İÇİNDEKİLER

GİRİŞ ......................................................................................................................................... 1 I. KISIM- KAMU MALİ YÖNETİM ANLAYIŞINDAKİ DÖNÜŞÜM .................................. 2

1. BÖLÜM: DEĞİŞEN DEVLET ANLAYIŞI ...................................................................... 2 1.1. Sosyal Refah Devleti Anlayışı .................................................................................... 4

1.2. Milton Friedman Matrisi ............................................................................................. 7 1.3. Kamu Tercihi Teorisi ................................................................................................. 9 1.4. İyi Yönetişim ve Unsurları ........................................................................................ 10

2. BÖLÜM: TÜRK KAMU MALİ YÖNETİM SİSTEMİNDEKİ DEĞİŞİM .................... 13 2.1. 1050 Sayılı Muhasebe-i Umumiye Kanunu Döneminde Türk Kamu Mali Yönetim

Sisteminin Genel Sorunları ve Öneriler ........................................................................... 15 3. BÖLÜM: 5018 SAYILI KANUNUN TEMEL KAVRAMLARI .................................... 18

3.1. Sistemin İç Dinamikleri ............................................................................................ 18 3.2. Sistemin Dış Dinamikleri .......................................................................................... 24

II. KISIM- PERFORMANS ESASLI BÜTÇELEME SİSTEMİ ............................................. 32 1. BÖLÜM: PLANLAMA YAKLAŞIMI ............................................................................ 32

1.1. Kalkınma Planı .......................................................................................................... 32 1.2. Orta Vadeli Program ve Orta Vadeli Mali Plan ........................................................ 36 1.3. Stratejik Plan ............................................................................................................. 36

1.4. Performans Programı ve Göstergeleri ....................................................................... 45 2. BÖLÜM: BÜTÇE SÜRECİ ............................................................................................. 51

2.1. Çok Yıllı Bütçeleme .................................................................................................. 51 2.2. Merkezi Yönetim Bütçe Hazırlama Süreci ............................................................... 52

3. BÖLÜM: ANALİTİK BÜTÇE SINIFLANDIRMASI .................................................... 55

3.1. Kurumsal Sınıflandırma ............................................................................................ 56 3.2. Fonksiyonel Sınıflandırma ........................................................................................ 61

3.3. Finansman Tipi Sınıflandırma ................................................................................... 65 3.4. Ekonomik Sınıflandırma ........................................................................................... 65

4. BÖLÜM: HARCAMA SÜRECİ ...................................................................................... 70 4.1. Bakan ......................................................................................................................... 70

4.2. Üst Yönetici ............................................................................................................... 71 4.3. Harcama Yetkilisi ...................................................................................................... 73 4.4. Ön Mali Kontrol ........................................................................................................ 85

4.5. Gerçekleştirme Görevlileri ........................................................................................ 85 4.6. Muhasebe Yetkilileri ................................................................................................. 94

III. KISIM- HESAP VERME................................................................................................. 100 1. BÖLÜM: HESAP VERME ............................................................................................ 100

1.1. Sayıştay Kanununa Göre Hesap Verme .................................................................. 100

1.2. Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununa Göre Hesap Verme ........................... 101 1.3. Hesap Verme Sorumluluğu ..................................................................................... 102

1.4. Hesap Verme Şekilleri ............................................................................................ 103 1.5. Faaliyet Raporu ....................................................................................................... 104

1.6. Kesin Hesap ............................................................................................................. 106 1.7. Taşınır Mal Yönetim Hesabı ................................................................................... 106 1.8. Mali Raporlama ....................................................................................................... 107 1.9. Kavramlar ve Denetim İlişkisi ................................................................................ 108

EKLER ................................................................................................................................... 110 EK-1: 5018 SAYILI KANUN TABLO ............................................................................. 110

2

EK-2: HARCAMA SÜRECİ ÇİZELGESİ ........................................................................ 111

EK-3: KURUMSAL SINIFLANDIRMA ANAHTARI .................................................... 111 EK-4: FONKSİYONEL SINIFLANDIRMA ..................................................................... 113 EK-5: FİNANSMAN TİPİ SINIFLANDIRMA ................................................................ 116

EK-6: GİDERİN EKONOMİK SINIFLANDIRMASI ...................................................... 117 EK-7: GELİRİN EKONOMİK SINIFLANDIRMASI ...................................................... 119 EK-8: FİNANSMANIN EKONOMİK SINIFLANDIRMASI .......................................... 120 EK-9: BÜTÇELEME SÜRECİ .......................................................................................... 123 EK-10: OKUMA LİSTESİ ................................................................................................. 124

1

GİRİŞ

Bu derste 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu genel olarak

değerlendirilecektir. Genel bir bakış açısıyla yapılacak olan bu değerlendirmenin amacı, kamu

mali sisteminin genel işleyişini kavramaktır. Türk kamu mali sisteminin anlaşılabilmesi için

öncelikle “Neden böyle bir sisteme ihtiyaç duyuldu?”, “Daha önce var olan 1050 sayılı

Muhasebe-i Umumiye Kanunu ile oluşturulan sistemin ne gibi eksiklikleri vardı?” gibi

sorulara cevap aranacaktır.

Ders notları iki bölümden oluşmaktadır. Birinci bölümde kamu mali sisteminin genel

işleyişi anlatılmaktadır. Bu bölüm yeni devlet anlayışı ile sistemin temel dinamikleri;

planlama ve bütçeleme; bütçe uygulamaları; hesap verme ile denetim konularından

oluşmaktadır. Ders notlarının ikinci bölümde ise 5018 sayılı Kanun maddeler halinde

irdelenmektedir.

5018 sayılı Kanuna göre düzenlenmesi gereken performans esaslı bütçe ve bunun

pratik şekli olan analitik bütçe sistemi genel yönetim kapsamındaki kamu kurum ve

kuruluşları için topluca ele alınmakta, her bir bütçe türü için ayrı ayrı incelenmemektedir. Bu

aşamada, bütçeleme sürecindeki idari aşamalardan ziyade kodlamaların anlamı ve amacı ile

mali yönetimdeki yeri üzerinde durulmaktadır.

Kamu maliyesi esas olarak üç ana başlık altında incelenebilir. Bunlar; bütçe gelirleri,

bütçe giderleri ve bunlar arasındaki dengeyi sağlayan bütçelerdir. Hem 1050 sayılı Muhasebe-

i Umumiye Kanunu hem de 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun

başlangıç hükümlerinde her üç alana ilişkin düzenlemeleri içerdiği ifade edilse de, ilerleyen

maddelerinde, bütçe geliriyle (kamu geliri) fazla ilgilenmedikleri görülür. Her iki Kanun da

bütçe ve kamu harcamaları üzerine yoğunlaşmıştır. Biz de bu minvalde ders notlarımızı

hazırlarken vergi mevzuatı ya da gelirlerin tarh, tebliğ, tahakkuk ve tahsili konularından

ziyade harcamalar ve bütçe konuları üzerinde yoğunlaştık.

2

I. KISIM- KAMU MALİ YÖNETİM ANLAYIŞINDAKİ

DÖNÜŞÜM

Bazı kanunlar içinde bulunduğu toplumun sosyal yapısından doğar; bazı kanunlarda

sosyal yapıyı değiştirmek üzere daha gelişmiş toplumlardan alınır. Her iki durumda da sosyal

yapıyı yani hukuk normunun ortaya çıkış gerekçelerini bilmek kanunu anlamak için oldukça

faydalı olacaktır. Aslında bu konu biraz da hukuk sosyolojisinin konusudur.

Kanunlar ya belirli konuda temel düzenlemeler yapmakta ya da spesifik bir konuyu

düzenlemektedirler. Örneğin 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu, kamu görevlileri açısından

temel düzenlemeler içeren bir kanundur. 2802 sayılı Hakimler ve Savcılar Kanunu sadece

hakim ve savcılar hakkında düzenlemeler içeren bir kanundur. 5018 sayılı Kamu Mali

Yönetimi ve Kontrol Kanunu ise kamuda mali yönetime ilişkin temel düzenleyici hükümler

içeren çerçeve bir kanundur.

Bu tür kanunlar bir felsefenin ya da disiplinin ürünüdür. 5018 sayılı Kanun da belirli

bir yönetim anlayışının kamu mali yönetimine yansımasıdır. Bu yeni yönetim anlayışını

kavramadan 5018 sayılı Kanunun anlaşılması olanaksızdır.

Bunun için üç temel nokta üzerinde durmak gerekmektedir. Birincisi 5018 sayılı

Kanunu üreten dünyadaki ve ülkemizdeki devlet anlayışı; ikincisi sistemin iç dinamikleri;

üçüncüsü ise sistemin dış dinamikleridir.

1. BÖLÜM: DEĞİŞEN DEVLET ANLAYIŞI

Gelişmiş toplumlarda sanayi kesiminde kaydedilen yapısal değişmeler, diğer bir

deyişle egemen üretim tarzının özünü korumasına karşın, yeni boyutlar kazanması ve

dolayısıyla sermaye birikimindeki değişme; sosyal, siyasal ve kültürel değişikliklere yol

açmaktadır. Nitekim, bir toplumda farklı zaman kesitlerine göre gereksinmelerin nitel ve nicel

değişiklikler göstermesinin yanı sıra giderilme yollarının farklı olması ve de aynı zaman

kesitinde söz konusu özelliklerin toplumlara göre farklılıklar göstermesi sanayileşme

süreciyle yakından ilişkilidir. Daha da somutlaştırırsak, egemen üretim tarzı ve özellikle de,

üretim güçlerinin gelişme düzeyinin belirleyici olduğunu belirtmek gerekiyor. Bu bağlamda

gereksinmeler toplumsallaşmaktadır. Toplumsallaşmanın ilk yönü gereksinmelerin

yaygınlaşmasına ilişkindir. Sayısal olarak artan gereksinmelerin büyük bir kısmı, tüm

bireyleri kapsamaktadır. Toplumsallaşmanın diğer bir yönü ise, gereksinmelerin

çeşitlenmesidir. Gereksinmelerin birbirleriyle iç içe girmeleri, bağımlı olmaları da üçüncü

özellik olarak vurgulanabilir. Kaçınılmaz olarak bireysel tüketim toplumsallaşarak, ortak

3

tüketim veya birlikte tüketime dönüşmüştür. Bilimsel ve teknolojik devrim aşamasında olan

toplumlarda, yeni gereksinmeler ortaya çıkmakta fakat aynı zamanda ortak kullanım

değerlerinin üretimi artmaktadır, yani toplumsal tüketim artmaktadır. Belirttiğimiz noktalar

göz önüne alınırsa, gelişmiş toplumlarla azgelişmiş toplumlar arasındaki farklılıkları

kavramak güç olmamaktadır. XX. yüzyılda ve özellikle II. Dünya Savaşı ertesinden

günümüze dek uzanan zaman kesitinde gelişmiş Batı Avrupa toplumlarında devletin, temel

sosyal gereksinmeleri karşılamak için giderek artan bir biçimde müdahale ettiğini, dolaylı ve

dolaysız olarak “salt toplumsal mal ve hizmet” üretiminin yanı sıra “karma” ve “özel mal ile

hizmet” ürettiği gözlemlenmektedir.1

Yeni devlet anlayışına götüren serüven için Anthony Giddens ise aşağıda yer verilen

ifadeleri kullanmaktadır:

“Geçtiğimiz yüzyıl boyunca meydana gelen ve buraya kadar kısaca dokunup geçtiğim

son derece önemli bir olaylar dizisi vardır: toplum hayatında devletin artan rolü. Devletin

faaliyetlerinin büyümesi çeşitli biçimlerde belgelendirilebilir. Ekonomik düzeyde, kapitalist

toplumlarda devlet, üretim faaliyetlerinin denetlenmesinde gittikçe daha aktif rol almaya

başlamıştır. Bu gibi ülkelerin çoğunda, Devlet millileştirilmiş sanayi tesislerinde veya kendi

idari teşkilatında çalışan, ekonomik bakımdan aktif iş gücünün yüzde 40’ından fazlasını

istihdam eder. Devletler aynı zamanda, arz ve talebi etkilemeye çalışmak, ekonomik

planlama, fiyatlar, ekonomi politikaları vs. gibi işlerle uğraşmak suretiyle ekonomik

faaliyetlere gittikçe daha çok müdahale ede gelmişlerdir. Devlet ayrıca toplum hayatının çok

çeşitli yönlerine de istenmediği halde karışır; cezaevlerinin, huzur evlerinin, hastanelerin

kurulması ve yönetilmesi ve “sosyal hizmet” genel başlığı altında toplanabilecek bir dizi

hizmetin karşılanması gibi.

Kapitalizmde devlet, gelirleri bakımından ticaret ve işletme faaliyetlerinin başarılı bir

biçimde yürütülmesiyle bağımlıdır; endüstri girişimcileri zenginleşmez ve gelişmezse devlet

de varlığını sürdüremez. Ne var ki, devlet bu girişimciliği doğrudan yönetip denetleyemez,

çünkü bu denetim kapitalist sınıfın kendi alanına girer. Bu yüzden, devlet görevlileri

yönünden hareket özerkliği kapitalist girişime bağımlı olması nedeniyle son derece sınırlı

kalır. İşte devletin özerkliğinin kurumsal bakımdan konumu ve aynı zamanda bu özerkliğin

sınırlı ya da göreceli olan yapısının asıl kaynağı budur. Bununla birlikte, bu olguların hiçbiri

mekanik bir yöntemle yorumlanamaz ya da yorumlanması gerekmez. Devletin ekonomik

hayatta gittikçe artan biçimde müdahalesi, ekonomik gücünün genel olarak işleyişini

1 Dr. Sinan Sönmez, Toplumsal Gereksinmeler Kaynak Dağıtımı ve Pareto Optimumu, Gazi Üniversitesi, 1983, s.4-5.

4

etkilemek için devlet görevlilerinin yapacağı atılımlar gereğidir. Kapitalist ekonomilerin

maruz kalabildiği bunalımların ve aksaklıkların farkına varmış olanlar sadece Marksistler

değildi. Devlet yöneticileri de en az başkaları kadar bunu bilmekte ve ekonomiyi yönetmek

arzusunu bir türlü terk edememektedirler.”2

1.1. Sosyal Refah Devleti Anlayışı

Dünyada yaşanmakta olan teknolojik, ekonomik, toplumsal, yönetsel ve kültürel

değişim özellikle geleneksel yönetim anlayışında ve klasik bürokratik örgütlenmede köklü bir

yeniden yapılanmayı gündeme getirmiştir.

Devletin ekonomi üzerindeki etkisi artıran faktörler sosyal refah devleti yaklaşımını

doğurmuştur. Bu faktörler aşağıdaki gibi sıralanabilir:

Ekonomik krizler: Kamu kesiminin ekonomi içindeki ağırlığının artması ve buna

bağlı olarak kamu maliyesinin de ayrı bir disiplin olarak gelişmesi 1929 yılındaki büyük kriz

sonrası yıllara denk gelmektedir. Büyük ekonomik krizi atlatmak ve ekonomiyi yeniden

canlandırmak için o güne kadar yaygın anlayış olan klasik iktisat sorgulanmış ve Keynesyen

yaklaşım mali politika olarak kullanılmaya başlanmış, bu politikalar doğrultusunda devletin

iktisadi yaşamdaki rolü ve ağırlığı artmıştır.

Savaşlar: Devletin bu dönemde artan biçimde iktisadi yaşama girmesinde yaşanan iki

büyük dünya savaşının da etkisi olmuştur. Savaş dönemlerinde genişleyen devletin, barış

dönemlerinde kabuğuna çekilmesi kısa sürede mümkün olmamakta ve devlet hiçbir zaman

savaş öncesi dönemdeki boyutlarına gerilememektedir.

1929 Dünya Ekonomik Bunalımı ve dünya savaşlarından sonra oluşan toplumsal

tahribatları giderme sürecinde devlet anlayışı değişmiş ve devletin ekonomik yaşamdaki rolü

artmıştır.

Savaş sonrası insan hakları kavramındaki gelişmeler, Roosevelt'in “Yoksulluktan

Kurtulma Özgürlüğünü” kapsayan ünlü “Dört Özgürlük Demeci”, 1941 tarihli Atlantik

Belgesinde ifade edilen savaş sonrası kurulacak yeni düzenin hedefleri arasında insanın temel

özgürlükleri ile birlikte ekonomik ilerleme ve sosyal güvenlik yönünde gelişme dileğinin de

yer alması ve ikinci kuşak insan hakları diye tanımlanan ekonomik ve sosyal hakların

Birleşmiş Milletler bildiri ve sözleşmeleri ile ülkelerin anayasalarında yer alması, sosyal

devlet anlayışını gündeme getirmiştir. Kuramsal çerçevesi Keynes tarafından ortaya konan ve

2 Anthony Giddens, Sosyoloji (Eleştirel Bir Yaklaşım), Birey Yayıncılık, s.73,79.

5

1945 yılından sonra önemli ilerlemeler kaydeden “Sosyal refah devleti” olarak ifade edilen bu

anlayışın hakimiyeti sonucu; kamu ekonomik kuruluşları, gerek sayısal gerekse ulusal

hasılalardaki oransal payları açısından önemli büyüklüklere ulaşmışlardır.

Bu dönemde devlet; eğitim, sağlık, altyapı, sosyal hizmetler, enerji, çevre, bankacılık,

madencilik, tarım, ulaştırma, sigortacılık gibi birçok alanda doğrudan hizmet üretmeye

başlamıştır. Devletin faaliyet alanının böylesine genişlemesi, örgütsel yapısının da buna

paralel olarak büyümesi sonucunu doğurmuş, yönetim felsefesi olarak da Weberyen

geleneksel bürokratik yönetim anlayışı kabul edilmiştir.

1950 ve 1970 yılları arasındaki dönemde Batılı ülkeler iktisadi büyüme ve gelişme

açısından en parlak yıllarını yaşamışlar ve bu ekonomik gelişmeler sosyal devlet anlayışının

yaşama geçirilişinin maddi olanaklarını sağlamıştır. Bu süreçte, Asya ve Afrika’da klasik

sömürgeciliğin tasfiyesiyle oluşan yeni ulus devletler ile diğer gelişmekte olan ülkelerin, hızlı

kalkınma arzuları ve ulusalcı yaklaşımları, dönemin devletçi iktisat politikalarıyla çakışmış ve

söz konusu ülkelerin tamamına yakınında “kalkınma iktisadı” kuramları çerçevesinde “ithal

ikameci sanayileşme” stratejisi başlatılmıştır.

Dönemin en karakteristik özelliklerini, yüksek oranlı iktisadi büyüme, istikrarlı bir

ekonomi ve sürekli genişleyen kamu kesimi oluşturmuştur. Bu olumlu atmosfer içinde hiçbir

hükümet kamu harcamalarını kısmayı ve kamu kesiminin büyümesini sınırlamayı

düşünmemiş, doktrinde kamu sektörünün büyümesine itirazlar olmamıştır.3

Kamu yönetimi, güvenlik, adalet, kamu sağlığı ve düzeni gibi klasik devlet işlevlerini

yerine getirmenin yanı sıra, temelde diğer güncel, toplumsal talepleri karşılamak ve farklı

toplum kesimlerinin beklentilerine olanaklar ölçüsünde cevap vermek için de vardır. Ancak

ekonomik, demografik, teknolojik, siyasal ve yönetsel alanlardaki gelişmelere paralel bir

biçimde toplumun kamu kesiminden beklentilerinin farklılaşarak ve çeşitlenerek artması

kamu hizmet yelpazesini öngörülmeyen bir şekilde genişletmiştir. Kamu hizmetlerindeki bu

genişleme, bir yandan devletin makro ekonomi içindeki rolünü ve ağırlığını kayda değer

ölçüde artırırken, diğer yandan beraberinde kamu finansman sorunlarını kaçınılmaz olarak

gündeme getirmiştir. Kamu finansman sorunlarının çözümünde ilk akla gelen yol

“borçlanma” uygulamaları olmuş; ancak katlanarak büyüyen bütçe açıkları ve bu açıkların

kapatılması için yapılan borçlanmalar bir çok ülkenin mali krizle karşı karşıya kalmasına

neden olmuştur. 1980’li yıllara gelindiğinde özellikle bu nedene bağlı olarak devletin

3 Nursel Öztürk, “Özelleştirme Ders Notları”, www.ydk.gov.tr.

6

küçültülmesinden, ekonomideki aktif rolünden geri adım atmasından, “ticari bir iş” gibi etkili,

verimli ve tutumlu olmasından söz edilmeye başlanmıştır.4

Yüksek enflasyon ve beraberindeki işsizlik oranının giderek büyümesi, devletin

ekonomik büyüklüğünün sorgulanması ve kamunun kullanımındaki kaynakların ektin,

ekonomik ve verimli kullanılması gereği duyulmuştur.

Sorunlara çözüm getirebilmek için de, özellikle gelişmiş ülkelerin birçoğu, sorunun

odak noktasını meydana getiren kamu mali yönetimi ile bütçe sistemlerinde kamu

harcamalarının etkin, verimli ve ekonomik harcanmasını sağlayabilme yönünde önemli

yapısal değişiklikler yapmışlardır. Fransa Millet Meclisi Çalışma Grubu’nca hazırlanan,

“Kamu Harcamalarında Etkinlik ve Parlamenter Denetim” adlı çalışmanın başında yer alan

“Daha az vergi almak için nasıl daha iyi harcama yapılabilir?” cümlesi, konunun önemini

ortaya koyma bakımından gerçekten düşündürücüdür.5

Sosyal refah devlet sisteminin reforma girme ihtiyacı “üçüncü yol politikası”

felsefesinin de önemli bir parçasıdır. Bunun üç ana nedeni vardır:

İlk olarak, mevcut refah yapıları tüm dünyada yaşanan sosyal ve ekonomik

değişikliklerin gerisinde kalmıştır. Eşitsizliğin dinamikleri, içerdiği bazı riskler gibi

geçmiştekinden oldukça farklıdır, kadınlar geçmiştekinden çok daha büyük sayıda iş gücü

piyasasında yerlerini almışlardır. İş ve aile hayatındaki ilişki değişmiştir; bugün çok daha

fazla sayıda tek ebeveynli aile vardır; eğitimle ilgili ihtiyaçlar ve imkanlar değişmiştir;

giderek artan yaşam süresi de tıbbi tedavilerin çoğalması sağlık sistemlerinin kökten

değişimine neden olmakta ve beraberinde bu sistemler için yeni problemleri getirmektedir.

İkinci olarak, en azından bazı yönleriyle ve bazı ülkelerde refah devleti daha fazla

sürdürülemez hale gelmiştir. Sosyal refah ve yardım kurumları bu durumda olması gerekenin

aksine daha fazla sosyal dayanışma yaratmak yerine dayanışmayı ortadan kaldırabilmektedir.

Örneğin bilindiği gibi Almanya, İtalya veya Japonya gibi bazı ülkelerin emekli maaşı

taahhütleri -demografik trendlerde daha fazla değişiklik yaşanmasa bile- kesinlikle

gerçekleştirilemeyecek niteliktedir. Bazı ülkeler o kadar derin bir borç batağındadır ki,

vergilerin önemli bir bölümü doğrudan refah devleti hizmetlerine harcanmak yerine sadece

faizlerin ödenmesine gitmektedir. Yeni sosyal çatışmalar, vergi mükelleflerinin isyanları,

4 Doç.Dr.Veysi Eren “Kamu Sektörünün Yeniden Yapılandırılmasında Performans Yönetimi Fırsat mı, Tehdit mi?”, İdari ve

Mali Mali Mevzuat, Cilt 7, Sayı 2, s.3. 5 M.Kamil Mutluer, Erdoğan Öner, Ahmet Kesik, Bütçe Hukuku, İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları, s.1.

7

nesillerin arasındaki bölünmeler, sistemden çıkar sağlayanlar ve sağlayamayanlar arasındaki

mücadeleler bu gerilimler etrafında ortaya çıkmaktadır.

Ve son olarak, daha önce de belirtildiği gibi refah devletinin doğrudan ele alınması

gereken kendine özgü sınırlamaları ve tezatları vardır.6

Tüm bu gelişmeler sonucunda, aşırı büyüyen devletin ortaya çıkardığı olumsuz

sonuçlardan hareketle, iktisatçılar piyasa başarısızlığına alternatif bir yeni teori

geliştirmişlerdir. Kamu tercihi iktisatçılarının öncülüğünde geliştirilen bu teori “devletin

başarısızlığı teorisi” (governmental failure theory) olarak adlandırılmaktadır.

Devletin başarısızlığı teorisi, özetle devletin ekonomiye yaptığı düzenleme ve

müdahalelerin olumsuz sonuçlarını ortaya koymaktadır. Bir başka ifadeyle bu teori içerisinde

devletin görev ve fonksiyonlarının aşırı büyümesi ve devleti yönetenlerin güç ve yetkilerinin

sınırsız olması neticesinde devletin kendisinden beklenilenleri yerine getirmede başarısızlığa

uğrayacağı belirtilmektedir. Kamu tercihi iktisatçılarına göre nasıl ki piyasa ekonomisinin

başarısızlığı söz konusuysa, kamu ekonomisi de çeşitli nedenlerle başarısızlığa uğrayabilir.

Dolayısıyla devletin ekonomiye müdahalelerini savunurken bu başarısızlıkları gözden

kaçırmamak gerekir.7

Dünyada yaşanan bu gelişmeler ışığında ortaya çıkan, kamuda kaynakların israf

edildiği, etkin, ekonomik ve verimli kullanılamadığı ve kamu ekonomisinin başarısızlığı gibi

fikirleri savunan Milton Friedman Matrisi ve Kamu Tercihi Teorilerine değinmekte fayda

bulunmaktadır.

1.2. Milton Friedman Matrisi

Kamu malları, sahibinin olmaması nedeniyle israfa açıktır. Kamu mallarını etkin ve

ekonomik kullanmaya zorlayan süreçler gelişmemiştir. Piyasa ekonomisinde ekonomik

birimler bizzat kendi paralarını harcadıklarında son derece dikkatli davranırlar. Örneğin, bir

firma sahibi ya da üretici, üretimde bulunurken en az maliyetle en fazla karı elde etmeye

gayret eder. Tüketici ise yine mümkün olduğu ölçüde en az para ödeyerek en kaliteli ve ucuz

mal ve hizmeti satın almak ister.

Kamu ekonomisinde ise siyasal aktörler (seçmen, politikacı, bürokrat, çıkar ve baskı

grupları) bizzat kendilerinin paralarını değil “başkalarının paralarını” harcarlar ve/veya

6 Anthony Giddens, Üçüncü Yol ve Eleştirileri; Phoenix Yayınları, Ankara 2001, s.95-96. 7 Coşkun Can AKTAN; “Devletin Başarısızlığı Anatomisi”; http://www.canaktan.org/ekonomi/devlet-basarsiz/aktan-

makale.htm “Devletin Başarısızlığı Anatomisi”.

8

başkalarının paralarından bir fayda temin ederler. Dolayısıyla kamu ekonomisinde devletin

parasını harcayan politikacı, bürokrat ve kamu görevlileri genellikle kendilerinin paralarını

harcarken gösterdikleri titizliği göstermezler. Devletin malını kullanan veya bundan bir fayda

sağlayan kimseler de yine kendi mallarını olduğu gibi devlet malını aynı titizlikle

kullanmazlar. Nobel Ekonomi Ödülü sahibi Milton Friedman’ın geliştirdiği matris konuyu

son derece çarpıcı bir şekilde ortaya koymaktadır.

KİMİN PARASI HARCANIYOR

KENDİ PARASI BAŞKASININ PARASI

KİM

İN İ

ÇİN

HA

RC

AN

IYO

R

KENDİSİ

İÇİN

(A) Hem kaynakta hem çıktıda

özenli davranılan alan

(C) Kaynakta özensiz çıktı da

özenli davranılan alan

BAŞKASI

İÇİN

(B) Kaynakta özenli, çıktıda

özensiz davranılan alan

(D) Hem kaynakta hem de çıktıda

özensiz davranılan alan

Matristeki (A) bölümü kendi parasını, kendisi için kullanan bir insanın davranışını

simgeliyor. Kendi parasını kendisi için kullanan kişi kaynak kullanımında etkin ve ekonomik,

çıktıda verimli davranış sergileyecektir.

(B) bölümünde ise kendi parasını başkası için kullanan kişi, kaynak kullanımında etkin

ve ekonomik, çıktıda ise verimsiz davranış sergileyebilecektir.

Bu iki alan özel alan olduğu için kullanılan kaynak sahiplidir ve bu nedenle etkin ve

ekonomik kullanılır.

(C) bölümünde ise başkasının parasını kendisi için kullanan kişi, kaynak kullanımında

ekonomik davranmayacak, ancak çıktıda verimli davranacaktır.

(D) bölümünde başkasının parasını başkası için kullanan kişi ise hem kaynakta etkin

ve ekonomik davranmayacak hem de çıktıda gerekli özen ve itinayı göstermeyecektir.

(C) ve (D) alanları sahipsiz kaynaklar olduğu için kamu kesimini ifade eder.

Yeni devlet anlayışı ve bu arada 5018 Kanunun önerdiği mali sistem, kamu

kaynaklarının kullanımında (D) bölümünde ifade edilen davranış modelinden (A) bölümünde

ifade edilen davranış modeline dönüştürmektedir.

9

1.3. Kamu Tercihi Teorisi 8

Yukarıda da belirttiğimiz gibi sosyal refah devleti anlayışı ekonomik sorunları

çözmekten uzak kalmış, kamunun kullanımında bulunan ekonomik kaynakların azalmasına

değil bilakis artmasına neden olmuştur. Yapılan çalışmalar, alınan kararlar, özelleştirmeler vs.

kamunun ekonomi içindeki payını azaltamamıştır. İşte bu nedenle 1950’lerden sonra öncelikle

ABD’de iktisatçılar tarafından Kamu Tercihi Teorisi ortaya atılmıştır.

Kamu tercihi teorisi, kısaca politika biliminin ekonomik analizi olarak tanımlanabilir.

Kamu tercihi teorisi Neo-klasik iktisatçıların geliştirdikleri “piyasanın başarısızlığı” görüşüne

karşı, “devletin başarısızlığı” tezi ile ortaya çıkmıştır. Keynesyen iktisadi politikaları eleştiren

kamu tercihi teorisyenleri öz olarak kamu tercihi teorisini; piyasa dışı karar alma

mekanizmasının ekonomik analizi veya basitçe ekonomi biliminin politika bilimine

uygulanması olarak tanımlamaktadır. Bu teori, metodolojik bireycilik, homoeconomicus ve

politik mübadele ilkelerine dayanmaktadır.

“Metodolojik bireycilik”, insan faaliyetlerinin kolektif ve özel olarak ikiye

ayrılmasına kesinlikle karşıdır. Buchanan’a göre kolektif davranışların temelini de zaten

bireysel davranışlar oluşturmaktadır. Toplumda bütün ekonomik ve sosyal kararlar birey

tercihlerine göre belirlenir. Kamu kurumları, kamu teşebbüsleri, kısaca devleti oluşturan

organların kararları temelde birey tercihlerinin bir sonucu olarak ortaya çıkmaktadır. Kamu

tercihi teorisi, politikanın ekonomik analizini yaparken bu ilkeden hareketle kamu

ekonomisinde alınan kararların özel ekonomide olduğu gibi tamamen birey tercihlerine dayalı

olarak gerçekleştiğini varsayar. Kamu tercihi teorisi, ekonomi teorisi gibi metodolojik olarak

bireycidir. Temel birimler; partiler, devletler veya uluslar gibi organik birimler değil; seçimde

bulunan, çeşitli eylem ve davranış motiflerine sahip olan kişilerdir. Bu açıklama çerçevesinde

kamu tercihi esasen “Politikanın Bir Bireyci Teorisi” adını almaktadır.

Kamu tercihi yaklaşımının ikinci önemli ilkesi, “homoeconomicus” olarak

isimlendirilen bireye ait bir davranış biçimidir. Bu ilkeye “rasyonalite” veya “maximand”

ilkesi de denilmektedir. Kamu tercihi teorisine göre; bireyler, rasyonel ve tutarlı tercihlere

sahiptirler. Birey, kamu ekonomisinde karar alma sürecinde, özel ekonomideki (piyasa

ekonomisindeki) davranış motivasyonunun bir benzerini rasyonel seçimler yaparak gösterir.

Bireyler, rasyonel olmaları sonucu faydalarını maksimize edecek tercihlerde bulunurlar.

Kısacası özel ekonomide olduğu gibi kamu ekonomisinde de “Homo Economicus” yani “özel

8 Coşkun Can AKTAN; “Buchanan ve Kamu Tercihi Teorisi”; http://www.canaktan.org/ekonomi/anayasal_iktisat/buchanan-

life-legacy/turkce-kaynaklar/buchanan-kamu-tercihi.htm.

10

çıkar maksimizasyonu” ilkesi geçerlidir. Bu açıdan, kamu tercihi teorisi, kamu ekonomisinde

temel amacın “kamu çıkarı” veya “toplumsal çıkarı” maksimize etmek olduğu düşüncesini

reddeder.

Özel ekonomide tüketici fayda maksimizasyonu, üretici de kar maksimizasyonu

peşinde koşar. Kamu ekonomisinde karar alma sürecinde yer alan;

seçmenlerin “fayda maksimizasyonu”,

siyasal partilerin “oy maksimizasyonu”,

bürokrasinin “bütçe maksimizasyonu” ve

çıkar ve baskı gruplarının “rant maksimizasyonu”,

peşinde koşmaları “Maximand” ilkesi olarak adlandırılmaktadır.

Kamu tercihi teorisinde, siyasal karar alma mekanizmasının esasen politik süreçte

rol alan kimseler arasındaki bir “politik mübadele” olduğu görüşü hakimdir. İktisat biliminin

temelini basit yapılı ve gönüllü mübadele oluşturmakta iken, politik tercihlerde süreç daha

karmaşıktır ve zoraki mübadele söz konusudur. Bunun iki sebebi vardır; bunlardan birincisi

politik mübadele kurulu bir anayasal (ve yasal) düzen içinde gerçekleşmektedir. Bu anayasal

iktisat teorisi alanı ile ilgilidir. İkincisi ise politik mübadele, bu yasal düzen içerisinde

toplumun bütün üyelerini ilgilendiren bir süreç içerisinde gerçekleşir. Bu da, politik kurumlar

teorisidir.

Politik süreç ile piyasa sürecini farklı olarak ele almak anlamsızdır. Piyasaya alıcı,

satıcı, üretici gibi fonksiyonlarla katılan bireylerin piyasada davranış şekillerini anlamaya

çalışmak; kamu yönetimine katılan seçmen, siyasetçi ve bürokratların davranışlarını alıcı,

satıcı ve üreticilerin davranışlarına dönüştürme gayretidir. Piyasa ekonomisinin kişinin

bireysel çıkarları için davranacağı, kişisel çıkarların toplumun çıkarlarını toplam olarak

artıracağı ve piyasanın aslında bir mübadele alanı olduğu düşüncelerinin kamu yönetiminde

de bulunduğu savunulur. Buchanan'a göre “bireysel çıkarın mevcut olmaması halinde başkaca

bir çıkar da söz konusu değildir”.

1.4. İyi Yönetişim ve Unsurları

Kamu yönetimi, halkın ortak gereksinimlerinin karşılanması, ülkenin güvenliğinin

sağlanması, çeşitli temel hizmetlerin halka etkin bir şekilde sunulması gibi amaçlarla ortaya

çıkmıştır. Özellikle XIX. yüzyılda, ulus-devlet modelinin benimsenmeye başlanması ile

birlikte devletler; hukukun uygulanması, düzenin ve ülkenin korunması için yeni bir

11

yapılanmaya ve örgütlenme sistemine ihtiyaç duymuşlardır. Günümüz kamu yönetimi

anlayışının temellerinin atıldığı bu sistemle devlet; sahip olduğu kaynakları etkin ve rasyonel

bir şekilde kullanacak, vatandaşlarına hizmet sağlayacak ve ülkenin bütünlüğünü koruyacak

bir yönetim sistemini hayata geçirmiştir.

Bu kamu yönetimi anlayışı ile birlikte, vatandaşların seçmen olarak iradelerini

parlamenterlere delege ettikleri bir siyasi anlayış da oluşmuştur. Bu yönetim ve demokrasi

anlayışı, ülkenin, halkın seçtiği temsilciler tarafından yönetilmesi ve halkın ihtiyaç ve

taleplerinin bu temsilciler aracılığıyla kamu yönetimine iletilmesini içermektedir. Bu yönetim

biçiminde; kamu yönetimi hiyerarşik bir yapıya sahip olup, yalnızca devletin içindeki

organlara karşı sorumlu olup, yöneten ile yönetilenler birbirlerinden kesin çizgilerle

ayrılmaktadır. XX. yüzyılın ikinci yarısından itibaren dünyadaki teknolojik, toplumsal ve

ekonomik gelişmelere paralel olarak, devletlerin yönetim anlayışında da birtakım değişimler

olmaya başlamıştır. Çağdaş demokrasinin kurumsallaştığı son iki yüzyıl boyunca

vatandaşların seçmen olarak iradelerini parlamenterlere delege ettikleri temsili demokrasinin,

yaşanan bir dizi gelişmeyle yeni bir evreye girdiği görülmektedir.

Yönetişim; birlikte yönetmek demektir. Kamuda yönetişim, yönetim ve karar alma

süreçlerinin tüm paydaşların işbirliği ve katılımı ile yapılmakta olduğunu, yöneticilerin

uzlaşmacı, saydam, hesap verebilir, etkin ve sorumlu bir yönetim anlayışı içerisinde

davrandıklarını ifade etmektedir. Yani, yönetim sadece seçimler aracılığı ile seçilmiş bir

kesim tarafından değil; STK’lar, odalar, meslek grupları, özel sektör kuruluşları, üniversiteler

gibi çeşitli grupları da süreçlere dahil ederek gerçekleşmektedir. Yönetişim kavramı

içerisinde, yönetenlerin aldıkları kararları halka açık bir şekilde almalarını, tüm ilgili

paydaşları sürece katmalarını ve bilgiye dayalı, uzlaşmacı bir yönetim anlayışı sergilemelerini

bekleriz.

Yönetişim;

Kamu yönetimini vatandaşa yaklaştırır.

Kamu yönetimini etkinleştirir.

Yolsuzlukla mücadeleyi sağlar.

Yönetime farklı paydaşların görüş bildirerek katılımını sağlar; bu da, kararların

içeriğini zenginleştirir, uygulanmasındaki etkinliği arttırır.

Demokrasiyi güçlendirir.

12

Kurumların meşruluğunu arttırır.

Karar ve işlemlerin açık ve anlaşılır olmasını sağlar.

Yönetişimin temel ilkeleri, tutarlılık (öngörülebilirlik), sorumluluk, hesap

verebilirlik, adillik, saydamlık, katılımcılık, etkinlik, hukuka bağlılık, yerindenlik ve

ölçülülük olarak sıralanabilir:

Tutarlılık: Verilen kararların gerek birbirleriyle, gerekse zaman içerisinde uyumlu

olması devletin yapacağı düzenlemelerin öngörülebilir olmasını ve vatandaşların güven

duyacakları bir ortamda ileriye yönelik gelişim yatırımlarını gerçekleştirmelerini sağlar.

Sorumluluk: Hükümet toplumsal değişimlere hızla cevap verebilecek kapasiteye

sahip olmalı ve esnek olmalıdır.

Hesap verebilirlik: Kamu yetkililerinin, kamu kaynaklarının nasıl kullanıldığı,

bütçelendiği ve raporlandığı konularında sorumlu olması ve gerektiğinde hesap

verebilmesidir.

Adillik: Kamu sektörünün aldığı kararlarda toplumun herhangi bir kesimini kayırıcı

uygulamalar yapmaması ve vatandaşın tabi olduğu kuralların açık ve net şekilde ortaya

konarak herkese aynı şekilde uygulanması vatandaşların devlete güven duymalarını sağlar.

Şeffaflık: Kamu yetkililerinin karar alma süreçlerini ve kararlarını diğer paydaşlara

açık ve paylaşılır olarak gerçekleştirmesidir.

Katılımcılık ve yerindenlik: Karar alma süreçlerinin hazırlıktan uygulamaya ve

uygulamadan da izlemeye kadar olan aşamalarında bireyden başlayarak sivil toplumun ve

halkın etkin biçimde sürece dahil olmasını ifade eder. Kamu sektörünün aldığı kararların

katılımcı bir anlayış ile alınması, kararların o karardan etkilenecekleri de kapsayacak düzeyde

verilmesi kararların uygulanma olasılığını artırır.

Etkinlik ve oransallık: Yönetimin aldığı kararların herkese eşit ve eş zamanlı

uygulanması ve elde edilmesi beklenen sonuçlar ile gerek kullanılacak kaynaklar, gerekse

olumsuz etkilenecek kesimlere olan etkileri arasında makul bir ilişki olması anlamına gelir.

Hukuka bağlılık: Yönetimin hukuk kuralları içinde kalarak, objektif bilgiye dayalı

karar vermesi ve kararların hukuk yolu ile denetlenmesini ifade eder.

13

2. BÖLÜM: TÜRK KAMU MALİ YÖNETİM SİSTEMİNDEKİ

DEĞİŞİM

Birinci bölümde açıklandığı üzere, Dünyada devletin ekonomiye müdahalesi ve kamu

mali yönetim alanlarında önemli gelişmeler yaşanmıştır.

Kamu maliyesinin harcama ve bütçe yanı da günümüzde önemini artırmıştır.

Günümüz devletlerinde kamu harcamalarının toplam ülke ekonomisi içindeki payı yüzde

ellilere kadar ulaşmıştır. Hatta bazı ülkelerde bu pay yüzde ellilerin de üzerindedir. Bu

büyüklükte bir kaynağı kullanmak, birçok hukuki düzenlemeleri de beraberinde getirmiştir.

Bütçe, ihale mevzuatı, personel mevzuatı ve harcamalara ilişkin diğer mevzuatı bu arada

saymak mümkündür.9

1990’lı yıllarda Türkiye’de gerek toplam kamu kesiminin gerekse konsolide bütçenin

dönem başı ve dönem sonu değerleri açısından önemli sıçramalar göstermiştir. 1990 yılında

toplam kamu kesiminin büyüklüğü GSMH’nin yüzde 28’ine karşılık gelirken, bu oran dönem

içinde sürekli artış göstererek (kriz ve kriz sonrası olan 1994 ve 1995 yılları hariç) 1999’da

yüzde 38,4’e çıkmış, 2000 yılında ise yüzde 42,3 olarak programlanmıştır. Dönem başı ve

dönem sonu rakamlarındaki artış oranı yüzde 51,1 gibi önemli bir artışı ifade etmektedir.

Konsolide bütçenin aynı dönemde gösterdiği gelişme ise daha çarpıcıdır. 1990 yılında

GSMH’nin yüzde 16,9 büyüklüğünde olan oran, 1999 yılında yüzde 33,8’e çıkmış, 2000

yılında ise 37,2 olarak bütçeyle birlikte programlanmıştır. GSMH’ye oran olarak bütçenin

gösterdiği artış yüzde 120’ye karşılık gelmektedir. Gerek kamu kesimi hesaplarıyla gerekse

bütçeyle ilişkisi kurulmayan veya sınırlı kurulan alanların varlığı da dikkate alındığında, bu

rakamların yukarıya doğru revize edileceği açıktır. Özellikle bu gelişme sistemin neden

reforma tabi tutulması gereğinin önemli işaretlerinden birisi olmaktadır.10

Ülkelerin gelişmişlik anlayışındaki değişime paralel olarak, kamu hizmetlerinin

yürütülmesinde vatandaş odaklı anlayışın yerleşmesi ve hizmetlerin nasıl, neden ve kimin

için yapıldığı ve bunun sonuçlarının ne olacağı sorularına yanıt verilerek faaliyetlerin daha iyi

nasıl yürütülebileceği hususunda kamu yönetiminde yeni arayışlar başlamıştır.11

Sonuç olarak;

9 M.Kamil Mutluer, Erdoğan Öner, Ahmet Kesik, age, İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları, s.12. 10 VII. Beş Yıllık Kalkınma Planı: Kamu Mali Yönetiminin Yeniden Yapılandırılması ve Mali Saydamlık Özel İhtisas

Komisyonu Raporu, DPT, Ankara 2000, s.4. 11 Zuhal Tek, Mert Egemen Çetinkaya, “Kamu Mali Yönetimimizde Yeni Bir Yaklaşım: İç Denetim”, Bütçe Dünyası

Dergisi, Sonbahar 2004, sayı 20, s.3.

14

1. İnsanların daha bilinçli bir şekilde kamu otoritesinden taleplerde bulunması, sosyal

ihtiyaçların artışı,

2. Savaş ve ekonomik krizler nedeniyle ekonomi içindeki kamu paylarının artması,

ancak bunlara paralel olarak ekonomik kaynakların artmaması, sosyal hukuk devleti olma

yanında, ekonomik devlet, performans yönetimi gibi çağdaş yönetim anlayışını doğurmuştur.

Mali yönetim alanında hesap verebilirlik, saydamlık, stratejik planlama ve benzeri

kavramlar önemli olmaya başlamıştır. Bu süreçte Avrupa Birliğine adaylık sürecinde olan

ülkemizde de çeşitli reformlar yapılma ihtiyacı duyulmuştur.

Yeni yönetim anlayışının temelleri, VIII. Beş Yıllık Kalkınma Planında belirlenmiştir.

VIII. Beş Yıllık Kalkınma Planında “Maliye Politikası” bölümünde mali yönetim reformuna

ilişkin olarak aşağıdaki maddeler yer verilmiştir:

“200. Maliye politikasının temel amacı, kamu açıklarının kalıcı bir biçimde azaltılması

ve sürdürülebilir bir finansman yapısına geçişin sağlanması olacaktır. Bu çerçevede, kamu

harcama, gelir ve borçlanma politikaları tutarlı ve etkin bir biçimde uygulanacaktır.

201. Kamusal faaliyet alanı içinde yer alan ve hizmetin niteliği itibariyle bütçe ile

ilgisi kurulması gereken kamusal harcamalar bütçe içine alınacaktır.

202. Kamusal karar alma sürecinde etkinliği artırmak amacıyla, politika oluşturulması,

planlama ve bütçeleme arasında kurulması gereken zorunlu ilişki orta vadeli bir harcama

sistemi perspektifine dayanan bütçeler hazırlanması suretiyle sağlanacaktır. Bu çerçevede,

bütçe hazırlanması süreci ile ilgili yasal çerçeve yeniden düzenlenecek, modern bütçe

sistemlerinin gerektirdiği kurumsal ve fonksiyonel işleyiş ve mekanizmalar sisteme dahil

edilecektir.

203. Mali disiplinin sağlanması, kaynakların stratejik önceliklere göre dağıtılması ve

etkin kullanılması gibi temel bütçesel sonuçların elde edilmesinde önemli bir araç olan, mali

saydamlığın yaygınlaştırılmasını sağlayacak mekanizmalar geliştirilecektir. Bu anlamda,

öncelikle muhasebe ve mali raporlama standartları geliştirilecek ve sisteme aktif bir şekilde

dahil edilecektir.

205. Denetimi sınırlayan düzenlemeler ve fiili uygulamalar, denetim sisteminin

bağımsız çalışmasını sağlayacak mekanizmaların güçlendirilmesi ile birlikte kaldırılacaktır.

206. Etkinliği ölçen temel araçlardan birisi olarak performans denetimine geçilecektir.

15

207. Kamu harcamalarının artışı kontrol altında tutulacak ve kaynakların tahsisinde

hizmet-maliyet ilişkisinin sıkı bir şekilde kurulmasına ve sektörel önceliklere önem

verilecektir.

….”

VIII. Beş Yıllık Kalkınma Planının yanı sıra, kamu mali yönetimi ve kontrol alanında

yaşanan sorunlara ve bunlara ilişkin olarak yapılması gereken reformlara aşağıda sayılan

politika belgelerinde de yer verilmiştir:

VII. Beş Yıllık Kalkınma Planı Kamu Mali Yönetiminin Yeniden Yapılandırılması ve

Mali Saydamlık Özel İhtisas Komisyonu Raporu,

2001, 2002 ve 2003 yılları programları,

58’nci Hükümet Acil eylem Planı,

59’uncu Hükümet Programı,

Stand- By Anlaşması uyarınca IMF’ye verilen Niyet Mektupları,

2001 ve 2003 Ulusal Programları ve

Katılım Ortaklığı Belgesi.

2001, 2002 ve 2003 yılları programlarında, AB uyum sürecinde yapılacak olan

reformlarda ve 59’ncu Hükümet Programında ve Acil Eylem Planında yeni yönetim anlayışını

uygulamaya sokmak üzere yapılacak reformlar önemle vurgulanmıştır.

2.1. 1050 Sayılı Muhasebe-i Umumiye Kanunu Döneminde Türk

Kamu Mali Yönetim Sisteminin Genel Sorunları ve Öneriler

Kamu mali yönetim sistemimiz 1927 yılında çıkarılan 1050 sayılı Muhasebe-i

Umumiye Kanunuyla düzenlenmiş, söz konusu Kanun az sayıda değişiklikle yürürlükte

kalmış ve kamu mali yönetimimizi düzenleyen temel kanun olma niteliğini sürdürmüştür.

1927 yılından beri kamu mali yönetiminde, kamu idarelerinin sayı, nitelik ve

teşkilatlanmalarına bağlı olarak önemli değişiklikler meydana gelmiştir.

Gerek önceki bölümde açıklanan Dünyada yaşanan birtakım gelişmeler gerekse

Avrupa Birliği müktesebatına uyum sağlamak için mali yönetim sistemimizde reform yapılma

ihtiyacı duyulmuştur.

16

1980’lı yıllarda bütçenin birlik ve genellik ilkesi dışına çıkılması bütçenin esnekliğini

yitirmesi, bütçenin hazırlanması ve uygulanması sürecinde üretilen hizmetin etkinliğine

bütçesel sürecin katkısının azalması, kaynak ayırma ve harcama prosedürlerinin çok karmaşık

ve uzun süreleri alan bir yapıya bürünmesi kamu maliyesini etkinlikten uzaklaştıran sadece

gündelik politikalara yoğunlaşan bir yapıya sokmuştur. 1995’te Dünya Bankası projesi olarak

başlatılan “Kamu Mali Yönetim Projesi” ve bir yönüyle 2000-2002 istikrar programı

uygulaması bu olumsuzlukların giderilmesine yönelmiştir. Gerekli düzeltmelerin zamanında

ve içerden gelen inisiyatiflerle gerçekleştirilememesi, keza kurum ve kurum içi birim

taassubunun aşılamaması sonucunda sorunlar birikmiş ve deyim yerindeyse kendi evimizi

düzene sokmak için uluslararası finans kuruluşlarının müdahalesine açık bir yapı

oluşturulmasına zemin hazırlanmıştır. Bu durum uluslararası kuruluşların Türkiye ile ilgili

olarak hazırlamış olduğu çeşitli raporların satır aralarında da dile getirilmektedir.

Kamu mali yönetim sistemimizde yaşanan ve yukarıda sayılan politika belgelerinde

vurgulanan sorunlar aşağıdaki gibi sıralanabilir:

1. Mevcut bütçenin kapsamının dar olması nedeniyle, parlamento bütçe hakkını tam

olarak kullanamıyordu.

2. Kalkınma politikaları ile bütçe arasında bağ bulunmaması.

3. Çok yıllı bütçeleme sisteminin kurulmaması.

4. Mevcut bütçe sınıflandırılması ve muhasebe sistemi, kamu gelir ve giderleri

konusunda, hem mali yönetime hem de kamuoyuna gerekli bilgilerin sunulmasına teknik

olarak imkan vermemekteydi.

5. Ön mali kontrol süreci harcamalarda gecikmelere yol açmaktaydı.

6. Kamu harcamalarında hukuka uygunluk esas alınmış, harcamaların verimli, etkin

ve ekonomik olması hususuna gereken önem verilmemiştir.

7. Sayıştay denetim kapsamı sınırlı kalmıştır.

Temel sorunlar bunlar olmakla birlikte, bu sorunlar için VIII. Beş Yıllık Kalkınma

Planı-Kamu Mali Yönetiminin Yeniden Yapılandırılması ve Mali Saydamlık Özel İhtisas

Komisyonu Raporunda kamu mali yönetiminin yeniden yapılandırılması için şu hususlar

önerilmiştir:

Orta vadeli harcama sistemine geçiş,

17

Mali saydamlığın sağlanması,

Parlamentonun bütçe sürecinde etkinliğinin artırılması,

Denetim sisteminin etkinliğinin artırılması ve

Kurumsal anlamda yeniden yapılanma.

Bu kapsamda, kamu mali yönetim ve kontrol sistemimiz yeniden yapılandırılarak,

mali saydamlığın sağlanması, performans esaslı bütçeleme sisteminin uygulanması, orta

vadeli harcama sürecine geçilmesi, iç kontrol ve iç denetim sistemlerinin kurulması ve

Sayıştay’ın etkinliğinin artırılması amacıyla 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol

Kanunu 24.12.2003 tarihli ve 25326 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmıştır. Kanunda

öngörülen yeni mali yönetim ve kontrol sistemine geçişi sağlamak amacıyla 2004 ve 2005

yıllarında yoğun çalışmalar gerçekleştirilmiştir. Bu değişiklikler sonucunda öngörülen mali

yönetim ve kontrol sistemi 01.01.2006 tarihi itibarıyla yürürlüğe girmiştir.

18

3. BÖLÜM: 5018 SAYILI KANUNUN TEMEL KAVRAMLARI

5018 sayılı Kanunla birlikte yeni kamu mali yönetim sisteminde öne çıkarılan bazı

temel kavramlar bulunmaktadır. Bu kavramlar, Kanunun temel amacı doğrultusunda bir kamu

mali yönetim sisteminin nasıl sağlanacağı konusunda bize ipuçları vermekte ve Kanunun

birçok maddesinde geçmektedir.

3.1. Sistemin İç Dinamikleri

Sistemin iç dinamikleri, kamu mali yönetiminde mali sistemde görev alan kamu

kaynağını elde eden, yöneten ve kullanan görevlilerin, bunları yaparken sistemin iç işleyişinde

göz önünde bulundurmaları gerekli temel noktaları ifade etmektir.

Sistemin iç dinamiklerini üç başlık altında toplamak mümkündür. Bunlar; kaynakların

verimli, etkili ve tutumlu (VET) kullanılması, hukuka uygunluk ve tüm mali işlemlerin kayda

alınmasıdır.

3.1.1. Kaynakların Etkili, Ekonomik ve Verimli Kullanılması

Öncelikle bu kavramlarla Kanunun neyi ifade ettiğini anlamak gerekmektedir. Bu

kavramlar “İç Denetçilerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik” 4’üncü

maddesinde tanımlanmıştır.

Etkililik; bir faaliyetin, planlanan ve gerçekleşen etkisi arasındaki ilişkiyi; hedefe

ulaşma derecesini ve yerindeliğini ifade eder. Literatürde benzer tanımlamalar yer almaktadır.

Etkililik, kamu idaresinin stratejik planlarında belirlenmiş amaçlarına ulaşma

derecesini ölçen bir kavramdır. Etkililik idarenin toplam performansını göstermektedir.

Toplam performans ise yöneticilerin ve çalışanların bilgi ve becerileri, teknoloji, kapasitesi,

kullanılan yöntemler ve hatta çevre ilişkileri gibi çok çeşitli etmenlerin birbiri ile ilişkileri

sonucunda oluşur.

Etkililik ayrıca doğru şeylerin yapılması olarak da tanımlanır. Eğer örgüt doğru

amaçlarla çalışmıyorsa, doğru olan ya da yapması gereken işleri yapmıyorsa etkili değildir ve

ne kadar verimli olursa olsun sonuçta başarısız sayılabilir.

Etkililik ölçümleri ile yönetim; “Nasıl daha iyi olabiliriz?, Başka neler yapmalıyız?,

ve Nerede olmalıyız?” gibi sorulara yanıt aramaktadır. Önce şu hakikati unutmayalım: “En

büyük maliyet hedefsizliktir!” Hiç hedefin olmadığı yerde belli hedefler konmuşsa, eleştiri

19

hakkımızı saklı tutalım, ama hedef belirlemiş olmanın da önemli bir adım olduğunu teslim

edelim.12

Ekonomiklik, bir faaliyetin planlanmış sonuçlarına ya da çıktılarına ulaşmak için

kullanılan kaynakların maliyetini en aza indirmektir.

Verimlilik ise kullanılan kaynaklarla, bir faaliyetin sonuçlarını ya da çıktılarını

azamiye çıkarma çabalarıdır.

Bu kavramlara ilişkin değişik tanımlamalar yapılmıştır. Etkililik, ekonomiklik ve

verimlilik her zaman at başı gitmezler. Zaman zaman birbirleri ile çeliştikleri olur.

Kanun bu kavramları yaklaşık olarak on beş maddesinde tekrarlamıştır. Bu husus bu

kavramlar konusundaki hassasiyetini göstermesi bakımından dikkat çekicidir. Hukuka

uygunluk kavramı ise dokuz defa tekrarlanmıştır. Hem devlet anlayışında meydana gelen

değişmeler -soysal hukuk devletinden yeni yönetim anlayışına geçiş- hem de Kanunda hukuka

uygunluk ile etkinlik, ekonomiklik ve verimlilik ilkelerine yapılan vurgu karşılaştırıldığında;

bu Kanunun mali yönetimde kaynakların etkili, ekonomik ve verimli kullanılması hususuna

kıyasla, hukuka uygunluğu ikinci plana ittiği düşünülebilir.

Kanunun amacını düzenleyen 1’inci maddesinde ve kamu maliyesinin temel ilkelerini

sıralayan 5’inci maddesinde kaynakların etkin, ekonomik ve verimli kullanılması

hususu vurgulamıştır. Bu iki maddede de hukuka uygunluktan söz edilmez.

Hesap verme sorumluluğunu düzenleyen 8’inci maddesi bu üç kavramı kapsamı

içerisinde ele almıştır. Her türlü kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasında

görevli ve yetkili olanlar, kaynakların etkili, ekonomik, verimli olarak elde

edilmesinden ve kullanılmasından yetkili kılınmış mercilere hesap vermek zorundadır.

“Stratejik planlama ve performans esaslı bütçeleme” başlıklı 9’uncu maddesi ile kamu

idarelerince kamu hizmetlerinin istenilen düzeyde ve kalitede sunulabilmesi için

bütçelerini stratejik planlarına, yıllık amaç ve hedefleri ile performans göstergelerine

dayandırmaları zorunlu kılınmıştır.

Bakanlar ile üst yöneticilerin hesap verme sorumluluğunun düzenlendiği 10 ve 11’inci

maddelerinde, siyasi sorumluluğu bulunan Bakanlar ve idari sorumluluğu bulunan üst

yöneticiler kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli kullanılması konusunda

sorumlu tutulmuşlardır. Buna karşılık Bakanların ve üst yöneticilerin hukuka

12 Dr. Rüştü Bozkurt, Dünya Gazetesi Yazarı, Lonca, Sayı:46, s.27.

20

uygunluk yönünden sorumluluğu bulunmamaktadır. Bu husus kamu kaynaklarının

etkili, ekonomik ve verimli kullanılması ile hukuka uygun kullanılması kavramlarının

Kanunundaki yerinin karşılaştırılması açısından önemli bir argümandır.

Kanunun “Harcama talimatı ve sorumluluk” başlıklı 32’inci maddesinde,

bütçelerindeki ödeneklerin kullanımında yetki ve sorumluluk sahibi olan harcama

yetkililerinin hukuki sorumluluklarının yanında ödeneklerin etkili, ekonomik ve

verimli kullanılmasından da sorumlu tutulacağı düzenlenmiştir.

Kanunun iç kontrol sistemi ve dış denetimi düzenleyen 55, 56, 57, 64 ve 68’inci

maddelerinde ise mali işlemlerin hukuka uygun gerçekleştirilmesinin yanı sıra

kaynakların elde edilmesi ve kullanılmasında etkin, ekonomik ve verimli davranılıp

davranılmadığı iç ve dış denetim kapsam ve amaçlarından birisi olarak düzenlenmiştir.

3.1.2. Hukuka Uygunluk

Mali kaynakların elde edilmesi ve kullanılması kanun, tüzük, yönetmelik ve diğer

düzenlemelere uygun olarak gerçekleştirilmelidir. Hesap verme, kaynakların elde edilmesi ve

kullanılmasında etkin, ekonomik ve verimlilik değerlendirmesinin yanı sıra hukuka

uygunluğu da kapsamaktadır.

Kamu harcamasının gerçekleştirilmesinde (bütçe giderlerinde) görevli olan kamu

ajanları (harcama yetkilileri ve gerçekleştirme görevlileri) yaptıkları işlemleri hukuka uygun

olarak yerine getirmelidirler. Aksi takdirde hukuka aykırı işlemlerinden sorumlu

tutulacaklardır.

Kanunun çeşitli maddelerinde hukuka uyguluk kavramına vurgu yapılmıştır:

“Hesap verme sorumluluğu” başlıklı 8’inci maddesinde kamu kaynağının elde

edilmesi ve kullanılmasında görevli ve yetkili olanların, kamu kaynağının elde

edilmesi, muhafazası ve kullanılması sırasında hukuka uygun davranmaları yönünde

hesap verecekleri düzenlenmektedir.

Kanunun “Harcama talimatı ve sorumluluk” ve “Giderin gerçekleştirilmesi” başlıklı

32 ve 33’üncü maddelerinde, kamu kaynaklarının kullanımında, harcama yetkililerinin

ve gerçekleştirme görevlilerinin yaptıkları işlemlerden dolayı hukuki

sorumluluklarının bulunduğu hükme bağlamıştır.

“Mal yönetiminde etkililik ve sorumluluk” başlıklı 48’inci maddede, taşınır mal

yönetiminde hukuki düzenlemelere dikkat edilmesi yönünde hüküm bulunmaktadır.

21

“İç kontrolün tanımı” başlıklı 55’inci maddesinde iç kontrolü düzenlerken idarenin

faaliyetlerinin “amaçlarına, belirlenmiş politikalara ve mevzuata uygun olarak”

yürütülmesini de ifade etmek suretiyle hukuka uygunluğu iç kontrol sistemi içinde

değerlendirmiştir.

“Dış denetim” başlıklı 68’inci maddede, dış denetimin unsurlarından biri olarak

“kamu idarelerinin gelir, gider ve mallarına ilişkin mali işlemlerinin kanunlara ve

diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığının tespitini” düzenlenmiştir.

Hukuka uygunluk, uygunluk (hukukilik) denetiminin konusudur ve Sayıştay tarafından

yıllardan beri yapılagelmektedir. Hukuka uygun olmamanın sonucu mali sorumluluktur ve bu

husus kamu zararı ile ilgilidir. Diğer denetimlerden farklı olarak uygunluk denetiminin

sonucu kamu zararı ile sonuçlanmaktadır. Sorumluluk ve kamu zararı kavramları ilerleyen

bölümlerde ayrıntılı biçimde incelenecektir.

3.1.3. Tüm Mali İşlemlerin Kayda Alınması

Sistemin amacına ulaşılabilmesi için kullanılacak temel unsurlardan birisi tüm mali

işlemlerin kayda alınmasıdır. Bu bağlamda, tüm mali işlemlerin muhasebeleştirilmesi,

raporlanması ve mali kontrolün sağlanması gerekmektedir.

Kamu mali yönetimi, kamu idarelerinin tüm varlık ve yükümlülüklerini kapsamak

üzere; “gelirlerin toplanması, harcamaların yapılması, açıkların finansmanı, kamunun varlık

ve borçları ile diğer yükümlülüklerinin yönetimini” kapsamaktadır.

Tüm mali işlemlerin kayda alınmasını sağlayan iki faktör vardır: Birincisi tahakkuk

esaslı muhasebe sistemi, ikincisi ise iç kontrol sistemidir.

Tüm mali işlemlerin kayda alınması mali saydamlığın, mali saydamlık da hesap verme

sorumluluğunun temelini oluşturur.

Kanun ayrıca, tüm mali işlemlerin kayda alınmasını hesap verme sorumluluğu

kapsamında görmektedir. Zira bazı kaynaklar, alacaklar veya borçlar, taşınır ve taşınmaz

mallar kayıt dışı bırakılırsa, geri kalan değerler üzerinden hesap vermenin bir anlamı

kalmayacaktır. Örneğin, bir belediyenin İlbank’tan veya başka bir bankadan almış olduğu

kredilerin tamamını muhasebeleştirmediği ve dolayısıyla mali tablolarında göstermediğini

varsayalım. Bu durumda belediye başkanı değiştiğinde yönetime gelen yeni belediye başkanı

ve diğer yöneticiler önceki yönetim tarafından kullanılmış kredilerden hesaplara alınmadığı

için haberdar olamayacaklardır. Aynı zamanda bu belediye kredi başvurusunda

22

bulunduğunda, mali tablolarını inceleyen kreditörler yanılacaktır. Bu durumda belediyenin

5393 sayılı Belediye Kanununa göre aşmaması gereken azami borç stok bilgisini yanlış

hesaplanacaktır. Bu gibi yönetimi zora sokacak olaylarla karşılaşmamak için tüm mali

işlemlerin kayda alınmasını sağlayacak mali ve muhasebe sistemini oluşturmak gerekmektedir

ve bu sistemi kurmak belediye başkanının öncelikli görevi olmalıdır.

Tüm mali işlemlerin kayda alınması, kamu kaynaklarının elde ediliş ve kullanılışına

yönelik hesap vermenin tam anlamıyla yerine getirilebilmesinin bir gereğidir. Kamu

idarelerinin gelir, gider ve varlıkları ile mali sonuç doğuran ve öz kaynağın artmasına veya

azalmasına neden olan her türlü işlemlerle garantilerin ve yükümlülüklerin belirlenmiş bir

düzen içinde hesaplara kaydedilerek, yönetici ve denetleyici kişi ve kurumların bilgisine ve

kamuoyuna sunulması gerekmektedir.

Tüm mali işlemlerin kayda alınması aslında nakit esası ile tahakkuk esası olarak

bahsedilen iki ayrı muhasebe sisteminin de temelini oluşturur. Bir işletmenin aktifinde ve

pasifinde bulunan bütün değerler için nasıl ki tek bir mizan ve bilanço düzenlenmekte ise,

kamu kesiminde de aynı şey hedeflenmektedir. 5018 sayılı Kanundan önce bütçe hesapları

için ayrı kayıt tutulur ve hesap verilirdi. Bütçe hesapları saymanların yönetim dönemi hesabı

ile kayda alınmakta ve Sayıştay’a denetim ve yargılama için gönderilmekte idi. Tahakkuk

esasına ilişkin olarak da ayniyat hesabı ayniyat saymanları tarafından tutulmakta ve

Sayıştay’a verilmekteydi.

Tüm mali işlemlerin kayda alınması aynı zamanda mal işlemlerinin tamamının tek bir

hesaba kaydedilmesini de içerir. Böylece bir kamu idaresi için bütçe hesaplarını ayrı, ayniyat

hesaplarının ayrı tutulması söz konusu olamaz.

Tüm mali işlemlerin kayda alınması ancak düzgün işleyen bir iç kontrol sisteminin

kurulması ile sağlanabilir. Sayıştay’ın denetim türlerinden biri olan mali denetim; mali

tabloların doğru olup olmadığının değerlendirilmesidir. Mali tabloların doğruluğu ise tüm

mali işlemlerin kayda alınması ile ilgilidir. Tüm mali işlemlerin kayda alınmasını sağlayan

mekanizma iç kontrol sistemi olduğu için mali denetimin diğer konusu iç kontrol sisteminin

işleyişi ile ilgili olacaktır. Özetle mali denetim, tüm mali işlemlerin kayda alınıp alınmadığı ve

iç kontrol sisteminin düzgün işleyip işlemediği ile ilgilidir.

5018 sayılı Kanun’da mali işlemlerin kayda alınmasına ilişkin hükümler aşağıdaki

gibidir:

23

“Amaç” başlıklı 1’inci maddeye göre bu Kanunla kamu idareleri tarafından “tüm

mali işlemlerin muhasebeleştirilmesi, raporlanması ve mali kontrol” ün sağlanması

hedeflemektedir.

“Kamu maliyesi” başlıklı 4’üncü maddede, kamu maliyesi, “kamu idarelerinin tüm

varlık ve yükümlülüklerini kapsamak üzere; “gelirlerin toplanması, harcamaların

yapılması, açıkların finansmanı, kamunun varlık ve borçları ile diğer

yükümlülüklerinin yönetimini kapsar” şeklinde tanımlanmıştır.

“Mali saydamlık” başlıklı 7’nci maddede, mali saydamlığın sağlanmak için kamu

hesaplarının standart bir muhasebe sistemi ve genel kabul görmüş muhasebe

prensiplerine uygun bir muhasebe düzeninin oluşturulmasının zorunlu olduğu ifade

edilmektedir.

“Hesap verme sorumluluğu” başlıklı 8’inci maddede, tüm mali işlemlerin hesap

verme sorumluluğu kapsamında kayda alınması, muhasebeleştirilmesi ve raporlanması

gerektiğinden söz edilmektedir.

“Muhasebe sistemi” başlıklı 49’uncu maddede, oluşturulacak muhasebe sisteminin,

tüm kamu kaynaklarının elde ediliş ve kullanılışına yönelik hesap vermenin tam

anlamıyla yerine getirilebilmesi için kamu idarelerinin gelir, gider ve varlıkları ile mali

sonuç doğuran ve öz kaynağın artmasına veya azalmasına neden olan her türlü

işlemlerle garantilerin ve yükümlülüklerin belirlenmiş bir düzen içinde hesaplara

kaydedilerek, yönetim ve denetim yetkilileriyle kamuoyuna gerekli bilgilerin

sağlanması amacıyla tutulması gerektiği hükme bağlamıştır.

“İç kontrolün amacı” başlıklı 55’inci maddeye göre iç kontrol, muhasebe

kayıtlarının doğru ve tam olarak tutulmasını, mali bilgi ve yönetim bilgisinin

zamanında ve güvenilir olarak üretilmesini sağlayacak şekilde oluşturulmadır. Diğer

bir ifadeyle tüm mali işlemlerin kayda alınması iç kontrolün bir unsurudur. İç kontrol

sistemi tüm mali işlemlerin muhasebe kaydına alınmasını sağlayan bir mekanizmadır.

“Dış denetim” başlıklı 68’inci maddede tüm mali işlemlerin kayda alınması dış

denetimin de konusu olarak belirlemiştir. Dış denetimi, genel kabul görmüş

uluslararası denetim standartları dikkate alınarak, kamu idaresi hesapları ve bunlara

ilişkin belgeler esas alınarak mali tabloların güvenilirliği ve doğruluğuna ilişkin mali

denetimi de kapsayacak şekilde düzenlemiştir.

24

3.2. Sistemin Dış Dinamikleri

Sistemin dış dinamikleri kavramı ile mali sistemde görev alan, kamu kaynağını elde

eden, yöneten ve kullananların, kendi kurumları dışındaki dünya ile ne şekilde temasta

bulunacağı anlatılmak istenmektedir.

Sistemin dış dinamiklerini üç başlık altında toplamak mümkündür. Bunlar; mali

saydamlık, yönetime katılma ve hesap vermedir.

3.2.1. Mali Saydamlık

Anlaşılabilir olma ve açık olma ilkeleri, klasik bütçe ilkelerindendir. Ancak son

zamanlarda kamu mali yönetiminde hesap verebilirlik ilkesi ile hesap verebilirliği sağlamada

çok önemli rol oynayan mali saydamlık kavramı ön plana çıkmıştır. Bütçenin anlaşılır olma

ve açık olma ilkeleri sözü edilen mali saydamlık ilkesi ile çok yakından ilgilidir. Hatta bu

kavramlar iç içedir.

Bütçenin anlaşılabilir olma ilkesi, bütçe kanunu ve ekleri ile bütçe uygulamalarının

bütçeyi görüşerek kabul eden parlamento üyeleri ve hatta vergi ödeyenler tarafından

anlaşılacak açıklık ve sadelikte düzenlenmesi anlamını taşımaktadır.

Mali saydamlık, her türlü kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasında

denetimin sağlanması amacıyla hükümet politikaları, kalkınma planları, yıllık programlar,

stratejik planlar ile bütçelerin hazırlanması, yetkili organlarda görüşülmesi, uygulanması ve

uygulama sonuçları ile raporların kamuoyuna açık ve ulaşılabilir olmasıdır.

Bütçenin açık olma ilkesi ise, bütçenin hazırlanma devresinden başlamak üzere

kesinleşme ve denetim devreleri içindeki tüm belgeleri kamuoyunun bilgisine sunulmak üzere

açık hale getirmektir. Böylece kamuoyu, bütçeyi ve dolayısıyla yönetimi eleştirme fırsatı

bulmuş olacaktır.13

Kamu mali sistemi, hesap verebilirlik ve mali saydamlığın sağlanması temeli üzerine

inşa edilmiştir.

Mali yönetimde saydamlığın sağlanması kamu mali sisteminin başlıca hedefleri

arasındadır. Kamu mali yönetimi, stratejik planın hazırlanmasından faaliyet raporlarının

sunulmasına kadar olan bir süreci kapsayacak şekilde dizayn edilmiştir.

Saydamlık eksikliğinin (saydam olmamanın) devlet ve dolayısıyla vatandaşlar üzerine

yüklediği maliyetler vardır. Devlete güven azaldığından devletin borçlanma maliyeti yükselir,

13 M.Kamil Mutluer, Erdoğan Öner, Ahmet Kesik, age, İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları, s.98.

25

ödemek zorunda olduğu risk primi artar. Devletin iç işleyişinde bilgi akışının azalması

kontrolleri zayıflatır, bu da yine israf ve yolsuzluğu artırır.14

Yolsuzlukla mücadelede saydamlık temel şarttır. Woodrow Wilson’un ifadesiyle

“Saydamlık politikayı temizleyecek unsurlardan birisidir. Hiçbir şey saydamlık kadar

politikadaki kötü uygulamaları kontrol edemez.”15

Uluslararası Para Fonu (IMF)’nin hazırladığı Mali Saydamlık Kılavuzunda saydamlık

için temel gereksinimler aşağıdaki şekilde sıralanmıştır:

Rol ve sorumlulukların açık olması,

Bilginin kamuya açık olması,

Bütçe hazırlama, uygulama ve raporlama süreçlerinin açık olması,

Veri yayımlamanın güvenirliğine ilişkin teminatların olması.

Bu unsurların yerine getirilmesi ise sağlam bir muhasebe sisteminin varlığını

gerektirir.

Uluslararası Saydamlık Örgütü yolsuzluğu; “özel kazançlar elde etmek amacıyla kamu

sektörünün kullanılması” olarak tanımlamaktadır.

Saydamlığı sağlamada etkin araç yolsuzlukla mücadeledir.16

Başbakanlık “Saydamlığın Araştırılması ve Yolsuzlukla Mücadelenin Güçlendirilmesi

Stratejisi Belgesi” 05.12.2009 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. Belge 2010-2014

dönemini kapsamaktadır. Belge üç başlık halinde stratejileri belirlemiştir. Bu stratejiler;

1- Önleme,

2- Yaptırımların uygulanması,

3- Farkındalığın artırılmasıdır.

Mali saydamlığı sağlamanın bir gereği olarak 5018 sayılı Kanun; bakanların,

idarelerinin amaçları, hedefleri, stratejileri, varlıkları, yükümlülükleri ve yıllık performans

programları konusunda her mali yılın ilk ayı içinde kamuoyunu bilgilendirmeleri zorunlu

14 Filiz Şalcı, “Türkiye’nin Dünya Mali Saydamlık Sıralamasında Yeri ve Mali Saydamlığa Ulaşmış Bir Ülke: Danimarka”,

Bütçe Dünyası Dergisi, Cilt 2, sayı 26, Yaz 2007. 15 Coşkun Can Aktan, Kamu Mali Yönetiminde Stratejik Planlama ve Performans Esaslı Bütçeleme, Kamu

Sektöründe İyi Yönetim İlkeleri, içinde, Seçkin Yayıncılık, 2006.

16 Filiz Şalcı, age, Bütçe Dünyası Dergisi, Cilt 2, sayı 26, Yaz 2007.

26

tutmaktadır. Ayrıca üst yöneticiler, birim faaliyet raporlarını esas alarak kendi idarelerinin

faaliyet sonuçlarını gösteren idare faaliyet raporlarını hazırlamak suretiyle kamuoyuna

açıklama zorunluluğu ile karşı karşıyadırlar. Dolayısıyla 5018 sayılı Kanun kapsamında

hazırlanması gereken planlar, idare ve birim düzeyinde düzenlenecek olan performans ve

faaliyet raporları, mali saydamlığı sağlamaya yönelik önemli araçlardır.17

Kanunun çeşitli maddelerinde mali saydamlık kavramına atıf yapılmaktadır:

Kanunun amacını düzenleyen 1’inci maddesinde, “hesap verebilirliği ve mali

saydamlığı sağlamak üzere” demek suretiyle mali saydamlığa odaklanılmıştır.

Kanunun 7’nci maddesinde özel olarak mali saydamlık düzenlenmiştir.

Bakanların hesap verme sorumluluklarının düzenlendiği 10’ncu maddesine göre,

bakanlar, idarelerin amaçları, hedefleri, stratejileri, varlıkları, yükümlülükleri ve yıllık

performans programları konusunda her mali yılın ilk ayı içinde kamuoyunu

bilgilendirmek zorundadırlar.

Bütçe ilkelerinin sayıldığı 13’üncü maddesinde ise bütçelerin, kamu mali işlemlerinin

kapsamlı ve saydam bir şekilde görünmesini sağlayacak şekilde düzenlenmesi ile gelir

ve gider tahminleri ile uygulama sonuçlarının raporlanmasında açıklık, doğruluk ve

mali saydamlığının esas alınması gerektiğini düzenlemektedir.

Yine bu bağlamda “Faaliyet raporları” başlıklı 41’inci maddesinde faaliyet

raporlarının kamuoyuna açıklanmasını hükme bağlamaktadır.

İç kontrolün tanımının yapıldığı 55’inci maddesinde ise mali bilgi ve yönetim

bilgisinin zamanında ve güvenilir olarak üretilmesini sağlamayı da iç kontrolün bir

görevi olarak belirlemiştir.

5018 sayılı Kanunun yanı sıra, 6085 sayılı Sayıştay Kanunun 1’inci ile 34’üncü

maddelerinde denetimin amacının hesap verme sorumluluğunun ve mali saydamlığın sağlanması

olduğu belirtilmiştir.

3.2.2. Yönetime Katılma

Kamu mali yönetiminde ekonomik, mali ve sosyal etkinliğin birlikte sağlanması için,

kamusal tercihlerin alınması ve buna duyarlı olunması gerekmektedir. Yönetime katılma

17 M.Kamil Mutluer, Erdoğan Öner, Ahmet Kesik, age, İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları, s.140.

27

olarak ifade ettiğimiz kamusal tercihlerin dikkate alınması kamu maliyesinin temel

ilkelerindendir.

Kamu kurumlarına ve performanslarına olan güvenin yeniden yapılandırılması

günümüz toplumlarında birincil önceliğe sahiptir. Devletler kamusal malların, sosyal

korumanın ve sivil düzenin sağlanmasında yetersiz hale gelmiştir. Mesele, eleştirmenlerin

düşündüğü gibi devletin hacminin çok fazla küçülmesi değil, aksine çoğu toplumda aynı

kalması veya büyümeye devam etmesidir. Devletler eşzamanlı olarak aşırı büyümüş ve

yetersiz işliyor olabilirler ve sonuç olarak da meşruiyet eksikliğiyle karşı karşıya kalırlar.

Hükümetin ve devletin kendi kendini düzeltmesi için sadece etkililik ve verimlilik

hedeflerinin karşılanması değil, ayrıca köklü demokratik devletlerin bile muzdarip olduğu bir

konu olan seçmen duyarsızlığına yanıt bulması gerekiyor. Birçok ülkede siyasi liderlere ve

diğer yetki odaklarına duyulan güven azalmıştır, aynı zamanda seçimlerde oy kullananların ve

parlamenter politikaya karşı ilgi gösterenlerin oranları da düşmüştür.18

Vatandaşların, siyasal karar alma ve yönetim süreçlerine müdahil olması anlamında

kullanılan katılımcılık ilkesi, iyi yönetim açısından değerlendirildiğinde, devlet-vatandaş

ilişkilerinin güçlendirilmesine yönelik olarak bazı kavramları öne çıkarmaktadır. Bu

kavramlar; bilgiye erişim, müzakere, iletişim, sosyal diyalog ve aktif katılım olarak

özetlenebilir.19

Bu bağlamda toplumsal enformasyonun en azından üç temel işlevi vardır. (a) Halkın

inisiyatifinin bürokratik karmaşıklıkların ve kendi içine dönük durağan kurumların sonucu

olarak sönüp gitmesini önler; (b) Halkın toplumsal dönüşüm sürecine katılımını güvence

altına almaya yetenekli belli başlı demokratik bir araç olarak aşağıdan gelen basıncın etkili

olmasını bir noktaya kadar garantiler; (c) Politik kararlar ve yurttaşların istekleri arasında bir

ölçüde bağlantı olmasını sağlayarak bunları hem otoriter gözü pekliğe hem de vesayetçi

eğilimlere karşı korur.20

Tüm bu gelişmelerin ışığında, vatandaş odaklı kamu hizmeti yaklaşımında vatandaşı

hizmet öncelikli hale getirmek, hizmet sunumuna vatandaşı dâhil etmek, yüksek kalitede ve

hızlı hizmet sunmak ile kaynak tahsisinde bu doğrultuda etkinliği sağlamak temel amaç

olmuştur. Bu yaklaşım, merkeziyetçi yapıdan daha desantralize yapıya, hantal ve hiyerarşik

bürokratik yönetimden etkileşimli ve işlevsel yönetime, vatandaşı dışarıda bırakan karar alma

18 Anthony Giddens, Üçüncü Yol ve Eleştirileri; Phoenix Yayınları, Ankara 2001, s.56. 19 Coşkun Can Aktan, Kamu Mali Yönetiminde Stratejik Planlama ve Performans Esaslı Bütçeleme, Kamu Sektöründe İyi

Yönetim İlkeleri, içinde, Seçkin Yayıncılık, 2006. 20 Mayor Federico, Forti Augusto. Bilim ve İktidar, Tübitak Yayınları, 1997.

28

sürecinden katılımcı uygulamaları benimseyen yapılara önem vermektedir (Uysal Şahin,

2014: 113). Vatandaş odaklı yaklaşımda kalite, seçme, katılımcı denetim mekanizmaları ve

hizmete erişebilirlik gibi etkileşimli bir vatandaş-devlet ilişkisi esastır (Baker, 1995: 77). Bu

bağlamda, vatandaş odaklı kamu hizmeti yaklaşımı başta ABD, Kanada ve İngiltere gibi

gelişmiş ülkeler olmak üzere birçok ülkede giderek kabul görmeye başlamıştır. Her ne kadar

kimi zaman müşteri odaklı yaklaşımla eşdeğer olarak kullanılsa da vatandaşı müşteri olarak

görmenin sakıncası, adalet, eşitlik ve kamu yararı gibi noktalarda birbirinden ayrılmaktadır.

