por la circunstancia de que los hechos sobre cuya eficacia

jurídica versa el proceso hayan ocurrido mientras regía una norma procesal distinta; y

esto es así porque la nueva norma procesal regirá los hechos procesales pero no los

hechos de fondo que se analizan en el proceso, o sea la norma procesal rige el proceso,

no el objeto de litigio.”” (sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo emitida a

las quince horas cinco minutos del día ocho de agosto del año dos mil seis, con referencia

27-N-2004).

71

Con lo antes expuesto se aclara, que por haber acaecido el hecho jurídico

sustancial, es decir, la importación definitiva de mercancías al amparo de las

Declaraciones de Mercancías cuya fecha de aceptación aconteció dentro de la vigencia del

CAUCA III, no implica que el procedimiento de fiscalización a posteriori tenga que regirse

bajo las normas procedimentales vigentes a ese momento, sino que debe regirse bajo las

normas procesales o procedimentales vigentes al momento de llevarse a cabo el proceso

o procedimiento de verificación posterior, que en el caso que nos ocupa, sería lo

dispuesto en el CAUCA IV.

Lo anterior, ha sido denominado como la tesis de aplicación inmediata de la ley

procesal, la cual se enfrenta en doctrina con otras tesis.

Así, la tesis de la ultraactividad de la norma derogada, se funda en la concepción

del proceso como un acto único. La Sala de lo Contencioso Administrativo de la Honorable

Corte Suprema de Justicia, en sentencia de las catorce horas dieciséis minutos del día

diecinueve de diciembre del año dos mil siete, con referencia 120-L-2004, ha manifestado

que el promulgador de esta tesis es Adolfo GelsiBidart, quien habla de un derecho a

mantenerse en la vía procesal que ya se había empezado a ejercitar, en cuanto ésta

suponía un estudio previo, de las posibilidades ya aprovechadas o desaprovechadas por

las partes en el momento de la modificación.

Según dicha Sala, todos esos planteamientos doctrinarios tienen especial

importancia siempre y cuando la legislación en conflicto en el tiempo, provocado por la

nueva ley, no haya regulado los alcances de la normativa derogada dentro de las

disposiciones transitorias, que por lo general propician la solución, anteponiéndose al

referido conflicto.

La doctrina lo sostiene que las normas de derecho transitorio se caracterizan

porque su presupuesto de hecho contempla una situación en tránsito normativo, es decir,

una situación iniciada bajo la anterior normativa y todavía existente al tiempo de

publicación de la nueva regulación.

72

El Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA IV) en su Artículo

Transitorio I dispone lo siguiente:

“““Los despachos, procedimientos, recursos, plazos y las demás formalidades

aduaneras, iniciados antes de la entrada en vigencia de dicho Código, se concluirán de

acuerdo con las disposiciones vigentes en el momento de iniciarlos”””.

Como se advierte, dicho artículo contiene normas transitorias que tienden a

solucionar los conflictos normativos de supuestos de hecho en tránsito normativo.

En cuanto a los procedimientos, como supuestos de hecho en tránsito normativo

dicha disposición los abarca de forma general, lo que incluye todos los procedimientos

dispuestos en la normativa aduanera de que se trata: procedimiento de verificación

posterior, procedimiento de verificación inmediata, procedimiento de autorización de

auxiliares de la función pública aduanera, etc.

Como se sabe, el procedimiento administrativo es entendido como el conjunto de

actos interrelacionados entre sí, caracterizados por su naturaleza eminentemente

teleológica, en la medida que buscan la realización de un fin determinado en la ley.

En particular, la fiscalización (o verificación posterior en materia aduanera), como

afirma el autor Carlos María Folco, en su obra Procedimiento Tributario, tiene como

finalidad primordial comprobar la correcta aplicación de la ley tributaria sustantiva por

parte de los contribuyentes, o como sostiene la Sala de lo Contencioso Administrativo, es

por medio de la fiscalización que la Administración Aduanera determina la verdadera

obligación en su debeatur y en su quantum debeatur.

Como podemos observar, el artículo 14 de la Ley de Simplificación Aduanera, le

otorga a la Administración Aduanera para asegurar el efectivo cumplimiento de las

obligaciones tributarias aduaneras, las facultades de fiscalización, inspección,

investigación y control.

Son esas potestades o facultades que el legislador le ha otorgado a la

Administración Aduanera para el cumplimiento de sus fines. Esas facultades están

73

teleológicamente subordinadas a las normas materiales, por esa razón, tienen un carácter

instrumental para posibilitar el cumplimiento del derecho tributario sustantivo o material.

Dichas facultades son las que conforman la relación jurídico-tributaria formal

–relación–, íntimamente relacionada con la obligación jurídico-tributaria aduanera.

Y de esa forma, la Administración Aduanera da a conocer su voluntad de ejercer

su potestad fiscalizadora a posteriori a través del auto de designación, por medio del cual

se inicia el procedimiento de fiscalización a posteriori. (Artículos 31, 36 del reglamento al

CAUCA IV y 14-A de la Ley de Simplificación Aduanera).