Çünkü devlet, özel sektörün aksine, kamu yararı amacını gözetmeli, kamusal hizmetlerin

sunulmasında herkese eşit haklar sunarak adil davranmalı ve ekonomik ve sosyal olarak

yoksun olanları koruyarak gerekli yaşam koşullarını sağlamalıdır.

Kamusal hizmetlerin dönüştürülmesi amacıyla geliştirilen Güney Afrika’nın Batho

Pele İlkeleri vatandaş odaklı hizmet sunumu için kusursuz bir politik çerçeve ve uygulama

yöntemi oluşturmaktadır. Bu ilkeler sırasıyla şöyle ifade edilebilir (South Africa Department

of Public Service and Administration, 2003: 12-28):

Danışma: Vatandaşlardan, aldıkları hizmetlerin düzeyi ve kalitesi hakkında bilgi

alınmalı, ihtiyaçları göz önünde tutulmalı, hizmet standartları koyarak mevcut

hizmetler yeniden düzenlenmeli ve gerekirse yeni hizmetler sunulmalıdır.

Hizmet Standartları: Vatandaşlara, alacakları hizmetlerin düzeyi ve kalitesinin ne

olacağı hakkında bilgi verilmeli ve vatandaşların en yüksek standartta hizmet

aldıklarından emin olunmalıdır.

Erişim: Tüm vatandaşların, özellikle dezavantajlı olanların, hizmetlere eşit şekilde ve

kolayca erişimi sağlanmalıdır.

Nezaket: Vatandaşlara nazikçe ve ehemmiyetle yaklaşılmalıdır.

Bilgi: Vatandaşlara, almayı hak ettikleri hizmetler hakkında tam ve doğru bilgi

verilmelidir.

Açıklık ve Şeffaflık: Vatandaşlara ulusal ve yerel kamu kuruluşlarının nasıl çalıştığı,

maliyetleri ve kimlerin işbaşında olduğu hakkında bilgi verilmelidir.

Telafi: Eğer taahhüt edilen standartta hizmet sunulmadıysa, vatandaştan özür

dilenmeli, durum ayrıntılarıyla açıklanmalı, hızlı ve etkin bir şekilde sorun

çözümlenmelidir. Ayrıca, vatandaşın şikâyeti karşısında, sempatik ve pozitif bir

tutumla yaklaşılmalıdır.

29

Paranın Karşılığı: Kamusal hizmetler vatandaşların parasının karşılığını tam anlamıyla

verecek şekilde etkin ve tutumlu bir biçimde sunulmalıdır.

Cooper, Bryer ve Meek (2006: 79) de iyi işleyen vatandaş odaklı bir kamu hizmeti ve

kamu yönetimi anlayışının kurulması için altı önemli unsurun sağlanması gerektiğini ifade

etmişlerdir. Bu unsurlar şöyledir:

Yönetimin vatandaşlara güveni,

Vatandaşların etkililiği,

Vatandaşların yönetime güveni,

Vatandaşların yetkinliği,

Yönetimin duyarlılığı ve

Yönetimin meşruluğudur. 21

Kanunun birçok maddesinde kamu idarelerinin faaliyetleri ve faaliyet sonuçlarını

içeren raporların kamuoyuna duyurulmasına, bu şekilde saydamlığın, yönetime katılmanın ve

hesap verebilirliğin sağlanmasına vurgu yapılmıştır.

Kamusal tercihlerin alınması, stratejik plan hazırlanmasında ve kamu idaresinin

vizyonunun ve stratejik amaçlarının belirlenmesinde önemli işlevler görmektedir. Stratejik

plan hazırlanırken vatandaşların, paydaşların, sivil toplum kuruluşlarının ve diğer ilgililerin

yönetime katılmasının sağlanması esastır. Stratejik plan hazırlanırken, idarelerin politikaları,

kurum içi süreçte belirlenmek yerine; sivil toplum örgütlerinin, muhtarların, dernek ve vakıf

temsilcilerinin, odalar ve diğer örgütlerin görüşlerinin dikkate alınacağı bir süreçte

belirlenmektedir.

3.2.3. Hesap Verme

Kamu yönetiminde hesap verebilirlik olgusu, denetim işlevi temelli olmakla birlikte

özünde kamu yararının en üst seviyede sağlanabilmesinin bir aracı olarak da

değerlendirilmelidir. Kamu yönetimini özel sektörden farklı kılan kilit kavram olan kamu

yararının ne derece sağlanabildiği hesap verebilirlik mekanizmaları ile ölçülebilir. Dolayısıyla

hesap verebilirlik kamu yönetimi sisteminin tümünü sarmalayan ve etkinliğini artıran bir

yönetim ilkesi olarak görülebilir. Bir yönetim ilkesi olarak ele alındığında ise yönetim

anlayışında meydana gelen değişimler karşısında bundan etkilenmesinin kaçınılmaz olduğu

21 Arş. Gör. Dr. Özge UYSAL ŞAHİN, “Vatandaş Odaklı Yönetim İçin Vatandaş Odaklı Denetim”, Sayıştay Dergisi, Sayı:

92/Ocak-Mart 2014, s.43.

30

söylenebilir. Bu değişimlerin başında, yönetimde açıklık ve şeffaflık taleplerinin giderek

artması gösterilebilir. Yönetimde açıklık ve şeffaflık taleplerinin artmasının ardında etkin ve

hesap verebilir yönetim beklentisi bulunduğu dile getirilebilir

Debbasch tarafından şeffaflığın üç yönüne yapılan vurguda, “bilme hakkı, denetleme

hakkı ve vatandaşların yönetsel hayatın aktörü olma hakkı” şeklindeki açıklama (Şengül,

2008:16) daha sonra açıklanacağı gibi, sosyal hesap verebilirlik kavramı ile de örtüşmektedir.

Hesap verebilirliğin bir türü olarak sosyal hesap verebilirlikte de yönetimin halka karşı

doğrudan hesap verebilmesini sağlayıcı bir takım mekanizmalar mevcuttur. Bu mekanizmalar

ile toplumun daha ziyade yoksul kesimlerinin kamusal mal ve hizmet sunumundan etkin

olarak faydalanabilmesi için, kamusal meselelerden haberdar olması kamu görevlilerini

denetleyebilmesi ve bunları, yönetsel süreçlere bizzat katılarak yapabilmesi amaçlanmaktadır.

Dolayısıyla yönetimde açıklık ve şeffaflık, sosyal hesap verebilirlik bağlamında da oldukça

önem taşımaktadır.22

5018 sayılı Kanunun temel amacı hesap verebilirliği sağlamaktır. Kanunun 8’inci

maddesinin gerekçesinde; “Hesap verebilirlik kamu harcamalarının can damarını meydana

getirmektedir. Çağdaş kamu mali yönetiminin önemli unsurlarından biri olan hesap

verebilirlik, kendilerine kamu gücü kullanma görev ve yetkisi verilenlerin bu yetkiyi yasal

sınırlar içinde kullanıp kullanmadıklarının hesabını verme anlamına gelmektedir. Bu

çerçevede, kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde elde edilmesi ve

kullanılması, muhasebeleştirilmesi ve raporlanmasının sağlanması, ayrıca kötüye kullanımının

önlenmesi için görevli ve yetkili olanların gerekli önlemlerin alınmasından sorumlu tutulması

ve yetkili kılınmış mercilere bu Kanun hükümleri çerçevesinde hesap vermeleri

öngörülmüştür.” ifadeleri yer almaktadır.

Kanunun amacını düzenleyen 1’inci maddesinde de hesap verme açıkça belirtilmiştir.

Diğer tüm işlemler adeta hesap vermeyi sağlayacak şekilde dizayn edilmiştir. Zira 5’inci

maddesi kamu maliyesinin, kamu görevlilerinin hesap verebilmelerini sağlayacak şekilde

uygulanmasını amirdir.

Kanunun 8’inci maddesinde hesap verme sorumluluğunu düzenlemiştir. Buna göre,

kamu görevlileri;

Kamu kaynaklarının elde edilmesinden ve kullanılmasında etkili, ekonomik ve

verimlilik ilkelerine uyup uymadıkları,

22 Duygu DEMİROL, “Doğrudan Hesap Verebilirlik Aracı Olarak Sosyal Hesap Verebilirlik: Nepal ve Türkiye Örnekleri

Üzerinden Bir Değerlendirme”, Sayıştay Dergisi, Sayı: 92/Ocak-Mart 2014, s.65.

31

Hukuka uygun olarak davranıp davranmadıkları,

Kaynakların kötüye kullanımını önleyip önlemedikleri,

hususlarında hesap vermekle sorumludurlar.

Hesap verme ve sorumluluk Kanunun diğer maddelerinde de sıklıkla zikredilmiştir.

Analitik bütçe sistemi bölümünde bu konu üzerinde ayrıca durulacaktır.

32

II. KISIM- PERFORMANS ESASLI BÜTÇELEME

SİSTEMİ

1. BÖLÜM: PLANLAMA YAKLAŞIMI

5018 sayılı Kanunun öngördüğü bütçe, referansını stratejik plandan alan stratejik

planla belirlenen amaçlar doğrultusunda hazırlanan ve uygulanan bir kanun ya da karardır.

Performans esaslı bütçeleme, üç kademede gerçekleştirilir. Bunlardan birincisi, bütçelerle

yapılacak işler belirlenir. Yapılacak işlerin belirlenmesinde stratejik plan ve performans

programı esas alınır. Stratejik plan hazırlanırken kalkınma planlarında belirlenen genel

ilkelere uyma zorunluluğu vardır. İkinci aşamada yapılacak olan işlere maliyetlendirilerek

performans programında yer verilir. Üçüncü aşamada da bütçe uygulama dönemi sonunda

yapılan işlerin stratejik planda belirlenen amaçlara, performans programında gösterilen

hedeflere uygunluğu ve verilen bütçe ödenekleri ile gerçekleşmeler arasındaki sapmalar tespit

edilerek faaliyet raporunda gerekli değerlendirmeler yapılır.

Konuya ilk olarak ulusal politika belgeleri denilen kalkınma planı, orta vadeli program

ve orta vadeli mali plandan başlamak ve sonra kurumsal planlama belgeleri ve bütçe sürecine

geçmekte konunun bütününü anlamak açısından fayda bulunmaktadır.

1.1. Kalkınma Planı

Anayasanın 166’ncı maddesinde;

“Ekonomik, sosyal ve kültürel kalkınmayı, özellikle sanayi ve tarımın yurt düzeyinde

dengeli ve uyumlu biçimde hızla gelişmesini, ülke kaynaklarının döküm ve

değerlendirilmesini yaparak verimli şekilde kullanılmasını planlamak, bu amaçla gerekli

teşkilatı kurmak Devletin görevidir.

Planda milli tasarrufu ve üretimi artırıcı, fiyatlarda istikrar ve dış ödemelerde dengeyi

sağlayıcı, yatırım ve istihdamı geliştirici tedbirler öngörülür; yatırımlarda toplum yararları ve

gerekleri gözetilir; kaynakların verimli şekilde kullanılması hedef alınır. Kalkınma girişimleri,

bu plana göre gerçekleştirilir.” denilmek suretiyle kalkınma planları düzenlenmiştir.

5018 sayılı Kanunun amacı kalkınma planlarında yer alan politika ve hedefler

doğrultusunda kaynakların etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde elde edilmesi ve

kullanılmasıdır.

33

Maliye politikası, makroekonomik ve sosyal hedefler kalkınma politikaları ile

belirlenir. Stratejik plan ve bütçeler bu hedeflere ulaşmak üzere hazırlanmalı, mali sistemde

bunu sağlayacak şekilde oluşturulmalıdır (madde 5).

Kanunun 9’uncu maddesinde stratejik planlama ve performans esaslı bütçelemeyi

düzenlerken kalkınma planlarında benimsenen temel ilkelerin göz önünde bulundurulması

öngörülmektedir.

Bakanlar ve üst yöneticiler stratejik plan ve bütçelerin kalkınma planlarına uygun

olarak hazırlanması ve uygulanmasından sorumludurlar (madde 10, 11).

Bütçeler kalkınma planı ve programlarda yer alan politika, hedef ve önceliklere uygun

şekilde, idarelerin stratejik planları ile performans ölçütlerine ve fayda-maliyet analizine göre

hazırlanır, uygulanır ve kontrol edilir (madde 13).

5018 sayılı Kanunda belirtilen bu hususlar, IX. Kalkınma Planının (2007-2013)

“Makro ekonomiyi güçlendirici yapısal reformlar” başlığı altında incelenmiştir. Anılan

bölümün 88’inci maddesinde;

“5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu ile kamu mali yönetimi yeniden

düzenlenmiştir. Kanunla plan-program-bütçe ilişkisini güçlendirecek mekanizmalar

oluşturulmuş ve bütçe hazırlama süreci ile bütçe kapsamı yeniden tanımlanmıştır. Bu

çerçevede, merkezi yönetim bütçe kanunu hazırlama sürecini başlatan ve makro politikalar,

ilkeler ve temel ekonomik büyüklükleri içeren Orta Vadeli Program (OVP) ile bütçe gelir-

gider tahminlerini ve kamu idarelerinin ödenek teklif tavanlarını içeren Orta Vadeli Mali

Planın (OVMP), üç yıllık dönemi kapsayacak şekilde, her yıl hazırlanması hükme bağlanmış

olup, 2005 yılında uygulanmasına başlanmıştır. Ayrıca, 5018 sayılı Kanunla kamu

kaynaklarının etkili bir şekilde elde edilmesi ve verimli kullanılmasını, hesap verilebilirliği ve

mali saydamlığı sağlamak üzere, kamu mali yönetiminin yapısı, işleyişi, bütçelerin

uygulanması, mali işlemlerin muhasebeleştirilmesi, raporlanması ve mali kontrol yeniden

düzenlenmiştir.” ifadesi yer almıştır.

X. Kalkınma Planı (2014-2018) 06.07.2013 tarih ve 28699 Mükerrer sayılı Resmi

Gazete’de yayımlanmıştır.

X. Kalkınma Planında “Sayıştay tarafından stratejik yönetim döngüsüne uygun olarak

performans denetimi yapılacaktır.” ifadesi bulunmaktadır. Bu durumda Sayıştay Başkanlığı

stratejik planında stratejik yönetim döngüsüne uygun olarak performans denetimi yapma, bu

konudaki becerisini artırma yönünde amaç belirlemeli, eylem planı hazırlamalı, bunu

34

gerçekleştirmeye yönelik insan kaynağı temin etmeli ve bu amacı gerçekleştirmek için

bütçesine ödenek koymalıdır.

Yine yerel yönetimlere ilişkin X. Kalkınma Planında, şehirleşmenin hızla büyüdüğü, il

belediyelerinin veya göç alan belediyelerin gerekli alt yapıyı hazırlamaları gerektiği yönünde

uyarılar bulunmaktadır. Belediyeler de stratejik planlarında buna ilişkin amaç, hedef, faaliyet

ve projelere yer vermelidirler.

X. Kalkınma Planı sağlık alanında gelişmeler ve hedefler de belirlemiştir:

2006 2012 2013 2018

10 bin kişiye düşen yatak sayısı 25,1 26,5 26,7 28,4

100 bin kişiye düşen hekim sayısı 151 172 176 193

100 Bin Kişiye Düşen Hemşire Sayısı 119 180 191 295

Yüksek öğretim kurulu tıp fakültesi sayısını ve öğrenci kontenjanını buna göre

ayarlamalı, Sağlık Bakanlığı hastane altyapısını ve doktor kadrolarını buna göre

hazırlamalıdır. İdarelerin stratejik planlarında kalkınma planında değinilen hususların

öngörülüyor olması gerekmektedir.

Yine yerel yönetimlerle ilgili olarak IX. Kalkınma Planında aşağıdaki hususlar dikkati

çekmektedir:

“457. Çevresel altyapı yatırımlarının yapılmasında ve işletilmesinde ölçek

ekonomisinin faydalarından yararlanmak için yerel yönetimler arasındaki işbirliği ve eşgüdüm

geliştirilecek, bu kapsamda mahalli idare birliklerinin kurulması desteklenecektir.

460. Biyogüvenlik ve genetiği değiştirilmiş organizmalar konusundaki risklerin en aza

indirilmesi için tarım, çevre ve teknoloji politikaları bütünleştirilmiş bir anlayışla

değerlendirilecektir.

461. Ülkemiz şartları çerçevesinde ilgili tarafların katılımıyla sera gazı azaltımı

politika ve tedbirlerini ortaya koyan bir Ulusal Eylem Planı hazırlanarak, BM İklim

Değişikliği Çerçeve Sözleşmesine ilişkin yükümlülükler yerine getirilecektir.

462. Tarım ve turizm başta olmak üzere, çevreye duyarlı sektörlerde ekolojik

potansiyel değerlendirilecek, koruma-kullanma dengesi gözetilecektir.

35

463. Sanayide çevre dostu tekniklerin uygulanmasıyla hammadde kullanımındaki

etkinlik artırılarak daha verimli üretim gerçekleştirilecek ve atıklar azaltılacaktır.

464. Kentsel altyapı yatırımlarının gerçekleştirilmesinde belediyelere verilecek mali ve

teknik danışmanlık hizmetleri etkinleştirilecektir.

465. Ülke genelinde çevre korumaya yönelik kentsel altyapı ihtiyacının belirlenmesi

için belediyelerin içme suyu, kanalizasyon, atıksu arıtma tesisi ve katı atık bertaraf tesisi gibi

altyapı ihtiyaçlarını belirleyecek kentsel altyapı ana planı ve finansman stratejisi

hazırlanacaktır.

466. Su, atık su, katı atık gibi çevre korumaya yönelik altyapı tesislerinin

yapılmasında, bakımında ve işletilmesinde ülke şartlarına en uygun sistem ve teknolojiler

tercih edilecektir.

467. Mevcut su sağlama tesislerinde kayıp ve kaçaklar azaltılarak ülke su

kaynaklarının etkin kullanılması sağlanacaktır.

469. Yeraltı ve yerüstü su kaynaklarının kirlenmeden korunması sağlanacak ve atık

suların arıtıldıktan sonra tarım ve sanayide kullanılması teşvik edilecektir.

470. Evsel nitelikli katı atık yönetiminde kaynakta ayrıştırma, toplama, taşıma, geri

kazanım ve bertaraf safhaları teknik ve mali yönden bir bütün olarak değerlendirilecek;

yatırım ve işletme maliyetleri düşük ve ülke şartlarına en uygun katı atık bertaraf teknolojisi

olan düzenli depolama yöntemi tercih edilecektir.

471. Evsel nitelikli olmayan atıkların üretimi azaltılacak, atık türüne ve ülke

koşullarına uygun toplama, taşıma, geri kazanım ve bertaraf sistemleri oluşturulacaktır.

473. Çevresel altyapı hizmetlerinin planlanması, projelendirilmesi, uygulanması ve

işletilmesine ilişkin belediyelerin kapasiteleri geliştirilecektir.

474. Çevre bilincinin geliştirilmesine yönelik eğitim ve kamuoyu bilgilendirme

çalışmaları yapılacaktır.”

Dolayısıyla o dönemde yerel yönetimlerce hazırlanacak stratejik planlar kalkınma

planında yer verilen yukarıdaki hususlara ilişkin olarak hazırlanmalıdır. Planda belirtilen

konularda kurumsal amaç ve hedefler belirlenmelidir.

36

1.2. Orta Vadeli Program ve Orta Vadeli Mali Plan

Maliye Bakanlığı, merkezî yönetim bütçe kanunu tasarısının hazırlanmasından ve bu

amaçla ilgili kamu idareleri arasında koordinasyonun sağlanmasından sorumludur.

Merkezî yönetim bütçesinin hazırlanma süreci, Bakanlar Kurulunun Eylül ayının ilk

haftası sonuna kadar toplanarak kalkınma planları, stratejik planlar ve genel ekonomik

koşulların gerekleri doğrultusunda makro politikaları, ilkeleri, hedef ve gösterge niteliğindeki

temel ekonomik büyüklükleri de kapsayacak şekilde Kalkınma Bakanlığınca hazırlanan orta

vadeli programı kabul etmesiyle başlar. Orta vadeli program, aynı süre içinde Resmî Gazetede

yayımlanır.

Orta vadeli program ile uyumlu olmak üzere, gelecek üç yıla ilişkin toplam gelir ve

gider tahminleri ile birlikte hedef açık ve borçlanma durumu ile kamu idarelerinin ödenek

teklif tavanlarını içeren ve Maliye Bakanlığı tarafından hazırlanan orta vadeli mali plan, Eylül

ayının onbeşine kadar Yüksek Planlama Kurulu tarafından karara bağlanır ve Resmî Gazetede

yayımlanır.

Bu doğrultuda, kamu idarelerinin bütçe tekliflerini ve yatırım programını hazırlama

sürecini yönlendirmek üzere, Bütçe Çağrısı ve Bütçe Hazırlama Rehberi Maliye

Bakanlığınca; Yatırım Genelgesi ve eki Yatırım Programı Hazırlama Rehberi ise Kalkınma

Bakanlığınca hazırlanarak Eylül ayının onbeşine kadar Resmî Gazetede yayımlanır.

Bütçe Hazırlama Rehberi ile Yatırım Programı Hazırlama Rehberi, bütçe tekliflerinin

hazırlanmasına esas olmak üzere, kamu idarelerince uyulması gereken genel ilkeleri, nesnel

ve ölçülebilir standartları, hesaplama yöntemlerini, bunlara ilişkin olarak kullanılacak cetvel

ve tablo örneklerini ve diğer bilgileri içerir.

1.3. Stratejik Plan

Yukarıda da ifade edildiği gibi stratejik plan mali sistemin temel taşlarından birisidir.

Kamu mali sisteminin üç temel unsuru bulunmaktadır: Planlama, bütçe ve uygulaması, hesap

verme/denetim. Bu üç temel unsurun birinci ayağı planlamadır. Stratejik plan referansını yine

kalkınma planlarından almaktadır. Stratejik planlar mali olmaktan ziyade, yönetsel bir plan

olup, amaç ve hedeflerin kaynak ihtiyacını dikkate alır. Stratejik planı bütçenin metinsel

ifadesi ya da bütçeyi stratejik planın rakamsal ifadesi olarak betimleyebiliriz.

Stratejik planlama ile ilgili düzenleme Kanunun 9’uncu maddesinde yapılmıştır.

Kalkınma Bakanlığı, kamu idarelerinin stratejik planlamayı hangi süreçlerde ne şekilde

yapacağını bir kılavuzla belirlemiş ve internet sitesinde yayımlamıştır. Ayrıca adı geçen

37

kurum tarafından hazırlanan “Kamu İdarelerinde Stratejik Planlamaya İlişkin Usul ve Esaslar

Hakkında Yönetmelik” 26.05.2006 tarih ve 26179 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Bilindiği stratejik planlar beş yıllık dönem için hazırlanmaktadır. Ancak belli

durumlarda stratejik planlar yenilenmektedir. Yenileme stratejik planın beş yıllık dönem için

yeniden hazırlanmasıdır. Kamu İdarelerinde Stratejik Planlamaya İlişkin Usul ve Esaslar

Hakkında Yönetmeliğin 7’nci maddesinin 3 üncü fıkrasının “b” bendi uyarınca hükümetin

değişmesi halinde mahalli idareler hariç diğer kamu idarelerinin stratejik planları

yenilenebilecektir. 23

Stratejik plan; kamu idarelerinin orta ve uzun vadeli amaçlarını, temel ilke ve

politikalarını, hedef ve önceliklerini, performans ölçütlerini, bunlara ulaşmak için izlenecek

yöntemler ile kaynak dağılımlarını içeren plan olarak tanımlamıştır. (madde 3/n)

5018 sayılı Kanun “kalkınma planları ve programlarda yer alan politika ve hedefler

doğrultusunda kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde elde edilmesi ve

kullanılması” ilkesini amaç olarak belirlemiştir. İdarelerin politika ve hedefleri stratejik

planlama ile belirlenmektedir.

Kanun stratejik planı mali saydamlığın ve hesap verebilmenin bir gereği olarak

görmekte; bu nedenle “Hükümet politikaları, kalkınma planları, yıllık programlar, stratejik

planlar ile bütçelerin hazırlanması, yetkili organlarda görüşülmesi, uygulanması ve uygulama

sonuçları ile raporların kamuoyuna açık ve ulaşılabilir olması,” gerektiğini ifade etmektedir

(5018/7-b).

Kanun stratejik planı kamu kaynağı kullanımında yetki sahibi olanların sorumluluğunu

belirleme aracı olarak görmektedir.

Bu bağlamda en üst düzeyde yetki sahibi olan Bakanların “hükümet politikasının

uygulanması ile bakanlıklarının ve bakanlıklarına bağlı, ilgili ve ilişkili kuruluşların stratejik

planları ile bütçelerinin kalkınma planlarına, yıllık programlara uygun olarak hazırlanması ve

uygulanmasından, bu çerçevede diğer bakanlıklarla koordinasyon ve işbirliğini sağlamaktan

sorumlu” olacağını belirtmektedir. (madde 10)

Üst yöneticiler de; “idarelerinin stratejik planlarının ve bütçelerinin kalkınma planına,

yıllık programlara, kurumun stratejik plan ve performans hedefleri ile hizmet gereklerine

uygun olarak hazırlanması ve uygulanmasından, sorumlulukları altındaki kaynakların etkili,

23 “Kamu İdarelerince Hazırlanacak Stratejik Planlara Dair Tebliğ”, 30.04.2015 tarihli ve 29342 sayılı Resmi Gazete.

38

ekonomik ve verimli şekilde elde edilmesi ve kullanımını sağlamaktan, kayıp ve kötüye

kullanımının önlenmesinden, mali yönetim ve kontrol sisteminin işleyişinin gözetilmesi,

izlenmesi ve bu Kanunda belirtilen görev ve sorumlulukların yerine getirilmesinden Bakana;

mahallî idarelerde ise meclislerine karşı sorumludurlar.” (madde 11)

Kanun stratejik planı, kamu kaynaklarının elde edilmesi ve kullanılması tahminleri ile

bunların uygulanmasına ilişkin hususları gösteren bir belge olan bütçenin referans kaynağı

olarak göstermektedir; “Bütçeler kalkınma planı ve programlarda yer alan politika, hedef ve

önceliklere uygun şekilde, idarelerin stratejik planları ile performans ölçütlerine ve fayda-

maliyet analizine göre hazırlanır, uygulanır ve kontrol edilir.” (madde 13-c)

Stratejik plan aynı zamanda çok yıllı bütçelemenin de temelini oluşturmaktadır;

“Bütçeler, stratejik planlar dikkate alınarak izleyen iki yılın bütçe tahminleriyle birlikte

görüşülür ve değerlendirilir.” (madde 13-d)

Stratejik plan hesap verme sorumluluğunun gereği düzenlenecek olan faaliyet

raporlarının temelini oluşturmaktadır; dolayısıyla hesap verme sorumluluğuna hizmet

etmektedir. İdare faaliyet raporu, ilgili idare hakkındaki genel bilgilerle birlikte; kullanılan

kaynakları, bütçe hedef ve gerçekleşmeleri ile meydana gelen sapmaların nedenlerini, varlık

ve yükümlülükleri ile yardım yapılan birlik, kurum ve kuruluşların faaliyetlerine ilişkin

bilgileri de kapsayan mali bilgileri; stratejik plan ve performans programı uyarınca yürütülen

faaliyetleri ve performans bilgilerini içerecek şekilde düzenlenir. (madde 41)

1.3.1. Stratejik Planlama Yaklaşımı

5018 sayılı Kanunun gerekçesinde stratejik planından beklentiler şu şekilde ifade

edilmiştir: “Bütçe hazırlama ve uygulama sürecinde etkinliğin arttırılması amacıyla, bütçe

hazırlama çalışmalarına daha erken başlanılmakta, kamu idarelerinin bütçeleri üzerinde daha

ayrıntılı hazırlık ve sağlıklı tahmin yapması sağlanmakta ve mali yönetimde çok yıllı

bütçeleme sistemine geçilmektedir. Bu çerçevede, plan-bütçe ilişkisi güçlendirilerek kamu

idarelerinin stratejik plan hazırlamaları ve bütçelerini bu plana dayandırmaları öngörülmekte,

amaçların ve hedeflerin bütçe büyüklükleri ve sürdürülebilir finansman planı düzeyinde hangi

ekonomik koşullarda gerçekleştirileceğine ilişkin olarak kamu idarelerine orta vadeli program

ve mali plan ile yol gösterilmektedir.”

Stratejik planlama yaklaşımı aşağıdaki amaçlara yöneliktir:

Politika belirleme ve maliyetlendirme kapasitesinin güçlendirilmesi,

39

Amaç ve hedeflere dayalı yönetim anlayışı ve bütçelemenin geliştirilmesi,

Kamu hizmetlerinin arzında yararlanıcı taleplerine duyarlılığın artırılması,

Hesap verme sorumluluğunun tesis edilmesi.

Bulunulan nokta ile ulaşılması arzu edilen durum arasındaki yolu tarif eden stratejik

planlama, idarenin amaçlarının, hedeflerinin ve bunlara ulaşmayı mümkün kılacak

yöntemlerin belirlenmesini gerektiren, uzun vadeli ve geleceğe dönük bakış açısı taşıyan bir

yöntemdir.24

1.3.2. Stratejik Planlama ile Bütçe Arasındaki İlişki

Kamu idareleri; kalkınma planları, programlar, ilgili mevzuat ve benimsedikleri temel

ilkeler çerçevesinde geleceğe ilişkin misyon ve vizyonlarını oluşturmak, stratejik amaçlar ve

ölçülebilir hedefler saptamak, performanslarını önceden belirlenmiş olan göstergeler

doğrultusunda ölçmek ve bu sürecin izleme ve değerlendirmesini yapmak amacıyla katılımcı

yöntemlerle stratejik plan hazırlarlar.

“Kamu İdarelerinde Stratejik Planlamaya İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında

Yönetmelik” hükümleri uyarınca düzenleyici ve denetleyici kurumlar, Millî Savunma

Bakanlığı, Dışişleri Bakanlığı, Millî Güvenlik Kurulu Genel Sekreterliği, Millî İstihbarat

Teşkilatı Müsteşarlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının

stratejik plan hazırlaması zorunlu değildir.

Kamu idareleri, kamu hizmetlerinin istenilen düzeyde ve kalitede sunulabilmesi için

bütçeleri ile program ve proje bazında kaynak tahsislerini; stratejik planlarına, yıllık amaç ve

hedefleri ile performans göstergelerine dayandırmak zorundadırlar.

Kamu idareleri bütçelerini, stratejik planlarında yer alan misyon, vizyon, stratejik

amaç ve hedeflerle uyumlu ve performans esasına dayalı olarak hazırlarlar. Kamu idarelerinin

bütçelerinin stratejik planlarda belirlenen performans göstergelerine uygunluğu ve idarelerin

bu çerçevede yürütecekleri faaliyetler ile performans esaslı bütçelemeye ilişkin diğer hususları

belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.

Bütçeler kalkınma planı ve programlarda yer alan politika, hedef ve önceliklere uygun

şekilde, idarelerin stratejik planları ile performans ölçütlerine ve fayda-maliyet analizine göre

hazırlanır, uygulanır ve kontrol edilir. (5018/13-c)

24 M. Sait ARCAGÖK, Ertan ERÜZ, Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Sistemi, Maliye Hesap Uzmanları Derneği, s.48.

40

1.3.3. Görevliler

Stratejik planın hazırlanmasına ve uygulanmasına ilişkin olarak Bakanlara ve üst

yöneticilere sorumluluk yüklenmiştir (5018/10-11).

Strateji Geliştirme Birimi, 5018 sayılı Kanunun “Mali Hizmetler Birimi” maddesine

dayanılarak 18.02.2006 tarih ve 26084 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan “Strateji

Geliştirme Birimlerinin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik” ile düzenlenmiştir.

Yönetmeliğin 4’üncü maddesinde birimin görevleri fonksiyonlara ayrılmıştır. Bunlardan bir

tanesi de “Stratejik yönetim ve planlama”dır (5018/9). Strateji geliştirme birimlerinin

görevleri arasında stratejik planların oluşturulması da bulunmaktadır (Yönetmelik/5)

Harcama yetkilileri; kendisine verilen bütçe imkanları ile sınırlı olarak kendi birimine

ilişkin amaç ve stratejik hedeflerini belirleyecektir.

İç denetçiler idarenin harcamalarının, mali işlemlere ilişkin karar ve tasarruflarının,

amaç ve politikalara, kalkınma planına, programlara, stratejik planlara ve performans

programlarına uygunluğunu izlemek ve değerlendirmekle görevlidirler. (5018/64-e)

Sayıştay; harcama sonrası dış denetim birimi olarak, genel idare kapsamındaki kamu

idarelerinin hesap verme sorumluluğu çerçevesinde; yönetimin mali faaliyet, karar ve

işlemlerini, kurumsal amaç, hedef ve planlara ve kanunlara uygunluk yönünden incelenmesi

ve sonuçlarını Türkiye Büyük Millet Meclisine raporlar. (5018/68)

Kanun 68’inci maddesinde dış denetimin;

“a) Kamu idaresi hesapları ve bunlara ilişkin belgeler esas alınarak, kamu idarelerinin

gelir, gider ve mallarına ilişkin mali işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere

uygun olup olmadığının tespiti,

b) Kamu kaynaklarının etkin, ekonomik ve verimli olarak kullanılıp kullanılmadığının

belirlenmesi, faaliyet sonuçlarının ölçülmesi ve performans bakımından değerlendirilmesi,”

suretiyle gerçekleştirileceğini ifade etmektedir.

Görüldüğü gibi dış denetimin iki ayağı bulunmaktadır. Birincisi bugüne kadar yapıla

gelmekte olan, bu Kanunla da yapılmasına devam edilecek olan uygunluk denetimidir.

İkincisi ise performans denetimidir.

41

1.3.4. Stratejik Planın Unsurları

5018 sayılı Kanuna; stratejik planlama konusunda düzenleme yapma yetki ve görevini

Kalkınma Bakanlığına vermiştir. Kalkınma Bakanlığı konuya ilişkin olarak “Kamu

İdarelerinde Stratejik Planlamaya İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik” ile “Kamu

Kuruluşları İçin Stratejik Planlama Kılavuzu” nu hazırlamıştır.

Kılavuz stratejik planda yer alması gereken temel unsurları düzenlemektedir. Buna

göre bu unsurlara kısaca değinmekte fayda bulunmaktadır.

Misyon, bir kuruluşun varlık sebebidir. Neyi, nasıl ve kimin için yaptığını ifade eder.

Kamu idaresine yol gösterici olması bakımından misyonun sağlıklı, gerçekçi ve katılımcı bir

süreç sonucunda belirlenmesi ve zaman içerisinde gelişen koşullar ve ihtiyaçlar doğrultusunda

geliştirilmesi gerekmektedir.

Örneğin Sağlık Bakanlığının 2013-2017 dönemi stratejik planında misyonu şu şekilde

belirlenmiştir: “İnsan merkezli yaklaşımla birey ve toplum sağlığını en üst düzeyde korumak,

sağlık sorunlarına zamanında, uygun ve etkili çözümleri sunmak”

Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığının 2009-2013 dönemi stratejik planında

misyonu şu şekilde belirlenmiştir; “Çalışma hayatını düzenlemek, çalışma barışını sağlamak,

iş sağlığı ve güvenliğini geliştiren tedbirler almak, toplaman tüm kesimlerinin sosyal

güvenliğini sağlayacak ve istihdamı artıracak şartları geliştirmek, yurt dışında çalışan Türk

işçilerin çalışma hayatı ve sosyal güvenlikle ilgili hak ve menfaatlerini korumak ve bunları

sürekli kılmaktır.”

Vizyon, bir kuruluşun ulaşmak istediği hedefi ifade eder. Kuruluş gelecekte neler

yapmak istiyor sorusuna cevap arar. Kurumların bütün birimleri aynı vizyona sahip olmalıdır

ki, amaç birlikteliği olsun. Yani vizyon aynı kuruluşun farklı birimleri arasında adeta manevi

bir bağ oluşturur. Misyon başlangıç noktamız, vizyonsa hedef noktamızdır. Vizyon, şu

sorulara cevap arar: Kuruluşun ideal bir geleceği var mı, vatandaşlar ve diğer kuruluşlar

tarafından nasıl algılanmak istiyor, kuruluşun bir vizyon ifadesi var mı, varsa, yenilenmesi

gerekiyor mu?

Örnek; Sağlık Bakanlığının 2013-2017 dönemi Stratejik Planında vizyonu şu şekilde

belirlenmiştir: “Sağlıklı hayat tarzının benimsendiği ve herkesin sağlık hakkına kolayca

eriştiği Türkiye”.

Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığının 2009-2013 dönemi Stratejik Planında

vizyonu şu şekilde belirlenmiştir; “Çalışabilecek tüm insanların kurallara uygun ve barış

42

içinde çalışabildiği, çalışma yaşamı dışındakilerin istihdama hazırlandığı ve sosyal

güvencelerinin sağlandığı bir Türkiye oluşturmaktır.”

İlkeler: Kurumun faaliyetlerini hangi ilkeler doğrultusuna yerine getireceğini de

belirler. İlkeler bildirimi olarak adlandırabileceğimiz bu aşamada aşağıdaki sorulara cevap

aranmaktadır:

Kuruluşun çalışma felsefesi nedir?

Kuruluşun çalışmalarına temel teşkil eden değerler, standartlar ve ilkeler nelerdir?

kuruluşun personeli tarafından benimsenen değerler ve inançlar nelerdir?

Örnek; Sağlık Bakanlığının 2013-2017 dönemi Stratejik Planında temel ilkeler ve

değerler şu şekilde belirlenmiştir: “Evrensellik, hakkaniyet, katılımcılık, dayanışma,

saygınlık, iş ahlakı, şeffaflık, hesap verebilirlik, sürdürebilirlik, kalite ve verimlilik, sağlıkta

inovasyon”.

Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığının 2009-2013 dönemi Stratejik Planında temel

ilkeler şu şekilde belirlenmiştir: “Hizmet alanlara odaklılık, sosyal diyalogu geliştirme,

güvenilirlik, çalışan odaklılık, yeniliğe açıklık, sonuç odaklı çalışma”.

Amaç; belirli bir zaman dilimi içinde kuruluşun ulaşmayı hedeflediği kavramsal

sonuçlardır. Bu aynı zamanda kuruluşun nereye gidiyoruz sorusunun cevabıdır.

Örnek; Sağlık Bakanlığının 2013-2017 dönemi Stratejik Planında aşağıdaki amaçlar

belirlenmiştir:

“Amaç 1- Sağlığa yönelik risklerden birey ve toplumu korumak ve sağlıklı hayat

tarzını teşvik etmek”

“Amaç 2- Birey ve topluma erişilebilir, uygun, etkili ve tekin sağlık hizmetleri

sunmak”

Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığının 2009-2013 dönemi Stratejik Planında

“Çalışma hayatını düzenlemek amacıyla yasal düzenlemeleri etkinleştirmek.” amacına yer

verilmiştir.

Belediyelerin amacına örnek olarak aşağıdakiler özetlenebilir:

Amaç 1- “Belde sakinlerinin, modern hayatın gerektirdiği asgari gereksinimleri kaliteli

bir şekilde karşılanacaktır.”

43

Amaç 2- “İl belediyesi mücavir alanını belde sakinlerinin esenlik içinde yaşamlarını

sürdürebilecek bir çevre haline dönüştürülecektir.

Hedefler; amaçların gerçekleştirilebilmesi için belirlenen daha alt amaçlar, daha

spesifik noktalardır. Hedefler amaçlar gibi uzun vadeli ve genel ifadelerden öteye kısa vadeli

ve sayısal olarak belirlenmiş noktaları gösterir. Hedeflerde belirli bir zaman dilimi ve bu

zaman içinde yapılacak olan faaliyetlerin sayısal değerleri yer alır.

Örneğin, Sağlık Bakanlığının 2013-2017 dönemi Stratejik Planında yukarıda

belirlenen amaçlara ulaşılabilmesi için belirlenen hedeflerden bazıları şunlardır:

“SH 1.1. Sağlıklı beslenme alışkanlıklarını geliştirmek, fiziksel aktivite düzeyini

artırmak ve obeziteyi azaltmak”

“SH 1.2. Tütün ile mücadeleyi sürdürmek, tütün maruziyeti ve bağımlılık yapıcı

madde kullanımını azaltmak”

“SH 2.1. Sağlık hizmetlerinin kalitesini ve güvenliğini iyileştirmek”

“SH 2.2. Anne, çocuk ve ergen sağlığını korumak ve geliştirmek”

Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığının 2009-2013 dönemi Stratejik Planında

yukarıda yazılı amaca ilişkin şu şekilde hedef belirlenmiştir:

“1.1. Avrupa Birliği müktesebatı ve uluslar arası normlar çerçevesinde, Bakanlık

görev alanıyla ilgili mevzuat değişiklik/oluşturma çalışmaları, sosyal tarafların ve ilgili diğer

dış paydaşların görüşleri de alınarak yürütülecek”

Bir belediyenin hedefi şu şekilde belirlenebilir:

SH 1.1. “Belde sakinlerinden asgari ücretin altında geliri olanlar tespit edilecek, bunlar

bilgisayar ortamında takip edilecek ve düzenli olarak nakdi ve ayni yardım

yapılacaktır.”

Stratejiler; kuruluşun amaç ve hedeflerine nasıl ulaşılacağını gösteren kararlar

bütünüdür. Etkili stratejiler olmaksızın amaç ve hedeflere ulaşmak mümkün değildir.

Stratejiler belirlenirken kuruluşun kaynakları ve farklı alanlardaki yetkinliği göz önünde

bulundurulmalıdır. Strateji ve hedeflerin karşılıklı uyumu kontrol edilmelidir. Kurumsal

stratejiler oluşturulurken kullanılabilecek yöntemlerden biri “Kritik Sorular Yöntemi”dir.

Kritik sorular yöntemi ile amaç ve hedeflere ulaşmada karşılaşılan sorunlar belirlenip bu

sorunları en aza indirgemeye yönelik stratejiler geliştirilebilir.

44

Ayrıca GZFT analizinde ortaya konan kuruluşun güçlü (G) ve zayıf yönleri (Z), dış

çevreden kaynaklanan fırsatlar (F) ve tehditler (T) strateji üretmede kullanılabilir. Bu

yöntemle aşağıda belirtilen alternatif stratejiler geliştirilebilir.

ZT Stratejileri: Zayıf yönler ve tehditlerin olumsuz etkilerini en aza indirgemeye

yöneliktir.

ZF Stratejileri: Kuruluşun zayıf yönlerinin olumsuz etkilerini en aza indirgerken

fırsatların olası olumlu etkilerinden azami düzeyde yararlanmaya yöneliktir. Dış fırsatlardan

yararlanarak mevcut zayıf yönleri giderecek stratejiler oluşturulabilir.

GT Stratejileri: Dış çevredeki tehditlerin olumsuz etkilerini, kuruluşun güçlü yönlerini

kullanarak en aza indirgemeye yöneliktir.

GF Stratejileri: Kuruluşun hem güçlü yönlerini hem de dış çevrenin sunduğu fırsatların

olumlu etkilerinden azami düzeyde faydalanmaya yönelik olarak geliştirilen stratejilerdir. Söz

konusu stratejiler, kuruluşun güçlü yönleri kullanılarak dış fırsatlardan maksimum düzeyde

yararlanmayı mümkün kılar.

Stratejilerin oluşturulması sırasında sorulması gereken sorular aşağıdaki gibidir:

Amaç ve hedeflere ulaşmak için neler yapılabilir?

Olası sorunlar nelerdir ve bu sorunları nasıl aşabiliriz?

Amaç ve hedeflere ulaşmak için izlenebilecek alternatif yol ve yöntemler nelerdir?

Alternatiflerin maliyetleri, olumlu, olumsuz yönleri nelerdir? Amaç ve hedeflere

ulaşmak için neler yapılabilir?

Olası sorunlar nelerdir ve bu sorunları nasıl aşabiliriz?

Amaç ve hedeflere ulaşmak için izlenebilecek alternatif yol ve yöntemler nelerdir?

Alternatiflerin maliyetleri, olumlu, olumsuz yönleri nelerdir?

Örneğin, 2014-2018 dönemine ait Kalkınma Bakanlığı Stratejik Planında yer alan

stratejiler aşağıdaki gibidir:

“AMAÇ 1: Ülkemizin gelişme sürecinde başta Kalkınma Planı, OVP ve Yıllık

program olmak üzere temel politika belgeleri ile sektörel ve tematik strateji belgelerini

hazırlama, uygulama, izleme ve değerlendirme etkinliğini artırmak.

Hedef 1.1: Kalkınma Planı için izleme ve değerlendirme sistemi oluşturulacaktır.

45

Strateji: Kalkınma Planı İzleme ve Değerlendirme Sistemi kurulacaktır.

Hedef 1.3: Yıllık Program; mali boyutu hesap edilmiş, somut tedbirleri de içerecek

şekilde her yıl Ekim ayı sonuna kadar hazırlanacaktır.

Strateji: Programda yer alacak mali boyutu hesaplanmış tedbirlerin bütçeyle uyumu

gözetilecektir.

1.4. Performans Programı ve Göstergeleri

Performans programı, bir mali yılda kamu idaresinin stratejik planı doğrultusunda

yürütmesi gereken faaliyetleri, bu faaliyetlerin kaynak ihtiyacını, performans hedef ve

göstergelerini içeren, idare bütçesinin ve idare faaliyet raporunun hazırlanmasına dayanak

oluşturan program olarak tanımlanmaktadır. Performans hedefleri; idarelerin stratejik

amaçları çerçevesinde, stratejik hedeflerine ulaşmak için bir mali yılda gerçekleştirmeyi

amaçladıkları performans seviyelerini gösteren çıktı-sonuç odaklı hedefler; performans

göstergeleri ise, kamu idarelerince stratejik amaç ve hedefler ile performans hedeflerine

ulaşmak amacıyla yürütülen faaliyetlerin sonuçlarını ölçmek, izlemek ve değerlendirmek için

kullanılan araçlar olarak tanımlanabilir.

Çıktı, idare tarafından üretilen nihai ürün veya hizmetler; sonuç ise idarenin sağladığı

hizmet veya ürünler dolayısıyla bireylerin veya toplumun durumunda meydana gelen değişme

şeklinde tarif edilebilir. Çıktı göstergesi olarak aşılanan çocuk sayısı, rehabilite edilen kaza

kara noktası, üniversiteden mezun edilen öğrenci sayısı, incelenen mükellef sayısı; sonuç

göstergesi olarak, çocuk ölümlerinde azalma, ölümcül trafik kaza sayısında azalma, üniversite

mezunlarının iş bulma yüzdesindeki artış, vergi kayıp ve kaçağındaki azalma örnek olarak

verilebilir.25

Performans programı, stratejik planların yıllık uygulama dilimlerini oluşturur. Kamu

idareleri performans programlarını stratejik planlarına uygun olarak Maliye Bakanlığınca

belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde hazırlar. Bütçeler de performans programına uygun

olarak hazırlanır. Performans programı Maliye Bakanlığına ve Kalkınma Bakanlığına

gönderilir.

Performans göstergeleri hem stratejik planda hem de performans programlarında yer

alır. Sayıştay tarafından yapılan performans denetimleri kamu idareleri tarafından hazırlanan

bu belgeler üzerinden yapılır.

25 M.Kamil Mutluer, Erdoğan Öner, Ahmet Kesik, age, İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları, s.122.

46

Performans ölçümünü, kamu kuruluşları için zorunlu hale getiren 5018 sayılı Kanun,

kamu kaynaklarının kullanılmasının genel esaslarını, yine yeni kamu yönetimi anlayışına

paralel bir şekilde, mali saydamlık (md.7), hesap verme sorumluluğu (md.8), stratejik

planlama (md.9) olarak sıralamaktadır. Mali saydamlık performans ölçümünün ön koşulu,

hesap verme sorumluluğu ise ulaşmak istediği amaç olarak değerlendirilebilir. Kanuna göre

kamu kurumları, ölçülebilir hedefler saptamak, performanslarını önceden belirlenmiş olan

göstergeler doğrultusunda ölçmek ve sürecin izlenmesi ve değerlendirilmesi için stratejik plan

hazırlamak zorundadır. ayrıca kamu örgütleri, kamu hizmetlerini istenilen düzeyde ve kalitede

sunulabilmesi için bütçeleri ile program ve proje bazında kaynak tahsislerini; stratejik

planlama, yıllık amaç ve hedefleri ile performans göstergelerine dayandırmak zorundadırlar.26

Kanunun 9’uncu maddesinde kamu idarelerinin bütçelerini stratejik planlarında yer

alan misyon, vizyon, stratejik amaç ve hedeflerle uyumlu ve performans esasına dayalı olarak

hazırlayacakları hükme bağlanmış ve bu hususta Maliye Bakanlığı yetkili ve görevli

kılınmıştır.

Bakanlık bu yetkisini kullanmak üzere Performans Programı Hazırlama Rehberi

hazırlamıştır. Stratejik plan hazırlamakla yükümlü olmayan kamu idareleri performans

programı hazırlaması zorunlu değildir.

Rehberin amacı, performans esaslı bütçelemeye ilişkin kavram ve yöntemleri

açıklamak ve kamu idarelerinin performans programları ile faaliyet raporlarını hazırlarken

uymaları gereken hususları belirlemektir.

Rehberde performans programının oluşturma süreci aşağıdaki gibi açıklanmıştır.

“Performans Yönetim Süreci

1) Öncelikli Stratejik Amaç ve Hedeflerinin Belirlenmesi: Kurumun misyon ve

vizyonunu oluşturmak, vizyona ulaşmak için amaç ve hedefler geliştirmek; kısaca mini

stratejik plan yapmak. İdarenin stratejik planında yer alan orta ve uzun vadeli amaç ve

hedefler plan dönemi içerisinde yıllara göre hangi sıraya göre gerçekleştirileceği,

gerçekleştirme düzeyi ilgili mali yıllardaki ekonomik ve diğer koşullara bağlı olarak

değişiklik gösterebilir. Bu nedenle yıllık hazırlanan performans programlarında programın ait

olduğu yıla ait amaç ve hedefler belirlenmelidir.

26 Yrd.Doç.Dr.Veysel EREN; “Kamu Sektörünün Yeniden Yapılandırılmasında Performans Yönetimi fırsat mı? Tehdit mi?”;

İdari ve Mali Mevzuat; Kasım 2006, Cilt 7, Sayı 2, sayfa 7.

47

2) Performans Hedeflerinin Belirlenmesi: stratejik plan yer alan ve performans

programına alınan her performans hedefinin altında net hedef bulunmalıdır. Ayrıca

oluşturulan performans hedeflerini gerçekleştirecek harcama birimi de belirlenmelidir.

3) Faaliyet ve Projelerin Belirlenmesi: Stratejik amaç ve hedefler ile performans

hedefleri idarenin neyi yapacağı, faaliyet ve proje ile ise bunun nasıl yapılacağı ifade edilir.

4) Kaynak İhtiyacının Belirlenmesi: Kamu idareleri faaliyet ve projelerini

gerçekleştirmek için kaynak ihtiyacı duyarlar. Faaliyet ve projelerin maliyetlerinin toplamı

performans hedefinin maliyetini, bir stratejik amaç ve hedefe ilişkin performans hedeflerinin

maliyetlerinin toplamı ise ilgili amaç ve hedefe ulaşmanın maliyetini gösterir.”

Kaynak ihtiyacının belirlenmesi için öncelikle faaliyet düzeyinin belirlenmesi buna

bağlı olarak da maliyet unsurlarının hesaplanması gerekir.

Maliyet belirleme şu açılardan önemlidir:

Bütçenin hazırlanmasına yardımcı olmak,

Politika belirlemede maliyet unsurlarını değerlendirmek,

Hesap verilebilirliğin sağlanmasına yönelik maliyet bilgilerini üretmek,

Ürün ve hizmetlerin birim maliyetlerini ortaya koymak

Bakanlık tarafından hazırlanan rehber ile kurumların yapmış oldukları

maliyetlendirme cetvelleri farklılıklar göstermektedir. Ayrıca fazlaca ayrıntıya girmiş olmaları

da hesaplamaları karmaşıklaştırmaktadır. Bu aynı zamanda performans programında yazılı

rakamsal ifadelerin bütçeleştirilmesinde zorluklara neden olmaktadır. Bu nedenle aşağıdaki

gibi oldukça basit ve yalın bir maliyetlendirme cetveli düzenlemekte yarar görmekteyim.

Faaliyet maliyetinin belirlenmesinin iki ayağı bulunmaktadır. Bunlardan birincisi fiziki

kaynak ihtiyacıdır. Yani faaliyeti gerçekleştirmede kullanılacak insan unsuru, tüketim

malzemeleri (elektrik, su, telefon, kırtasiye vs.), yatırım malzemeleri, demirbaşlar, binalar gibi

unsurlar belirlenecektir. İkinci ayağı ise belirlenen fiziki kaynakların tasniflenerek

kuruşlandırılmasıdır.

Her bir faaliyet için aşağıdaki cetvel düzenlenmelidir.

Faaliyet adı

Faaliyet düzeyi

48

Faaliyet yılı

Faaliyet sorumlusu

Dolaysız

maliyetler

Dolaylı

maliyetler

Fiziki

miktar

Birim

fiyatı

Hesaplama yöntemi

Sabit Maliyetler

Değişken maliyetler

Bu tablodan hareketle kullanılacak fiziki kaynak, kaynağın birim fiyatı ve bir

faaliyetin maliyeti belirlenmiş olur. Hesaplama yöntemi ile de rakamlara nasıl ulaşıldığı

açıklanır. Hesaplamalar ayrıca ek olarak belgelendirilebilir. Bunun önemi hem alternatif

maliyet unsurlarını görebilmektir; hem de bütçe rakamlarını oluşturmada yararlanmaktır.

5) Performans Göstergelerinin Belirlenmesi: Performans göstergeleri kamu

idarelerince yürütülen faaliyetlerin sonuçlarını ölçmek, izlemek ve değerlendirmek için

kullanılan araçlardır. Rehberin 6’ncı bölümünde buna ilişkin açıklamalar yer almaktadır.

Örneğin Sayıştay Başkanlığının 2014-2018 dönemine ilişkin stratejik planında

performans göstergeleri aşağıdaki gibi belirlenmiştir:

“Hedef 2.3- Modern denetim metodolojilerinin geliştirilmesi için ulusal ve uluslararası

mesleki ve ilgili diğer kuruluşlar ile etkin işbirliği yapmak”

Performans göstergesi

Zamanlama

Açıklama 2014 2015 2016 2017 2018

Kamu idarelerinde eğitim için

görevlendirilen denetçi sayısı

2014 yılından itibaren

her yıl 20 kişi

Uluslararası örgütler ve diğer

ülke Sayıştayları ile yürütülen

ortak denetim sayısı

2014 yılından itibaren 4

denetim

Hedef 2.3. için stratejik planda öngörülen maliyetlendirme aşağıdaki gibidir:

Hedefler 2014 2015 2016 2017 2018

H.2.3. 366.000 984.000 1.570.000 1.246.000 1.870.000

Stratejik planda yer alan yukarıdaki hedef için 2017 yılı performans programında

aşağıdaki göstergeler belirlenmiştir:

49

Performans göstergesi Ölçü

birimi

2015 2016 2017

Ulusal düzeyde düzenlenen çalıştay,

konferans ya da sempozyum sayısı

Adet 1 1 1

Uluslararası örgütler ve diğer ülke

Sayıştayları ile yürütülen ortak denetim

sayısı

Adet 1 1 1

Kamu idarelerinde eğitim için

görevlendirilen denetçi sayısı

Adet 20 20 20

Sistemin Yararları ve Sakıncaları

Özellikle çalışmaları kolayca ölçülemeyen çalışanlar için en etkili özendirme ve

ödüllendirme araçlarından biridir.

Çalışanı motive eder, verimliliği artırır ve daha fazla iş doyumu yaratır.

Çalışanlarda kurumu sahiplenme duygusunu güçlendirir.

Çalışanların yeni davranış biçimlerini geliştirmelerine, yeni beceriler kazanmalarına ve

bunları iş sonuçlarına aktarmalarına olanak sağlar.

Günümüzde iş çeşitliliği ve terfi düzeyleri giderek azalmaktadır. Çalışanları elde

tutmak ve gelişmelerine olanak sağlamak için, bu tür yeni yaklaşımlar etkili

olmaktadır.

Ancak değerlendirmelerde öznellik sorunu vardır. Bu sorun azaltılmadığı takdirde

çalışanların, sistemi bir iltimas ve kayırıcılık aracı olarak görmeleri ve göstermeleri,

kuruluşlarda önemli bir huzursuzluk ve hoşnutsuzluk kaynağı yaratmaktadır.

Diğer bir sorun da, performans maliyetlerinin bütçeleştirilmesindedir. Dolaylı

maliyetler birden fazla birimi ilgilendirebilir. Örneğin bir faaliyet için maliyetlendirilen insan

girdisi diğer faaliyetler için de kullanılıyor olabilir. Performans programında yer alan

faaliyetlere ilişkin ödenek belirlenirken maliyet unsurları türlerine göre, personel harcamaları

(01) no.lu ekonomik koda, sosyal güvenlik harcamaları (02) no.lu ekonomik koda, değişken

maliyetler (03) no.lu ekonomik koda, sabit maliyetler ise (06) no.lu ayrıştırılacaktır.

Performans programının şablonu aşağıdaki gibidir:

BAKANIN SUNUŞU

ÜST YÖNETİCİNİN SUNUŞU

50

I-GENEL BİLGİLER

A- Yetki, Görev ve Sorumluluklar

B- Teşkilat Yapısı

C- Fiziksel Kaynaklar

D- İdarenin Kaynakları

E- Diğer Hususlar

II-PERFORMANS BİLGİLERİ

A- Temel Politika ve Öncelikler

B- Amaç ve Hedefler

C- Performans Hedef ve Göstergeleri ile Faaliyetler

D- İdarenin Toplam Kaynak İhtiyacı

E- Diğer Hususlar

III- EKLER

51

2. BÖLÜM: BÜTÇE SÜRECİ

Klasik anlamda bütçeler devletin gelir ve giderleri arasında bir denge kurmak;

toplanacak gelirler ve yapılacak harcamalar için tahmin, izin ve yetkiden ibarettir.

Bu meyanda 1050 sayılı Muhasebe-i Umumiye Kanununun 6’ncı maddesinde bütçe

aşağıdaki gibi tanımlamaktaydı:

“Bütçe, Devlet daire ve kurumlarının yıllık gelir ve gider tahminlerini gösteren ve

bunların uygulanmasına ve yürütülmesine izin veren bir kanundur.”

Bunun içindir ki eskiden bütçe kanunlarına Muvazene-i Umumiye Kanunu denmekte

idi. Günümüzde ise kamu ekonomisinin GSMH’ye oranı büyüdükçe bütçeler gelir ve giderleri

tahmin eden bir belge olmaktan çıkmıştır. Bütçeler artık fiyat istikrarının sağlanması,

yatırımların teşvik edilmesi, gelir dağılımının düzenlenmesi gibi ekonomik hedeflerin

gerçekleştirilmesi için bir maliye politikası aracı olmuştur.

Kamu kesiminin ulusal ekonomi üzerinde etkisi giderek artmaktadır. Ulusal ekonomi

üzerinde etkili olan kamu kesiminin kaynak toplama ve kullanma durumlarının ilgililerce

bilinmesi, yakından takip edilmesi ve denetlenmesi gerekmektedir.

5018 sayılı Kanun bütçeye çok büyük önem vermiş olmalı ki; Kanunda bütçe kelimesi

iki yüz otuzdan fazla kullanılmıştır.

5018 sayılı Kanunun “Tanımlar” başlıklı 3’üncü maddesinde bütçeyi; “Belirli bir

dönemdeki gelir ve gider tahminleri ile bunların uygulanmasına ilişkin hususları gösteren ve

usulüne uygun olarak yürürlüğe konulan belge” şeklinde tanımlamıştır. Tanımlama hemen

hemen 1050 sayılı Muhasebe-i Umumiye Kanunu ile aynı içerikte olmakla birlikte, 5018

sayılı Kanun bütçeye diğer maddelerle karşılaştırıldığında farklı fonksiyonlar yüklemiştir.

2.1. Çok Yıllı Bütçeleme

Dünya Bankası kaynaklarında “orta vadeli harcama sistemi” (medium term

expenditure framework) olarak adlandırılan çok yıllı bütçeleme; dar anlamda, çok yıllı bir

süreç kapsamında bütçe gelirlerini tahmin eden ve ödenek tavanlarını belirleyen bütçe olarak

tanımlanmaktadır. Bu tanım, çok yıllı bütçelemeyi yüzeysel bir şekilde ele almaktadır. Çünkü

çok yıllı bütçeleme, sonraki birkaç yılın ödeneğinin planlanması değildir. Çok yıllı bütçeleme,

yıllık bütçe sürecinin, özellikle çok yıllı gelir ve harcama tahminleri veya çok yıllı bir mali

52

plan gibi çok yıllı anlayış ile birlikte değerlendirildiği; politika, plan ve bütçe bağlantısının

gerçekleştirildiği bir bütçe yaklaşımı şeklinde algılanmalıdır.27

Çok yıllı bütçelemede, stratejik planda belirlenmiş amaçlar doğrultusunda hazırlanan

performans programlarına göre gelecek üç yıllık dönemde yapılması planlanan faaliyet ve

projelerin maliyetleri bütçe ödenek tavanları olarak; yapılacak faaliyet ve projeleri karşılamak

üzere kullanılacak kaynaklar da bütçe gelirleri olarak tahmin edilmelidir. Ancak, uygulamada,

önceki dönem tecrübelerine dayanılarak ve deflatör oranları dikkate alınarak tahminler

yapılmakta, stratejik plan ve performans programları göz önünde bulundurulmamaktadır. Bu

durum stratejik yönetim döngüsünü zaafa uğratan temel noktalardan birisidir.

Çok yıllı bütçelemenin iki önemli unsuru vardır: Birincisi stratejik planlarda belirlenen

amaçlara uygun öncelikli hedeflerin belirlenmesi ve ikincisi ise bu hedefleri gerçekleştirmek

üzere gerçekleştirilecek faaliyetlerin maliyetlerini karşılayacak fonların elde edilmesini

sağlamaktır.

2.2. Merkezi Yönetim Bütçe Hazırlama Süreci

Orta vadeli program ve orta vadeli mali plan yayımlandıktan sonra kamu idarelerinin

bütçe tekliflerini ve yatırım programını hazırlama sürecini yönlendirmek üzere Bütçe Çağrısı

ve eki Bütçe Hazırlama Rehberi Maliye Bakanlığınca; Yatırım Genelgesi ve eki Yatırım

Programı Hazırlama Rehberi ise Kalkınma Bakanlığınca hazırlanarak Haziran ayı sonuna

kadar Resmi Gazetede yayımlanır.

Bütçe Hazırlama Rehberi ile Yatırım Programı Hazırlama Rehberi, bütçenin

hazırlanmasında izlenecek yol ve yöntemler teknik ayrıntı ve standartlar ve hazırlanması

esnasında kullanılacak formları içerir.

Gelir ve gider tekliflerinin hazırlanmasında;

Orta vadeli program ve mali planda belirlenen temel büyüklükler ile ilke ve esaslar,

Kalkınma planı ve yıllık program öncelikleri ile kurumun stratejik planları

çerçevesinde belirlenmiş ödenek tavanları,

Kamu idarelerinin stratejik planları ile uyumlu çok yıllı bütçeleme anlayışı,

İdarenin performans hedefleri,

dikkate alınır.

27 M.Kamil Mutluer; Erdoğan Öner; Ahmet Kesik; Bütçe Hukuku; İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları; s.142.

53

Kamu idareleri, merkez ve merkez dışı birimlerinin ödenek taleplerini dikkate alarak

gider tekliflerini hazırlar. Genel bütçe gelir teklifi Maliye Bakanlığınca, diğer bütçelerin gelir

teklifleri ilgili idarelerce hazırlanır.

Kamu idareleri, stratejik planları ile Bütçe Hazırlama Rehberinde yer alan esaslar

çerçevesinde, bütçe gelir ve gider tekliflerini gerekçeli olarak hazırlar ve yetkilileri tarafından

imzalanmış olarak en geç Eylül ayı sonuna kadar Maliye Bakanlığına gönderir. Kamu

idarelerinin yatırım teklifleri, değerlendirilmek üzere aynı süre içinde Kalkınma Bakanlığına

verilir.

Bütçe teklifleri Maliye Bakanlığına verildikten sonra, kamu idarelerinin yetkilileriyle

gider ve gelir teklifleri hakkında görüşmeler yapılabilir.

Makroekonomik göstergeler ve bütçe büyüklüklerinin en geç Ekim ayının ilk haftası

içinde Yüksek Planlama Kurulunda görüşülmesinden sonra, Maliye Bakanlığınca hazırlanan

merkezî yönetim bütçe kanun tasarısı ile millî bütçe tahmin raporu, malî yıl başından en az

yetmiş beş gün önce Bakanlar Kurulu tarafından Türkiye Büyük Millet Meclisine sunulur.

Merkezi yönetim bütçe kanun tasarısına, Türkiye Büyük Millet Meclisinde

görüşülmesi sırasında dikkate alınmak üzere;

Orta vadeli malî planı da içeren bütçe gerekçesi,

Yıllık ekonomik rapor,

Vergi muafiyeti, istisnası ve indirimleri ile benzeri uygulamalar nedeniyle vazgeçilen

kamu gelirleri cetveli,

Kamu borç yönetimi raporu,

Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin son iki yıla ait bütçe gerçekleşmeleri

ile izleyen iki yıla ait gelir ve gider tahminleri,

Mahalli idareler ve sosyal güvenlik kurumlarının bütçe tahminleri,

Merkezi yönetim kapsamında olmayıp, merkezî yönetim bütçesinden yardım alan

kamu idareleri ile diğer kurum ve kuruluşların listesi,

eklenir.

Bütçenin uygulanmasında görev ve yetkisi olanlar:

5018 sayılı Kanuna göre bütçenin uygulanması hususunda aşağıda sayılan görevliler

yetkili ve sorumludur.

54

1. Bakanlar (5018/10)

2. Üst yöneticiler (müsteşar, vali, belediye başkanı) (5018/11)

3. Harcama yetkilileri (bütçeyle ödenek tahsis edilen her bir harcama biriminin en üst

yetkilisi) (5018/33)

4. Diğer görevliler: Muhasebe yetkilileri, gerçekleştirme görevlileri, ön mali kontrol

görevlileri

Bütçenin sonuçlandırılması:

Bütçe uygulandıktan sonra bütçe sonuçları hakkında bilgi, temel olarak 3 raporda

sunulmaktadır:

1. Faaliyet Raporları,

2. Mali Tablolar ve

3. Bütçe Kesin Hesabı

55

3. BÖLÜM: ANALİTİK BÜTÇE SINIFLANDIRMASI

5018 sayılı Kanunda bütçelerin kurumsal, işlevsel ve ekonomik sonuçların

görülmesini sağlayacak, gelir ve giderlerin ekonomik ve mali analizinin yapılmasına imkan

verecek, hesap verilebilirliği ve saydamlığı sağlayacak şekilde Maliye Bakanlığınca

uluslararası standartlara uyumlu olarak belirlenen sınıflandırma sistemine göre hazırlanacağı

ve uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Bu kapsamda, Analitik Bütçe Sınıflandırması (ABS)

uluslararası standartlar (GFS ve ESA) temel alınarak oluşturulmuştur. Bakanlıkça her yıl

Bütçe Çağrısı eki olarak Bütçe Hazırlama Rehberi yayımlanmaktadır. 5018 sayılı Kanuna ekli

I, II, III ve IV sayılı cetvellerde yer alan kurumlar bütçelerini bu rehberde yer alan esaslara

göre hazırlarlar. Mahalli idareler için ise Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği

eklerinde, mahalli idarelerin ABS’ye ilişkin uyması gerek esaslar düzenlenmiştir.

Analitik Bütçe Sınıflandırması genel olarak kamu mali yönetim sistemimize sağladığı

katkılar aşağıdaki gibi sıralanabilir:

1. Detaylı bir kurumsal kodlamayla program sorumlularının tespitine imkan verir,

2. 1050 sayılı Kanun döneminde hazırlanan bütçelerde olmayan fonksiyonel

sınıflandırmayı sağlar,

3. Analitik Bütçe Sınıflandırılması konsolide bütçeli kuruluşlar dışındaki kuruluşlarda da

uygulanabilir,

4. Uluslar arası ve dönemler arası karşılaştırmalara imkan verir,

5. Ölçmeye ve analize elverişlidir.

Yukarıdaki özellikleri ve analize elverişli istatistiki veriler üretmeye imkan vermesi

nedeniyle 5018 ile birlikte bütçe kodlaması olarak ABS benimsenmiştir. Analitik bütçe

sınıflandırılmasının kullanılması ile,

5018 sayılı Kanun kapsamında genel idare kapsamına giren tüm kurum ve kuruluşların

mali planlarının ve mali raporlarının uluslar arası standartlara uygunluğu sağlanarak

konsolide edilebilir hale getirilmesi,

Performans esaslı bütçelemeye temel teşkil edilmesi ve

Mali yapıda saydamlığın ve hesap verilebilirliğin sağlanması,

hedeflenmiştir.

Analitik bütçeleme sisteminin alt yapısında;

56

çok yıllı bütçeleme,

performans esaslı bütçeleme ve

performansa dayalı yönetim

anlayışı yatmaktadır.

ABS, giderin (harcamanın), gelirinin ve finansmanın sınıflandırması olmak üzere üç

bölümden oluşmaktadır.

Giderin sınıflandırılmasında temel olarak dört ana sorunun cevabını aramaktadır:

1) Kamu kaynaklarını kimler kullanıyor?

2) Kamu kaynaklarını kullanan, birinci soruya cevap teşkil eden kurumlar hangi kamusal

işlevi yerine getirmektedir?

3) Kamu kaynağını kullanan kurumlar, fonksiyonlarını yerine getirirken hangi kaynaktan

finansman sağlamaktadır?

4) Kurumlar işlevlerini yerine getirirken ne gibi bir maliyete katlanmaktadırlar?

Bu soruların cevaplarının her biri giderin (harcamanın) sınıflandırması altında ayrı bir

sınıflandırmaya karşılık gelmektedir. Bunlar kurumsal, fonksiyonel, finansman ve ekonomik

sınıflandırma olmak üzere dörde ayrılmaktadır.

3.1. Kurumsal Sınıflandırma

Bir önceki başlıkta yer alan birinci sorunun cevabı kurumsal sınıflandırmada

bulunmaktadır. Kurumsal sınıflandırma, siyasi, idari ve mali sorumluluğun belirlenmesi ve

program sorumlularının tespitini hedeflenmektedir. Bu sınıflandırma ile aynı anayasal

otoriteye tahsis edilen kaynakların aynı kodda yer alması benimsenmiş ve bağlı ve ilgili

kuruluşlara verilen kaynakların kuruluşun bağlı olduğu kurumsal kodda yer alması

sağlanmıştır. Siyasi ya da bürokratik olarak yönetim yetkisi kurumsal sınıflandırmanın temel

kriteri olarak kabul edilmiştir.

Kurumsal sınıflandırmanın 3 amacı bulunmaktadır:

İdari ve siyasi sorumluluğun bütçede gösterilmesi,

Kaynak kullanan birimlerin dönemler arası karşılaştırmasının yapılması ve

Aynı nitelikteki kurumların birbirleri ile karşılaştırılmasının yapılmasıdır.

57

Öte yandan, 5018 sayılı Kanunun 31’inci maddesinin birinci fıkrasında yer alan

“Bütçeyle ödenek tahsis edilen her bir harcama biriminin en üst yöneticisi harcama

yetkilisidir.” hükmü uyarınca kurumsal sınıflandırma yapısı, harcama yetkilisinin tespitinde

belirleyici olmaktadır.

Kurumsal sınıflandırmada teşkilat kanunları esas alınmaktadır. Zorunlu haller dışında

teşkilat kanunlarında bulunmayan birimlere kodlamada yer verilmemektedir.

Kurumsal sınıflandırmada dört düzeyli ve sekiz haneli bir kodlama sistemi

benimsenmiş olup, birinci düzeyde Cumhurbaşkanlığı, Türkiye Büyük Millet Meclisi, yüksek

yargı organları ile bakanlıklar ve bütçe türleri; ikinci düzeyde birinci düzeyde tanımlanan

yöneticilere karşı doğrudan sorumlu birimler ile bütçe türleri kapsamında yer alan kurumlar;

üçüncü düzeyde ana hizmet birimleri gibi ikinci düzeye bağlı birimler ve dördüncü düzeyde

ise destek ve lojistik birimler ile politika uygulayıcı birimler yer almaktadır.

Kurumsal sınıflandırma dört düzeyden oluşmaktadır. Her düzeyde iki haneli rakam

bulunmaktadır.

I. DÜZEY: Bakanlıklar ve anayasal olarak eşdeğer kurumları ve bütçe türlerini

belirlemektedir.

01-37 Genel bütçe kapsamındaki kamu idareleri

38-39 Yükseköğretim kurumları

40-41 Özel bütçeli idareler

42 Düzenleyici ve denetleyici kurumlar

43 Sosyal güvenlik kurumları

44-45 İl özel idareleri

46-47- Belediye ve Bağlı Birlikler

48-49- Mahalli İdare Birlikleri

Örneğin;

01- Cumhurbaşkanlığı

02- TBMM Başkanlığı

03- Anayasa Mahkemesi

58

Kurumsal kodlamanın birinci düzeyinde 5018 sayılı Kanunun 10’uncu maddesinde

düzenlenen Bakanlar ya da bütçe türleri bulunmaktadır.

Anılan maddeye göre Bakanlar;

stratejik planlar ile bütçelerinin kalkınma planlarına, yıllık programlara uygun olarak

hazırlanması ve uygulanmasından sorumludur,

kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli kullanılması konusunda Başbakana ve

Türkiye Büyük Millet Meclisine karşı sorumludurlar ve

idarelerinin amaçları, hedefleri, stratejileri, varlıkları, yükümlülükleri ve yıllık

performans programları konusunda her mali yılın ilk ayı içinde kamuoyunu

bilgilendirirler.

Görüldüğü üzere, Bakanların herhangi bir mali sorumlulukları bulunmamaktadır.

Sorumluluk konusu ilgili bölümde ayrıntılı olarak incelenecektir.

II.DÜZEY: İkinci düzeyde birinci düzeyde yer alanlara (bakanlara) karşı doğrudan

sorumlu olan birimler ile bütçe türlerine göre idareler yer almaktadır. Bakanlara karşı sorumlu

olan “Üst yöneticiler” 5018 sayılı Kanunun 11’inci maddesinde düzenlenmiştir.

I.

DÜZEY

II.

DÜZEY

III.

DÜZEY

IV.

DÜZEY

BİRİM ADI

07 82 Hazine Müsteşarlığı

12 01 Maliye Bakanlığı

42 04 BDDK

07.82- Hazine Müsteşarlığının kurumsal kodudur. Müsteşar üst yönetici olarak ikinci

düzeyde düzenlenmiştir.

12- Maliye Bakanlığının kurumsal kodudur. İkinci düzeyde yer alan (01) ise

müsteşarlığı ifade etmektedir.

44- Birinci düzeyde yer alan 42 Düzenleyici ve denetleyici kurumları ifade etmekte

olup, ikinci düzeyde yer alan 04 ise BDDK’yı ifade etmektedir.

Mahalli idarelerin kurumsal kodlamanın ikinci düzeyinde ise il plaka kodları yer

almaktadır.

Üst yöneticiler,

59

idarelerinin stratejik planlarının ve bütçelerinin kalkınma planına, yıllık programlara,

kurumun stratejik plan ve performans hedefleri ile hizmet gereklerine uygun olarak

hazırlanması ve uygulanmasından,

sorumlulukları altındaki kaynakların etkili, ekonomik ve verimli şekilde elde edilmesi

ve kullanılmasından, kayıp ve kötüye kullanılmasını önlemekten ve

mali yönetim ve kontrol sisteminin işleyişinin gözetilmesi, izlenmesinden,

Bakana karşı sorumludur.

Üst yöneticiler bu sorumluluklarının gereklerini harcama yetkilileri, mali hizmetler

birimi ve iç denetçiler aracılığıyla yerine getirirler. Üst yöneticilerin Kanuna göre herhangi bir

mali sorumluları bulunmamaktadır. Ayrıca üst yöneticiler birim faaliyet raporlarını esas

alarak Faaliyet raporu yayımlarlar.

III. DÜZEY: Bu düzeyde, ana hizmet birimleri gibi II. düzeye bağlı olan ve kurumsal

politikanın uygulanmasından sorumlu olan birimler yer almaktadır.

I.

DÜZEY

II.

DÜZEY

III.

DÜZEY

IV.

DÜZEY

BİRİM ADI

07 82 31 00 Hazine Müsteşarlığı Kamu Sermayeli Kuruluşlar ve İşletmeler

Genel Müdürlüğü

12 01 31 00 Maliye Bakanlığı Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü

42 04 41 00 BDDK Denetim Daire Başkanlığı

Kamu kurumlarının teşkilat yapısı;

a) Ana hizmet birimleri,

b) Denetim ve danışmanlık birimleri ve

c) Yardımcı birimler,

olmak üzere üç bölümden oluşmaktadır.

Kurumların teşkilat yapılarına göre kurumsal sınıflandırmanın III. düzeyinde ana

hizmet birimleri yer almaktadır. Ana hizmet birimleri kamu idarelerinin kanunlarla

kendilerine verilmiş asli ve sürekli görevlerini yürütmek üzere oluşturulan birimlerdir.

Stratejik planda belirli bir amacı ve bu amaca yönelik faaliyet ve projeleri yürütmekten

60

sorumlu olan birim amirleri, üçüncü düzeyde yer alan harcama yetkilisi olarak karşımıza

çıkar. Bu Kanuna göre harcama yetkililerinin mali sorumlulukları bulunmaktadır.

III. düzeyde yer alan ana hizmet birimleri 30-60 arasında numaralandırılır.

Örneğin;

07.82.31.00- Kamu Sermayeli Kuruluşlar ve İşletmeler Genel Müdürlüğü

12.01.31.00- Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü

42.04.41.00- Denetim Daire Başkanlığı

IV. DÜZEY: Bu düzeyde ise politikadan yararlanan kitle ile temas halinde olan,

destek ve lojistik birimleri yer almaktadır. Teşkilat yapısına göre, IV. düzeyde denetim ve

danışmanlık birimleri ile yardımcı birimler bulunmaktadır. Bu birimler, kamu kurumuna

kanunlarla verilmiş hizmetlerin yerine getirilebilmesi için destek sağlayan yardımcı

birimlerle, müfettiş, iç denetçi, hukuk müşavirlikleri gibi denetim ve danışmanlık hizmetleri

veren birimlerdir. Bu birimlerin üst yöneticisi harcama yetkilisidir.

Dolayısıyla kurumsal sınıflandırmanın III. ve IV. düzeyinde, kurumların teşkilatına

ilişkin mevzuata uygun olarak sınıflandırılan idari birimler yer alacak ve bu birimler harcama

yetkilisinin belirlenmesinde esas alınacaktır.

Mahalli İdarelerde III. ve IV. Düzey Kurumsal Sınıflandırma

İl özel idarelerinde III. düzeyde, il özel idaresi genel sekreterliği ile ana hizmet

birimleri yer almaktadır. İl özel idarelerinde dördüncü düzeyde genel sekreterliğe bağlı destek

ve lojistik birimleri ile ilçe teşkilatı bulunmaktadır. İlçe özel idarelerinde kaymakam harcama

yetkilisidir. Burada beşinci düzey kod açmak ilçeleri ayrı ayrı görmek amacıyla uygun

olabilir.

Belediyelerde ise durum biraz karmaşıktır. Büyükşehir belediyeleri (01) kodu ile

üçüncü düzeyde düzenlendiğinden üst yönetici üçüncü düzeyde yer alabilmektedir. İl

belediyeleri üçüncü düzeyde (02) kodu ile ifade edilmektedir. Dördüncü düzeyde ise genel

sekreterlik (01), yardımcı birimler (02-19), danışma ve denetim birimleri (20-22) ile ana

hizmet birimleri (30-60) yer almaktadır. Bunlar harcama yetkilileridir. Gerçekleştirme

görevlilerini belirlemek için beşinci düzey kod açılabilir.

İlçe belediyelerinde de durum aynıdır. Üçüncü düzeyde ilçe kodları yer almakta ve ilçe

belediyeleri üst yöneticidirler. Dördüncü düzeyde yine harcama yetkililerini ifade edecek

şekilde birimler yer almaktadır. Bazı ilçe belediyelerinde dördüncü düzey açılacak şekilde

61

birim oluşturulmamış olabilir. Bu durumda ilçe belediye başkanı harcama yetkilisi olacaktır.

Örneğin özel kalem müdürlüğü yok ise özel kalem ödeneklerinin kullanılmasında başkan

harcama yetkilisi olacaktır. Harcama yetkilisi ve üst yöneticilik birleşebilmektedir. Harcama

süreci anlatılırken bu konular tekrar izah edilecektir.

Belde belediyelerinde ise üçüncü düzeyde (97-99) rakamları yer alacak olup dördüncü

düzeyde ilgili belde belediyesi için Bakanlıkça verilen kod kullanılacaktır. Bu durumda belde

belediye başkanları harcama yetkilisi olacaktır. Ancak büyük belde belediyelerinde birimler

oluşturulmuşsa beşinci düzeyin açılması gerekmektedir. Kanun gereği başkanın kendisine

verilmiş olan harcama yetkisini bu belediyeler birim amirlerine devredebilirler. Devretmesi

daha da uygun olur.

Harcama yetkilisi ve gerçekleştirme görevlilerinin görev, yetki ve sorumluluğu

harcama süreci bölümünde izah edilecektir.

I.

DÜZEY

II.

DÜZEY

III.

DÜZEY

IV.

DÜZEY

BİRİM ADI

10 01 30-60 İçişleri Bakanlığı Ana hizmet birimleri

10 01 02-19 Yardımcı hizmet birimleri

10 01 20-29 Denetim ve danışma birimleri

10 01 02 İçişleri Bakanlığı Özel Kalem Müdürlüğü

37 04 02 Hacettepe Üniversitesi Rektörlüğü Özel Kalem Müdürlüğü

37 04 30-60 Hacettepe Üniversitesi Rektörlüğü Eğitim birimleri (Ana

hizmet birimleri)

46 Belediyeler

46 01 İl plaka kodu (Adana)

46 01 01 Adana Büyükşehir Belediyesi (01-Büyükşehir belediyesi)

46 70 02 Karaman il belediyesi (02-İl belediyesi)

46 06 03 ASKİ

46 34 04 İETT

46 70 05-40 Karaman İlçe belediyeleri (alfabetik sıra)

46 07 1-99 Antalya Büyükşehir Belediyesi birimler

3.2. Fonksiyonel Sınıflandırma

İkinci sorumuzun cevabı fonksiyonel sınıflandırmada bulunmaktadır. Fonksiyonel

sınıflandırma, devlet faaliyetlerinin türünü göstermektedir. Devlet faaliyetlerinin ve bu

faaliyetlere yönelik harcamaların zaman serileri boyunca izlenmesi ve uluslar arası

karşılaştırma imkanının elde edilmesi, fonksiyonel sınıflandırma ile mümkün olabilmektedir.