En el caso de autos, el procedimiento de verificación posterior o fiscalización a

posteriori, inició con la notificación del auto de designación de auditores de fecha diez de

junio del año dos mil diez, es decir, bajo la vigencia de las normas adjetivas o

procedimentales dispuestas en el CAUCA IV.

Por lo que el procedimiento de verificación posterior, iniciado a efecto de verificar

el cumplimiento de las obligaciones aduaneras por parte de la apelante social, respecto de

las Declaraciones de Mercancías mencionadas al inicio debía sujetarse a las reglas

adjetivas o procedimentales dispuestas en el CAUCA IV, lo que implica que el plazo para

efectuar el procedimiento de verificación posterior, era de cuatro años contados a partir

de la fecha de aceptación de la Declaración de Mercancía, según el artículo 87 de dicho

Código.

La caducidad del plazo para efectuar la fiscalización o determinación de las

obligaciones tributarias, es un límite a la potestad tributaria de la Administración Pública,

lo que incluye, la Administración Tributaria, Aduanera y Municipal, de ahí que como bien

afirma la Sala de lo Contencioso Administrativo, en referencia a la potestad para

determinar la obligación tributaria …., que dicha potestad “““lejos de ser un Derecho de la

Administración Tributaria, es un procedimiento administrativo obligatorio, en el ejercicio

de sus funciones legales, con el cual la Administración Tributaria… debe y tiene que

cumplir en el tiempo estipulado.””” (Sentencia de las once horas del día catorce de

octubre del año dos mil once, con referencia 142-2005).

74

Ahora bien, resulta importante señalar que el Artículo Transitorio I del CAUCA IV,

también contempla de forma general como un supuesto de hecho en tránsito normativo,

a los plazos iniciados antes de la entrada en vigencia de dicho Código, los cuales según

dicho artículo se concluirán de acuerdo con las disposiciones vigentes en el momento de

iniciarlos.

Haciendo uso de los criterios o métodos de interpretación admitidos en derecho,

podemos decir, que bajo un método lógico de interpretación, que busca la manera de

encontrar la debida correspondencia y armonía de una ley, no debe llegarse a la

conclusión, de que el plazo para llevar a cabo procedimiento de verificación posterior ya

había iniciado en el caso de autos.

Como antes se dijo, el plazo para efectuar la fiscalización o determinación de las

obligaciones tributarias-aduaneras, es un límite a la potestad tributaria de la

Administración Aduanera, la cual lejos de ser un Derecho de dicha Administración, es un

procedimiento administrativo obligatorio, en el ejercicio de sus funciones legales, con el

cual la Administración Aduanera, debe y tiene que cumplir en el tiempo estipulado.

Bajo la concepción de que el procedimiento de fiscalización o determinación

oficiosa es un acto único, sujeto a las reglas y límites dispuestos por el legislador

(comunitario), podemos concluir que cuando el artículo 87 del CAUCA IV, señala que el

plazo para efectuar la verificación posterior, será de cuatro años a partir de la fecha de

aceptación de la declaración de mercancías, lo que pretende es reglamentar el lapso de

tiempo en el cual se debe llevar a cabo dicho procedimiento. Tomando como punto de

partida para contabilizar ese lapso de tiempo la fecha de aceptación de la declaración de

mercancías.

El plazo, es el lapso de tiempo establecido para realizar el procedimiento de

verificación posterior, en otras palabras, es una regla o límite temporal de dicho

procedimiento. Para actuar el plazo como regla o límite temporal del procedimiento,

necesita que se inicie un procedimiento de fiscalización a posteriori, y como ya antes

hemos dicho, para que inicie el procedimiento de verificación posterior, es necesario que

se notifique el acto administrativo que entabla la relación, en el caso en particular, con el

75

sujeto pasivo y cuyo contenido garantice al administrado, entre otros, la certeza jurídica

que la facultad que se ejercerá será la de fiscalización en determinados períodos

tributarios o Declaraciones de Mercancías y la designación de los auditores que la

realizarán.

De ahí que se reafirma, que el procedimiento de verificación posterior o

fiscalización a posteriori llevado a cabo por la Administración Aduanera respecto a

verificar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras por parte de la sociedad apelante

respecto de las Declaraciones de Mercancías objeto del presente apartado, debía

sujetarse a las normas procedimentales dispuestas en el CAUCA IV y su Reglamento, y no

a las dispuestas en el CAUCA III y su correspondiente Reglamento, lo que implica

sujetarse al plazo de cuatro años contados a partir de la fecha de aceptación de las

Declaraciones de Mercancías.

Lo anterior, aun cuando el artículo 14 inciso final de la Ley de Simplificación

Aduanera, establece lo siguiente: ““El plazo para la verificación posterior caducará en

cinco años contados desde la fecha de aceptación de la declaración de mercancías

correspondiente””; es de hacer notar que la naturaleza y jerarquía normativa del Código

Aduanero Uniforme Centroamericano, respecto de la Ley de Simplificación Aduanera, ha

sido reconocida por la Corte Centroamericana de Justicia, en providencia emitida a las

quince horas quince minutos del día veintiocho de octubre del año dos mil nueve, con

referencia 11-2-10-2009, al citar lo siguiente:

““El Protocolo de Tegucigalpa a la Carta de la Organización de los Estados

Centroamericanos (ODECA) creó un ordenamiento jurídico propio del Sistema de la

Integración Centroamericana (SICA), el cual se integra plenamente al propio

ordenamiento jurídico de los Estados miembros de la comunidad económico-política que

es Centroamérica. Este Derecho, llamado Comunitario Centroamericano, es vinculante

para todos los Estados Parte del SICA y el mismo prevalece sobre el Derecho Nacional de

los Estados Parte, sea este anterior o posterior a la norma comunitaria y cualquiera que

sea su rango. En esto estriba el principio que se conoce como el “Principio de Primacía del

Derecho Comunitario sobre el Derecho Nacional”. Este principio es el que rige las

76

relaciones entre los ordenamientos jurídicos regional y nacional. Según el mismo, en caso

de conflicto entre una norma comunitaria y una norma nacional, se aplica la primera

sobre la segunda. Es decir que el Derecho Comunitario prevalece sobre el Derecho

Nacional de los Estados Parte del Sistema de Integración Centroamericana (SICA) y que

éstos no pueden condicionar a la reciprocidad la aplicación preeminente del Derecho

Comunitario. Este principio de primacía aplica tanto para el Derecho Comunitario Primario

u Originario como para el Complementario y el llamado Derecho Derivado que es el que

surge de los actos de los órganos y organismos de la integración. El respeto al Principio

de Primacía debe ser garantizado tanto por la Corte Centroamericana de Justicia, como

máximo tribunal regional y por los mismos jueces nacionales quienes al aplicar el Derecho

Comunitario en sus respectivas jurisdicciones son a la vez jueces comunitarios. El Derecho

Comunitario se aplica con preferencia sobre el nacional, se trate éste de una ley, decreto,

reglamento, resolución, circular o cualquier otro acto normativo nacional, sin importar el

Poder del Estado que lo emita. La Corte, fundamentada en el Principio de Primacía que

asegura un mecanismo de control que resuelve los conflictos que puedan presentarse

entre los dos ordenamientos jurídicos e impide el incumplimiento del Derecho Comunitario

Centroamericano, amparándose en una disposición de Derecho Interno, es de opinión que

el Código Aduanero Uniforme Centroamericano y su Reglamento se encuentran

jerárquicamente en un nivel más alto que la Ley Especial para Sancionar Infracciones

Aduaneras””.

Según el criterio antes relacionado de la Corte Centroamericana de Justicia, el

derecho comunitario se aplica con preferencia sobre el nacional, siempre en

estricta observancia a nuestra normativa constitucional, criterio que es aplicable al caso

de autos; por lo tanto, entre el plazo para llevar a cabo la verificación posterior,

establecido en el CAUCA IV y en la Ley de Simplificación Aduanera, debe aplicarse lo

estipulado en la normativa comunitaria, es decir en el CAUCA IV.

Por consiguiente, en la medida que el Servicio Aduanero no ejercitó su facultad

fiscalizadora en el plazo establecido en el artículo 87 del CAUCA IV, respecto de las

Declaraciones de Mercancías descritas en el presente numeral, dado que inició el

procedimiento de verificación posterior hasta el día diez de junio del año dos mil diez y

77

finalizó el día nueve de octubre del año dos mil doce, con la notificación de la resolución

objeto de alzada, y el plazo de caducidad para la verificación posterior de dichas

Declaraciones de Mercancías según dicho artículo era hasta los días siete de abril, dos,

cinco y veinticuatro de mayo, doce de junio, nueve, veintitrés y treinta y uno de julio,

uno, doce,quince y veinticinco de agosto, cuatro de septiembre todas del año dos mil

doce, comoha evidenciado este Tribunal las facultades del Servicio Aduanero habían

caducado, razón por la cual es procedente revocar la resolución en alzada respecto de

este punto, de las siguientes Declaraciones de Mercancías:

DECLARACIÓNFECHA DE

ACEPTACIÓN

FECHA DE

CADUCIDADDAI IVA

200% 300%

5-6186 05/05/2008 05/05/2012 -$ 1,397.15$ -$ 4,191.45$

5-10706 31/07/2008 31/07/2012 -$ 902.20$ -$ 2,706.60$

5-11405 15/08/2008 15/08/2012 -$ 5,421.00$ -$ 16,263.00$

5-11881 25/08/2008 25/08/2012 -$ 5,421.00$ -$ 16,263.00$

5-11883 25/08/2008 25/08/2012 -$ 5,421.00$ -$ 16,263.00$

5-12389 04/09/2008 04/09/2012 -$ 5,421.00$ -$ 16,263.00$

5-12390 04/09/2008 04/09/2012 -$ 5,421.00$ -$ 16,263.00$

5-12391 04/09/2008 04/09/2012 -$ 5,421.00$ -$ 16,263.00$

-$ 34,825.35$ -$ 104,476.05$ TOTALES

MULTA TRIBUTARIA

DECLARACIONES DE MERCANCÍAS A REVOCAR POR PLAZOS VENCIDOS

78

El presente criterio es congruente con sentencia A1201015TM pronunciada por

este Tribunal, a las ocho horas del día veintiocho de febrero del año dos mil trece.