62

Ayrıca bütçe politikalarının oluşturulmasında sektörel ayrımların yapılabilmesi bu

sınıflandırmanın hedefleri arasındadır.

Fonksiyonel sınıflandırma, dört düzeyli bir kod grubundan oluşmaktadır. Birinci düzey

(fasıl ve bölüm) devlet faaliyetlerini on ana fonksiyona ayırmaktadır. Ana fonksiyonlar, ikinci

düzeyde (kesim) alt fonksiyonlara bölünmektedir. Üçüncü düzey kodlar (madde) ise, nihai

hizmetleri göstermektedir. Fonksiyonel sınıflandırmanın dördüncü düzeyi, özel olarak

izlemeyi gerektiren bazı kurumsal planlama ihtiyaçlarının karşılanması ve izlenmesi amacıyla

yapıya dahil edilmiş olup, ihtiyaç duyulduğunda dördüncü düzeye ilişkin kodlar ve bu

kodların açıklamaları, Maliye Bakanlığı ile mutabakat sağlanarak belirlenmektedir.

Birinci düzey fonksiyonel kodlar ve hizmetler aşağıdaki gibidir:

01 GENEL KAMU HİZMETLERİ: Yasama organları hizmetleri, dışişleri, dış ekonomik yardımlar,

maliye-hazine işlemleri, gümrük hizmetleri gibi finansal ve mali işler, genel planlama ve istatistik

hizmetleri, merkezi tedarik hizmetleri…

02 SAVUNMA HİZMETLERİ: Askeri ve sivil savunma işleri askeri yardımlar, uluslar arası barış

koruma güçlerine yapılan katkılar…

03 KAMU DÜZENİ VE GÜVENLİK HİZMETLERİ: Polis güçleri, kurumsal güvenlik hizmetleri ile

yangından korunma hizmetleri, mahkeme hizmetleri gibi işler

04 EKONOMİK İŞLER VE HİZMETLER: Dış ticaret de dahil olmak üzere genel ekonomik işler,

bankacılık sektörünün denetlenmesi, genel ticari tanıtım faaliyetleri…

05 ÇEVRE KORUMA HİZMETLERİ: Atıkların toplanması, işlenmesi, kanalizasyon ve atık su

faaliyetleri, hava ve iklim koruma….

06 İSKAN VE TOPLUM REFAHI HİZMETLERİ: İskan geliştirme faaliyetleri, gecekonduların ortadan

kaldırılması, konut inşaatı için arsa üretimi….

07 SAĞLIK HİZMETLERİ: Devlet tarafından yürütülen sağlık hizmetleri….

08 DİNLENME, KÜLTÜR VE DİN HİZMETLERİ: Dinlenme, spor hizmetleri, tesislerin, takımların

desteklenmesi, kütüphane müze tiyatro gibi kültürel işler ve tesisler..

09 EĞİTİM HİZMETLERİ: Her seviyedeki okulların işletilmesi, idaresi, tesislerin yapımı gibi örgün ve

yaygın eğitim hizmetleri, eğitim kurumlarının düzenlenmesi denetimi…

10 SOSYAL GÜVENLİK VE SOSYAL YARDIM HİZMETLERİ: Devletin sosyal güvenlik ve sosyal

korum amaçlı hizmetleri…

63

Fonksiyonel sınıflandırmanın ikinci düzeyi aşağıdaki gibidir:

I II

04 EKONOMİK İŞLER VE HİZMETLER

1 Genel Ekonomik İşler ve Hizmetler

2 Tarım, Ormancılık, Balıkçılık ve Avcılık Hizmetleri

3 Yakıt ve Enerji Hizmetleri

4 Madencilik, İmalat ve İnşaat Hizmetleri

5 Ulaştırma Hizmetleri

6 İletişim Hizmetleri

7 Diğer Endüstriler

8 Ekonomik Faaliyetlere İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen Ekonomik İşler ve Hizmetler

Fonksiyonel sınıflandırmanın üçüncü düzeyi ise aşağıdaki gibidir:

I II III

04

EKONOMİK İŞLER VE HİZMETLER

5

Ulaştırma Hizmetleri

1 Karayolu inşaat işleri ve hizmetleri

2 Karayolu sistemi işletme işleri ve hizmetleri

3 Suyolu taşımacılığı tesisleri inşaat işleri ve hizmetleri

4 Suyolu taşımacılığı işletme işleri ve hizmetleri

5 Demiryolu inşaatı ve işletme işleri ve hizmetleri

6 Havayolu taşımacılığı tesisleri inşaat ve işletme işleri ve hizmetleri

7 Boru hattı ve diğer nakil tesislerinin inşaat işleri ve hizmetleri

8

Boru hattı ile nakletme ve diğer taşımacılık sistemi işletme işleri ve

hizmetleri

9 Sınıflandırmaya girmeyen ulaştırma hizmetleri

6

İletişim Hizmetleri

Analitik bütçe rehberinde fonksiyonel sınıflandırmada kurumlara yardımcı olmak

açısından “İdari Birimlerin Sınıflandırma Anahtarı” bulunmaktadır. Bu çizelge, kurumlarda

aynı veya benzer isimlerle teşkilatlandığı tespit edilen ve kurumsal kodlamada ortak kod ve

isimle belirlenmiş olan yardımcı hizmet birimleri ile danışma ve denetim birimlerinin

64

fonksiyonel kodlarını göstermektedir. Ancak, bu birimlerin yürüttükleri hizmetlerin, anahtar

çizelgede gösterilen fonksiyonel kodlarla örtüşmemesi durumunda, birimin yürüttüğü ilgili

hizmete göre fonksiyonel kod verilmesi gerekmektedir.

İDARİ BİRİMLER FONKSİYONEL SINIFLANDIRMA

YARDIMCI BİRİMLER

- Özel Kalem Kurumun Ana Fonksiyonuna Göre

- İdari ve Mali İşler 01.3.9

- Personel/ İnsan Kaynakları 01.3.1

- Eğitim 01.3.1

- Yayın 01.3.9

İDARİ BİRİMLER FONKSİYONEL SINIFLANDIRMA

- Arşiv 01.3.9

- Sağlık 07.2.1

- Bilgi İşlem/ Muhabere ve Elektronik 01.3.9

- Makine İkmal/ Yapı İşleri- İnşaat ve Bakım 01.3.9

- Dış İlişkiler/ AB İlişkiler Kurumun Ana Fonksiyonuna Göre

DANIŞMA ve DENETİM

- Denetim Birimleri Kurumun Ana Fonksiyonuna Göre

- Mali Hizmetler Birimleri 01.3.2

- Hukuk Müşavirliği 01.3.9.

- Basın ve Hakla İlişkiler Müşavirliği 01.1.1.

65

3.3. Finansman Tipi Sınıflandırma

Üçüncü sorumuzun cevabı finansman tipi sınıflandırmadır. Yapılan harcamaların

hangi tür kaynaktan sağlandığını gösterir. harcamanın nereye yapıldığı ve hangi amaçla

yapıldığıyla ilgili değildir. Tek düzeyden oluşur. Genel devlet tanımına giren tüm kurumları

kavrayabilmek için bu sınıflandırmaya ihtiyaç duyulmuştur.

1- Genel Bütçeli İdareler

2- Özel Bütçeli İdareler

3- Denetleyici ve Düzenleyici Kurumlar

4- Sosyal Güvenlik Kurumları

5- Mahalli İdareler

6- Özel Ödenekler

7- Dış Proje Kaynakları

8- Bağış ve Yardımlar

3.4. Ekonomik Sınıflandırma

Son sorumuzun cevabı da ekonomik sınıflandırmadır. Bu sınıflandırma üretilen

hizmetin maliyetini gösterir. Devletin görev ve fonksiyonlarını yerine getirirken yürüttüğü

faaliyetlerin, milli ekonomiye, piyasalara ve milli gelire etkilerini planlamak, izlemek ve

değerlendirmek hedeflenmektedir. altı haneli ve dört düzeyli kod grubundan oluşmaktadır.

Ekonomik sınıflandırma düzenlenirken bazı varsayımlardan hareket edildiği

gözlemlenmektedir:

Bütçe yapısı gereği ekonomik sınıflandırma nakit esasına dayandırılmıştır. Ayni

işlemler ekonomik sınıflandırma içerisinde yer almamaktadır.

Üretilen çıktı ile ilgilenilmemiştir. Örneğin bir hastanenin ne kadar hastaya hizmet

ettiği, bir okulda kaç tane öğrencinin eğitim gördüğü gibi hususlar analitik bütçenin

konusu dışında tutulmuştur.

Performans esaslı yönetime ve mali istatistiklere veri sağlayabilmek için sadece mali

nitelikli işlemlerle ilgilenilmiştir.

Ekonomik sınıflandırma üç ayrı konuyu içermektedir. Bunlar;

Giderlerin ekonomik sınıflandırılması,

66

Gelirlerin ekonomik sınıflandırılması ve

Finansmanın ekonomik sınıflandırılmasıdır.

3.4.1. Giderin Ekonomik Sınıflandırması

Birinci düzeyde bütçe giderleri aşağıdaki şekilde sınıflandırılmıştır.

01- Personel Giderleri

02- Sosyal Güvenlik Kurumlarına Devlet Primi Giderleri

03- Mal ve Hizmet Alımları Giderleri

04- Faiz Giderleri

05- Cari Transferler

06- Sermaye Giderleri

07- Sermaye Transferleri

08- Borç Verme

09- Yedek Ödenekler

Öncelikle bazı kavramları açıklamak gerekmektedir.

Harcama: Geri ödenmeyen bir başka deyişle herhangi bir mali hak yaratmayan veya

mevcut bir mali hakkı ortadan kaldırmayan devlet ödemelerini ifade eder. Harcama cari ve

sermaye harcamaları olarak ikiye ayrılabilir.

Cari ya da sermaye nitelikli harcama tanımına giren ödemeler kapsamına, bu mal veya

hizmetlerin alımları, yapımları sırasında ve bunlarla birlikte mutat olarak yapılan vergi, resim,

harç, depo-antrepo ücreti gibi mütemmim ödemeler de aynı ekonomik koduna kaydedilir.

Ekonomik sınıflandırmanın üçüncü ve dördüncü düzeylerinde cari ve sermaye

bölümlerinde aynı isimle kodlar yer alabilir. Yani aynı isimle cari giderler (03) ve sermaye

gideri (06) yapılabilir. Bunun için harcamanın cari gider mi yoksa yatırım gideri mi olduğuna

dikkat etmek gerekmektedir.

Cari harcama; sermaye varlıkları veya sermaye varlıklarının üretiminde kullanılacak

mal veya hizmetler için yapılan ödemeler dışında kalan, karşılıklı ödemeleri ve alıcıların

sermaye varlıkları satın almasına izin verilmesi, sermaye varlıklarının uğradığı tahribat veya

zarar için alıcılara tazminat ödenmesi dışında kalan, alıcıların mali sermayesinin artırılması

dışındaki amaçlarla yapılan karşılıksız ödemelerdir.

67

Sermaye harcaması ise, sabit sermaye edinimleri, gayri menkuller ya da gayri maddi

hak alımları için yapılan ödemeleri veya bu amaçlarla yapılan karşılıksız ödemeleri kapsar.

Analitik bütçe sınıflandırmasında bütçe kanunları ile belirlenmiş (E işaretli Cetvel) miktarı

aşan ve normal ömrü bir yıl veya daha uzun olan mal ve hizmet alımlarını sermaye gideri

olarak kabul etmektedir. Bu ayrım ileride muhasebeleştirme açısından da önem arz

etmektedir.

Buna göre toplam cari giderler aşağıdaki kalemlerden oluşmaktadır.

01- Personel Giderleri

02- Sosyal Güvenlik Giderleri

03- Mal ve Hizmet Alımları (normal ömrü 1 yıldan az veya limitlerin altında)

04- Faiz Giderleri

05- Cari Transferler

01- Personel Giderleri: Kamu personeli ile kamu personeli olmasa bile bunlar gibi

çalıştırılan veya hizmetinden faydalanılan kişilere veya diğerlerine bordroya dayalı olarak

nakden yapılan ödemeler ile personele ilişkin prim ödemeleridir.

01.1 Memurlar

01.2 Sözleşmeli Personel

01.3 İşçiler

01.4 Geçici Personel

03- Mal ve Hizmet Alım Giderleri

• Faturalı olarak veya ilgili mevzuatına uygun şekilde belgelendirilerek alınan mal ve

hizmet bedelleridir.

• Elektrik, su, yakacak, yolluk, temizlik hizmeti alımları, temsil ağırlama gibi bir yıldan

az kullanım ömrü olan mal ve hizmetlere yönelik giderlerdir.

• Menkul mal alım, bakım-onarım ile gayri menkul bakım-onarım giderlerinde Merkezi

Yönetim Bütçe Kanununa ekli (E) işaretli cetvelde belirlenen limitlerin altında kalan

tutarlar mal ve hizmet alım giderleri kodundan karşılanır.

• Parasal limitlere bakılmaksızın rutin bakım-onarım ödemeleri bu koddan yapılır.

04- Faiz Giderleri

68

• Devlet borçlarına ilişkin faiz ödemeleri (iskonto giderleri dâhil) bu bölümde yer alır.

• Borçlanmaya ilişkin olarak ödenen komisyon ve ihraç giderleri ise mal ve hizmet

alımları kapsamında 03.5.6 bölümünde gösterilir ve Merkezi yönetim bütçesinde faiz

giderleri sadece Hazine Müsteşarlığı bütçesinden yapılır.

05- Cari Transferler

• Sermaye birikimi hedeflemeyen ve cari nitelikli mal ve hizmet alımını finanse etmek

amacıyla karşılıksız olarak yapılan ödemelerdir.

• Ayni işlemler analitik bütçe sınıflandırmasının kapsamı dışında olduğundan ayni

nitelikteki transferler bu kapsamda yer almayacaktır.

• Transferler nihai olarak kimin yararlandığına göre değil kime ödendiğine göre

sınıflandırılmalıdır.

Toplam sermaye giderleri ise;

06- Sermaye Giderleri (normal ömrü 1 yıldan fazla) ve

07- Sermaye Transferlerinden oluşmaktadır.

06- Sermaye Giderleri

• Sermaye harcamaları, sabit sermaye edinimleri, gayrimenkuller ya da gayri maddi

aktiflerin edinimi için yapılan ve Devlet mal varlığını artıran ödemelerdir.

• Ayrıca, taşınmaz mal yapımı ile bakım-onarımının gerektirdiği yıkım ve enkaz

temizleme işleri de bu kapsamda değerlendirilecektir.

• Bu ödemeler, her yıl bütçe kanunlarıyla belirlenecek asgari limitin üzerinde olmalıdır

ve kullanım ömürleri bir yıl veya daha uzun olmalıdır.

07- Sermaye Transferi

• Bütçe dışına sermaye birikimi amaçlayan veya sermaye nitelikli mal ve hizmetlerin

finansmanı amacıyla yapılan karşılıksız ödemelerdir.

• Transferin cari nitelikli mi yoksa sermaye nitelikli mi olduğunu belirlemek için cari

harcama -sermaye harcaması ayrımında kullanılan kriterler dikkate alınmalıdır.

08- Borç Verme

69

• Bir mali hakka dayanan veya Devletin teşebbüs mülkiyetinde hisse (sermaye)

katılımına neden olan ve likidite yönetimi veya kazanç sağlama amaçları dışında

kamusal amaçlarla yapılan ödemeleri ifade eder.

• Devlet tarafından verilen krediler – Evini Yapana Yardım kredileri gibi.

3.4.2. Gelirin Ekonomik Sınıflandırması

Birinci düzeyde Gelirin ekonomik sınıflandırması aşağıdaki gibidir:

01- Vergi Gelirleri

02- Vergi Dışı Gelirler

03- Sermaye Gelirleri

04- Alınan Bağış Ve Yardımlar

08- Alacaklardan Tahsilat

09- Ret Ve İadeler (-)

Ret ve iadeler negatif değerli olup, toplam gelirlerden düşüldükten sonra kalan kısım

gelir bütçesinin net tutarını verecektir.

3.4.3. Finansmanın Ekonomik Sınıflandırması

Analitik bütçe anlayışına göre bütçede gelir ve gider dengesi aranmamakta; bütçenin

stratejik plan, yıllık hedef, program ve projelere göre fazla ya da açık vermesi imkan

dahilindedir. İşte stratejik plana göre hazırlanan bütçe eğer fazla verecekse fazlalığın ne

şekilde değerlendirileceği, açık verecekse açığın hangi kaynaklardan finanse edileceğinin

belirlendiği bir cetvel düzenlenecektir. Tek düzeyden oluşmaktadır.

1- İç Borçlanma

2- Dış Borçlanma

3- Likidite Amaçlı Tutulan Nakit, Mevduat ve Menkul Kıymetlerdeki Değişiklikler

4- Net Borçlanma

5- Net Finansman

Merkezi Yönetim Kanuna ekli (A) işaretli cetvelde bütçe giderleri, (B) işaretli cetvelde

bütçe gelirleri ve (F) işaretli cetvelde ise finansman gösterilmektedir. Buna göre bütçe dengesi

A=< B+F şeklinde hesaplanmaktadır.

70

4. BÖLÜM: HARCAMA SÜRECİ

1050 sayılı Kanuna göre harcama süreci dört aşamadan oluşmakta idi:

1) Taahhüt aşaması: 5018 sayılı Kanun bunu yüklenmeye girişilmesi olarak ifade

etmiştir. (madde 26, 27, 28 ve 31)

2) Tahakkuk aşaması: Kanun bunu giderin gerçekleştirilmesi olarak ifade etmiştir.

(madde 32, 33)

3) İta emri verme: Harcama yetkilisinin ödeme emri belgesini imzalamasıdır. (madde

32 ve 33)

4) Tediye: Muhasebe yetkilisinin hak sahibine ödemeyi yapmasıdır. (madde 33 ve 60)

Aslında bu aşamalar halen geçerlidir, ancak 5018 sayılı Kanunda bu aşamaların ismi

değişmiş, bazı aşamalar eklenmiş ve biraz daha detaylandırılmıştır. 5018 sayılı Kanuna göre

harcama süreci aşağıdaki aşamalardan oluşmaktadır:

a) Ödenek temini (madde 21, 22, 23 ve 24)

b) Harcama talimatı (madde 31 ve 32)

c) Ön mali kontrol (madde 55, 56, 57 ve 58)

d) Harcama belgelerinin temini (madde 33)

e) Ödeme emri belgesinin düzenlenmesi (madde 33)

f) Ödeme emri belgesinin imzalanması (madde 33)

g) Hak sahibine ödenmesi (madde 33 ve 61)

Harcama süreci, ödenek kullanma işlemi olduğu için bu aşamada sorumluluk ortaya

çıkmaktadır. Kurumsal sınıflandırma sorumluluğun belirlenmesi bakımından belirleyici

olduğundan harcama sürecinde kurumsal kodlamaya ilişkin değerlendirmelere yer

verilecektir.

4.1. Bakan

Analitik bütçe sınıflandırmasında Bakanın yeri kurumsal kodlamanın birinci düzeyidir.

Bakanın sorumluluğu Kanunun 10’uncu maddesinde düzenlenmiştir. Hükümet politikasının

uygulanması ile bakanlıklarının ve bakanlıklarına bağlı, ilgili ve ilişkili kuruluşların stratejik

planları ile bütçelerinin kalkınma planlarına, yıllık programlara uygun olarak hazırlanması ve

uygulanmasından bu çerçevede diğer bakanlıklarla koordinasyon ve işbirliğini sağlamaktan

71

TBMM’ye ve Başbakana karşı sorumludur. Yerel yönetimler için bu sorumluluk İçişleri

Bakanına aittir.

Buradaki TBMM’ye karşı sorumluluğun, bütçelerin kalkınma planlarına uygun olarak

hazırlanması ve kaynakların etkili, ekonomik ve verimli kullanılması şeklinde anlaşılması;

Başbakana karşı sorumluluğun ise, hükümet tarafından belirlenen politikalara uygun olarak

bütçelerin hazırlanması ve kaynakların etkin, ekonomik ve verimli olarak kullanılması

şeklinde olduğunu kabul etmek gerekir.28

Analitik bütçe sınıflandırması ve Kanun’un 10’uncu maddesi ile diğer maddeleri

birlikte incelendiğinde bakanlara harcama sürecine müdahil olacak bir görev ve yetki

verilmediği bu nedenle sorumluluğunun siyasi olduğu, harcama sürecinde yer

alamayacağından Sayıştay yargısında mali sorumluluğuna hükmedilemeyeceği söylenebilir.

Bakanlar genel olarak harcama sürecinde yer almanaktadır. Ancak harcama sürecinde

yer aldıkları zaman mali sorumlulukları doğabilir. Sayıştay Genel Kurulu, 14.06.2007

tarihinde “5018 sayılı Kanun Çerçevesinde Sorumlu Tutulacak Görevli ve Yetkililerin

Belirlenmesi Hakkında Sayıştay Genel Kurul Kararı” almıştır. Bu kararda, bakanların mali

sorumluluğuna Sayıştay’ca hükmedilemeyeceği, ancak Sayıştay yargılaması sırasında bakanın

sorumluluğu ile ilgili bir hususa rastlanması durumunda bu hususun ilgili mercilere

bildirilmesinin mümkün olacağı sonucuna varılmıştır.

4.2. Üst Yönetici

Analitik bütçe sınıflandırması kurumsal sınıflandırmanın ikinci düzeyde yer alan üst

yöneticiler Kanun’un 11’inci maddesinde düzenlenmiştir. Bakanlıklarda müsteşar, diğer kamu

idarelerinde en üst yönetici, belediyelerde başkan ve il özel idarelerinde ise vali üst

yöneticidir.

Üst yöneticiler;

İdarelerinin stratejik planlarının ve bütçelerinin kalkınma planına, yıllık programlara,

kurumun stratejik plan ve performans hedefleri ile hizmet gereklerine uygun olarak

hazırlanması ve uygulanmasından,

Sorumlulukları altındaki kaynakların etkili, ekonomik ve verimli şekilde elde edilmesi

ve kullanılmasından,

Mali yönetim ve kontrol sisteminin işleyişinin gözetilmesi, izlenmesinden,

28 M.Kamil Mutluer, Erdoğan Öner, Ahmet Kesik, age , İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları, s.235.

72

5018 sayılı Kanunla verilen diğer görev ve sorumlulukların yerine getirilmesinden

sorumludur.

Üst yöneticiler harcama sürecine katılmazlar. Dolayısıyla mali sorumlulukları yoktur.

Sorumlulukları Bakana karşı idari niteliktedir.

Üst yöneticiler bu sorumluluğun gereklerini harcama yetkilileri, mali hizmetler birimi

yetkilisi ve iç denetçiler aracılığı ile yerine getirirler.

Görüldüğü üzere, 5018 sayılı Kanunda mali yönetim sorumluluğu, bakanlardan alınıp

üst yöneticilere verilmiştir. Üst yöneticiler mali işlemlerin gerçekleştirilmesi sürecinde bizzat

yer almamaktadır. Esas görevleri, Kanunda öngörülen yapıya uygun bir mali yönetim yapısı

kurup işletmek ve denetlemektir.29

Genel olarak üst yöneticilerin idari sorumluluklarının bulunabileceği, harcama

sürecine katılmayacakları, bu nedenle Sayıştay yargısı bakımından mali sorumluluklarının

olmadığı görüşü hakimdir. Ancak bazı durumlarda üst yöneticilikle harcama yetkililiği iç içe

girebilmektedir. Örneğin belediye başkanları “02- Özel Kalem biriminin” harcama yetkilisi

olabilmektedir. Diğer bir örnek ise teşkilat yapısı müsait olmayan belediyelerde belediye

başkanı üst yönetici olmasının yanı sıra harcama yetkisi de olabilmektedir.

Üst yöneticiler de tıpkı Bakanlar gibi harcama sürecinde genel olarak yer almamakla

birlikte, sürece dahil olduklarında mali sorumluluklarına hükmedilebilir. Nitekim 5189/1

no.lu Sayıştay Genel Kurulu Kararında da;

“Üst yöneticiler işlerin gidişatından harcama yetkililerinin ve diğer görevlilerin

bilgilendirmeleri ve raporları ile bilgi sahibi olmaktadırlar. Bununla birlikte Üst yöneticilerin

özel Kanunlardan doğan Sayıştay’a karşı mali sorumlulukları olabileceği gibi, münferit bir

olayda sorumluluklarına hükmedilmeleri de gerekebilir. Bu husus, meselenin Sayıştay

yargısında görüşülmesi sırasında hükme bağlanacak bir konudur.

Dolayısıyla bu aşamada bir genelleme yaparak üst yöneticilerin, işlemlerin hukuka

uygun olarak yürütülmesinden sorumlu olacakları ya da olmayacakları yönünde bir görüş

belirtilmesi uygun bulunmamaktadır.”

denilmek suretiyle net bir sorumluluk sınırı belirlemekten kaçınılmıştır.

29 M.Kamil Mutluer, Erdoğan Öner, Ahmet Kesik, age , İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları, s.194.

73

4.3. Harcama Yetkilisi

Harcama Yetkilisi Kimdir?

Kamu idaresi bütçesi ile ödenek tahsis edilen ve harcama yetkisi bulunan her bir birim

harcama birimidir (5018/3-k). Bütçeyle ödenek tahsis edilen her bir harcama biriminin en üst

yöneticisi ise harcama yetkilisidir. Harcama yetkilisinin kim olduğunu belirleyebilmek için

analitik bütçe sınıflandırmasında kurumsal kod yapısına bakmak gerekmektedir.

Üçüncü düzeyde ana hizmet birimleri gibi ikinci düzeye bağlı birimler, dördüncü

düzeyde ise destek ve lojistik birimleri ile politika uygulayıcı birimler yer almakta olduğu

ilgili bölümde belirtilmişti. Dolayısıyla bütçeleme üçüncü ve dördüncü düzeyde

gerçekleşmektedir. Üçüncü ve dördüncü düzeyde ödenek tahsis edilen birim amirleri harcama

yetkilileridir. Dolayısıyla harcama yetkilisinin tayin ve tespiti için üçüncü veya dördüncü

düzeye bakmak gerekmektedir.

Örnek olarak il özel idareleri ele alındığında harcama yetkilileri aşağıdaki gibidir:

I. Düzey II. Düzey III. Düzey IV. Düzey

44-45 01-81 01

30-60

02

03

04

23

24

62

Genel Sekreterlik

Özel Kalem

Sivil Savunma

İdari ve Mali İşler

APK

Hukuk İşleri

Ana hizmet birimleri

(Alfabetik sıraya göre)

İlçeler

I. Düzey: Yukarıda da belirtildiği gibi İçişleri Bakanlığının yetki, görev ve sorumluluk

alanını belirtir.

II. Düzey: İl plaka kodu olup il valisini yani üst yöneticiyi belirtir.

III. Düzey: Genel sekreterlik ve ana hizmet birimleri yer almakta olup, 5302 sayılı İl

Özel İdaresi Kanunu’nun 6’ncı maddesinde sayılı görevleri yapmakla yükümlü olan

birimlerdir. Bu görevleri yerine getirmek üzere bu birimlere bütçeyle ödenek tahsis edilir.

Ödenekleri kullanmak birim amirlerinin yetki ve sorumluluğundadır. Bu birimlerin amirleri

74

harcama yetkilisidir. İl özel idaresinden ödenek kullanan İl Milli Eğitim Müdürlüğü, Tarım

Müdürlüğü, Sağlık Müdürlüğü gibi birimlerinde burada kodlanması gerekir. Bunlar da

harcama yetkilisidir.

IV. Düzey: Bunlar bizatihi il özel idaresine kanunla verilen görevlerini yerine

getirmek yerine; bu görevleri yerine getiren genel sekreterlik ve ana hizmet birimlerine

lojistik destek veren yardımcı hizmet birimleri ile denetim ve danışma birimleridir. Bu

birimlere bütçe ile ödenek tahsis edilmektedir. Bu birimlerin üst yöneticileri harcama

yetkilisidirler. Ayrıca bu birimler verdikleri lojistik destek itibariyle gerçekleştirme görevlileri

de olurlar. Dördüncü düzeyde ayrıca ilçeler gösterilmiştir. 5302 sayılı Kanun’un 46’ncı

maddesinde belirtildiği üzere ilçelerde kaymakamlar harcama yetkilisidir.

Ödenek göndermek suretiyle harcama yetkisi

Maddenin son fıkrasında “…. ödenek gönderme belgesiyle kendisine ödenek verilen

harcama yetkileri ise tahsis edilen ödenek tutarında harcama yapabilir.” denilmek suretiyle

ödenek tahsis yoluyla harcama yetkisinin verilmesinin yanı sıra ödenek gönderme belgesi

düzenlemek suretiyle de harcama yetkisi verilebileceği anlaşılmaktadır. Ayrıca Kanun’un

22’nci maddesinde taşra teşkilatına ödenek gönderme suretiyle harcama yetkisi verileceği

bunun esas ve usullerinin Maliye Bakanlığınca düzenleneceği hükmü yer almaktadır.

Merkezi yönetim birimleri için taşraya gönderilen tüm ödenekler bu şekildedir.

Taşradaki harcama yetkilileri bütçeyle ödenek tahsis edilenlerden olmayıp; ödenek gönderme

belgesi ile harcama yetkisi verilenlerdir.

Belediyelerde ödenek gönderme belgesi düzenlemek suretiyle harcama yetkililiği

belirlenemez çünkü belediyelerde taşra birimi bulunmamaktadır.

İl özel idarelerinde ise iki şekilde ödenek gönderme suretiyle harcama yetkilisi

belirlenmektedir. Bunlardan birincisi bakanlıkların taşra teşkilatına (İl Milli Eğitim

Müdürlüğü gibi) il özel idare bütçesinden ödenek gönderilmesidir. Bu şekilde gönderilen

ödenekler için ilgili il müdürünün harcama yetkilisi olması gerekir. Ancak bazı durumlarda il

özel idarelerinden bu şekilde gönderilen ödeneklerde genel sekreterin harcama yetkilisi olarak

belirlendiği de görülmektedir. İkinci olarak, il özel idarelerinde ödenek gönderme belgesi

düzenlemek suretiyle ilçelerde kaymakamlar harcama yetkilisi olarak belirlenmektedir.

Kaymakamlar merkezdeki tüm kurumsal kodlar için ilçede harcama yetkilisidir. Yani ilçe özel

idareleri ve mal müdürlüklerinde harcama yetkilisi kaymakamdır.

75

İl özel idaresi teşkilatı olmayan ilçelerde ise harcama yetkilisinin üst yöneticiler

tarafından belirlenmesi gerekir. Zira Harcama Yetkilileri Hakkında 1 Seri No.lu Genel Tebliğ

idarelerin teşkilat yapısında yer almayan birimlere tahsis edilen ödeneklerin harcama

yetkililerinin üst yöneticiler tarafından belirleneceğini ifade edilmektedir.

Harcama yetkisinin devri

Kanun bazı hallerde harcama yetkisinin devredilebileceğini ve bu konuda gerekli

düzenlemeleri yapmaya Maliye Bakanlığının yetkili olduğunu düzenlemiştir. Maliye

Bakanlığı konuya ilişkin olarak “1 ve 2 Seri No.lu Harcama Yetkilileri Hakkında Genel

Tebliğleri” yayımlamıştır. Buna göre, harcama yetkililiğinin devrine ilişkin olarak Kanunun

ilgili maddeleri ve anılan tebliğlerde yer alan düzenlemeler aşağıdaki gibidir:

1) Harcama yetkisi hiyerarşik olarak bir alt kademedeki yöneticilere devredilebilir.

Ancak harcama birimlerinde her zaman bir alt yöneticiye rastlamak mümkün değildir.

Harcama yetkilileri, kamu hizmetlerinin etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde sunulmasını

sağlamak amacıyla aşağıda belirlenen sınırlar dahilinde harcama yetkisini devredebilirler.

Buna göre kamu idarelerinin;

Merkez teşkilatı harcama yetkilileri bu yetkilerini yardımcılarına, yardımcısı

olmayanlar ise hiyerarşik olarak bir alt kademedeki yöneticilere,

Merkez dışı birimlerinde ise bölge müdürleri veya eşdeğer yetkililer, il müdürleri

veya eşdeğer yetkililer ile nüfusu 50.000’i aşan ilçelerin ilçe müdürleri veya eşdeğer

yetkililer harcama yetkilerini yardımcılarına,

Belediye ve il özel idareleri ile bunlara bağlı idarelerin harcama yetkilileri bu

yetkilerini yardımcılarına, yardımcısı olmayanlar ise hiyerarşik olarak bir alt

kademedeki yöneticilere,

Mahalli idare birliklerinde birlik başkanı harcama yetkisini birlik genel

sekreteri, birlik müdürü veya birim amirlerine,

kısmen veya tamamen devredebilirler.

Her bir harcama işlemi itibarıyla, mal ve hizmet alımlarında ikiyüzellibin Türk Lirası,

yapım işlerinde ise birmilyon Türk Lirasını aşan harcamalara ilişkin harcama yetkisi hiçbir

şekilde devredilemez.

Harcama yetkisi aşağıdaki şartlara uygun olarak devredilir:

76

- Yetki devri yazılı olmak zorundadır.

- Devredilen yetkinin sınırları açıkça belirlenmiş olmalıdır.

- Merkez teşkilatında harcama yetkisinin devri ve bu yetkinin geri alınması üst

yöneticiye, mali hizmetler birimine ve muhasebe yetkilisine; merkez dışı birimlerde

ise mali hizmetler birimine ve muhasebe yetkilisine yazılı olarak bildirilmelidir.

Harcama yetkisi devrinde mali sorumluluk da devredilmiş olur; ancak yetki devri,

yetkiyi devredenin idari sorumluluğunu ortadan kaldırmaz. Diğer bir ifade ile idari

sorumluluk devredilemez.

2) Harcama yetkilisi geçici görev, hastalık, izin gibi nedenlerle görevinde bulunmadığı

durumlarda vekaleten yerine bakan kişi harcama yetkisini kullanır. Bu kişi kendi biriminden

bir görevli olabileceği gibi diğer birim amirlerinden birisi de olabilir.

3) Harcama yetkisi ile muhasebe yetkisi aynı kişide birleşemeyeceğini

hükmettiğinden, iki görevin çakışması durumunda ya harcama yetkililiği görevinin ya da

muhasebe yetkililiği görevinin devredilmesi gerekir. Bu hükme istinaden, mali hizmetler

birim amiri muhasebe yetkisini kullanmak zorunda kalırsa mali hizmetler biriminin harcama

yetkililiği üst yönetici veya belirleyeceği bir kişi marifetiyle yürütülür. Muhasebe yetkisini

uhdesinde tutan mali hizmetler birim amirinin harcama yetkisini alt kademede birisine

devretmesi uygun değildir. Bu husus Kanunda ve ilgili düzenlemelerde açıkça ifade edilmese

de, harcama birimi ve yetkililiği kamu mali yönetim sisteminin temel omurgasıdır. Bundan

dolayı harcama yetkililerine birçok görev ve sorumluluk yüklenmiştir. Örneğin bütçenin

hazırlanması, performans hedef ve göstergelerinin belirlenmesi, harcama talimatı vermesi ve

bütçe uygulandıktan sonra birim faaliyet raporu hazırlanması gibi önemli görevler icra

etmektedir. Bu gibi önemli fonksiyonları olan harcama yetkililiğinin alt kademeden ziyade üst

yönetime devredilmesinin daha olacağı kanaatindeyim.

4) Harcama yetkililiğinin belirli konulara ilişkin bazı yetkileri diğer birimlere özellikle

destek birimlerine devredilebilir. Burada tartışma götürebilir bir konu da, Harcama Yetkilileri

Hakkında Genel Tebliğ (Seri No: 2) 1’inci maddesinin (d) bendinde harcama yetkililerinin

ihale yetkisi ile sınırlı olmak üzere harcama yetkilerini destek hizmetleri birimine

devredebilmesidir. Bu düzenlemeye göre, harcama yetkilileri ilgili mevzuatı uyarınca ihale

usulleriyle yapılacak mal ve hizmet alımları ile yapım işlerinde ihale işlemlerine ilişkin

olarak, ihale yetkisiyle sınırlı olmak üzere harcama yetkilerini, üst yöneticiden onay almak

suretiyle, idarenin destek hizmetlerini yürüten birim yöneticilerine devredebilir.

77

Bu durumda, ihale onay belgesinin düzenlenmesinden sözleşmenin imzalanmasına

kadar geçen süreçteki tüm ihale işlemlerine ilişkin ihale yetkisi destek hizmetleri birim

yöneticisi tarafından kullanılacaktır. İşin yaklaşık maliyetinin belirlenmesi ve teknik

şartnamenin hazırlanması gibi ihale öncesi işlemlerin ilgili harcama birimi, destek hizmetleri

birimi veya idarenin diğer birimleri tarafından hazırlanması mümkün bulunmaktadır.

Destek hizmetleri birimi, harcama birimlerinin ihtiyaçlarını birleştirmek suretiyle 4734

sayılı Kamu İhale Kanunu hükümleri çerçevesinde karşılayabilir. Birden fazla harcama

biriminin doğrudan temin limiti dahilindeki ihtiyaçlarının, destek hizmetleri birimi tarafından

birleştirilerek ihale usulleriyle karşılanması da mümkün bulunmaktadır.

5) 5018 sayılı Kanunun 60’ıncı maddesinin ikinci fıkrasında, alım, satım, yapım,

kiralama, kiraya verme, bakım-onarım ve benzeri mali işlemlerden idarenin tamamını

ilgilendirenler destek hizmetlerini yürüten birim; sadece harcama birimlerini ilgilendirenler

ise harcama birimleri tarafından gerçekleştirileceğini hükme bağlamıştır. Ancak, harcama

yetkililiği görevi uhdesinde kalmak şartıyla, harcama birimlerinin talebi ve üst yöneticinin

onayıyla bu işlemler destek hizmetlerini yürüten birim tarafından yapılabilir. Bu hükmün

uygulanmasında, idarelerin teşkilat yapılarında destek hizmetleri ile yardımcı hizmet birimleri

olarak yer alan idari ve mali işler, makine-ikmal, satın alma, yapı işleri, personel gibi birimler

destek hizmetleri birimi sayılacaktır.

Buna göre, ayrı ayrı her bir harcama birimini ilgilendiren harcamalarda, harcama

yetkililiği görevi uhdesinde kalmak şartıyla ve harcama birimlerinin talebi ve üst yöneticinin

onayıyla, harcama birimlerinin bazı mali işlemlerinin idarelerin destek hizmetlerini yürüten

birimler tarafından yerine getirilmesi mümkün bulunmaktadır. Bu işlemlere ilişkin olarak üst

yöneticiden alınacak onay, harcama birimleri tarafından ayrı ayrı alınabileceği gibi, harcama

birimlerinin talebi üzerine mali hizmetler birimi (Strateji Geliştirme Başkanlığı, Strateji

Geliştirme Daire Başkanlığı, bu hizmetlerin yerine getirildiği müdürlük veya idarelerin

mevcut yapılarında mali hizmetlerini yürüten birimleri) tarafından da alınabilir.

Bu şekilde alınacak onaylarda, ödeme emri belgesini düzenleme görevinin harcama

birimi veya destek hizmetleri biriminden hangisi tarafından yürütüleceği hususu da

belirtilecektir. Ödeme emri belgesini düzenleyecek gerçekleştirme görevlisinin destek

hizmetleri biriminden olması halinde, bu görevli veya görevliler, destek hizmetleri birimi

yöneticisi tarafından kendisi veya yardımcısı veya bunlara hiyerarşik olarak en yakın yönetim

kademesinde bulunan kişi veya kişiler arasından belirlenecektir.

78

Destek hizmetleri birimleri tarafından diğer harcama birimleri adına harcamaların

gerçekleştirilmesi halinde, harcama talimatı/onay belgesi destek hizmetleri birimine

gönderilerek mali işlemlerin destek hizmetleri birimi tarafından yapılması sağlanacaktır.

Harcama işlemleri, üst yöneticiden alınan onayda belirtilen usul ve esaslar çerçevesinde tespit

edilen ödeme emri belgesini düzenlemekle görevli gerçekleştirme görevlisi tarafından ödeme

emrine bağlanarak imzalanmak üzere ilgili birimin harcama yetkilisine sunulacaktır.

Diğer taraftan, anılan Kanunun 32’nci maddesinde, harcama talimatlarında

gerçekleştirmeyle görevli olanlara ilişkin bilgilere de yer verileceği belirtilmiştir.

Gerçekleştirme işlemleri destek hizmetleri birimi tarafından yapılan mali işlemlerde, harcama

talimatlarında iş ve işlemlerin destek hizmetleri birimi personeli tarafından yürütüleceğinin

belirtilmesi yeterli bulunmaktadır. Ancak, ilgili mevzuatında bizzat harcama yetkilisi

tarafından belirlenmesi gereken hususlarda ilgili harcama yetkilisinin onayı alınacaktır.

Öte yandan 5189/1 sayılı Sayıştay Genel Kurulu kararında, harcama talimatının

kullanılmasından doğan mali sorumluluğun harcama yetkisinin devredildiği görevliye ait

olması gerektiği sonucuna varmıştır.

Birleşemeyecek görevler

Kanunun 60’ıncı maddesi gereği, harcama yetkilisi ile muhasebe yetkilisi görevi aynı

kişide birleşemez. Eğer muhasebe yetkilisinin bir birim amiri olarak görevlendirilmesi

durumunda ya harcama yetkisinin üst yönetimden birisine ya da muhasebe yetkisinin

sertifikası olan alt kademeden birisine devredilmesi gerekir. Örneğin ilçelerde malmüdürleri

muhasebe yetkilisidir, aynı zamanda malmüdürleri Maliye Bakanlığının taşra birimi için

harcama yetkilisidir. Muhasebe yetkisi ile harcama yetkisi malmüdüründe

birleşemeyeceğinden, harcama yetkisi üst yönetime devredilmiştir. Dolayısıyla ilçelerde

Bakanlığın ödeneğini kullanmak üzere kaymakamlar yetkilidir. Sonuç olarak yerel

yönetimlerde harcama yetkisi ile muhasebe yetkisinin birleşmesi durumu ortaya çıkarsa

harcama yetkisinin üst yönetime devredilmesi uygun olacaktır.

Diğer birleşemeyecek görev ön mali kontrol sürecinde yer alanların mali işlem

sürecine katılmamalarına ilişkin olup konuya ilişkin bölümünde değinilecektir.

Üst yönetici ile harcama yetkilisi birleşebilir mi?

Üst yöneticilik ile harcama yetkilisi görevlerinin birleşemeyeceğine dair Kanunda açık

bir ifade bulunmamaktadır. Ancak Kanun genel olarak değerlendirildiğinde üst yöneticilik ile

harcama yetkisinin birleşmemesi gerektiği sonucuna varılabilir. Ancak 32’inci maddenin

79

ikinci fıkrasında, teşkilât yapısı ve personel durumu gibi nedenlerle harcama yetkililerinin

belirlenmesinde güçlük bulunan idareler ile bütçelerinde harcama birimleri sınıflandırılmayan

idarelerde harcama yetkisi, üst yönetici veya üst yöneticinin belirleyeceği kişiler tarafından;

mahallî idarelerde İçişleri Bakanlığının, diğer idarelerde ise Maliye Bakanlığının uygun

görüşü üzerine yürütülebileceği şeklinde düzenleme bulunmaktadır.

Harcama yetkilisi gerçekleştirme görevlisi olabilir mi?

5018 sayılı Kanun harcama yetkilisinin gerçekleştirme görevlisi olamayacağına dair

bir hüküm içermemektedir. Ancak Kanunun geneli göz önünde bulundurulduğunda örneğin iç

kontrol mekanizmasının sağlıklı işleyebilmesi için harcama yetkisi ile gerçekleştirme

görevinin ayrı kişilerce yürütülmesi gerekmektedir. Bazı durumlarda personel sayısı ve

teşkilat yapısı uygun olmayabilir. Örneğin, personelin aylık ve ücret ve benzeri mali hakları

için gerçekleştirme görevi personel müdürlüğüne verilsin. Ayrıca personel ödemesi de yine

personel müdürlüğüne ait olsun yani ödenek bu birime tahsis edilmiş. Bu durumda personel

müdürlüğünde bir kişi varsa personel müdürlüğüne ait ödenekler için bu kişi hem harcama

yetkisini hem de gerçekleştirme görevini yerine getirecektir.

Ancak Kanun mali hizmetler birimiyle ilgili özel bir düzenleme yapmıştır. Buna göre,

mali hizmetler biriminde ön mali kontrol görevini yürütenler mali işlem sürecinde görev

alamazlar. Bilindiği üzere, mali hizmetler biriminde ön mali kontrol yetkisi mali hizmetler

birimi yöneticisine aittir. Kontrol sonucunda düzenlenen yazılı görüş ve kontrol şerhleri mali

hizmetler birimi yöneticisi tarafından imzalanır. Mali hizmetler birimi yöneticisi, bu yetkisini

sınırlarını açıkça belirtmek şartıyla yazılı olarak yardımcısına veya birimin iç kontrol alt birim

yöneticisine devredebilir. Mali hizmetler birimi yöneticisinin harcama yetkilisi olması

durumunda ön mali kontrol görevi, iç kontrol alt birim yöneticisi tarafından yürütülür. Bu

durumda yalnızca mali hizmetler biriminde birim amiri harcama yetkililiği ile ön mali kontrol

görevini aynı anda yapamaz.

Harcama yetkili - ihale yetkilisi

Harcama Yetkilileri Hakkında Genel Tebliğ (Seri No:2) harcama yetkilisinin ihale

yetkilisi olup olamayacağı konusuna açıklık getirmiştir. Tebliğe göre ihale yetkilisinin ilgili

mevzuatında özel olarak belirlendiği haller dışında, harcama yetkilileri aynı zamanda ihale

yetkilisi olacaktır. Harcama yetkilileri ihale yetkisiyle sınırlı olmak üzere harcama yetkilerini,

üst yöneticiden onay almak suretiyle, idarenin destek hizmetini yürüten birim yöneticilerine

devredebilirler. Konuya ilişkin olarak İçişleri Bakanlığı Mahalli İdareler Genel Müdürlüğü

80

24.02.2006 tarihli Genelgesinde de düzenleme bulunmaktadır. Genelgede, ihale yetkisinin üst

yöneticiler tarafından kullanılma imkanının kalmadığı, dolayısıyla ihale yetkilisi sıfatının da

harcama yetkilileri tarafından kullanılması gerektiği ifade edilmektedir. Ancak kastedilen

ihale yetkisinin 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamında harcama yapılmasını

gerektirecek ihaleler olup gelir getirici yani 2886 sayılı Devlet İhale Kanunu kapsamında

yürütülecek ihalelerde ihale yetkilisi yine üst yöneticilerdir. Çünkü 2886 sayılı Kanuna göre

ihale yetkilisi ita amiridir.

Harcama yetkisinin birleştirilmesi

Harcama yetkisinin birleşmesi hususu, 1 seri No.lu Harcama Yetkilileri Genel

Tebliğinde düzenlenmiştir. Teşkilat yapısında üst yönetici ile harcama birimleri arasında

yönetim kademesi yer almak şartıyla, bütçeyle ödenek tahsis edilen harcama birimlerinin

harcama yetkisi harcama türleri itibarıyla kısmen veya tamamen ilgili bakanın uygun görüşü

alınmak suretiyle üst yöneticinin onayı ile bir üst yönetim kademesinde birleştirilebilir. Ancak

Kanunun harcama yetkisine verdiği önem dikkate alındığında birden fazla birimin harcama

yetkisinin bir birimde veya birden fazla birimin harcama yetkisinin üst yönetici veya üst

yöneticinin belirleyeceği kişilerde birleştirilmesi Kanunun ruhuna uygun değildir.

“Harcama Yetkilisi ve İhale Yetkilisi” konulu 24.02.2006 tarihinde yayımlanan İçişleri

Bakanlığı Genelgesinde harcama yetkisinin bir üst yönetim kademesinde birleştirilmesine

ancak il özel idarelerinde ve büyükşehir belediyelerinde mümkün olacağı ve buna uygun

görüş verilebileceğini belirtmektedir. Çünkü sadece il özel idareleri ile büyükşehir

belediyelerinde harcama yetkilisi ile üst yönetici arasında bir yönetim kademesi bulunmakta

olup ilçe belediyelerinde bu şekilde bir kademe bulunmamaktadır. Hatırlanacağı üzere il özel

idarelerinin kurumsal sınıflandırmasında genel sekreter üçüncü düzeyde; destek hizmetleri ise

dördüncü düzeyde yer almaktaydı. Destek hizmetlerini yürüten ve dördüncü düzeyde yer alan

birimlere bütçeleri ile ödenek verilmiş olsa bile bu birimlerde harcama yetkisini yürütebilecek

nitelikte personel bulunmaması veya başka sebeplerle bu birimlere ait harcama yetkisi genel

sekreter veya yardımcılarından birisi tarafından yürütülebilecektir.

Birden fazla birimi ilgilendiren harcamalarda harcama yetkilisi

Birden fazla harcama birimini ilgilendiren harcamalarda, harcama yetkililiği görevi

uhdesinde kalmak şartıyla ve harcama birimlerinin talebi ve üst yöneticinin onayıyla, harcama

birimlerinin bazı mali işlemlerinin idarenin destek hizmetlerini yürüten birimler tarafından

yerine getirilmesi mümkün bulunmaktadır. Örneğin kırtasiye alımı bütün birimleri ilgilendirir.

81

Her birimin kırtasiye ihtiyaçlarını kendilerinin karşılaması insan kaynakları israfına neden

olabileceği gibi daha az miktarda kırtasiye alınacağından pahalıya da mal olabilir. Birimler

kırtasiye alımına yönelik ödeneklerin kullanımında ihale yetkisini ilgili destek birimine

devrederler, ihale işlemlerini ilgili birim gerçekleştirir. Ödenek miktarına göre harcama

birimlerine dağıtılır. Ödeme emri belgelerini de birim amirleri imzalar. Birden fazla birimi

ilgilendirdiği halde maliyet paylaşımı yapılamayan harcamalarda ödenek en yakın harcama

birimine verilir. Bu birimin amiri de harcama yetkilisi olur. Örneğin elektrik aboneliği, su

aboneliği, hizmet aracı kiralaması gibi.

Harcama talimatı

Harcama talimatı, Merkezi Yönetim Harcama Belgeleri Yönetmeliğinde

tanımlanmıştır. Buna göre harcama talimatı, “Kamu ihale mevzuatına tabi olmayan bir giderin

idare adına geçici veya kesin olarak ödenebilmesi için giderin konusunu, gerekçesini,

yapılacak iş veya hizmetin süresini, hukuki dayanaklarını, tutarını, kullanılabilir ödeneğini,

tertibini, gerçekleştirme usulü ile gerçekleştirmeyle görevli olanlara ilişkin bilgileri gösteren

ve harcama yetkilisinin imzasını taşıyan belgedir.”

Adı geçen Yönetmelik kamu ihale mevzuatına tabi harcamalar için harcama

talimatının özel bir şekli diyebileceğimiz onay belgesini de tanımlamıştır. Buna göre, onay

belgesi, “ihale usulüyle yapılacak alımlarda, kamu ihale mevzuatında standart form olarak

belirlenen ihale onay belgelerini; doğrudan temin suretiyle veya kamu ihale mevzuatında

belirtilen istisnai alımlarda ise alım konusu işen nev’i, niteliği ve tertibi, alımda uygulanacak

usulü, avans ve fiyat farkı verilecekse şartlarını gösteren ve harcama yetkilisinin imzasını

taşıyan belgeyi ifade etmektedir.”

Bu konuya ilişkin olarak ayrıca Muhasebat Genel Müdürlüğü Merkezî Yönetim

Harcama Belgeleri Genel Tebliğinde (Sıra No: 24) de değinilmiştir. Dolayısıyla, onay

belgesini harcama talimatının özel bir şekli olarak değerlendirmek gerekmektedir. Aksi

takdirde kanunun açık ifadesine aykırılık teşkil eder.

Merkezi Yönetim Harcama Belgeleri Yönetmeliği bütün harcamalar için harcama

talimatını gerekli görmemiştir. Bu durum Kanunun lafzına aykırı olmakla beraber; hem

ruhuna uygundur hem de uygulamayı kolaylaştırıcı niteliktedir. Yönetmelik hangi harcama

türleri için harcama talimatının gerekli olduğunu belirlemiştir.

Dikkatle incelendiğinde, düzenli olarak yapılan aylıklar ve aylıklara ilişkin

ödemelerde; zam, tazminat ve benzeri ödemelerde, sosyal yardımlarda, ek çalışma

82

karşılıklarında ücret, ek ders ödemelerinde, sözleşmeli personel ödemelerinde; işçi

ücretlerinde; tedavi ve cenaze giderlerinde; geçici görev yolluklarında (görevlendirme yazısı

yoksa harcama talimatı istenecektir); sürekli görev yolluklarında atama onayı (yoksa harcama

talimatı istenecektir)yeterli olacak, harcama talimatı düzenlenmeyecektir. Bu belgeleri de

yukarıda belirttiğimiz gibi harcama talimatı olarak kabul etmemiz gerekmektedir.

Düzenli olmayan ödül ve ikramiyelerde; geçici personel giderlerinde; vergi, resim,

harç ve benzeri giderlere ilişkin ödemelerde; tarifeye bağlı ödemelerde; kurs ve toplantılara

katılma giderlerinde; temsil, ağırlama, tören, fuar ve tanıtma giderlerinde harcama talimatı

düzenlenecektir.

Kanunun 32’nci maddesine göre harcama talimatlarında gerçekleştirmeyle görevli

olanlara ilişkin bilgilere yer alması gerekir. Gerçekleştirme işlemleri destek hizmetleri birimi

tarafından yapılan mali işlemlerde, harcama talimatlarında iş ve işlemlerin destek hizmetleri

birimi personeli tarafından yürütüleceğinin belirtilmesi yeterli bulunmaktadır. Konuya ilişkin

ayrıntılı düzenleme Harcama Yetkilileri Hakkında Genel Tebliğ (Seri No:2)’de yer

almaktadır.

Sonuç olarak 5018 sayılı Kanun harcama yetkilisi tarafından verilmesi gereken

harcama talimatı için şekil belirlemediğinden, kamu ihale mevzuatına göre ihale yetkilisi

tarafından imzalanan ihale onay belgesi ya da diğer benzer onay belgeleri harcama talimatı

olarak kabul edilmelidir. Bu nedenle bütçeden yapılacak bir giderin ödenmesinde gider

çeşidine ve alım şekline göre Yönetmeliğin ilgili maddelerinde belirtildiği şekilde harcama

talimatı, ihale onay belgesi ya da onay belgelerinden yalnızca birinin düzenlenmesi yeterli

olacaktır.

Harcama Yetkililerinin Genel Sorumluluğu

5189/1 Sayılı Sayıştay Genel Kurul Kararının harcama yetkilisinin genel

sorumluluğuna ilişkin kısmı aşağıdaki gibidir:

“5018 sayılı Kanunda harcama yetkilisi ifadesiyle bir program sorumlusuna ve statü

hukukunda tanımlanan daire/birim amirine işaret edilmektedir. Bu konumda olan

yöneticilerin, 657 sayılı Kanunun 10’uncu maddesinde belirtildiği gibi, amiri oldukları

kuruluş ve hizmet biriminde kanun, tüzük ve yönetmeliklerle belirlenen görevleri zamanında

ve eksiksiz olarak yapmaktan ve yaptırmaktan, maiyetindeki memurları takip ve kontrol

etmekten görevli ve sorumlu tutulacakları da tabiidir. Bu hükümler karşısında, bütçeden

yapılacak harcamalar konusunda 5018 sayılı Kanunda öngörülen harcama sürecinde tek ve

83

tam yetkili olan, giderin yapılmasına karar vermekten ödeme aşamasına kadar tüm işlemleri

emir ve talimatı çerçevesinde yürüten ve maiyetindekileri ve onların eylem ve işlemlerini

gözetmek ve denetlemekle yükümlü olan harcama yetkilisinin, Sayıştaya karşı hesap verme

konusunda tam ve doğrudan sorumlu olduğu anlaşılmaktadır. Bu nedenle, harcama

yetkililerinin, harcama talimatlarının ve buna konu olan harcamaların bütçe ilke ve

esaslarına, kanun, tüzük ve yönetmelikler ile diğer mevzuata uygunluğundan sorumlu

olduklarına oybirliğiyle karar verilmiştir.”

Görüldüğü üzere Genel Kurul kararında harcama yetkilileri mali sorumluluk açısından

tam ve doğrudan sorumlu tutulmuştur. Ancak Kanunun lafzı ve ruhundan harcama

yetkililerinin sorumluluğunun harcama talimatı içeriği ile sınırlı olması gerekmektedir. Zira

bu mali sistemin omurgası harcama yetkilileridir. Kanuna göre harcama yetkilileri stratejik

planın hazırlanmasından, bütçenin hazırlanmasından, iç kontrol sisteminden, kaynakların

ektin, ekonomik ve verimli kullanılmasından, kaynakların kötüye kullanılmasını önlemekten,

taşınır ve taşınmaz mal yönetiminden, faaliyet raporu düzenlemekten ve daha bir çok

görevlerin yerine getirilmesinden sorumludur. Böylesine önemli bir konumda olan harcama

yetkililerini gerçekleştirme görevlilerinin düzenleyeceği belgelerin de hukuka uygun

olmasından sorumlu tutmak, Kanunun ne lafzına ne de ruhuna uygun düşer. Harcama

yetkilisini tam ve doğrudan sorumlu tutmak 32’nci maddeye aykırı düştüğü gibi Kanunun

harcama yetkililerine verdiği görevleri hakkıyla yerine getirmesine de engel olacaktır.

Harcama yetkisi kurul, komite veya komisyon marifetiyle kullanılıyorsa

5018 sayılı Kanunun 31’inci maddesinin üçüncü fıkrasında, “Kanunların verdiği

yetkiye istinaden yönetim kurulu, icra komitesi, komisyon ve benzeri kurul veya komite

kararıyla yapılan harcamalarda, harcama yetkisinden doğan sorumluluk kurul, komite veya

komisyona ait olur” denilmektedir.

Burada kurul, komite veya kurul şeklinde çalışan ve karar alan organların idari

yetkisinin olup olmadığı önem taşımaktadır. Kararlar bazen sadece izin verme, yetki verme

şeklinde olabilir. Genel kurul bu duruma dikkat çekerek aşağıdaki şekilde karara varmıştır:

“Kurul halinde görev yapan karar organlarının genellikle icra yetkileri

bulunmamaktadır. Ancak Savunma Sanayi Müsteşarlığında olduğu gibi bazı kuruluşların

karar organlarının icra yetkisi bulunmaktadır. Bu nedenle Kanunun 31’inci maddesinin

üçüncü fıkrasında sayılan yönetim kurulu, icra komitesi, komisyon ve benzeri kurul veya

komite kararıyla yapılan harcamalarda, harcama yetkisinden doğan sorumluluk

84

belirlenirken; kararın, harcama talimatının unsurlarını taşıyıp taşımadığının ve kurul,

komisyon veya komitenin harcama sürecinde rol alıp almadığının belirlenmesi gerekmektedir.

Bu durumda;

Kanunların verdiği yetkiye istinaden yönetim kurulu, icra komitesi, encümen gibi

adlarla teşkil edilen yönetim organlarının kararı, harcama talimatının taşıması

gereken unsurları taşıyor ve kurul, komisyon, komite harcama sürecinde yer alıyorsa,

harcama yetkisinden doğan sorumluluğun yönetim kurulu, icra komitesi, komisyon ve

benzeri kurul, komite veya komisyona ait olacağına,

Yönetim kurulu, icra komitesi, encümen gibi adlarla teşkil edilen yönetim organlarının

kararı, harcama talimatının taşıması gereken unsurları taşıyor, ancak kurul,

komisyon, komite harcama sürecinde yer almıyorsa; yönetim kurulu, icra komitesi,

komisyon ve benzeri kurul veya komitenin sadece harcama talimatının kanun, tüzük ve

yönetmeliklere uygun olmasından sorumlu olacağına,

Yönetim kurulu, icra komitesi, encümen gibi adlarla teşkil edilen yönetim organlarının

kararı bir giderin yapılması için harcama yetkilisine izin verme şeklinde düzenlenmiş

ise, bu halde kurul, komisyon veya komitenin harcamaya izin veren kararın kanun,

tüzük ve yönetmeliğe uygun olmasıyla sınırlı olarak sorumlu olacağına,

çoğunlukla karar vermiştir.”

Görüldüğü üzere Genel Kurul kararında harcama yetkilileri mali sorumluluk açısından

tam ve doğrudan sorumlu tutulmuştur. Ancak Kanunun lafzı ve ruhundan harcama

yetkililerinin sorumluluğunun harcama talimatı içeriği ile sınırlı olması gerekmektedir. Zira

bu mali sistemin omurgası harcama yetkilileridir. Kanuna göre harcama yetkilileri stratejik

planın hazırlanmasından, bütçenin hazırlanmasından, iç kontrol sisteminden, kaynakların

ektin, ekonomik ve verimli kullanılmasından, kaynakların kötüye kullanılmasını önlemekten,

taşınır ve taşınmaz mal yönetiminden, faaliyet raporu düzenlemekten ve daha bir çok

görevlerin yerine getirilmesinden sorumludur. Böylesine önemli bir konumda olan harcama

yetkililerini gerçekleştirme görevlilerinin düzenleyeceği belgelerin de hukuka uygun

olmasından sorumlu tutmak, Kanunun ne lafzına ne de ruhuna uygun düşer. Harcama

yetkilisini tam ve doğrudan sorumlu tutmak 32’nci maddeye aykırı düştüğü gibi Kanunun

harcama yetkililerine verdiği görevleri hakkıyla yerine getirmesine de engel olacaktır.

85

4.4. Ön Mali Kontrol

Ön mali kontrol 5018 sayılı Kanunun 58’inci maddesinde;

“Ön mali kontrol, harcama birimlerinde işlemlerin gerçekleştirilmesi aşamasında

yapılan kontroller ile mali hizmetler birimi tarafından yapılan kontrolleri kapsar.

Ön mali kontrol süreci, mali karar ve işlemlerin hazırlanması, yüklenmeye girişilmesi,

iş ve işlemlerin gerçekleştirilmesi ve belgelendirilmesinden oluşur.

Kamu idarelerinde ön mali kontrol görevi, yönetim sorumluluğu çerçevesinde

yürütülür.

Harcama birimlerinde işlemlerin gerçekleştirilmesi aşamasında yapılacak asgarî

kontroller, mali hizmetler birimi tarafından ön mali kontrole tâbi tutulacak mali karar ve

işlemlerin usul ve esasları ile ön mali kontrole ilişkin standart ve yöntemler Maliye

Bakanlığınca belirlenir. Kamu idareleri, bu standart ve yöntemlere aykırı olmamak şartıyla bu

konuda düzenleme yapabilir.” şeklinde düzenlenmiştir.

Kanun hükmüne istinaden Bakanlıkça çıkarılan ve 31.12.2005 tarihinde yayımlanan

“İç Kontrol ve Ön Mali Kontrole İlişkin Usul ve Esasları” düzenleyen yönetmeliğin ilgili

maddelerinde ve ön mali kontrolün niteliğini belirleyen 11’inci maddesi gereği;

ön mali kontrolün danışma ve önleyici niteliği haiz olması,

mali karar ve işlemlerin uygulanmasında bağlayıcı olmaması,

mali karar ve işlemlere uygun görüş verilmiş olmasının harcama yetkilisi ve

gerçekleştirme görevlilerinin sorumluluğunu ortadan kaldırmayacak olması

gerekir. Bu hususlar göz önüne alındığında ön mali kontrol görevi yerine getiren

personelin mali sorumluluğu olmadığı sonucuna varılır.

Nitekim Sayıştay Genel Kurulu da ön mali kontrol görevi yürütenlerin sorumlulukları

hususuna bu nedenle değinmemiştir.

4.5. Gerçekleştirme Görevlileri

Harcama sürecinde gerçekleştirme görevlilerinin mutlaka yer alması gerekir mi?

Kanun özü itibari ile mutlaka bir gerçekleştirme görevlisini zorunlu kılmadığı sonucuna

varılabilir. Harcama yetkilisi gerçekleştirme görevlisi tayin etmeden kendi harcamasını

gerçekleştirebilir.

Gerçekleştirme görevlisi işçi olabilir mi?

86

Gerçekleştirme görevlilerinin memur olma zorunluluğu getirilmemiştir. Kamu görevi

verilebilen herkes gerçekleştirme görevlisi olabilir.

Gerçekleştirme görevlileri harcama yetkilisine en yakın kişi olmalı mıdır?

Kanunun ve ikincil mevzuatın gerçekleştirme görevlisini tanımlamadığı, harcama

yetkilisinin yapmış olduğu harcamalardan dolayı hem hukuki hem de idari sorumluluğu

bulunduğu dikkate alındığında, gerçekleştirme görevlisini tayin ve tespite yetkili merciinin

harcama yetkilisi olması gerektiği sonucuna varılabilir. Bu nedenle harcama yetkilisi gerek

kendi biriminden gerekse başka birimlerden hiyerarşik olarak en yakın yönetim kademesinde

bulunan kişi veya kişiler arasında belirleyeceği kişiyi gerçekleştirme memuru olarak

belirleyebilir. Önemli olan harcama yetkilisinin hukuki ve idari sorumluluklarının gereğini

yerine getirebilsin. İç Kontrol ve Ön Mali Kontrole İlişkin Usul ve Esasların 12’nci

maddesinde yer alan “Harcama yetkilileri, yardımcıları veya hiyerarşik olarak kendisine en

yakın üst kademe yöneticileri arasından bir veya daha fazla sayıda gerçekleştirme görevlisini

ödeme emri belgesi düzenlemekle görevlendirir.” ifadesinin 1050 sayılı Kanun’un ita amiri-

tahakkuk memuru ilişkisinden kaynaklanan alışkanlığın bir devamı olarak algılamak gerekir.

Gerçekleştirme görevlileri kimlerdir?

Kanun harcama birimini bir bütün olarak ele almıştır. Yani harcama hak sahibine

ödeme hariç tüm aşamaları ile bütçelerinde ödenek tahsis edilen birim tarafından

gerçekleştirilir. Bu nedenle gerçekleştirme görevlilerinin harcama birimi içinde bulunması

temel ilkedir.

Gerçekleştirme görevlisi kurumsal kodlamada yer almamaktadır. Gerçekleştirme

görevi ekonomik kodlarla ilgilidir. Dolayısıyla ekonomik kodlara göre uzmanlaşmış birimlere

gerçekleştirme görevi verilmelidir.

Gerçekleştirme işlemi harcama yetkilisi adına yapılmaktadır. Harcama yetkilisinin

hem mali hem de hukuki sorumluluğu vardır. Gerçekleştirme görevlisinin bu sorumluluğu

yerine getirecek nitelikte olması uygun olacaktır.

Bu nedenle;

Ana hizmet birimlerinde yapılan işler uzmanlık gerektirdiğinden, bu birimlere ait

giderlerin yine bu birimlerde gerçekleştirmeleri daha isabetli olacaktır. Örneğin Fen

işleri müdürlüğünün asfalt işlemlerini kendisinin yapması gerekir.

87

Birimler, destek hizmetleri birimlerinin uzmanlık alanına giren konularda bu birimden

bir kişiyi gerçekleştirme görevlisi olarak belirleyebilir. Örneğin bütün birimler

personel ödemesine ilişkin olarak Personel müdürlüğünü gerçekleştirme görevlisi

olarak üst yöneticinin onayı ile belirleyebilir. Kanunun 60’ncı maddesinde, “Alım,

satım yapım, kiralama, kiraya verme, bakım-onarım ve benzeri mali işlemlerden;

idarenin tamamını ilgilendirenler destek hizmetlerini yürüten birim, sadece harcama

birimlerini ilgilendirenler ise harcama birimleri tarafından gerçekleştirilir. Ancak

harcama yetkiliği görevi uhdesinde kalmak şartıyla, harcama birimlerinin talebi ve üst

yöneticini onayıyla bu işlemler destek hizmetlerini yürüten birim tarafından

yapılabilir.” hükmü bulunmaktadır.

Yukarıda da belirtildiği gibi gerçekleştirme görevi ekonomik kodlarla ilgili

olduğundan;

01 ve 02 kodlarının gerçekleştirme görevi personel müdürlüğünden,

03.2.1 Kırtasiye ve büro malzemeleri alımı için satın alma müdürlüğünden,

03.2.3 Enerji alımları için idari ve mali işler müdürlüğünden,

03.3 Yolluklar için personel müdürlüğü veya idari ve mali işler müdürlüğünden,

03.5.2 Haberleşme giderleri için idari ve mali işler müdürlüğünden,

03.6 Temsil ağırlama için yazı işleri müdürlüğünden,03.9 Tedavi ve cenaze giderleri

için sağlık işleri müdürlüğünden,

bir görevli gerçekleştirme görevlisi olarak üst yöneticinin onayı ile tayin ve tespit

edilebilir.

Bu şekilde alınacak onaylarda, ödeme emri belgesini düzenleme görevinin harcama

birimi veya destek hizmetleri biriminden hangisi tarafından yürütüleceği hususu da

belirtilecektir. Ödeme emri belgesini düzenleyecek gerçekleştirme görevlisinin destek

hizmetleri biriminden olması halinde, bu görevli veya görevliler, destek hizmetleri birimi

yöneticisi tarafından kendisi veya yardımcısı veya bunlara hiyerarşik olarak en yakın yönetim

kademesinde bulunan kişi veya kişiler arasından belirlenecektir. (Harcama Yetkilileri

Hakkında Genel Tebliğ (Seri No. 2)

Gerçekleştirme görevlilerinin sorumlulukları

88

Harcama Yetkilileri Hakkında Genel Tebliğ (Seri No: 2) 1’inci maddesinin d bendine

göre, harcama yetkilileri, ilgili mevzuatı uyarınca ihale usulleriyle yapılacak mal ve hizmet

alımları ile yapım işlerinde ihale işlemlerin ilişkin olarak, ihale yetkisiyle sınırlı olmak üzere

harcama yetkilerini, üst yöneticiden onay almak suretiyle, idarenin destek hizmetlerini

yürüten birim yöneticilerine devredebilir.

Gerçekleştirme görevlileri harcama türlerine göre ödeme emri belgesine eklenmesi

gereken belgeleri eklemek zorundadır. Ayrıca harcama talimatında yazılı hususu fiilen

gerçekleştirmek veya gerçekleştiğini kontrol etmek durumundadır. Gerçekleştirme görevlileri

yapmış oldukları bu işlemlerinden dolayı sorumludurlar.

Gerçekleştirme görevlileri harcama sürecinde yer aldıklarından yaptıkları işlemlerden

dolayı mali sorumlulukları bulunmaktadır.

Sayıştay Genel Kurulu da Kanunun 33’üncü maddesini ele aldıktan sonra; “Bu hüküm

uyarınca, bir mali işlemi gerçekleştirmede görevli olanların sorumluluğunun belirlenmesinde,

gerçekleştirme işlemini yapan memurun, yetkili ve görevli olması ve yapılan giderin de bu

görevli tarafından düzenlenip imzalanan belgeye dayanıyor olması zorunludur. Bir başka

deyişle, yukarıda anılan belge ve imza olmadan ödeme emri belgesinin tamamlanmış

sayılmaması gerekmektedir. Aynı şekilde, belgeyi düzenleyenin de gerçekleştirme konusunda

yetkisinin bulunması ve harcama talimatı ile veya sair surette amir tarafından

görevlendirilmiş olması gerekmektedir.” şeklinde karara varmıştır.

Kanunda yer almamasına rağmen ikincil mevzuat iki çeşit gerçekleştirme

görevlisinden bahsetmektedir. Bunlardan birincisi ödeme emri belgesini düzenleyip

imzalamakla yükümlüdür. İç Kontrol ve Ön Mali Kontrole İlişkin Usul ve Esasları belirleyen

yönetmelik hükmü gereği ödeme emri belgesini imzalamakla görevli gerçekleştirme görevlisi

harcama yetkilisine hiyerarşik olarak en yakın kişidir.

Harcama birimlerinde süreç kontrolü yapılarak her bir işlem daha önceki işlemlerin

kontrolünü içerecek şekilde tasarlanıp uygulanacak, mali işlemlerin yürütülmesinde görev

alanlar, yapacakları işlemden önceki işlemleri de kontrol edeceklerinden hareketle; Genel

Kurul ödeme emri belgesini düzenlemek ve imzalamakla görevli olan gerçekleştirme

görevlisinin harcama yetkilisi ile birlikte sorumlu olacağı ilkesini benimsemiştir.

Diğer gerçekleştirme görevlileri ise sadece kendi yaptıkları işlemlerden sorumlu

tutulacaklardır.

89

Aşağıda 5189/1 sayılı Genel Kurul Kararının gerçekleştirme görevlisinin

sorumluluğuna ilişkin bölümü aşağıdaki gibidir:

“5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesi uyarınca bütçeden bir giderin yapılabilmesi

için iş, mal veya hizmetin belirlenmiş usul ve esaslara uygun olarak alındığının veya

gerçekleştirildiğinin görevlendirilmiş kişi veya komisyonlarca onaylanması ve gerçekleştirme

belgelerinin düzenlenmiş olması gerekmektedir.

5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesinde; “Bütçelerden bir giderin yapılabilmesi için

iş, mal veya hizmetin belirlenmiş usul ve esaslara uygun olarak alındığının veya

gerçekleştirildiğinin, görevlendirilmiş kişi veya komisyonlarca onaylanması ve gerçekleştirme

belgelerinin düzenlenmiş olması gerekir. Giderlerin gerçekleştirilmesi; harcama yetkililerince

belirlenen görevli tarafından düzenlenen ödeme emri belgesinin harcama yetkilisince

imzalanması ve tutarın hak sahibine ödenmesiyle tamamlanır.

Gerçekleştirme görevlileri, harcama talimatı üzerine; işin yaptırılması, mal veya

hizmetin alınması, teslim almaya ilişkin işlemlerin yapılması, belgelendirilmesi ve ödeme için

gerekli belgelerin hazırlanması görevlerini yürütürler.

Elektronik ortamda oluşturulan ortak bir veri tabanından yararlanmak suretiyle

yapılacak harcamalarda, veri giriş işlemleri gerçekleştirme görevi sayılır. Bu fıkranın

uygulanmasına ilişkin esas ve usuller Maliye Bakanlığınca belirlenir.

Gerçekleştirme görevlileri, bu Kanun çerçevesinde yapmaları gereken iş ve

işlemlerden sorumludurlar.”

Görüldüğü üzere, Genel kurul kararına göre gerçekleştirme görevlilerinin yaptıkları iş

ve işlemlerden mali sorumlulukları bulunmaktadır. Gerçekleştirme görevlilerinin

düzenlendiği madde hükmüne istinaden, gerçekleştirme işlemini yapan memurun, yetkili ve

görevli olması ve yapılan giderin de bu görevli tarafından düzenlenip imzalanan belgeye

dayanıyor olması zorunludur. Bir başka deyişle, yukarıda anılan gerçekleştirme belgeleri ve

imza olmadan ödeme emri belgesinin tamamlanmış sayılmaması gerekir. Aynı şekilde,

belgeyi düzenleyenin de gerçekleştirme konusunda yetkisinin bulunması ve harcama talimatı

ile veya sair surette amir tarafından görevlendirilmiş olması gerekmektedir.

Bu anlamda gerçekleştirme belgelerinin hazırlanması, taslak metinlerin yazılması,

temize çekilmesi, kaydedilmesi, bilgisayara giriş yapılması gibi yardımcı hizmetlerin

gerçekleştirme görevi kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

90

Genel Kurul Kararında gerçekleştirme görevlilerinin sorumlulukları belirlenirken

gerçekleştirme görevlileri yaptıkları işe göre aşağıdaki şekilde sınıflandırılmıştır:

Ödeme Emri Belgesini Düzenlemekle Görevlendirilen Gerçekleştirme Görevlisinin

Sorumluluğu

Ödeme Emri Belgesine Eklenmesi Gereken Taahhüt ve Tahakkuk Belgelerine

İlişkin Sorumluluk

Kurul, Komisyon veya Benzeri Bir Organca Düzenlenen Gerçekleştirme

Belgelerinde Sorumluluk

Elektronik Ortamda Oluşturulan Ortak Veri Tabanına Bilgi Girişine Esas Olacak

Belgelere İlişkin Sorumluluk

a) Ödeme Emri Belgesini Düzenlemekle Görevlendirilen Gerçekleştirme

Görevlisinin Sorumluluğu

5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesinin birinci fıkrası hükmü uyarınca ödeme emri

belgesi, harcama yetkilisi tarafından belirlenen bir görevli tarafından düzenlenecektir.

Ödeme emri belgesi tek başına mali bir işlem sayılmamakla birlikte taahhüt ve

tahakkuk aşamalarından sonra ödeme aşamasına geçilmesine esas teşkil etmektedir.

İç Kontrol ve Ön Mali Kontrole İlişkin Usul ve Esasların 12 ve 13’üncü maddelerinde

ödeme emri belgesi düzenleme görevi, ön mali kontrol kapsamında ele alınmakta ve “kontrol

edilmiş ve uygun görülmüştür” şerhi çerçevesinde değerlendirilmektedir.

Aynı esaslarda belirtildiği üzere, harcama yetkilileri, yardımcıları veya hiyerarşik

olarak kendisine en yakın üst kademe yöneticileri arasından bir veya daha fazla sayıda

gerçekleştirme görevlisini ödeme emri belgesi düzenlemekle görevlendirecek, ödeme emri

belgesini düzenlemekle görevlendirilen gerçekleştirme görevlileri de, ödeme emri belgesi ve

eki belgeler üzerinde ön mali kontrol yapacaklardır. Bu nedenle ödeme emri belgesini

düzenleyen gerçekleştirme görevlisinin yaptığı işlemler nedeniyle sorumluluk üstlenmesi

tabiidir.

Ayrıca, harcama birimlerinde süreç kontrolü yapılarak her bir işlem daha önceki

işlemlerin kontrolünü içerecek şekilde tasarlanıp uygulanacak, mali işlemlerin yürütülmesinde

görev alanlar, yapacakları işlemden önceki işlemleri de kontrol edeceklerdir. Bu bağlamda

ödeme emri belgesini düzenlemekle görevlendirilen gerçekleştirme görevlileri de, ödeme emri

belgesi ve eki belgeler üzerinde ön mali kontrol yaparak, ödeme emri belgesi üzerine “Kontrol

91

edilmiş ve uygun görülmüştür” şerhi düşüp imzalayacaklardır. Bu nedenle ödeme emri

belgesini düzenleyen görevli, gerçekleştirme belgelerinin ödeme emri belgesine doğru

aktarılması yanında, düzenlediği belge ile birlikte harcama sürecindeki diğer belgelerin

doğruluğundan ve mevzuata uygunluğundan da sorumludur.

Yapılan bu açıklamalara göre, aslî bir gerçekleştirme belgesi olan ödeme emri

belgesini düzenleyen sıfatıyla imzalayan gerçekleştirme görevlisinin, düzenlediği belge ile

birlikte harcama sürecindeki diğer belgelerin doğruluğundan ve mevzuata uygunluğundan

harcama yetkilisi ile birlikte sorumlu tutulması gerektiğine çoğunlukla,”

Burada söz konusu karara katılmadığımı belirtmek isterim. Harcama yetkilisinin

ödeme emri belgesini imzalamasının iki anlamı vardır. Birincisi yapılan harcamanın ekli

belgelerden anlaşıldığı kadarıyla harcama talimatına uygun olduğunun onaylandığı; ikincisi

de muhasebe yetkilisine hak sahibine bedelin ödenmesi gerektiği emridir. Harcamanın

talimata uygun olduğu onanıyorsa ve harcama talimata uygun olarak yapıldıysa bir problem

bulunmamaktadır. Harcama, talimata uygun gerçekleşmemişse, harcama yetkilisinin ya

ödeme emri belgesini imzalamaması yani ödemeyi gerçekleştirmemesi ya da ödemeyi

gerçekleştirip sorumlu gerçekleştirme görevlisi hakkında idari veya cezai soruşturma

açtırması gerekebilir. Bu ayrı bir tartışma konusudur. Ancak kararda gerekçe olarak zikredilen

ön mali kontrolün bir gereği olarak harcama yetkilisinin/gerçekleştirme görevlisinin sorumlu

tutulması hem Kanun hem de Yönetmeliğin diğer hükümlerine aykırıdır. Yönetmeliğin 11’nci

maddesine göre, ön mali kontrol niteliği gereği mali sorumluluğu haiz değildir. Eğer ön mali

kontrol gereği harcama yetkilisine/gerçekleştirme görevlisine sorumluluk tevcih edilecekse

mantıken ön mali kontrolden sorumlu olan mali hizmetler birimi personeline de sorumluluk

yüklenilmesi gerekmektedir. Oysa Genel Kurul Kararı ön mali kontrol görevini ifa eden mali

hizmetler birimini mali sorumluluk kapsamına almamıştır.

Diğer taraftan müşterek ve müteselsil sorumluluk için “deruhte-i mesuliyetin” var

olması gerekmektedir. Gerçekleştirme görevlilerinin harcama yetkililerine karşı verdikleri

harcama talimatının hukuka uygun olmadığı yönünde itiraz imkanı bu Kanunda

tanınmamıştır. Deruhte-i mesuliyet, 1050 sayılı Kanunda düzenlenmekte idi. Buna göre,

memur verilen emrin kanunlara aykırılığını iddia edip yapmaktan çekinebilirdi. Saymanların

kanun, tüzük ve yönetmeliklere uygunluk hakkında ileri sürdükleri itirazlar üzerine ita

amirleri tarafından yazılı olarak sorumluluk üstlenildiği takdirde sayman ödemeyi yapmak

zorundaydı. Bu durumda sorumluluk, ita amirine ait olduğundan bunun tespiti için sorumluluk

üstlenme yazısının verile emrine bağlanması gerekirdi. Diğer yandan verile emrine kırmızı

92

kalemle “Deruhte-i Mesuliyetlidir” ya da “İta Amiri Tarafından Sorumluluk Üstlenilmiştir”

ibaresinin yazılması gerekirdi. Bu durumda sayman ödemeyi yerine getirecek, ancak

sorumluluğun tamamı ita amirinde olmakta idi. Oysaki 5018 sayılı Kanunda memurların

harcama talimatının kanunlara aykırı olduğu iddiası ile verilen emri yerine getirmeme gibi bir

durum söz konusu değildir. İtiraz edemeyecekleri bir durum için sorumlu tutulmaları da

mümkün değildir.