B.- DECLARACIONES DE MERCANCÍAS RELACIONADAS CON LA

INFRACCIÓN PLAZO DE PERMANENCIA VENCIDO EN LAS CUALES NO OPERA

LA CADUCIDAD.

En el presentecaso para las Declaraciones de Mercancías números 5-14015 y 5-

14016 ambas de fecha nueve de octubre del año dos mil ocho, no se ajustan al criterio

desarrollado por este Tribunal en la letra A.) del presente Considerando IV), ya que se ha

constatado por este Ente Contralor que el Servicio Aduanero para las referidas

DAI ($)IVA

($)

200%

($)

300%

($)

1 5-8138 12/06/2008 12/06/2012 $0.00 $3,625.12 $0.00 $10,875.36

2 5-8139 12/06/2008 12/06/2012 $0.00 $4,680.00 $0.00 $14,040.00

3 5-8140 12/06/2008 12/06/2012 $0.00 $4,680.00 $0.00 $14,040.00

4 5-9551 09/07/2008 09/07/2012 $0.00 $5,356.00 $0.00 $16,068.00

5 5-9552 09/07/2008 09/07/2012 $0.00 $5,356.00 $0.00 $16,068.00

6 5-9553 09/07/2008 09/07/2012 $0.00 $5,356.00 $0.00 $16,068.00

7 5-10310 23/07/2008 23/07/2012 $0.00 $5,057.00 $0.00 $15,171.00

8 5-10315 23/07/2008 23/07/2012 $0.00 $5,057.00 $0.00 $15,171.00

9 5-11168 12/08/2008 12/08/2012 $0.00 $5,051.08 $0.00 $15,153.24

10 5-3126 01/08/2008 01/08/2012 $0.00 $517.65 $1,035.30 $0.00

115-5011 07/04/2008 07/04/2012 $11,057.36

$11,898.80 $0.00 $68,868.48

125-6065 02/05/2008 02/05/2012 $2,740.41

$3,021.87 $0.00 $17,286.84

13 5-7122 24/05/2008 24/05/2012 $10,318.37 $11,185.62 $0.00 $64,511.97

14 5-7123 24/05/2008 24/05/2012 $9,926.44 $10,647.53 $0.00 $61,721.91

15 5-7124 24/05/2008 24/05/2012 $11,074.80 $11,549.77 $0.00 $67,873.71

165-8138 12/06/2008 12/06/2012 $2,294.17

$2,513.27 $0.00 $14,422.32

TOTALES $47,411.55 $95,552.71 $1,035.30 $427,339.83

MULTA TRIBUTARIA

DECLARACIONES DE MERCANCÍAS A REVOCAR POR FALTA DE INVENTARIO

No. NÚMERO DMFECHA DE

REGISTRO

FECHA DE

CADUCIDAD

VALORES DETERMINADOS

79

Declaraciones de Mercancías se encontrabadentro de la vigenciade los plazos legales para

ejercer sus facultadesde conformidad a la Legislación Aduanera para determinar Derechos

Arancelarios a la Importación e Impuestos dejados de pagar.

Por otra parte las Declaraciones de Mercancías -5-14015 y 5-14016-se comprobó

por este Tribunal que dentro de la verificación a posteriori las mismas se encontraban con

plazo de permanencia vencido, y además respaldaban materia prima que no había sido

sometida a los distintos Regímenes Aduaneros antes del vencimiento del plazo legal de

doce meses que dispone la normativa aduanera, ya que como se observó las mercancías

fueron sometidas al Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo.

Por lo que para las Declaraciones de Mercancías citadas en el párrafo que

antecede,al finalizar la fiscalización quedaron con saldo pendiente de descargar,teniendo

como monto para la Declaración de Mercancías número 5-14015 la cantidad de 20,000

kilogramos y 5-14016 la cantidad de 1,430 kilogramos de materia prima; en ese sentido,

este Tribunal comprobó el incumplimiento a la Legislación Aduanera, siendo procedente

confirmar la Resolución Impugnada en cuanto al Impuesto a la Transferencia de Bienes

Muebles y a la Prestación de Servicios de la siguiente manera:

3.- ATIPICIDAD LEGAL POR PLAZO DE PERMANENCIA VENCIDO.

La recurrente social expone su agravio de la siguiente forma: ““““““…la Dirección

General de Aduanas, tipifica la conducta determinada, en el artículo 8 letra b) de la Ley

DETALLE DE DECLARACIONES DE MERCANCIAS A CONFIRMAR CON PLAZOS VENCIDOS

FECHA DE FECHA DE

DECLARACION ACEPTACIÓN VENCIMIENTO DAI IVA

5-14015 09/10/2008 09/10/2009 -$ 5,200.00$

5-14016 09/10/2008 09/10/2009 -$ 371.80$

-$ 5,571.80$ Totales

80

Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras (…) por lo que nuestra inconformidad en

este punto está dirigida con la tipificación de la conducta tipo determinada por la

Dirección General de Aduanas (…)ya que se infiere que para su configuración debe el

sujeto responsable haber obtenido una exención o beneficios de derechos e impuestos

sobre mercancías que no reúnen las condiciones prescritas o cuando el beneficiario no

tuviere derecho a gozar de la misma (…)”””””.

En ese sentido, este Tribunal procede a analizar lo expuesto por la impetrante

social únicamente para las Declaraciones de Mercancías números 5-14015 y 5-14016

ambas de fecha nueve de octubre del año dos mil ocho, ya que las restantes

Declaraciones de Mercancías que devenían de la infracción “Plazo de Permanencia

Vencido”, fueron revocadas por encontrarse caducadas las facultades de la Dirección

General tal como se manifestó en el numeral 2) del presente Considerando IV), expuesto

lo anterior es procedentea razonar lo siguiente:

Con la finalidad de dilucidar sobre dicho punto, es trascendental remitirnos a lo que

prescriben las disposiciones legales que a continuación se desarrollaran, las cuales en lo

pertinente rezan:

Infracción Administrativa regulada en el artículo 5 letra j) de la Ley Especial para

Sancionar Infracciones Aduaneras: “““La no reexportación dentro de los plazos de

permanencia respectivos o de sus prórrogas, de las mercancías amparadas bajo los

regímenes de importación temporal con reexportación en el mismo estado y admisión

temporal para perfeccionamiento activo… sin perjuicio de las obligaciones tributarias a

que se vean sujetos (…)”””

Infracción tributaria contemplada en el artículo 8 letra b) de la Ley Especial para

Sancionar Infracciones Aduaneras: “““La obtención de exenciones o beneficios de

derechos e impuestos a la importación sobre mercancías que no reúnen las condiciones

prescritas en las respectivas leyes para su otorgamiento o cuando el beneficiario no

tuviere derecho a gozar de la misma (…)”””.

81

Así las cosas y del análisis de las diligencias, este Tribunal ha constatado que la

apelante social en las Declaraciones de Mercancías -5-14015 y 5-14016- en comento,

amparadas al Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo presentaba

saldos de materia prima con plazo de permanencia vencido, respecto de las cuales la

aludida sociedad con la documentación e información proporcionada no demostró el

destino final de las mercancías.

Por otra parte, se advierte que el incumplimiento de la impetrante social a la

obligación contenida en el artículo 467 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme

Centroamericano (RECAUCA), en el que se estipula el plazo de permanencia de las

mercancías amparadas al Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo,

consiste precisamente en no haber reexportado o destinado la materia prima amparada

en las mismas a otro tratamiento legalmente autorizado dentro de dicho plazo, el cual es

de doce meses contados a partir de la fecha de aceptación de la Declaración de

Mercancías correspondiente.

En definitiva este Tribunal observa tal como lo expresado en reiteradas sentencias

la conducta en que incurrió la recurrente social se encuentra plenamente descrita por el

legislador en el citado artículo 5 letra j) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones

Aduaneras, por cuanto ésta contempla el ilícito en que incurre el sujeto pasivo que al

vencimiento del plazo de permanencia para las mercancías amparadas al Régimen de

Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo no las ha reexportado, situación que no

concuerda con la conducta típica atribuida a la impetrante social por parte del Servicio

Aduanero.

Consecuentemente, la Administración Aduanera al imponer a la sociedad

recurrente sanción equivalente del impuesto pendiente de liquidar a la fecha de

terminación del régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, al amparo

del artículo 8 letra b) de Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras ha actuado

en contravención a los Principios Constitucionales en aplicación del Ius Puniendi estatal,

los cuales se encuentran recogidos en el artículo 1 de la citada Ley.

82

Por consiguiente, este Tribunal estima que por violación al Principio de Tipicidad y

en consecuencia al de Legalidad, en la imputación efectuada en contra de la sociedad en

alzada debe revocarse la Resolución impugnada respecto de la multa impuesta por la

infracción tributaria contemplada en el artículo 8 letra b) de Ley Especial para Sancionar

Infracciones Aduaneras, en el sentido siguiente:

El criterio antes expuesto, es congruente en lo pertinente con lo establecido por

este Tribunal en sentencias proveídas a las once horas del día seis de mayo de dos mil

diez,con referencia A0904005TM, a las nueve horas del día doce de diciembre del año dos

mil doce, con referencia A1111016TM y a las catorce horas treinta minutos del día

diecinueve de marzo del año dos mil catorce, con referencia A1301025TM.