Bu bağlamda 5018 sayılı Kanun ile, Kanunun gerekçesinde belirtildiği gibi, 1050

sayılı Kanunda edinilen tecrübe ışığında harcama birimlerinin güçlendirilmesi ile muhasebe

yetkililerinin harcama birimlerinin yapacağı işlemlere engel olmasının önüne geçilmek

amaçlanmıştır. Zira 1050 sayılı Kanunda tahakkuk birimlerine ödenek verilir, ancak bütçeyle

kendisine ödenek verilmeyen Maliye Bakanlığına bağlı saymanlar bu ödeneğin kullanılmasına

çeşitli nedenlerle (hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle) engel olmakta idiler. 5018 sayılı Kanun

ile bu duruma son verilmiştir. Kanunun harcama birimini güçlendirerek tüm yetki ve

sorumluluğu harcama biriminde toplamayı amaçladığı ve gerçekleştirme görevlisinin harcama

birimi ile aynı birimde olmayabileceği göz önüne alındığında; gerçekleştirme görevlilerine

harcama talimatı içeriğinin hukuka aykırı olduğu gerekçesi ile itiraz hakkı, harcama biriminin

gücünü azaltacak ve faaliyetlerini aksatacaktı. 1050 sayılı Kanunun uygulandığı dönemde

Maliye Bakanlığı personeli olan saymanlar tarafından yapılan engelleme hakkı bu kez de

gerçekleştirme görevlilerine tevdi edilmiş olacaktı.

b) Ödeme Emri Belgesine Eklenmesi Gereken Taahhüt ve Tahakkuk Belgelerine

İlişkin Sorumluluk

5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesi uyarınca bütçeden bir giderin yapılabilmesi için

iş, mal veya hizmetin belirlenmiş usul ve esaslara uygun olarak alındığının veya

gerçekleştirildiğinin görevlendirilmiş kişi veya komisyonlarca onaylanmış ve gerçekleştirme

belgelerinin düzenlenmiş olması gerekmektedir.

Öte yandan anılan maddede, bir mali işlemin gerçekleştirilmesinde görevli olanların

sorumluluğunun belirlenmesinde, bu görevlilerin yetkili ve görevli olması ve yapılan giderin

de bu görevlilerce düzenlenen belgeye dayanıyor olması hususlarına bakılması gerekmektedir.

Yani mali işlemin gerçekleştirilmesinde, görevli olanların imzası olmadan ödeme belgesinin

tamamlanmış sayılmaması gerekmektedir.

Bu nedenle, ödeme emri belgesine eklenmesi gereken taahhüt ve tahakkuk işlemlerine

ilişkin fatura, beyanname, tutanak gibi gerçekleştirme belgelerini düzenleyen veya bu

93

belgeleri kabul eden gerçekleştirme görevlilerinin, bu görevleriyle ilgili olarak yapmaları

gereken iş ve işlemlerle sınırlı olarak harcama yetkilisiyle birlikte sorumlu tutulmaları

gerektiğine çoğunlukla,

c) Kurul, Komisyon veya Benzeri Bir Organca Düzenlenen Gerçekleştirme

Belgelerinde Sorumluluk

5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesi uyarınca mali işlemin gerçekleştirilmesinde

görevli olanların sorumluluğu, bu işlemleri yetkili ve görevli olarak yapmalarına ve yapılan

giderin bu kişilerce düzenlenen belgeye dayanılarak yapılması hususlarına göre

belirlenmektedir.

Bu nedenle mevzuatına göre oluşturulan kurul, komisyon veya benzeri bir organ

tarafından düzenlenen keşif, rapor, tutanak, karar veya ödemeye esas benzeri belgelerden

doğacak sorumluluğa, işlemi gerçekleştiren ve bu belgeyi düzenleyip imzalayan kurul

üyelerinin de dahil edilmeleri ve bu işlem nedeniyle harcama yetkilisiyle birlikte sorumlu

tutulmaları gerektiğine çoğunlukla,

d) Elektronik Ortamda Oluşturulan Ortak Veri Tabanına Bilgi Girişine Esas

Olacak Belgelere İlişkin Sorumluluk

5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesine 5436 sayılı kanunla eklenen üçüncü fıkrada;

“Elektronik ortamda oluşturulan ortak bir veri tabanından yararlanmak suretiyle yapılacak

harcamalarda, veri giriş işlemleri gerçekleştirme görevi sayılır. Bu fıkranın uygulanmasına

ilişkin esas ve usûller Maliye Bakanlığınca belirlenir.” denilmektedir.

Kanunun anılan maddesine dayanılarak çıkarılan Merkezi Yönetim Harcama Belgeleri

Yönetmeliğinin 5’inci maddesinin dördüncü ve beşinci fıkralarında; “Elektronik ortamda

oluşturulan ortak bir veri tabanından yararlanmak suretiyle yapılacak harcamalarda, veri giriş

işlemleri gerçekleştirme görevi sayıldığından, ödeme belgesine ayrıca bu verileri kanıtlayıcı

belge bağlanmaz.

Üçüncü ve dördüncü fıkraların uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Bakanlıkça

belirlenir.” denilmektedir.

Yönetmeliğin söz konusu hükmüne göre yayımlanan Muhasebat Genel Müdürlüğü

Merkezî Yönetim Harcama Belgeleri Genel Tebliği (Sıra No: 24), veri giriş işlemlerinin

gerçekleştirme görevi sayılacağı, ödeme belgesine aylık bordroların bağlanmayacağı,

değişikliklere ilişkin kanıtlayıcı belgelerin ödeme belgesine bağlanacağı belirtilmiştir.

94

Ortak veri tabanına girilen verilerin doğruluğu halinde, çıktının doğruluğu sistemce

güvenceye bağlandığından, elektronik ortamdan alınan çıktının sıhhati, doğrudan doğruya veri

girişinin doğruluğuyla ilgili bulunmaktadır.

Bu nedenlerle, elektronik ortamda oluşturulan veri tabanından yararlanılarak

yapılacak harcamalarda, sisteme girilecek verilerin bulunduğu belgeleri düzenleyen ve

imzalayan görevlilerin, bu işlemle ilgili gerçekleştirme görevlisi olarak kabul edilmesi ve

yaptığı işlemlerden harcama yetkilisi ve sorumluluğu bulunan diğer gerçekleştirme

görevlileriyle birlikte sorumlu tutulmaları gerektiğine çoğunlukla,” karar verilmiştir.

Ödeme Emri Belgesinin İmzalanması

Kanunun 33’üncü maddesi gereği giderin tamamlanması ancak harcama yetkililerinin

ödeme emri belgesini imzalaması ile olur. Genel Kurul ödeme emri belgesini imzalayan

harcama yetkililerinin her halükarda sorumlu olacağını ifade etmektedir.

Ancak burada tartışılması gereken konulardan birisi, harcama talimatı veren harcama

yetkilisi ile ödeme emri belgesini imzalayan harcama yetkilisi aynı kişi olmayabilir. Bu

durumda hangi harcama yetkilisi sorumlu olacaktır?

Ödeme emri belgesini imzalanması ne anlama gelmektedir?

Kanaatimce harcama yetkilisinin ödeme emri belgesini imzalaması iki anlam taşır.

Bunlardan birincisi; gerçekleştirilen işlemin harcama talimatına uygun olduğunun

onaylanmasıdır. Bu onay İç Kontrol ve Ön Mali Kontrole ilişkin Usul ve Esaslar düzenleyen

Yönetmelik gereği bir kontroldür. Bu Yönetmelik gereği yapılan kontrollerin mali

sorumluluğa etkisi olmadığı yönündeki görüşümü daha önce de belirttim. Dolayısıyla

harcama yetkilisinin bu imzadan dolayı sorumlu olup olmayacağı hususunda tereddütlerim

bulunmaktadır. İmzanın diğer bir anlamı ise muhasebe yetkilisine ödeme için emir vermektir.

Bu aşamada harcama yetkilisinin sorumluluğunun daha kapsamlı olarak

değerlendirilmesi yararlı olacaktır.”

4.6. Muhasebe Yetkilileri

Kanun 61’inci maddesinde muhasebe hizmetinin tanımını yapılmıştır. Muhasebe

hizmeti; gelirlerin ve alacakların tahsili, giderlerin hak sahiplerine ödenmesi, para ve parayla

ifade edilebilen değerler ile emanetlerin alınması, saklanması, ilgililere verilmesi,

gönderilmesi ve diğer tüm mali işlemlerin kayıtlarının yapılması ve raporlanması işlemleridir.

Muhasebe yetkilisi de bu hizmetleri yürüten yetkilidir.

95

Muhasebe yetkilisinin Kanunda ve yönetmeliklerde kendisine verilen idari görevlerin

dışında harcama sürecine katılması nedeniyle yapacağı bazı işlemler vardır. Bu işlemler yine

aynı maddede sayılmıştır. Buna göre muhasebe yetkilileri ödeme aşamasında ödeme emri

belgesi ve eki belgeler üzerinde;

a) Yetkililerin imzasını,

b) Ödemeye ilişkin ilgili mevzuatında sayılan belgelerin tamam olmasını,

c) Maddi hata bulunup bulunmadığını,

d) Hak sahibinin kimliğine ilişkin bilgileri,

kontrol etmekle yükümlüdür.

Muhasebe yetkilileri, ilgili mevzuatında düzenlenmiş belgeler dışında belge arayamaz.

Yukarıda sayılan konulara ilişkin hata veya eksiklik bulunması halinde ödeme yapmaması

gerekir. Belgesi eksik veya hatalı olan ödeme emri belgeleri, düzeltilmek veya tamamlanmak

üzere en geç bir iş günü içinde gerekçeleriyle birlikte harcama yetkilisine yazılı olarak

gönderilir. Hataların düzeltilmesi veya eksikliklerin giderilmesi halinde ödeme işlemi

gerçekleştirilir

a) Yetkililerin imzası: Muhasebe yetkilileri ödeme emri belgesi ve eki belgeler

üzerinde yetkililerin imzalarının bulunup bulunmadığını kontrol ederler. Ödeme emri belgesi

üzerinde harcama yetkilisi ve gerçekleştirme görevlilerinin imzaları bulunur. Burada

çıkabilecek bazı tereddütlere Sayıştay Genel Kurulu açıklık getirmiştir:

- Ödeme aşamasında, ödeme emri belgesi üzerinde harcama yetkilisi ve gerçekleştirme

görevlisinin imzaları olmakla birlikte, ödeme emri belgesi eki belgeler üzerinde

herhangi bir imza eksiği varsa muhasebe yetkilisinin, ödeme emri belgesi üzerinde

imzası bulunan harcama yetkilisi ve gerçekleştirme görevlisiyle birlikte sorumlu

tutulması,

- Ödeme emri belgesi üzerinde harcama yetkilisi veya gerçekleştirme görevlisinden

sadece birinin imzası varsa, muhasebe yetkilisinin, imzası bulunan görevliyle birlikte

sorumlu tutulması,

- Ödeme emri belgesi üzerinde harcama yetkilisi ve gerçekleştirme görevlisinin imzaları

yoksa muhasebe yetkilisinin, tek başına sorumlu tutulması gerektiğine, karar

verilmiştir.

96

b) Belgelerin tam olması: Muhasebe yetkilileri, ödeme emri eki belgelerin, ödemesi

yapılacak giderin çeşidine ve alım şekline göre Merkezi Yönetim Harcama Belgeleri

Yönetmeliğinde ve özel mevzuatında öngörülen belgelerden olmasını ve bu belgelerin

eksiksiz olarak ödeme emri belgesi ekinde bağlanmasını kontrol etmekle sorumlu olup,

belgelerin alınan mal veya hizmet ya da iş bazında miktar veya ara toplam olarak bütçe

tertiplerine uygunluğunun kontrolünden ve doğruluğundan sorumlu değildir. (Muhasebe

Yetkisi Adaylarının Eğitimi, Sertifika Verilmesi ile Muhasebe Yetkililerinin Çalışma Usul ve

Esasları Hakkında Yönetmelik’in 29’uncu maddesi)

Sayıştay Genel Kurulu da ödemeye esas teşkil eden belgelerdeki noksanlıklardan

muhasebe yetkilisinin gerçekleştirme görevlileri ile birlikte sorumlu tutulacağı yönünde karar

vermiştir.

c) Maddi hata: Muhasebe yetkililerinin maddi hataya ilişkin sorumlulukları, bir mali

işlemin muhasebeleştirilmesine dayanak teşkil eden karar, onay, sözleşme, hak ediş raporu,

bordro, fatura, alındı ve benzeri belgelerde, gelir, alacak, gider ya da borç tutarının tespit

edilmesine esas rakamların hiçbir farklı yoruma yer vermeyecek biçimde, bilerek veya

bilmeyerek yanlış seçilmesi, oranların yanlış uygulanması, aritmetik işlemlerin yanlış

yapılması ve muhasebeleştirmeye esas toplamlarının muhasebeleştirme belgesinde ilgili

hesaplara noksan veya fazla kaydedilmek suretiyle yapılan yersiz ve fazla alma, verme,

ödeme ve gönderilmesiyle sınırlıdır. Teknik nitelikteki belgelerde, bu niteliğe ilişkin olarak

yapılmış maddi hatalardan bu belgeleri düzenleyen ve onaylayan gerçekleştirme görevlileri

sorumlu olup, muhasebe yetkililerinin bu belgelere ilişkin sorumlulukları aritmetik

işlemlerdeki yanlışlıklarla sınırlıdır.

Sayıştay Genel Kurulu, ödemeye esas teşkil etme niteliği bulunan, fakat gider evrakı

arasında yer almayan bir belge nedeniyle ortaya çıkan kamu zararı ile giderin taahhüt ve

tahakkuk aşamalarına ait olup çeşitli gerçekleştirme görevlilerinin kendi yasal görevleri

çerçevesinde düzenledikleri ve imzaladıkları belgelerdeki açık ve kolayca görülebilen ve

yorum gerektirmeyen maddi hatalardan muhasebe yetkilisinin, harcama yetkilisi ve

gerçekleştirme görevlisiyle birlikte sorumlu tutulması gerektiğine, hatanın bariz olup

olmadığına Sayıştay yargı dairelerince tespit edilebileceğine karar vermiştir.

d) Hak sahibinin kimliği: Merkezi Yönetim Harcama Belgeleri Yönetmeliğinin

8’inci maddesinde ödemenin kimlere yapılacağı hususu düzenlemiştir.

- Gerçek kişilerde alacaklıya veya vekiline, velisine, vasisine veya mutemedine,

97

- Alacaklının ölümü halinde varislere,

- Tüzel kişilerde ise kanuni temsilcilerine veya bunların tayin ettikleri vekillere,

- Kayyum tayini gerektiren durumlarda kayyıma ödeme yapılır.

Ödemenin yapılacağı kişi aşağıdaki belgelere göre tespit edilir:

Vekile yapılacak ödemelerde; noterce düzenlenmiş vekaletname aslı veya bunun

noterce onaylanmış örneği,

Veliye ödeme yapılacaksa; veli ve çocukların nüfus cüzdanlarının onaylı suretleri;

mahkemece tayin edilmiş velilere yapılacak ödemelerde ise mahkeme ilamı,

Vasilere yapılacak ödemelerde, vasi tayinine ilişkin mahkeme ilamı,

Varislere yapılacak ödemelerde veraset ilamı,

Kanuni temsilcilere yapılacak ödemelerde, noterce onaylı imza sirküleri ile ilgilinin

tahsiline yetkili olduğunu gösteren belge, eğer bu kimseler birisine vekalet vermişse

noterce düzenlenmiş vekaletname,

Kayyımlara ödeme yapılacaksa kayyım tayinine ilişkin mahkeme ilamı,

Resmi kurum ve kuruluşların alacaklarının tahsili için görevlendirilenlere alındı

karşılığı yapılacak ödemelerde, dairesince verilmiş ilgilinin tatbiki imzasını içeren

yetki belgesi,

Herhangi bir alacağı temellük eden kişilere yapılacak ödemelerde, noterce onaylanmış

alacak temlik namesi,

Kamu personeline yapılan aylık, ücret ve düzenli olarak yapılan ödemelerde harcama

yetkililerince yazılı olarak görevlendirilen mutemetlere ödenmesinde mutemet

görevlendirme yazısı (MYHBY; örnek:5),

Kamu personelinin yolluk, tedavi gideri ve benzeri münferit alacakları ile kamu

personeli olmayan kişilerin hizmetleri karşılığı gerçekleşen yolluk, ders ücreti, huzur

ücreti ve benzeri alacaklarının mutemetlerine yapılacak ödemelerde her ödemeyle

ilgili şahsi mutemet dilekçesi (MYHBY; örnek:6),

Kimliğinin saklı kalmasını isteyen muhbirlere mutemetleri aracılığıyla yapılacak

ödemelerde, ilgili dairenin görevlendirme yazısı,

98

Alacakların hak sahiplerinin banka hesaplarına aktarılması suretiyle ödenmesinde,

alacaklının harcama birimince onaylanmış yazılı talebi, (eğer düzenlenen fatura

üzerinde banka hesap numarası yer alıyorsa ayrıca talep yazısı aranmaz.)

Kanun her ne kadar sadece ödeme emri belgesi zikredilmiş olsa da, ön ödeme

niteliğindeki ödemeler için düzenlenen muhasebe işlem fişleri üzerinde de muhasebe

yetkililerinin aynı hususlarda inceleme yapması gerektiği kanaatimdeyim.

Ödeme emri belgeleri, muhasebe birimine geliş tarihinden itibaren, en geç dört iş günü

içinde incelenir. Uygun bulunursa muhasebeleştirilerek tutarları hak sahiplerinin banka

hesabına aktarılır. Eksik veya hatalı olan ödeme emri belgesi ve eki belgeler, düzeltilmek

veya tamamlanmak üzere en geç, hata ve eksikliğin tespit edildiği günü izleyen iş günü içinde

gerekçeleriyle birlikte harcama yetkilisine yazılı olarak gönderilir. Hata veya eksiklikleri

tamamlanarak tekrar muhasebe birimine verilenler, en geç iki iş günü sonuna kadar

incelenerek muhasebeleştirme ve ödeme işlemi gerçekleştirilir.

Sayıştay Genel Kurulu hak sahibi olmayan kişilere ödeme yapılması nedeniyle ortaya

çıkan kamu zararından doğrudan ve tek başına muhasebe yetkilisinin sorumlu tutulması

gerektiğine oybirliği ile karar vermiştir.

Kanunun 61’inci maddesinde belirtilmemekle birlikte, 34’üncü maddesinde muhasebe

yetkililerinin ödemelerde takip edecekleri usul belirlenmiştir. Buna göre muhasebe yetkilileri

kamu idarelerinin nakit mevcudunun tüm ödemeleri karşılayamaması halinde giderleri

muhasebe kayıtlarına alınma sırasına göre ödenir. Ancak, sırasıyla kanunları gereğine diğer

kamu idarelerine ödenmesi gereken vergi, resim, harç, prim, fon kesintisi, pay ve benzeri

tutarlara, tarifeye bağlı ödemelere ve ödenmesi talep edilen emanet hesaplarındaki tutarlara

öncelik vermekle yükümlüdürler.

Muhasebe Yetkilisinin Gelir ve Alacakları Tahsil Görevi

Sayıştay Genel Kurulu bu konuda; “5018 sayılı Kanunun 61’inci maddesinin birinci

fıkrasında, muhasebe hizmeti; “gelirlerin ve alacakların tahsili, giderlerin hak sahiplerine

ödenmesi, para ve parayla ifade edilebilen değerler ile emanetlerin alınması, saklanması,

ilgililere verilmesi, gönderilmesi ve diğer tüm mali işlemlerin kayıtlarının yapılması ve

raporlanması işlemleridir.” şeklinde tanımlanmış; aynı maddenin ikinci fıkrasında muhasebe

yetkilisinin, bu hizmetlerin yapılmasından ve muhasebe kayıtlarının usulüne uygun, saydam

ve erişilebilir şekilde tutulmasından sorumlu olduğu belirtilmiştir. Kanunun 60’ıncı

maddesinde de, ilgili mevzuatı çerçevesinde idare gelirlerini tahakkuk ettirmek, gelir ve

99

alacaklarının takip ve tahsil işlemlerini yürütmek muhasebe biriminin görevleri arasında

sayılmıştır. Muhasebe Yetkililerinin Eğitimi, Sertifika Verilmesi ile Çalışma Usul ve Esasları

Hakkında Yönetmeliğin 23’üncü maddesinde, gelirleri ve alacakları ilgili mevzuatına göre

tahsil etmek, yersiz ve fazla tahsil edilenleri ilgililerine iade etmek ve bu işlemlere ilişkin

kayıtları usulüne uygun, saydam ve erişilebilir şekilde tutmak, mali rapor ve tabloları her türlü

müdahaleden bağımsız olarak düzenlemek muhasebe yetkilisinin görevlerinden kabul edilmiş,

aynı Yönetmeliğin 32’nci maddesinde de idarelerce ilgili kanunlarına göre tarh ve tahakkuk

ettirilerek tahsil edilebilir hale gelmiş kamu gelir ve alacaklarının yükümlüleri ve sorumluları

adına ilgili hesaplara kaydedilerek tahsil edilmesinden muhasebe yetkilisinin sorumlu olduğu

açıkça ifade edilmiştir.

Açıklanan nedenlerle, idarelerce ilgili kanunlarına göre tarh ve tahakkuk ettirilerek

tahsil edilebilir hale gelmiş kamu gelir ve alacaklarının takip ve tahsil edilmesinden

muhasebe yetkilisinin tek başına sorumlu olduğuna çoğunlukla,” şeklinde karar vermiştir.

Yukarıda anılan kararda muhasebe yetkilileri kamu gelir ve alacaklarının takibinden

sorumlu tutulmuştur. Ancak 5018 sayılı Kanun ve bu Kanuna dayanılarak çıkartılan ikincil

mevzuat muhasebe birimini ve muhasebe yetkilisine alacakların takibine yönelik bir görev

atfetmemektedir. Alacakların takibi mali hizmetler biriminin veya alacağın kaynağı olan

harcama biriminin görevleri arasındadır. Ancak mali hizmetler birimi muhasebe işlemlerini de

yürütüyorsa (belediyelerde olduğu gibi) alacakların takip ve tahsili aynı birimde yani mali

hizmetler birimi tarafından yürütülecektir. Bir başka deyişle, mali hizmetler birim amiri

muhasebe yetkilisi olarak görevlendirilmişse bu durumda alacakların takibi ve tahsilinden

sorumlu olur. Muhasebe yetkililerinin alacakların takibinden sorumlu olacağı yönünde

yapılan genellemenin 5018 sayılı Kanun ve ikincil mevzuatı çerçevesinde doğru olmadığını

düşünmekteyim.

Diğer taraftan vergi kesintilerinden de muhasebe yetkililerinin sorumlu olduğunu

düşünmekteyim. Bu sorumluluğun kaynağı 5018 sayılı Kanun değil, vergi kanunlarıdır.

Stopajı düzenleyen vergi kanun maddeleri “ödeme aşaması” ifadesini kullanır. Yani vergi

kesintisi ödeme aşamasında yapılan bir işlemdir. Ödeme aşamasında yetki ve görevi olanlar

ise muhasebe yetkilileridir. Dolayısıyla vergi kesintilerinden dolayı muhasebe yetkilileri

sorumlu tutulmaları gerektiği kanaatindeyim.

100

III. KISIM- HESAP VERME

1. BÖLÜM: HESAP VERME

1.1. Sayıştay Kanununa Göre Hesap Verme

Öncelikle 6085 sayılı Kanun ve 5018 sayılı Kanun çerçevesinde “hesap” kavramını

tanımlamak gerekir. Çünkü hesap kavramı Anayasa başta olmak üzere, 6085 sayılı Kanun ve

5018 sayılı Kanun ve diğer bazı kanunlarda yer bulmasına rağmen herhangi bir yerde

tanımlanmış değildir.

6085 sayılı Kanununda hesap kavramı; 1’inci maddede “…hesap verme

sorumluluğu…” çerçevesinde “… sorumluların hesap ve işlemlerinin kesin hükme

bağlanması….”; Sayıştay’ın görevlerinden bahsederken de; “kamu idarelerinin mali faaliyet,

karar ve işlemlerini hesap verme sorumluluğu çerçevesinde denetleyeceği: gelir, gider ve

mallarına ilişkin hesap ve işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olup

olmadığını” ifadeleri içerisinde kullanılmıştır.

Kanunun 8’inci maddesi, hesapların verilmesini özel olarak düzenlemiştir.

Sayıştay’ın organlarından olan daireler ise 23’üncü maddede bir hesap mahkemesi

olarak tanımlanmakla birlikte dairelerin sorumluların hesap ve işlemlerini yargılayarak hükme

bağlamakla görevli olduğu hükme bağlanmıştır.

Anılan maddelerde de görüldüğü gibi “hesap” kavramı net olarak tanımlanmamıştır.

Ancak “hesap” ve “işlem” olarak iki ayrı kavramdan bahsedilmektedir.

832 sayılı Kanunun uygulandığı dönemde bu eksikliği gidermek üzere, Sayıştay Genel

Kurulu bu konuda 21.12.1972 tarihinde 3624/3 sayılı bir karar alarak “hesap” kavramına bir

tanımlama getirmiştir. Yapılan inceleme ve tartışmalardan sonra nihai olarak; “Sayman hesabı

deyiminden, saymanlığın bir hesap devresi içindeki her işlemlerinin sonucunu gösteren ve

mali mevzuatta idare hesabı cetvelleri diye isimlendirilen cetvellerle, bu cetvellere

bağlanılması gerekli belgelerin anlaşılması lazım geleceği; 832 sayılı Kanunun 66’ncı

maddesi uyarınca, hesabın Sayıştay'a noksansız olarak verildiği tarihten itibaren iki yıllık

sürenin dolması ile ortaya çıkan hükmen onanma keyfiyetinin dairelerce alınacak idari

nitelikte bir kararla tespitinin uygun olacağı” kararı alınmıştır.

6085 sayılı Kanun yürürlüğe girdikten sonra Kanunun 8’inci maddesine dayanılarak

düzenlenen “Kamu İdaresi Hesaplarının Sayıştay’a Verilmesi ve Muhasebe Birimleri İle

Muhasebe Yetkililerinin Bildirilmesi Hakkında Usul ve Esaslar” ile “hesap” kavramı

101

tanımlanarak bu eksiklik giderilmeye çalışılmıştır. Yönetmeliğin 4’üncü maddesi hesabı;

“Kamu idaresinin bir hesap döneminde, aynı bütçe türüne ait tüm mali işlemlerini kapsayan

defter, mali tablo, belge ve bilgilerin tamamını,” ifade edecek şekilde tanımlamıştır.

Sonuç olarak; Sayıştay Kanununa göre mali işlem mali sonuç doğuran her tür idari

faaliyeti; hesap ise bu faaliyetlerin özetlendiği mali tabloları ve bunların eki niteliğindeki

belgeleri ifade eder.

1.2. Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununa Göre Hesap Verme

5018 sayılı Kanunun temel amacı hesap verebilirliği sağlamaktır. Bu husus 1’inci

maddede açıkça belirtilmektedir. Diğer tüm maddeler adeta hesap vermeyi sağlayacak şekilde

dizayn edilmiştir. Zira Kanunun 5’inci maddesi kamu maliyesinin, kamu görevlilerinin hesap

verebilmelerini sağlayacak şekilde uygulanmasını hükmetmektedir.

Kanunun 7’nci maddesinde kamu hesaplarının standart bir muhasebe sistemi ve genel

kabul görmüş muhasebe prensiplerine uygun bir muhasebe düzenine göre oluşturulmasını

zorunlu kılınmıştır.

Kanun hesap kavramını bazen kasa ve banka hesaplarındaki değerleri ifade edecek

şekilde de kullanmıştır. Örneğin kamu kaynaklarını tanımlarken; “Borçlanma suretiyle elde

edilen imkanlar dahil kamuya ait gelirler, taşınır ve taşınmazlar, hesaplarda bulunan para,

alacak ve haklar ile her türlü değerler” şeklindeki tanımlaması bu mahiyettedir.

Kanun bazı hükümlerinde hesabı (hesap verme), yapılan işlemlerin mali sonuçlarının

sorumluluğuna katlanma şeklinde kullanmıştır. Mali saydamlık ve hesap verme sorumluluğu

ile üst yöneticinin, harcama yetkilisinin ve gerçekleştirme görevlilerinin hesap vermesi bu

niteliktedir.

Kanunun bazı hükümlerinde ise hesap kavramı ile muhasebe kayıtları

kastedilmektedir.

Kanunda hesap kavramına farklı atıflar yapılmış olmakla birlikte, hesap verme esaslı

bir şekilde 8’inci maddesinde düzenlenmiştir. Maddede her türlü kamu kaynağının elde

edilmesi ve kullanılmasında görevli ve yetkili olanların yetkili mercilere hesap vermeleri

zorunlu kılınmıştır.

14.06.2007 tarihli 5189/1 numaralı Sayıştay Genel Kurulu Kararı (sorumlulukla ilgili)

8’inci madde ile 68’inci maddeler arasında ilişki kurarak iki çeşit hesap verme şeklinin olduğu

sonucuna varmıştır:

102

Bunlardan birincisi; mali tabloların güvenirliği ve doğruluğuna ilişkin mali denetim ile

kaynakların etkin, ekonomik ve verimliliğine ilişkin performans denetimine esas olmak üzere

Sayıştay’a sunulan kamu idaresi hesabıdır.

Diğeri ise kamu kaynaklarının elde edilmesi ve kullanılmasında genel olarak hukuka

uygunluğun denetimi için sunulan yönetim dönemi hesabı idi. Ancak 27.12.2014 tarih ve

29218 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliği ile

yönetim dönemi hesabı uygulamasına son verilmiştir.

1972 tarihli Genel Kurul Kararı ile hesabın içeriği açısından çeliştiğini ya da

konularının aynı olduğunu söylemek doğru olmaz. Bu nedenle her iki kararı da ayrı ayrı

değerlendirmek gerekir.

Sonuç olarak hesap; bir kamu idaresinin bir mali yılın (aksi belirtilmemişse takvim

yılı) başından sonuna kadar yapılan mali işlemlerin sonucunda bunların raporlanmasına

yönelik olarak düzenlenen ve ilgili mevzuatında sayılı defter, cetvel ve belgelerin toplamıdır.

İlgili mevzuat ise muhasebe yönetmelikleri ile 6085 sayılı Kanunun 8’inci maddesine

istinaden çıkarılan Usul ve Esaslardır.

Mali işlem ise bir hesap dönemi içinde mali sonuç doğuran karar ve eylemlerdir.

1.3. Hesap Verme Sorumluluğu

5018 sayılı Kanunun 8’inci maddesine göre, her türlü kamu kaynağının elde edilmesi

ve kullanılmasında görevli ve yetkili olanlar, kaynakların etkili, ekonomik verimli ve hukuka

uygun olarak elde edilmesinden, kullanılmasından, muhasebeleştirilmesinden,

raporlanmasından ve kötüye kullanılmaması için gerekli önlemlerin alınmasından sorumludur

ve yetkili kılınmış mercilere hesap vermek zorundadır.

Kamu mali yönetim sistemi içerisinde görev ve yetkileri olan kamu görevlilerini

belirlerken; bakan, üst yönetici, harcama yetkilisi, mali hizmetler görevlileri, gerçekleştirme

görevlileri ve muhasebe yetkilisi ve sorumluluklarından bahsettik.

Kanunun Birinci Kısım, Dördüncü Bölümünde “Bakanların ve Üst Yöneticilerin

Hesap Verme Sorumluluğu” düzenlemiştir. Sorumlulukla ilgili diğer maddelerde ise yukarıda

sayılan diğer kamu görevlilerinin, yaptıkları mali işlemlerden kaynaklanan

sorumluluklarından bahsedilir. Örneğin 32’nci maddede harcama yetkilileri, harcama

talimatının bütçe ilke ve esaslarına, kanun, tüzük ve yönetmelikler ile diğer mevzuata uygun

103

olmasından sorumludur. Yine gerçekleştirme görevlileri, bu Kanun çerçevesinde yapmaları

gereken iş ve işlemlerden sorumludur.

Sonuç olarak; bakanlar ve üst yöneticiler kurumlarının hesaplarını vermekle sorumlu,

diğer görevliler ise sadece kendi işlemlerinden sorumludur.

Dolayısıyla belediyelerde belediye hesabını vermek Belediye başkanlarının

sorumluluğundadır. Birim amirlerinin harcama yetkilisi sıfatıyla birimlerine ait ödenekleri ve

kaynakları kullanmada sorumlulukları vardır. Burada mali hizmetler birimi ve muhasebe

yetkilisinin sorumluluğu idari niteliktedir ve bunlar üst yönetici adına hesap verirler.

Verdikleri hesap üst yöneticilere aittir. Yani belediye hesabını belediye başkanı adına mali

hizmetler biriminde görev yapan muhasebe yetkilisi verir. Hesap, muhasebe yetkilisinin değil,

belediye başkanınındır.

Bu husus dikkate alındığında, yukarıda bahsedilen 6085 sayılı Kanunun 8’inci

maddesine istinaden düzenlenen usul ve esasların 7’inci maddesinin ikinci fıkrasında, “Defter,

mali tablo, belge ve bilgilerden 5’inci maddede sayılanlar, üst yönetici veya yetkilendirdiği

harcama yetkilileri veya muhasebe yetkililerince, bu Usul ve Esasların ekinde idareler

itibariyle belirlenmiş formatta ve elektronik ortamda Başkanlığa gönderilir.” demek suretiyle

hesap verme sorumluluğunun üst yöneticilere ait olduğu vurgulanmıştır.

1.4. Hesap Verme Şekilleri

832 sayılı Sayıştay Kanunu ile eşgüdümlü olarak uygulanan 1050 sayılı Kanun ve bu

Kanuna dayanarak uygulanan muhasebe sistemi dikkate alındığında idarelerin tüm mali

işlemlerinin kayda alınmadığı bunun sonucu olarak idarelerin tüm mali sonuç doğuran

faaliyetleri için hesap vermedikleri söylenebilir. Çünkü 1050 sayılı Kanun sadece bütçe

işlemleri ile ilgilenmekte, muhasebe yönetmeliklerinde sadece bütçe hesapları ve bu

hesaplarla ilişkili emanet ve göndermelerin kaydedilmesi hüküm altına alınmıştı. Dolayısıyla

bütçe işlemleri için yönetim dönemi, bütçe dışında kalan ayniyat işlemleri için ise ayrıca

ayniyat hesabı olmak üzere iki şekilde hesap verilmekte idi.

832 sayılı Kanunda hesap verilme zamanını düzenleyen 39’uncu maddesinde “idare ve

kurumların kanunlarına göre bir bütçe veya hesap yılı veya hesap devresi içindeki bütün

gelirlerinin, giderlerinin ve mallarının hesapları saymanlar tarafından en geç mahsup devresini

takip eden bir ay içinde Sayıştay’a” verileceği, mal işlemlerinin hesap devresinin de 5 yıldan

fazla olmamak üzere Sayıştay tarafından tespit edileceği düzenlenmişti.

104

Kısaca ifade etmek gerekirse, 832 sayılı Kanun mal işlemlerine ilişkin olan bir hesap

ve diğer işlemleri kapsayan ayrı bir hesap düzenlenmişti. Bu ikili sistem o dönem uygulanan

1050 sayılı Kanun ve muhasebe yönetmelikleri uygulamalarının bir sonucu idi.

5018 sayılı Kanuna genel olarak baktığımızda ise;

- İç kontrol mekanizmasının etkin çalışıp çalışmadığını ve tüm mali işlemlerin kayda

alınıp alınmadığını inceleyen mali denetime ve uygunluk denetimine esas olmak üzere

kamu idaresi hesabı,

- Kamu kaynaklarının etkin, ekonomik ve verimliliğini belirlemek için yapılan

performans denetimine esas bilgi ve belgeleri içeren bir hesap,

- Taşınır malların denetimine esas olmak üzere kamu idarelerinin taşınır mal yönetim

hesabı,

- Bütçe işlemlerinin denetimine esas olmak üzere bütçe kesin hesabı,

şeklinde hesap türlerinin belirlendiği söylenebilir.

Sayıştay Genel Kurulu 14.06.2007 gün ve 5189/1 sayılı kararında ise esas itibari ile iki

şekilde hesap vermekten bahsedilmektedir. Bunlar; uygunluk denetimine esas olmak üzere

yönetim dönemi hesabı, mali denetim ve performans denetimine esas olmak üzere de kamu

idaresi hesabıdır. Bilindiği üzere, 27.12.2014 tarih ve 29218 sayılı Resmi Gazetede

yayımlanan Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliği ile yönetim dönemi hesabı

uygulamasına son verilmiştir.

5018 sayılı Kanuna baktığımızda hesap vermenin daha farklı şekilleri olduğunu

görmekteyiz. Kanuna göre verilmesi gereken hesap türlerini inceleyelim.

1.5. Faaliyet Raporu

Faaliyet Raporları 5189/1 no.lu Sayıştay Genel Kurulu Kararında bir hesap verme

şekli olarak belirtilmemişse de, faaliyet raporlarının hesap verme sorumluluğu çerçevesinde

düzenlendiği göz önüne alınırsa bunun da bir hesap verme şekli olduğunu söylemek gerekir.

5018 sayılı Kanunun 41’inci maddesi faaliyet raporlarını düzenlemiştir. Söz konusu

madde aşağıdaki gibidir:

“Üst yöneticiler ve bütçeyle ödenek tahsis edilen harcama yetkililerince, hesap verme

sorumluluğu çerçevesinde, her yıl faaliyet raporu hazırlanır. Üst yönetici, harcama yetkilileri

tarafından hazırlanan birim faaliyet raporlarını esas alarak, idaresinin faaliyet sonuçlarını

105

gösteren idare faaliyet raporunu düzenleyerek kamuoyuna açıklar. Merkezî yönetim

kapsamındaki kamu idareleri ve sosyal güvenlik kurumları, idare faaliyet raporlarının birer

örneğini Sayıştay’a ve Maliye Bakanlığına gönderir.

Mahallî idarelerce hazırlanan idare faaliyet raporlarının birer örneği Sayıştay ve

İçişleri Bakanlığına gönderilir. İçişleri Bakanlığı, bu raporları esas alarak kendi

değerlendirmelerini de içeren mahallî idareler genel faaliyet raporunu hazırlar ve kamuoyuna

açıklar. Raporun birer örneği Sayıştay’a ve Maliye Bakanlığına gönderilir.

Merkezî yönetim kapsamındaki idareler ile sosyal güvenlik kurumlarının bir mali

yıldaki faaliyet sonuçları, Maliye Bakanlığınca hazırlanacak genel faaliyet raporunda

gösterilir. Bu raporda, mahallî idarelerin mali yapılarına ilişkin genel değerlendirmelere de

yer verilir. Maliye Bakanlığı, genel faaliyet raporunu kamuoyuna açıklar ve bir örneğini

Sayıştay’a gönderir.

Sayıştay, mahallî idarelerin raporları hariç idare faaliyet raporlarını, mahallî idareler

genel faaliyet raporunu ve genel faaliyet raporunu, dış denetim sonuçlarını dikkate alarak

görüşlerini de belirtmek suretiyle Türkiye Büyük Millet Meclisine sunar. Türkiye Büyük

Millet Meclisi bu raporlar ve değerlendirmeler çerçevesinde, kamu kaynağının elde edilmesi

ve kullanılmasına ilişkin olarak kamu idarelerinin yönetim ve hesap verme sorumluluklarını

görüşür. Bu görüşmelere üst yönetici veya görevlendireceği yardımcısının ilgili bakanla

birlikte katılması zorunludur.

İdare faaliyet raporu, ilgili idare hakkındaki genel bilgilerle birlikte; kullanılan

kaynakları, bütçe hedef ve gerçekleşmeleri ile meydana gelen sapmaların nedenlerini, varlık

ve yükümlülükleri ile yardım yapılan birlik, kurum ve kuruluşların faaliyetlerine ilişkin

bilgileri de kapsayan mali bilgileri; stratejik plan ve performans programı uyarınca yürütülen

faaliyetleri ve performans bilgilerini içerecek şekilde düzenlenir.

Bu raporlarda yer alacak hususlar, raporların hazırlanması, ilgili idarelere verilmesi,

kamuoyuna açıklanması ve bu işlemlere ilişkin süreler ile diğer usul ve esaslar, İçişleri

Bakanlığı ve Sayıştay’ın görüşü alınarak Maliye Bakanlığı tarafından çıkarılacak

yönetmelikle belirlenir.”

Bu hükme istinaden “Kamu İdarelerince Hazırlanacak Faaliyet Raporları Hakkında

Yönetmelik” yürürlüğe girmiştir. Söz konusu yönetmelikte, birim ve idare faaliyet

raporlarında yer alması gereken hususlar, faaliyet raporlarının yayımlanma süreleri ile

raporlama ilkeleri düzenlenmiştir.

106

1.6. Kesin Hesap

Bütçe uygulamalarının bütçe kanun veya kararlarına uygun bir şekilde yürütüldüğü

kesin hesap ve genel uygunluk bildirimi ile sağlanır. Kesin hesap yasama organlarının

yürütme organını bütçe uygulaması yönünden incelediği bir denetim şeklidir. Bilindiği üzere

parlamento bütçe kanunu ile bütçe hakkının kullanma yetkisini yürütme organına

devretmektedir.

Kesin hesap kanunu ve genel uygunluk bildirimi Kanunun 42 ve 43’üncü

maddelerinde düzenlenmiştir. Ancak uygulamada kesin hesap tasarısının kanunlaşması ile

bütçe denetiminin hakkıyla gerçekleştiğini söylemek pek mümkün değildir.

Bütçe hakkı, aslında, tarihi gelişmenin seyrine bakıldığında, parlamenter demokratik

hükümet sistemlerinin oluşup gelişmesi için yapılan uzun mücadeleler sonunda elde

edilmiştir. Parlamentoların günümüzde, milli hakimiyeti kullanmalarının en önemli

göstergesi, her yıl bütçe tasarısının ve bütçe kesin hesabının görüşülüp onanmasında

belirmektedir. Ne var ki, kontinental Avrupa ülkelerinin çoğunda olduğu gibi,

memleketimizde de, parlamento, bütçe hakkını esas itibariyle bütçe projesinin görüşülüp

onanması sırasında şeklen kullanmakla yetinmektedir. İngiltere başta olmak üzere, Anglo-

Sakson ülkelerinde ise, parlamento, bütçe hakkını, bütçe tasarısı kadar, onun gerçekleşmiş

sonuçlarını belirleyen bütçe kesin hesaplarının kontrol ve murakabesinde aramaktadır.30

1.7. Taşınır Mal Yönetim Hesabı

5018 sayılı Kanuna göre verilmesi gereken hesaplardan birisi de taşınır mal yönetim

hesabıdır. Taşınır mal hesabı 832 sayılı Kanuna göre de verilmekte idi. 832 sayılı Kanunun

39’uncu maddesinde; mal işlemlerinin hesap devresi 5 yıldan fazla olmamak şartıyla, ilgili

saymanlık işlemlerinin durumuna göre, Sayıştay’ca tespit olunacağı belirtilerek farklı bir

prosedür öngörülmüştü. 41’inci maddede ise sayman çeşitlerini sayarak mal saymanlarını ayrı

bir saymanlık çeşidi olarak düzenlemişti.

Mal yönetimi 5018 sayılı Kanunun Üçüncü Kısmında 44 ila 48’inci maddelerinde

düzenlemiştir.

Taşınır ve taşınmaz malların edinilmesi, yönetilmesi, trampası, elden çıkarılması,

ecrimisil uygulaması ve tahliyesi gibi hususlar yine önceden olduğu gibi kendi özel

hükümlerine tabidir. 5018 sayılı Kanun bu sayılan konularda başkaca bir düzenleme

yapmamıştır.

30 Bedi N. Feyzioğlu,; İktidar Virüsü; Çağdaş Yayınları; s.182.

107

Kanun taşınır ve taşınmaz malların kaydı ile taşınırların muhafazası, kullanımı, mal

yönetim hesabının verilmesi ve mal yönetim sorumlularıyla bunlar adına görev yapacak

olanların belirlenmesine ilişkin usul ve esasları belirmek üzere Maliye Bakanlığınca

hazırlanacak ve Bakanlar Kurulu tarafından çıkarılacak yönetmeliğe atıfta bulunmaktadır.

Bu madde hükmüne istinaden yayımlanan Taşınır Mal Yönetmeliğinin 34’üncü

maddesinde taşınır mal yönetim hesabı düzenlenmiştir. 35’inci maddeye istinaden idare

taşınır mal yönetimi ayrıntılı hesap cetveli ile idare taşınır mal yönetim hesabı icmal cetveli

hazırlanarak idarenin kesin hesabına eklenir.

Sayıştay Genel Kurulu 14.02.2008 tarih ve 5210/1 sayılı Kararı ile taşınır yönetim

hesabının Sayıştay’a yıllık olarak verilmesini kararlaştırmıştır. Ayrıca 17.12.2011 tarihinde

yayımlanan Kamu İdaresi Hesaplarının Sayıştaya Verilmesi ve Muhasebe Birimleri ile

Muhasebe Yetkililerinin Bildirilmesi Hakkında Usul ve Esaslar’ın 5 inci maddesinde, taşınır

mal yönetim hesabı kamu idarelerince hesap dönemi sonunda verilecek defter, mali tablo ve

belgeler arasında sayılmıştır. Aynı yönetmeliğe göre Şubat ayı sonuna kadar Sayıştaya

gönderilmesi gerekir.

1.8. Mali Raporlama

Dönem sonunda yapılması gereken ve ilgili mercilere hesap verme kapsamında

sunulması gereken işlemlerden birisi de mali raporlamadır. Mali raporlama 5018 sayılı

Kanunun kapsam maddesinden başlamak üzere birçok maddesinde vurgulanmaktadır. Zaten

muhasebe, tanımı gereği raporlamayı da kapsamaktadır.

Mali raporlamanın standartları Devlet Muhasebesi Standartlar Kurulu tarafından

belirlenecektir. İlk düzenleme 22 Şubat 2008 tarih ve 26795 sayılı Resmi Gazetede

yayımlanan “Devlet Muhasebe Standardı-1 (DMS 1)- Mali Tabloların Sunulması” dır.

Mali raporlama muhasebe yetkilisinin de içinde bulunduğu mali hizmetler biriminin

görevidir. Muhasebe yetkililerince, Devlet Muhasebe Standartları Kurulu tarafından

belirlenecek standartlara, kamu idarelerinin tabi olduğu muhasebe yönetmeliklerine ve

muhasebe kayıtlarına uygun olarak mali raporlar düzenlenir ve mevzuatında belirlenen

sürelerde ilgili mercilere gönderilir.

Mali raporlama geniş bir şekilde Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinde yer

almaktadır. Raporlama muhasebe yetkilisince idare adına hazırlanmaktadır. Yönetmeliğin

ifadesi ile, kendi adına ekonomik varlık edinebilen, yükümlülük üstlenebilen, diğer kamu

108

idareleri veya üçüncü şahıslarla ekonomik ilişkilere girebilen kapsama dahil her kamu idaresi

bir kurumsal birimdir, yani raporlama birimidir.

Mali tabloların hazırlanmasından üst yöneticiler sorumludur ve bu sorumluluklarını

mali hizmetler birimi vasıtasıyla yerine getirmektedir.

Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinin 313’üncü maddesinde mali raporlamada

düzenlenecek temel mali tablolar ve diğer mali tablolar sayılmaktadır. Bu tabloların örnekleri

ise Yönetmelik ekinde yer almaktadır. Devam eden maddelerde de raporların ne ifade ettiği

belirtilmiştir.

Merkezi Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinin 538 ve 539’uncu maddelerinde de mali

raporlama hakkında bilgi yer almaktadır.

Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliğinin 484 ve devamı maddelerinde

mali raporlama tanımına ve mali raporlama kapsamında hazırlanacak tablolara yer almaktadır.

1.9. Kavramlar ve Denetim İlişkisi

5018 sayılı Kanunun 1’inci maddesinde açıkça belirtildiği gibi, Kanunun temel amacı

hesap verilebilirliği sağlamaktır. Buna uygun olarak Kanunda yer alan diğer tüm

düzenlemeler, hesap vermeyi sağlamaya yöneliktir. Nitekim Kanunun 5’inci maddesi kamu

maliyesinin, kamu görevlilerinin hesap verebilmelerini sağlayacak şekilde uygulanmasını

amirdir.

Hesap verme mali saydamlığın da bir gereğidir. Kanun 7’inci maddesi ile kamu

hesaplarının standart bir muhasebe sistemi ve genel kabul görmüş muhasebe prensiplerine

uygun bir muhasebe düzenine göre oluşturulması zorunlu tutulmuştur.

Kanunda hesap verme esaslı bir şekilde 8’inci maddesinde yer almaktadır. Maddede

her türlü kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasında görevli ve yetkili olanların yetkili

mercilere hesap vermeleri öngörülmektedir.

Başlangıçta altı adet temel kavramdan (iç ve dış dinamiklerden) bahsetmiştik.

Bunlardan üçü hesap verme ve denetimle ilgilidir.

Mali işlemlerin kayda alınıp alınmadığı mali denetimle; mali işlemlerin hukuka uygun

olup olmadığı uygunluk denetimi ile; kaynakların etkili, ekonomik ve verimli kullanımı ise

performans denetimi ile tespit edilecektir.

109

5018 sayılı Kanun denetimi temel olarak ikiye ayırmıştır: Birincisi iç kontrol, ikincisi

ise dış denetimdir. İç kontrol ise iç denetim ve ön mali kontrol olmak üzere ikiye ayrılmıştır.

İç kontrol idare tarafından oluşturulacaktır. İç denetim ise iç denetçiler tarafından

yapılmaktadır. Ön mali kontrol ise hem harcama sürecine katılan görevlilerce hem de mali

hizmetler birimince yapılır. Üst yöneticiler iç kontrol mekanizmasının kurulması, işleyişinin

gözetilmesi ve izlenmesinden sorumludurlar.

Kanun dış denetim görevini Sayıştay’a vermiştir. İki çeşit dış denetimden

bahsedilebilir: Bunlar mali denetim ve performans denetimidir.

Mali denetim, tüm mali işlemlerin kayda alınıp alınmadığını, bunu sağlamak üzere iç

kontrol sisteminin düzgün işleyip işlemediğini ve işlemlerin hukuka uygunluğunu kapsar.

Başlangıçta belirttiğimiz tüm mali işlemlerin kayda alınması ve hukuka uygunluk kavramları

mali denetim kapsamı içerisinde değerlendirilmelidir.

Kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli olarak kullanılıp kullanılmadığının

belirlenmesi, faaliyet sonuçlarının ölçülmesi ve performans bakımından değerlendirilmesi de

performans denetiminin konusudur.

Hesap verme şekilleri olarak saydığımız kesin hesap, taşınır mal hesabı ve mali

raporlama mali denetimde; faaliyet raporları ise performans denetiminde kullanılacak

belgelerdir.

110

EKLER

EK-1: 5018 SAYILI KANUN TABLO

DEVLET ANLAYIŞI

- Sosyal Hukuk Devleti

- Yeni Yönetim Anlayışı

(Ekonomik Devlet, Şirket

Devlet)

İÇ DİNAMİKLER

1. Tüm mali işlemlerin

kayda alınması

(1,4,7,8.49,55,56,57,64,68)

2. Hukuka uygunluk

(8,32,33.48,55,56,57,64,68)

3. Kaynakların etkin,

ekonomik ve verimli

kullanılması

(1,5,8,9,10,11,32.48,55,56,5

7,63,64,68)

DIŞ DİNAMİKLER

1. Mali Saydamlık

(1,7.9,13,17,41,49,55,56,

57)

2. Yönetime katılma

(5,7,9,10.49)

3. Hesap Verme

(1,4,5,8,10,11,41,48,49,6

8)

PLANLAMA

1. Kalkınma Planları

(1,5,9,10,11,13)

2. Orta Vadeli Program

(1,5,9,16)

3. Orta Vadeli Mali Plan

(16)

4. Stratejik Plan (5,9,

10,11,13,16,55,56,57)

Amaç

Stratejik Hedefler

5. Performans Programı

Performans Hedefi

Performans

Göstergeleri

(9,10,11,13)

UYGULAMA

1. Performans Esaslı Bütçeleme (9)

2. Analitik Bütçe Sistemi

(4,10,11,13,16,20,77)

- Kurumsal Sınıflandırma (7)

Bakan, (10,41,75)

Üst yönetimci (11,41.48.49,57,73,76)

Harcama Yetkilisi (31,41.49)

- Fonksiyonel Sınıflandırma

- Finansal Sınıflandırma

- Ekonomik Sınıflandırma

Giderin ekonomik sınıflandırması

Gelirin ekonomik sınıflandırması

Finansmanın ekonomik sınıflandırması

3. Harcama Süreci

Yüklenmeye girişilmesi. (26,27,28, 31)

Gerçekleştirme (32, 33)

Ödeme emri belgesinin imzalanması (32)

Muhasebe yetkilisinin hak sahibine ödeme

yapması

4. Kanuna göre harcama aşamaları:

Ödenek temini (21, 22, 23, 24)

Harcama Talimatı (31, 32)

Ön mali kontrol (55, 56, 57, 58)

Harcama Belgelerinin Temini (33)

Ödeme Emri Belgesinin Düzenlenmesi (33)

Ödeme Emri Belgesinin İmzalanması (33)

Hak sahibine ödenmesi (33, 61)

5. Muhasebe İşlemler

DENETİM

Denetim (5,11.49,55,56,57)

1. İç kontrol sistemi (11)

ön mali kontrol, mali hizmetler

birimince (55,56,57,58,60)

mali yönetim, harcama birimleri

(55,56,57,58)

muhasebe birimi (55,56,57)

iç denetim (55,56,57,63)

2. Dış denetim (Sayıştay)

mali denetim (68)

uygunluk denetimi (68)

performans denetimi (68)

3. Ödenek üstü (70)

4. Kamu Zararı (71)

5. Meclise ve kamuoyuna rapor

sunulması

faaliyet raporları, mali raporlar

(41)

kesin hesap, genel uygunluk

bildirimi(42,43)

111

EK-2: HARCAMA SÜRECİ ÇİZELGESİ

1 2 3 4 5

EK-3: KURUMSAL SINIFLANDIRMA ANAHTARI

Gerçekleştirme

Görevlileri

işin yapılması

belgelerin

toplanması

ödeme emri

belgesinin

düzenlenmesi

Muhasebe birimi Ödeme emri belgesi

üzerinden,

-yetkililerin imzası

-belgelerin tamam

olması

-maddi hata

-hak sahibinin kimliği

Uygunsa “Kontrol

edilmiştir ve Uygundur”

yazısı

Harcama Yetkilisi harcama talimatı

verir.

hizmetin

gerek

çesi

yapılacak işin

konu

su

tutarı, süresi

ödeneği

gerçekleştirme

usulü

gerçekleştirme

görev

lileri Mali

Hizmetler

Birimi

(Mali

Hizmetlerin

ön mali

kontrolüne

tabi mali

işlemlerde)

bütçe, tertip,

kullanılabilir

ödenek tutarı,

AHP/AFP

mali

mevzuata

uygunluk

Uygunsa;

“Kontrol

edilmiştir ve

Uygun

Görülmüştür”

Uygun

değilse;

taahhüt,

sözleşmeler ve

y.dışı kira

katkılarıyla

ilgiliyse açık,

ayrıntılı ve

gerekçeli yazı

112

İDARİ YAPI VE HİYERARŞİK KADEME

I II III IV

Bakan

veya

Bütçe

Türü

Bakana

karşı

sorumlu

en üst

düzey

yetkili

Politikanın

uygulan.

sorumlu

olanlar

Politikadan

yararlanan kitle ile

temas halinde

olan, destek ve

lojistik yardımcı

birimleri

MERKEZ A=01-60

a. Müsteşar a=01

01

b. Yardımcı birimler b=02-19

- Özel Kalem 02 02

- İ.M.İ.D. 04 04

- Personel Gn. Md./Dai./İnsan

Kaynakları Dai. 05 05 05

- Eğitim Dairesi 06 06

- Yayın 07 07

- Arşiv 08 08

- Sağlık 09 09

- Bilgi İşlem Dairesi/Muh. ve

Elekt. Dai. 10 10

- Makina İkmal Dairesi/ Yapı

İşl./İnş. Bakım 11 11

- AB İlişkiler/Dış İlişkiler

Dairesi 12 12

c. Danışma ve Denetim c=20-29

- Denetim Birimleri 20-22

20-22

- Mali Hizmetler Birimleri 23 23

- Hukuk Müşavirliği 24 24

- Basın ve Halkla İlişkiler

Müş. 25 25

- Diğer Müşavirlikler 26 26

d. Ana Hizmet Birimleri d=30-60

30-60 30-60

TAŞRA B=61-62 61-62

a. Bölge a=61 61

b. İl b=62 62

YURTDIŞI C=63 63

Yurtdışı Teşkilatı a=63

63

BAĞLI GENEL BÜTÇE D=64-96 64-99

a. Genel a. 64-99

64-99

1- Aynı Bütçe İçinde 1- 64-74

2- Ayrı Bütçesi Olan 2- 75-99

- Bakanlıklar ile Eşdeğer Kur. 01-37

01-37

-Yükseköğretim Kurumları 38-39

38-39

- Diğer Özel Bütçeli Kurumlar 40-41

40-41

- Düzenleyici ve Denetleyici

Kurumlar 42

42

- Sosyal Güvenlik Kurumları 43

43

- İl Özel İdareleri 44-45

44-45

- Belediyeler 46-47

46-47

- Mahalli İdare Birlikleri 48 48

113

EK-4: FONKSİYONEL SINIFLANDIRMA

I II İKİNCİ DÜZEY FONKSİYONEL KODLAR

01 GENEL KAMU HİZMETLERİ

1 Yasama ve Yürütme Organları, Finansal ve Mali İşler, Dışişleri Hizmetleri

2 Dış Ekonomik Yardım Hizmetleri

3 Genel Hizmetler

4 Temel Araştırma Hizmetleri

5 Borç Yönetimi Hizmetleri

6 Genel Nitelikli Transferlere İlişkin Hizmetler

8 Genel Kamu Hizmetlerine İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen Genel Kamu Hizmetleri

02 SAVUNMA HİZMETLERİ

1 Askeri Savunma Hizmetleri

2 Sivil Savunma Hizmetleri

3 Dış Askeri Yardım Hizmetleri

8 Savunmaya İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen Savunma Hizmetleri

03 KAMU DÜZENİ VE GÜVENLİK HİZMETLERİ

1 Güvenlik Hizmetleri

2 Yangından Korunma Hizmetleri

3 Mahkeme Hizmetleri

4 Cezaevi İdaresi Hizmetleri

8 Kamu Düzeni ve Güvenliğe İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen Kamu Düzeni ve Güvenlik Hizmetleri

04 EKONOMİK İŞLER VE HİZMETLER

1 Genel Ekonomik İşler ve Hizmetler

2 Tarım, Ormancılık, Balıkçılık ve Avcılık Hizmetleri

3 Yakıt ve Enerji Hizmetleri

4 Madencilik, İmalat ve İnşaat Hizmetleri

5 Ulaştırma Hizmetleri

6 İletişim Hizmetleri

114

7 Diğer Endüstriler

8 Ekonomik Faaliyetlere İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen Ekonomik İşler ve Hizmetler

05 ÇEVRE KORUMA HİZMETLERİ

1 Atık Yönetimi Hizmetleri

2 Atık Su Yönetimi Hizmetleri

3 Kirliliğin Azaltılması Hizmetleri

4 Doğal Ortamın ve Bio Çeşitliliğin Korunması

8 Çevre Korumaya İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen Çevre Koruma Hizmetleri

06 İSKAN VE TOPLUM REFAHI HİZMETLERİ

1 İskan İşleri ve Hizmetleri

2 Toplum Refahı Hizmetleri

3 Su Temini İşleri ve Hizmetleri

4 Sokak ve Caddelerin Aydınlatılması Hizmetleri

8 İskan ve Toplum Refahına İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen İskan ve Toplum Refahı Hizmetleri

07 SAĞLIK HİZMETLERİ

1 Tıbbi Ürünler, Cihaz ve Ekipmanlara İlişkin İşler ve Hizmetler

2 Ayakta Yürütülen Tedavi Hizmetleri

3 Hastane İşleri ve Hizmetleri

4 Halk Sağlığı Hizmetleri

8 Sağlık Hizmetlerine İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen Sağlık Hizmetleri

08 DİNLENME, KÜLTÜR VE DİN HİZMETLERİ

1 Dinlenme ve Spor Hizmetleri

2 Kültür Hizmetleri

3 Yayın ve Yayım Hizmetleri

4 Din Hizmetleri

8 Dinlenme Kültür ve Din Hizmetlerine İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen Dinlenme, Kültür ve Din Hizmetleri

09 EĞİTİM HİZMETLERİ

1 Okul Öncesi Eğitim ve İlköğretim Hizmetleri

2 Ortaöğretim Hizmetleri

115

3 Ortaöğretim Sonrası Mesleki Eğitim Hizmetleri

4 Yükseköğretim Hizmetleri

5 Seviyeye Göre Sınıflandırılamayan Eğitim Hizmetleri

6 Eğitime Yardımcı Hizmetler

8 Eğitime İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen Eğitim Hizmetleri

10 SOSYAL GÜVENLİK VE SOSYAL YARDIM HİZMETLERİ

1 Hastalık ve Malullük Yardım Hizmetleri

2 Yaşlılık Yardımı Hizmetleri

3 Dul ve Yetim Aylığı Hizmetleri

4 Aile ve Çocuk Yardımı Hizmetleri

5 İşsizlik Yardımı Hizmetleri

6 İskan Yardımı Hizmetleri

7 Sosyal Güvenliği Bulunmayanlara Sağlanan Hizmetler

8 Sosyal Güvenlik ve Sosyal Yardımlara İlişkin Araştırma ve Geliştirme Hizmetleri

9 Sınıflandırmaya Girmeyen Sosyal Güvenlik ve Sosyal Yardım Hizmetleri

116

EK-5: FİNANSMAN TİPİ SINIFLANDIRMA

FİNANSMAN AÇIKLAMA

KODU

1 GENEL BÜTÇELİ İDARELER

2 ÖZEL BÜTÇELİ İDARELER

3 DÜZENLEYİCİ VE DENETLEYİCİ KURUMLAR

4 SOSYAL GÜVENLİK KURUMLARI

5 MAHALLİ İDARELER

6 ÖZEL ÖDENEKLER

7 DIŞ PROJE KREDİLERİ

8 BAĞIŞ VE YARDIMLAR

117

EK-6: GİDERİN EKONOMİK SINIFLANDIRMASI

I II İKİNCİ DÜZEY GİDER KODLARI

01 PERSONEL GİDERLERİ

01 1 Memurlar

01 2 Sözleşmeli Personel

01 3 İşçiler

01 4 Geçici Personel

01 5 Diğer Personel

01 7 Milletvekilleri

01 8 Cumhurbaşkanı Ödeneği

01 9 İstihbarat Personeli

02 SOSYAL GÜVENLİK KURUMLARINA DEVLET PRİMİ GİDERLERİ

02 1 Memurlar

02 2 Sözleşmeli Personel

02 3 İşçiler

02 4 Geçici Personel

02 5 Diğer Personel

02 7 Milletvekilleri

02 9 İstihbarat Personeli

03 MAL VE HİZMET ALIM GİDERLERİ

03 1 Üretime Yönelik Mal ve Malzeme Alımları

03 2 Tüketime Yönelik Mal ve Malzeme Alımları

03 3 Yolluklar

03 4 Görev Giderleri

03 5 Hizmet Alımları

03 6 Temsil ve Tanıtma Giderleri

03 7 Menkul Mal,Gayrimaddi Hak Alım, Bakım ve Onarım Giderleri

03 8 Gayrimenkul Mal Bakım ve Onarım Giderleri

03 9 Tedavi ve Cenaze Giderleri

04 FAİZ GİDERLERİ

04 1 Kamu Kurumlarına Ödenen İç Borç Faiz Giderleri

04 2 Diğer İç Borç Faiz Giderleri

04 3 Dış Borç Faiz Giderleri

04 4 İskonto Giderleri

04 5 Kısa Vadeli Nakit İşlemlere ait Faiz Giderleri

05 CARİ TRANSFERLER

05 1 Görev Zararları

05 2 Hazine Yardımları

05 3 Kar Amacı Gütmeyen Kuruluşlara Yapılan Transferler

05 4 Hane Halkına Yapılan Transferler

05 5 Devlet sosyal güvenlik kurumlarından hane halkına

05 6 Yurtdışına Yapılan Transferler

118

05 8 Gelirlerden Ayrılan Paylar

06 SERMAYE GİDERLERİ

06 1 Mamul Mal Alımları

06 2 Menkul Sermaye Üretim Giderleri

06 3 Gayri Maddi Hak Alımları

06 4 Gayrimenkul Alımları ve Kamulaştırması

06 5 Gayrimenkul Sermaye Üretim Giderleri

06 6 Menkul Malların Büyük Onarım Giderleri

06 7 Gayrimenkul Büyük Onarım Giderleri

06 8 Stok Alımları

06 9 Diğer Sermaye Giderleri

07 SERMAYE TRANSFERLERİ

07 1 Yurtiçi Sermaye Transferleri

07 2 Yurtdışı Sermaye Transferleri

08 BORÇ VERME

08 1 Yurtiçi Borç Verme

08 2 Yurtdışı Borç Verme

09 YEDEK ÖDENEKLER

09 1 Personel Giderlerini Karşılama Ödeneği

09 2 Kur Farklarını Karşılama Ödeneği

09 3 Yatırımları Hızlandırma Ödeneği

09 5 Doğal Afet Giderlerini Karşılama Ödeneği

09 6 Yedek Ödenek

09 7 Yeni Kurulacak Daire ve İdarelerin İhtiyaçlarını Karşılama Ödeneği

09 8 Mülteci ve Göçmen Giderleri Ödeneği

09 9 Diğer Yedek Ödenekler

119

EK-7: GELİRİN EKONOMİK SINIFLANDIRMASI

I II İKİNCİ DÜZEY GELİR KODLARI

01 Vergi Gelirleri

01 1 Gelir ve Kazanç Üzerinden Alınan Vergiler

01 2 Mülkiyet Üzerinden Alınan Vergiler

01 3 Dahilde Alınan Mal ve Hizmet Vergileri

01 4 Uluslararası Ticaret ve Muamelelerden Alınan Vergiler

01 5 Damga Vergisi

01 6 Harçlar

01 9 Başka Yerde Sınıflandırılmayan Vergiler

02 Sosyal Güvenlik Gelirleri

02 1 Genel Bütçeli İdarelerden

02 2 Özel Bütçeli İdarelerden

02 3 Düzenleyici ve Denetleyici Kurumlardan

02 4 Sosyal Güvenlik Kurumlarından

02 5 Mahalli İdarelerden

02 6 Diğer İşverenlerden

02 7 Çalışanlardan

02 8 Kendi işine sahip olanlardan veya çalışmayanlardan

02 9 Ayırımı yapılamayan diğer sosyal güvenlik payları

03 Teşebbüs ve Mülkiyet Gelirleri

03 1 Mal ve Hizmet Satış Gelirleri

03 2 Malların kullanma veya faaliyette bulunma izni gelirleri

03 3 KİT ve Kamu Bankaları Gelirleri

03 4 Kurumlar Hasılatı

03 5 Kurumlar Karları

03 6 Kira Gelirleri

03 9 Diğer Teşebbüs ve Mülkiyet Gelirleri

04 Alınan Bağış ve Yardımlar ile Özel Gelirler

04 1 Yurt Dışından Alınan Bağış ve Yardımlar

04 2 Merkezi Yönetim Bütçesine Dahil İdarelerden Alınan Bağış ve Yardımlar

04 3 Diğer İdarelerden Alınan Bağış ve Yardımlar

04 4 Kurumlardan ve Kişilerden Alınan Yardım ve Bağışlar

04 5 Proje Yardımları

04 6 Özel Gelirler

05 Diğer Gelirler

05 1 Faiz Gelirleri

05 2 Kişi ve Kurumlardan Alınan Paylar

05 3 Para Cezaları

05 9 Diğer Çeşitli Gelirler

06 Sermaye Gelirleri

06 1 Taşınmaz Satış Gelirleri

06 2 Taşınır Satış Gelirleri

06 3 Menkul Kıymet ve Varlık Satış Gelirleri

06 9 Diğer Sermaye Satış Gelirleri

08 Alacaklardan Tahsilat

08 1 Yurtiçi Alacaklardan Tahsilat

08 2 Yurtdışı Alacaklardan Tahsilat

09 Red ve İadeler (-)

09 1 Vergi Gelirleri

09 2 Sosyal Güvenlik Gelirleri

09 3 Teşebbüs ve Mülkiyet Gelirleri

09 4 Alınan Bağış ve Yardımlar ile Özel Gelirler

09 5 Diğer Gelirler

09 6 Sermaye Gelirleri

120

EK-8: FİNANSMANIN EKONOMİK SINIFLANDIRMASI

I II III IV DÖRDÜNCÜ DÜZEY FİNANSMAN KODLAMA

1 İÇ BORÇLANMA

1 TÜRK LİRASI TAHVİLLER

1 Türk Lirası Tahviller

1 İhraç

2 Ödeme

2 DÖVİZE ENDEKSLİ VE DÖVİZ CİNSİNDEN TAHVİLLER

1 ABD Doları Cinsinden Tahviller

1 İhraç

2 Ödeme

3 Kur Farkı

2 Euro Cinsinden Tahviller

1 İhraç

2 Ödeme

3 Kur Farkı

3 TÜRK LİRASI BONOLAR

1 Üç Aya Kadar Vadeli Türk Lirası Bonolar

1 İhraç

2 Ödeme

2 Altı Aya Kadar Vadeli Türk Lirası Bonolar

1 İhraç

2 Ödeme

3 Dokuz Aya Kadar Vadeli Türk Lirası Bonolar

1 İhraç

2 Ödeme

4 Oniki Aya Kadar Vadeli Türk Lirası Bonolar

1 İhraç

2 Ödeme

4 DÖVİZE ENDEKSLİ VE DÖVİZ CİNSİNDEN BONOLAR

1 ABD Doları Cinsinden Bonolar

1 İhraç

2 Ödeme

3 Kur Farkı

2 Euro Cinsinden Bonolar

1 İhraç

2 Ödeme

3 Kur Farkı

5 İSKONTO GİDERLERİ

1 İç Borç İskontosu

1 İhraç

2 Ödeme

3 Kur Farkı

6 BAŞKA YERDE SINIFLANDIRILMAMIŞ UZUN VADELİ TAHVİLLER

7 BAŞKA YERDE SINIFLANDIRILMAMIŞ KISA VADELİ TAHVİLLER

8 MALİ KURULUŞLARDAN SAĞLANAN FİNANSMAN

1 Bankalar

1 Borçlanma

2 Ödeme

2 İller Bankası

1 Borçlanma

2 Ödeme

9 Diğer Mali Kuruluşlar

1 Borçlanma

2 Ödeme

121

9 DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER

9 Diğer

1 Borçlanma

2 Ödeme

2 DIŞ BORÇLANMA

1 UZUN VADELİ TAHVİLLER

1 ABD Doları Cinsinden Tahviller

1 İhraç

2 Ödeme

3 Kur Farkı

2 Euro Cinsinden Tahviller

1 İhraç

2 Ödeme

3 Kur Farkı

3 Dış Borç İskontosu

1 İhraç

2 Ödeme

3 Kur Farkı

9 Diğer Döviz Cinsinden Tahviller

1 İhraç

2 Ödeme

3 Kur Farkı

3 BAŞKA YERDE SINIFLANDIRILMAMIŞ UZUN VADELİ TAHVİLLER

4 BAŞKA YERDE SINIFLANDIRILMAMIŞ KISA VADELİ TAHVİLLER

8 MALİ KURULUŞLARDAN SAĞLANAN FİNANSMAN

1 Bankalar

1 Borçlanma

2 Ödeme

3 Kur Farkı

9 Diğer Mali Kuruluşlar

1 Borçlanma

2 Ödeme

3 Kur Farkı

9 DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER

9 Diğer

1 Borçlanma

2 Ödeme

3 Kur Farkı

3 LİKİDİTE AMAÇLI TUTULAN NAKİT, MEVDUAT VE MENKUL

KIYMETLERDEKİ DEĞİŞİKLİKLER

1 KASA

1 Kasa

1 Türk Lirası Cinsinden Kasa Nakti

2 Döviz Cinsinden Kasa Nakti

2 BANKALAR

1 Bankalar

1 Türk Lirası Cinsinden Banka Hesapları

2 Döviz Cinsinden Banka Hesapları

3 MENKUL KIYMETLER

1 Hisse Senedi

1 Kamu Sektörü Hisse Senetleri

2 Özel Sektör Hisse Senetleri

2 Bono

1 Döviz Cinsinden Bonolar

2 Türk Lirası Cinsinden Bonolar

3 Tahvil

1 Döviz Cinsinden Tahviller

2 Türk Lirası Cinsinden Tahviller

9 Diğer

122

1 Senetler

2 Kıymetli Madenler

9 Diğer

4 NET BORÇLANMA

0 NET BORÇLANMA

0 Net Borçlanma

0 Net Borçlanma

5 NET FİNANSMAN

0 NET FİNANSMAN

0 Net Finansman

0 Net Finansman

123

EK-9: BÜTÇELEME SÜRECİ

Tarihler

İlgili Birimler Bütçe Kesin Hesap Sayıştay

Raporları Temmuz sonu

(Anayasa); Haziran

(5018)

Maliye Bakanlığı Sayıştaya ve

TBMM'ye kesin

hesap

Eylül birinci hafta Bakanlar Kurulu

(Kalkınma Bakanlığı)

Orta vadeli program

Eylül ikinci hafta Maliye Bakanlığı Orta vadeli mali plan

Eylül ikinci hafta Maliye Bakanlığı

Kalkınma Bakanlığı

Bütçe hazırlama

rehberi, yatırım

programı hazırlama

rehberi

01.10.2015 Bakanlar Kurulu

(bütçe için)

Sayıştay

(genel uygunluk

bildirimi)

Bakanlar Kurulu bütçe

kanun tasarısını

TBMM'ye sunar

Kesin hesap kanun

tasarısına ilişkin

genel uygunluk

bildirimi Sayıştayca

TBMM'ye sunulur

Genel

uygunluk

bildirimi ile

kamu idare

raporları

TBMM ye

sunulur.

Ekim 15 - Aralık 5

Plan ve Bütçe

Komisyonu

Bütçe kanun tasarısını

görüşür

Kesin hesap kanun

tasarısı ve bütçe

kanunu tasarısı

birlikte görüşülür

Aralık 6 - 30 TBMM Genel Kurulu Bütçe kanun tasarısını

görüşür

Kesin hesap kanun

tasarısı ve bütçe

kanunu tasarısı

birlikte görüşülür

124

EK-10: OKUMA LİSTESİ

1- Kamu Tercihi Teorisi ile ilgili herhangi bir makale

2- İç Denetçilerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik (ilk 12 madde)

3- Başbakanlık Saydamlığın Araştırılması ve Yolsuzlukla Mücadelenin Güçlendirilmesi

Stratejisi Belgesi (5 Aralık 2009 tarihinde Resmi Gazetede yayımlandı)

4- Dünya Şeffaflık Örgütü Raporu

5- 10. Kalkınma Planı

6- Kamu İdareleri Stratejik Planlama Kılavuzu (2. Sürüm)

7- Kamu İdarelerinde Stratejik Planlamaya İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik

(26 Mayıs 2006 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmıştır.)

8- Kamu İdarelerince Hazırlanacak Performans Programı Hakkında Yönetmelik (05

Haziran 2008 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmıştır.)

9- Performans Programı Hazırlama Rehberi

10- Bütçe Hazırlama Rehberi

11- Harcama Yetkilileri Hakkında Tebliğ (Sıra No:1 ve 2)

12- İç Kontrol ve Ön Mali Kontrole İlişkin Usul ve Esaslar

13- 14.06.2007 tarih ve 5189/1 sayılı Sayıştay Genel Kurulu Kararı (Sorumlulukla ilgili)

14- 21.12.1972 tarih 3624/3 sayılı Sayıştay Genel Kurul Kararı (hesap kavramı ile ilgili)

15- Kamu İdaresi Hesaplarının Sayıştay’a Verilmesi ve Muhasebe Birimleri İle Muhasebe

Yetkililerinin Bildirilmesi Hakkında Usul ve Esaslar (R.G.17.12.2011-28145)

16- 5018 sayılı Kanun’un genel gerekçesi

17- Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 22.12.1973 günlü, E: 1968/8, K: 1973/14

18- Danıştay İkinci Daire Kararı : 2010/6876 Esas ve 2010/5111 Kararında ;

19- Kemal Gözler; “5018 ve 6085 Sayılı Kanunlarda Bazı İdare Hukuku Terimlerinin

Yanlış Kullanımı Üzerine”

20- Zahit İmre; “Doktrinde ve Türk Hukukunda Kusursuz Mesuliyet Halleri”

21- Prof. Dr. Adnan Güriz, Hukuk Başlangıcı, sorumluluk hukuku ile ilgili bölüm.

İÇİNDEKİLER

KAMU MALÎ YÖNETİMİ VE KONTROL KANUNU ....................................................... 1

MADDE AÇIKLAMALARI ................................................................................................. 1

BİRİNCİ KISIM ........................................................................................................................... 1

Genel Hükümler ........................................................................................................................... 1

BİRİNCİ BÖLÜM ................................................................................................................ 1

Amaç, Kapsam ve Tanımlar ................................................................................................. 1 Amaç ......................................................................................................................................................... 1 Kapsam ..................................................................................................................................................... 7 Tanımlar .................................................................................................................................................. 10

İKİNCİ BÖLÜM ................................................................................................................. 12

Kamu Maliyesi .................................................................................................................... 12 Kamu maliyesi ........................................................................................................................................ 12 Kamu maliyesinin temel ilkeleri ............................................................................................................. 12 Hazine birliği........................................................................................................................................... 12

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM ............................................................................................................. 14

Kamu Kaynağının Kullanılmasının Genel Esasları .......................................................... 14 Malî saydamlık ........................................................................................................................................ 14 Hesap verme sorumluluğu ....................................................................................................................... 14 Stratejik planlama ve performans esaslı bütçeleme ................................................................................. 16

DÖRDÜNCÜ BÖLÜM ....................................................................................................... 18

Bakanların ve Üst Yöneticilerin Hesap Verme Sorumluluğu........................................... 18 Bakanlar .................................................................................................................................................. 18 Üst yöneticiler ......................................................................................................................................... 20

İKİNCİ KISIM ........................................................................................................................... 22

Kamu İdare Bütçeleri ................................................................................................................ 22

BİRİNCİ BÖLÜM .............................................................................................................. 22

Genel Hükümler ................................................................................................................. 22 Bütçe türleri ve kapsamı .......................................................................................................................... 22 Bütçe İlkeleri ........................................................................................................................................... 24 Gelir ve giderleri etkileyecek kanun tasarıları......................................................................................... 25

İKİNCİ BÖLÜM ................................................................................................................. 26

Merkezî Yönetim Bütçe Kanunu ........................................................................................ 26 Merkezî yönetim bütçe kanununun kapsamı ve düzeni........................................................................... 26 Orta vadeli program, malî plan ve bütçe hazırlama rehberi .................................................................... 27 Merkezî yönetim bütçesinin hazırlanması ............................................................................................... 29 Merkezî yönetim bütçe kanun tasarısının sunulması ............................................................................... 30 Merkezî yönetim bütçe kanun tasarısının görüşülmesi ........................................................................... 31

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM ............................................................................................................. 32

Bütçelerin Uygulama Esasları ........................................................................................... 32 Ödenek aktarmaları ................................................................................................................................. 42 Merkez dışı birimlere ödenek gönderme ................................................................................................. 42 Yedek ödenek .......................................................................................................................................... 42 Örtülü ödenek .......................................................................................................................................... 43

1

Kamu yatırım projeleri ............................................................................................................................ 43 Yüklenmeye girişilmesi .......................................................................................................................... 44 Ertesi yıla geçen yüklenme ..................................................................................................................... 45 Gelecek yıllara yaygın yüklenmeler ........................................................................................................ 46 Bütçelerden yardım yapılması ................................................................................................................. 47 Bütçe politikası, gelir ve giderlerin izlenmesi ......................................................................................... 48

DÖRDÜNCÜ BÖLÜM ....................................................................................................... 49

Harcama Yapılması ............................................................................................................ 49 Harcama yetkisi ve yetkilisi .................................................................................................................... 49 Harcama talimatı ve sorumluluk ............................................................................................................. 50 Giderin gerçekleştirilmesi ....................................................................................................................... 51 Ödenemeyen giderler ve bütçeleştirilmiş borçlar .................................................................................... 52 Ön ödeme ................................................................................................................................................ 55

BEŞİNCİ BÖLÜM.............................................................................................................. 60

Gelirlerin Toplanması ........................................................................................................ 60 Gelir politikası ve ilkeleri ........................................................................................................................ 60 Gelirlerin dayanakları .............................................................................................................................. 60 Gelirlerin toplanması sorumluluğu ......................................................................................................... 61 Özel gelirler............................................................................................................................................. 61 Bağış ve yardımlar .................................................................................................................................. 61

ALTINCI BÖLÜM.............................................................................................................. 62

Faaliyet Raporları ve Kesin Hesap .................................................................................... 62 Faaliyet raporları ..................................................................................................................................... 62 Kesin hesap kanunu................................................................................................................................. 66 Kesin hesap kanun tasarısının ekinde;..................................................................................................... 66 Genel uygunluk bildirimi ........................................................................................................................ 67

ÜÇÜNCÜ KISIM ....................................................................................................................... 67

Taşınır ve Taşınmazlar .............................................................................................................. 67 Taşınır ve taşınmaz işlemleri................................................................................................................... 67 Taşınmaz tahsisi ...................................................................................................................................... 76 Mal yönetiminde etkililik ve sorumluluk ................................................................................................ 76

DÖRDÜNCÜ KISIM ................................................................................................................. 77

Kamu Hesapları ve Malî İstatistikler ....................................................................................... 77

BİRİNCİ BÖLÜM .............................................................................................................. 77

Kamu Hesapları .................................................................................................................. 77 Kayıt zamanı ........................................................................................................................................... 79 Kamu gelir ve giderlerinin yılı ve mahsup dönemi ................................................................................. 79

İKİNCİ BÖLÜM ................................................................................................................. 81

Malî İstatistikler .................................................................................................................. 81 Kapsam, temel ilkeler ve kurumsal çevre ............................................................................................... 81 Malî istatistiklerin hazırlanması ve açıklanması ..................................................................................... 82 Malî istatistiklerin değerlendirilmesi ...................................................................................................... 82

BEŞİNCİ KISIM ........................................................................................................................ 84

İç Kontrol Sistemi ....................................................................................................................... 84 İç kontrolün tanımı .................................................................................................................................. 84 İç kontrolün amacı................................................................................................................................... 92 Kontrolün yapısı ve işleyişi ..................................................................................................................... 92

2

Ön malî kontrol ....................................................................................................................................... 93 Malî kontrol yetkilisinin nitelikleri ve atanması ..................................................................................... 96 Malî hizmetler birimi .............................................................................................................................. 97 Muhasebe hizmeti ve muhasebe yetkilisinin yetki ve sorumlulukları ................................................... 100

ALTINCI KISIM ...................................................................................................................... 115

Dış Denetim ............................................................................................................................... 115 Dış denetim ........................................................................................................................................... 115

YEDİNCİ KISIM ..................................................................................................................... 117

Yaptırımlar ve Yetkili Merciler .............................................................................................. 117 Kamu zararı .......................................................................................................................................... 118 Yetkisiz tahsil ve ödeme ....................................................................................................................... 134 Para cezaları ve yetkili merciler ............................................................................................................ 134 Zamanaşımı ........................................................................................................................................... 134

SEKİZİNCİ KISIM .................................................................................................................. 136

Diğer Hükümler ........................................................................................................................ 136 Kamu idarelerinin sorumluluğu ............................................................................................................ 136 Sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idareler ...................................................................................... 136 Kurumlardan alınacak hasılat payı ........................................................................................................ 137 Kamu alacaklarının silinmesi ................................................................................................................ 137

DOKUZUNCU KISIM ............................................................................................................. 138

Yürürlükten Kaldırılan Hükümler, Geçici Maddeler ve Yürürlük .................................... 138 Müşterek fon hesabı .............................................................................................................................. 138 FATİH Projesi kapsamında mal ve hizmet alımları ile yapım işleri ..................................................... 139 Gelir ve ödenek kaydetme yetkisi ......................................................................................................... 143 Yürütme ................................................................................................................................................ 147

EKLER ...................................................................................................................................... 152 EK 1-KAMU İDARESİ KAVRAMININ İDARE HUKUKUNDAKİ YERİ VE 5018 SAYILI

KANUNDAKİ KULLANIMI .................................................................................................................... 152 EK 2- HUKUKTA YORUM................................................................................................................. 156

3

1

KAMU MALÎ YÖNETİMİ VE KONTROL KANUNU

MADDE AÇIKLAMALARI

Kanun Numarası: 5018

Kabul Tarihi: 10.12.2003

Resmi Gazete Tarihi: 24.12.2003

Resmi Gazete Sayısı: 25326

BİRİNCİ KISIM

Genel Hükümler

BİRİNCİ BÖLÜM

Amaç, Kapsam ve Tanımlar

Amaç

Madde 1- Bu Kanunun amacı, kalkınma planları ve programlarda yer alan politika ve hedefler

doğrultusunda kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde elde edilmesi ve

kullanılmasını, hesap verebilirliği ve malî saydamlığı sağlamak üzere, kamu malî yönetiminin yapısını

ve işleyişini, kamu bütçelerinin hazırlanmasını, uygulanmasını, tüm malî işlemlerin

muhasebeleştirilmesini, raporlanmasını ve malî kontrolü düzenlemektir.

Açıklama:

Elimizdeki metin bir hukuk normudur. Hukuk normunun diğer metinlerden, edebi yazılardan

farklı özellikleri vardır. Normu anlamak için kullanılan çeşitli yorum şekilleri ve metotlar vardır. Bu

nedenle, öncelikle Ek-1 yer alan “Hukukta Yorum” başlıklı çalışmayı incelemekte fayda vardır.

Kamu mali yönetim sistemimiz 1927 yılında çıkarılan 1050 sayılı Muhasebe-i Umumiye

Kanunuyla düzenlenmiş, söz konusu Kanun az sayıda değişiklikle bugüne kadar yürürlükte kalmış ve

kamu malî yönetimini düzenleyen temel kanun olma niteliğini sürdürmüştür. 1927 yılından bu yana

kamu malî yönetiminde, kamu idarelerinin sayı, nitelik ve teşkilatlanmalarına bağlı olarak önemli

değişiklikler

meydana gelmiştir. Diğer yandan Dünyada kamu mali yönetimi ve kontrol sistemi konusunda önemli

gelişmeler yaşanmıştır.1

1 EK 1’e bakınız.

2

Kanun, kamu mali yönetim ve kontrol sisteminin amacından ve yapacağı düzenlemenin

kapsamından bahsetmektedir. Kamu mali yönetimi ve kontrol sisteminin amacı “hesap verebilirlik” ve

mali saydamlığı” sağlamaktır. Aslında amaç maddesinde bu iki ibare kullanılsa da Kanun bir bütün

olarak ele alındığında temel amacının kamu yönetiminde “performansın” sağlanması olduğu görülür.

Kanun “performansın” sağlanabilmesi için mali sistemi;

- Planlama

- Programlama ve bütçeleme

- Hesap verme ve denetim

olmak üzere üç temele oturtmaktadır.

Kamu kaynaklarının elde edilmesi: Kamu kaynağı Kanunun 3/g maddesinde “borçlanma

suretiyle elde edilen imkanlar dahil kamuya ait gelirler, taşınır ve taşınmazlar, hesaplarda bulunan

para, alacak ve haklar ile her türlü değerleri” ifade edecek şekilde tanımlanmıştır.

“İkinci Kısım” “Beşinci Bölümünde” kamu gelirlerinin neler olduğu, dayanaklarını,

toplanmasında uyulacak ilke ve politikalar düzenlemiştir. 1050 sayılı Kanunda olduğu gibi 5018 sayılı

Kanun’da gelirin özellikle vergi ve benzeri gelirlerin toplanmasına ilişkin ayrıntılı düzenlemeye yer

verilmemiş, bu konuda yetkiyi Maliye Bakanlığına vermiştir. Mevcut uygulamada ise gelire ilişkin

ayrıntılı düzenlemeler 213 sayılı Vergi Usul Kanununda yer almaktadır.

Kamu kaynağı içerisinde yer alan taşınır ve taşınmaz malların elde edilmesine ilişkin esaslar ise

4734 sayılı Kamu İhale Kanunu ile 4735 sayılı Kamu İhale Sözleşmeleri Kanununda yer almaktadır.

Kanun “Üçüncü Kısımda” taşınır ve taşınmaz malların yönetimine ilişkin hükümler içermiş; taşınır ve

taşınmaz malların edinilmesi, yönetilmesi, trampası, elden çıkarılması, ecrimisilin tahsil ve takibinde

izlenecek yöntem, Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerlerin yönetimi ve korunması, işgalli

malların tahliyesi gibi hususların ilgili kanunlarında düzenleneceğini belirtmiştir.

Diğer taraftan kamu kaynağı içinde sayılmasa da, kamusal faaliyetlerin yerine getirilmesinde

kullanılacak mal ve hizmet alımları ile inşaat işlerinin ihale kanunları ile yürütüleceği, personel

istihdamının da personel mevzuatı ile sağlanacağı göz önünde bulundurulduğunda, 5018 sayılı

Kanun’un kamu kaynaklarının elde edilmesi konusunda yeterli (hatta hiç) düzenleme yapmadığı

sonucuna varılabilir.

Kamu kaynaklarının kullanılması: Kamuya ait taşınır ve taşınmaz malların yönetimi

Kanunun Üçüncü Kısmında yer alan 44’üncü maddesi hükmü ile ilgili kanunlarında düzenleneceği

belirtilmiştir. Yine kamu faaliyetlerinin yerine getirilmesinde kullanılacak emek gücü personel

yasalarına göre yönetilecektir. Kamu kaynaklarının elde edilmesinde olduğu gibi yönetiminde de bu

Kanunun yeterli olmadığını düşünmek yanlış olmayacaktır.

3

O halde Kanunun düzenlediği temel konular:

- Kamu mali yönetiminin yapısı ve işleyişi,

- Kamu bütçelerinin hazırlanması (yerel yönetimler hariç) ve uygulanması,

- Muhasebeleştirilmesi,

- Raporlanması ve

- Kontrolüdür.

Değişen kamu mali yönetim anlayışı çerçevesinde 1050 sayılı Kanun’un yürürlükten

kaldırılarak yerine kabul edilen 5018 sayılı Kanundan beklenen hususlara vurgu yapmak yerinde

olacaktır.

- Sorumluluk: Kamu mali yönetiminde görev, yetki ve sorumluluklar açık bir şekilde ortaya

konmamıştı. Yetkili sorumsuzluk ve yetkisiz sorumluluk mevcuttu. İta amirleri bütün yetkileri

kullandığı halde deruhte-i mesuliyetler hariç mali işlemlerde sorumlulukları yoktu. Saymanlar ise

kaynak kullanımında hiçbir yetkiye sahip değilken tüm mali işlemlerde sorumlu idiler. Yeni sistemde

sorumluluk siyasi, idari ve mali olarak analitik bütçe kurumsal kod sınıflandırılması içerisinde

gösterilmiştir (5018/7-8).

- Şeffaflık: Mali yönetimde şeffaflığın sağlanması yeni sistemin başlıca hedefleri arasındadır.

Yeni sistem, kamu mali yönetimini stratejik planın hazırlanmasından faaliyet raporlarının sunulmasına

kadar olan bir süreci kapsayacak şekilde dizayn etmiştir. Bütün bu sürecin her aşamasında

vatandaşların, paydaşların, sivil toplum kuruluşlarının ve diğer ilgililerin yönetime/yönetişime

katılması esas alınmıştır. Örneğin stratejik plan hazırlanırken, idarelerin yapacakları yalnızca kurum

içindeki süreçte belirlenmeyip, sivil toplum örgütlerinin, muhtarların, dernek ve vakıf temsilcilerinin,

odalar ve diğer örgütlerin görüşleri alınmak suretiyle kamunun, idarenin vereceği kararlarda etkili

olması sağlanmaktadır.

- Hesap verme: Sağlıklı bir hesap verme mekanizmasının kurulması esastır. Bütün kurgu, en az

kaynakla nitelik ve nicelik açısından optimum çıktıyı sağlamaktır. Kamu kaynağının gerçek sahibi

olan vatandaşlar için bu kaynakların kullanım şekli ve yeri hususunda aydınlatılması ve hesap

verilebilmesi için, yetki ve sorumlulukların dağıtımı, mali işlemlerin muhasebeleştirilmesi ve

raporlanması gerekmektedir. Bunu sağlamak üzere, dönem sonu faaliyet raporlarının kamu oyuna

açıklanması, analitik bütçe ve tahakkuk esaslı muhasebe sisteminin uygulanması ve dış denetim, iç

kontrol ve ön mali kontrol olmak üzere güçlü bir kontrol mekanizmasının kurulması gerekmektedir

(5018/8).

4

Niçin kanun değişikliğine gerek duyuldu?

1050 sayılı Kanun’un düzenlendiği ve uygulandığı ilk dönemlerde kamu kaynağı kullanan

kurumlar genel ve katma bütçeli idarelerle il özel idareleri ve belediyelerdi. 1050 sayılı Kanun, bu

kurumlardan tam olarak sadece genel bütçeli kurumları kapsamakta; katma bütçeli kuruluşlar için

kuruluş kanunlarındaki hükümler saklı kalmak şartıyla, il özel idareleri ve belediyeler için ise kendi

mevzuatında hüküm bulunmayan hallerde uygulanmakta idi. Bilindiği üzere belediyeler 1580 sayılı

Kanun ve bu Kanuna dayanılarak çıkarılan tüzük ve yönetmelikle bütçe ve muhasebe işlemlerini

yürütmekte idiler.

Daha sonraları döner sermayeli kuruluşların ortaya çıktı ve bunu fonlar, özerk bütçeli kuruluşlar

ve diğerleri izledi. Bütün bu kurum ve kuruluşların mevzuatlarının, bütçe sistemlerinin ve muhasebe

usullerinin farklı olması kamu kaynağı kullanan geniş anlamda devletin mali büyüklüğünü görmemize

engel teşkil etmekte idi. Öte yandan bunlardan sadece genel ve katma bütçeli kuruluşların bütçeleri

Türkiye Büyük Millet Meclisi tarafından kabul edilmekte yani bütçe hakkı yerine getirilmekte, kamu

kaynağı kullanan diğer idare bütçeleri ise bu anlamda denetim dışı kalmakta idi.

İşte sayılan tüm bu sorunlar, 1050 sayılı Kanunun yürürlükten kaldırılmasına 5018 sayılı

Kanunun yürürlüğe konulmasına gerekçe oluşturmuştur. Kanunun genel gerekçesi aşağıya aynen

alınmıştır:

“Kamu mali yönetim sistemimiz 1927 yılında çıkarılan 1050 sayılı Kanunuyla düzenlenmiş, söz

konusu Kanun az sayıda değişiklikle bugüne kadar yürürlükte kalmış ve kamu mali yönetimini

düzenleyen temel kanun olma niteliğini sürdürmüştür. 1927 yılından bu yana kamu mali yönetiminde,

kamu idarelerinin sayı, nitelik ve teşkilatlanmalarına bağlı olarak önemli değişiklikler meydana

gelmiştir. Diğer yandan Dünyada kamu mali yönetimi ve kontrol sistemi konusunda önemli

gelişmeler yaşanmıştır.”

Plan bütçe bağlantısı: Kalkınma planları ile bütçeler arasında sıkı bir bağ kurulamaması, bazı

mali işlemlerin bütçelerde yer almaması, bütçe uygulamalarının mali yılla sınırlı olması ve çok yıllı

bütçeleme sisteminin olmaması sistemin başlıca eksiklikleri olarak ön plana çıkmakta idi. Mevcut

bütçe sınıflandırması ve muhasebe sistemi, kamu gelir ve giderleri konusunda, hem mali yönetime

hem de kamuoyuna istenilen bilgilerin ayrıntılı olarak sunulmasına teknik olarak imkan vermemekte

idi.

Uluslararası standartlar: Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu ile mevcut sistemin

değiştirilerek daha etkin olması, Ulusal Program ve Politika Belgesi'nde de yer aldığı üzere

uluslararası standartlara ve Avrupa Birliği normlarına uygun bir kamu mali yönetim ve kontrol

sisteminin oluşturulması amaçlanmıştır.

Bütçe hakkı: Halen ülkemizde konsolide bütçeyi oluşturan genel ve katma bütçeli kuruluşların

yanı sıra bunlara bağlı döner sermayeler ve fonlar ile mahalli idare bütçeleri ve kanunlarla kurulan

5

kamu tüzel kişiliğini haiz idarelerin bütçeleri olmak üzere değişik bütçe türleri bulunmaktadır.

Bunlardan sadece genel ve katma bütçeler, TBMM tarafından kabul edilerek kanunla yürürlüğe

konulmakta, diğer bütçeler ise yetkili idari merciler tarafından onaylanarak yürürlüğe girmekte idi.

Ayrıca, anılan bütçelerin uygulama usul ve esasları da önemli farklılıklar arz etmektedir.

Diğer taraftan bu Kanunla, bütçe kapsamının genişletilmesi suretiyle bütçe hakkının en iyi

şekilde kullanılması, bütçe hazırlama ve uygulama sürecinde etkinliğin arttırılması, malî yönetimde

şeffaflığın sağlanması, sağlıklı bir hesap verme mekanizması ile harcama sürecinde yetki-sorumluluk

dengesinin yeniden kurulması, etkin bir iç kontrol sisteminin oluşturulması ve bu suretle çağdaş

gelişmelere uygun yeni bir kamu mali yönetim sisteminin oluşturulması öngörülmüştür.

Bütçe hakkının en iyi şekilde kullanılmasını sağlamak amacıyla, Türkiye Büyük Millet

Meclisinin onayına sunulacak Merkezi Yönetim Bütçe Kanunuyla, bütçenin kapsamı genişletilmekte

ve aşağıda belirtilen yeni düzenlemeler getirilmektedir:

- Bütçe türleri: Uluslararası standartlara uygun olarak yeniden tanımlanmakta ve

sınıflandırılmaktadır. Bu çerçevede katma bütçe kaldırılmakta ve bu kapsamda yer alan kamu idareleri

idari ve mali statüsüne göre genel bütçeli ya da özel bütçeli idare haline getirilmiştir. Ayrıca, döner

sermaye işletmeleri ve fonların gelir ve giderlerinin ilgili oldukları idare bütçesine dahil edilmesi

sağlanmakta; bunların belirli bir süre sonunda tasfiye edilmesi öngörülmektedir.

- Kamu idarelerinin tüm gelir ve giderlerinin bütçelerinde yer alması sağlanmakta, bütçe

dışında gelir elde edilmesi ve gider yapılması önlenmektedir.

- Genel idareye dahil kamu idarelerinin son iki yıla ait bütçe gerçekleşmeleri ile izleyen iki

yıla ait gelir ve gider tahminlerinin Merkezi İdare Bütçe Kanununun ekinde yer alması esası

öngörülmektedir (çok yıllı bütçeleme).

- Mahalli idareler ve sosyal güvenlik kurumlarının bütçe büyüklükleri TBMM’nin bilgisine

sunulmaktadır.

- Düzenleyici ve denetleyici kurumlar, Kanunda sayılan sınırlı sayıdaki maddeye tabi olmakla

birlikte genel olarak Kanun kapsamı dışında tutulmakta; mali özerkliklerini zedeleyecek herhangi bir

hükme yer verilmemektedir.

- Vergi muafiyeti, istisnası ve indirimleri ile benzeri uygulamalar nedeniyle vazgeçilen kamu

gelirleri cetveli Merkezi Yönetim Bütçe Kanununa eklenmektedir.

Bütçe hazırlama ve uygulama sürecinde etkinliğin arttırılması amacıyla, bütçe hazırlama

çalışmalarına daha erken başlanılmakta, kamu idarelerinin bütçeleri üzerinde daha ayrıntılı hazırlık ve

sağlıklı tahmin yapması sağlanmakta ve mali yönetimde çok yıllı bütçeleme sistemine geçilmektedir.

Bu çerçevede, plan-bütçe ilişkisi güçlendirilerek kamu idarelerinin stratejik plan hazırlamaları ve

bütçelerini bu plana dayandırmaları öngörülmekte, amaçların ve hedeflerin bütçe büyüklükleri ve

6

sürdürülebilir finansman planı düzeyinde hangi ekonomik koşullarda gerçekleştirileceğine ilişkin

olarak kamu idarelerine orta vadeli program ve mali plan ile yol gösterilmektedir.

Diğer taraftan uluslararası ve Avrupa Birliği standartlarına uygun bir iç kontrol sistemi

oluşturulmakta ve kamu idarelerinin bütçe uygulama sürecindeki inisiyatifleri artırılmaktadır. Kamu

idarelerine bütçe hazırlama ve uygulamaya ilişkin görevlerine ek olarak, harcama öncesi kontrol

yetkisi verilmekte ve iç denetçilik müessesesi oluşturulmaktadır.

Kamu mali yönetiminde görev, yetki ve sorumluluklar açık bir şekilde ortaya konulmakta ve

yetki-sorumluluk dengesi yeniden kurulmaktadır. Buna göre, kamu idarelerinin mali işlemleri,

kurulacak mali hizmetler birimleri tarafından yapılacak, bütçe sınıflandırmasında ödenek tahsis edilen

yöneticiler harcama yetkilisi olarak karar vermeye yetkili olacak, iş ve işlemler harcama yetkilisi

tarafından verilen harcama talimatı üzerine gerçekleştirme görevlileri tarafından yerine getirilecektir.

Saymanların ödeme aşamasındaki uygunluk denetimi yapma görevleri sona erdirilerek, bunun yerine

kamu idaresi başkanına bağlı olarak çalışacak mali hizmetler birimine harcama sürecinin belirli

aşamalarında kontrol görevi verilmektedir.

Kanun ile mali yönetimde şeffaflığın sağlanması ve sağlıklı bir hesap verme mekanizmasının

kurulması, kamu kaynaklarının elde edilmesi ve kullanılması sırasında gerekli bilginin gerekli

zamanda verilmesi suretiyle kamuoyu denetiminin sağlanması, kamu hesaplarının uluslararası

standartlara uygun bir muhasebe düzenine göre tutulması sağlanmaktadır. Diğer taraftan, kamu

idarelerince idare faaliyet raporu, mahalli idareler için İçişleri Bakanlığınca değerlendirme raporu ve

Maliye Bakanlığınca genel faaliyet raporu düzenlenmesi öngörülmekte, ayrıca diğer yöntemlerle malî

yönetim verilerinin ve malî istatistiklerin düzenli olarak kamuoyuna açıklanması sağlanmaktadır.

Sayıştay’ın harcama öncesi vize ve tescil işlemleri kaldırılmakta, konumu uluslararası

standartlara uygun hale getirilmekte, Maliye Bakanlığınca yapılan taahhüt ve sözleşme tasarılarının

vizesi işlemi ise yönetsel sorumluluk ve malî kontrol yetkisinin paylaştırılması ilkesi çerçevesinde

kamu idarelerine bırakılmaktadır. Böylece bir yandan bütçe işlemlerine hız kazandırılırken, diğer

yandan Sayıştay'ın dış denetim organı olarak sadece harcama sonrası denetime odaklanmasına imkân

tanınmaktadır. Ayrıca genel idareye dahil kamu idarelerinin tamamı, dış denetim kapsamına

alınmaktadır.

6085 sayılı Sayıştay Kanunu’nun 1’inci maddesindeki amaç ile 5018 sayılı Kanunun amacı

örtüşmektedir. “Kamuda hesap verme sorumluluğu ve mali saydamlık esasları çerçevesinde, kamu

idarelerinin etkili, ekonomik, verimli ve hukuka uygun olarak çalışması ve kamu kaynaklarının

öngörülen amaç, hedef, kanunlar ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olarak elde edilmesi, muhafaza

edilmesi ve kullanılması için Türkiye Büyük Millet Meclisi adına yapılacak denetimleri, sorumluların

hesap ve işlemlerinin kesin hükme bağlanmasını ve kanunlarla verilen inceleme, denetleme ve hükme

bağlama işlerini yapmak üzere Sayıştay’ın kuruluşunu, işleyişini, denetim ve hesap yargılaması

7

usullerini, mensuplarının niteliklerini ve atanmalarını, ödev ve yetkilerini, haklarını ve

yükümlülüklerini ve diğer özlük işlerini, Başkan ve üyelerinin seçim ve teminatını düzenlemektir.”

Gerekçede belirtilen “Bütçe hazırlama ve uygulama sürecinde etkinliğin arttırılması amacıyla,

bütçe hazırlama çalışmalarına daha erken başlanılmakta, kamu idarelerinin bütçeleri üzerinde daha

ayrıntılı hazırlık ve sağlıklı tahmin yapması sağlanmakta ve malî yönetimde çok yıllı bütçeleme

sistemine geçilmektedir. Bu çerçevede, plan-bütçe ilişkisi güçlendirilerek kamu idarelerinin stratejik

plan hazırlamaları ve bütçelerini bu plana dayandırmaları öngörülmekte, amaçların ve hedeflerin bütçe

büyüklükleri ve sürdürülebilir finansman planı düzeyinde hangi ekonomik koşullarda

gerçekleştirileceğine ilişkin olarak kamu idarelerine orta vadeli program ve malî plan ile yol

gösterilmektedir.” ifadesi ile beklenilen faydalar 1970 yılında düzenlenen Planlama, Programlama ve

Bütçeleme sisteminde de (PPBS) beklenilmekteydi.

Kısaca kalkınma planı ile yıllık programlarda öngörülen hedeflere daha süratle ve daha az

kaynak tahsis ederek ulaşmak, başka bir deyimle bütçe ile harcanacak her liradan azami faydayı

sağlamak, görülecek her iş ve hizmeti en etkin şekilde sonuçlandırmaktır.2

Kapsam

Madde 2- Bu Kanun, merkezi yönetim kapsamındaki kamu idareleri, sosyal güvenlik kurumları

ve mahallî idarelerden oluşan genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin malî yönetim ve

kontrolünü kapsar.

Avrupa Birliği fonları ile yurt içi ve yurt dışından kamu idarelerine sağlanan kaynakların

kullanımı ve kontrolü de uluslararası anlaşmaların hükümleri saklı kalmak kaydıyla, bu Kanun

hükümlerine tâbidir.3

Düzenleyici ve denetleyici kurumlar, bu Kanunun sadece 3, 7, 8, 12, 15, 17, 18, 19, 25, 42, 43,

44, 47, 48, 49, 50, 51, 52, 53, 54, 68, 76 ve 78’nci maddelerine tâbidir.4

Açıklama:

Uluslar arası alanda ulusal ekonominin tanımını yapan üç ayrı hesap sistemi bulunmaktadır.

Bunlar;

- Birleşmiş Milletlerin kullandığı Ulusal Hesaplar Sistemi (System of National Accounts - SNA

2008)

2 Bedii N. Feyzioğlu; İktidar Virüsü; Çağdaş Yayınları; s.126. 3 Avrupa Birliği Fonundan sağlanan kaynakların harcanmasına ve muhasebeleştirilmesine ilişkin Esaslar 25.03.2005 tarih

ve 25766 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. 4 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle, ikinci maddenin son fıkrasına "25" ibaresinden sonra

gelmek üzere, "42" ibaresi; "43" ibaresinden sonra gelmek üzere, "44" ibaresi ve "76" ibaresinden sonra gelmek üzere, "78" ibaresi eklenmiştir.

8

- IMF ve Dünya Bankasının kullandığı Devlet Mali İstatistikleri El Kitabı (Government Finance

Statistics - GFSM 2014)

- Avrupa Birliğinin kullandığı Avrupa Ulusal ve Bölgesel Hesaplar Sistemi (European System

of National and Regional Accounts – ESA-2010)’dir.

Her ne kadar üç ayrı hesap sistemi olarak adlandırılmış olsalar da, ulusal ekonomiye ilişkin

gerek yapılan tanımlar gerekse sınıflandırmalar her üç hesap sisteminde de benzer özellikler taşımakta

ve ulusal ekonomi sektör bazında sınıflandırmaya tabi tutulmaktadır. Diğer bir ifadeyle, bu hesap

sistemlerinden birini esas alan bir ulusal ekonomi diğer hesap sistemlerinin ihtiyaç duyduğu bilgileri

de üretebilmektedir. Türkiye’nin Avrupa Birliğine katılım sürecini ilişkin ilerleme raporlarında sıkça

ESA 95 Hesap Sisteminden bahsedildiği görülebilir.5

Uluslararası Para Fonuna göre milli ekonomi sektörünü; mali olmayan şirketler, mali şirketler,

genel yönetim, hane halkları ve hane halklarına hizmet veren kar amaçlı olmayan kurumlardır.

Kanun uluslar arası sınıflandırmaları esas alarak “Genel Yönetim Sektörü”nu kapsamına

almıştır. Dolayısıyla genel yönetim: merkezi yönetim, sosyal güvenlik kurumları ve mahalli idareler

toplamıdır. Sınıflandırmada esas kriterin ise bütçe türü olduğu açıkça görülür.

Merkezi yönetim ise bu Kanuna ekli (I) sayılı cetvelde sayılan TBMM, Cumhurbaşkanlığı,

Bakanlıklar, Yargı organları ve bakanlıklara bağlı diğer birimlerden oluşan Genel Bütçe

Kapsamındaki kuruluşları; (II) sayılı cetvelde sayılan Üniversiteler gibi Özel Bütçe Kapsamındaki

kuruluşları, (III) sayılı cetvelde yer alan Radyo ve Televizyon Üst Kurulu gibi Düzenleyici ve

Denetleyici Kurumları ifade etmektedir.

Sosyal Güvenlik Kurumları da Kanun’a ekli (IV) sayılı cetvelde yazılı kurumlardır.

Mahalli idareler de Kanun kapsamındadır. Mahalli idare bu Kanunun 3’üncü maddesinde

“Yetkileri belirli bir coğrafi alan ve hizmetlerle sınırlı olarak kamusal faaliyet gösteren belediye, il

özel idaresi ile bunlara bağlı veya bunların kurdukları veya üye oldukları birlik ve idareleri” ifade

edecek şekilde tanımlanmıştır.

Bu tanımlamadan hareketle, il özel idareleri Kanun kapsamındadır. İlçe özel idarelerinin il özel

idaresinden ayrı tüzel kişilikleri bulunmamaktadır. Bu nedenle ilçe özel idareleri il özel idareleri

bünyesinde değerlendirilir ve bu Kanuna tabi oldukları kesindir.

Belediyelerde Kanunda geçen mahalli idareler tanımında yer almaktadır. Belediyelerin

büyükşehir, il veya ilçe belediyesi olması önem taşımamaktadır.

5 Kamu Mali Yönetim ve Kontrol Kanunu mevzuatı ders Notu; Sayıştay Başkanlığı; Hüseyin Arıcı 5. Daire Üyesi.

9

Belediye ve özel idarelere bağlı idareler de Kanun kapsamındadır. Burada “bunlara bağlı”

ibaresi ile İETT, EGO, ASKİ, İSKİ gibi bağlı idareleri anlamak gerekmektedir.

Öte yandan il özel idareleri ve belediyelerin (bütçe içi) işletmeleri de kanun kapsamındadır.

5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanunu’nun 53’üncü maddesine göre kurulan işletmelerle, 5393 sayılı

Belediye Kanunu’nun 71’inci maddesine göre kurulan işletmeler bu Kanun kapsamındadır. Mahalli

idarelerin kurumlar vergisine tabi işletmeleri bu Kanuna göre düzenlenecek muhasebe işlemlerine tabi

olmayıp, sadece bütçe işlemlerine, raporlanmasına ve hesapların konsolidasyonuna ilişkin

hükümlerine tabi olacaklardır.

İl özel idareleri ve belediyelerin şirketleri ise bu Kanuna tabi değildir.

Köyler ile üyelerinin tamamı köylerden oluşan birlikler bu Kanuna tabi değildir.

Kanun maddesi kapsama dahil idarelerin kapsam dışı işlemlerini de belirtmiştir. Bunlardan

birincisi, Avrupa Birliği fonundan sağlanan kaynakların harcanmasıdır. 17.09.2004 tarihli ve 5234

sayılı Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un

32’inci maddesinde; “Avrupa Birliği ve uluslararası kuruluşların kaynaklarından 10.12.2003 tarihli ve

5018 sayılı Kanuna ekli (I) ve (II) sayılı cetvellerde yer alan idarelere proje karşılığı aktarılan hibe

niteliğindeki tutarlar, ilgili idarelerin bütçelerine gelir kaydedilmeksizin özel hesaplarda izlenir. Proje

süresi ile sınırlı olmak kaydıyla, proje kapsamında ve projeye ilişkin hizmetlerde görev alan memurlar

ile diğer kamu görevlilerine ve hizmetinden yararlanılacak diğer kişilere proje sözleşmesinde

belirlenen ücretler de dahil olmak üzere projeye yönelik yapılacak her türlü harcamalar proje

kaynaklarından gerçekleştirilir. Harcamalar, proje sözleşmelerinde yer alan hükümler ile bu

sözleşmelere dayanak teşkil eden program kuralları çerçevesinde yapılır. Bu maddenin uygulanmasına

ve işlemlerin muhasebeleştirilmesine ilişkin esas ve usuller uluslararası antlaşma hükümleri saklı

kalmak kaydıyla Maliye Bakanlığınca belirlenir.” hükmü yer almaktadır. Buna ilişkin olarak

belirlenen Esaslar 25.03.2005 tarih ve 25766 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Diğer istisna durumu ise merkezi yönetim kapsamı içerisinde yer alan Kanuna ekli (III) sayılı

cetvelde yer alan Düzenleyici ve Denetleyici kurumların mali özerkliklerinin korunması amacıyla

Kanunun sadece belirli maddelerine tabi olmalarıdır.

Ayrıca, Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası ile kamu iktisadi teşebbüsleri ve kamuya ait

şirketler Kanun kapsamı dışında tutulmuştur.

01.07.2006 tarih ve 5538 sayılı Kanun’un 10’uncu maddesi ile 3289 sayılı Kanun’a eklenen

geçici 10’uncu madde gereği, 5018 sayılı Kanun’un dış denetimle ilgili hükümleri dışındaki

hükümlerinin Gençlik ve Spor il Müdürlükleri hakkında uygulanmayacaktır.

10

Yine 5538 sayılı Kanuna istinaden, Doğal Afet Sigortaları Kurumu ve 587 sayılı Zorunlu

Deprem Sigortasına Dair Kanun Hükmünde Kararname kapsamında gerçekleştirilen iş ve işlemler,

31.12.2010 tarihine kadar 5018 sayılı Kanuna tabi değildir.

Bu Kanun kapsamında bulunan kurumların da Kanunun tüm hükümlerine tabi olup olmadıkları

yönünden bazı farklılıkları bulunmaktadır. Merkezi yönetim kapsamındaki kamu idareleri, mahalli

idareler ve sosyal güvenlik kurumları bu Kanuna tabi denilse de; kapsamdaki kurumların tüm mali tüm

mali işlemleri için bu Kanun hükümleri geçerlidir denilemez. Şöyle ki; döner sermaye, fon veya özel

hesabı bulunan kamu idarelerinin, bu hesaplar kapsamında kullandıkları kaynaklar ve yürüttükleri mali

işlemler bu Kanuna tabi değildir.

Mahalli idareler, il özel idareleri ve bunların kurmuş oldukları veya üye oldukları birlikler için

kendi kanunlarındaki düzenlemelere de bakmak gerekir.

Yine sosyal güvenlik kurumları için kuruluş kanunlarında özel düzenlemeler bulunmaktadır.

Düzenleyici ve denetleyici kurumlar için bu Kanunun sadece bazı hükümleri geçerlidir.

Bu Kanun kapsamında olmamakla beraber sadece mali istatistikler bakımından bu Kanuna tabi

kurumlar da bulunabilmektedir.

Kapsam konusu ile ilgili olarak; 5436 sayılı Kanun’un ilgili hükümlerine bakmak gerekir. 5436

sayılı Kanunla döner sermayeli işletmelerin durumu yeniden düzenlenmiş, TOKİ, TMSF gibi

kurumlar kapsam dışına çıkartılmış; ASKİ, İSKİ, İETT gibi kuruluşların bu kanuna tabi olup

olmadıkları hususunda yaşanan tereddütler bu kuruluşların Kanun kapsamında olduğu yönünde teyit

edilmiştir.

Tanımlar

Madde 3- Münhasıran bu Kanunun uygulanmasında;

a) Genel yönetim kapsamındaki kamu idareleri: Uluslararası sınıflandırmalara göre belirlenmiş

olan, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri, sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idareleri,6

b) Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri: Bu Kanuna ekli (I), (II) ve (III) sayılı

cetvellerde yer alan kamu idarelerini,7

c) Düzenleyici ve denetleyici kurumlar: Bu Kanuna ekli (III) sayılı cetvelde yer alan kurumları,

d) Sosyal güvenlik kurumları: Bu Kanuna ekli (IV) sayılı cetvelde yer alan kamu kurumlarını,

6 Kamu idaresinin bu Kanunda uygulanmasına ilişkin Ek-2’de yer alan çalışmaya bakınız.

7 Yargıtay Hukuk Genel Kurulu; Tarih: 12.02.2007; E:2007/5-972; K:2007/972

11

e) Mahallî idare: Yetkileri belirli bir coğrafi alan ve hizmetlerle sınırlı olarak kamusal faaliyet

gösteren belediye, il özel idaresi ile bunlara bağlı veya bunların kurdukları veya üye oldukları birlik ve

idareleri,

f) Bütçe: Belirli bir dönemdeki gelir ve gider tahminleri ile bunların uygulanmasına ilişkin

hususları gösteren ve usulüne uygun olarak yürürlüğe konulan belgeyi,

g) Kamu kaynakları: Borçlanma suretiyle elde edilen imkânlar dahil kamuya ait gelirler, taşınır

ve taşınmazlar, hesaplarda bulunan para, alacak ve haklar ile her türlü değerleri,

h) Kamu gideri: Kanunlarına dayanılarak yaptırılan iş, alınan mal ve hizmet bedelleri, sosyal

güvenlik katkı payları, iç ve dış borç faizleri, borçlanma genel giderleri, borçlanma araçlarının

iskontolu satışından doğan farklar, ekonomik, malî ve sosyal transferler, verilen bağış ve yardımlar ile

diğer giderleri,

i) Kamu geliri: Kanunlarına dayanılarak toplanan vergi, resim, harç, fon kesintisi, pay veya

benzeri gelirler, faiz, zam ve ceza gelirleri, taşınır ve taşınmazlardan elde edilen her türlü gelirler ile

hizmet karşılığı elde edilen gelirler, borçlanma araçlarının primli satışı suretiyle elde edilen gelirler,

sosyal güvenlik primi kesintileri, alınan bağış ve yardımlar ile diğer gelirleri,

j) Özel gelir: Genel bütçe kapsamındaki idarelerin kamu görevi ve hizmeti dışında ilgili

kanunlarında belirtilen faaliyetlerinden ve fiyatlandırılabilir nitelikteki mal ve hizmet teslimlerinden

sağlanan ve genel bütçede gösterilen gelirleri,

k) Harcama birimi: Kamu idaresi bütçesinde ödenek tahsis edilen ve harcama yetkisi bulunan

birimi,

l) Kamu malî yönetimi: Kamu kaynaklarının tanımlanmış standartlara uygun olarak etkili,

ekonomik ve verimli kullanılmasını sağlayacak yasal ve yönetsel sistem ve süreçleri,

m) Malî kontrol: Kamu kaynaklarının belirlenmiş amaçlar doğrultusunda, ilgili mevzuatla

belirlenen kurallara uygun, etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde kullanılmasını sağlamak için

oluşturulan kontrol sistemi ile kurumsal yapı, yöntem ve süreçleri,

n) Stratejik plan: Kamu idarelerinin orta ve uzun vadeli amaçlarını, temel ilke ve

politikalarını, hedef ve önceliklerini, performans ölçütlerini, bunlara ulaşmak için izlenecek

yöntemler ile kaynak dağılımlarını içeren planı,

o) Malî yıl: Takvim yılını,

İfade eder.

12

İKİNCİ BÖLÜM

Kamu Maliyesi

Kamu maliyesi

Madde 4- Kamu maliyesi; gelirlerin toplanması, harcamaların yapılması, açıkların finansmanı,

kamunun varlık ve borçları ile diğer yükümlülüklerinin yönetimini kapsar.

Kamu maliyesi, merkezden ve yerinden yönetim esaslarına göre yürütülür. Kamu idarelerinin

görevleri, ilgili kanunlarında açık olarak belirlenir ve kaynakların dağıtımında esas alınır.

Kamu maliyesinin temel ilkeleri

Madde 5- Kamu maliyesinin temel ilkeleri şunlardır:

a) Kamu malî yönetimi uyumlu bir bütün olarak oluşturulur ve yürütülür.

b) Kamu maliyesi, kamu görevlilerinin hesap verebilmelerini sağlayacak şekilde uygulanır.

c) Maliye politikası, makroekonomik ve sosyal hedefler ile uyumlu bir şekilde oluşturulur ve

yürütülür.

d) Kamu malî yönetimi Türkiye Büyük Millet Meclisinin bütçe hakkına uygun şekilde

yürütülür.

e) Kamu malî yönetimi malî disiplini sağlar.

f) Kamu malî yönetimi ekonomik, malî ve sosyal etkinliği birlikte sağlayacak şekilde kamusal

tercihlerin oluşması için gerekli ortamı yaratır.

g) Kamu idarelerinin mal ve hizmet üretimi ile ihtiyaçlarının karşılanmasında, ekonomik veya

sosyal verimlilik ilkelerine uygun olarak maliyet-fayda veya maliyet-etkinlik ile gerekli görülen diğer

ekonomik ve sosyal analizlerin yapılması esastır.

İlgili kanunlardaki hükümler saklı kalmak kaydıyla, kamu maliyesi ilkelerinin uygulanmasına

ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir ve izlenir.

Hazine birliği

Madde 6- Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin gelir, gider, tahsilat, ödeme, nakit

planlaması ve borç yönetimi Hazine birliğini sağlayacak şekilde yürütülür.

Bu Kanuna ekli (I) sayılı cetvelde yer alan kamu idarelerinin tüm gelirleri Hazine veznelerine

girer, giderleri bu veznelerden ödenir. Bu idareler özel vezne açamaz.

Her türlü iç ve dış borçlanma, yurt dışından hibe alınması, borç ve hibe verilmesi ve bunlara

ilişkin geri ödemeler, Hazine garantileri, Hazine alacakları, nakit yönetimi ve bunlarla ilgili diğer

13

hususlarda 9.12.1994 tarihli ve 40598 sayılı, 28.3.2002 tarihli ve 47499 sayılı Kanun hükümleri

uygulanır.

(Ek fıkra: 25/6/2009-5917/47 md.) Bu Kanuna ekli (I) sayılı cetvelde yer alan kamu idarelerinin

muhasebe hizmetlerini yürüten muhasebe birimlerince gerçekleştirilen tahsilat ve ödeme işlemleri,

güvenli elektronik imza kullanılarak veya Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasınca belirlenecek

güvenlik kriterlerine uygun olarak elektronik ortamda verilecek talimatlar çerçevesinde bu Banka

aracılığıyla gerçekleştirilebilir. Genel yönetim kapsamındaki diğer kamu idarelerini uygulama

kapsamına almaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine Müsteşarlığı ve Türkiye

Cumhuriyet Merkez Bankasının görüşünü almak suretiyle Maliye Bakanlığı yetkilidir.

Açıklama:

Genel anlamda hazine bir kişiye veya bir kuruma ait para, kıymetli belge ve eşyanın saklandığı

yerdir. Devlet hazinesi uygulanmasına ilişkin işlemleri yapan, devlet paralarını, devlete ait kıymetli

madenleri, sikke ve mücevheratı, hisse senedi, tahvil gibi değerli kağıtları, tarihi değeri olan eşyayı

saklayan ve yöneten, gelir ve giderleri zaman ve yer bakımından denkleştirmeye çalışan bir kuruluş

olarak tanımlanabilir.10

Merkezi yönetim; Kanuna ekli I, II, ve III sayılı cetvelde yazılı kurum ve kuruluşlardan

oluşmaktadır. Bunlardan I sayılı cetvelde yer alan genel bütçeli kuruluşların tüm gelirleri Hazine

veznelerine girer, giderleri bu veznelerden ödenir. Bu idarelerin özel vezne, kasa ve banka hesapları

bulunmaz. Dolayısıyla hazine birliği tam olarak sadece genel bütçeli kurulumlarda uygulanmaktadır.

Genel bütçeli idarelerin muhasebe işlemleri de bu Kanunun 60’ıncı maddesi gereği Maliye

Bakanlığı tarafından yürütülmektedir. Gelirler muhasebe mutemedi yetkilisi marifetiyle

toplanmaktadır. Maliye Bakanlığınca belirlenen sürelerde maliye veznesine teslim etmektedirler.

Örneğin Emniyet Müdürlükleri ehliyet, pasaport gibi değerli kağıtlardan gelir elde etmektedirler. Bu

gelirler hazineye ait olduğu için, tahsil ettikleri paraları da yine Emniyet Müdürlüklerinde bulunan

maliye veznesine teslim ederler. Buradaki personel, muhasebe yetkilisi mutemedi olarak görevini

yürütür.

Ek fıkra hükmü genel bütçeli kamu idarelerinin nakit yönetimine ilişkin bir düzenleme olup

konuyla ilgili “Genel Bütçe Kapsamındaki Kamu İdarelerinin Ödeme ve Tahsilat İşlemlerinin

Elektronik Ortamda Gerçekleştirilmesine İlişkin Usul ve Esaslar” düzenlenmiştir.

8 Hazine Müsteşarlığı ve Dış Ticaret Müsteşarlığı Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun 9 Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun 10 A.Uğur Cebeci, Mesut Hastürk Hamdi Gülşen; Açıklamalı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu; s.41.

14

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM

Kamu Kaynağının Kullanılmasının Genel Esasları

Malî saydamlık

Madde 7- Her türlü kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasında denetimin sağlanması

amacıyla kamuoyu zamanında bilgilendirilir. Bu amaçla;

a) Görev, yetki ve sorumlulukların açık olarak tanımlanması,

b) Hükümet politikaları, kalkınma planları, yıllık programlar, stratejik planlar ile bütçelerin

hazırlanması, yetkili organlarda görüşülmesi, uygulanması ve uygulama sonuçları ile raporların

kamuoyuna açık ve ulaşılabilir olması,

c) Genel yönetim kapsamındaki kamu idareleri tarafından sağlanan teşvik ve desteklemelerin bir

yılı geçmemek üzere belirli dönemler itibarıyla kamuoyuna açıklanması,

d) Kamu hesaplarının standart bir muhasebe sistemi ve genel kabul görmüş muhasebe

prensiplerine uygun bir muhasebe düzenine göre oluşturulması,

Zorunludur.

Malî saydamlığın sağlanması için gerekli düzenlemelerin yapılması ve önlemlerin alınmasından

kamu idareleri sorumlu olup, bu hususlar Maliye Bakanlığınca izlenir.

Hesap verme sorumluluğu

Madde 8- Her türlü kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasında görevli ve yetkili

olanlar, kaynakların etkili, ekonomik, verimli ve hukuka uygun olarak elde edilmesinden,

kullanılmasından, muhasebeleştirilmesinden, raporlanmasından ve kötüye kullanılmaması için gerekli

önlemlerin alınmasından sorumludur ve yetkili kılınmış mercilere hesap vermek zorundadır.

Açıklama:

6085 sayılı Sayıştay Kanunu 7, 8 ve 9’uncu maddelerinde hesap ve belge verme sorumluluğu ile

sorumluluğun yerine getirilmediği durumlarda uygulanacak müeyyideleri düzenlenmektedir. Ayrıca

6085 sayılı Kanun’un 8’inci maddesine dayanılarak çıkarılan Esas ve Usullerle kamu idarelerince

Sayıştay’a gönderilecek mali tablo, rapor, defter, cetvel ve belgeler belirlenmiştir.

Burada sorumluluk kavramı üzerinde biraz durmakta yarar bulunmaktadır. Aşağıdaki bölüm

Prof. Dr. Adnan Güriz’in Hukuk Başlangıcı adlı kitabının 194-205’inci sayfalarından alınmıştır.

“Sorumluluk hukuk uygulanmasının en önemli ve en fazla tartışılan konularından birisidir.

Sorumlulukla ilgili uygulama toplumda geçerli ahlaki, sosyal, ekonomik ve kültürel ilişkilerle oldukça

yakından ilgilidir.

15

Başlangıçta hukuka aykırı hareket eden kimsenin cezalandırılması ve tazminat ödemesi birlikte

gerçekleştirilmiştir. Daha sonra cezalandırmanın cezai sorumluluk olarak, hukuki sorumluluğun ise bir

kimsenin diğer kimseye verdiği zararı gidermesi şeklinde anlaşıldığı ve uygulandığı görülmektedir.

İlk önceleri hukuki sorumluluk tartışmasında kusurlu ve kusursuz fiiller arasında bir ayrım

yapılmamıştır. Uygulanan ilke de “kusursuz sorumluluk” olarak nitelendirilmiştir. Bu yaklaşıma göre

önemli olan zarar ve zararın giderilmesidir.

Eski çağlarda hatta Roma Hukukunun ilk dönemlerinde sorumluluğun ve tazminat

yükümlülüğünün yalnızca zarar veren olayın varlığına dayandığı anlaşılmaktadır. Daha sonra Roma

Hukukunda sorumluluğun kusur esasına istinat ettiği kabul edilmiştir.

Orta Çağ Avrupa hukukunda özellikle Pandekt Hukukunda sorumluluğun kusur sorumluluğu

olması gerektiği benimsenmiş ve bu görüş 19. Yüzyılın ikinci yarısına kadar hem doktrinde, hem

uygulamada egemen olmuştur.

Modern hukukta haksız fiilden doğan sorumluluk iki temel ilkeye dayanmaktadır. Bunlar kusur

ve nedensellik (sebebiyet, illiyet) ilkeleridir.

1. Kusur ilkesine göre bir kişi hukuka aykırı ve kusurlu fiili ile sebep olduğu zararı tazmin

etmekle yükümlüdür. Başka bir ifade ile bir kişinin uğradığı zarar bir başka kişinin hukuka aykırı ve

kusurlu fiili sonucu olduğu takdirde zarara uğrayan tazminat isteyebilir.

2. Nedensellik (sebebiyet, illiyet) ilkesine göre, bir kimsenin kendi fiilinin veya ilgili olduğu

olayların zarara neden olması sorumluluk ve tazminat ödeme yükümlülüğünü doğurur.

Haksız fiil dolayısıyla tazminat borcunun doğması aşağıdaki şartların gerçekleşmesine bağlıdır:

1) Zarar verilmesi gereklidir.

2) Haksız fiilin varlığından söz edebilmek için fiille zarar arasında nedensellik (illiyet)

ilişkisinin olması lazımdır.

3) Fiilin hukuka aykırı olması gereklidir

4) Kusurun olması gereklidir. Kusur, kast ve ihmal olarak ikiye ayrılabilir. Ancak bu ayrım

medeni hukukta ceza hukukunda görüldüğü ölçüde önem taşımaz.

5) Zarar meydana gelmesi gereklidir.

Kusura Dayanmayan Sorumluluk (Objektif Sorumluluk)

Endüstrileşme, üretim ve ulaşımın makineleşmesi, buhar, gaz, elektrik ve nükleer enerji

kaynaklarından geniş ölçüde yararlanılması, süratli şehirleşme, modern hayatı giderek daha tehlikeli

hale getirmektedir. Endüstri ve teknoloji alanlarındaki süratli gelişme ile birlikte kazaların sayısında da

hızlı bir çoğalma olmuştur. Makinaların neden olduğu zararlarda kusuru ispat etmek ise çoğu kez

16

imkansız denecek kadar zordur. Bu nedenle makineleşmenin menfaatlerini elde eden ve ekonomik

bakımdan güçlü olan işletme sahibinin zararı karşılaması gerektiği fikri giderek daha çok taraftar

toplamıştır.

Bu şekilde kusura dayanmayan sorumluluk fikri kusura dayanan sorumluluk yanında kabul

edilmiş ve oldukça yaygın biçimde kullanılmaya başlanmıştır. Kusursuz sorumluluk kavramının

yerleşmesinde bazı durumlarda kusuru ispat etmenin zorluğu yanında sosyal devlet anlayışı da rol

oynamıştır.

Kusursuz sorumluluğun dayandığı başlıca esaslar şunlardır:

a) Bir şeyin veya teşebbüsün yararlarını elde eden kişi söz konusu şeyin veya teşebbüsün

doğurduğu zarara da katlanmalıdır.

b) Bir zarara kusuru olmadığı halde sebep olan, hakkaniyet gerektiriyorsa zararı ödemeli veya

zararı, zarara görenle paylaşmalıdır.

c) Bir teşebbüs büyük ölçüde zarar yaratma ihtimalini içine alıyorsa teşebbüsün sahibi

teşebbüsün faaliyetinden doğan zararlı sonuçları üstenmelidir.

d) Bir kişi kendi hakimiyeti altında bulunan yani kendisine tabu olan şeylerin ya da kişilerin

neden olduğu zarardan sorumlu olmalıdır.

Kusura dayanmayan sorumlulukta, sorumluluğu doğuran olayla ortaya çıkan zarar arasında

nedensellik (illiyet, sebebiyet) ilişkisi bulunması yeterlidir.”

Bu metni buraya işlemenin amacı gerek 5018 sayılı Kanun gerekse 6085 sayılı Kanunda yer

alan “sorumluluk” ile ilgili kavramlara genellikle yapılan yorum “kusursuz sorumluluk” olduğu

yönündedir.

Kanaatim odur ki; gerek 5018 sayılı Kanunda gerekse 6085 sayılı Kanunda geçen sorumluluk

kavramının kusurlu ve kusursuz sorumluluk olarak ikiye ayrılan teknik anlamda kullanılan “hukuki

sorumlulukla” ilgisi yoktur. Mali literatürde kullanılan sorumluluk bu literatüre ait olmak üzere özel

anlam içerir. Bu konu ileride bakanların, üst yöneticilerin, harcama yetkililerinin, gerçekleştirme

görevlilerinin ve muhasebe yetkililerinin sorumlulukları ile birlikte yeniden değerlendirilecektir.

Stratejik planlama ve performans esaslı bütçeleme

Madde 9- Kamu idareleri; kalkınma planları, programlar, ilgili mevzuat ve benimsedikleri

temel ilkeler çerçevesinde geleceğe ilişkin misyon ve vizyonlarını oluşturmak, stratejik amaçlar ve

ölçülebilir hedefler saptamak, performanslarını önceden belirlenmiş olan göstergeler doğrultusunda

ölçmek ve bu sürecin izleme ve değerlendirmesini yapmak amacıyla katılımcı yöntemlerle stratejik

plan hazırlarlar.

17

Kamu idareleri, kamu hizmetlerinin istenilen düzeyde ve kalitede sunulabilmesi için bütçeleri

ile program ve proje bazında kaynak tahsislerini; stratejik planlarına, yıllık amaç ve hedefleri ile

performans göstergelerine dayandırmak zorundadırlar.11

Stratejik plan hazırlamakla yükümlü olacak kamu idarelerinin ve stratejik planlama sürecine

ilişkin takvimin tespitine, stratejik planların kalkınma planı ve programlarla ilişkilendirilmesine

yönelik usul ve esasların belirlenmesine Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı yetkilidir.12

(Ek: 5793/30) Kamu idareleri, yürütecekleri faaliyet ve projeler ile bunları kaynak ihtiyacını,

performans hedef ve göstergelerini içeren performans programı hazırlar.

Kamu idareleri bütçelerini, stratejik planlarında yer alan misyon, vizyon, stratejik amaç ve

hedeflerle uyumlu ve performans esasına dayalı olarak hazırlarlar. Kamu idarelerinin bütçelerinin

stratejik planlarda belirlenen performans göstergelerine uygunluğu ve idarelerin bu çerçevede

yürütecekleri faaliyetler ile performans esaslı bütçelemeye ilişkin diğer hususları belirlemeye Maliye

Bakanlığı yetkilidir.

Maliye Bakanlığı, Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı ve ilgili kamu idaresi tarafından

birlikte tespit edilecek olan performans göstergeleri, kuruluşların bütçelerinde yer alır. Performans

denetimleri bu göstergeler çerçevesinde gerçekleştirilir.

Açıklama:

Ekonomik kaynakların kıt olması ve ihtiyaçların sınırsız olması özel sektörde en karlı mal ve

hizmetlerin üretilmesi gerekliliğini zorunlu olarak ortaya çıkarmaktadır. Stratejik planlama yapmanın

asıl amacı da, kamu kesiminin en az ekonomik kaynak kullanarak en fazla sosyal fayda sağlamayı

sağlamaktır.

Maliyet etkililik (value for money: paranın karşılığı/paranın değeri), kamu idarelerinin

yaptıkları harcamalar neticesinde üretilen kamu hizmetlerinin toplumun arzuladığı sonuçları

doğurmasıdır. Yani harcanan paraların karşılığı mal veya hizmetin ihtiyaca uygun, nitelik ve nicelik

yönünden tam olarak alınabilmesidir. Kamu idarelerinin performans sorumluluğu olarak da ifade

edilebilecek bu kavram, kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde kullanılması

olarak 5018 sayılı Kanunda sıklıkla kullanılmaktadır.13

11 Ertan Tosun; “Program Bütçe ve Program Bütçe Tecrübesi Işığında Yeni Bütçe Anlayışı”; Bütçe Dünyası; Yaz 2004;

sayı: 19.

12 Kamu İdarelerinde Stratejik Planlamaya İlişkin Usul Ve Esaslar Hakkında Yönetmelik; Resmi Gazete: 26.05.2006; sayı: 26179

13 M.Sait Arcagök, Ertan Erüz; Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Sistemi; Maliye Hesap Uzmanları Derneği; s.42.

18

5018 sayılı Kanun’un 9’uncu maddesi, kamu idarelerinin bütçelerini stratejik planlarında yer

alan misyon, vizyon, stratejik amaç ve hedeflerle uyumlu ve performans esasına dayalı olarak

hazırlayacakları hükme bağlanmış ve bu hususta Maliye Bakanlığını yetkili ve görevli kılmıştır.

Bakanlık bu yetkisini kullanmak üzere Kanuna ekli I, II ve IV sayılı cetvellerde yer alan kamu

idareleri ile mahalli idarelerde uygulanmak üzere bir yönetmelik14 ve bir Rehber hazırlamıştır.

Rehberin amacı, performans esaslı bütçelemeye ilişkin kavram ve yöntemleri açıklamak ve

kamu idarelerinin performans programlarını hazırlarken uymaları gereken hususları belirlemektir.

Rehberde performans programının oluşturma süreci açıklanmıştır. Rehberde performans programı;

“Bir kamu idaresinin program dönemine ilişkin öncelikli stratejik amaç ve hedeflerini, performans

hedeflerini, bu hedeflere ulaşmak için yürütecekleri faaliyetler ile bunların kaynak ihtiyacını ve performans

göstergelerini içeren program” olarak tanımlanmıştır.

Performans göstergeleri ise; “Kamu idarelerince stratejik amaç ve hedefler ile performans

hedeflerine ulaşmak amacıyla yürütülen faaliyetlerin sonuçlarını ölçmek, izlemek ve değerlendirmek için

kullanılan araçlardır.” şeklinde tanımlanmıştır.

Yönetmelikler performans hedeflerini “çıktı-sonuç” odaklı olarak belirlenmesini öngörmektedir.

Çıktı; idare tarafından üretilen nihai ürün veya hizmetlerdir. Sonuç ise; idarenin sağladığı hizmet

veya ürünler dolayısıyla bireylerin veya toplumun durumunda meydana gelen değişmedir.

DÖRDÜNCÜ BÖLÜM

Bakanların ve Üst Yöneticilerin Hesap Verme Sorumluluğu

Bakanlar

Madde 10- Bakanlar, hükümet politikasının uygulanması ile bakanlıklarının ve bakanlıklarına

bağlı, ilgili ve ilişkili kuruluşların stratejik planları ile bütçelerinin kalkınma planlarına, yıllık

programlara uygun olarak hazırlanması ve uygulanmasından, bu çerçevede diğer bakanlıklarla

koordinasyon ve işbirliğini sağlamaktan sorumludur. Bu sorumluluk, Yükseköğretim Kurulu, Ölçme,

Seçme ve Yerleştirme Merkezi Başkanlığı, üniversiteler ve yüksek teknoloji enstitüleri için Millî

Eğitim Bakanına, mahallî idareler için İçişleri Bakanına aittir.

(Değişik: 5793/31) Bakanlar, kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli kullanılması ile

hukuki ve mali konularda Başbakana ve Türkiye Büyük Millet Meclisine karşı sorumludurlar.

Bakanlar; idarelerinin amaçları, hedefleri, stratejileri, varlıkları, yükümlülükleri ve yıllık

performans programları konusunda her malî yılın ilk ayı içinde kamuoyunu bilgilendirirler.

14 Kamu İdarelerince Hazırlanacak Performans Programları Hakkında Yönetmelik; 05/07/2008 tarih ve 26927 sayılı

Resmi Gazetede yayımlanmıştır.

19

Açıklama:

Bakanlara hem Kanunun 10’uncu ve diğer maddeleri ile hem de bu Kanuna dayanılarak

düzenlenen yönetmeliklerde görev, yetki ve sorumluluklar verilmiştir. Bakanlar, analitik bütçe

sınıflandırmasında kurumsal kodlamada birinci düzeyde yer aldığından, bu düzeyin siyasal

sorumluluğu belirlediği ifade edilebilir.

Stratejik plana ilişkin görevler: Kanun ile bakanlara, bakanlıklarının ve bakanlıklarına bağlı,

ilgili ve ilişkili kuruluşların stratejik planlarını kalkınma planlarına uygun olarak hazırlanması görevi

verilmiştir. Kamu İdarelerinde Stratejik Planlamaya İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’in

10’uncu maddesi de bakanların, bakanlıklarına bağlı ve ilgili kamu idarelerinin stratejik planlarının

kalkınma planlarına ve programlara uygun olarak hazırlanmasından ve uygulanmasından sorumlu

tutmuştur. Mahalli idareler için bu sorumluluk İçişleri Bakanına aittir. Mahalli idareler stratejik

planlarını hazırladıktan sonra İçişleri Bakanlığına göndermek zorundadırlar. İçişleri Bakanlığı mahalli

idarelerden gelen stratejik planlar üzerine değerlendirme yaparlar, mahalli idareler bu

değerlendirmeler neticesinde stratejik planlarına son şeklini verir ve yayımlarlar.

Harcama yetkilisinin belirlenmesine ilişkin görevler: Teşkilât yapısı ve personel durumu gibi

nedenlerle harcama yetkililerinin belirlenmesinde güçlük bulunan idareler ile bütçelerinde harcama

birimleri sınıflandırılmayan idarelerde harcama yetkisi, üst yönetici veya üst yöneticinin belirleyeceği

kişiler tarafından; mahalli idarelerde İçişleri Bakanlığının, diğer idarelerde ise Maliye Bakanlığının

uygun görüşü üzerine yürütülebilir (5018/31).

Faaliyet raporlarına ilişkin görevler: Kanunun 41’inci maddesine göre mahalli idarelerce

hazırlanan idare faaliyet raporlarının birer örneği Sayıştay ve İçişleri Bakanlığına gönderilir. İçişleri

Bakanlığı, bu raporları esas alarak kendi değerlendirmelerini de içeren mahalli idareler genel faaliyet

raporunu hazırlar ve kamuoyuna açıklar. Raporun birer örneği Sayıştaya ve Maliye Bakanlığına

gönderilir (Strateji Geliştirme Birimlerinin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik/23).

İç denetçilerin atanması: Bakanlık ve bağlı idarelerde üst yöneticini belirleyeceği iç denetçiler

bakan onayı ile atanır (5018/65).

İlgili yönetmelik gereği bakanlıklarda talep edilen yardımın miktarını ve dağıtımını bakan

belirler. (Dernek, Vakıf, Birlik, Kuruluş, Sandık ve Benzeri Teşekküllere Genel Yönetim

Kapsamındaki Kamu İdarelerinin Bütçelerinden Yardım Yapılması Hakkında Yönetmelik/6)

Faaliyet raporlarına ilişkin görevleri; mahalli idarelerden gelen idare faaliyet raporları esas

alınarak İçişleri Bakanlığınca mahalli idareler genel faaliyet raporu düzenlenir (Kamu İdarelerince

Hazırlanacak Faaliyet Raporları Hakkında Yönetmelik/11,12,13).

Bütçe kesin hesabının hazırlanması; merkezi yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde bakanlar

bakanlıklarının bütçe kesin hesaplarını, Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde

20

strateji geliştirme birimleri tarafından hazırlanan ve üst yöneticisi tarafından sunulan kesin hesaplarını

onaylar ve bütçe kesin hesabına dahil edilmek üzere Maliye Bakanlığına gönderir (Strateji Geliştirme

Birimlerinin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik/21).

Burada vurgulanması gereken temel nokta bölüm başlığı ile ilgilidir. Bölüm başlığı “Bakanların

ve üst yöneticilerin hesap verme sorumluluğu” şeklinde olup “Bakanlar” ve “Üst yöneticileri”

kapsamaktadır. Kanunun hesap verme sorumluluğu başlıklı 8’inci maddesi ile hesap kavramına

yüklenen anlam birlikte değerlendirildiğinde kamu idarelerinin bir mali yılın başından sonuna kadar

yürüttükleri mali işlemlerinin raporlanması şeklinde tanımlanabilen mali tablo, cetvel ve belgelerin

denetime hazır hale getirilmesi ve istenildiğinde Sayıştay'a teslim edilmesi “hesap verme” olarak

tanımlanır ve bu sorumluluğun Bakanlara ve Üst yöneticilere ait olduğu ifade edilebilir. 1050 sayılı

Kanun’dan kalma alışkanlıklarla kamu idareleri üst yöneticileri hala hesap verme sorumluluğu

bilincinde değillerdir. Hesap verme sorumluluğunun Maliye Bakanlığına bağlı muhasebe yetkililerinde

olduğu kanaati hala yaygındır.

Üst yöneticiler

Madde 11- Bakanlıklarda müsteşar, diğer kamu idarelerinde en üst yönetici, il özel idarelerinde

vali ve belediyelerde belediye başkanı üst yöneticidir. (Mülga ikinci cümle: 3/10/2016-KHK-676/69

md.)

Üst yöneticiler, idarelerinin stratejik planlarının ve bütçelerinin kalkınma planına, yıllık

programlara, kurumun stratejik plan ve performans hedefleri ile hizmet gereklerine uygun olarak

hazırlanması ve uygulanmasından, sorumlulukları altındaki kaynakların etkili, ekonomik ve verimli

şekilde elde edilmesi ve kullanımını sağlamaktan, kayıp ve kötüye kullanımının önlenmesinden, malî

yönetim ve kontrol sisteminin işleyişinin gözetilmesi, izlenmesi ve bu Kanunda belirtilen görev ve

sorumlulukların yerine getirilmesinden Bakana; mahallî idarelerde ise meclislerine karşı

sorumludurlar.

Üst yöneticiler, bu sorumluluğun gereklerini harcama yetkilileri, malî hizmetler birimi ve iç

denetçiler aracılığıyla yerine getirirler.(2)

Açıklama:

Kanun maddesi üst yöneticinin kim olacağını kuşku uyandırmayacak şekilde net tanımlamıştır.

Üst yöneticiliğin devrine ilişkin bir düzenleme getirmemekle, bunun mümkün olmadığı düşünülebilir.

Üst yöneticilerin Bakanlarına karşı görev alanlarına giren konularla ilgili olarak idari sorumlulukları

bulunmaktadır. Ayrıca mahalli idarelerde üst yöneticilerin meclislerine karşı da sorumlu oldukları, bu

bağlamda belediye başkanlıklarının siyasal sorumluluklarından bahsedilebilir. Üst yöneticilerin mali

sorumlu olduklarını söylemek mümkün değildir. Bu nedenle harcama sürecine müdahil olmazlar,

ödeme emri belgesini imzalamazlar ve Sayıştay tarafından yapılacak denetimlerde mali sorumlulukları

yoktur.

21

Üst yöneticiler genel olarak analitik bütçe kodlamasında kurumsal sınıflandırma ikinci düzeyde

kodlanmaktadır. Belediyelerde teşkilat yapısı birbirini tutmadığı için üst yöneticiyi değişik düzeylerde

görmemiz mümkündür.

Stratejik planın hazırlanmasına ilişkin üst yöneticilerin görevleri vardır. Üst yöneticiler

idarelerinin stratejik planlarının, kalkınma planına uygun olarak hazırlamaları gerekmektedir. Kamu

İdarelerinde Stratejik Planlamaya İlişkin Yönetmelik’in 11’inci maddesine göre stratejik planın

hazırlanmasından ve uygulanmasından Bakana ve mahalli idarelerde meclislerine karşı sorumludurlar.

Bu sorumluluklarının gereği olarak üst yöneticiler bir iç genelge ile birimlerine stratejik planlama

çalışmalarının başlatıldığını duyurur. Hazırlanan planı üst yöneticiler bakanlığına gönderirler.

Bütçelerinin stratejik plana, kalkınma planına, yıllık programlara, performans hedefleri ile

hizmet gereklerine uygun olarak hazırlar ve uygularlar (5018/11).

Kaynakların etkili, ekonomik ve verimli şekilde elde edilmesi ve kullanımını sağlarlar

(5018/11).

Kayıp ve kötüye kullanımının önlenmesi için gerekli tedbirleri alılar (5018/11).

Mali yönetim ve kontrol sisteminin işleyişini gözetir ve izlerler (5018/11), (ilgili Yön/57).

Harcama yetkililerinin ertesi yıla ve gelecek yıllara geçen yüklenmeleri için onay verirler

(5018/27 ve 28).

Teşkilat yapısı ve personel durumu gibi nedenlerle harcama yetkililerinin belirlenmesinde

güçlük bulunan idareler ile bütçelerinde harcama birimleri sınıflandırılmayan idarelerde harcama

yetkilisi görevini yürütürler (5018/31).

İdarenin faaliyet raporunu hazırlayarak, mahalli idarelerde genel değerlendirme raporu yazılmak

üzere İçişleri Bakanlığına diğer idarelerde Maliye Bakanlığına gönderirler (5018/41), (ilgili Yön/11).

Harcama yetkililiği görevi uhdesinde kalmak şartıyla, harcama birimlerinin talebi ile bakım-

onarım, kiralama, yapım ve benzeri mali işlemler üst yöneticinin onayı ile destek hizmetleri birimine

devredilebilir. (5018/60).

Muhasebe yetkilisini atarlar (5018/62)

Dernek ve vakıfların yardım taleplerine ilişkin olarak yardımın miktarının ve dağıtımının

belirlenmesinde bakanlıklar dışındaki idarelerde üst yönetici yetkilidir (İlgili Yön/6).

İdarelerine ait taşınmazların yönetimi de üst yöneticilere aittir. (İlgili Yön, 5393/38, 5302/30)

22

İKİNCİ KISIM

Kamu İdare Bütçeleri

BİRİNCİ BÖLÜM

Genel Hükümler

Bütçe türleri ve kapsamı

Madde 12- Genel yönetim kapsamındaki idarelerin bütçeleri; merkezî yönetim bütçesi, sosyal

güvenlik kurumları bütçeleri ve mahallî idareler bütçeleri olarak hazırlanır ve uygulanır. Kamu

idarelerince bunlar dışında herhangi bir ad altında bütçe oluşturulamaz.15

Merkezî yönetim bütçesi, bu Kanuna ekli (I), (II) ve (III) sayılı cetvellerde yer alan kamu

idarelerinin bütçelerinden oluşur.

Genel bütçe, Devlet tüzel kişiliğine dahil olan ve bu Kanuna ekli (I) sayılı cetvelde yer alan

kamu idarelerinin bütçesidir.

Özel bütçe, bir bakanlığa bağlı veya ilgili olarak belirli bir kamu hizmetini yürütmek üzere

kurulan, gelir tahsis edilen, bu gelirlerden harcama yapma yetkisi verilen, kuruluş ve çalışma esasları

özel kanunla düzenlenen ve bu Kanuna ekli (II) sayılı cetvelde yer alan her bir kamu idaresinin

bütçesidir.

Düzenleyici ve denetleyici kurum bütçesi, özel kanunlarla kurul, kurum veya üst kurul şeklinde

teşkilatlanan ve bu Kanuna ekli (III) sayılı cetvelde yer alan her bir düzenleyici ve denetleyici

kurumun bütçesidir.

Sosyal güvenlik kurumu bütçesi, sosyal güvenlik hizmeti sunmak üzere, kanunla kurulan ve bu

Kanuna ekli (IV) sayılı cetvelde yer alan her bir kamu idaresinin bütçesidir.

Mahallî idare bütçesi, mahallî idare kapsamındaki kamu idarelerinin bütçesidir.

Açıklama:

Kanun uluslararası standartlara (ESA95, SNA93) uygun olarak ulusal ekonomilerin

sınıflandırılmasına paralel bir şekilde bütçe türlerini belirlemiştir.

Standartlara göre ulusal ekonominin beş alt sektörü vardır. Bunlar;

a. Mali olmayan şirketler (reel sektör)

b. Mali şirketler

c. Genel yönetim

15 Yargıtay Hukuk Genel Kurulu; Tarih: 12.02.2007; E:2007/5-972; K:2007/972

23

d. Kar amacı gütmeyen hane halkına hizmet sunan kuruluşlar

e. Hane halkıdır.

Kamu sektörü içinde, devlete ait mali ve mali olmayan şirketler dışarıda tutulduğunda, geriye

kalan genel yönetim sektörüdür.16

Genel yönetim sektörü,

a) Merkezi yönetim,

b) Eyalet yönetimi,

c) Yerel yönetim,

d) Sosyal güvenlik kurumları/fonları.

Ülkemizde eyalet sistemi olmadığından 5018 sayılı Kanun genel yönetimi; merkezi yönetim,

yerel yönetim ve sosyal güvenlik kurumları olarak tasnif etmiştir.

Merkezi yönetim ise; genel bütçeli idareler (I sayılı cetvel), özel bütçeli idareler (II sayılı cetvel)

ile düzenleyici ve denetleyici kurumlardan (III sayılı cetvel) oluşmaktadır.

Yerel yönetimler; belediyeler, il özel idareleri ve mahalli idare birlikleridir.

Sosyal güvenlik kurumları da Sosyal güvenlik kurumu başkanlığı ile Türkiye İŞKUR Genel

Müdürlüğüdür.

2017 yılı Merkezi Yönetim Bütçe Kanununun ilgili maddeleri aşağıya alınmıştır:

“Gider

MADDE 1– (1) Bu Kanuna bağlı (A) işaretli cetvellerde gösterildiği üzere, 10/12/2003 tarihli

ve 5018 sayılı

Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununa ekli;

a) (I) sayılı cetvelde yer alan genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerine 634.176.488.900 Türk

lirası,

b) (II) sayılı cetvelde yer alan özel bütçeli idarelere 79.433.539.000 Türk lirası,

c) (III) sayılı cetvelde yer alan düzenleyici ve denetleyici kurumlara 4.216.853.000 Türk lirası,

ödenek verilmiştir.

16 Erkan Karaarslan; Kamu Harcama Hukuku; BEKAD; s.84.

24

Gelir ve finansman

MADDE 2– (1) Gelirler: Bu Kanuna bağlı (B) işaretli cetvellerde gösterildiği üzere, 5018 sayılı

Kanuna ekli;

a) (I) sayılı cetvelde yer alan genel bütçenin gelirleri 586.696.152.000 Türk lirası,

b) (II) sayılı cetvelde yer alan özel bütçeli idarelerin gelirleri 9.777.075.350 Türk lirası öz gelir,

70.286.212.900 Türk lirası Hazine yardımı olmak üzere toplam 80.063.288.250 Türk lirası,

c) (III) sayılı cetvelde yer alan düzenleyici ve denetleyici kurumların gelirleri 4.186.853.000

Türk lirası öz gelir, 30.000.000 Türk lirası Hazine yardımı olmak üzere toplam 4.216.853.000 Türk

lirası,

olarak tahmin edilmiştir.

(2) Finansman: Bu Kanuna bağlı (F) işaretli cetvellerde gösterildiği üzere, 5018 sayılı Kanuna

ekli (II) sayılı cetvelde yer alan özel bütçeli idarelerin net finansmanı 49.222.000 Türk lirası olarak

tahmin edilmiştir.

Denge

MADDE 3 – (1) 1 inci maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen ödenekler toplamı ile

2’nci maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde yer alan tahmini gelirler toplamı arasındaki fark, net

borçlanma ile karşılanır.”

Bütçe İlkeleri

Madde 13- Bütçelerin hazırlanması, uygulanması ve kontrolünde aşağıdaki ilkelere uyulur:

a) Bütçelerin hazırlanması ve uygulanmasında, makroekonomik istikrarla birlikte sürdürülebilir

kalkınmayı sağlamak esastır.

b) Kamu idarelerine bütçeyle verilen harcama yetkisi, kanunlarla düzenlenen görev ve

hizmetlerin yerine getirilmesi amacıyla kullanılır.

c) Bütçeler kalkınma planı ve programlarda yer alan politika, hedef ve önceliklere uygun

şekilde, idarelerin stratejik planları ile performans ölçütlerine ve fayda-maliyet analizine göre

hazırlanır, uygulanır ve kontrol edilir.

d) Bütçeler, stratejik planlar dikkate alınarak izleyen iki yılın bütçe tahminleriyle birlikte

görüşülür ve değerlendirilir.

e) Bütçe, kamu malî işlemlerinin kapsamlı ve saydam bir şekilde görünmesini sağlar.

f) Tüm gelir ve giderler gayri safi olarak bütçelerde gösterilir.

g) Belirli gelirlerin belirli giderlere tahsis edilmemesi esastır.

25

h) Bütçelerde gelir ve gider denkliğinin sağlanması esastır.

i) Bütçeler, ait olduğu yıl başlamadan önce Türkiye Büyük Millet Meclisi veya yetkili

organlarca kabul edilmedikçe veya onaylanmadıkça uygulanamaz.

j) Bütçelerde, bütçeyi ilgilendirmeyen hususlara yer verilmez.

k) Bütçeler kurumsal, işlevsel ve ekonomik sonuçların görülmesini sağlayacak şekilde Maliye

Bakanlığınca uluslararası standartlara uygun olarak belirlenen bir sınıflandırmaya tâbi tutularak

hazırlanır ve uygulanır.

l) Bütçe gelir ve gider tahminleri ile uygulama sonuçlarının raporlanmasında açıklık, doğruluk

ve malî saydamlık esas alınır.

m) Kamu idarelerinin tüm gelir ve giderleri bütçelerinde gösterilir.

n) Kamu hizmetleri, bütçelere konulacak ödeneklerle, mevzuatla belirlenmiş yöntem, ilke ve

amaçlara uygun olarak gerçekleştirilir.

o) Bütçelerde, ödenekler belirli amaçları gerçekleştirmek üzere tahsis edilir.

Açıklama:

Kanun, bütçe ilkelerini belirlerken klasikleşmiş ilkeleri aynen koruduğu gibi, stratejik yönetime

özgü ilkeleri de klasik bütçe ilkelerine ilave etmiştir. Ayrıca diğer maddelerle klasik bütçe ilkelerini

yumuşatmıştır. Örnek vermek gerekirse, “bütçelerde gelir ve gider denkliğinin sağlanması esastır”

denilmiş, ancak 15’inci maddede “… varsa bütçe açığının veya fazlasının tutarı, açığın nasıl

kapatılacağı veya fazlasının nasıl kullanılacağı…” ifadesi kullanılmıştır. Böylece bu Kanuna göre

bütçe denkliği bir esas olup zorunluluk değildir.

Gelir ve giderleri etkileyecek kanun tasarıları

Madde 14- Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri; kamu gelirlerinin azalmasına veya

kamu giderlerinin artmasına neden olacak ve kamu idarelerini yükümlülük altına sokacak kanun

tasarılarının getireceği malî yükü, orta vadeli program ve malî plan çerçevesinde, en az üç yıllık

dönem için hesaplar ve tasarılara eklerler. Sosyal güvenliğe yönelik kanun tasarılarında ise en az yirmi

yıllık aktüeryal hesaplara yer verilir. Ayrıca, bu kanun tasarılarına Maliye Bakanlığı ile ilgisine göre

Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı veya Hazine Müsteşarlığının görüşleri eklenir.

26

İKİNCİ BÖLÜM

Merkezî Yönetim Bütçe Kanunu

Merkezî yönetim bütçe kanununun kapsamı ve düzeni

Madde 15- Merkezî yönetim bütçe kanunu, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin

gelir ve gider tahminlerini gösteren, bunların uygulanmasına ve yürütülmesine yetki ve izin veren

kanundur.

Merkezî yönetim bütçe kanununda; yılı ve izleyen iki yılın gelir ve gider tahminleri, varsa bütçe

açığının veya fazlasının tutarı, açığın nasıl kapatılacağı veya fazlanın nasıl kullanılacağı, vergi

muafiyeti, istisnası ve indirimleri ile benzeri uygulamalar nedeniyle vazgeçilen vergi gelirleri,

borçlanma ve garanti sınırları, bütçelerin uygulanmasında tanınacak yetkiler, bağlı cetveller, malî yıl

içinde gelir ve giderlere yönelik olarak uygulanacak ……17 hükümler yer alır. Merkezî yönetim

kapsamındaki kamu idarelerinin her birinin gelir-gider tahminleri, merkezî yönetim bütçe kanununda

ayrı bölüm veya cetvellerde gösterilebilir.

(Ek fıkra: 6338/10) Merkezi yönetim bütçe kanununun gider cetvelinin bölümleri, analitik

sınıflandırmasına uygun olarak fonksiyonlar şeklinde düzenlenir. Fonksiyonlar birinci, ikinci, üçüncü

ve dördüncü düzeyde alt fonksiyonlara ayrılır.

(Ek fıkra: 6338/10) İlgili mevzuatta giderlere ilişkin olarak yer alan “Fasıl ve bölüm” deyimleri

fonksiyonel sınıflandırmanın birinci düzeyini, “Kesim” deyimi fonksiyonel sınıflandırmanın ikinci

düzeyini, “Madde” deyimi fonksiyonel sınıflandırmanın üçüncü düzeyini, “Tertip” deyimi kurumsal,

fonksiyonel ve finansman tipi kodların bütün düzeyleri ile ekonomik sınıflandırmanın ilk iki düzeyini,

borç ödemeleri yönünden “ilgili hizmet tertibi” deyimi borç konusu hizmetlerin yürütüldüğü ilgili

tertipleri ifade eder.

Açıklama:

Bu bölüm sadece merkezi yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin bütçelerinin hazırlanmasına,

ödeneklerin kullanılmasına, aktarma yapılmasına ilişkin düzenlemeleri içermektedir. Kapsam dahilindeki

diğer kamu idareleri için kendi kanunlarında ya da kanunlarının verdiği yetkiyle düzenlenen ikincil

mevzuatlarındaki hükümlere bakmak gerekmektedir.

Örneğin, 5393 sayılı Belediye Kanunu 61 ila 67’inci maddelerinde bütçelerine ilişkin

düzenlemelere yer vermiştir.

17 Bu fıkrada yer alan “… ve kısmen veya tamamen uygulanmayacak …” ibaresi Anayasa Mahkemesi’nin 2/6/2009

tarihli ve E.: 2004/10, K.: 2009/68 sayılı Kararı ile iptal edilmiştir.

27

Orta vadeli program, malî plan ve bütçe hazırlama rehberi

Madde 16- Maliye Bakanlığı, merkezî yönetim bütçe kanunu tasarısının hazırlanmasından ve

bu amaçla ilgili kamu idareleri arasında koordinasyonun sağlanmasından sorumludur.

Merkezî yönetim bütçesinin hazırlanma süreci, Bakanlar Kurulunun en geç Eylül ayının ilk

haftası sonuna kadar toplanarak kalkınma planları, stratejik planlar ve genel ekonomik koşulların

gerekleri doğrultusunda makro politikaları, ilkeleri, hedef ve gösterge niteliğindeki temel ekonomik

büyüklükleri de kapsayacak şekilde Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığınca hazırlanan orta vadeli

programı kabul etmesiyle başlar. Orta vadeli program, aynı süre içinde Resmî Gazetede yayımlanır.

Orta vadeli program ile uyumlu olmak üzere, gelecek üç yıla ilişkin toplam gelir ve gider

tahminleri ile birlikte hedef açık ve borçlanma durumu ile kamu idarelerinin ödenek teklif tavanlarını

içeren ve Maliye Bakanlığı tarafından hazırlanan orta vadeli malî plan, Eylül ayının onbeşine kadar

Yüksek Planlama Kurulu tarafından karara bağlanır ve Resmî Gazetede yayımlanır.