4. SOBRE EL PROCEDIMIENTO DE REGULARIZACIÓN DE LAS

OBLIGACIONES TRIBUTARIAS ADUANERAS.

La sociedad apelante argumenta lo siguiente: “““…la Dirección General de Aduanas

omite en el caso que nos ocupa otra facultad comprendida en el artículo 49 del RECAUCA,

ubicada dentro del CAPÍTULO IV ACTUACIONES DE FISCALIZACIÓN, que trata

sobre la regularización (…) de lo anterior se colige que la Dirección General de Aduanas,

no comprende en sus procedimientos la figura legal de la regularización de las

obligaciones tributarias aduaneras en las actuaciones de fiscalización; que constituye la

posibilidad legal para que el sujeto pasivo, sus representantes o auxiliares de la Función

DETALLE DE MULTAS A REVOCAR POR VIOLACIÓN AL PRINCIPIO DE TIPICIDAD RELACIONADAS CON

DECLARACIONES DE MERCANCÍAS CON PLAZO DE PERMANENCIA VENCIDO

FECHA DE FECHA DE

DECLARACION ACEPTACIÓN VENCIMIENTO 200% 300%

5-14015 09/10/2008 09/10/2009 -$ 15,600.00$

5-14016 09/10/2008 09/10/2009 743.60$ -$

743.60$ 15,600.00$

MULTA TRIBUTARIA

Totales

83

Pública Aduanera, acepten o rechacen los hechos y resultados del informe preliminar de

conclusión de las actuaciones fiscalizadoras, previo al procedimiento administrativo

sancionador. (…)”””””

Por su parte, la Administración Aduanera justificó su actuación expresando en

síntesis que la regularización a la que hace referencia el artículo 49 delReglamento del

Código Aduanero Uniforme Centroamericano(RECAUCA), es a través del procedimiento

que se establece en el artículo 17 de la Ley de Simplificación Aduanera, en virtud que el

citado artículo 49 dispone: “““…Cuando el órgano fiscalizador establezca que no se

cancelaron los tributos debidos, se comunicará al sujeto pasivo la regularización que

proceda, mediante el procedimiento establecido en la legislación correspondiente…”; y

dicho procedimiento es el regulado en el mencionado artículo 17 el cual es garante de los

derechos de audiencia y defensa. Por lo que considera que no ha existido violación al

principio de legalidad en las actuaciones emanadas de esa Administración Aduanera, ya

que en el desarrollo del procedimiento administrativo, se ha cumplido con el marco

normativo aplicable en cada una de sus etapas, sin violentar garantías constitucionales.

Dados los argumentos expuestos, este Tribunal observa que la problemática

planteada consiste en dilucidar, la obligatoriedad de estructurar un procedimiento de

regularización de las obligaciones tributarias aduaneras de conformidad al artículo 49 del

Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano(RECAUCA), vigente desde

el día veinticinco de agosto del año dos mil ocho, previo al procedimiento administrativo

dispuesto en el artículo 17 de la Ley de Simplificación Aduanera.

En ese sentido, cabe señalar que la Sala de lo Contencioso Administrativo de la

Honorable Corte Suprema de Justicia en reiteradas ocasiones ha sostenido que el

procedimiento administrativo en tanto modo de producción del acto, constituye un

elemento del mismo, y por ende condiciona su validez. Siendo el procedimiento

administrativo, no una mera exigencia formalista para la configuración del acto, sino un

elemento que desempeña una función de plena garantía para el administrado, ya que le

proporciona la oportunidad de intervenir en su emisión. (Sentencia de las ocho horas del

día treinta y uno de mayo del año dos mil uno, Ref.114-S-2000).

84

La misma Sala, retomando la doctrina de los expositores del derecho, manifestó en

la citada sentencia que en todo procedimiento administrativo tienen aplicación reglas

básicas y generales, que garantizan por un lado la protección a los derechos e intereses

del administrado, y por otro la transparencia en el actuar de la Administración Pública.

Por lo que vale decir, que el procedimiento de determinación oficiosa del impuesto,

desde su perspectiva monista, se realiza por medio de las fases de fiscalización y

liquidación de oficio del impuesto propiamente dicha.

La fase de liquidación de oficio del impuesto propiamente dicha, es la establecida

en el artículo 17 de la Ley de Simplificación Aduanera, el cual tiende por un lado, a

posibilitar el ejercicio de los derechos de audiencia y defensa de los sujetos pasivos, antes

de adoptar una decisión definitiva, y por otro, propiciar el allanamiento del sujeto pasivo

con la pretensión de la Administración Aduanera.

Este último se deduce, de la interpretación sistemática de los artículos 17 letra b)

de la Ley de Simplificación Aduanera y 14 letra b) de la Ley Especial para Sancionar

Infracciones Aduaneras, que establecen en su respectivo orden: ““…El declarante contará

con un plazo de quince días hábiles contados desde el siguiente día de la notificación para

la presentación de sus alegatos y las pruebas de descargo que estime pertinente…”” y

“““…Cuando el que cometiere una infracción administrativa o tributaria aceptara

por escrito los cargos durante la audiencia de 15 días que se hubiere otorgado dentro

del desarrollo del procedimiento de imposición respectivo, ofreciendo cancelar

voluntariamente la sanción correspondiente, la sanción será atenuada en un cincuenta por

ciento…”””.

Es obvio, que el sujeto pasivo que muestre su conformidad con el resultado del

informe de fiscalización, no presentara pruebas a fin de desvirtuar los cargos en su

contra, por el contrario, aceptara por escrito los cargos y pagará la obligación tributaria

85

aduanera, lo que posibilitara que la sanción por la infracción tributaria le sea atenuada en

un cincuenta por ciento.

Así las cosas, podemos afirmar que el procedimiento establecido en el artículo 17

de la Ley de Simplificación Aduanera, tiende a posibilitar la regularización de los tributos

debidos por parte del sujeto pasivo, en correspondencia con lo establecido en el artículo

49 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano(RECAUCA).

Por lo que en atención al principio de económica procesal no es necesario crear un

procedimiento previo al procedimiento dispuesto en el artículo 17 de la Ley de Simplificación

Aduanera, con el fin de que el sujeto pasivo regularice los tributos debidos.

Agregado a lo anterior, cabe apuntar que la Sala de lo Contencioso Administrativo,

en sentencia pronunciada a las ocho horas y dos minutos del día dieciséis de junio de mil

novecientos noventa y ocho, con referencia 14-U-97, ha sostenido que: ““En relación al

procedimiento administrativo, los vicios de tramitación se traducen en ilegalidad del acto

final, cuando el acto: ha sido dictado prescindiendo totalmente de procedimiento; en

aplicación de un procedimiento distinto al previsto por la Ley para el caso concreto; o

ante la omisión de trámites o reglas esenciales que pongan en situación de indefensión al

administrado.

En otros términos, los vicios de forma o procedimentales sólo acarrean la

ilegalidad del acto, cuando éste se haya dictado colocando al administrado en una

situación de indefensión, es decir, con una disminución efectiva, real y trascendente de

sus garantías.

Lo anterior implica, que no existe ilegalidad por la mera omisión de formas,

cuando el administrado ha tenido participación en el procedimiento administrativo, con

oportunidades sucesivas y reales de defensa, y ha expuesto razones de descargo ante la

Administración. Si el procedimiento logró su finalidad, no hay razón para declarar su

nulidad.

86

Tal aseveración se encuentra en concordancia con el principio de trascendencia de

las nulidades, en virtud del cual el vicio de que adolece el acto debe provocar una lesión a

la parte que lo alega.””

Así las cosas, este Tribunal al observar que a la sociedad recurrente en el

procedimiento establecido en el artículo 17 de la Ley de Simplificación Aduanera, se le brindó

por una parte, la oportunidad real de controvertir las imputaciones efectuadas por parte de

la Administración Aduanera, garantizándole así sus derechos constitucionales de audiencia y

defensa, y por la otra, la oportunidad de aceptar los cargos en su contra para tener derecho

a la atenuante del cincuenta por ciento, por lo que considera que no ha existido un vicio que

provoque de alguna manera un efecto tal que genere una desprotección ostensible en la

esfera jurídica de la misma, desprotección entendida como una indefensión indiscutible

que cause un daño irreparable al desarrollo de todo el procedimiento y genere una

infracción clara de los principios constitucionales de audiencia y defensa que lo inspiran.

Razón por la cual debe desestimarse el presente alegato.

En conclusión, este Tribunal una vez expuestotodo lo anterior establece la situación

jurídica tributaria de la apelante social en el cuadro siguiente:

200% 300% Admtva. CONFIRMA REVOCA CONFIRMA REVOCA CONFIRMA REVOCA

$ - $ - $ 4,450.00 $ - $ - $ - $ - 4,450.00$ -$

$ 743.60 $ 120,076.05 $ - $ - $ 743.60 $ - $ 120,076.05 -$ -$

$ 1,035.30 $ 427,339.83 $ - $ - $ 1,035.30 $ - $ 427,339.83 -$ -$

1,778.90$ $547,415.88 $4,450.00 $ - $ 1,778.90 $ - $ 547,415.88 4,450.00$ -$

MULTAS

INCORRECTA CLASIFICACION ARANCELARIA

DM CON SALDOS VENCIDOS

FALTANTE DE MERCANCÍAS

TOTAL

Admtva.