Bu doğrultuda, kamu idarelerinin bütçe tekliflerini ve yatırım programını hazırlama sürecini

yönlendirmek üzere; Bütçe Çağrısı ve eki Bütçe Hazırlama Rehberi Maliye Bakanlığınca, Yatırım

Genelgesi ve eki Yatırım Programı Hazırlama Rehberi ise Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığınca

hazırlanarak en geç Eylül ayının onbeşine kadar Resmî Gazetede yayımlanır.

Bütçe Hazırlama Rehberi ile Yatırım Programı Hazırlama Rehberi, bütçe tekliflerinin

hazırlanmasına esas olmak üzere, kamu idarelerince uyulması gereken genel ilkeleri, nesnel ve

ölçülebilir standartları, hesaplama yöntemlerini, bunlara ilişkin olarak kullanılacak cetvel ve tablo

örneklerini ve diğer bilgileri içerir.

Açıklama:

Bütçe hazırlık çalışmaları Bakanlar Kurulunun orta vadeli programı kabul etmesi ile

başlamaktadır. Orta vadeli program 5018 sayılı Kanunla hazırlanmaya başlandı. Kanunun ilk

metninde hazırlama tarihi mayıs ayı sonu olarak belirlenmiş ve ilk orta vadeli program 31.05.2005

tarih ve 25831 (Mükerrer) sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır. Ancak bundan sonraki orta vadeli

programlar zamanında hazırlanarak yayımlanamamış, bu nedenle de yapılan değişiklikle orta vadeli

programın yayımlanma tarihi eylül ayının ilk haftası sonuna kadar şeklinde yeniden belirlenmiştir.

İlk orta vadeli mali program 2013-2015 dönemini kapsayan orta vadeli program olup,

09.10.2012 tarih ve 28436 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.

2018-2020 dönemini kapsayan orta vadeli programın temel amacı aşağıdaki şekilde

belirlenmiştir:

“OVP’nin temel amacı makroekonomik istikrarın korunması, beşeri sermaye ve işgücü

kalitesinin artırılması, yüksek katma değerli üretimin yaygınlaştırılması, iş ve yatırım ortamının

28

iyileştirilmesi ve kamuda kurumsal kalitenin artırılması yoluyla büyümenin hızlandırılması, istihdamın

artırılması ve gelir dağılımının iyileştirilmesidir.

Orta vadeli programa; dünya ve Türkiye ekonomisindeki gelişmeler değerlendirilerek

başlanmaktadır. Daha sonra temel amaç belirlenir. 2018-2020 dönemini kapsayan programdaki format

aşağıdaki gibidir:

“I. DÜNYA EKONOMİSİNDEKİ GELİŞMELER

II. TÜRKİYE EKONOMİSİNDEKİ GELİŞMELER

- Büyüme

- İstihdam

- Enflasyon

- Para Politikası

- Ödemeler Dengesi

- Yurtiçi Tasarruflar

- Kamu Maliyesi

- Kredi Gelişimi

III. TEMEL AMAÇ

IV. MAKRO EKONOMİK HEDEFLER

- Büyüme

- İstihdam

- Enflasyon

- Ödemeler Dengesi

- Kamu Maliyesi

V. BÜYÜME VE İSTİHDAM ÖNCELİKLİ POLİTİKA TEDBİRLER

- Makro Ekonomik İstikrarın Sürdürülmesi

- Beşeri Sermaye ve İşgücü Kalitesinin Artırılması

- Yüksek Katma Değerli Üretim

- İş ve Yatırım Ortamının İyileştirilmesi

- Kamuda Kurumsal Kalite ve Hizmet Sunumunun Güçlendirilmesi”

29

Orta vadeli mali planda ise bütçe büyüklükleri bütçe ödenekleri, bütçe gelirleri, açıkların ne

şekilde finanse edileceği gibi hususlar düzenlenmektedir. Orta vadeli mali plan, bütçe çağrısı ve eki

bütçe hazırlama rehberi aynı tarihteki resmi gazetede yayımlanmaktadır.

Sonuç olarak tüm bu dokümanlar temel olarak iki şeyi içermektedir. Özel sektör mantığıyla

düşünüldüğünde, bir işletmenin mali ve muhasebe sistemi iki şeyi ifade eder; birincisi işletmenin

faaliyetleri, ikincisi ise işletmenin nakit durumunu yani fon yönetimidir. Orta vadeli program ile

yatırım programı kamu idarelerinin faaliyetlerini; orta vadeli mali plan ile bütçe de kamu idarelerinin

nakit durumu ve fon yönetimini belirler.

Merkezî yönetim bütçesinin hazırlanması

Madde 17- Gelir ve gider tekliflerinin hazırlanmasında;

a) Orta vadeli program ve malî planda belirlenen temel büyüklükler ile ilke ve esaslar,

b) Kalkınma planı ve yıllık program öncelikleri ile kurumun stratejik planları çerçevesinde

belirlenmiş ödenek tavanları,

c) Kamu idarelerinin stratejik planları ile uyumlu çok yıllı bütçeleme anlayışı,

d) İdarenin performans hedefleri,

Dikkate alınır.

Kamu idareleri, merkez ve merkez dışı birimlerinin ödenek taleplerini dikkate alarak gider

tekliflerini hazırlar. Genel bütçe gelir teklifi Maliye Bakanlığınca, diğer bütçelerin gelir teklifleri ilgili

idarelerce hazırlanır.

(Değişik üçüncü fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Gider ve gelir teklifleri, ekonomik ve malî

analiz yapılmasına imkân verecek, hesap verilebilirliği ve saydamlığı sağlayacak şekilde, Maliye

Bakanlığınca uluslararası standartlara uyumlu olarak belirlenen sınıflandırma sistemine göre

hazırlanır.

Kamu idareleri, stratejik planları ile Bütçe Hazırlama Rehberinde yer alan esaslar çerçevesinde,

bütçe gelir ve gider tekliflerini gerekçeli olarak hazırlar ve yetkilileri tarafından imzalanmış olarak

Eylül ayı sonuna kadar Maliye Bakanlığına gönderir. Kamu idarelerinin yatırım teklifleri,

değerlendirilmek üzere aynı süre içinde Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığına verilir.

Bütçe teklifleri Maliye Bakanlığına verildikten sonra, kamu idarelerinin yetkilileriyle gider ve

gelir teklifleri hakkında görüşmeler yapılabilir.

Düzenleyici ve denetleyici kurumlar, bütçelerini üç yıllık bütçeleme anlayışı, stratejik planları

ve performans hedefleri ile kurumsal, işlevsel ve ekonomik sınıflandırma sistemine göre hazırlarlar.

30

Açıklama:

18 Şubat 2006 tarih ve 26084 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Strateji Geliştirme

Birimlerinin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik hükümlerine göre bütçe hazırlama ve

bütçe ile ilgili işlemlerin yürütülmesi görevi kurumların strateji geliştirme birimlerine verilmiştir.

Merkezî yönetim bütçe kanun tasarısının sunulması

Madde 18- Makroekonomik göstergeler ve bütçe büyüklüklerinin en geç Ekim ayının ilk haftası

içinde Yüksek Planlama Kurulunda görüşülmesinden sonra, Maliye Bakanlığınca hazırlanan merkezî

yönetim bütçe kanun tasarısı ile millî bütçe tahmin raporu, malî yıl başından en az yetmiş beş gün

önce Bakanlar Kurulu tarafından Türkiye Büyük Millet Meclisine sunulur.

Merkezî yönetim bütçe kanun tasarısına, Türkiye Büyük Millet Meclisinde görüşülmesi

sırasında dikkate alınmak üzere;

a) Orta vadeli malî planı da içeren bütçe gerekçesi,

b) Yıllık ekonomik rapor,

c) Vergi muafiyeti, istisnası ve indirimleri ile benzeri uygulamalar nedeniyle vazgeçilen kamu

gelirleri cetveli,

d) Kamu borç yönetimi raporu,

e) Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin son iki yıla ait bütçe gerçekleşmeleri ile

izleyen iki yıla ait gelir ve gider tahminleri,

f) Mahallî idareler ve sosyal güvenlik kurumlarının bütçe tahminleri,

g) (Mülga: 22/12/2005-5436/10 md.)

h) Merkezî yönetim kapsamında olmayıp, merkezî yönetim bütçesinden yardım alan kamu

idareleri ile diğer kurum ve kuruluşların listesi,

Eklenir.

Türkiye Büyük Millet Meclisi ve Sayıştay ile Düzenleyici ve denetleyici kurumlar, bütçelerini

Eylül ayı sonuna kadar doğrudan Türkiye Büyük Millet Meclisine, bir örneğini de Maliye Bakanlığına

gönderirler.18

18 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle, bu fıkranın başına “Türkiye Büyük Millet Meclisi ve

Sayıştay ile” ibaresi eklenmiş ve metne işlenmiştir.

31

Açıklama:

Bütçe kanun metnini hazırlama görevi Maliye Bakanlığı Bütçe ve Mali Kontrol Genel

Müdürlüğüne verilmiştir.

Bütçelerin kanun tasarı metni şu dört unsuru içerir:

1. Genel hükümler,

2. Devlet borçları ve kamu iktisadi teşebbüslerine ilişkin hükümler

3. Kamu personeline ilişkin hükümler,

4. Çeşitli hükümler.

Merkezî yönetim bütçe kanun tasarısının görüşülmesi

Madde 19- Türkiye Büyük Millet Meclisi, merkezî yönetim bütçe kanun tasarısının metnini

maddeler, gider ve gelir cetvellerini kamu idareleri itibarıyla görüşür ve bölümler halinde oylar.

Merkezî yönetim bütçe kanunu malî yıl başından önce Resmî Gazetede yayımlanır.

Kamu yatırım programı, merkezî yönetim bütçe kanununa uygun olarak Devlet Planlama

Teşkilatı Müsteşarlığı tarafından hazırlanır ve anılan Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten itibaren on

beş gün içinde Bakanlar Kurulu kararıyla Resmî Gazetede yayımlanır.

Zorunlu nedenlerle merkezî yönetim bütçe kanununun süresinde yürürlüğe konulamaması

halinde, geçici bütçe kanunu çıkarılır. Geçici bütçe ödenekleri, bir önceki yıl bütçe başlangıç

ödeneklerinin belirli bir oranı esas alınarak belirlenir. Geçici bütçe uygulaması altı ayı geçemez. Cari

yıl bütçesinin yürürlüğe girmesiyle geçici bütçe uygulaması sona erer ve o tarihe kadar yapılan

harcamalar ve girişilen yüklenmeler ile tahsil olunan gelirler cari yıl bütçesine dahil edilir.

Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin bütçelerindeki ödeneklerin yetersiz kalması

halinde veya öngörülmeyen hizmetlerin yerine getirilmesi amacıyla, karşılığı gelir gösterilmek

kaydıyla, kanunla ek bütçe yapılabilir.

Açıklama:

1982 Anayasasının bütçe ile ilgili hükümlerine de bakmakta fayda vardır. Anayasanın 87’inci

maddesinde, “bütçe ve kesin hesap kanun tasarılarını görüşmek ve kabul etmeyi” TBMM’nin görevleri

arasında saymıştır.

Yine Anayasanın 89’uncu maddesinde kanunların TBMM’ce kabul edilmesini takip eden 15

gün içinde Cumhurbaşkanınca yayımlanacağı hükme bağlanmıştır. Cumhurbaşkanınca uygun

bulunmayan kanunlar veya maddeleri Türkiye Büyük Millet Meclisine bir daha görüşülmek üzere iade

edilebilmektedir. Ancak bütçe kanunları bu hükme tabi değildir.

32

Bütçenin hazırlanması ve uygulanması Anayasanın 161 ve devamı maddelerinde19

düzenlenmiştir. Buna göre, Devletin ve kamu iktisadi teşebbüsleri dışındaki kamu tüzelkişilerinin

harcamaları, yıllık bütçelerle yapılır. Mali yıl başlangıcı ile merkezi yönetim bütçesinin hazırlanması,

uygulanması ve kontrolü kanunla düzenlenir. Bütçe kanununa bütçe ile ilgili hükümler dışında hiçbir

hüküm konulamaz.

Anayasanın 162’nci maddesinde, bütçe tasarısının mali yıl başından en az yetmiş beş gün önce

Türkiye Büyük Millet Meclisine sunulmasını, bütçe tasarılarının Bütçe Komisyonunda elli beş gün

içinde kabul edilmesini, mali yıl başından önce Türkiye Büyük Millet Meclisince karara bağlanması

gerektiğini hükme bağlamıştır.

ÜÇÜNCÜ BÖLÜM

Bütçelerin Uygulama Esasları

Ödeneklerin kullanılması

Madde 20- Bütçe ödeneklerinin kullanılmasında aşağıda belirtilen esaslara uyulur:

(a) (Değişik: 22/12/200-5436/10 md.) Genel bütçe kapsamındaki kamu idareleri, ayrıntılı

harcama programlarını hazırlar ve vize edilmek üzere Maliye Bakanlığına gönderir. Bütçe ödenekleri,

Maliye Bakanlığınca belirlenecek esaslar çerçevesinde, nakit planlaması da dikkate alınarak vize

edilen ayrıntılı harcama programları ve serbest bırakma oranlarına göre kullanılır.

(b) (Değişik: 22/12/200-5436/10 md.) Özel bütçeli idareler ve sosyal güvenlik kurumları

ayrıntılı finansman programlarını hazırlar ve harcamalarını bu programa uygun olarak yaparlar.

(c) (Değişik: 22/12/200-5436/10 md.) Ayrıntılı harcama ve finansman programlarının

hazırlanmasına, vize edilmesine, uygulanmasına ve uygulamanın izlenmesine dair usûl ve esaslar

Maliye Bakanlığınca belirlenir.

d) Kamu idareleri, bütçelerinde yer alan ödeneklerin üzerinde harcama yapamaz. Bütçeyle

verilen ödenekler, tahsis edildikleri amaçlar doğrultusunda yılı içinde yaptırılan iş, satın alınan mal ve

hizmetler ile diğer giderlerin karşılanmasında kullanılır. Ancak, ait olduğu malî yılda ödenemeyen ve

emanet hesabına alınamayan zamanaşımına uğramamış geçen yıllar borçları ile ilama bağlı borçlar,

ilgili kamu idaresinin cari yıl bütçesinden ödenir.

e) (Ek: 29/6/2012-6338/11 md.) İlgili mevzuatına göre, yılı içinde hizmetin gerektirdiği

hâllerde Maliye Bakanlığınca belirlenen usûl ve esaslar çerçevesinde merkezî yönetim kapsamındaki

kamu idarelerinin bütçelerinde yeni tertipler, gelir kodları ve finansman kodları açılabilir.(1)

19 16.04.2017 tarihinde yapılan Anayasa Değişikliği Referandumu ile ilgili hükümler 2019’dan itibaren değişecek.

33

f) (Değişik: 22/12/2005-5436/10 md.) Cari yılda kullanılmayan ödenekler yıl sonunda iptal

edilir.

g) Genel veya kısmi seferberlik, savaş ilanı veya Bakanlar Kurulu kararıyla zorunlu askeri

hazırlıkların yapıldığı olağanüstü hallerde Millî Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve

Sahil Güvenlik Komutanlığı bütçelerindeki mevcut ödenekler, bu idarelerin ödenek toplamları

aşılmamak şartıyla, birleştirilerek kullanılabilir. Bu durumda da mevcut ödeneklerin yeterli olmaması

halinde toplam ödenek tutarının yüzde on beşine kadar ek harcama yapılabilir. Yukarıda sayılan

hallerde sevk ve intikalle ilgili giderler için, harcama yetkililerinin onayıyla görevlendirilecek

mutemetlere gereken miktarda avans verilebilir ve gönderilecek ödeneğe istinaden bir ay içinde

mahsup edilir.

Açıklama:

Maddenin (a) bendinde genel bütçeli idareler için ayrıntılı harcama programı (AHP), özel

bütçeli idareler ve sosyal güvenlik kurumları için de ayrıntılı finansman programları (AFP) düzenleme

zorunluluğu getirilmektedir. Bu kavramlar mali literatürümüze bu Kanunla getirilmiştir. Konu bütçe

uygulama talimatları ile düzenlenmektedir. 2017 yılına ilişkin olarak da “2017 Merkezi Yönetim

Bütçe Uygulama Tebliği (Sıra No:2)”de gerekli açıklamalar yapılmıştır. Ayrıntılı harcama programı

(AHP) ve ayrıntılı finansman programlarının (AFP), idarelerin hizmet ve faaliyetleri ile iş

programlarını dikkate alan, mali disipline ve nakit yönetiminin etkin bir şekilde yürütülmesine katkı

sağlayan bir anlayışla hazırlanmasının önem taşıdığı bu tebliğlerde belirtilmektedir.

5018 sayılı Kanuna göre ödenek kavramını açıklayabilmek için ödeneğin dayanağı olan bütçe

terimine kısaca göz atmakta fayda vardır.

Kanunun 3’üncü maddesinde bütçe; belirli bir dönemdeki gelir ve gider tahminleri ile bunların

uygulanmasına ilişkin hususları gösteren ve usulüne uygun olarak yürürlüğe konulan belge olarak

tanımlanmış; aynı maddenin (o) bendinde de mali yılın takvim yılı olduğun ifade edilmiştir.

Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanununun kurguladığı mali sistem, stratejik plandan

başlayan, hesap vermeye ve denetime kadar uzanan bir süreci kapsamaktadır.

Kamu idareleri; kalkınma planları, programlar, ilgili mevzuat ve benimsedikleri temel ilkeler

çerçevesinde geleceğe ilişkin misyon ve vizyonlarını oluşturma, stratejik amaçlar ve ölçülebilir

hedefler saptamak, performanslarını önceden belirlenmiş olan göstergeler doğrultusunda ölçmek ve bu

sürecin izleme ve değerlendirmesini yapmak amacıyla katılımcı yöntemlerle stratejik plan hazırlamak

zorundadırlar (5018/md.9).

Stratejik planda kurumların vizyonlarını gerçekleştirmek üzere amaçlar ve amaçlara ulaşmayı

sağlayan hedefler belirlenir. Belirlenen hedefleri gerçekleştirebilmek için faaliyet ve projeler tespit

edilir. Tespit edilen faaliyet ve projeler stratejik planın kapsadığı dönemlerle ilgilidir. Amaç, beş yıllık

34

faaliyetlerle tamamlanabilir veya sürdürülebilir olabilir. Ya da amaç birkaç yıllık faaliyetlerle ve

projelerle tamamlanabilir. Her bir faaliyet ve projenin performans değerlendirmesinin (ve denetiminin)

yapılabilmesi için yıllık kesitler halinde programlanması yani ilgili yıllarda ne kadar faaliyet ve proje

gerçekleştirileceğinin belirlenmesi gerekmektedir.

Bütçe denilen kavram aslında stratejik planda (veya performans programında) tespit edilen

faaliyet ve projelerin kuruşlandırılması (maliyetlendirilmesi) işlemidir. Çok yıllı bütçelemenin de

temelinde bu anlayış yatmaktadır. 5018 sayılı Kanun üç yıllık bütçelemeyi esas almıştır. Stratejik

planın ya da performans programının ilk uygulandığı yıl, faaliyetler için tahmin edilen maliyet aynı

zamanda ödeneğe eşit olacaktır. Ancak ilk yıldan sonraki yıllarda yer alan rakamlar tamamen tahmini

maliyet olarak düşünülmelidir. Bu maliyet tahminini ödenek olarak düşünmek doğru olmayacaktır.

Örneğin 2018-2023 yılına ait stratejik plan ve performans programında (A) faaliyeti için bir ödenek

hesaplandığında, bu aynı zamanda 2018 yılı bütçesinde yer alana ödeneğe eşit olmak durumundadır.

Çünkü stratejik plan, performans programı ve bütçe aynı zamanda yürürlüğe girecektir. Ancak 2019

yılı bütçesinde bu eşitliği bulmak mümkün olmayacaktır.

Kanunun 13’üncü maddesinde bütçe ilkeleri sayılmış ve “d) Bütçeler, stratejik planlar dikkate

alınarak izleyen iki yılın bütçe tahminleriyle birlikte görüşülür ve değerlendirilir.” hükmüne yer

verilmiştir.

17’inci maddesinde de merkezi yönetim bütçesinin hazırlanması aşamalarını belirlerken; “c)

Kamu idarelerinin stratejik planları ile uyumlu çok yıllı bütçeleme anlayışı” benimsenmiştir.

Yukarıda belirtildiği gibi çok yıllı bütçeleme anlayışı ya da ilgili yıl bütçesi hazırlanırken ileriki

iki yıl için de tahminlerin yer alması bütçenin üç yıllık olduğu ve ödeneklerin de üç yıl için ayrı ayrı

verildiği anlamına gelmemektedir.

Ödeneklerin kullanılmasına ilişkin 20’inci maddede bu düşünce ifade edilmekte ve “d) Kamu

idareleri, bütçelerinde yer alan ödeneklerin üzerinde harcama yapamaz. Bütçeyle verilen ödenekler,

tahsis edildikleri amaçlar doğrultusunda yılı içinde yaptırılan iş, satın alınan mal ve hizmetler ile diğer

giderlerin karşılanmasında kullanılır. Ancak, ait olduğu mali yılda ödenemeyen ve emanet hesabına

alınamayan zamanaşımına uğramamış geçen yıllar borçları ile ilama bağlı borçlar, ilgili kamu

idaresinin cari yıl bütçesinden ödenir.

e) (Değişik bend: 22/12/2005-5436 S.K./10. mad) Cari yılda kullanılmayan ödenekler yıl

sonunda iptal edilir.” hükümlerine yer verilmektedir.

Ödeneğin yıllık olduğu düşünülmeseydi; yüklenme süresi mali yılla sınırlı tutulmaz

(5018/md.26); ertesi yıla geçici yüklenme için özel düzenleme getirilmez (5018/md.27); gelecek

yıllara yaygın yüklenme için ayrıca izin verilmesine gerek kalmazdı (5018/md.28).

35

Bu açıdan bakıldığında, 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu’nun 5’inci maddesindeki “Ödeneği

bulunmayan hiçbir iş için ihaleye çıkılamaz” hükmü ile yılı ödeneğinin kastedildiğini söylemek

gerekir.

Belediyeler, 5018 sayılı Kanun kapsamında oldukları için bütçe ve ödeneklerle ilgili 5393 sayılı

Belediye Kanununda ayrıca düzenleme yapılmasına gerek olmadığı düşünülebilir. Ancak bütçenin

hazırlanış ve ilgili mercilerde görüşülmesi farklı prosedürlere tabi olduğunda özel düzenleme

yapılması gereği ortaya çıkmaktadır.

Harcama yetkilileri de yılı bütçesi ile kendilerine verilen ödenekle sınırlı olarak yüklenimde

bulunabilirler (5393/md.63).

Her ne kadar taahhüt işlemi ödeneğe bağlanmışsa da bazı durumlarda ödeneği olmadan da

taahhüde girişilebilir. aşağıda sıralanan işlemler için ödeneksiz taahhüde girişilebilir:

1- 5018 Sayılı Kanunda Yer Alan Ödeneksiz Taahhüt İşlemi:

5018 sayılı Kanunda ödeneği bulunmadan yüklenmeye girişilmesine imkan veren hükümler yer

almaktadır.

5018 sayılı Kanun’un 27’inci maddesinde; “Niteliğinden dolayı malî yılla sınırlı tutulamayan ve

sürekliliği bulunan aşağıdaki iş ve hizmetler için; her iş itibarıyla, bütçelerinde öngörülen ödeneklerin

yüzde ellisini, izleyen yılın Haziran ayını geçmemek ve yüklenme süresi on iki ayı aşmamak üzere,

ilgili üst yöneticinin onayıyla ertesi yıla geçen yüklenmelere girişilebilir:

a) Türk Silahlı Kuvvetlerinin yapım, onarım, etüt ve proje işleri, araştırma-geliştirme projeleri,

giyecek ve yiyecek alımları, makine-teçhizat, silah-mühimmat-teçhizat alımlarıyla bunların bakım,

onarım ve imalat işleri.

b) Yiyecek, yakacak, akaryakıt ve madeni yağ ihtiyaçları.

c) Temini ve korunması güç olan ilaç, aşı, serum ve tıbbi sarf malzemeleri.

d) Süreli yayın alımı, taşıma, koruma ve güvenlik, temizlik ve yemek hizmetleri.(1)

e) (Değişik: 22/12/2005-5436/10 md.) Taşıtların malî sorumluluk sigortası ile yurt dışından

tedariki yapılan silah, silah-teçhizat ve mühimmat sevkinin her türlü riske karşı sigortalanması

amacıyla yaptırılan nakliyat sigortası.

f) (Değişik: 22/12/2005-5436/10 md.) Makine-teçhizat, yol ve otoyol, bilgisayar ve haberleşme

sistemlerinin bakım işleri; her türlü onarım işleri ile elektronik bilgi erişim hizmetleri.

g) (Ek: 25/4/2007-5628/1 md.; Değişik: 3/10/2016-KHK-676/32 md.) Emniyet Genel

Müdürlüğü, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının yapım, onarım, etüt ve

proje işleri, araştırma-geliştirme projeleri, yiyecek ve giyecek alımları makine-teçhizat ile silah,

mühimmat ve teçhizat alımlarıyla bunların bakım, onarım ve imalat işleri.

36

h) (Ek: 24/7/2008-5793/32 md.) Milli İstihbarat Teşkilatı Müsteşarlığının etüt ve proje işleri,

araştırma-geliştirme projeleri, makine, silah-mühimmat, teçhizat ve sistem alımlarıyla bunların bakım,

onarım ve imalat işleri.

ı) (Ek: 4/4/2015-6645/77 md.) Türkiye İş Kurumu tarafından yürütülen aktif işgücü hizmetleri

kapsamında kurs ve programlar,

(Ek ikinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Ancak (d) bendinde sayılan işler için bütçelerinde

ödeneklerin yüzde ellisinin aşılmayacağı hükmü Millî Eğitim Bakanlığı için aranmaz.” hükmü yer

almaktadır.

Kanunun 28’inci maddesinde ise “Merkezi yönetim kapsamındaki kamu idareleri, bir mali yıl

içinde tamamlanması mümkün olmayan yatırım projeleri için (..), gelecek yıllara yaygın yüklenmeye

girişebilir.

Türk Silahlı Kuvvetleri Stratejik Hedef Planında yer alan projeler için 02/07/1992 tarihli ve

3833 sayılı Kanun çerçevesinde gelecek yıllara yaygın yüklenmelere girişmeye, ilgisine göre Milli

Savunma Bakanlığı veya İçişleri Bakanlığı yetkilidir.

Dışişleri Bakanlığı, Maliye Bakanlığının uygun görüşünü almak kaydıyla, yabancı ülkelerde dış

temsilcilik binası veya arsa satın alınması, bina yaptırılması veya kiralanması için gelecek yıllara

yaygın yüklenmelere girişebilir.

(Ek fıkra: 22/12/2005-5436 S.K./10. mad.;Değişik fıkra: 25/04/2007-5628 S.K./2.mad) Yılı

bütçesinde ödeneği bulunması ve merkezî yönetim kapsamındaki idareler için Maliye Bakanlığının

uygun görüşünün alınması kaydıyla; satın alma suretiyle edinilmesi ekonomik olmayan her türlü

makine-teçhizat, cihazlar ve taşıtlar ile hava ambulansı ve yangınla mücadele amacıyla hava ve deniz

araçlarının kiralanması veya finansal kiralama suretiyle temini; temizlik, yemek, koruma ve güvenlik

ile personel taşıma hizmetleri, 16/6/2005 tarihli ve 5369 sayılı Kanuna göre sağlanan sabit ve

ankesörlü telefon hizmetleri ile acil yardım çağrıları hizmetleri ve okullara sağlanan internet erişim

hizmetleri, harita, plan, proje, etüt ve müşavirlik hizmetleri, orman ağaçlandırma ve amenajman işleri,

kit karşılığı cihaz, aşı ve anti-serum alımı için; süresi üç yılı geçmemek, finansal kiralama suretiyle

temin edileceklerde ise dört yıl olmak üzere üst yöneticinin onayıyla gelecek yıllara yaygın

yüklenmeye girişilebilir.” şeklinde düzenlenmiştir.

Yukarıda sayılan hükümler 5018 sayılı Kanuna göre ödeneği olmadan taahhüt işleminin

yapılabileceğine izin veren düzenlemeler, diğer bir deyişle ödeneği olmadan taahhüde girişilemez

ilkesinin istisnaları olarak değerlendirilebilir.

2- 4734 Sayılı Kanunda Ödeneksiz Taahhüt İşlemi:

4734 sayılı Kanunun 5’inci maddesi ile ihaleye çıkılmadan önce ödeneğin olması gerektiği

temel ilkeler arasında sayılmasına rağmen aynı Kanun bazı istisnaları da hükme bağlamıştır.

37

Bunlardan birisi, yatırım projelerinin birden fazla yılı kapsayan işlerde ihaleye çıkılabilmesi

için, işin süresine uygun olarak yıllar itibariyle ödeneğin bütçelerinde bulunmasını sağlamak üzere

programlamanın yapılmış olması gerektiğidir. (62’inci madde: “İdarelerce Uyulması Gereken Diğer

Kurallar”).

Kanun koyucu ödeneğin yıllık olması ilkesinden hareketle yılı içerisinde tamamlanma imkanı

bulunmayan yatırım projelerinin ileriki yıllardaki akıbetini sağlama almak için ihaleye çıkılmadan

önce hangi yıl ne kadar ödenek temin edilmesi gerektiği hususunun programlanmasını emretmektedir.

Kamu İhale Kanunu’nun 62/a maddesi; “a) Yatırım projelerinin planlanan sürede

tamamlanarak ekonomiye kazandırılabilmesi amacıyla, birden fazla yılı kapsayan işlerde ihaleye

çıkılabilmesi için, işin süresine uygun olarak yıllar itibariyle ödeneğin bütçelerinde bulunmasını

sağlamak üzere programlamanın yapılmış olması zorunludur. İlk yıl için öngörülen ödenek proje

maliyetinin % 10'undan az olamaz ve başlangıçta daha sonraki yıllar için programlanmış olan ödenek

dilimleri sonraki yıllarda azaltılamaz.” şeklindedir.

Madde hükmünde ifade edilen planlama konusuna gelince;

- Öncelikle işin proje maliyeti belirlenecek,

- İşin teknik anlamda yapılabilirliği ve finansman imkanları dikkate alınarak gerçekleştirme

süresi tespit edilecektir.

- Proje maliyeti itibariyle her yıl temin edilmesi planlanan ödenek tutarları belirlenecektir.

- Bu belirlemede mutlaka ilk yıl için asgari proje maliyetinin %10 u kadar bir ödeneğin

bütçesinde bulunması gerekmektedir.

- Başlangıçta tespit edilen ödenek tutarları ilgili yıllarda azaltılmayacaktır.20

Burada bizi ilgilendiren husus ödeneğin yıllık olduğu, ertesi yıllara geçen yatırım projeleri için

önceden program yapılacağıdır. Diğer bir ifade ile yatırım projesinin ertesi yıllara tekabül eden kısmı

için ödeneğin bulunması değil programının yapılmış olması gerekmektedir.. Zaten teknik olarak ertesi

yıllar için ödenekten bahsetmek mümkün değildir. Çünkü bütçenin yıllık olması nedeniyle ödenekler

de yıllıktır.

Diğer bir istisna da yine Kanunun 62/b maddesinde; “b) Öngörülen ödeneklerin

kullanılmasına imkan verecek süre dikkate alınarak, idarelerce ihalelerin zamanında yapılması, birden

fazla yılı kapsayan ve yatırım niteliği olan işlerde (doğal afetler nedeniyle yapılması gerekenler hariç)

ise yılın ilk dokuz ayında ihalenin sonuçlandırılması esastır. (Ek ibare: 30/07/2003 - 4964 S.K./38.

20 Yaşar Gök; Açıklamalı Kamu İhale Kanunu; 2.Baskı; s.591.

38

md.) Ancak ertesi mali yılda gerçekleştirilecek süreklilik arz eden mal ve hizmet alımları için bir

önceki mali yıl sona ermeden ihaleye çıkılabilir.” şeklinde öngörülmüştür.

Burada üç ayrı konu düzenlenmektedir: Birincisi, yılı içinde başlayıp yine yılı içinde

tamamlanacak ihalelerdir. Bütçesi ile verilen ödeneğin zamanında kullanılabilmesi için ihalelerin

zamanında yapılması istenilmektedir.

İkincisi, yıllara sari işlerde yılın ilk dokuz ayında ihalenin sonuçlandırılması esastır. Bu

düzenleme ile neyin amaçlandığı ise Kamu İhale Genel Tebliğinin “Birinci Bölümü” XIV. maddesinde

belirtilmiştir: “Kanunun anılan maddesinde yer alan düzenlemeyle, ihale konusu işin öngörülen sürede

bitirilmesi ve bu iş için öngörülen ödeneklerin zamanında kullanılması amaçlanmaktadır. Bu nedenle,

birden fazla yılı kapsayan ve yatırım niteliği olan işlerde (doğal afetler nedeniyle yapılması gerekenler

hariç) yılın ilk dokuz ayında ihalenin sonuçlandırılmasının esas olduğu hükme bağlanmıştır.” İhalenin

ilk dokuz ayda tamamlanması geri kalan 3 ay içinde yılı için verilen ödeneğin kullanılabilmesine

yöneliktir. Burada da ödeneğin yıllık olma prensibinden hareket edilmektedir.

Son olarak da, 62/b maddesi ertesi yıl içinde başlayacak ve yine ertesi yıl içinde bitecek olan ve

süreklilik arz eden mal ve hizmet alımları için bir önceki mali yıl sona ermeden ihaleye

çıkılabilmesine imkanı vermektedir. Bu durumda ödenek olmadan ihaleye çıkılabilmektedir. Ancak

idarenin süreklilik arz eden mal ve hizmet alımları için geçmiş yıllarda nasıl ödenek verilmişse

gelecek yıl için de bütçesine ödenek konulacağı kesin olan bu sürekli harcamalar için ödeneği olmadan

ihaleye çıkılma izni verilmiştir. Aslında ihale sürecinde bütçe hazırlıkları başlamış ve tamamlanma

noktasına gelindiği de göz önüne alınırsa bu ihalelerin ödeneksiz olmadığı bile düşünülebilir.

4734 sayılı Kanun’da ödeneksiz ihaleye çıkılabilmesini düzenleyen diğer bir uygulamada Ek

2’nci maddede yer alan “Çerçeve Anlaşmalar” düzenlemesidir. Çerçeve anlaşmalar 48 aylık bir

dönemi kapsayabilmektedir.

Ek Madde 2’de belirtilen işlem ihale sürecinin unsurlarını tam olarak taşımamaktadır.

Dolayısıyla tam olarak bir ihale işlemi sayılmaz. İhale işleminin tamamlanması için yüklenici ile

sözleşmenin imzalanması gerekmektedir. İdare ihale sonucunda sözleşme yaptığı zaman, mal ve

hizmeti teslim almak ve bedelini ödemek durumundadır. Oysa çerçeve sözleşme ile idare bu

yükümlülüklere girmemektedir. Çerçeve sözleşmede ne kadar mal ve hizmetin ne kadar süre ile teslim

alınacağı ve karşılığının ne olacağı belirlenmediğinden, buna ilişkin ödenek belirleme imkanı ve

gereği yoktur. Dolayısıyla ödenek şartı da aranmaz. Ödenek aranmaması işin doğası gereğidir. Kanun

maddesinde böyle bir ibarenin yer almasına bile gerek olmadığı halde, kanun koyucu uygulamada

tereddüt yaşanmaması için ödenek şartı aranmayacağını belirtme gereği duymuş olabilir.

Bu bölümü özetlemek gerekirse; taahhüt işlemi için öncelikle yılı bütçesinde ödeneğinin

bulunması gerekir. Bütçenin yıllık olma prensibine paralel olarak ödenekler de yıllıktır. İhale de bir

taahhüt işlemidir. İhaleye çıkılabilmesi için yılı bütçesinde ödeneğini bulunması gerekir. Bu konuda

39

Kamu İhale Kanunu’nun 5‘inci maddesi düzenleme bulunmakla birlikte, işin gereği olarak bu konuda

bazı istisnalar (62 ve Ek madde 2) getirilmiştir.

3- 5393 Sayılı Kanunda Ödeneksiz Taahhüt İşlemi:

5393 sayılı Belediye Kanununda da ödeneği olmadan taahhüde girişilebileceğini ilişkin hüküm

bulunmaktadır. Kanun “Gelecek Yıllara Yaygın Hizmet Yüklenmeleri” başlıklı 67’inci maddesinde

yer alan;

“Belediyede belediye meclisinin, belediyeye bağlı kuruluşlarda yetkili organın kararı ile park,

bahçe, sera, refüj, kaldırım ve havuz bakımı ve tamiri; araç kiralama, kontrollük, temizlik, güvenlik ve

yemek hizmetleri; makine-teçhizat bakım ve onarım işleri; bilgisayar sistem ve santralleri ile

elektronik bilgi erişim hizmetleri; sağlıkla ilgili destek hizmetleri; fuar, panayır ve sergi hizmetleri;

baraj, arıtma ve katı atık tesislerine ilişkin hizmetler; kanal bakım ve temizleme, alt yapı ve asfalt

yapım ve onarımı, trafik sinyalizasyon ve aydınlatma bakımı, sayaç okuma ve sayaç sökme-takma

işleri ile ilgili hizmetler; toplu ulaşım ve taşıma hizmetleri; sosyal tesislerin işletilmesi ile ilgili işler,

süresi ilk mahallî idareler genel seçimlerini izleyen altıncı ayın sonunu geçmemek üzere ihale yoluyla

üçüncü şahıslara gördürülebilir.”

hükmü ile bazı hususlarda ödeneği olmadan taahhüde girmeye izin vermiştir. Madde hükmü ile

belediyelere bir sonraki seçim tarihini izleyen altı ayı geçmemek üzere gelecek yıllara yüklenimde

bulunulmasına cevaz verilmiştir. Burada maksat bir sonraki seçim tarihinden itibaren altı ay içinde

yeni başkan (üst yönetici) kendi yönetim süresine ait stratejik planlama yapması ve buna ilişkin

faaliyet ve projeleri belirlemesine imkan sağlamaktır. Bütçenin referansı stratejik plan ve stratejik

plana uygun faaliyet ve projeler olduğundan, bu hüküm ile mevcut başkanın (üst yöneticinin) sonraki

başkanın (üst yöneticinin) yetkisine tecavüz etmesi engellenmiştir.

Bu bağlamda Kamu İhale Kurulu’nun konuya ilişkin iki ayrı kararı aşağıya alınmış ve

değerlendirilmiştir.

11.01.2005 tarih ve 2005/UH.Z-45 sayılı Kararı; “4) 4’üncü iddiaya ilişkin olarak; İdari

Şartnamenin 49.2. alt maddesinde işin süresinin, sözleşmenin yürürlüğe girdiği tarihten itibaren

başlamak üzere 3 yıl (1095 takvim günü) olduğu belirtilmiştir. 24.12.2004 tarihinde yürürlüğe giren

5272 sayılı Yasa’nın getirdiği en önemli düzenlemelerden birisi ise; belediye bütçelerinin 1+2 yani 3

yıl süre ile yapılmasıdır. 61. maddede belediyenin mali yıl ve izleyen iki yıl içindeki gelir ve gider

tahminlerini gösterir, gelirlerin toplanmasına ve harcamaların yapılmasına izin verir denilmektedir.

Yasa gelecek yıllara yaygın hizmet yüklenmelerini düzenleyen 67. madde ile bir yandan belediye

başkanlarının seçim yatırımlarını engellemek, seçimden sonraki yeni yönetimi etkileyecek süreler için

ihale yapılarak taahhüt altına girilmesine sınırlama getirmekte, diğer yandan da belediye meclisi

kararıyla belli hizmetler için ihale süresini 3 yıldan daha uzun bir süreye yaymaktadır. Maddede

belediyede belediye meclisinin, belediyeye bağlı kuruluşlarda yetkili organın kararı ile park, bahçe,

40

sera, refüj, kaldırım ve havuz bakımı ve tamiri; makine-teçhizat bakım ve onarım işleri; bilgisayar

sistem ve santralleri ile elektronik bilgi erişim hizmetleri; sağlıkla ilgili destek hizmetleri; fuar, panayır

ve sergi hizmetleri; baraj, arıtma ve katı atık tesislerine ilişkin hizmetler; kanal bakım ve temizleme,

alt yapı ve asfalt yapım ve onarımı, trafik sinyalizasyon ve aydınlatma bakımı, sayaç okuma ve sayaç

sökme-takma işleri ile ilgili hizmetler; toplu ulaşım ve taşıma hizmetleri; sosyal tesislerin işletilmesi

ile ilgili işler, süresi ilk mahalli idareler genel seçimlerini izleyen altıncı ayın sonunu geçmemek üzere

ihale yoluyla üçüncü şahıslara gördürülebilir denilmektedir. Dolayısıyla “üç yıl” süreli ihaleye

çıkılmasında mevzuata aykırılık bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle; İddiaların yerinde

bulunmadığına, oyçokluğu ile karar verildi.”

Kamu İhale Kurulu’nun 26.06.2006 tarih ve 2006/UH.Z-1518 sayılı Kararı; “4) Başvuru

sahibinin dördüncü iddiasına ilişkin olarak; İhale İlanının 2’nci maddesinde söz konusu işin süresinin

15.06.2006 tarihinden 15.06.2009 tarihine kadar olduğu, idari şartnamenin 49 ve sözleşme tasarısının

10 uncu maddesinde de aynı hususa yer verildiği, bu itibarla ihalenin 3 yıl süreli anlaşılmaktadır. 5393

sayılı Belediye Kanununun “Gelecek yıllara yaygın hizmet yüklenmeleri” başlıklı 67 inci maddesinde,

“belediye meclisinin, belediyeye bağlı kuruluşlarda yetkili organın kararı ile park, bahçe, sera, refüj,

kaldırım ve havuz bakımı ve tamiri; araç kiralama, kontrollük, temizlik, güvenlik ve yemek hizmetleri;

makine-teçhizat bakım onarım işleri; bilgisayar sistem ve santralleri… ile ilgili işler, süresi ilk mahalli

idareler genel seçimlerini izleyen altıncı ayın sonunu geçmemek üzere ihale yoluyla üçüncü şahıslara

gördürülebilir.” hükmüne yer verilmiştir. Bu hüküm çerçevesinde; belediyelerce maddede sayılan

hizmet işleriyle ilgili olarak ilk mahalli idareler genel seçimlerini izleyen altıncı ayın sonunu

geçmemek üzere ihale yoluyla gelecek yıllara yaygın hizmet yüklenmeleri yapılabilecektir. Diğer bir

ifade ile, mezkur hükmün amacı; belediyelerin gelecek yıllara yaygın yüklenme yapmalarına olanak

tanırken bir sonraki mahalli idareler dönemini uzun süreli borç altına sokma ihtimalini de asgari bir

düzeye indirmektir. Öte yandan, mezkur Kanunun “Belediye Bütçesi” başlıklı 61 inci maddesinde,

“belediyenin stratejik planına ve performans programına uygun olarak hazırlanan bütçe, belediyenin

mali yıl ve izleyen iki yıl içindeki gelir ve gider tahminlerini gösterir, gelirlerin toplanmasına ve

harcamaların yapılmasına izin verir. Bütçeye ayrıntılı harcama programları ile finansman programları

eklenir. Bütçe yılı devlet mali yılı ile aynıdır. Bütçe dışı harcama yapılamaz.” hükmü yer almaktadır.

Anılan hükümde, belediyelerin bütçelerinin azami 3 yıllık yapılacağı düzenlenmiştir. 4734 sayılı

Kamu İhale Kanununun temel ilkelerini düzenleyen 5 inci maddesinde, ödeneği olmayan hiçbir iş için

ihaleye çıkılamayacağı hükme bağlanmıştır. Yukarıda yer alan Belediye Kanunu ile Kamu İhale

Kanununun birlikte yorumlanması ve değerlendirilmesinden; ödeneği olmayan hiçbir iş için ihaleye

çıkılamayacağı ve belediyelerin bütçelerinin azami 3 yıl olabileceği göz önüne alındığında, Belediye

Kanununun 67 nci maddesinde belirtilen yıllara yaygın ihalelerin azami 3 yıl olarak yapılabileceği

anlaşılmaktadır. Bu nedenle, idarenin anılan mevzuatta yer alan süre sınırlamasına uygun olarak

yıllara yaygın bir hizmet alımı ihalesi gerçekleştirdiği tespit edilmiştir.” şeklindedir.

41

Belediye Kanunu’nun 67’inci maddesi, belediyelere bazı ihalelerin bir sonraki seçim tarihini altı

ayı geçmemek üzere birden fazla yıla yaygın yüklenmeye girişebilme imkanı sağlamaktadır.

Kararlarda ise özetle; belediye bütçesinin üç yıl için hazırlanacağı ve 5018 sayılı Kanunun üç yıllık

bütçelemeyi kabul ettiği noktasından hareketle, her ne kadar 67’inci madde üç yıldan fazla süreli

yaygın ihaleye girişmeye yetki verse de 5393 ve 5018 sayılı Kanunların diğer hükümleri birlikte

değerlendirildiğinde belediyelerin ancak üç yıl için ihaleye çıkabileceğine hükmedilmiştir.

Bu karara katılmamız mümkün değildir. Kamu İhale Kurulu, üç yıl için belirlenen rakamları

ödenek olarak algılamıştır. Gerçi kabul etmek gerekir ki, 5018 sayılı Kanun metin olarak bu konuyu

net olarak ifade edemediği gibi Maliye Bakanlığı da bütçe çağrılarında çok yıllı bütçelemeyi

vurgulayamamıştır. Buna rağmen genel bütçe bilgisi ve 5018 sayılı Kanunun genel teorisi dikkate

alındığında durumun böyle olmadığı anlaşılmaktadır. Yukarılarda da ifade etmeye çalıştığımız gibi

bütçe kanunu (belediyeler için meclis kararı) yılı (örneğin 2008 yılı bütçe kanun veya kararı 2008 yılı)

için ödeneği, yani harcama yetkisini ya da ihaleye çıkabilme yetkisini veya taahhüde girişilebilme

yetkisini verir. İzleyen yıllar (örneğimizde 2009 ve 2010 yılları) için ise bu yıllarda gerçekleştirilmesi

düşünülen (stratejik plana uygun) faaliyet ve projelerin maliyetinin tahminidir.

Kamu İhale Kurulunun görüşü doğru olsa idi; her yıl bütçe hazırlanmasına ve kanunlaşmasına

(kararlaştırılmasına) gerek kalmazdı. Ve bütçe kanunlarının adı 2008 Merkezi Yönetim Bütçe Kanunu

(2008 …. Belediyesi Bütçesi Kararı) yerine 2008-2010 Merkezi Yönetim Bütçe Kanunu olurdu.

Kamu İhale Kurulunun görüşü doğru olsa idi; 5018 sayılı Yasanın 27 ve 28. maddelerine gerek

olmazdı. Çünkü bu maddelerde gelecek ve ertesi yıllara yaygın yüklenmelere izin verilmektedir.

Ödeneği olan bir tertipte harcama yetkilileri yüklenmeye çıkabileceklerinden ileriki yıllar içinde yılı

bütçesinde ödenek verildiğinden bu maddelerin düzenlenmesine gerek olmazdı. Yine benzer şekilde

Belediye Kanunun 67’inci maddesine de gerek olmazdı.

Yine Kamu İhale Kurulunun görüşü 5018 sayılı Kanunun “Ödeneklerin Kullanılması” başlıklı

20’inci maddesinin (d) ve (e) bendine aykırıdır.

“d) Kamu idareleri, bütçelerinde yer alan ödeneklerin üzerinde harcama yapamaz. Bütçeyle

verilen ödenekler, tahsis edildikleri amaçlar doğrultusunda yılı içinde yaptırılan iş, satın alınan mal ve

hizmetler ile diğer giderlerin karşılanmasına kullanılır. Ancak, ait olduğu mali yılda ödenemeyen ve

emanet hesabına alınamayan zamanaşımına uğramamış geçen yıllar borçları ile ilama bağlı borçlar,

ilgili kamu idaresinin cari yıl bütçesinden ödenir.

e) Cari yılda kullanılmayan ödenekler yıl sonunda iptal edilir.”

Dolayısıyla 5393 sayılı Kanunun 67’inci maddesini “ödeneği olmadan ihaleye çıkılamaz”

ilkesinin bir istisnası olarak kabul etmek gerekmektedir. Sonuç olarak belediyeler 67’inci maddede

sayılan yüklenimler için ödenek şartı aranmadan belirtilen sürece yaygın yüklenime girişebilirler.

42

Ödenek aktarmaları

Madde 21- (Değişik: 16/11/2016-6761/1 md.)

Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin bütçeleri arasındaki ödenek aktarmaları

kanunla yapılır. Ancak, harcamalarda tasarrufu sağlamak, dengeli ve etkili bir bütçe politikasını

gerçekleştirmek üzere genel bütçe ödeneklerinin yüzde onunu geçmemek kaydıyla, merkezî yönetim

kapsamındaki kamu idarelerinin bütçeleri arasındaki ödenek aktarmalarına ilişkin yetki ve işlemler ile

usul ve esaslar merkezî yönetim bütçe kanununda belirlenir.

Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri, aktarma yapılacak tertipteki ödeneğin yüzde

yirmisine kadar kendi bütçeleri içinde ödenek aktarması yapabilirler. Ancak, ihtiyaç halinde yüzde

yirmiyi aşan ödenek aktarma işlemlerini kurum bütçesinin başlangıç ödenekleri toplamının yüzde

yirmisini geçmemek üzere yapmaya Maliye Bakanlığı, yılı yatırım programına ek yatırım

cetvellerinde yer alan projelerde değişiklik yapılması halinde değişikliğin gerektirdiği tertipler arası

ödenek aktarması işlemlerinin tamamını yapmaya ise ilgili idareler yetkilidir.

Kamu idarelerinin bütçeleri içinde; personel giderleri tertiplerinden, aktarma yapılmış

tertiplerden ve yedek ödenekten aktarma yapılmış tertiplerden diğer tertiplere ödenek aktarılamaz.

Ancak, yılı yatırım programına ek yatırım cetvellerinde yer alan projelerde değişiklik yapılması

halinde, aktarma yapılan tertiplerden diğer tertiplere ödenek aktarılabilir

Açıklama:

6767 sayılı 2017 Yılı Merkezi Yönetim Bütçe Kanunu’nun 6’ncı maddesinde aktarma

işlemlerinin nasıl yapılacağı düzenlenmiştir.

Merkez dışı birimlere ödenek gönderme

Madde 22- Kamu idarelerinin merkez teşkilatı harcama yetkilileri, merkez dışı birimlere,

ihtiyaçlarında kullanılmak üzere Ödenek Gönderme Belgesi düzenlemek suretiyle ödenek gönderirler.

Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde ödenek gönderilmesine ilişkin usul ve

esasları belirlemeye Maliye Bakanı yetkilidir.

Yedek ödenek

Madde 23- Merkezî yönetim bütçe kanununda belirtilen hizmet ve amaçları gerçekleştirmek,

ödenek yetersizliğini gidermek veya bütçelerde öngörülmeyen hizmetler için, bu Kanuna ekli (I) sayılı

cetvelde yer alan idareler ile (II) sayılı cetvelde yer alan idarelerden merkezî yönetim bütçe kanununda

gösterilecek olanların bütçelerine aktarılmak üzere, genel bütçe ödeneklerinin yüzde ikisine kadar

Maliye Bakanlığı bütçesine yedek ödenek konulabilir. Bu ödenekten aktarma yapmaya Maliye Bakanı

yetkilidir.

43

Malî yıl içinde yedek ödenekten yapılan aktarmaların tür, tutar ve idareler itibarıyla dağılımı,

yılın bitimini takip eden on beş gün içinde Maliye Bakanlığınca ilan edilir.

Örtülü ödenek

Madde 24- Örtülü ödenek; kapalı istihbarat ve kapalı savunma hizmetleri, Devletin millî

güvenliği ve yüksek menfaatleri ile Devlet itibarının gerekleri, siyasi, sosyal ve kültürel amaçlar ve

olağanüstü hizmetlerle ilgili Devlet ve Hükümet icapları için kullanılmak üzere Cumhurbaşkanlığı ve

Başbakanlık bütçelerine konulan ödenektir. Kanunlarla verilen görevlerin gerektirdiği istihbarat

hizmetlerini yürüten diğer kamu idarelerinin bütçelerine de örtülü ödenek konulabilir. Örtülü ödenek,

bu amaçlar dışında ve Cumhurbaşkanının, Başbakanın ve ailelerinin kişisel harcamaları ile siyasi

partilerin idare, propaganda ve seçim ihtiyaçlarında kullanılamaz. İlgili yılda bu amaçla tahsis edilen

ödenekler toplamı, genel bütçe başlangıç ödenekleri toplamının binde beşini geçemez.21

Başbakanlık ve diğer ilgili idare bütçelerinde yer alan örtülü ödeneklerin kullanılma yeri, giderin

kimin tarafından yapılacağı, hesapların tutulma ve kapatılma yöntemi, gideri yapanın değişmesi

halinde yeni yetkiliye hangi belgelerin aktarılacağı Başbakan tarafından belirlenir.

Örtülü ödeneklere ilişkin giderler Başbakan, Maliye Bakanı ve ilgili Bakan tarafından

imzalanan kararname esaslarına göre gerçekleştirilir ve ödenir.

(Ek fıkra: 27/3/2015-6639/39 md.) Cumhurbaşkanlığı ile Milli İstihbarat Teşkilatı Müsteşarlığı

bütçesindeki ödenekler bakımından ikinci ve üçüncü fıkralar kapsamında yer alan hususlar

Cumhurbaşkanlığı kararnamesi ile belirlenir ve uygulanır.22

Kamu yatırım projeleri

Madde 25- Kamu yatırım projeleri 19.6.1994 tarihli ve 54023 sayılı Kanun Hükmünde

Kararname, Yatırım Programı Hazırlama Rehberi ve ilgili diğer mevzuat hükümleri çerçevesinde

hazırlanır, uygulanır ve izlenir.

Devlet Planlama Teşkilâtı Müsteşarlığı, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin

yatırım programında yer alan proje ödeneklerinin belirlenmesi sürecinde, bütçe bütünlüğünün

sağlanması açısından Maliye Bakanlığı ile işbirliği yapar.

(Ek fıkra: 6338/12) Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik

Komutanlığı bütçelerinin mal ve hizmet alım giderlerine ilişkin tertiplerinde yer alan savunma sektörü,

2127/3/2015 tarihli ve 6639 sayılı Kanunun 39 uncu maddesiyle, bu fıkrada yer alan “Hükümet icapları” ibaresi “Devlet ve

Hükümet icapları” şeklinde, “Başbakanlık bütçesine” ibaresi “Cumhurbaşkanlığı ve Başbakanlık bütçelerine” şeklinde ve

“Başbakanın ve ailesinin” ibaresi “Cumhurbaşkanının, Başbakanın ve ailelerinin” şeklinde değiştirilmiştir.

22 15/8/2017 tarihli ve 694 sayılı KHK’nin 132 nci maddesiyle, bu fıkrada yer alan “bütçesindeki” ibaresinden önce gelmek üzere “ile Milli İstihbarat Teşkilatı Müsteşarlığı” ibaresi eklenmiştir.

23 540 sayılı KHK, 641 sayılı KHK ile bir çok maddesi kaldırıldığından 641 sayılı KHK’nin anlaşılması gerekir.

44

altyaı, inşa, iskan ve tesisleriyle NATO altyapı yatırımlarının gerektirdiği inşa ve tesisler ve bunlara

ilişkin kamulaştırmalar ile stratejik hedef planı içinde yer alan alım ve hizmetler, Kalkınma

Bakanlığının vizesine bağlı olmayıp yılı yatırım programına ek yatırım cetvellerinde yer almaz.

Bu Kanuna ekli (III) sayılı cetvelde yer alan idarelerin yatırım nitelikli projelerine, bilgi için yılı

yatırım programında yer verilir. Ayrıca, sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idarelerin yatırımlarının

uygulanması ve izlenmesine ilişkin usul ve esaslar Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığınca

belirlenir.

Kamu yatırım projelerinin gerçekleşme ve uygulama sonuçları, ilgili kamu idaresi tarafından

izleyen yılın Mart ayı sonuna kadar bir rapor halinde Sayıştay Başkanlığına, Maliye Bakanlığına ve

Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığına gönderilir.

Proje maliyeti, Yılı Programının Uygulanması, Koordinasyonu ve İzlenmesine Dair Bakanlar

Kurulu Kararında belirlenecek sınırın üzerinde bulunan afetlerle ilgili olanlar hariç yeni kamu yatırım

projesi tekliflerinden; fayda-maliyet veya maliyet-etkinlik analizleri ile çevresel analizleri içerecek

şekilde yapılabilirlik etüdü bulunmayan ve Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı tarafından

incelenerek yapılabilirliği onaylanmamış projeler yatırım programına alınamaz.

Yüklenmeye girişilmesi

Madde 26- Yüklenme, usulüne uygun olarak düzenlenmiş sözleşme esaslarına veya kanun

hükmüne dayanılarak iş yaptırılması, mal veya hizmet alınması karşılığında geleceğe yönelik bir

ödeme yükümlülüğüne girilmesidir. Bütçede yeterli ödeneği bulunmayan işler için yüklenmeye

girişilemez. Yüklenme süresi malî yılla sınırlıdır. Harcama yetkilileri, tahsis edilen ödenekler

dahilinde yüklenmeye girebilirler. Yüklenmeye girişilen tutara ait ödenekler saklı tutulur; başka iş

yaptırılması, mal veya hizmet alınması için kullanılamaz.

Açıklama:

Doktrinde kamu harcaması yapılmasında dört aşama olduğu söylenir:

1) Taahhüt

2) Tahakkuk

3) Ödeme emrine bağlama

4) Ödeme

Yüklenmeye girişilmesi ise taahhüt aşamasını ifade etmektedir. Madde en yalın haliyle

yüklenmeye girişilmesi (taahhüt) işlemini düzenlemektedir. Taahhüt için bir takım şartlar

belirlenmiştir:

- Kanunlarla veya sözleşmelerle bir işin yaptırılması, mal veya hizmetin alınmasına emir veya

müsaade edilmesi,

45

- Bütçede yeterli ödeneğinin bulunması.

Bu iki şart birlikte bulunduğu takdirde, ancak bütçe (ödenek) dönemi ile sınırlı olmak üzere,

ödeneği kullanma yetkisi olan harcama yetkililerince yüklenmeye girişilebilir.

Yüklenmeye girişilmesi esas itibariyle harcama talimatı vermek suretiyle gerçekleşir.

Yüklenmeye girişilmesi mali yıl ile sınırlı olması esas kural olmasına rağmen gerek bu Kanunda (27

ve 28’inci maddeler) gerekse diğer kanunlarda istisnalar getirilmiştir.

Ertesi yıla geçen yüklenme

Madde 27- Niteliğinden dolayı malî yılla sınırlı tutulamayan ve sürekliliği bulunan aşağıdaki iş

ve hizmetler için; her iş itibarıyla, bütçelerinde öngörülen ödeneklerin yüzde ellisini, izleyen yılın

Haziran ayını geçmemek ve yüklenme süresi on iki ayı aşmamak üzere, ilgili üst yöneticinin onayıyla

ertesi yıla geçen yüklenmelere girişilebilir:

a) Türk Silahlı Kuvvetlerinin yapım, onarım, etüt ve proje işleri, araştırma-geliştirme projeleri,

giyecek ve yiyecek alımları, makine-teçhizat, silah-mühimmat-teçhizat alımlarıyla bunların bakım,

onarım ve imalat işleri.

b) Yiyecek, yakacak, akaryakıt ve madeni yağ ihtiyaçları.

c) Temini ve korunması güç olan ilaç, aşı, serum ve tıbbi sarf malzemeleri.

d) Süreli yayın alımı, taşıma, koruma ve güvenlik, temizlik ve yemek hizmetleri.

e) (Değişik: 22/12/2005-5436/10 md.) Taşıtların malî sorumluluk sigortası ile yurt dışından

tedariki yapılan silah, silah-teçhizat ve mühimmat sevkinin her türlü riske karşı sigortalanması

amacıyla yaptırılan nakliyat sigortası.

f) (Değişik: 22/12/2005-5436/10 md.) Makine-teçhizat, yol ve otoyol, bilgisayar ve haberleşme

sistemlerinin bakım işleri; her türlü onarım işleri ile elektronik bilgi erişim hizmetleri.

g) (Ek: 25/4/2007-5628/1 md.) Emniyet Genel Müdürlüğünün giyecek alımları ile silah,

mühimmat ve teçhizat alımları.

h) (Ek: 24/7/2008-5793/32 md.) Milli İstihbarat Teşkilatı Müsteşarlığının etüt ve proje işleri,

araştırma-geliştirme projeleri, makine, silah-mühimmat, teçhizat ve sistem alımlarıyla bunların bakım,

onarım ve imalat işleri.

ı) (Ek: 4/4/2015-6645/77 md.) Türkiye İş Kurumu tarafından yürütülen aktif işgücü hizmetleri

kapsamında kurs ve programlar,

(Ek ikinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Ancak (d) bendinde sayılan işler için bütçelerinde

ödeneklerin yüzde ellisinin aşılmayacağı hükmü Millî Eğitim Bakanlığı için aranmaz.

46

Gelecek yıllara yaygın yüklenmeler

Madde 28- Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri, bir malî yıl içinde tamamlanması

mümkün olmayan yatırım projeleri için gelecek yıllara yaygın yüklenmeye girişebilir.

Türk Silahlı Kuvvetleri Stratejik Hedef Planında yer alan projeler için 2.7.1992 tarihli ve 3833

sayılı Kanun çerçevesinde gelecek yıllara yaygın yüklenmelere girişmeye, (…)(2) Milli Savunma

Bakanlığı (…)24yetkilidir.

(Ek fıkra: 3/10/2016-KHK-676/33 md.) Emniyet Genel Müdürlüğü, Jandarma Genel

Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bir mali yıl içinde tamamlanması mümkün olmayan

asayiş ve güvenlik hizmetlerine yönelik alımları için gelecek yıllara yaygın yüklenmelere girişmeye

İçişleri Bakanlığı yetkilidir.

Dışişleri Bakanlığı, Maliye Bakanlığının uygun görüşünü almak kaydıyla, yabancı ülkelerde dış

temsilcilik binası veya arsa satın alınması, bina yaptırılması veya kiralanması için gelecek yıllara

yaygın yüklenmelere girişebilir.

(Ek dördüncü fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.; Değişik: 25/4/2007-5628/2 md) Yılı bütçesinde

ödeneği bulunması ve merkezi yönetim kapsamındaki idareler için Maliye Bakanlığının uygun

görüşünün alınması kaydıyla, satın alma suretiyle edinilmesi ekonomik olmayan her türlü makine-

teçhizat, cihazlar ve taşıtlar ile hava ambülansı ve yangınla mücadele amacıyla hava ve deniz

araçlarının kiralanması veya finansal kiralama suretiyle temini; temizlik, yemek, koruma ve güvenlik

ile personel taşıma hizmetleri, 16/6/2005 tarih ve 5369 sayılı Kanuna göre sağlanan sabit ve ankesörlü

telefon hizmetleri ile acil yardım çağrıları hizmetleri ve okullara sağlanan internet erişim hizmetleri,

harita, plan, proje, etüt ve müşavirlik hizmetleri, ulusal araştırma geliştirme kurumlarının süreli ve

süresiz yayın alımları, orman ağaçlandırma ve amenajman işleri, kit karşılığı cihaz, aşı ve anti-serum

alımı için; süresi üç yılı geçmemek, finansal kiralama suretiyle temin edileceklerde ise dört yıl olmak

üzere üst yöneticinin onayıyla gelecek yıllara yaygın yüklenmeye girişilebilir. (Ek cümle: 20/8/2016-

6745/57 md.) Bu fıkrada sayılanlar dışında, birden fazla yıla yaygın olması zorunluluğu bulunan veya

ekonomik olan diğer mal ve hizmet alımlarını, yüklenme süresi 3 yılı geçmemek üzere belirlemeye ve

bu fıkrada belirlenen süreleri beş katına kadar artırmaya Maliye Bakanlığının teklifi üzerine Bakanlar

Kurulu yetkilidir.

(Ek fıkra: 10/9/2014-6552/14 md.) Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin, 4/1/2002

tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanununun 62 nci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi

kapsamında olan işlerden sürekli nitelikte olanlara ilişkin hizmet alımlarında, yüklenme süresi üç yıl

24 3/10/2016 tarihli ve 676 sayılı KHK’nin 33 üncü maddesiyle, bu maddenin ikinci fıkrasında yer alan “ilgisine göre” ile

“veya İçişleri Bakanlığı” ibareleri yürürlükten kaldırılmıştır.

47

olup, işin niteliğinden veya süresinden kaynaklanan zorunlu hâllerde bu süre gerekçesi gösterilmek

şartıyla üst yöneticinin onayıyla kısaltılabilir.

Bütçelerden yardım yapılması

Madde 29- Gerçek veya tüzel kişilere kanuni dayanağı olmadan kamu kaynağı kullandırılamaz,

yardımda bulunulamaz veya menfaat sağlanamaz. Ancak, genel yönetim kapsamındaki kamu

idarelerinin bütçelerinde öngörülmüş olmak kaydıyla; kamu yararı gözetilerek dernek, vakıf, birlik,

kurum, kuruluş, sandık ve benzeri teşekküllere yardım yapılabilir.

Bu yardımların yapılması, kullanılması, izlenmesi, denetlenmesi ve kamuoyuna açıklanmasına

ilişkin esas ve usuller Maliye Bakanlığınca hazırlanarak Bakanlar Kurulunca çıkarılacak yönetmelikle

belirlenir. 25

Açıklama:

Kanun hükmüne göre çıkarılan Yönetmeliğe göre yardım yapılabilme şartları

Yönetmelik yardım yapılabilmesi için aşağıdaki şartların bulunması gerektiğini belirtmektedir.

1. Bütçeyle ödenek ayrılmış olması,

2. Yardımlarda kamu yararı gözetilmesi,

3. Teşekkülün idarenin faaliyet alanlarında görev yapması,

4. Teşekkül ile idare arasında protokol yapılması,

5. Teşekkülün, 5072 sayılı Dernek ve Vakıfların Kamu Kurum ve Kuruluşları ile İlişkilerine

Dair Kanun kapsamındaki dernek ve vakıflardan olmaması,

6. Teşekkülün, Anayasa ve kanunlarla yasaklanmış faaliyetlerde bulunmamış olması,

7. Teşekkülün, üyelerine veya ortaklarına kazanç paylaşımı veya kar dağıtımı amacının

bulunmaması gerekir.

Yardımların izlenmesi, denetlenmesi ve kamuoyuna duyurulması

Yardım alan teşekküller alınan yardımları kamu yararı gözeterek veriliş amacına uygun

olarak kullanmak zorundadırlar.

Yapılan harcamalara ilişkin harcama belgelerinin birer örneğini idareye vermek

zorundadırlar.

Yardım yapan idare verdiği yardımla sınırlı olmak üzere denetim yetkisine sahiptir.

25 Dernek, Vakıf, Birlik, Kurum, Kuruluş, Sandık ve Benzeri Teşekküllere Genel Yönetim Kapsamındaki Kamu

İdarelerinin Bütçelerinden Yardım Yapılması Hakkında Yönetmelik; Resmi Gazete: 17.07.2006; sayı: 26231.

48

İdareler yardım yaptıkları teşekküllerin isim listesini, teşekküllere ilişkin bilgileri, yardımın

amacını, tutarını izleyen yılın Şubat ayı sonuna kadar kamuoyuna açıklamak zorundadırlar.

Yardım yapan idare yapılan yardımların yardım alan teşekküllerce yardım konusu faaliyetin

gerçekleştirilemeyeceğinin veya yardımın amacına uygun olarak harcanmamış olmasının tespiti

halinde, tespitin yapılmasını müteakip durumun teşekküle tebliğinden itibaren on beş gün içinde

alabilirler.

Denetimlerde daha çok bu maddenin uygulaması belediyelerde görüldüğünden 5393 sayılı

Belediye Kanunu’nun “Belediyenin görev ve Sorumlulukları” başlıklı 14’üncü maddesi ile birlikte

değerlendirilmelidir. Maddede, “Gerektiğinde, sporu teşvik etmek amacıyla gençlere spor malzemesi

verir, amatör spor kulüplerine ayni ve nakdî yardım yapar ve gerekli desteği sağlar, her türlü amatör

spor karşılaşmaları düzenler, yurt içi ve yurt dışı müsabakalarda üstün başarı gösteren veya derece alan

öğrencilere, sporculara, teknik yöneticilere ve antrenörlere belediye meclisi kararıyla ödül verebilir.

Gıda bankacılığı yapabilir.” denilmektedir. Amatör spor kulüpleri de birer dernektirler. Bunlara

yapılacak yardımın da, 5018 sayılı Kanunun 29’uncu maddesi kapsamında değerlendirilmesi, bu

maddede belirlenen usul ve esaslara tabi olması gerekir.

Bütçe politikası, gelir ve giderlerin izlenmesi

Madde 30- Maliye Bakanı, merkezî yönetim bütçe kanununun uygulamasına ilişkin olarak;

harcamalarda tasarrufu sağlamak, tutarlı, dengeli ve etkili bir bütçe politikası yürütmek için gelir ve

giderlere ilişkin kanun, tüzük, yönetmelik ve kararnamelerle belirlenmiş konularda uygulamaları

düzenlemek üzere gerekli önlemleri almaya, standartları belirlemeye, sınırlamalar koymaya, kamu

istihdam politikasının belirlenmesine ve uygulanmasına yön vermeye, bütçe harcama ve

gerçekleşmelerini izlemeye, ödeneklerin dağıtım ve kullanımını belirli esaslara bağlamaya ve bu

hususlarda kamu idareleri için uyulması zorunlu düzenlemeleri yapmaya yetkilidir.

Genel yönetimin tüm gelir ve giderleri ile borç ve malî imkânlarının tespitinin ve takibinin

yapılabilmesi amacıyla, genel yönetim kapsamındaki kamu idareleri ve merkezî yönetim bütçesinden

yardım alan kurum, kuruluş, vakıf ve dernekler ile benzeri teşekküller; gelir ve gider tahminlerini, malî

tablolarını, birbirleriyle olan borç ve alacak durumlarını, personel giderlerine ilişkin her türlü bilgi ve

belgeleri, istenilmesi halinde Maliye Bakanlığına vermek zorundadırlar. Bilgi, belge ve hesap

durumlarını ibraz etmeyen veya uygun harcama yapmayan kamu idareleri ve diğer kuruluşlarla ilgili

olarak gerekli önlemleri almaya Maliye Bakanı yetkilidir.

(Değişik son fıkra: 22/12/2005-5463/10 md.) Genel yönetim kapsamındaki idareler bütçelerinin

ilk altı aylık uygulama sonuçları, ikinci altı aya ilişkin beklentiler ve hedefler ile faaliyetlerini; Maliye

Bakanlığı ise merkezî yönetim bütçe kanununun ilk altı aylık uygulama sonuçları, finansman durumu,

ikinci altı aya ilişkin beklentiler ve hedefler ile faaliyetleri kapsayan malî durumu temmuz ayı içinde

kamuoyuna açıklar.

49

DÖRDÜNCÜ BÖLÜM

Harcama Yapılması

Harcama yetkisi ve yetkilisi

Madde 31- (Değişik: 22/12/2005-5436/1 md.)

Bütçeyle ödenek tahsis edilen her bir harcama biriminin en üst yöneticisi harcama yetkilisidir.

Ancak, teşkilât yapısı ve personel durumu gibi nedenlerle harcama yetkililerinin

belirlenmesinde güçlük bulunan idareler ile bütçelerinde harcama birimleri sınıflandırılmayan

idarelerde harcama yetkisi, üst yönetici veya üst yöneticinin belirleyeceği kişiler tarafından; mahallî

idarelerde İçişleri Bakanlığının, diğer idarelerde ise Maliye Bakanlığının uygun görüşü üzerine

yürütülebilir.26,27,28

Kanunların verdiği yetkiye istinaden yönetim kurulu, icra komitesi, komisyon ve benzeri kurul

veya komite kararıyla yapılan harcamalarda, harcama yetkisinden doğan sorumluluk kurul, komite

veya komisyona ait olur.

(Ek fıkra: 6338/13) Yükseköğretim Kurul ile üniversiteler ve ileri teknoloji enstitülerinde,

harcama yetkilileri ödenek gönderme belgesiyle belirlenir. Bu idarelerde ödenek gönderme belgesi ile

ödenek gönderilen birimler harcama birimi, kendisine ödenek gönderilen birimin en üst yöneticisi ise

harcama yetkilisidir. Bütçe ödeneklerinin ilgili birimlere dağılımının planlanması, ödenek gönderme

belgesine bağlanması ve kullanılmasına ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığı tarafından belirlenir.

Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde; idareler, merkez ve merkez dışı birimler ve

görev unvanları itibarıyla harcama yetkililerinin belirlenmesine, harcama yetkisinin bir üst yönetim

kademesinde birleştirilmesine ve devredilmesine ilişkin usûl ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir.

Harcama yetkisinin devredilmesi, yetkiyi devredenin idarî sorumluluğunu ortadan kaldırmaz.

Harcama yetkilileri bütçede öngörülen ödenekleri kadar, ödenek gönderme belgesiyle kendisine

ödenek verilen harcama yetkilileri ise tahsis edilen ödenek tutarında harcama yapabilir.

Açıklama:

Harcama yetkililerinin görev ve sorumlulukları aşağıdaki gibidir:

1) Harcama yetkilileri üst yöneticilere bu Kanunla verilen görevlerle ilgili olarak idari

sorumlulukları vardır. Bu Kanun’un 11. maddesinin son fıkrasına göre üst yöneticiler sorumluluklarını

harcama yetkilileri, mali hizmetler birimi ve iç denetçilerle paylaşır (5018/11).

26 Tebliğ; Maliye Bakanlığı, Resmi Gazete: 31.12.2005; sayı: 26040 1.Mükerrer 27 Genelge; İçişleri Bakanlığı (2005/133) 28 Tebliğ; Maliye Bakanlığı, Resmi Gazete: 28.04.2006; sayı: 26152

50

2) Birimine ait ödeneklerin kullanımında harcama yetkilileri aynı zamanda ihale yetkilisidir

(5018/26 ve 27 md)

3) Harcama yetkilisi harcama talimatı vererek harcama sürecini başlatır (5018/32). 2 Seri No.lu

Tebliğde de belirtildiği gibi bakan yada üst yönetici iç kontrol ve ön mali kontrol alanındaki gözetim

görevi çerçevesinde, bazı mali işlemleri, işlem sürecine başlanılmadan önce ön izinlerine tabi

tutabilirler. Harcama yetkilileri harcama talimatının bütçe ilke ve esaslarına, kanun, tüzük ve

yönetmelikler ile diğer mevzuata uygun olmasından, ödeneklerin etkili, ekonomik ve verimli

kullanılmasından sorumludurlar (5018/32).

4) İlgili kanunlarında öngörülen haller ile gerçekleştirme işlemlerinin tamamlanması

beklenilemeyecek ivedi veya zorunlu giderler için ödeme yaptırmaya yetkilidir (5018/35).

5) Harcama yetkilileri birimlerine ait birim faaliyet raporlarını hazırlamakla yükümlüdürler

(5018/41).

6) Birimlerine ait taşınır malların yönetimi harcama yetkililerine aittir (Taşınır Mallar Yön.).

7) Harcama yetkilileri birimlerinin iç kontrol sisteminin kuruluş ve işleyişlerine ilişkin

görevleri bulunmaktadır (İlgili Yön.).

8) Ödenek üstü harcamadan tek başına harcama yetkilileri sorumludur. Kanun’un 70.

maddesinde, bütçeleri ile verilen yada ödenek gönderme belgeleri ile harcama yetkisi verilen harcama

yetkilileri verilen veya gönderilen ödenek miktarını aşmaları halinde her türlü aylık, ödenek zam ve

tazminat dahil yapılan bir aylık net ödemeler toplamının iki katı tutarına kadar para cezasına

çarptırılacağı belirtilmektedir. Burada kamu zararı doğması da gerekmemektedir.

9) Harcama yetkilisinin üst yönetici ile birlikte kamu zararının tespitine ilişkin görevleri

bulunmaktadır (5018/71 ve ilgili Yön.).

Harcama talimatı ve sorumluluk

Madde 32- Bütçelerden harcama yapılabilmesi, harcama yetkilisinin harcama talimatı

vermesiyle mümkündür. Harcama talimatlarında hizmet gerekçesi, yapılacak işin konusu ve tutarı,

süresi, kullanılabilir ödeneği, gerçekleştirme usulü ile gerçekleştirmeyle görevli olanlara ilişkin

bilgiler yer alır.

Harcama yetkilileri, harcama talimatlarının bütçe ilke ve esaslarına, kanun, tüzük ve

yönetmelikler ile diğer mevzuata uygun olmasından, ödeneklerin etkili, ekonomik ve verimli

kullanılmasından ve bu Kanun çerçevesinde yapmaları gereken diğer işlemlerden sorumludur.

51

Açıklama:

Harcama yetkilileri harcama talimatı vererek harcama sürecini başlatırlar. Harcama talimatı

verebilmek için öncelikle kanunlarla veya sözleşmelerle bütçeden bir harcama yapılabilmesine izin

veya emir verilmesi ve aynı zamanda bütçede ödeneğinin bulunması gerekir.

Harcama talimatı bütçe ile kendisine ödenek verilen veya ödenek gönderme belgesi ile ödenek

gönderilen harcama yetkilileri tarafından yazılı olarak verilmelidir.

Harcama yetkilileri harcama talimatı içeriği ile sorumludur. Harcama sürecinde oluşacak diğer

kamu zararından dolayı harcama yetkililerinin sorumlu tutulması doğru olmaz. Konunun, deruhte-i

mesuliyet, müşterek ve müteselsil sorumluluk bağlamında tartışılması gerekir.

Giderin gerçekleştirilmesi

Madde 33- Bütçelerden bir giderin yapılabilmesi için iş, mal veya hizmetin belirlenmiş usul ve

esaslara uygun olarak alındığının veya gerçekleştirildiğinin, görevlendirilmiş kişi veya komisyonlarca

onaylanması ve gerçekleştirme belgelerinin düzenlenmiş olması gerekir. (Değişik son cümle:

22/12/2005-5436/10 md.) Giderlerin gerçekleştirilmesi; harcama yetkililerince belirlenen görevli

tarafından düzenlenen ödeme emri belgesinin harcama yetkilisince imzalanması ve tutarın hak

sahibine ödenmesiyle tamamlanır

Gerçekleştirme görevlileri, harcama talimatı üzerine; işin yaptırılması, mal veya hizmetin

alınması, teslim almaya ilişkin işlemlerin yapılması, belgelendirilmesi ve ödeme için gerekli belgelerin

hazırlanması görevlerini yürütürler.

(Ek üçüncü fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Elektronik ortamda oluşturulan ortak bir veri

tabanından yararlanmak suretiyle yapılacak harcamalarda, veri giriş işlemleri gerçekleştirme görevi

sayılır. Bu fıkranın uygulanmasına ilişkin esas ve usûller Maliye Bakanlığınca belirlenir.

Gerçekleştirme görevlileri, bu Kanun çerçevesinde yapmaları gereken iş ve işlemlerden

sorumludurlar.

(Ek son fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Giderin çeşidine göre aranacak gerçekleştirme

belgelerinin şekil ve türleri; kamu borç yönetimine ilişkin olanlarda Hazine Müsteşarlığının uygun

görüşünün alınması kaydıyla, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri için Maliye

Bakanlığınca, mahallî idareler için İçişleri Bakanlığınca, sosyal güvenlik kurumları için de bağlı veya

ilgili oldukları bakanlıklar tarafından, Maliye Bakanlığının uygun görüşü alınmak suretiyle çıkarılacak

yönetmeliklerle belirlenir.29

29 Yönetmelik 31.12.2005 tarih ve 26040 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

52

Açıklama:

Harcama türlerine göre düzenlenecek belgeler merkezi yönetim kapsamındaki kamu idareleri

için “Merkezi Yönetim Harcama Belgeleri Yönetmeliğinde”, diğer kurumlar için ise varsa özel

yönetmeliklerinde yoksa yine bu Yönetmelikte sayılmıştır. Denetim esnasında harcamalara ilişkin

belgelere bakarken harcama türlerine göre Yönetmeliğin ilgili maddelerini incelemek gerekir. Kamu

harcamasında belgeyi iki ana kategoriye ayırmak mümkündür:

- Muhasebe kaydına esas belgeler ve

- Muhasebe kaydına esas belgelere eklenecek belgeler

Birinci çeşit belgeler muhasebe kaydına esas alınan belgelerdir. Bunlar kesin ödemeler için

“Ödeme emri belgesidir”. Ödeme emri belgesi bir bütçe giderinin tahakkuku ve ödenmesi aşamasında

kullanılır ve bütçe gideri mutlaka borçlandırılır. Muhasebe kaydına esas diğer bir belge ise “Muhasebe

işlem fişidir”. Muhasebe işlem fişi bütçe giderinin tahakkuk ve ödenmesi dışındaki aşamalarda tüm

mali işlemlerin kaydı için kullanılır. Ödeme emri belgesi üç nüsha düzenlenir. Belge asılları ile birlikte

birinci ve ikinci nüshalar muhasebe birimine gönderilir. Muhasebe birimi bu belgelerin tam olup

olmadığı noktasında ön mali kontrolü gerçekleştirir.

Gerçekleştirme görevlilerinin sorumlulukları da harcama talimatı içeriğinde belirlenen işlemi

kanunlara uygun bir şekilde yerine getirmek ve istenen belgeleri temin etmektir. Gerçekleştirme

görevlileri de gerçekleştirme esnasında oluşacak kamu zararından sorumlu tutulmalıdır.

Ödenemeyen giderler ve bütçeleştirilmiş borçlar

Madde 34- (Değişik: 22/12/2005-5436/2 md.)

Ödeme emri belgesine bağlandığı halde ödenemeyen tutarlar, bütçeye gider yazılarak emanet

hesaplarına alınır ve buradan ödenir. Ancak, malın alındığı veya hizmetin yapıldığı malî yılı izleyen

beşinci yılın sonuna kadar talep edilmeyen emanet hesaplarındaki tutarlar bütçeye gelir kaydedilir.

Gelir kaydedilen tutarlar, mahkeme kararı üzerine ödenir.