Según DGA

DESCRIPCIÓN DE LA INFRACCIÓN 200% 300%

Según TAIIA

87

POR TANTO: De conformidad a las razones expresadas, disposiciones legales

citadas y artículo 4 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones

de los Impuestos Internos y de Aduanas que rige a este Tribunal, RESUELVE:

MODIFÍCASE la Resolución con referencia RES. N°. 768/12/DJCA/DPJ/3, emitida

por la Dirección General de Aduanas, a las catorce horas del día cinco de octubre del año

dos mil doce, a nombre de---------------, que se puede abreviar ---------------,y su

nombre comercial ---------------, en el sentido siguiente:1) CONFÍRMASE: A)

Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA)

respecto de las Declaraciones de Mercancías números 5-14015 y 5-14016 ambas de fecha

nueve de octubre del año dos mil ocho, por la suma total de CINCO MIL QUINIENTOS

SETENTA Y UNDÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON OCHENTA

CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA

($5,571.80);B)Multa Administrativa tipificada en el artículo 5 letra q) de la Ley Especial

para Sancionar Infracciones Aduaneras, respecto de 89 Formularios Aduaneros Únicos

Centroamericanos y Declaraciones de Mercancías descritos en el numeral 1) del

considerando IV) de la presente sentencia, por la suma total de CUATRO MIL

CUATROCIENTOS CINCUENTA DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE

AMÉRICA ($4,450.00);y 2) REVÓCASE: A) Derechos Arancelarios a la Importación

relacionadas con las 16 Declaraciones de Mercancías correspondientes con la infracción

“faltantes de inventario” descritas en el numeral 2) del considerando IV) de la presente

CONCEPTOS TOTALES A PAGAR

SEGÚN DGA DETERMINACIÓN REVOCA

DAI 47,411.55$ -$ 47,411.55$

IVA 135,949.86$ 5,571.80$ 130,378.06$

MULTA 200% 1,778.90$ -$ 1,778.90$

MULTA 300% 547,415.88$ -$ 547,415.88$

Multa Adminstrativa 4,450.00$ 4,450.00$ -$

TOTAL 737,006.19$ 10,021.80$ 726,984.39$

TAIIA

RESUMEN TOTAL DE DERECHOS, IMPUESTOS Y MULTAS SEGÚN DGA Y TAIIA

88

sentencia, por la cantidad de CUARENTA Y SIETE MILCUATROCIENTOS

ONCEDÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON CINCUENTA Y

CINCO CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA

($47,411.55);B) Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de

Servicios (IVA), respecto de 8 Declaraciones de Mercancías relacionadas con la infracción

“plazo de permanencia vencido” y 16 Declaraciones de Mercancías correspondientes con

la infracción “faltantes de inventario” descritas en el numeral 2) del considerando IV) de

la presente sentencia, por la suma total de CIENTO TREINTA MIL TRESCIENTOS

SETENTA Y OCHODÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON SEIS

CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA

($130,378.06);C) Multa Tributaria tipificada en el artículo 8 letras b) y f) de la Ley

Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, del 200% respecto de la Declaración de

Mercancía número 5-14016 de fecha nueve de octubre del año dos mil ocho, por la

cantidad de SETECIENTOS CUARENTA Y TRES DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE

AMÉRICA CON SESENTA CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA

($743.60)ycon relacióna las 16 Declaraciones de Mercancías correspondientes a la

infracción “faltantes de inventario”, por la suma UN MIL TREINTA Y CINCO DÓLARES DE

LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON TREINTA CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS

ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($1,035.30), siendo el monto total a revocar de UN MIL

SETECIENTOS SETENTA Y OCHO DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE

AMÉRICA CON NOVENTA CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE

AMÉRICA ($1,778.90); D)Multa Tributaria tipificada en el artículo 8 letras b) y f) de la

Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, del 300% respecto de la Declaración

de Mercancía número 5-14015 de fecha nueve de octubre del año dos mil ocho, por la

cantidad de QUINCE MIL SEISCIENTOS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE

AMÉRICA ($15,600.00)ycon relacióna las 8 Declaraciones de Mercancías descritas en la

infracción “plazo de permanencia vencido” y 16 Declaraciones de Mercancías

correspondientes con la infracción “faltantes de inventario”, por la cantidad total

deQUINIENTOS TREINTA Y UN MIL OCHOCIENTOS QUINCE DÓLARES DE LOS ESTADOS

UNIDOS DE AMÉRICA CON OCHENTA Y OCHO CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS

UNIDOS DE AMÉRICA ($531,815.88),de acuerdo a lo prescrito en el artículo 10 de la

89

referida Ley Especial, siendo el monto total a revocar de QUINIENTOS CUARENTA Y

SIETE MIL CUATROCIENTOS QUINCE DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE

AMÉRICA CON OCHENTA Y OCHO CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS

UNIDOS DE AMÉRICA ($547,415.88).

Emítase el mandamiento de ingreso correspondiente.

Devuélvase el Expediente Administrativo, que contiene las diligencias a nombre de

-------------, que se puede abreviar --------------, y su nombre comercial --------------,

a la Dirección General de Aduanas. NOTIFÍQUESE.---PRONUNCIADA POR EL

PRESIDENTE Y LOS SEÑORES VOCALES QUE LA SUSCRIBEN ---M. E. dRUBIO.---

R. CARBALLO.---J. MOLINA.---MPA ---J. N. C. ESCOBAR.---RUBRICADAS.

CORRESPONDE A DATOS PERSONALES O CONFIDENCIALES: -------------