Kamu idarelerinin nakit mevcudunun tüm ödemeleri karşılayamaması halinde giderler,

muhasebe kayıtlarına alınma sırasına göre ödenir. Ancak, sırasıyla kanunları gereğince diğer kamu

idarelerine ödenmesi gereken vergi, resim, harç, prim, fon kesintisi, pay ve benzeri tutarlara, tarifeye

bağlı ödemelere, ilama bağlı borçlara, ödenmemesi halinde gecikme cezası veya faiz gibi ek yük

getirecek borçlara ve ödenmesi talep edilen emanet hesaplarındaki tutarlara öncelik verilir.

İlgili olduğu malî yılın sonundan başlayarak beş yıl içinde alacaklıları tarafından geçerli bir

mazerete dayanmaksızın, yazılı talep edilmediğinden veya belgeleri verilmediğinden dolayı

ödenemeyen borçlar zamanaşımına uğrayarak kamu idareleri lehine düşer.

53

Genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinde, bir taahhüde ve harcama talimatına dayanmayan

giderlere ilişkin olup, Maliye Bakanlığınca belirlenecek ekonomik kodlardan yapılan ve bütçede

ödeneği öngörülmüş olmakla birlikte, oluştuğu yer ve zamanda ödeneği bulunmayan giderler;

dayanağını oluşturan harcama belgeleri de eklenmek suretiyle usûlüne göre gerçekleştirilerek ilgili

hesaplara alınır ve ödeneğinin gelmesini müteakip ödenir. Bu tutarlara ilişkin ödenek gönderme

belgeleri, en geç malî yılın sonuna kadar muhasebe birimine gönderilerek muhasebeleştirme işlemleri

tamamlanır. Bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usûl ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir.

Açıklama:

Giderin ödenememesi genellikle iki nedene bağlı olabilir. Bunlardan birincisi hak sahibine

ulaşılamaması; diğeri de nakit yetersizliğidir. Özellikle mutemet marifetiyle yapılan ödemelerde

mutemetler hak sahibine ulaşamayabilirler ve alınan paralar tekrar muhasebe birimine iade edilir. Bu

tür paralar bütçe emaneti hesabına alınır.

Hak sahibine ulaşılamaması

Bir örnekle açıklamak gerekirse; bütçeye gider yazılmak suretiyle mutemede yapılan ödeme

sırasında aşağıdaki muhasebe kaydı yapılır:

630

100/103

830

835

Giderler

Kasa/Verilen Çek ve Gön.Em.

Bütçe Giderleri

Gider Yansıtma

Xxxxxxx

Xxxxxxx

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Mutemet hak sahibine ulaşamamış ve parayı muhasebe birimine iade etmiştir:

100/102

320

Kasa/Banka

Bütçe Emanetleri

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Hak sahibinin müracaatı üzerine emanetten ödeme yapılmıştır:

320

100/103

Bütçe Giderleri

Kasa/Verilen Çek ve Gön.Em.

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Bu tür alacaklar ilgili olduğu mali yılın sonundan başlayarak beş yıl içinde alacaklıları

tarafından talep edilmediği takdirde emanet hesaplarından çıkartılarak bütçeye gelir kaydedilir. Gelir

kaydedilen tutarlar ancak mahkeme kararı ile ödenebilir. Beş yıllık sürenin takibi amacıyla yıl sonu

işlemi olarak bütçe emaneti hesabına alacak ve borç yazılır:

54

320

320

Bütçe Emanetleri (n)

Bütçe Emanetleri (n-1)

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Hak sahibinin başvurmaması nedeni ile zaman aşımına uğramasına ilişkin olarak aşağıdaki gibi

kayıt yapılır:

320

600

805

800

Bütçe Emanetleri

Gelirler

Gelir Yansıtma

Bütçe Gelirleri

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

İşçi ücretlerinin 15-31 Aralık’a isabet eden kısmı da bütçe emanetlerine alınır:

630

320

830

835

Giderler

Kasa/Verilen Çek. ve Gön.Em.

Bütçe Giderleri

Gider Yansıtma

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Nakit yetersizliği

Genellikle belediyelerde nakit yetersizliğinden dolayı ödeme emri belgesine bağlandığı halde

hak sahibine ödeme yapılamamaktadır. Bu durumda kanunları gereğince diğer kamu idarelerine

ödenmesi gereken vergi, resim, har, prim, fon kesintisi, pay ve benzeri tutarlara, tarifeye bağlı

ödemelere ve ödenmesi talep edilen emanet hesaplarındaki tutarlara sırasıyla öncelik verilir.

Bu şekilde bütçe emanetine alınan paralar için de beş yıllık zaman aşımı süresinin geçerli olup

olmayacağı Kanun ve Yönetmelik hükümlerinde açık değildir. Kanaatimce ödeyememe kamu

kurumundan kaynaklandığı için hak sahibinin tekrar başvurusuna gerek olmaması gerekmektedir.

Nakit yetersizliği nedeni ile bütçe emanetine alınma;

630

320

830

835

Giderler

Bütçe Emanetleri

Bütçe Giderleri

Gider Yansıtma

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Bütçe emanetinden ödeme;

55

320

100/103

Bütçe Emaneti

Kasa/Verilen Çek ve Öde. Emri

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Ödeneğinin bulunmaması;

Mevzuatınca yapılması öngörülen bir mal veya hizmet karşılığı olmak üzere tahakkuk ettiği

halde ödeneğinin bulunmaması nedeniyle ödeme emrine bağlanamayan ve dolayısıyla ödenemeyen

tutarlar harcama yetkilisinin imzası ile iki nüsha “Bütçeleştirilecek Borçlar Bildirim Listesi” ile ilgili

muhasebe birimine bildirir. Bunun üzerine aşağıdaki kayıt yapılır:

630

322

Giderler

Bütçeleştirilecek Borçlar

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Ödenek temin edildiğinde ise aşağıdaki kayıt yapılır:

322

100/103/320

830

835

Bütçeleştirilecek Borçlar

Kasa/Ver.Çek.Gön.Em./Bütçe Emaneti

Bütçe Giderleri

Gider Yansıtma

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Xxxxxxxx

Diğer durumlar;

Ödeneğinin bulunmaması ve ödenek üstü harcamaya da kanunlarınca izin verilmemesi, mal

sunan veya hizmeti gerçekleştiren kişilerin belgelerini harcama birimine ulaştırılamaması gibi

nedenlerle ödenemeyen tutarlar ödeme emrine bağlanmaz. Dolayısıyla hiçbir muhasebe işlemi

yapılmaz. Bu tür alacaklar ilgili olduğu mali yılın sonundan başlayarak beş yıl içinde alacaklıları

tarafından geçerli bir mazerete dayanmaksızın, yazılı talep edilmediğinde veya belgeleri

verilmediğinde zaman aşımına uğrayarak kamu idareleri lehine düşer.

Ön ödeme

Madde 35- (Değişik birinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Harcama yetkilisinin uygun

görmesi ve karşılığı ödeneğin saklı tutulması kaydıyla, ilgili kanunlarda öngörülen haller ile

gerçekleştirme işlemlerinin tamamlanması beklenilemeyecek ivedi veya zorunlu giderler için avans

vermek veya kredi açmak suretiyle ön ödeme yapılabilir. Verilecek avansın üst sınırları merkezî

yönetim bütçe kanununda gösterilir.

Sözleşmesinde belirtilmek ve yüklenme tutarının yüzde otuzunu geçmemek üzere,

yüklenicilere, teminat karşılığında bütçe dışı avans ödenebilir. İlgili kanunların bütçe dışı avans

ödenmesine ilişkin hükümleri saklıdır.

56

Açılmış akreditiflere ilişkin kredi artıkları ertesi yıla devredilmekle birlikte ödenekleri iptal

olunur. Devredilen kredi artıklarının karşılığı, genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinde Maliye

Bakanı, diğer kamu idarelerinde ise üst yönetici tarafından idare bütçesinin ilgili tertibine ödenek

kaydolunur.

Sözleşmelerin bitim tarihlerinde henüz bir kısım hizmet yerine getirilememiş veya zorunlu

nedenlerle sözleşmenin uygulanmasına başlanılamamış ancak, ilgili idarece ek süre verilmiş ve bu süre

ertesi malî yıla taşmış ise; yıl sonunda yüklenme artığı devredilir ve bu tutarlara ilişkin ödenekler

hakkında akreditiflerle ilgili hükümler uygulanır. Devredilen yüklenme artığı karşılığı hizmet ek süre

içinde yerine getirilerek kanıtlayıcı belgeleri verildiğinde, tutarı hizmetin yapıldığı yıl bütçesine gider

kaydıyla ödenir.

Her mutemet ön ödemelerden harcadığı tutara ilişkin kanıtlayıcı belgeleri, ilgili kanunlarında

belirtilmemiş olması halinde avanslarda bir ay, kredilerde üç ay içinde muhasebe yetkilisine vermek

ve artan tutarı iade etmekle yükümlüdür. Süresi içerisinde mahsup edilmeyen avanslar hakkında

21.7.1953 tarihli ve 6183 sayılı Kanun hükümleri uygulanır.

Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde ön ödeme şekilleri, devir ve mahsup

işlemleri, yapılacak ön ödemelerin idareler ve gider türleri itibarıyla miktarı ve oranlarının

belirlenmesi, zorunlu hallerde yapılacak harcamalar için ön ödemenin tutarı ve mahsup süresi,

mutemetlerin görevlendirilmesi ve diğer işlemlere ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca

hazırlanacak ve Bakanlar Kurulunca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir.

Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde ön ödeme şekilleri, devir ve mahsup

işlemleri, yapılacak ön ödemelerin idareler ve gider türleri itibarıyla miktarı ve oranlarının

belirlenmesi, zorunlu hallerde yapılacak harcamalar için ön ödemenin tutarı ve mahsup süresi,

mutemetlerin görevlendirilmesi ve diğer işlemlere ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca

hazırlanacak ve Bakanlar Kurulunca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir. Diğer kamu idarelerinde ön

ödemeye ilişkin usul ve esaslar bu madde hükümleri dikkate alınmak suretiyle ilgili mevzuatlarında

düzenlenir.

2.7.1992 tarihli ve 3833 sayılı Kanunun avans ve kredi işlemlerine ilişkin hükümleri saklıdır.30

Emniyet Genel Müdürlüğü, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bir

mali yıl içinde tamamlanması mümkün olmayan asayiş ve güvenlik hizmetlerine yönelik alımlarının

avans ve kredi işlemlerine ilişkin usuller İçişleri Bakanlığınca çıkarılan yönetmelik ile düzenlenir.

30 Türk Silahlı Kuvvetleri Stratejik Hedef Planının Gerçekleştirilmesi Maksadıyla Gelecek Yıllara Sari Taahhütlere

Girişme Yetkisi Verilmesi Hakkında Kanun

57

(Ek fıkra: 3/10/2016-KHK-676/34 md.) Emniyet Genel Müdürlüğü, Jandarma Genel

Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bir mali yıl içinde tamamlanması mümkün olmayan

asayiş ve güvenlik hizmetlerine yönelik alımlarının avans ve kredi işlemlerine ilişkin usuller İçişleri

Bakanlığınca çıkarılan yönetmelik ile düzenlenir.

Açıklama:

Kamu harcamasının gerçekleşebilmesi için;

-Taahhüt,

-Tahakkuk,

-Ödeme emrine bağlanma ve

-Ödeme

aşamalarının gerçekleşmesi gerekmektedir. Bu aşamalar bürokrasi ve zaman gerektireceğinden

belirlenen ivedi veya zorunlu giderlerin gerçekleştirilmesi mümkün olmayabilir. Bu da kamu

hizmetlerinin aksamasına neden olur. Bu nedenle ivedi ve zorunlu kamu hizmetleri için bu aşamalar

beklenilmeden ödeme yapılabilir. Buna uygulamada avans ve kredi denilmektedir.

- Harcama yetkilisinin uygun görmesi,

- Karşılığı ödeneğin saklı tutulması kaydıyla;

İlgili kanunlarda öngörülen haller ile

Gerçekleştirme işlemlerinin tamamlanması beklenilemeyecek ivedi veya zorunlu giderler için

avans vermek veya kredi açmak suretiyle ön ödeme yapılabilir.

Ön ödeme bütçe içi ve bütçe dışı olmak üzere ikiye ayrılır:

Bütçe içi ön ödeme; verildiği yıl bütçesine gider yazılmak suretiyle mahsup edilecek olan

avans ve kredilerdir. Bütçe içi avanslarda bütçe ödeneği ile irtibat kurulur. Harcama yetkilisi

mutemedine verilen avanslar, 6245 sayılı Harcırah Kanununa göre verilen avanslar bu türden avans ve

kredilerdir.

Bütçe dışı ön ödeme; bütçede yer alan ödeneklerle bağlantısı kurulmadan, diğer bir anlatımla

bütçede ödeneğinin olup olmadığına bakılmadan tamamen bütçe dışından yapılan ön ödemelerdir.

Verildiği anda hangi yıl bütçesine gider yazılmak suretiyle mahsup edileceği bilinemeyen yıllara sari

işler için verilen avans ile hiçbir zaman bütçeye gider yazılmayacak olan emanet nitelikli hesaplardan

verilen avanslardır. Kanunun 35’inci maddesine göre, sözleşmesinde belirtilmek ve yüklenme tutarının

yüzde otuzunu geçmemek üzere teminat karşılığında yüklenicilere bütçe dışı avans verilebilir.

Avans-Kredi Arasında Farklar

1) Limit: Belli limite kadar avans, belirli limitin üzerinde ise kredi verilir.

58

2) Mahsup Süresi: Avanslarda 1 ay, kredide 3 ay içinde mahsup edilmesi gerekir.

3) Geç Mahsup: Avanslar süresinde mahsup edilmediğinde 6183 sayılı Kanun hükümleri

uygulanırken; krediler için ise yalnızca uyarılır.

4) Ödeme: Avanslarda nakit ödeme yapılabilir, krediler ise yalnızca hesaba aktarılarak ödenir.

Kanun maddesi ile Yönetmelik esas olarak harcama yetkilisi mutemedine verilen avans ve

krediyi düzenlemektedir.

Harcama yetkilisi mutemedi; harcama yetkilisi tarafından yazılı olarak görevlendirilen ve

kendisine verilen avans veya adına açılan kredilerle sınırlı olarak yapacağı harcamalar konusunda

harcama yetkilisine karşı sorumlu, bunların mahsubuna ilişkin belgeleri muhasebe yetkilisine vermek

ve artan tutarı iade etmekle yükümlü olan kişidir (Yönetmelik/4.md.).

Harcama yetkilisinin uygun görmesi halinde ivedi ve zorunlu durumlarda ön ödeme yapılabilir.

Ödeme aşamasında muhasebe yetkilisi bu duruma ilişkin belge istemelidir. Harcama talimatında bu

husus belirtilebilir.

Ön ödeme yapılması için ödeneğinin bulunması ve bunun saklı tutulması gerekir. Verilen avans

ve kredi ileride bütçeleştirileceği için ödeneğinin bulunması gerekmektedir. İleride ödenek temin

edileceği gerekçesi ile avans verilmesi ve kredi açılması uygun değildir. Çünkü avans ve kredi daha

önce taahhüt edilmiş bir kamu harcamasının ivedilikle yerine getirilmesi için verilmektedir. Ödeneği

bulunmayan bir tertipten avans vermek zorunlu ise öncelikle ödenek aktarma işleminin yapılması

uygun olur. Ayrıca avans verilen tertipte avans miktarı kadar ödeneğin saklı tutulması gerekmektedir.

Avans verilen tertipteki ödenek başka bir hizmet için kullanılırsa, ileride mahsubu yapılamaz ve

harcama yetkilisi ödenek üstü harcama yapmış olur. Burada yani avansın verilmesi ve mahsup

edilmesi aşamalarında muhasebe yetkilisi ödenek üstü harcamadan sorumlu değildirler. Ödenek üstü

harcamadan Kanunun 70’inci maddesi gereği harcama yetkilileri sorumludur.

Avans ve kredi ivedi ve zorunlu giderler için olmalıdır. Burada ivedi ve zorunlu işlerden neyin

kastedildiği açıklanmadığından harcama yetkililerinin takdirinde olduğunu düşünmek gerekir. Ön

ödeme işlemlerine ilişkin sınırlar yılı bütçe kanunlarında belirlenen tutara kadar Maliye Bakanlığınca

çıkarılan Parasal Sınırlar ve Oranlara ilişkin Tebliğde belirlenir. Limite kadar olan harcamalara ilişkin

harcama yetkilisi mutemedine nakit para verilir. Limiti aşan tutarlar için ise doğrudan mutemede nakit

para verilmez, adına muhasebe biriminde veya bankada kredi açılır. Belirlenen limit dahilinde bir

mutemede değişik tertiplerden avans verilebilir. Verilen avanslar ancak veriliş amaçlarına uygun

olarak harcanır. Avans alınmadan harcama yapılamaz. Bu nedenle avans alış tarihinde önceki

dönemlere ilişkin gider belgeleri ile mahsup yapılamaz.

59

Harcırah Kanununa göre ön ödeme yapılması

6245 sayılı Harcırah Kanunu’nun 59’uncu maddesinde harcırahın nasıl ödeneceği ve mahsubu

düzenlemiştir. Esas olan harcırahın peşin olarak verilmesidir. Harcırahın hizmetin yapıldığı kurum

bütçesinden ödenmesi gerektiğinden, yerel yönetimler için sürekli görev yolluğu ödemesi yapılmaz,

ancak emekli olanlar için sürekli görev yolluğu yapılabilir. Emekli olanlara ise avans niteliğinde değil

kesin ödeme yapılması uygundur. Çünkü ne kadar harcırah ödeneceği bilinmektedir. Dolayısıyla yerel

yönetimler için sadece geçici görevler nedeni ile avans ödemesi yapılabilmektedir.

Yolluk avansları, harcama yetkilisi mutemetlerine verilecek avanslar için belirlenen limitlere

tabi değildir. Yolluk avansları, yetecek miktarda verilir. Kanaatimce, yolluk avansları verilirken, bütçe

yılı içinde mahsup edilecek kadarının bütçe içi avans ve kredi, kalanın ise bütçe dışı avans kredi olarak

verilmesi, mahsup aşamasında kolaylık sağlayacaktır. Yolluk avanslarını alanlar 15 gün içinde hareket

etmedikleri takdirde avanslarını iade etmek zorundadırlar. Görev bitiminden itibaren bir ay içinde

avansın mahsubu gerekir.

Alındıkları tarihten itibaren tahakkuk ettirilecek faizleri de dahil olmak üzere derhal iade

edilmeyen paralarla harcırahlarını avans olarak alıp da bu zimmetlerinin mahsubu için muktazi evrakı

bir ay zarfında teslim etmeyenlerin bu borçları bu evrakı verdikleri zaman harcırah istihkakları ayrıca

tahakkuk ettirilip ödenmek üzere aylık, ücret veya kabili haciz sair istihkaklarının yarısı bu borçları

tamamen kapanıncaya kadar ve hüküm alınmaya hacet kalmaksızın re'sen istirdat olunmak suretiyle

tahsil olunur.

Ön ödemelerin mahsubu ve sorumluluk

Her mutemet almış olduğu avansı bir ay, kredileri ise üç ay içerisinde kanıtlayıcı belgeleri ile

mahsup edilmek zorundadır.

Mahsup işlemi yapılmadan aynı tertipten aynı iş için ön ödeme yapılamaz.

Avansın verildiği tarihten önceki ve bütçe yılı geçtikten sonraki dönemlere ilişkin kanıtlayıcı

belgeler avansın mahsubunda kullanılamaz.

Mutemetler, harcama yapıldıktan sonra avans artığı kalmış ise üç gün içinde nakden iade

etmek zorundadırlar.

Mutemetler mahsup edemedikleri avanslar için 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü

Hakkında Kanun hükümlerine göre faiz ödemek zorunda kalacaklardır.

Devralan mutemet ön ödemenin ilk mutemede yapıldığı tarihten hesaplanan sürelerde ön

ödemeyi mahsup eder.

Mali yılı sonunda avanslarda bir aylık ve kredilerde üçer aylık süre beklenilmeksizin hesap

kapatılır ya da mahsup dönemine aktarılır.

60

Ön ödemeler muhasebe işlem fişi ile yapılmakta ve muhasebe kaydına esas belge olarak

muhasebe işlem fişi kullanılmaktadır. Muhasebe işlem fişine kanıtlayıcı belge olarak;

1) Avans veya kredi suretiyle yapılacak ön ödemelerde; harcama talimatı, ihale mevzuatına

göre yapılacak alımlarda onay belgesi, gereken hallerde kredi izin yazısı,

2) Mevzuatları gereğince yüklenicilere verilecek avanslarda; harcama talimatı, ihale

mevzuatına göre yapılacak alımlarda onay belgesi, avans teminata ilişkin alındının onaylı örneği,

gereken hallerde Bakanlığın uygun görüş yazısı veya üst yöneticinin kararı,

kanıtlayıcı belge olarak eklenir.

Kanundaki hükme istinaden çıkarılan Ön Ödeme Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik

düzenleyici ve denetleyici kurumlar dışındaki merkezi yönetim kapsamındaki kurumlar için geçerlidir.

Dolayısıyla genel ve özel bütçeli idareler dışındaki kurumlarda, ön ödemeye ilişkin usul ve esaslar

Kanundaki madde hükümleri dikkate alınmak suretiyle ilgili mevzuatlarında ayrıca düzenlenir.

BEŞİNCİ BÖLÜM

Gelirlerin Toplanması

Gelir politikası ve ilkeleri

Madde 36- Gelirlerin toplanmasında aşağıdaki ilkelere uyulur:

a) Maliye Bakanlığı, gelir politikaları ve uygulamaları konusunda ilkelerini, amaçlarını,

stratejilerini ve taahhütlerini her malî yıl başında kamuoyuna duyurur.

b) Mükellef ve sorumlulara vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerini kolayca yerine

getirebilmeleri için gerekli hizmetler sağlanır.

c) Mükellef ve sorumluların vergiye uyumu teşvik edilir.

d) Hakların korunması ve yükümlülükler konusunda mükelleflerin bilgilendirilmesi için ilgili

idareler tarafından gerekli önlemler alınır.

Gelirlerin dayanakları

Madde 37- Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya

kaldırılır.

Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin gelirlerinin kanuni dayanakları bütçelerinde

gösterilir. Bütçelerde yer alan gelirler, ilgili kanunlarında belirtilen usullere göre tarh, tahakkuk ve

61

tahsil edilir. Genel bütçe gelirlerinin tarh, tahakkuk ve tahsili Maliye Bakanlığı veya tarh ve tahakkuka

ilgili mevzuatına göre yetkili idareler tarafından yapılır.31

Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin topladığı vergi, resim, harç ve benzeri

gelirlerden diğer idare, kurum ve kuruluşlara verilecek paylar, geliri toplayan kamu idaresi bütçesine

bu amaçla konulacak ödeneklerden karşılanır. Malî yıl içinde kullanılabilecek ödenek miktarı, ilgili

kanun hükümleri uyarınca tahsil edilen miktar dikkate alınarak hesaplanacak pay miktarını geçemez.

Hesaplanan pay tutarının, bu amaçla tahsis edilen ödenek tutarını aşması halinde, aradaki farkı

geçmemek kaydıyla ödenek eklemesi yapmaya genel bütçe kapsamındaki idarelerde Maliye Bakanı,

diğer idarelerde üst yöneticiler yetkilidir.

Tahsili zamanaşımına uğrayan gelirlerin silinmesine ilişkin usul ve esaslar, ilgili kanunlardaki

hükümler saklı kalmak üzere, Maliye Bakanlığınca belirlenir.

Gelirlerin toplanması sorumluluğu

Madde 38- Kamu gelirlerinin tarh, tahakkuk, tahsiliyle yetkili ve görevli olanlar, ilgili

kanunlarda öngörülen tarh, tahakkuk ve tahsil işlemlerinin zamanında ve eksiksiz olarak

yapılmasından sorumludur.

Özel gelirler

Madde 39- Özel gelirler karşılığında idarelere tahsis edilen özel ödenek miktarları, ilgili

idarelerin bütçelerinde gösterilir. Malî yıl içinde kullanılabilecek özel ödenek miktarı, tahsil edilen

özel gelir tutarını geçemez. Tahsil edilen özel gelirlerin ödenek tutarını aşması halinde, ödenek

eklenemez.

Özel gelirlere ilişkin olarak ilgili kanunlarında belirtilen fiyatlandırılabilir mal ve hizmetlerin

tarifeleri ile uygulamaya yönelik usul ve esaslar, Maliye Bakanlığının görüşü alınarak ilgili kamu

idarelerince belirlenir.

Özel gelirlerin ödenek kaydına, gelecek yıla devrine, iptaline ilişkin yetki ve işlemler merkezî

yönetim bütçe kanununda gösterilir.

Bağış ve yardımlar

Madde 40- Herhangi bir gerçek veya tüzel kişi tarafından, kamu hizmetinin karşılığı olarak

veya kamu hizmetleriyle ilişkilendirilerek bağış veya yardım toplanamaz, benzeri adlar altında tahsilat

yapılamaz.

31 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle, bu fıkrada yer alan "Maliye Bakanlığı" ibaresinden

sonra gelmek üzere "veya tarh ve tahakkuka ilgili mevzuatına göre yetkili idareler" ibaresi eklenmiş ve metne işlenmiştir.

62

Kamu idarelerine yapılan her türlü bağış ve yardımlar (….) gelir kaydedilir. Nakdi olmayan

bağış ve yardımlar, ilgili mevzuatına göre değerlemeye tâbi tutularak kayıtlara alınır.

Kamu yararına kullanılmak üzere kamu idarelerine yapılan şartlı bağış ve yardımlar, dış

finansman kaynağından sağlananlarda 28.3.2002 tarihli ve 474932 sayılı Kanun hükümleri saklı kalmak

kaydıyla, hizmeti yapacak idarenin üst yöneticisi tarafından uygun görülmesi halinde, bütçede açılacak

bir tertibe gelir ve şart kılındığı amaca harcanmak üzere açılacak bir tertibe ödenek kaydedilir. Bu

ödenekten amaç dışında başka bir tertibe aktarma yapılamaz.

Bu ödeneklerden malî yıl sonuna kadar harcanmamış olan tutarlar, bağış ve yardımın amacı

gerçekleşinceye kadar ertesi yıl bütçesine devir olunarak ödenek kaydedilir. Ancak, bu ödeneklerden

tahsis amacı gerçekleştirilmiş olanlardan kalan tutarlar, tahsis amacının gerçekleştirilmesi bakımından

yetersiz olanlar ile yılı bütçesinde belirlenen tutarı aşmayan ve iki yıl devrettiği halde harcanmayan

ödenekleri iptal etmeye genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinde Maliye Bakanı, diğer kamu

idarelerinde üst yönetici yetkilidir.

Bağış ve yardımlar, kullanılmadığı veya amaç dışı kullanıldığı için geri istenildiği takdirde,

bütçeye gider kaydıyla ilgilisine geri verilir. Şartlı bağış ve yardımın zamanında kullanılmaması

nedeniyle doğacak zararlar ile amaç dışı kullanım nedeniyle yapılan harcamalar sorumluluğu tespit

edilenlere ödettirilir.

ALTINCI BÖLÜM

Faaliyet Raporları ve Kesin Hesap

Faaliyet raporları

Madde 41- (Değişik: 22/12/2005-5436/3 md.)

Üst yöneticiler ve bütçeyle ödenek tahsis edilen harcama yetkililerince, hesap verme

sorumluluğu çerçevesinde, her yıl faaliyet raporu hazırlanır. Üst yönetici, harcama yetkilileri

tarafından hazırlanan birim faaliyet raporlarını esas alarak, idaresinin faaliyet sonuçlarını gösteren

idare faaliyet raporunu düzenleyerek kamuoyuna açıklar. Merkezî yönetim kapsamındaki kamu

idareleri ve sosyal güvenlik kurumları, idare faaliyet raporlarının birer örneğini Sayıştaya ve Maliye

Bakanlığına gönderir.

Mahallî idarelerce hazırlanan idare faaliyet raporlarının birer örneği Sayıştay ve İçişleri

Bakanlığına gönderilir. İçişleri Bakanlığı, bu raporları esas alarak kendi değerlendirmelerini de içeren

mahallî idareler genel faaliyet raporunu hazırlar ve kamuoyuna açıklar. Raporun birer örneği Sayıştaya

ve Maliye Bakanlığına gönderilir.

32 Kamu Finansmanı Ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun

63

Merkezî yönetim kapsamındaki idareler ile sosyal güvenlik kurumlarının bir malî yıldaki

faaliyet sonuçları, Maliye Bakanlığınca hazırlanacak genel faaliyet raporunda gösterilir. Bu raporda,

mahallî idarelerin malî yapılarına ilişkin genel değerlendirmelere de yer verilir. Maliye Bakanlığı,

genel faaliyet raporunu kamuoyuna açıklar ve bir örneğini Sayıştaya gönderir.

Sayıştay, mahalli idarelerin raporları hariç idare faaliyet raporlarını, mahalli idareler genel

faaliyet raporunu ve genel faaliyet raporunu, dış denetim sonuçlarını dikkate alarak görüşlerini de

belirtmek suretiyle TBMM’ye sunar. TBMM bu raporlar ve değerlendirmeler çerçevesinde, kamu

kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasına ilişkin olarak kamu idarelerinin yönetim ve hesap verme

sorumluluklarını görüşür. Bu görüşmelere üst yönetici veya görevlendireceği yardımcısının ilgili

bakanla birlikte katılması zorunludur.

İdare faaliyet raporu, ilgili idare hakkındaki genel bilgilerle birlikte; kullanılan kaynakları, bütçe

hedef ve gerçekleşmeleri ile meydana gelen sapmaların nedenlerini, varlık ve yükümlülükleri ile

yardım yapılan birlik, kurum ve kuruluşların faaliyetlerine ilişkin bilgileri de kapsayan malî bilgileri;

stratejik plan ve performans programı uyarınca yürütülen faaliyetleri ve performans bilgilerini içerecek

şekilde düzenlenir.

Bu raporlarda yer alacak hususlar, raporların hazırlanması, ilgili idarelere verilmesi, kamuoyuna

açıklanması ve bu işlemlere ilişkin süreler ile diğer usul ve esaslar, İçişleri Bakanlığı ve Sayıştayın

görüşü alınarak Maliye Bakanlığı tarafından çıkarılacak yönetmelikle belirlenir.33

Açıklama:

5018 sayılı Kanun’un önerdiği mali sistemin üç ayağı bulunmaktadır. Bunlardan birincisi

stratejik plan; ikincisi performans programı; üçüncüsü ise faaliyet raporudur.

Faaliyet raporu düzenlenmesi Kanun’un 7’inci maddesinde belirtilen mali saydamlık ve 8’inci

maddesinde belirtilen hesap verme sorumluluğu gereğidir. Kanunun 7’inci maddesinde her türlü kamu

kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasında denetimin sağlanması amacıyla kamuoyunun

bilgilendirilmesini; bu bağlamda uygulama sonuçlarının raporlanmasını ve bu raporların kamuoyuna

açık ve ulaşılabilir olmasını mali saydamlığın bir unsuru olarak görmektedir. Diğer taraftan hesap

verme sorumluluğu çerçevesinde Kanun, kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasında görevli ve

yetkili olanlar yaptıkları işlemlerin raporlanmasından sorumludur. Sonuç olarak faaliyet raporunun,

hem mali saydamlığın hem de hesap verme sorumluluğunun bir gereği olarak görmek gerekmektedir.

Faaliyet hazırlanması, ilgili idarelere verilmesi, kamuoyuna duyurulması ve bu işlemlere ilişkin

süreler ile diğer usul ve esasları belirlemek üzere “Kamu İdarelerince Hazırlanacak Faaliyet Raporları

Hakkında Yönetmelik” düzenlenmiştir.

33 Kamu İdarelerince Hazırlanacak Faaliyet raporları Hakkında Yönetmelik; Resmi Gazete: 17.03.2006; sayı: 26111.

64

Raporlama ilkeleri

Yönetmelik raporlama ilkeleri olarak şunları benimsemiştir:

- Sorumluluk ilkesi; yukarıda da belirttiğimiz gibi faaliyet raporu mali saydamlık ve hesap verme

sorumluğunu sağlayacak şekilde hazırlanmalıdır.

- Açıklık ilkesi; faaliyet raporları ilgili idarenin ve kamuoyunun denetimini sağlayabilmesi diğer bir

ifade ile amacına ulaşabilmesi için sade bir dille anlaşılır bir şekilde düzenlenmelidir.

- Doğruluk ve tarafsızlık ilkesi; faaliyet raporlarında yer alan bilgilerin doğru, güvenilir, önyargısız

ve tarafsız olması zorunludur.

- Tam açıklama ilkesi; faaliyet raporlarında yer alan bilgilerin eksiksiz olması, faaliyet sonuçlarını

tüm yönleriyle açıklaması gerekir.

- Tutarlılık ilkesi; faaliyet sonuçlarının gösterilmesi ve değerlendirilmesinde aynı yöntemler

kullanılır. Yöntem değişiklikleri olması durumunda, bu değişiklikler raporda açıklanır.

- Yıllık olma ilkesi; faaliyet raporları, bir mali yılın faaliyet sonuçlarını gösterecek şekilde

hazırlanır. Mali yıl 5018 sayılı Kanun ve bu Yönetmelik gereği takvim yılıdır. İlk faaliyet raporu 2006 yılı

için hazırlanacaktır.

Faaliyet Raporunun Düzenlenmesi

Kurumsal kodlamalarda bütçe ile kendisini ödenek verilen her bir harcama birimi amirince

düzenlenen rapor birim faaliyet raporudur. Harcama yetkilileri tarafından düzenlenir. Genel bütçe

kapsamındaki kamu idareleri, özel bütçeli idareler ve sosyal güvenlik kurumlarında birim faaliyet raporları

en geç Ocak ayı sonuna kadar üst yöneticiye sunulur. Mahalli idarelerde harcama yetkilileri, birimlerine

ilişkin olarak hazırlamış oldukları birim faaliyet raporlarını Şubat ayı sonuna kadar üst yöneticilerine

sunarlar.

Birim faaliyet raporları esas alınarak üst yöneticiler tarafından idare faaliyet raporu oluşturulur.

Genel bütçe kapsamındaki kamu idareleri, özel bütçeli idareler ile sosyal güvenlik kurumlarının

ilgili mali yıla ilişkin idare faaliyet raporları üst yöneticileri tarafından izleyen mali yılın en geç Şubat

ayı sonuna kadar kamuoyuna açıklanır. Bu raporların birer örneği aynı süre içerisinde Sayıştaya ve

Bakanlığa gönderilir. İl özel idarelerinde faaliyet raporları Mart ayı toplantısında vali veya genel

sekreter tarafından il genel meclisine, belediyelerin faaliyet raporları ise Nisan ayı toplantısında

belediye başkanı tarafından belediye meclisine, mahalli idare birliklerinin faaliyet raporları ise Nisan

ayında birlik başkanı tarafından birlik meclisine sunulur.

Meclislerinde görüşülmesini müteakip üst yöneticiler faaliyet raporlarını kamuoyuna sunarlar.

Mahalli idarelerin faaliyet raporları esas alınarak İçişleri Bakanlığı tarafından mahalli idareler

genel faaliyet raporu hazırlanır. Bu vesayet denetiminin bir gereğidir. İçişleri Bakanlığınca

düzenlenecek olan mahalli idareler genel faaliyet raporu Haziran ayının onbeşine kadar kamuoyuna

65

sunulur. Bu raporların bir örneği Sayıştay Başkanlığı ile Maliye Bakanlığına gönderilir. Mahalli

idareler genel faaliyet raporunun kapsamı Yönetmeliğin 13’üncü maddesinde düzenlenmiştir.

Sayıştay, mahalli idarelerin raporları hariç idare faaliyet raporlarını, mahalli idareler genel

faaliyet raporunu ve genel faaliyet raporunu, dış denetim sonuçlarını dikkate alarak hazırladığı faaliyet

genel değerlendirme raporunu TBMM’ye sunar. TBMM bu raporlar ve değerlendirme raporu

çerçevesinde, kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasına ilişkin olarak kamu idarelerinin

yönetim ve hesap verme sorumluluklarını görüşür. Bu görüşmelere üst yönetici veya görevlendireceği

yardımcısının ilgili bakanla birlikte katılması zorunludur.

TBMM kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasına ilişkin olarak kamu idarelerinin

yönetim ve hesap verme sorumlulukları görüşülür.

6085 sayılı Sayıştay Kanunu’nun 39’uncu maddesinde faaliyet genel değerlendirme raporuna

ilişkin düzenleme bulunmaktadır.

Birim faaliyet raporları kapsamı ve şekli

Faaliyet raporları stratejik plan çerçevesinde hazırlanır. Zaten stratejik plan hazırlanırken,

stratejik amaçlar belirlenmiş; stratejik amaçların altında stratejik hedefler yer almış; bu hedeflere bağlı

olarak yıllık hangi faaliyetlerin yapılacağı sayılmıştı. bu sayılan faaliyetlerle ilgili ayrıca performans

programı hazırlanır. Faaliyet raporu belirlenen bu faaliyetlere ilişkindir. Dolayısıyla şekil olarak

stratejik plan ve performans programı ile koordineli olmalıdır.

- Genel bilgiler: faaliyet raporlarında idarenin misyon ve vizyonuna, teşkilat yapısına ve

mevzuatına ilişkin bilgilere, sunulan hizmetlere, insan kaynaklarına ve fiziki kaynakları ile ilgili

bilgilere, iç ve dış denetim raporlarında yer alan bulgulara kısaca yer verilir.

- Amaç ve hedefler: İdarenin stratejik amaç ve hedeflerine, faaliyet yılı önceliklerine ve izlenen

temel ilke ve politikalara yer verilir.

- Faaliyetlere ilişkin bilgi ve değerlendirmeler: Mali bilgiler ile performans bilgilerine detaylı

olarak yer verilir.

- Mali bilgiler bilanço hesapları, bütçe ve faaliyet hesaplarına ilişkin bilgilerdir. Mali ve hukuki

denetim ile ilgili bilgilerdir.

- Performans bilgileri ise stratejik plan ve performans programı uyarınca yürütülen faaliyet ve

projelerine, performans programında yer alan performans hedef ve göstergelerinin gerçekleştirme

durumuna ilişkin bilgilerdir. Diğer bir ifade ile performans denetimi kapsamındaki işlemlerdir.

- Faaliyet raporunda ayrıca kurumsal kabiliyet ve kapasitenin değerlendirilmesi ile öneri ve

tedbirleri içeren birer bölüm daha düzenlenir.

- Birim ve idare faaliyet raporunun şekli Yönetmelik ekinde yer almaktadır.

66

Kesin hesap kanunu

Madde 42- Türkiye Büyük Millet Meclisi, merkezî yönetim bütçe kanununun uygulama

sonuçlarını onama yetkisini kesin hesap kanunuyla kullanır.

Kesin hesap kanunu tasarısı, muhasebe kayıtları dikkate alınarak, merkezî yönetim bütçe

kanununun şekline uygun olarak Maliye Bakanlığınca hazırlanır. Bu tasarı, bir yıllık uygulama

sonuçlarını karşılaştırmalı olarak gösteren değerlendirmeleri içeren gerekçesiyle birlikte izleyen malî

yılın Haziran ayı sonuna kadar Bakanlar Kurulunca Türkiye Büyük Millet Meclisine sunulur ve bir

örneği Sayıştaya gönderilir.

Kesin hesap kanun tasarısının ekinde;34

a) Genel mizan,

b) Bütçe gelirleri kesin hesap cetveli ve açıklaması,

c) Bütçe giderleri kesin hesap cetvelleri ve açıklaması,

d) Bütçe gelir ve giderlerinin iller ve idareler itibarıyla dağılımı,

e) Devlet borçları ve Hazine garantilerine ilişkin cetveller,

f) Yılı içerisinde silinen kamu alacakları cetveli,

g) (Ek: 22/12/2005-5436/10 md.) Mal yönetim hesabı icmal cetvelleri,35

h) Maliye Bakanlığı tarafından gerekli görülen diğer belgeler,

Yer alır.

Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri bütçelerinin kesin hesabının düzenlenmesine

ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir.

İdarelerin faaliyet raporları, genel faaliyet raporu, dış denetim genel değerlendirme raporu ve

kesin hesap kanunu tasarısı ile merkezî yönetim bütçe kanunu tasarısı birlikte görüşülür. Ancak, bu

raporlar ile genel uygunluk bildirimi Türkiye Büyük Millet Meclisi komisyonlarında öncelikle

görüşülür.

Mahallî idare bütçeleri ile sosyal güvenlik kurumları bütçelerinin uygulama sonuçlarının kesin

hesaba bağlanması, ilgili kanunlarındaki hükümlere göre yapılır.

34 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle, bu fıkraya (g) bendi eklenmiş ve mevcut “(g)” bendi

“h” bendi olarak teselsül ettirilmiş; dördüncü fıkrada yer alan yer alan "Kamu idareleri" ibaresi, "Merkezî yönetim

kapsamındaki kamu idareleri" olarak değiştirilmiş ve metne işlenmiştir.

35 2007 Yılı Merkezi Yönetim Bütçe Kanununa göre 2007 yılı için uygulanmaz.

67

Genel uygunluk bildirimi

Madde 43- Sayıştay, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri için düzenleyeceği genel

uygunluk bildirimini, kesin hesap kanun tasarısının verilmesinden başlayarak en geç yetmiş beş gün

içinde Türkiye Büyük Millet Meclisine sunar.

Genel uygunluk bildirimi; dış denetim raporları, idare faaliyet raporları ve genel faaliyet raporu

dikkate alınarak hazırlanır.

Kesin hesap kanunu tasarısı ve genel uygunluk bildiriminin Türkiye Büyük Millet Meclisine verilmiş

olması, ilgili yıla ait Sayıştayca sonuçlandırılmamış denetimleri önlemez ve hesapların kesin hükme

bağlandığı anlamına gelmez. 36

ÜÇÜNCÜ KISIM

Taşınır ve Taşınmazlar

Taşınır37 ve taşınmaz işlemleri38

Madde 44- Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerince, taşınır ve taşınmaz edinilmesi,

yönetilmesi, trampası, elden çıkarılması, ecrimisilin tahsil ve takibinde izlenecek yöntem, Devletin

hüküm ve tasarrufu altındaki yerlerin yönetimi ve korunması, işgalli malların tahliyesi gibi hususlar

ilgili kanunlarında düzenlenir. (Değişik ikinci cümle: 22/12/2005-5436/10 md.) Bu malların kaydı ile

taşınırların muhafazası, kullanımı, mal yönetim hesabının verilmesi ve mal yönetim sorumlularıyla

bunlar adına görev yapacak olanların belirlenmesine ilişkin usûl ve esaslar, Maliye Bakanlığınca

hazırlanacak ve Bakanlar Kurulu tarafından çıkarılacak yönetmeliklerle belirlenir.39

(Değişik ikinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Türk Silahlı Kuvvetleri (Jandarma Genel

Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığı dahil) ile Millî İstihbarat Teşkilatı ve Emniyet Genel

Müdürlüğünün (…) taşınırlarının kayda alınması ile bunların yönetim ve iç denetimine ilişkin usûl ve

esaslar Millî Savunma, İçişleri ve Maliye bakanlıklarınca birlikte hazırlanarak Bakanlar Kurulunca

yürürlüğe konulacak yönetmelikle belirlenir. 40

Açıklama:

Mal yönetimi 5018 sayılı Kanunun Üçüncü Kısımda 44 ila 48’inci maddelerinde düzenlemiştir.

36 6085/41

37 Taşınır Mal Yönetmeliği; Resmi Gazete: 18.01.2007; sayı: 26407 38 Kamu İdarelerine Ait Taşınmazların Kaydına İlişkin Yönetmelik; Resmi Gazete: 2.09.2006; sayı: 26307

39 Maliye Bakanlığı Muhasebat Genel Müdürlüğü ‘Taşınır Kayıt Yönetim Sistemi” (TKYS) ile merkezi yönetim kapsamındaki idarelerin taşınırlarının hesabını da tutmaktadır.

40 24/7/2008 tarihli ve 5793 sayılı Kanunun 46. maddesi ile bu fıkrada yer ala “savunma ve güvenlik amaçlı” ibaresi madde metninden çıkartılmıştır.

68

Taşınır ve taşınmaz malların edinilmesi, yönetilmesi, trampası, elden çıkarılması, ecrimisil

uygulaması ve tahliyesi gibi hususlar yine önceden olduğu gibi kendi özel hükümlerine tabidir. 5018

sayılı Kanun bu konularda başkaca bir düzenleme yapmamıştır.

Kanun taşınır ve taşınmaz malların kaydı ile taşınırların muhafazası, kullanımı, mal yönetim

hesabının verilmesi ve mal yönetim sorumlularıyla bunlar adına görev yapacak olanların

belirlenmesine ilişkin usul ve esasları belirmek üzere Maliye Bakanlığınca hazırlanacak ve Bakanlar

Kurulu tarafından çıkarılacak yönetmeliğe atıfta bulunmaktadır.

Bu yönetmelik 28.12.2006 tarih ve 2006/11545 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki ile 18.01.2007

gün ve 26407 sayılı Resmi Gazete yayımlanmıştır.

Kanunun belirlemiş olduğu esasları şu şekilde özetleyebiliriz:

1) Taşınır ve taşınmaz malların edinilmesi, yönetimi ve elden çıkarılması 2886, 4734, 4735 ve

diğer ilgili Kanun hükümlerine göre yürütülecektir.

2) 5018 sayılı Kanun taşınır ve taşınmaz malların kaydı; taşınır malların muhafazası, kullanımı,

mal yönetim hesabının verilmesi ve sorumlulukları ile ilgili düzenlemeler getirmektedir.

3) Taşınır ve taşınmaz mal peşin veya taksitle edinilebileceği gibi finansal kiralama suretiyle de

edinilebilir.

4) Edinilen taşınmaz mallar ilgili kurum adına tapu sicilinde tescil ettirilir. Ve kurumu tarafından

yönetilir.

5) Kurum tarafından üretilen ve kendi tüketimlerinde kullanılan mallar rayiç bedel üzerinden

ilgili tertiplere gider ve karşılığı gelir kaydedilir.

6) Kamu idareleri ihtiyaç fazlası taşınırları ilgili hükümler doğrultusunda diğer kamu idarelerine

devredebilirler.

7) Uyuşmazlıklar görevli mahkemelerce çözülür.

8) Malların satışı yetkili organ kararıyla yapılır.

9) Taşınmazlar bedelsiz olarak belirli bir amaca yönelik olmak üzere diğer kamu idarelerine veya

köy tüzel kişilerine devredilebilir.

10) Kamu idareleri malların yönetimi, kaydı, muhafazası ve kullanımından sorumludur.

11) Malların edinme, kiralama, tahsis, yönetim, kullanma ve elden çıkarma işlemleri, hizmetin

amacına uygun olarak verimlilik ve tutumluluk ilkesine göre yürütülür.

Taşınır Mal Yönetimi

5018 sayılı Kanun özellikle taşınır mal yönetimine ilişkin düzenlemelerde bulunmuş ve bu

konuyu düzenleyen yönetmelik resmi gazetede yayımlanmıştır.

69

Taşınır Mal Yönetmeliği uygulanmakta olan Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği (ve

dolayısıyla Mahalli İdareler Bütçe ve Muhasebe Yönetmeliği) ile paralellik göstermektedir.

Yönetmelik taşınır malları dört bölüme ayırmıştır:

1) Tüketim malzemeleri: Belirli bir hizmetin üretilmesinde kullanılan, kullanımı sonucunda

tükenen veya bir süre kullanıldıktan sonra ilk özelliklerini kısmen veya tamamen kaybederek bir daha

kullanılamayacak duruma gelen taşınır mallardır ki; bunlar muhasebe yönetmeliklerine göre 150- İlk

Madde ve Malzemeler Hesabında izlenmektedir.

2) Tesis, makine ve cihazlar: Üretim ve hizmet amacıyla kullanılan her türlü makine, cihaz ve

aletleri kapsamakta olup muhasebe yönetmeliklerine göre 253- Tesis, Makine ve Cihazlar Hesabında

izlenmektedirler.

3) Taşıtlar: Yolcu ve yük taşımacılığında kullanılanlar ile özel amaçlı kullanımlar için muhtelif

cihazlarla donatılmış bulunan ve muhasebe yönetmeliklerine göre 254-Taşıtlar Hesabında izlenen

değerlerdir.

4) Demirbaşlar: Belirli bir hizmete tahsis amacıyla edinilen, belli bir süreye tabi olmaksızın

uzun süre kullanılabilen ve kullanılmakla yok olmayan ve muhasebe yönetmeliklerine göre 255-

Demirbaşlar Hesabında izlenen değerlerdir.

Muhasebe Yönetmeliği ile Taşınır Mal Yönetmeliği arasında korelasyon kurulmuştur. Bilindiği

üzere, Taşınır Mal Yönetmeliğinden yürürlüğe girmeden önce uygulanan Ayniyat Talimatnamesi ile

muhasebe yönetmelikleri arasında böyle bir bağlantı bulunmamaktaydı.

Teşkilat Yapısı

Bahsi geçen yönetmelik hükümlerini Strateji Geliştirme Birimlerinin Çalışma Usul ve Esasları

Hakkında Yönetmelik hükümleri ile birlikte değerlendirmemiz gerekmektedir. Strateji Geliştirme

Yönetmeliği (kısaltılarak adlandırılmıştır) strateji geliştirme birimlerinin fonksiyonlarını dört bölüme

ayırmıştır:

a) Stratejik yönetim ve planlama,

b) Performans ve kalite ölçütleri oluşturma,

c) Yönetim bilgi sistemi ve

d) Mali hizmetler.

“Mal yönetim dönemine ilişkin icmal cetvellerini hazırlamak” ilgili Yönetmeliğin 9’uncu

maddesi gereğince mali hizmetler fonksiyonları arasında sayılmıştır. Ayrıca 19 uncu maddede,

“İdarenin mülkiyetinde veya idareye tahsisli olan ya da idarenin kullanımında bulunan taşınır ve

taşınmazlar ile bunlara ilişkin işlemlerin kaydı ilgili mevzuatında belirlenen kişiler tarafından tutulur.

Taşınır kayıtları idarenin birimleri bazında düzenlenerek mevzuatında belirlenen sürede strateji

70

geliştirme birimlerin gönderilir. Strateji geliştirme birimleri tarafından bu kayıtlar idare bazında

konsolide edilir ve taşınmaz kayıtları da eklenerek icmal cetvelleri düzenlenir.” hükmü bulunmaktadır.

Taşınır mal hesaplarının kaydı için mali hizmetler birimi yetkilisi veya görevlendireceği bir

memuru ile taşınır konsolide görevlisi bulunmaktadır. Taşınır konsolide görevlileri, kamu idaresinin

taşınır kayıt yetkilisinden aldığı harcama birimi taşınır hesaplarını konsolide ederek taşınır hesap

cetvellerini hazırlar ve biriminin bir üst teşkilattaki taşınır konsolide görevlisine vermekle

sorumludurlar.

Ayrıca her bir harcama biriminde harcama yetkilisine bağlı olarak çalışan taşınır kayıt yetkilisi

ile taşınır kontrol yetkilisi görev yapmaktadırlar. Taşınır kayıt yetkililerinin ile ve taşınır kontrol

yetkililerinin görev ve sorumlulukları aşağıdaki Yönetmeliğin 6’ıncı maddesinde sayılmıştır.

Taşınır kayıt yetkilileri, harcama yetkililerince, memuriyet veya çalışma unvanına bağlı

kalmaksızın, taşınır kayıt ve işlemlerini bu Yönetmelikte belirtilen usule uygun şekilde yapabilecek

bilgi ve niteliklere sahip personel arasından görevlendirilir. Dış temsilciliklerde taşınır kayıt ve kontrol

yetkilileri misyon şefleri tarafından görevlendirilir. Taşınır işlemleri yoğun olan harcama birimlerinde

birden fazla taşınır kayıt ve kontrol yetkilisi görevlendirilebilir.

Kamu idarelerince ihtiyaç duyulması halinde birden fazla harcama biriminin taşınır kayıtları harcama

birimleri itibarıyla ayrı ayrı tutulmak kaydıyla, bir taşınır kayıt yetkilisi tarafından yürütülebilir.

Taşınır kontrol yetkilileri, harcama yetkililerince, taşınır kayıt yetkilisinin yapmış olduğu kayıt

ve işlemleri kontrol etmek üzere yardımcılarından veya bunların bir alt kademesindeki yöneticileri

arasından görevlendirilir. Personel yetersizliği nedeniyle taşınır kontrol yetkilisi görevlendirilemeyen

harcama birimlerinde ise bu görev harcama yetkilisi tarafından yerine getirilecektir..

Taşınır kontrol yetkilisi ile taşınır kayıt yetkilisi görevi aynı kişide birleşemez.

Taşınır kayıt yetkililerinin görev ve sorumlulukları aşağıda belirtilmiştir:

a) Harcama birimince edinilen taşınırlardan muayene ve kabulü yapılanları cins ve niteliklerine

göre sayarak, tartarak, ölçerek teslim almak, doğrudan tüketilmeyen ve kullanıma verilmeyen

taşınırları sorumluluğundaki ambarlarda muhafaza etmek.

b) Muayene ve kabul işlemi hemen yapılamayan taşınırları kontrol ederek teslim almak,

özellikleri nedeniyle kesin kabulleri belli bir dönem kullanıldıktan sonra yapılabilen sarf malzemeleri

hariç olmak üzere, bunların kesin kabulü yapılmadan kullanıma verilmesini önlemek.

c) Taşınırların giriş ve çıkışına ilişkin kayıtları tutmak, bunlara ilişkin belge ve cetvelleri

düzenlemek ve taşınır mal yönetim hesap cetvellerini istenilmesi halinde konsolide görevlisine

göndermek.

d) Tüketime veya kullanıma verilmesi uygun görülen taşınırları ilgililere teslim etmek.

71

e) Taşınırların yangına, ıslanmaya, bozulmaya, çalınmaya ve benzeri tehlikelere karşı

korunması için gerekli tedbirleri almak ve alınmasını sağlamak.

f) Ambarda çalınma veya olağanüstü nedenlerden dolayı meydana gelen azalmaları harcama

yetkilisine bildirmek.

g) Ambar sayımını ve stok kontrolünü yapmak, harcama yetkilisince belirlenen asgarî stok

seviyesinin altına düşen taşınırları harcama yetkilisine bildirmek.

h) Kullanımda bulunan dayanıklı taşınırları bulundukları yerde kontrol etmek, sayımlarını

yapmak ve yaptırmak.

i) Harcama biriminin malzeme ihtiyaç planlamasının yapılmasına yardımcı olmak.

j) Kayıtlarını tuttuğu taşınırların yönetim hesabını hazırlamak ve harcama yetkilisine sunmak.

k) Ambarlarında kasıt, kusur, ihmal veya tedbirsizlikleri nedeniyle meydana gelen kayıp ve

noksanlıklardan sorumlu olmak.

l) Ambarlarını devir ve teslim etmeden, görevlerinden ayrılmamak.

Taşınır kontrol yetkililerinin görev ve sorumlulukları aşağıda belirtilmiştir:

a) Taşınır kayıt ve işlemleri ile ilgili olarak düzenlenen belge ve cetvellerin mevzuata ve mali

tablolara uygunluğunu kontrol etmek.

b) Harcama Birimi Taşınır Mal Yönetim Hesabı Cetvelini imzalayarak harcama yetkilisine

sunmak.

Taşınır kayıt yetkilileri ile taşınır kontrol yetkilileri, düzenledikleri ve imzaladıkları belge ve

cetvellerin doğruluğundan harcama yetkilisine karşı birlikte sorumludur.

İşlemler

Taşınır kayıt yetkilileri ile taşınır kontrol yetkilileri, yaptıkları kayıt ve işlemlerden dolayı

harcama yetkililerine karşı sorumlu olup, Yönetmelik ve ilgili mevzuatı gereğince harcama yetkilisi

adına hazırlayacakları harcama birimi taşınır hesap cetvellerini, mali yılı takip eden ay sonuna kadar

taşınır hesap yetkilisine vermekle yükümlüdür.

Taşınır kayıt yetkilileri, muhasebe kayıtlarına girecek olan stoklar, makine, tesis ve cihazlar,

taşıtlar ve demirbaşlar üzerinde meydana gelen değişmeleri Taşınır İşlem Fişi ile (bütçe gideri

gerçekleşmişse ödeme emri belgesi ekinde) muhasebe birimine bildirecektir. Taşınır işlem fişine göre

muhasebe birimi ilgili muhasebe kaydını yapmaktadır. Dolayısıyla sürekli olarak 150, 253, 254 ve 255

no.lu hesaplar taşınır mal kayıtları ile dengeli olmaktadır. Ancak 150- İlk Madde ve Malzemeler

Hesabında izlenen tüketim malzemelerinin tüketime verilmesinde düzenlenen taşınır işlem fişleri

muhasebe birimlerine gönderilmeyecek, bunun yerine Bakanlıkça belirlenecek dönemler itibariyle

72

kullanılmış tüketim malzemelerinin listesi belirlenen dönemin son iş günü mesai birimine kadar

muhasebe birimine gönderilecektir.

Yıl sonu işlemi olarak; ambarlarda ve kullanımda olan taşınırlar harcama yetkilisi tarafından

görevlendirilen bir kişinin başkanlığında taşınır kayıt yetkilisi ile taşınır kontrol yetkilisinin de

katılımıyla en az üç kişiden oluşan bir kurul tarafından sayılır.

Sayım sonucu düzenlenen tutanak kayıtlarla teyit edilmek ya da fazla veya noksanlıkların kayda

alınmasını sağlamak üzere muhasebe birimine verilir.

Ayrıca taşınır mallarla ilgili cetveller ayrıntısı ilgili yönetmelikte belirlendiği şekilde mali yılı

takip eden ay sonuna kadar taşınır konsolide yetkilisine gönderilir.

Taşınır konsolide yetkilisi taşınır kayıt yetkililerince gönderilen cetvelleri konsolide ederek

muhasebe biriminde tutulan 150, 253, 254 ve 255 no.lu hesaplarla uygunluğunu sağlar.

Sorumluluk

Yönetmelik 5’inci maddesinde, kamu idarelerine ait taşınırların muhafazası ile görevli olan

veya kendilerine kullanılmak üzere taşınır teslim edilen kamu görevlilerinin bunları en iyi şekilde

muhafaza etmek, kullanmak, bakım ve onarımlarını yaptırmakla yükümlü olduklarını hükme

bağlamıştır.

Taşınırların muhafazasından ve yönetilmesinden sorumlu olanların, gerekli tedbirlerin

alınmaması veya özenin gösterilmemesi nedeniyle taşınırın kullanılmaz hale gelmesi veya yok olması

sonucunda sebep oldukları kamu zararları hakkında, Kamu Zararlarının Tahsiline İlişkin Usul ve

Esaslar Hakkında Yönetmelik hükümleri uygulanır.

Kullanılmak üzere kendilerine taşınır teslim edilen kamu görevlilerinin kasıt, kusur, ihmal veya

tedbirsizlik ya da dikkatsizlikleri nedeniyle oluşan kamu zararı, değer tespit komisyonu tarafından

tespit edilecek gerçeğe uygun değer üzerinden, ilgili mevzuat hükümleri uygulanmak suretiyle tahsil

edilir.

Ortak kullanım alanına tahsis edilen dayanıklı taşınırlarda meydana gelen kamu zararı ise

zararın oluşmasında kasıt, kusur veya ihmali olanlardan tahsil edilir.

Taşınırların özelliğinden veya olağan kullanımından kaynaklanan yıpranma ile usulüne uygun

olarak belirlenen firelerden dolayı sorumluluk aranmaz.

Taşınmaz işlemleri

Kanun kapsamındaki kurumların taşınmazlarının icmal cetvellerini düzenleme, Kanunun 60’ıncı

maddesinin (h) bendinde belirtildiği gibi mali hizmetler biriminin görevleri arasında sayılmıştır. Mali

hizmetler birimi oluşmayan kurumlarda üst yöneticinin görevlendireceği bir personel tarafından bu

73

hizmetler yürütülebilir. Öte yandan harcama birimlerine tahsis edilmiş taşınmazların kaydı harcama

yetkilisinin görevlendireceği personelce yapılabilir.

Taşınmaz işlemlerine ilişkin olarak Kamu İdarelerine Ait Taşınmazların Kaydına İlişkin

Yönetmelik ile Kamu İdarelerine Ait Taşınmazların Tahsis ve Devri Hakkında Yönetmelik

düzenlenmiş ve yürürlüğe girmiştir.

Yönetmelik “taşınmaz ve hakları”; kamu idarelerinin mülkiyetinde, yönetiminde veya

kullanımında bulunan, eklenti ve bütünleyici parçaları dahil olmak üzere arazi, arsa, bina, yer altı ve

yer üstü düzenleri ile sınırlı ayni haklar ve kişisel hakları ifade edecek şekilde tanımlamıştır.

Sorumluluk

Taşınmazların yönetimine ilişkin esas sorumluluk üst yöneticiler üzerindedir. 5393 sayılı

Belediye Kanunu’nun 18’inci maddesiyle “e) Taşınmaz mal alımına, satımına, takasına, tahsisine,

tahsis şeklinin değiştirilmesine veya tahsisli bir taşınmazın kamu hizmetinde ihtiyaç duyulmaması

hâlinde tahsisin kaldırılmasına; üç yıldan fazla kiralanmasına ve süresi otuz yılı geçmemek kaydıyla

bunlar üzerinde sınırlı aynî hak tesisine karar vermek.” görevini belediye meclisine vermiştir.

5302 sayılı İl Özel İdaresi Kanunu’nun 10’uncu maddesiyle “f) Taşınmaz mal alımına,

satımına, trampa edilmesine, tahsisine, tahsis şeklinin değiştirilmesine veya tahsisli bir taşınmazın akar

haline getirilmesine izin; üç yıldan fazla kiralanmasına ve süresi yirmi beş yılı geçmemek kaydıyla

bunlar üzerinde sınırlı aynî hak tesisine karar vermek.” görevini il genel meclisine vermiştir.

Yönetmeliğin 6’ıncı maddesinde taşınmaz kayıt ve kontrol işlemleriyle görevli birim ve

personelin görev, yetki ve sorumluluklarını şu şekilde düzenlemiştir:

- Kayıtların mevzuata uygun, saydam ve erişilebilir şekilde tutulmasını ve bu kayıtlara ilişin

bilgisayar programı, defter ve belgelerin denetime hazır şekilde muhafaza edilmesini sağlamakla,

- Herhangi bir nedenle görevlerinden ayrılmaları durumunda kayıt, defter ve belgelerini devir ve

teslim etmek, göreve başladıklarında devir ve teslim almakla,

- Yapılan kayıt ve işlemlerden dolayı harcama yetkililerine karşı sorumlu olup, bu Yönetmelik

ve ilgili mevzuatı gereğince harcama yetkilisi adına hazırlayacakları yönetmelik ekindeki kayıt planına

göre oluşturulan formları, mali yılı takip eden ay sonuna kadar mali hizmetler birimine göndermekle

yükümlüdür.

Kayıtlar Yönetmeliğe ekli cetveller düzenlenmek suretiyle yapılır. Harcama birimlerince

düzenlenen cetveller mali hizmetler birimince konsolide edilir.

Her taşınmaza taşınmaz numarası verilir.

Yönetmeliğin 9’uncu maddesinde düzenlendiği şekilde dosyalama işlemi yapılır.

74

Taşınmazın devri

Taşınmazın devri, kamu idarelerinin görmekle yükümlü olduğu kamu hizmetlerinde

kullanılacağına ve amacına uygun kullanılmaması halinde geri alınacağına dair tapu kütüğüne şerh

konulması kaydıyla, taşınmazların mülkiyetinde diğer kamu idarelerine bedelsiz olarak devredilmesi

ifade eder (KİATKDHY/3).

Belediyeler 5393 sayılı Kanunu’nun 75’inci maddesi gereği, kendilerine ait taşınmazları

belediye meclisinin kararı üzerine yapacakları protokole uygun olarak görev ve sorumlulukları

alanlarına giren konularda, aslî görev ve hizmetlerinde kullanılmak üzere bedelli veya bedelsiz olarak

mahalli idareler ile diğer kamu kurum ve kuruluşlarına devredebilir veya süresi yirmi beş yılı

geçmemek üzere tahsis edebilir. Bu taşınmazlar aynı kuruluşlara kiraya da verilebilir. Bu

taşınmazların, tahsis amacı dışında kullanılması halinde, tahsis işlemi iptal edilir. Tahsis süresi

sonunda, aynı esaslara göre yeniden tahsis mümkündür.

Kamu kurum ve kuruluşlarına belediyeler, bağlı kuruluşları ve belediye şirketlerince devir veya

tahsis edilen taşınmazlar, kamu konutu ve sosyal tesis olarak kullanılamaz.

Benzer düzenleme 5302 sayılı Kanunun 64’üncü maddesinde de yer almaktadır.

Taşınmazın tahsisi

Tahsis 5018 sayılı Kanunun 47’inci maddesinde düzenlenmiştir. Ayrıntılı düzenleme ise

Yönetmelikte yapılmıştır.

Mülkiyeti kendilerinde kalması koşuluyla kamu idarelerince, kanunlarında belirtilen kamu

hizmetlerinin yerine getirilebilmesi amacıyla mülkiyetlerindeki taşınmazların, birbirlerine veya köy

tüzel kişiliklerine; Hazineye ait taşınmazlar ile Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerlerin ise,

Maliye Bakanlığınca hizmetin devamı süresince kamu idarelerinin veya köy tüzel kişiliklerinin

bedelsiz olarak kullanımına bırakılmasını ifade eder (KİATKDHY/3).

5393 sayılı Kanunun “Belediyenin yetki ve imtiyazları” başlıklı 15’inci maddesinin (h)

bendinde;

“h) Mahallî müşterek nitelikteki hizmetlerin yerine getirilmesi amacıyla, belediye ve mücavir

alan sınırları içerisinde taşınmaz almak, kamulaştırmak, satmak, kiralamak veya kiraya vermek,

trampa etmek, tahsis etmek, bunlar üzerinde sınırlı aynî hak tesis etmek.” hükmü ile belediyelerin

taşınmazlarının tahsisine cevaz vermiştir.

Aynı Kanunun 18’inci maddesinde belediye meclisinin görevleri arasında;

“e) Taşınmaz mal alımına, satımına, takasına, tahsisine, tahsis şeklinin değiştirilmesine veya

tahsisli bir taşınmazın kamu hizmetinde ihtiyaç duyulmaması hâlinde tahsisin kaldırılmasına; üç

75

yıldan fazla kiralanmasına ve süresi otuz yılı geçmemek kaydıyla bunlar üzerinde sınırlı aynî hak

tesisine karar vermeyi” saymıştır.

34’üncü maddesinde;

“g) Taşınmaz mal satımına, trampasına ve tahsisine ilişkin meclis kararlarını uygulamak; süresi

üç yılı geçmemek üzere kiralanmasına karar vermeyi” encümenin görevleri arasında saymıştır.

5302 sayılı Kanunun “İl Özel İdaresini Yetki ve İmtiyazları” başlıklı 7’inci maddesinde

hizmetin yürütülmesi amacıyla, taşınır ve taşınmaz malları almak, satmak, kiralamak veya kiraya

vermek, takas etmek, bunlar üzerinde sınırlı ayni hak tesis etmek yetki ve imtiyazlarını il özel

idarelerine vermiştir.

Aynı Kanunun 10’uncu maddesinde; taşınmaz mal alımına, satımına, trampa edilmesine,

tahsisine, tahsis şeklinin değiştirilmesine veya tahsisli bir taşınmazın akar haline getirilmesine izin; üç

yıldan fazla kiralanmasına ve süresi yirmi beş yılı geçmemek kaydıyla bunlar üzerinde sınırlı aynî hak

tesisine il genel meclisinin karar vereceği hükme bağlamıştır.

Aynı Kanun 26’ıncı maddesinde taşınmaz mal satımına, trampa edilmesine ve tahsisine ilişkin

kararları uygulamak, süresi üç yılı geçmemek üzere kiralanmasına karar verme yetkisi ve görevinin

encümene ait olduğunu belirtilmiştir.

Tahsise ilişkin ayrıntılı düzenleme “Kamu İdarelerine Ait Taşınmazların Tahsis ve Devri

Hakkında Yönetmelikte” yer almaktadır.

Taşınır ve taşınmaz edinme

Madde 45- Genel yönetim kapsamındaki kamu idareleri, kamu hizmetlerinin zorunlu kıldığı

durumlarda gereken nicelikte ve nitelikte taşınır ve taşınmazları, yurt içinde veya yurt dışında,

bedellerini peşin veya taksitle ödeyerek veya finansal kiralama suretiyle edinebilirler. Kamu idareleri,

taşınmaz satın alma veya kamulaştırma işlemlerini yetki devri yoluyla bir başka kamu idaresi eliyle

yürütebilir. Genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinin edindiği taşınmazlar Hazine adına, diğer

kamu idarelerine ait taşınmazlar ise tüzel kişilikleri adına tapu sicilinde tescil olunur. Hazine adına

tescil edilen taşınmazlar Maliye Bakanlığı tarafından yönetilir. Bu tescil işlemleri, adına tescil yapılan

idarenin taşınmazın bulunduğu yerdeki ilgili birimine bildirilir.

Kamu idarelerince üretilen malların kendi tüketimlerinde kullanılması halinde bunların

bedelleri, rayiç bedel üzerinden ilgili ödenek tertibine gider ve karşılığı gelir kaydedilir.

Kamu idareleri, ihtiyaç fazlası taşınırları ile görmekle yükümlü olduğu kamu hizmetlerinde

kullanılacağına ve amacına uygun kullanılmaması halinde geri alınacağına dair tapu kütüğüne şerh

konulması kaydıyla taşınmazlarını diğer kamu idarelerine bedelsiz olarak devredebilir.

Devredilmeyecek taşınır ve taşınmazlar ile devir ve kayıt işlemlerine ilişkin usul ve esaslar Maliye

Bakanlığınca belirlenir.

76

Kamu idareleri arasındaki taşınmazların mülkiyetine ilişkin uyuşmazlıklar, görevli

mahkemelerce çözümlenir.

Taşınır ve taşınmaz satışı

Madde 46- Genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinin her türlü taşınır ve taşınmazlarının satışına

Maliye Bakanlığı yetkilidir. Satış bedelleri genel bütçeye gelir kaydedilir. Diğer kamu idarelerine ait taşınır

ve taşınmazların elden çıkarılması özel kanunlarında belirtilen yetkili organlarının kararıyla mümkündür.

Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin taşınmazlarından değeri her yıl merkezî yönetim

bütçe kanununda belirtilen sınırın üzerinde olanlar, Bakanlar Kurulu kararıyla satılır.

Taşınmaz tahsisi

Madde 47- (Değişik: 22/12/2005-5436/4 md.)

Kamu idareleri, kanunlarında belirtilen kamu hizmetlerini yerine getirebilmek için

mülkiyetlerindeki taşınmazlarla Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerleri, birbirlerine ve köy tüzel

kişiliklerine bedelsiz olarak tahsis edebilirler. Tahsis edilen taşınmaz, amaç dışı kullanılamaz.

Hazinenin özel mülkiyetindeki taşınmazlarla Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki yerleri

tahsis etmeye, kamu ihtiyaçları için gerekli olmayanların tahsisini kaldırmaya Maliye Bakanlığı; diğer

taşınmazları tahsis etmeye ve tahsisini kaldırmaya ise maliki kamu idaresi yetkilidir. Bu maddenin

uygulanmasına ilişkin esas ve usûller Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle belirlenir.

Kanunlardaki özel hükümler saklıdır.

Mal yönetiminde etkililik ve sorumluluk

Madde 48- Kamu idareleri, taşınırların yönetimi, kaydı, muhafazası ve kullanımından

sorumludurlar. Taşınırların özelliğinden veya olağan kullanımından kaynaklanan yıpranma ile usulüne

uygun olarak belirlenen firelerden dolayı sorumluluk aranmaz.

Kullanılmak üzere taşınır teslim edilen görevliler, taşınırın korunmasından ve taşınıra verilen

zararlardan sorumludur. Kamu idareleri, verilen zararların sorumlularına ödettirilmesini sağlamakla

yükümlüdür.

Kamu idarelerine ait malları edinme, kiralama, tahsis, yönetim, kullanma ve elden çıkarma

işlemleri, mevzuatında öngörülen kurallar dahilinde hizmetin amacına uygun olarak verimlilik ve

tutumluluk ilkesine göre yapılır. Bu ilkeye aykırı eylem ve işlemlerden doğacak zararlardan, malların

yönetimi veya kullanılması hususunda yetki verilenler sorumludur.

77

DÖRDÜNCÜ KISIM

Kamu Hesapları ve Malî İstatistikler

BİRİNCİ BÖLÜM

Kamu Hesapları

Muhasebe sistemi

Madde 49- (Değişik: 22/12/2005-5436/5 md.)

Muhasebe sistemi; karar, kontrol ve hesap verme süreçlerinin etkili çalışmasını sağlayacak ve

malî raporların düzenlenmesi ile kesin hesabın çıkarılmasına temel olacak şekilde kurulur ve

yürütülür.

Kamu hesapları, kamu idarelerinin gelir, gider ve varlıkları ile malî sonuç doğuran ve öz

kaynağın artmasına veya azalmasına neden olan her türlü işlemlerle garantilerin ve yükümlülüklerin

belirlenmiş bir düzen içinde hesaplara kaydedilerek, yönetim ve denetim yetkilileriyle kamuoyuna

gerekli bilgilerin sağlanması amacıyla tutulur.

Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde uygulanacak muhasebe ve raporlama

standartları, uluslararası standartlara uygun olarak Maliye Bakanlığı bünyesinde; Sayıştay Başkanlığı,

Maliye Bakanlığı, Devlet Planlama Teşkilâtı Müsteşarlığı, Hazine Müsteşarlığı ve diğer ilgili kuruluş

temsilcilerinin katılımıyla oluşturulacak olan Devlet Muhasebesi Standartları Kurulu tarafından

belirlenir. Bu standartlar Resmî Gazetede yayımlanır. Kurulun yapısı, çalışma usûl ve esasları ile diğer

hususlar Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir.41

Bu Kurulda görevlendirilenlerin aslî görevleri devam eder. Başkan ve üyelere, ayda ikiden fazla

olmamak üzere her toplantı günü için (3000) gösterge rakamının memur aylık katsayısıyla çarpımı

sonucu bulunacak tutar üzerinden toplantı ücreti ödenir.

Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerince uygulanacak çerçeve hesap planı ile

düzenlenecek raporların şekil, süre ve türlerine ilişkin hususlar, Kurul tarafından belirlenen muhasebe

ve raporlama standartları çerçevesinde, ilgili idarelerin de görüşü alınarak Maliye Bakanlığınca

belirlenir ve Bakanlar Kurulu kararıyla yürürlüğe konulacak yönetmelikle düzenlenir.42

Muhasebe işlemlerine, hesap planlarına ve işlemlerin muhasebeleştirilmesinde kullanılacak

belgelerin şekil ve türlerine ilişkin düzenleme, beşinci fıkrada belirtilen yönetmeliğe uygun olarak,

ilgili idarelerin görüşü alınmak suretiyle merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri için Maliye

Bakanlığınca; sosyal güvenlik kurumları için ilgili idarelerce, mahallî idareler için ise İçişleri

41 Yönetmelik; Resmi Gazete: 13.05.2005; sayı: 25814

42 Yönetmelik; Resmi Gazete: 8.6.2005; sayı: 25839

78

Bakanlığınca Maliye Bakanlığının uygun görüşü alınmak suretiyle hazırlanır. Genel yönetim

kapsamındaki kamu idarelerinin detaylı hesap planlarına ilişkin hususlar Maliye Bakanlığınca

belirlenir.43 44

Açıklama:

Devlet muhasebe sistemlerini dört ana başlık altında incelemek mümkündür:

1. Nakit Esaslı Devlet Muhasebe Sistemi: Bu sistemin, mali işlemlerin ve olayların nakit

alındığında bütçeye gelir, nakit çıktığında ise bütçeye gider yapılması, bütçe ile sıkı bir ilişkisinin

olması, devletin sahip olduğu alacaklar, duran ve dönen varlıklar, haklar ve yükümlülükler, kısa ve

uzun vadeli yabancı kaynaklar gibi mali durumların kayda alınmaması gibi özellikleri vardır. Basit

olması nedeniyle anlaşılabilir ve uygulanabilir yapısı vardır. Ancak yönetim ve denetim için gerekli

raporlama yapma yeteneği bulunmamaktadır.

2. Uyarlanmış Nakit Esaslı Devlet Muhasebe Sistemi: Bu sistemde, mali işlemler nakit

esasında olduğu gibi bütçe ve nakit hareketleri ile birlikte yürütülmekte ise de bütçenin kapatılması

aşamasında mahsup dönemi işlemlerini de ilgili olduğu bütçe yılı hesapları ile ilişkilendirilir.

3. Uyarlanmış Tahakkuk Esaslı Devlet Muhasebe Sistemi: Bu sistemde nakit giriş çıkışına

bağlı kalınmaksızın, mali işlemlerin doğuş, mübadeleye konu oluş veya yok oluş tarihi itibariyle

muhasebe kaydı yapılır. Ancak bu sistemde taşınır ve taşınmaz kaydedilmez. Borç ve alacak kayıtları

yapılır.

4. Tahakkuk Esaslı Devlet Muhasebe Sistemi: Bu sistemde mali işlemler nakit girişi veya çıkışı

ile ilişkilendirilmeksizin, bir değer yaratıldığında, değer katıldığında, mübadeleye konu edildiğinde,

yok edildiğinde muhasebe kaydı yapılır. Devletin alacak ve yükümlülükleri kayda alındığı gibi, taşınır

ve taşınmaz mal varlıklarının da kaydı tutulur. Bu sistem mali raporlamaya da uygundur.

Kanunun 50’inci maddesi tahakkuk esasını tanımlamakta, 51’inci maddesi ise dikkatle

incelendiğinde bütçe ile ilgili mali işlemlerin nakit esasına göre; bütçe dışı işlemlerin ise tahakkuk

esasına göre muhasebeleştirilmesini önermektedir.

1050 sayılı Muhasebe-i Umumiye Kanununun uygulandığı dönemlerde ülkemizde, uyarlanmış

nakit esasının uygulandığını görmekteyiz. 5018 sayılı Kanunla uyarlanmış nakit esası ile tahakkuk

esasının birlikte yürütüldüğü bir muhasebe sistemi önerildiğini söyleyebiliriz. Kuşkusuz bu dönüşüm

dünyadaki devlet muhasebesi alanında yaşanan gelişmelerden bağımsız değildir.

43 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 18 inci maddesi ile 49 uncu maddenin beşinci ve altıncı fıkralarının

1/1/2007 tarihinde yürürlüğe gereceği hüküm altına alınmıştır.

44 Genel Yönetim Kapsamındaki Kamu İdarelerinin Detaylı Hesap Planlarına İlişkin Genel Tebliğ; Resmi Gazete: 7.10.2006; Sayı:26313

79

Devlet muhasebesindeki gelişmelerin temeli esas olarak OECD, IMF, Dünya Bankası gibi

uluslar arası mali kuruluşlar ile Avrupa Birliği gibi ekonomik ve siyasi birleşmelerin devletlere ve

birliklere ait mali istatistikler ve raporlar oluşturma ihtiyacından doğmuştur. Bu gelişmeyi anlamak

oldukça kolay; çünkü değişik muhasebe ve raporlama sistemlerinde üretilen mali raporları birbirleriyle

karşılaştırmak ve konsolide etmek mümkün değildir. Bu, hem ülkeler arası uygulamalarda ve hem de

bir ekonomi içinde alt sektörlere ve sektörlere ve bunların sonucunda da ulusal ekonomiye ilişkin mali

istatistiklerin oluşturulmasında aynıdır.45

Ulusal Hesaplar Sistemi (SNA 93), Devlet Mali İstatistikleri Elkitabı (GFSM 2001), Avrupa

Hesap Sistemi 1995 (ESA 95) ve Uluslararası Muhasebeciler Federasyonu Kamu Kesimi Muhasebe

Komitesi (IFAC-PS) değişim için çalışma yapan oluşumlar olarak dikkat çekmektedir.

Weber için Avrupa’daki kapitalist girişimin kökenleriyle çift kayıtlı muhasebe sisteminin

icadının aynı tarihlerde olması rastlantı sonucu değildi; bu sistem rutin ekonomik etkinlikler için

gerekli olan somut ekonomik hesaplara aracı idi.46 Konu bu yönüyle incelemeye değer.

Kayıt zamanı

Madde 50- Bir ekonomik değer yaratıldığında, başka bir şekle dönüştürüldüğünde, mübadeleye

konu edildiğinde, el değiştirdiğinde veya yok olduğunda muhasebeleştirilir. Bütün malî işlemlerin

muhasebeleştirilmesi ve her muhasebe kaydının belgeye dayanması şarttır.

(Mülga ikinci ve üçüncü fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.)

Kamu gelir ve giderlerinin yılı ve mahsup dönemi

Madde 51- Kamu gelir ve giderleri tahakkuk ettirildikleri malî yılın hesaplarında gösterilir.

(Ek fıkra: 6338/14) Tahakkuk ettirilecek giderler Devlet muhasebesi kayıtlarında ekonomik

sınıflandırmanın dördüncü düzeyini de kapsayacak şekilde gösterilir.

Bütçe gelirleri tahsil edildiği, bütçe giderleri ise ödendiği yılda muhasebeleştirilir.

Kamu hesapları malî yıl esasına göre tutulur. Malî yılın bitimine kadar fiilen yapılmış olan

ödemelerden mahsup edilememiş olanların, ödenekleri saklı tutulmak suretiyle, mahsup işlemleri malî

yılın bitimini izleyen bir ay içinde yapılabilir. Zorunlu hallerde bu süre, Maliye Bakanlığı tarafından

bütçe giderleri için bir ay, diğer işlemlerde iki ayı geçmemek üzere uzatılabilir.

45 Erkan Karaarslan,; Kamu Harcama Hukuku; BEKAD, s.252.

46 Anthony Giddens, Sosyoloji (Eleştirel Bir Yaklaşım), Birey Yayıncılık, s.83.

80

Açıklama:

Devlet muhasebe sistemi bütçenin genellik ilkesi ile doğrudan ilgilidir. Nasıl ki, devletin bütün

gelirleri ve giderleri tek bir bütçe ile gösterilmesi gerekiyorsa; aynı şekilde devletin bütün gelir ve

giderleri tek bir muhasebe sistemi tarafından kayda alınmalı ve raporlanmalıdır.

İngiltere’de 1787 yılında kabul edilen Konsolide Fonlar Kanunu (Consolidated Fund Act) ile

kaynakları ne olursa olsun devletin bütün gelir ve giderlerinin bütçe içine alınması sağlandı. Böylece

bütçeler, genellik ilkesine göre hazırlanmaya başlandı. Devlet muhasebesinin tutulmasına ilişkin

esaslar da, bu kanun ile bütçenin tüm gelir ve giderlerinin muhasebeleştirilmesini kapsayacak genişliğe

kavuşturuldu.47

Osmanlı İmparatorluğu döneminde genellik ve birlik ilkelerine uygun ilk çağdaş bütçe, II.

Meşrutiyet’in ilanını takiben 1909 yılında hazırlanmıştır. 1909 bütçesinin ardından, bu bütçede yer

alan ilke ve kuralların sürekliliğini sağlamak için, 1910 yılında Muhasebe-i Umumiye Kanunu kabul

edilmiştir. 1862 tarihli Fransız Muhasebe-i Umumiye Kararnamesi esas alınarak hazırlanan Muhasebe-

i Umumiye Kanunu ile bütçenin hazırlanmasına, uygulanmasına, devlet hesaplarının tutulmasına ve

denetlenmesine ait usuller yasal bir temele bağlanmıştır. Bütçe disiplininin sağlanmasına ve devlet

muhasebesine ait temelleri atan 1910 tarihli bu ana kanunun ilkeleri, 1927 yılında aynı adla yeniden

düzenlenen 1050 sayılı Kanunla da benimsenmiş 2006 yılı başına kadar yürürlükte kalmıştır.

2006 yılına kadar muhasebe sistemi bütçenin birlik ve genellik ilkesi ile uyumlu ve sınırlı idi.

Bu tür muhasebe sistemine nakit esaslı veya uyarlanmış nakit esaslı muhasebe sistemi denilmektedir.

2006 yılında yürürlüğe giren 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu ile bütçe ile uyumlu

muhasebe sistemini de içermek üzere devletin bütün diğer mali faaliyetlerini kapsayacak şekilde

muhasebe sistemi uygulanmaya başlandı.

5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu 49, 50 ve 51’inci maddeleri kapsama dahil

kamu kurum ve kuruluşlarının uygulayacakları muhasebe sistemini düzenlemektedir.

Kanunun 49’uncu maddesindeki;

“Muhasebe sistemi; karar, kontrol ve hesap verme süreçlerinin etkili çalışmasını sağlayacak ve

malî raporların düzenlenmesi ile kesin hesabın çıkarılmasına temel olacak şekilde kurulur ve

yürütülür.” hükmü, önerilen sistemin iki önemli ayağı bulunması gerektiğine işaret etmektedir.

Bunlardan birisi “mali raporların düzenlenmesi”, ikincisi ise “kesin hesabın çıkarılmasıdır”. Muhasebe

uygulaması sonucunda bu iki sonucun elde edilmesi gerekmektedir.

Kanunun 50’nci maddesinde yer alan;

47 Mutluer, M.Kamil; Öner, Erdoğan; Kesik, Ahmet; Bütçe Hukuku; İst.Bilgi Ün.Yayınları; s.45.

81

“Bir ekonomik değer yaratıldığında, başka bir şekle dönüştürüldüğünde, mübadeleye konu

edildiğinde, el değiştirildiğinde veya yok olduğunda muhasebeleştirilir. Bütün mali işlemlerin

muhasebeleştirilmesi ve her muhasebe kaydının belgeye dayanması şarttır.” hükmü de mali işlemlerin

tahakkuk esasına göre kaydedilmesini öngörmektedir. Tahakkuk esasına göre tutulan muhasebe

kayıtları 49’uncu maddede ifade edilen “mali raporlara” dayanak teşkil edecektir.

Yine Kanun 51’inci maddesinde;

“Kamu gelir ve giderleri tahakkuk ettirildikleri mali yılın hesaplarında gösterilir.

Bütçe gelirleri tahsil edildiği, bütçe giderleri ise ödendiği yılda muhasebeleştirilir.

Kamu hesapları mali yıl esasına göre tutulur. Mali yılın bitimine kadar fiilen yapılmış olan

ödemelerden mahsup edilememiş olanların, ödenekleri saklı tutulmak suretiyle, mahsup işlemleri mali

yılın bitimini izleyen bir ay içinde yapılabilir. Zorunlu hallerde bu süre, Maliye Bakanlığı tarafından

bütçe giderleri için bir ay, diğer işlemlerde beş ayı geçmemek üzere uzatılabilir.” hükmü yer

almaktadır.

Bu hükümden de anlaşılacağı üzere, 5018 sayılı Kanun borç, alacak, menkul, gayri menkule

ilişkin mali işlemler için tahakkuk esaslı muhasebe sistemini; bütçe geliri, bütçe gideri ve ödeneğe

ilişkin işlemler için ise nakit esaslı muhasebe sistemini önermektedir.

Burada hemen şunu da belirtmek gerekir; Kanunun 3’üncü maddesinde “kamu geliri” ve “kamu

gideri” terimlerini tanımlamış; ancak “bütçe geliri” ve “bütçe gideri” kavramları tanımlanmamıştır.

1050 sayılı Kanun bütçe işlemlerini nakit esasına göre; mal işlemlerini ise ayniyat muhasebesi

adı altında farklı bir muhasebe sisteminde, dolayısıyla farklı saymanlarca kayıt altına alınacağı, sonuç

olarak da farklı saymanlarca hesap verileceğini hükme bağlamakta idi.

Ancak 5018 sayılı Kanuna göre, Kanun kapsamında bulunan bütün kurumlar aynı muhasebe

sistemini uygulayacaklardır. Bu tahakkuk esaslı muhasebe sistemidir. Buna göre nakit ve mal işlemleri

ile bütçe ve faaliyet işlemleri ayrıştırılmamıştır. Bütçe ve faaliyet hesaplarına ilişkin nakit ve tahakkuk

esaslı muhasebe aynı muhasebe birimi tarafından yerine getirilecektir. Bunun sonucu olarak da nakit

saymanı ve ayniyat saymanı gibi ayrımlar ortadan kalkacaktır. Dolayısıyla bir kurum adına bir tane

hesap verilecek ve bu hesap hem nakit hem de ayniyat işlemlerini (gayrimenkuller de dahil olmak

üzere) kapsayacaktır.

İKİNCİ BÖLÜM

Malî İstatistikler

Kapsam, temel ilkeler ve kurumsal çevre

Madde 52- Malî istatistikler, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin malî işlemlerini

kapsar.

82

Malî istatistikler, uluslararası standartlara uygun olarak bütünlük, güvenilirlik, kullanışlılık,

yöntemsel geçerlilik ve ulaşılabilirlik ilkeleri çerçevesinde; yeterli mesleki eğitimi almış personel

tarafından muhasebe kayıtlarındaki verilere dayanılarak ve istatistiksel yöntemler kullanılarak

hazırlanır.

Malî istatistiklerin hazırlanmasında kamu idarelerinin yöneticileri uygun kurumsal çevrenin

oluşturulması için gerekli önlemleri alır.

(Ek: 5793/33) Bu Kanunda yer alan genel yönetim kapsamındaki kamu idareleri tanımına bağlı

kalmaksızın; mali istatistiklerin derlenmesi amacıyla,, uluslar arası sınıflandırmalara uygun olarak,

Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı, Hazine Müsteşarlığı, Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası ve

Türkiye İstatistik Kurumunun da görüşünü almak suretiyle, ayrıca genel yönetim sektörü adıyla bir

kapsam belirlemeye ve bu kapsamdaki kamu idarelerinin mali verilerini almaya Maliye Bakanlığı

yetkilidir.

Malî istatistiklerin hazırlanması ve açıklanması

Madde 53- Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait malî istatistikler, Maliye

Bakanlığınca derlenir. Merkezî yönetim kapsamı dışındaki kamu idareleri malî istatistiklerini

belirlenmiş ilkelere uygun olarak hazırlar ve belirlenen süreler içinde Maliye Bakanlığına gönderir.

Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait malî istatistikler, Maliye Bakanlığınca

aylık olarak yayımlanır. Sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idarelere ait malî istatistikler ile

merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait malî istatistikler Maliye Bakanlığınca

birleştirilerek, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait malî istatistikler elde edilir ve üçer

aylık dönemler itibarıyla yayımlanır.

Malî istatistiklerin anlaşılabilir ve kullanıcılar için kolayca ulaşılabilir olması esastır.

(Ek fıkra: 24/7/2008-5793/34 md.) 52 nci maddenin son fıkrasına göre belirlenen kamu

idarelerinden, mali istatistiklerine esas verilerini süresinde göndermeyenlere Maliye Bakanlığınca bir

ay ek süre verilir. Ek süre sonunda da verilerin gönderilmemesi halinde, Maliye Bakanlığının talebi

üzerine, ilgili kamu idaresinin üst yöneticileri tarafından mali hizmetler birimi yöneticisi ile muhasebe

yetkilisine, her türlü aylık, ödenek, zam ve tazminat dahil yapılan ir aylık net ödemeler toplamı

tutarında idari para cezası verilir. İdari para cezaları, bu Kanunun 73 üncü maddesi hükümlerine göre

tahsil edilir.

Malî istatistiklerin değerlendirilmesi

Madde 54- Bir yıla ait malî istatistikler izleyen yılın Mart ayı içinde; hazırlanma, yayımlanma,

doğruluk, güvenilirlik ve önceden belirlenmiş standartlara uygunluk bakımından Sayıştay tarafından

değerlendirilir ve bu amaçla düzenlenen değerlendirme raporu Türkiye Büyük Millet Meclisine ve

83

Maliye Bakanlığına gönderilir. Bu raporda yer alan değerlendirmelere ilişkin olarak Maliye Bakanı

gerekli önlemleri alır.48

Açıklama:

Dünyada ortaya çıkan başka bir gelişme ise, devlet mali istatistikleri kavramıdır. Bu kavram,

genel yönetime dahil kamu idarelerinde kurulan mali ve mali olman şirketler hariç, genel yönetime

dahil idarelerin varlıkları, yükümlülükleri, gelir ve giderlerinin tahakkuk esasına göre ve istatistiksel

olarak raporlanması anlamına gelmektedir. Hazırlanacak bilanço, faaliyet tablosu ve nakit akım

tablosu gibi mali raporlar ile gelirlerin ekonomik sınıflandırması ve giderlerin kurumsal, fonksiyonel

ve ekonomik sınıflandırması raporlanacaktır. Bu anlamda bir raporlama, muhasebe anlamındaki

raporlamadan farklıdır. Muhasebede bütün varlıklar ve yükümlülükler bilanço tarihindeki gerçek

değerleri ile raporlanırlar. İstatistiksel raporlamada ise bazı varlıklar ve yükümlülükler, muhasebe

dönemi ortalama değerleri ile raporlanır.

Muhasebe raporları ve istatistiksel açıdan hazırlanmış raporlar arasındaki başka ir farklılık

bilanço varlık ve yükümlülüklerinin sınıflandırılmasındadır; muhasebede varlıklar, dönen varlıklar ve

duran varlıklar olarak; yükümlülükler ise kısa dönem ve uzun dönem ayrımına göre kaydedilir ve

raporlanır. İstatistiksel raporlarda ise varlıklar mali varlıklar ve mali olmayan varlıklar; yükümlülükler

de iç ve dış yükümlülükler olarak kaydedilirler.49

Kapsam maddesinde bu Kanunun kapsamına giren kurumların merkezi yönetim, mahalli

idareler ve sosyal güvenlik kurumları olduğu ifade edilmişti. Mali istatistik açısından kapsam daha

farklı olarak belirlenmiştir. Genel yönetim kapsamında olmadığı halde mali istatistik açısından genel

yönetim kapsamına alınan kamu idaresi veya hesapları vardır. Kurumların sosyal tesisleri genel

yönetim kapsamında değilken mali istatistik kapsamın alınmıştır. Yine genel yönetim kapsamında

olduğu halde mali istatistik kapsamına alınmayan kurumlar da bulunmaktadır. Örneğin SPK, BDDK

gibi. Kanunda mali istatistik kapsamını belirleme yetkisi Maliye Bakanlığına verilmiştir.

Sayıştay Kanununun 40’ıncı maddesi gereği de Sayıştay, Maliye Bakanlığınca yayımlanmış

istatistikleri değerlendirerek düzenlediği raporu TBMM’ye göndermesi gerekmektedir. Sayıştay

Başkanlığı bu amaçla Mali İstatistikleri Değerlendirme Rehberi hazırlamıştır.

Mali istatistiklerin değerlendirilmesi; hazırlanma, yayımlanma, doğruluk ve güvenilirlik,

önceden belirlenmiş standartlara uygunluk bakımından yapılır.

Hazırlanma bakımından değerlendirme; kamu mali istatistiklerinin hazırlanmasında kullanılan

yöntemler ve iç kontroller gözden geçirilmek suretiyle yapılır. Bu aşamada idari kayıtlardan alınan

48 6085 sayılı Sayıştay Kanunu madde 40. 49 M.Kamil Mutluer; Erdoğan Öner; Ahmet Kesik; Bütçe Hukuku; İstanbul Bilgi Üniversitesi Yayınları; s.217.

84

verilerin birleştirilme usulleri ve hesap planlarının birbirleri ile uyumlu olup olmadıkları hususları

dikkate alınır. Diğer taraftan, mali istatistiklerin hazırlanması açısından verilerin derlenme usulleri de

gözden geçirilir. Derlenen kayıt ve verilerin zamanında, doğru ve tam olarak intikal süreçleri ile bu

süreçlerde yetki ve sorumlulukları belli edilmiş olup olmadıkları incelenir. Kullanılan bilişim sistemler

ile diğer iç kontrollere ilişkin gerekli test işlemleri değerlendirilmektedir.

Yayımlanma bakımından değerlendirme de ise; mevzuatla öngörülmüş yayımlanma araçları ve

takvimi esas alınır. Kanun mali istatistiklerin kolayca ulaşılabilir bir şekilde yayımlanmasını istemiştir.

Maliye Bakanlığı istatistikleri kendi internet sitesinde yayımlamaktadır. Kanun takvim olarak da

merkezi yönetim için aylık, genel yönetim için üçer aylık süreler öngörmüştür. Değerlendirmede bu

hususlara bakılmaktadır..

Doğruluk ve güvenilirlik bakımından değerlendirmede ise; genel yönetim sektörünü oluşturan

alt sektördeki kurumların idari kayıtlarının doğruluğu ve güvenilirliğinin değerlendirilmesi yapılır. Bu

değerlendirme yapılırken mali denetim sonuçlarından yani mali tablolara verilen görüşlerden ve bu

tabloların konsolidasyonu sırasında yapılan eliminasyon hatalarının olup olmadığının

değerlendirilmesi yapılmaktadır.

Önceden belirlenmiş standartlara uygunluk bakımından değerlendirmede, sektörel

sınıflandırmaya uygunluk (ESA 95, SNA 93 GFSM 2001) ve muhasebe standartlarına uygunluk

(IPSAS) açısından değerlendirme yapılmaktadır.

BEŞİNCİ KISIM

İç Kontrol Sistemi50

İç kontrolün tanımı51

Madde 55- (Değişik birinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) İç kontrol; idarenin amaçlarına,

belirlenmiş politikalara ve mevzuata uygun olarak faaliyetlerin etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde

yürütülmesini, varlık ve kaynakların korunmasını, muhasebe kayıtlarının doğru ve tam olarak

tutulmasını, malî bilgi ve yönetim bilgisinin zamanında ve güvenilir olarak üretilmesini sağlamak

üzere idare tarafından oluşturulan organizasyon, yöntem ve süreçle iç denetimi kapsayan malî ve diğer

kontroller bütünüdür.

50 İç Kontrol ve Ön Mali Kontrole İlişkin Usul ve Esaslar; Resmi Gazete: 31.12.2005; sayı: 26040 3. Mükerrer.

51 Kamu İç Kontrol Standartları Tebliği, Resmi Gazete Tarihi: 26.12.2007 Resmi Gazete Sayısı: 26738.

85

Görev ve yetkileri çerçevesinde, malî yönetim ve iç kontrol süreçlerine ilişkin standartlar ve

yöntemler Maliye Bakanlığınca, iç denetime ilişkin standartlar ve yöntemler ise İç Denetim

Koordinasyon Kurulu tarafından belirlenir, geliştirilir ve uyumlaştırılır. Bunlar ayrıca, sistemlerin

koordinasyonunu sağlar ve kamu idarelerine rehberlik hizmeti verir.

Açıklama:

A – Genel Olarak Denetim

İç kontrol sisteminin incelenmesine geçmeden önce genel olarak denetim kavramı üzerinde

durmakta fayda vardır.

Denetim ve Güvenilir Bilgi

Günlük yaşantımızda çevremizden sayısız bilgi akışı gerçekleşmektedir. Biz gelen bu bilgilere

göre geleceğimize yönelik kararlar alırız. İsabetli kararlar alabilmemiz için bize ulaşan bu bilgilerin

doğru ve güvenilir olması gerekmektedir. Bize ulaşan bilgilerin doğru ve güvenilir olduklarının

saptanabilmesi için ayrıca bir inceleme yapılması gerekmektedir.

İktisadi olaylarda, inceleme yapılacak işletmenin büyüklüğü, muhasebe sistemindeki

karmaşıklık, diğer bir ifadeyle toplumsal hayatın giriftliği sonucu verilerin anlaşılması bazen teknik bir

konu olmaktadır. Örneğin borçlanma talebi ile karşılaşıldığında, yapılacak incelemenin konusu borç

ödeme kabiliyetidir; ortaklık talebi ile karşılaşıldığında ise yatırımın karlılığıdır. Amacımıza uygun ve

tutarlı karar verebilmemiz için, kararımızda kullanacağımız verilerin geçerli ve güvenilir olması

gerekmektedir. Bize ulaşan bilgiler doğru ve güvenilir olmazsa kaynaklarımızı boşa harcamış olur ve

zarar görürüz.

Karar almadan önce karar alıcı olarak açıklanan bilgilerin, vereceğimiz karar için yeterli

derecede güvenilir olup olmadığı araştırmalıdır. Bu araştırma sırasında çeşitli yöntemlere

başvurulabilirse de her şeyden önce bu yöntemin iktisadi olup olmadığı saptanmalıdır. Araştırmanın

sağlayacağı yarar, o bilgiyi elde etmek için katlanılacak bedelden fazla ise bu yola gidilir. Aksi

takdirde böyle bir araştırma yapılmaz.

Aslında, açıklanan bilgilerin güvenilir olup olmadığının araştırılmasında başvurulan genel

yöntem, bu bilgilerin bağımsız bir kişi tarafından denetlenerek doğrulanmasıdır. Bütünlüğü, doğruluğu

ve tarafsızlığı denetlenip doğrulanmış bilgi, artık karar için güvenilir bilgi olarak kabul edilir.

86

Denetimin Tanımı

İktisadi faaliyet ve olaylarla ilgili iddiaların önceden saptanmış ölçütlere uygunluk derecesini

araştırmak ve sonuçları ilgi duyanlara bildirmek amacıyla tarafsızca kanıt toplayan ve bu kanıtları

değerleyen sistematik bir süreçtir.52

a) Denetim bir süreçtir: Denetim dinamik bir faaliyettir. Bu süreç denetim faaliyeti için

gerekli tüm kanıt ve bilgilerin sağlanması, bunların işlenmesi ve değerlendirilmesi, değerlendirme

sonuçlarına göre bir denetim görüşüne ulaşılması ve bu görüşün denetim raporu ile ilgili yerlere

iletilmesi evrelerini içerir.

Bu bakımdan denetim süreci bir bilgi üretme ve karar verme süreci olarak düşünülmelidir.

Bu sistematik süreç ussal bir biçimde birbirini izleyen düzenleştirilmiş evrelerden oluşmaktadır.

Denetim süreci anlamlıdır, ussaldır, planlıdır ve bilimseldir.

b) İktisadi faaliyet ve olaylarla ilgili iddialar: Muhasebenin iktisadi bilgileri teşhis etme,

ölçme ve raporlama işlevleri belirtilmektedir. Denetim sürecinin özü asıl burada aranmalıdır.

Denetim elemanı denetim faaliyetine başlamadan önce kendisine denetlediği işletmenin finansal

tabloları ve iktisadi faaliyetleri hakkındaki raporlar sunulmalıdır. İşletmenin iddiaları mali tablolarıdır.

Mali tablolar bir işletmenin belirli bir döneme ait iktisadi faaliyetleri hakkındaki bildirim ve

iddialarını yansıtır. Denetim elemanı gerekli incelemelerini yaparak işletme yönetiminin kendisine

sunduğu bu rapordaki iddiaların doğruluğunu ve güvenirliğini araştırır ve onaylar.

c) Önceden saptanmış ölçütler: Yönetimin iktisadi faaliyet ve olaylara ait iddia ve

bildirimlerinin doğruluğunun araştırılması amacıyla karşılaştırıldıkları standartlardır. Bu standartlar

denetçi ile bilgileri kullanacak ilgili taraflar arasında verimli ve anlaşılabilir bir lisanı oluşturur. Bu

ölçütler yasalar, yönetim tarafından saptanmış ölçüler, bütçeler, finansal muhasebe standartlarını

düzenleyen organlar tarafından oluşturulmuş genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri olabilir.

d) Uygunluk Derecesi: Yönetim tarafından ileri sürülen iddia ve bildirimlerin saptanmış

ölçütlerle ne derecede uyum içinde bulunduğunu belirleyen bir ölçüdür. Bu uygunluk ya da

uyumsuzluk nicel olarak (örneğin 3000 liralık bir kasa açığının varlığı) veya nitel olarak (örneğin

finansal tabloların doğru ve güvenilir olduğu) saptanıp belirlenebilir.

e) Tarafsızca kanıt toplama ve kanıtları değerleme: Denetim elemanının bir önyargıya

dayanmadan bağımsız bir uzman kişi olarak, yapılmış bildirimleri özenle incelemesi ve sonuçlarını

titizlikle değerlemesi anlamında kullanılmaktadır. Delillerin toplanması ve değerlendirilmesinde

52 Prof.Dr.Ersin Güredin; Denetim; 10.Baskı; İstanbul; s.5.

87

denetim elemanının titizliği ve bağımsızlığı vurgulanmaktadır. Kanıtın kendisinin tarafsız ve öznel

olup olmadığı ise bu aşama önem taşımamaktadır.

f) İlgi duyanlar: Özelde çıkar grupları genelde de kamuyu ifade eder. Denetçinin bulgularını

ve yargısını kullanan her birey ilgili taraf olmaktadır. Bu gruba ortaklar, işletmenin yöneticileri, kredi

verenler, devlet kurumları ve kamu oyu dahildir.

g) Sonuçları bildirme: Denetim sürecinin son evresidir. Sonuç bildirme temelde bir onaylama

veya onaylamama işlemidir. İşletme yönetimi tarafından ileri sürülen iddia ve bildirimlerin

geçerliliğini ve güvenilirliğini inceleyerek bunları onaylar yada reddeder. İnceleme ile ilgili

bulgularını ve denetçi görüş ve yargısının açıklanması yazılı bir rapor ile olur.

Denetçi raporunda yaptığı incelemelerin sonucuna dayanarak, finansal durumunu ve faaliyet

sonuçlarını genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri ve düzenlilik açısından doğru ve dürüst bir şekilde,

açıkça ve oldukça güvenilir bir biçimde yansıttığı hususundaki görüşünü açıklar.

Denetçi raporunda hiçbir zaman finansal raporların yüzde yüz doğruluğunu onaylamaz ya da bu

konuda açıkça bir güvence vermez.

Muhasebe Denetiminin Tarihsel Gelişimi

Muhasebe denetiminin ilk defa ne zaman ve nerede başladığı konusunda herhangi bir bilgiye

sahip değiliz.

Elimizdeki verilere göre denetim işlevinin tarihsel gelişimini bilmenin bize yararı; denetimin

toplum içindeki bugünkü yerini ve gelecekteki meydana gelecek değişiklikleri izleyebilmemize

yardımcı olacaktır.

Denetimin tarihsel gelişimini dört aşamada incelemek mümkündür. Bunlar:

a) Sanayi devrimine kadar olan süre

b) Sanayi devrimi ile 1900’lü yıllar arası

c) 1900-1930 yılları arası

d) 1930’dan günümüze kadar olan süre

Sanayi devriminden 1900’lü yıllara kadar olan dönemde denetim anlayışında bir değişiklik

olmamıştır. Denetim %100’lük bir denetim olup, hataların bulunmasına yöneliktir ve sadece işletme

sahipleri için yapılmaktadır. Ancak şirket ortaklarının zamanla artmasına paralel olarak denetimin

tarafları şirket ortakları ve borç verenler olmuştur.

Yirminci yüzyılın ilk otuz senesinde meydana gelen önemli bir değişiklik, işletmelerin finansal

durumları ile ilgilenen çıkar gruplarının oluşmasıydı. İşletme dışındaki bu çıkar gruplarının büyümesi

ile birlikte denetimin amacında da köklü değişiklikler olmuştur. Artık amaç hata ve hilelerin ortaya

88

çıkarılması değildir. Ortakların, işletmeye borç verenlerin, devletin ve diğer çıkar gruplarının amacı,

Finansal tabloların doğruluğunun uzman bir kişi tarafından (denetçi) onaylanmasıdır. Amacın

değişmesine paralel olarak denetim tekniklerinde de değişiklikler meydana gelmiştir. %100 denetim

yerini örnekleme yoluyla denetime bırakmıştır.

Denetim mesleğinde esas değişme yirminci yüzyılın ikinci yarısına doğru 1930-1950’lerden

sonra meydana gelmiştir. Bugünün denetçileri her işletmede etkin bir iç kontrol sisteminin bulunması

gerektiğini denetçileri her işletmede etkin bir iç kontrol sisteminin bulunup bulunmadığını, varsa ne

derece etkin çalıştığını denetlemek olduğunu bilmektedirler. Bu gelişmenin ekonomik büyüme sonucu

ortaya çıktığı söylenebilir. Denetim tekniğindeki bu değişme ile birlikte denetim amacında da

değişmeler meydana gelmiştir. Bugün için finansal tabloların kuruşu kuruşuna doğruluğunun

araştırılması amacı yerini çok daha geniş kapsamlı bir incelemeye bırakmıştır.

Denetçinin Türleri

Denetçi, denetim faaliyetini yürüten, mesleki bilgi ve deneyime sahip, bağımsız davranabilen ve

yüksek ahlaki nitelikleri taşıyan uzman bir kişidir.

Denetçiler genel olarak üç gruba ayrılır:

1. Bağımsız denetçiler

2. İç denetçiler

3. Kamu denetçileri

Denetim Türleri

a) Finansal Denetim: Finansal tabloların bir bütün olarak saptanmış ölçütlerle uyum içinde

bulunup bulunmadıklarını araştırmaktır. Genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri doğrultusunda

hazırlanmaları gereken ve denetim kapsamına giren finansal tablolar; bilanço, gelir tablosu,

dağıtılmayan karlar tablosu ve finansal durumda değişmeler tablosudur.

Denetçi finansal denetim yaparken, bu tabloların değişik gruplarca değişik amaçlar için

kullanılacağı hususunu göz önünde tutar. Denetim tüm grupların ihtiyaçlarını karşılamak üzere

gerçekleştirilen genel amaçlı bir çalışmadır. Her grup için ayrı denetim yapılmaz. Genel amaçlı tek bir

denetim yapılarak tüm grupların bilgisine sunulur. Şayet bu gruplardan herhangi biri bu genel

denetimin kendisi için yeterli bilgi sağlamadığı görüşüne varırsa; bu grup için gerekli diğer bilgileri

toplama olanağı her zaman için vardır.

b) Uygunluk Denetimi (Düzenlilik Denetimi, Mali Denetim): Uygunluk denetiminin amacı

yetkili bir üst makam tarafından saptanmış kurallara uyulup uyulmadığının araştırılmasıdır. Bu üst

makam işletme içinden olabileceği gibi, işletme dışından da olabilir.

89

c) Faaliyet Denetimi (Performans Denetimi): Bir örgütün faaliyetlerinin verimlilik ve

etkinliğini değerlemek amacıyla bu faaliyetlerle ilişkili usul ve yöntemlerin uygulanışının gözden

geçirilmesini kapsar. Faaliyet denetiminde denetçilerden tarafsız gözlemlerde bulunması ve belirli

faaliyetlerin ayrıntılı analizini yapması beklenir. Faaliyet denetiminde, faaliyet sonuçları verimlilik

standartlarıyla karşılaştırılır ve örgütün önceden belirlenmiş amaç ve hedeflere ulaşıp ulaşmadığı

ölçülür. Denetimin kapsamı örgütün tamamı veya bir bölümü, bir şubesi ya da üretim, finans,

pazarlama gibi bir fonksiyonu olabilir.

Muhasebe ve Denetim İlişkisi

Muhasebe metodolojisi bir ekonomik birime (işletmeye) etki yapan olayların ve işlemlerin

saptanmasını esas alır. Bu saptama yapıldıktan sonra söz konusu kıymet hareketleri ölçülerek

muhasebe kayıtlarına aktarılır yani kayıtlanır, sınıflandırılır ve özetlenir. Bu sürecin sonunda

muhasebe raporlanır düzenlenerek ilgililere dağıtılır. Muhasebenin amacı geçerli finansal bilgileri

karar alıcılara yarayacak bir biçimde düzenleyerek sunmaktır. Bu açıdan muhasebe yaratıcı niteliği

olan bir süreçtir.

Denetim ise, muhasebe sürecini gözden geçirerek kritik bir gözle incelemek ve finansal

tabloların dürüstlüğü hakkında bir yargıya ulaşmaktır. Bu amaçla denetçi çeşitli teknikleri kullanarak

kanıt toplar ve bunları değerlendirir. Denetim muhasebe sürecinde hazırlanmış finansal tablolar

hakkında bildirilen bir görüş ile sona erer. Görüldüğü gibi buruda yeni bir bilgi yaratılmamakta, ancak

muhasebe raporlarının değeri arttırılmaktadır. Denilebilir ki; yaratılmamakta, ancak muhasebe

raporlarının değeri arttırılmaktadır.

5018 Sayılı Kanuna Göre Denetim

5018 sayılı Kanun denetimi ikiye ayırmaktadır: dış denetim ve iç denetim. Dış denetim görevini

68’inci madde ile Sayıştay’a vermiştir. İç denetim ise yine ikiye ayrılmıştır: İç denetim ve iç kontrol.

İç denetim kurumların iç denetçileri tarafından yapılacak olup, iç denetim koordinasyon kurulu

tarafından yapılacak düzenlemeler çerçevesinde yürütülecektir. İç kontrol ise harcama birimlerinde

yapılan kontroller ile mali hizmetler biriminde yapılan ön mali kontroller olup Maliye Bakanlığınca

usul ve esasları belirlenmiştir..

5018 sayılı Kanunun bu maddelerine istinaden “İç Kontrol ve Ön Mali Kontrole İlişkin Usul ve

Esasları” belirleyen Yönetmelik Bakanlıkça düzenlenmiştir.

İç Denetçiler Enstitüsü iç denetimi, “kurumun faaliyetlerine değer katmak ve bunları geliştirmek

amacıyla tasarlanmış bağımsı, nesnel güvence sağlama ve danışmanlık faaliyetidir.” şeklinde

tanımlamıştır.

Kanun ve bahsi geçen Yönetmelik “İç Denetimi”; iç kontrol mekanizmasının bir parçası olarak

görmüştür.

90

1. İç Kontrol, Kanunun 55’inci maddesinde ve Yönetmeliğin 3’üncü maddesinde şu şekilde

tanımlanmıştır:” İdarenin amaçlarına, belirlenmiş politikalara ve mevzuata uygun olarak faaliyetlerin

etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde yürütülmesini, varlık ve kaynakların korunmasını, muhasebe

kayıtlarının doğru ve tam olarak tutulmasını, malî bilgi ve yönetim bilgisinin zamanında ve güvenilir

olarak üretilmesini sağlamak üzere idare tarafından oluşturulan organizasyon, yöntem ve süreçle iç

denetimi kapsayan malî ve diğer kontroller bütünüdür.”

Öncelikle şunu belirtmek gerekir ki; iç kontrol iktisadi olsun ya da olmasın idarenin tüm

işlemlerini kapsamaktadır. Tanımda geçen “yönetim bilgisinin zamanında ve güvenilir olarak

üretilmesini” ifadesi bunu amaçlamaktadır.

Yukarıda genel olarak denetimden bahsederken klasik anlamda denetim türlerini finansal

denetim, uygunluk denetimi ve performans denetimi olarak üçe ayırmıştık.

Finansal denetim; mali tabloların önceden belirlenmiş kriterlere uygun olarak düzenlenip

düzenlenmediği konusunda bir görüş belirlemek amacıyla yapılan incelemelerdir. Maddede geçen

“muhasebe kayıtlarının doğru ve tam olarak tutulması” yönünden yapılacak inceleme finansal

denetimin içeriğini oluşturmaktadır. Kriterler de Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinde 2.Bölüm 5

ila 12’nci maddeleri arasında belirlenmiştir. Finansal denetimi dış denetim birimi olarak Sayıştay, iç

denetim olarak da iç denetçiler yapacaklardır.

Uygunluk denetimi; mali işlemlerin mevzuat hükümlerine uygun olup olmadığının

incelenmesidir. Klasik olarak yapılmakta olan denetim türüdür. Maddede “mevzuata uygun olarak”

ifadesi ile uygunluk denetimi kastedilmektedir. Uygunluk denetimini de dış denetim birimi olarak

Sayıştay, iç denetim birimi olarak ise hem iç denetçiler hem de harcama sürecinde görev alan harcama

yetkilileri, gerçekleştirme görevlileri, mali hizmetler birimi ve muhasebe yetkilileri yapacaklardır.

Performans denetimi; faaliyet denetimi olarak da adlandırılan bu denetim türü, idarenin

verimlilik ve etkinliğini değerlendirmek amacıyla faaliyetlerine ilişkin usul ve yöntemlerin

uygulanışının gözden geçirilmesidir. Maddede geçen “idarenin amaçlarına, belirlenmiş politikalara,

….. faaliyetlerin etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde yürütülmesini, varlık ve kaynakların

korunmasını” ifadeleri ile performans denetimi kastedilmektedir. Performans denetimini de hem dış

denetim birim olan Sayıştay hem de iç denetim birimi tarafından yapılacaktır.

İç kontrolün amaçları Kanunun 56’ncı ve Yönetmeliğin 4’ncü maddesinde düzenlenmiştir.

Burada tekrardan kaçınmak için iç kontrolün amaçları alınmamıştır. İç kontrolün ilkeleri ise Kanunda

belirtilmemekle beraber Yönetmeliğin 6’ncı maddesinde sayılmıştır. Bunlar;

a. İç kontrol faaliyetleri idarenin yönetim sorumluluğu çerçevesinde yürütülür.

b. İç kontrol faaliyet ve düzenlemelerinde öncelikle riskli alanlar dikkate alınır.

c. İç kontrole ilişkin sorumluluk, işlem sürecinde yer alan bütün görevlileri kapsar.

91

d. İç kontrol malî ve malî olmayan tüm işlemleri kapsar.

e. İç kontrol sistemi yılda en az bir kez değerlendirilir ve alınması gereken önlemler belirlenir.

f. İç kontrol düzenleme ve uygulamalarında mevzuata uygunluk, saydamlık, hesap verebilirlik

ve ekonomiklik, etkinlik, etkililik gibi iyi malî yönetim ilkeleri esas alınır.

İç kontrol standartlarını Maliye Bakanlığı belirleyecektir. İdareler de mali olan ve olmayan

bütün işlemlerinde bu standartlara uymakla yükümlüdürler. Ayrıca idareler belirlenmemiş konularda

kanunlara ve bu standartlara aykırı olmamak şartı ile standart belirleyebilirler (Yön.md.5)

İç kontrolün unsurları ve genel koşulları ise Yönetmeliğin 7’nci maddesinde düzenlenmiştir.

a) Kontrol ortamı: İdarenin yöneticileri ve çalışanlarının iç kontrole olumlu bir bakış

sağlaması, etik değerlere ve dürüst bir yönetim anlayışına sahip olması esastır. Bu bağlamda Kamu

İdarelerince Hazırlanacak Faaliyet Raporları Hakkında Yönetmelik gereği üst yöneticiler, harcama

yetkilileri ve mali hizmet birimi yetkilisi iç kontrol güvence beyanını imzalar ve faaliyet raporuna

eklerler. İç kontrol öncelikle üst yöneticilerin iyi mali yönetim anlayışına sahip olduğu esasına

dayanmaktadır.

b) Risk değerlendirmesi: İdarenin mevcut koşullardaki değişmeler dikkate alınarak stratejik

plan ve performans programında belirlenen amaç ve hedeflerine ulaşmada gecikmeye sebebiyet

verebilecek iç ve dış nedenleri değerlendirir.

c) Kontrol faaliyetleri: İdarenin stratejik plan, performans programı ve mevzuata uygunluk

açısından her türlü kontrol faaliyeti iç kontrolün kapsamı içindedir.

d) Bilgi ve iletişim: İdarenin ihtiyaç duyacağı her türlü mali ve idari bilgi dosyalanır.

Gerektiğinde üst yönetici, harcama yetkilisi ve diğer görevlilere sunulur.

e) Gözetim: Yapılan iç kontrol de sürekli olarak denetlenir, izlenir, hata ve eksiklikleri

giderilir.

İç Kontrolün Yapısı

Yukarıda da belirtildiği gibi iç kontrole ilişkin esaslar Maliye Bakanlığı tarafından belirlenir.

Ayrıca üst yönetici de mevzuat ve belirlenen esaslara aykırı olmamak üzere kendi idareleri için esaslar

belirleyebilir.

Üst yöneticiler, iç kontrol sisteminin kurulması ve gözetilmesinden; harcama yetkilileri ise

görev ve yetki alanları çerçevesinde, idari ve mali karar ve işlemlere ilişkin olarak iç kontrolün

işleyişinden sorumludurlar.

Mali hizmetler birimi;

92

a) İç kontrol sisteminin kurulması, standartların uygulanması ve geliştirilmesi konularında

çalışmalar yapılmasından ve

b) Ön mali kontrol faaliyetinin yürütülmesinden sorumludur.

Muhasebe yetkilileri; muhasebe kayıtlarının usulüne ve standartlara uygun, saydam ve

erişilebilir şekilde tutulmasını sağlamaktan sorumludurlar.

Üst yöneticiler, harcama yetkilileri ve diğer görevliler;

a) Mesleki değerlere ve dürüst yönetim anlayışına sahip olunmasından,

b) Mali yetki ve sorumlulukların bilgili ve yeterli yöneticilerle personele verilmesinden,

c) Belirlenmiş standartlara uyulmasından

d) Mevzuata aykırı faaliyetlerin önlenmesinden,

e) Kapsamlı bir yönetim anlayışıyla uygun bir çalışma ortamının ve saydamlığın

sağlanmasından,

görev ve yetkileri çerçevesinde sorumludurlar.

İç kontrolün amacı

Madde 56- İç kontrolün amacı;

a) Kamu gelir, gider, varlık ve yükümlülüklerinin etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde

yönetilmesini,

b) Kamu idarelerinin kanunlara ve diğer düzenlemelere uygun olarak faaliyet göstermesini,

c) Her türlü malî karar ve işlemlerde usulsüzlük ve yolsuzluğun önlenmesini,

d) Karar oluşturmak ve izlemek için düzenli, zamanında ve güvenilir rapor ve bilgi edinilmesini,

e) (Değişik: 22/12/2005-5436/10 md.) Varlıkların kötüye kullanılması ve israfını önlemek ve

kayıplara karşı korunmasını,

Sağlamaktır.

Kontrolün yapısı ve işleyişi

Madde 57- (Değişik birinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Kamu idarelerinin malî yönetim ve

kontrol sistemleri; harcama birimleri, muhasebe ve malî hizmetler ile ön malî kontrol ve iç denetimden

oluşur.

Yeterli ve etkili bir kontrol sisteminin oluşturulabilmesi için; mesleki değerlere ve dürüst

yönetim anlayışına sahip olunması, malî yetki ve sorumlulukların bilgili ve yeterli yöneticilerle

personele verilmesi, belirlenmiş standartlara uyulmasının sağlanması, mevzuata aykırı faaliyetlerin

93

önlenmesi ve kapsamlı bir yönetim anlayışı ile uygun bir çalışma ortamının ve saydamlığın

sağlanması bakımından ilgili idarelerin üst yöneticileri ile diğer yöneticileri tarafından görev, yetki ve

sorumluluklar göz önünde bulundurulmak suretiyle gerekli önlemler alınır.

(Mülga son fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.)

Ön malî kontrol53

Madde 58- (Değişik: 22/12/2005-5436/6 md.)

Ön malî kontrol, harcama birimlerinde işlemlerin gerçekleştirilmesi aşamasında yapılan

kontroller ile malî hizmetler birimi tarafından yapılan kontrolleri kapsar.

Ön malî kontrol süreci, malî karar ve işlemlerin hazırlanması, yüklenmeye girişilmesi, iş ve

işlemlerin gerçekleştirilmesi ve belgelendirilmesinden oluşur.

Kamu idarelerinde ön malî kontrol görevi, yönetim sorumluluğu çerçevesinde yürütülür.

Harcama birimlerinde işlemlerin gerçekleştirilmesi aşamasında yapılacak asgarî kontroller, malî

hizmetler birimi tarafından ön malî kontrole tâbi tutulacak malî karar ve işlemlerin usûl ve esasları ile

ön malî kontrole ilişkin standart ve yöntemler Maliye Bakanlığınca belirlenir. Kamu idareleri, bu

standart ve yöntemlere aykırı olmamak şartıyla bu konuda düzenleme yapabilir.

Açıklama:

Ön mali kontrol, İç Kontrol ve Ön Mali Kontrole İlişkin Usul ve Esaslar Hakkındaki

Yönetmeliğin 3’üncü maddesinde şu şekilde tanımlanmıştır:

Ön Mali Kontrol: İdarenin gelir, gider, varlık ve yükümlülüklerine ilişkin mali karar ve

işlemlerinin; idarenin bütçesi, bütçe tertibi, kullanılabilir ödenek tutarı, harcama programı, finansman

programı, merkezi yönetim bütçe kanunu ve diğer mali mevzuat hükümlerine uygunluğu ve

kaynakların etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde kullanılması yönlerinden yapılan kontrolünü ifade

eder.

Kanun ise malî kontrolü “Kamu kaynaklarının belirlenmiş amaçlar doğrultusunda, ilgili

mevzuatla belirlenen kurallara uygun, etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde kullanılmasını sağlamak

için oluşturulan kontrol sistemi ile kurumsal yapı, yöntem ve süreçleri” ifade edecek şekilde

tanımlamıştır.

Ön mali kontrol; gelir, gider, varlık ve yükümlülüklere ilişkin mali karar ve işlemlerin;

- İdarenin bütçesine ve tertibine,

53 Bu madde başlığı “Harcama öncesi kontrol” iken, 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 6 ncı maddesiyle metne

işlendiği şekilde değiştirilmiştir.

94

- Kullanılabilir ödenek tutarına,

- Ayrıntılı harcama ve finansman programına,

- Merkezi yönetim bütçe kanununa ve

- Mali mevzuat hükümlerine uygunluk yönünden

incelenmesidir.

Ön mali kontrol süreci

Ön mali kontrolü harcama birimleri ve mali hizmetler birimi yerine getirecektir.

a) Harcama birimlerince yapılacak ön mali kontrol: Harcama birimlerinde süreç kontrolü

yapılır. Süreç kontrolünde, her bir işlem daha önceki işlemlerin kontrolünü içerecek şekilde tasarlanır

ve uygulanır. Mali işlemlerin yürütülmesinde görev alanlar, yapacakları işlemden önceki işlemleri de

kontrol ederler.

Harcama yetkilileri, bir veya daha fazla sayıda gerçekleştirme görevlisini ödeme emri belgesi

düzenlemekle görevlendirir. Ödeme emri belgesini düzenlemekle görevlendirilen gerçekleştirme

görevlileri, ödeme emri belgesi ve eki belgeler üzerinde ön mali kontrol yaparlar. Bu gerçekleştirme

görevlileri tarafından yapılan kontrol sonucunda, ödeme emri belgesi üzerine “Kontrol edilmiştir ve

uygun görülmüştür.” şerhi düşülerek imzalanır.

Süreç kontrolünü sağlamak amacıyla mali işlemlerin süreç akış şemasının hazırlanması ve üst

yöneticinin onayı ile yürürlüğe konulması gerekmektedir.

b) Mali hizmetler birimince yapılacak ön mali kontrol:

Ön mali kontrole tabi işlemler: Bütün mali karar ve işlemler ön mali kontrole tabi değildir.

Ön mali kontrole tabi olan mali karar ve işlemler Yönetmeliğin 16-26’ncı maddelerinde

düzenlenmiştir. Buna göre;

- Kanun tasarılarının mali yükünün hesaplanması,

- Taahhüt evrakı ve sözleşme tasarıları: İdarelerin, ihale kanunlarına tabi olsun veya olmasın,

harcamayı gerektirecek taahhüt evrakı ve sözleşme tasarılarından tutarı mal ve hizmet alımları için bir

milyon TL, yapım işleri için üç milyon TL’yi aşanlar (Katma Değer Vergisi hariç, kamulaştırma için

yapılan harcamalar hariç) mali hizmetler biriminin ön mali kontrolüne tabidir. Kontrole tabi taahhüt

evrakı ve sözleşme tasarıları, bunlara ilişkin tüm bilgi ve belgeleri içerecek şekilde bir işlem dosyası

olarak harcama yetkilisi tarafından mali hizmetler birimine gönderilir. Bunlar en geç on işgünü içinde

kontrol edilir yapılan kontrol sonucunda düzenlenen yazılı görüş işlem dosyası ile birlikte ilgili

harcama yetkilisine gönderilir.

95

- Ödenek gönderme belgeleri: 5018 sayılı Kanun harcama yetkisini düzenlerken 31’nci

maddesinde harcama yetkilileri bütçede öngörülen ödenekleri kadar, ödenek gönderme belgesiyle

kendisine ödenek verilen harcama yetkilileri ise tahsis edilen ödenek tutarında harcama yapabileceğini

hükmetmektedir. Dolayısıyla harcama yetkililerinin harcama yetkisinin sınırı ya kendisine bütçe ile

verilen ödenek ya da ödenek gönderme belgesiyle kendisine gönderilen ödenek ile belirlenir.

Belediyelerde ödenek gönderme işlemi olmaz. Özel idarelerde ise harcama yetkilisi her bir harcama

biriminin en üst yöneticisi harcama yetkilisidir, ilçelerde ise kaymakamlardır. Kaymakamlara bu

anlamda bütçe ile ödenek tahsis edilmediğinden ödenek gönderme suretiyle harcama yetkisini

kullanılacaktırlar. Bu nedenle özel idarelerde ödenek gönderme işlemleri ön mali kontrole tabi

tutulacaktır. Ödenek gönderme belgeleri en geç üç işgünü içinde sonuçlandırılır. Uygun görülmeyen

ödenek gönderme belgeleri gerekçeli bir yazı ile harcama yetkilisine iade edilecektir.

- Ödenek aktarma işlemleri: Aktarma işlemleri için kurumsal kodlarda ve fonksiyonel

kodlamanın birinci düzeyinde meclise (5393/18-b, 5302/10-b); fonksiyonel kodlamanın ikinci

düzeyinde encümene (5394/34-d; 5302/26-d); diğer düzeylerde belediyelerde belediye başkanına ve il

özel idarelerinde ise valiye (5393/38-i; 5302/30-i) yetki verilmiştir. Aktarma işlemleri de kanunlara

uygunluk ve bütçe ilkeleri açısından kontrol edilir. Kontrol işlemi en geç iki işgünü içinde

sonuçlandırılacak, uygun görülmeyen ödenek aktarma talepleri gerekçeli bir yazı ile harcama

yetkilisine gönderilir.

- Kadro dağıtım cetvelleri,

- Seyahat kartı listeleri,

- Seyyar görev tazminatı cetvelleri,

- Geçici işçi pozisyonları,

- Yan ödeme cetvelleri,

- Sözleşmeli personel sayı ve sözleşmeleri ve

- Yurtdışı kira katkısı

konularına ilişkin mali karar ve işlemler ön mali kontrole tabidir.

Bunların dışında üst yöneticinin onayı ile ön mali kontrole tabi karar ve işlemler belirlenebilir.

Görüş verilmesi: Bu şekilde belirlenmiş olan mali karar ve işlemler mali hizmetler birimine

gönderilir. Mali hizmetler birimi görüş yazısı düzenler ve ilgili birimine gönderir.

Görüş yazısı iki şekilde olur:

1. Belge üzerine “Kontrol edilmiş ve uygun görülmüştür” şerhinin düşülmesi, genel olarak

uygulama bu şerhin düşülmesi şeklinde olacaktır. Ancak bazı durumlarda yazılı görüş verilmesi

gerekmektedir.

96

2. Yazılı görüş verilmesi: Yazılı görüşler ayrıntılı, açık ve gerekçeli olmak zorundadır. Görüş

yazısı ilgili işlem dosyasında saklanır ve bir örneği de ödeme emri belgesine eklenir.

Yazılı görüş verilmesi gereken mali karar ve işlemler şunlardır:

- Uygun görülmeyen mali karar ve işlemler,

- Yönetmeliğin 17’inci maddesi gereği taahhüt evrakı ve sözleşme tasarılarına ilişkin mali karar

ve işlemler,

- Yönetmeliğin 26’ncı maddesi gereği yurt dışı kira katkılarına ilişkin mali karar ve işlemler.

Mali hizmetler biriminin ön mali kontrolüne tabi mali karar ve işlemler, kontrol edilmek üzere

mali hizmetler birimine gönderilir. Mali hizmetler birimince kontrol edilen işlemler hakkında görüş

yazısı düzenlenir ve ilgili birime gönderilir. Ön mali kontrol sonucunda yazılı görüş düzenlenmesi

halinde bu yazılı görüşler ayrıntılı, açık ve gerekçeli olmak zorundadır.

Mali hizmetler birimi, strateji geliştirme birimi içinde örgütlenecektir. Mali hizmetler biriminde

yapılacak ön mali kontrol mali hizmetler birim amiri tarafından gerçekleştirilecektir. Ancak mali

hizmetler birimi yetkilisi bu yetkisini açık bir şekilde yazı ile yardımcılarına devredebilir. Mali

hizmetler biriminin kendi birimine ilişkin ön mali kontrole tabi karar ve işlemlerinde ise, iç kontrol alt

birim yöneticisi ön mali kontrolü yapar.

Ön mali kontrolün gerçekleşmesi için harcama yetkilisi ile muhasebe yetkilisi aynı kişi olamaz.

Ayrıca ön mali kontrol görevini yürütenler mali karar ve işlemlerin hazırlanması ve uygulanması

aşamalarında görevlendirilemezler, ihale ve muayene komisyonlarında görev alamazlar.

Ön mali kontrole ilişkin görüşün niteliği: Ön mali kontrol sonucunda uygun görüş verilip

verilmemesi, danışma ve önleyici niteliği haiz olup, mali karar ve işlemlerin harcama yetkilisi

tarafından uygulanmasında bağlayıcılığı yoktur. Mali karar ve işlemlerin ön mali kontrole tabi

tutulması ve ön mali kontrol sonucunda uygun görüş verilmiş olması, harcama yetkilileri ve

gerçekleştirme görevlilerinin sorumluluğunu ortadan kaldırmaz. Ancak mali hizmetler biriminin tabi

olmadığı sorumluluk türü mali sorumluluktur. Mali hizmetler birimi harcama sürecinde yer

almadığından mali sorumluluk altında değillerdir. Ancak Kanunun 11’inci maddesinin son fıkrası

gereği üst yöneticinin bu Kanundan kaynaklanan görevleri ile ilgili olarak idari sorumluluğuna

katılırlar.

Malî kontrol yetkilisinin nitelikleri ve atanması

Madde 59- (Mülga: 22/12/2005-5436/10 md.)

97

Malî hizmetler birimi54

Madde 60- (Değişik: 22/12/2005-5436/7 md.)

Kamu idarelerinde aşağıda sayılan görevler, malî hizmetler birimi tarafından yürütülür:

a) İdarenin stratejik plan ve performans programının hazırlanmasını koordine etmek ve

sonuçlarının konsolide edilmesi çalışmalarını yürütmek.

b) İzleyen iki yılın bütçe tahminlerini de içeren idare bütçesini, stratejik plan ve yıllık

performans programına uygun olarak hazırlamak ve idare faaliyetlerinin bunlara uygunluğunu izlemek

ve değerlendirmek.

c) Mevzuatı uyarınca belirlenecek bütçe ilke ve esasları çerçevesinde, ayrıntılı harcama

programı hazırlamak ve hizmet gereksinimleri dikkate alınarak ödeneğin ilgili birimlere

gönderilmesini sağlamak.

d) Bütçe kayıtlarını tutmak, bütçe uygulama sonuçlarına ilişkin verileri toplamak,

değerlendirmek ve bütçe kesin hesabı ile malî istatistikleri hazırlamak.

e) İlgili mevzuatı çerçevesinde idare gelirlerini tahakkuk ettirmek, gelir ve alacaklarının takip ve

tahsil işlemlerini yürütmek.

f) Genel bütçe kapsamı dışında kalan idarelerde muhasebe hizmetlerini yürütmek.

g) Harcama birimleri tarafından hazırlanan birim faaliyet raporlarını da esas alarak idarenin

faaliyet raporunu hazırlamak.

h) İdarenin mülkiyetinde veya kullanımında bulunan taşınır ve taşınmazlara ilişkin icmal

cetvellerini düzenlemek.

i) İdarenin yatırım programının hazırlanmasını koordine etmek, uygulama sonuçlarını izlemek

ve yıllık yatırım değerlendirme raporunu hazırlamak.

j) İdarenin, diğer idareler nezdinde takibi gereken malî iş ve işlemlerini yürütmek ve

sonuçlandırmak.

k) Malî kanunlarla ilgili diğer mevzuatın uygulanması konusunda üst yöneticiye ve harcama

yetkililerine gerekli bilgileri sağlamak ve danışmanlık yapmak.

l) Ön malî kontrol faaliyetini yürütmek.

m) İç kontrol sisteminin kurulması, standartlarının uygulanması ve geliştirilmesi konularında

çalışmalar yapmak.

54 Yönetmelik; Resmi Gazete: 18.02.2006; sayı: 26084

98

n) Malî konularda üst yönetici tarafından verilen diğer görevleri yapmak.

Alım, satım, yapım, kiralama, kiraya verme, bakım-onarım ve benzeri malî işlemlerden;

idarenin tamamını ilgilendirenler destek hizmetlerini yürüten birim, sadece harcama birimlerini

ilgilendirenler ise harcama birimleri tarafından gerçekleştirilir. Ancak, harcama yetkililiği görevi

uhdesinde kalmak şartıyla, harcama birimlerinin talebi ve üst yöneticinin onayıyla bu işlemler destek

hizmetlerini yürüten birim tarafından yapılabilir.

Malî hizmetler biriminin yapısı teşkilât kanunlarında gösterilir. Malî hizmetler birimlerinin

çalışma usûl ve esasları; idarelerin teşkilat yapısı dikkate alınmak ve stratejik planlama, bütçe ve

performans programı, muhasebe-kesin hesap ve raporlama ile iç kontrol fonksiyonlarının ayrı alt

birimler tarafından yürütülebilmesini sağlayacak şekilde Maliye Bakanlığınca hazırlanarak Bakanlar

Kurulunca çıkarılacak yönetmelikle belirlenir.

Harcama yetkilisi ile muhasebe yetkilisi görevi aynı kişide birleşemez. Malî hizmetler biriminde

ön malî kontrol görevini yürütenler malî işlem sürecinde görev alamazlar.

(Değişik fıkra: 25/04/2007-5628 S.K./3.mad) İdarelerin malî hizmetler birimlerinde malî

hizmetler uzman yardımcısı ve malî hizmetler uzmanı çalıştırılabilir. Malî hizmetler uzman yardımcısı

kadrolarına veya pozisyonlarına atanabilmek için 657 sayılı Devlet Memurları Kanununun 48 inci

maddesinde sayılan genel şartlara ilave olarak;

a) En az dört yıllık lisans eğitimi veren hukuk, siyasal bilgiler, iktisat, işletme, iktisadi ve idari

bilimler fakültelerinden veya bunlara denkliği yetkili makamlarca kabul edilen yurt içi veya yurt

dışındaki öğretim kurumlarından mezun olmak,

b) Yapılacak özel yarışma sınavında başarılı olmak,

c) Sınavın yapıldığı yılın başı itibarıyla 30 yaşını doldurmamış olmak,

şartları aranır.

Özel yarışma sınavı, Maliye Bakanlığı tarafından Öğrenci Seçme ve Yerleştirme Merkezine

yaptırılacak yazılı sınav ve Maliye Bakanlığınca yapılacak sözlü sınavdan oluşur. Özel yarışma

sınavında başarılı olanlar, ÖSYM tarafından başarı sırası ve yaptıkları tercihler dikkate alınarak

belirlenir ve bunlar idarelerde malî hizmetler uzman yardımcısı kadro veya pozisyonlarına atanırlar.

Bu kadro veya pozisyonlara atananlar en az üç yıl çalışmak ve başarılı olmak şartıyla, açılacak yeterlik

sınavına girme hakkını kazanırlar. Maliye Bakanlığınca yapılacak yeterlik sınavında başarılı olanlar

malî hizmetler uzmanı kadro veya pozisyonlarına atanırlar. Malî hizmetler uzman yardımcılığı

döneminde veya yeterlik sınavında başarılı olamayanlar, istihdam şekline göre bulundukları kamu

idarelerinde durumlarına uygun kadro veya pozisyonlara atanırlar. Özel yarışma sınavına katılacak

adayların belirlenmesi, sınavların yapılması, atama ve yerleştirilmeleri, yetiştirilmeleri, yeterlik

sınavları ile çalışma usûl ve esasları Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir. Malî

99

hizmetler uzmanı kadrolarına atandıktan sonra en az üç yıl süreyle atandıkları idarelerde söz konusu

kadrolarda 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa göre görev yapanlar, kendilerinin isteği ve

idarelerinin muvafakati ile başka bir kamu idaresinin aynı unvanlı kadrolarına atanabilirler.

Açıklama:

Stratejik yönetim ve planlama, performans ve kalite ölçütleri geliştirme, yönetim bilgi sistemi

oluşturma ve mali hizmetleri görme işlemlerini yerine getirmek üzere birim oluşturulması

gerekmektedir. Buna ilişkin olarak Yönetmelik düzenlenmiştir. Kurum norm kadrosuna, teşkilat

yapısına ve büyüklüğüne göre birim oluşturacaklardır.

Bu birimin adı “Strateji Geliştirme Birimi”, “Mali Hizmetler Birimi” veya “Hesap İşleri

Müdürlüğü” olabilir. Kanunun ilk haliyle sadece mali hizmetler birimi olarak öngörülmüştü. Ancak

22.12.2005 tarihli 5436 sayılı Kanunla 5018 sayılı Kanunun birçok maddesinde değişiklik yapılmış ve

bu maddeye ilişkin olarak da düzenleme bulunmaktadır. Anılan değişiklikle;

a) Başbakanlık ve bakanlıklarda (Millî Savunma Bakanlığı hariç) Strateji Geliştirme

Başkanlığı kurulmuştur.

b) Ekli (1) sayılı cetvelde yer alan kamu idarelerinin merkez teşkilâtlarında Strateji Geliştirme

Daire Başkanlığı, ekli (2) sayılı cetvelde yer alan kamu idarelerinin merkez teşkilâtlarında ise

Müdürlük kurulmuştur.

c) Üniversiteler ile yüksek teknoloji enstitülerinde Strateji Geliştirme Daire Başkanlığı

kurulmuştur.

5018 sayılı Kanunun 60’ıncı maddesinin birinci fıkrasında malî hizmetler birimine verilen

görevler, mahallî idarelerde ilgili mevzuatında yer alan hükümler çerçevesinde kurulacak birimler

tarafından yerine getirilir. Bu maddede belirtilmeyen idarelerde söz konusu hizmetler, bu idarelerin

mevcut yapılarında malî hizmetlerini yürüten birimler tarafından yerine getirilir.

Norm kadro belediyelere ve özel idarelere bu unvanlarla kadro oluşturma imkanı sağlamıştır.

Örneğin bir ilçe belediyesine “Hesap İşleri Müdürlüğü” kadrosu verilmişse 60’ıncı madde gereği

yapılacak hizmetleri hesap işleri müdürlüğü yerine getirecektir.

Strateji geliştirme biriminin dört ana misyonu vardır:

1) Stratejik yönetim ve planlama: Yönetmeliğin 6’ncı maddesinde belirtilen görevler bu

kapsamdadır.

2) Performans ve kalite ölçütleri geliştirme: Yönetmeliğin 7’nci maddesinde belirtilen

görevlerdir.

3) Yönetim bilgi sistemi: Yönetmeliğin 8’nci maddesinde belirtilen görevlerdir.

100

4) Mali hizmetler: Yönetmeliğin 9’ncu maddesinde belirtilen görevlerdir. Ayrıca diğer

yönetmeliklerle de mali hizmetler birimine değişik görevler verilmiştir.

Mali hizmetler biriminin görevleri aşağıdaki gibidir:

a) İç kontrol sisteminin kurulması, standartların uygulanması ve geliştirilmesi konularında

çalışmalar yaparak üst yönetici ve harcama yetkililerine yardımcı olmak,

b) Ön mali kontrol faaliyetini yürütmek ve

c) Muhasebe ve kesin hesap işlemlerini yürütmek, mali raporları hazırlamak.

Muhasebe hizmeti ve muhasebe yetkilisinin yetki ve sorumlulukları55

Madde 61- (Değişik birinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Muhasebe hizmeti; gelirlerin ve

alacakların tahsili, giderlerin hak sahiplerine ödenmesi, para ve parayla ifade edilebilen değerler ile

emanetlerin alınması, saklanması, ilgililere verilmesi, gönderilmesi ve diğer tüm malî işlemlerin

kayıtlarının yapılması ve raporlanması işlemleridir. Bu işlemleri yürütenler muhasebe yetkilisidir.

Memuriyet kadro ve unvanlarının muhasebe yetkilisi niteliğine etkisi yoktur.

Muhasebe yetkilisi, bu hizmetlerin yapılmasından ve muhasebe kayıtlarının usulüne uygun,

saydam ve erişilebilir şekilde tutulmasından sorumludur. 9.12.1994 tarihli ve 4059 sayılı Kanun

hükümleri saklı kalmak kaydıyla, genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinin muhasebe hizmetleri

Maliye Bakanlığınca yürütülür. Muhasebe yetkilileri gerekli bilgi ve raporları düzenli olarak kamu

idarelerine verirler.

Muhasebe yetkilileri ödeme aşamasında, ödeme emri belgesi ve eki belgeler üzerinde;

a) Yetkililerin imzasını,

b) Ödemeye ilişkin ilgili mevzuatında sayılan belgelerin tamam olmasını,

c) Maddi hata bulunup bulunmadığını,

d) Hak sahibinin kimliğine ilişkin bilgileri,

Kontrol etmekle yükümlüdür.

Muhasebe yetkilileri, ilgili mevzuatında düzenlenmiş belgeler dışında belge arayamaz. Yukarıda

sayılan konulara ilişkin hata veya eksiklik bulunması halinde ödeme yapamaz. Belgesi eksik veya

hatalı olan ödeme emri belgeleri, düzeltilmek veya tamamlanmak üzere en geç bir iş günü içinde

55 Bu madde başlığı “Muhasebe hizmetleri” iken, 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle metne

işlendiği şekilde değiştirilmiştir.

101

gerekçeleriyle birlikte harcama yetkilisine yazılı olarak gönderilir. Hataların düzeltilmesi veya

eksikliklerin giderilmesi halinde ödeme işlemi gerçekleştirilir.56

Muhasebe yetkilileri işlemlerine ilişkin defter, kayıt ve belgeleri muhafaza eder ve denetime

hazır bulundurur.

Muhasebe yetkilileri, 34 üncü maddenin (Değişik: 5793/35) ikinci fıkrasındaki ödemeye ilişkin

hükümler ile bu maddenin üçüncü fıkrasında belirtilen ödemeye ilişkin kontrol yükümlülüklerinden

dolayı sorumludur. Muhasebe yetkililerinin bu Kanuna göre yapacakları kontrollere ilişkin

sorumlulukları, görevleri gereği incelemeleri gereken belgelerle sınırlıdır. (Ek cümle: 22/12/2005-

5436/10 md.) (Değişik: 5793/35) Muhasebe yetkililerinin görev ve yetkilerinin yardımcılarına

devredilmesine, muhasebe yetkililerinin herhangi bir nedenle görevlerinden ayrılmalarında muhasebe

hizmetlerinin yürütülmesine ilişkin düzenleme yapmaya ve sertifika sınavlarına girmeye hak

kazanılması bakımından muhasebe yetkilisi yardımcısı eşiti görevleri belirlemeye Maliye Bakanlığı

yetkilidir.57

Muhasebe yetkilisi adına ve hesabına para ve parayla ifade edilebilen değerleri geçici olarak

almaya, vermeye ve göndermeye yetkili olanlar muhasebe yetkilisi mutemedidir. Muhasebe yetkilisi

mutemetleri doğrudan muhasebe yetkilisine karşı sorumludur. Muhasebe yetkilisi mutemetlerinin

görevlendirilmeleri, yetkileri, denetimi, tutacakları defter ve belgeler ve diğer hususlara ilişkin usul ve

esaslar Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir.58

Açıklama:

Maddeye istinaden Muhasebe Yetkilisi Mutemetlerinin Görevlendirilmeleri, Yetkileri, Denetimi

Ve Çalışma Usul Ve Esasları Hakkında Yönetmelik yayımlanmıştır. Hem Kanun hem de Yönetmelik

öncelikle muhasebe hizmetinin ne olduğunu tanımlamıştır. Buna göre muhasebe hizmeti;

“Gelir ve alacakların tahsili, giderlerin ve borçların hak sahiplerine ödenmesi, para ve parayla

ifade edilebilen değerler ile emanetlerin alınması, saklanması, ilgilere verilmesi, gönderilmesi ve diğer

tüm mali işlemlerin kayıtlarının yapılması ve raporlanması işlemlerini” kapsamaktadır. Aynı tanımı

Muhasebe Yetkililerinin Eğitimi, Sertifika Verilmesi ile Çalışma Usul ve Esasları Hakkında

Yönetmelik de benimsemiştir.

56 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle, dördüncü fıkrada yer alan "Malî kontrol yetkilisine de

bildirilmek şartıyla, belgesi eksik veya hatalı" ibaresi, "Belgesi eksik veya hatalı"; yedinci fıkrasında yer alan "muhasebe mutemedidir." ibaresi, "muhasebe yetkilisi mutemedidir."; "Muhasebe mutemetleri" ibaresi, "Muhasebe yetkilisi mutemetleri", "Muhasebe mutemetlerinin" ibaresi, "Muhasebe yetkilisi mutemetlerinin" olarak değiştirilmiş ve metne işlenmiştir.

57 24/7/2008 tarihli ve 5793 sayılı Kanunun 35. maddesiyle bu fıkrada yer alan “birinci” ibaresi “ikinci” olarak değiştirilmiş ve metne eklenmiştir.

58 Yönetmelik; Resmi Gazete: 31.12.2005; sayı: 26040 3.Mükerrer.

102

Tanımda gelir ve alacakların takibinden bahsetmemektedir. Kanun 60. maddenin (e) fıkrasında

gelir ve alacakların takibi görevini mali hizmetler birimine vermiştir. Dolayısıyla muhasebe biriminin

böyle bir görev ve yetkisi bulunmamaktadır.

Diğer önemli bir noktada parayla ifade edilebilen değerlerdir. Para ve parayla ifade edilebilen

değerler ile bu nitelikteki emanetlerin alınması, saklanması ve ilgililerine verilmesi ya da gönderilmesi

muhasebe hizmetleri içinde değerlendirilmiştir. Bunlar bilanço hesapları göz önünde

bulundurulduğunda 10- Hazır Değerler yardımcı hesap grubu içinde değerlendirilecek kıymetlerdir.

Ayrıca 9- Nazım Hesaplar ana hesap grubu içinde teminat mektupları ve kişilere ait menkul kıymetler

de bu değerler içinde sayılmalıdır. Muhasebe birimine veya mutemedine teslim edilip muhafaza ve

sorumluluğu altında bulunan tedavüldeki Türk parası ve konvertibl yabancı paralar ile altın, gümüş,

kıymetli maden ve bunlardan yapılmış her türlü ziynet eşyası, antika paralar, isse senedi, tahvil ve

hazine bonoları, diğer devlet borçlanma senetleri değerli kağıtlar, konvertibl olmayan yabancı paralar

ve bu mahiyetteki değerlerdir (MYMGYDÇUEHY/4). Bunun dışında 150- Stoklar, 250- Arsa ve

Araziler, 251- Yeraltı ve Yerüstü Düzenleri, 252- Binalar, 253- Tesis, Makine ve Cihazlar, 254-

Taşıtlar ve 255- Demirbaşların alınması, saklanması ve ilgililerine verilmesi muhasebe hizmetleri

kapsamında değildir. Bunlar Taşınır Mallar Yönetmeliği de göz önünde bulundurularak ilgili birimleri

tarafından yönetilecektir. Muhasebe birimi bu değerlerin kaydını tutacak ve bu değerlerin ait olduğu

birimlerdeki kayıtları ile teyit edecektir.

Muhasebe birimi, muhasebe hizmetlerinin yürütüldüğü birimi ifade etmektedir. İl özel idareleri

ve belediyelerde muhasebe birimi mali hizmetler birimi içinde örgütlenecektir.

Muhasebe yetkilisi, muhasebe hizmetlerinin yürütülmesinden ve muhasebe biriminin

yönetiminden sorumlu, usulüne göre atanmış sertifikalı yöneticidir. Muhasebe yetkilisi iç kontrol

gereği; muhasebe kayıtlarının usulüne ve standartlara uygun, saydam ve erişilebilir şekilde tutulmasını

sağlamaktan sorumludurlar.

Ön mali kontrolün gerçekleşmesi için harcama yetkilisi ile muhasebe yetkilisi aynı kişi olamaz.

Muhasebe yetkilileri, muhasebe birimlerinin kasa işlemlerini her gün sonunda kontrol eder.

Kontrol işlemleri aşağıdaki şekilde yapılır (MYMGYDÇUEHY/8):

- Muhasebe biriminin vezne ve ambarlarında para ve değerleri alıp veren muhasebe yetkilisi

mutemetlerini her on beş günde en az bir defa, belirsiz günlerde,

- Muhasebe birimi dışında bir günden fazla süreyle görev yapan tahsildarlar ile icra memurlarını

her iki ayda en az bir defa ve her tahsilattan dönüldüğünü takip eden ön gün içinde,

kontrol etmek zorundadır.

Kasa defteri her günün sonunda kontrol edilerek veznedar ve muhasebe yetkilisi tarafından

imzalanır. Kasada belirlenen limiti aşan tutarın çeşitli nedenlerle aynı gün bankaya yatırılamaması

103

veya banka gişelerinin kapanmasından sonra yapılan tahsilat dolayısıyla kasada bulunan para

miktarının belirlenen kasa limitini aşması halinde, kasa fazlası para ertesi gün bankaya yatılmak üzere,

muhasebe yetkilisi ve kasa defterini tutmakla sorumlu olan veznedar tarafından müşterek muhafaza

altına alınır. Müşterek muhafaza altına alma yöntemi Yönetmelikte düzenlenmiştir.

Kasanın günlük kontrolü dışında, vezne ve ambarlarda bulunan para ve değerler; özel

mevzuatında aksine bir hüküm yoksa ayda iki defadan az olmamak üzere on beş günde en az bir kez

belirsiz günlerde kontrol edilir.

Muhasebe yetkilisinin ödeme emri belgesi üzerinde yapacağı kontroller;

-Yetkililerin imzası

-Belgelerin tam olması

-Maddi hata

-Hak sahibinin kimliği

Belgelerin tam olması

Muhasebe yetkilileri, ödeme emri eki belgelerin, ödemesi yapılacak giderin çeşidine ve alım

şekline göre Merkezi Yönetim Harcama Belgeleri Yönetmeliğinde ve özel mevzuatında öngörülen

belgelerden olmasını ve bu belgelerin eksiksiz olarak ödeme emri belgesi ekinde bağlanmasını kontrol

etmekle sorumlu olup, belgelerin alınan mal veya hizmet ya da iş bazında miktar veya ara toplam

olarak bütçe tertiplerine uygunluğunun kontrolünden ve doğruluğundan sorumlu değildir

(MYESVÇUEHY/29).

Maddi hata

Muhasebe yetkililerinin maddi hataya ilişkin sorumlulukları, bir mali işlemin

muhasebeleştirilmesine dayanak teşkil eden karar, onay, sözleşme, hak ediş raporu, bordro, fatura,

alındı ve benzeri belgelerde, gelir, alacak, gider ya da borç tutarının tespit edilmesine esas rakamların

hiçbir farklı yoruma yer vermeyecek biçimde, bilerek veya bilmeyerek yanlış seçilmesi, oranların

yanlış uygulanması, aritmetik işlemlerin yanlış yapılması ve muhasebeleştirmeye esas toplamlarının

muhasebeleştirme belgesinde ilgili hesaplara noksan veya fazla kaydedilmek suretiyle yapılan yersiz

ve fazla alma, verme, ödeme ve gönderilmesiyle sınırlıdır. Teknik nitelikteki belgelerde, buna ilişkin

olarak yapılmış maddi hatalardan bu belgeleri düzenleyen ve onaylayan gerçekleştirme görevlileri

sorumlu olup, muhasebe yetkililerinin bu belgelere ilişki sorumlulukları aritmetik işlemlerdeki

yanlışlıklarla sınırlıdır.

Hak sahibinin kimliği

Merkezi Yönetim Harcama Belgeleri Yönetmeliğin 8’nci maddesinde ödemenin kimlere

yapılacağı hususunu düzenlemiştir. Buna göre ödeme;

104

- Gerçek kişilerde alacaklıya veya vekiline, velisine, vasisine veya mutemedine,

- Gerçek kişinin ölüm halinde varislere,

- Tüzel kişilerde ise kanuni temsilcilerine veya bunların tayin ettikleri vekillere,

- Kayyım tayini gerektiren durumlarda kayyıma ödeme yapılır.

Ödemenin yapılacağı kişi aşağıda belirtilen belgelere göre tespit edilir:

a) Vekile yapılacak ödemelerde; noterce düzenlenmiş vekaletname aslı veya bunun noterce

onaylanmış örneği,

b) Veliye ödeme yapılacaksa; veli ve çocukların nüfus cüzdanlarının onaylı suretleri;

mahkemece tayin edilmiş velilere yapılacak ödemelerde ise mahkeme ilamı,

c) Vasilere yapılacak ödemelerde, vasi tayinine ilişkin mahkeme ilamı,

d) Varislere yapılacak ödemelerde veraset ilamı,

e) Kanuni temsilcilere yapılacak ödemelerde, noterce onaylı imza sirküleri ile ilgilinin tahsiline

yetkili olduğunu gösteren belge, eğer bu kimseler birisine vekalet vermişse noterce düzenlenmiş

vekaletname,

f) Kayyımlara ödeme yapılacaksa kayyım tayinine ilişkin mahkeme ilamı,

g) Resmi kurum ve kuruluşların alacaklarının tahsili için görevlendirilenlere alında karşılığı

yapılacak ödemelerde, dairesince verilmiş ilgilinin tatbiki imzasını içeren yetki belgesi,

h) Herhangi bir alacağı temellük eden kişilere yapılacak ödemelerde, noterce onaylanmış alacak

temlik namesi,

i) Kamu personeline yapılan aylık, ücret ve düzenli olarak yapıl ödemelerde harcama

yetkililerince yazılı olarak görevlendirilen mutemetlere ödenmesinde mutemet görevlendirme yazısı

(MYHBY; örnek:5),

j) Kamu personelinin yolluk, tedavi gideri ve benzeri münferit alacakları il kamu personeli

olmayan kişilerin hizmetleri karşılığı gerçekleşen yolluk, ders ücreti, huzur ücreti ve benzeri

alacaklarının mutemetlerine yapılacak ödemelerde her ödemeyle ilgili şahsi mutemet dilekçesi

(MYHBY; örnek:6),

k) Kimliğinin saklı kalmasını isteyen muhbirlere mutemetleri aracılığıyla yapılacak

ödemelerde, ilgili dairenin görevlendirme yazısı,

l) Alacakların hak sahiplerinin banka hesaplarına aktarılması suretiyle ödenmesinde, alacaklının

harcama birimince onaylanmış yazılı talebi, eğer düzenlenen fatura üzerinde banka hesap numarası yer

alıyorsa ayrıca talep yazısı aranmaz.

105

Kanunda her ne kadar ödeme emri belgesi zikredilse de, ön ödeme niteliğindeki ödemeler için

düzenlenen muhasebe işlem fişleri üzerinde de aynı noktalardan inceleme yapması gerektiği

kanaatimdeyim.

Ödeme emirleri, muhasebe birimine geliş tarihinden itibaren, en geç dört iş günü içinde

incelenir. Uygun bulunursa muhasebeleştirilerek tutarları hak sahiplerinin banka hesabına aktarılır.

Eksik veya hatalı olan ödeme emri belgesi ve eki belgeler, düzeltilmek veya tamamlanmak üzere en

geç, hata ve eksikliğin tespit edildiği günü izleyen iş günü içinde gerekçeleriyle birlikte harcama

yetkilisine yazılı olarak gönderilir. Hata veya eksiklikleri tamamlanarak tekrar muhasebe birimine

verilenler, en geç iki iş günü sonuna kadar incelenerek muhasebeleştirme ve ödeme işlemi

gerçekleştirilir.

Muhasebe yetkilisi mutemedi

Muhasebe yetkilisi mutemedi ise muhasebe yetkilisi adına ve hesabına para ve parayla ifade

edilebilen değerleri geçici olarak almaya, muhafaza etmeye, vermeye, göndermeye yetkili ve bu

işlemlerle ilgili olarak doğrudan muhasebe yetkilisine karşı sorumlu olan kamu görevlileri ve yetkili

memurlardır. Muhasebe yetkilisi mutemedi olarak görevlendirileceklerin muhasebe yetkilisine yazılı

olarak bildirilmesi gerekir. Muhasebe yetkilisi mutemedi olarak görevlendirilenlerin dışında hiç kimse

kurum adına para tahsil edemez, değerleri alamaz, gönderemez ve ödeme yapamaz. İl özel idarelerinde

ise ilçe özel idare müdürlerine veya bu yetki ile görevlendirilenleri il özel idare muhasebe yetkilisinin

mutemedi olarak kabul etmek gerekmektedir.

Muhasebe yetkilisi mutemetleri kefalete tabidirler. Bu nedenle kefalet aidatı kesilmesi

gerekmektedir.

Muhasebe yetkilisi mutemetleri, aldıkları paraları ve değerleri muhasebe biriminin veznesi ve

ambarında muhafaza etmek zorundadır ve kayıplardan sorumludurlar.

Muhasebe birimi hizmet binası dışında veya muhasebe biriminin bulunduğu yerin belediye

hudutları dışında görevlendirilen muhasebe yetkilisi mutemetleri tarafından yapılan tahsilatın, özel

mevzuatında aksine bir hüküm bulunmadığı sürece, miktarı ne olursa olsun en çok yedi, değerli kağıt

satış hasılatının ise en çok on beş günde bir ve her halde mali yılın son iş gününde muhasebe biriminin

veznesine veya banka hesabına yatırılması zorunludur. Üst yöneticiler belirlenen süreleri beklemeden

muhasebe birimine veya banka hesabına yatırılması gereken miktarı belirlemeye yetkilidir.

İhale komisyonu görevi

4734 sayılı Kamu İhale Kanunu’nun 6’ncı maddesi gereğince, ihale yetkilisi, biri başkan olmak

üzere, ikisinin ihale konusu işin uzmanı olması şartıyla, ilgili idare personelinden en az dört kişinin ve

muhasebe veya malî işlerden sorumlu bir personelin katılımıyla kurulacak en az beş ve tek sayıda

kişiden oluşan ihale komisyonunu, yedek üyeler de dahil olmak üzere görevlendirir.

106

İhaleyi yapan idarede yeterli sayı veya nitelikte personel bulunmaması halinde, bu Kanun

kapsamındaki idarelerden komisyona üye alınabilir.

2017 yılında yayımlanan Kamu İhale Genel Tebliği gereğince, ihale komisyonunun eksiksiz

olarak ihaleyi sonuçlandırabilmesi için idarece yeterli sayıda yedek üyenin belirlenmesi

gerekmektedir. Bu çerçevede, yedek üyeler tespit edilirken ihale konusu işin uzmanları ile muhasebe

veya mali işlerden sorumlu personel yerine geçecek yedek üyeler mutlaka belirlenmelidir.

İhale komisyonu üyeliğinin muhasebe hizmetleri birimi yerine mali hizmetler birimi tarafından

yerine getirilmesi daha uygun olacağı kanaatindeyim. Çünkü kurumların strateji geliştirme birimi göz

önünde bulundurulduğunda, strateji geliştirme biriminin dört ana fonksiyonu olduğu görülmektedir:

Stratejik planlama, kalite yönetimi, yönetim bilgi sistemi ve mali hizmetler. Mali hizmetler birimine

ise bütçe, ön mali kontrol ve muhasebe fonksiyonları verilmiştir. Aslında ihale komisyonlarında

muhasebe veya mali işlerden anlayan birisinin bulunması mali danışmanlık hizmeti verebilmesi

içindir. Bu hizmeti de mali hizmetler birimi verebilir. Ayrıca ön mali kontrole ilişkin Yönetmeliğin

görev ayrılığı ilkesini düzenleyen 15’inci maddesinde, mali hizmetler biriminde ön mali kontrol

görevini yürütenlerin, onay belgesi ve ekleri ile şartname ve sözleşme tasarılarının hazırlanması, mali

karar ve işlemlerin belgelendirilmesi, mal ve hizmetlerin teslim alınması gibi mali karar ve işlemlerin

hazırlanması ve uygulanması aşamalarında görevlendirilmemesi gerekir. Dolayısıyla ihale komisyonu

üyeliği mali hizmetler biriminin görevi olmasa böyle bir düzenlemeye gerek duyulmazdı.

Sonuç olarak teşkilatın personel durumu dikkate alındığında muhasebe biriminde yeterli eleman

bulundurulamayacağı, mali mevzuat birikiminin mali hizmetler biriminde bulunacağı, ön mali

kontrolün de bu birim tarafından yerine getirileceği, mali hizmetler biriminin görevleri, muhasebe

hizmetleri ve muhasebe biriminin görevleri birlikte değerlendirildiğinde ihale komisyonu üyeliği

muhasebe biriminin değil, mali hizmetler biriminin görevi olduğu sonucuna varılabilir. Bu sebeptendir

ki; genel bütçeli kuruluşlarda muhasebe hizmeti mal müdürlükleri tarafından yürütüldüğü halde, ihale

komisyonlarına malmüdürlerinin veya mal müdürlüğünde görevli personel değil, tahakkuk

dairelerinde mali işlerle ilgili görevli personel katılmaktadır.

Muhasebe yetkilisinin nitelikleri ve atanması

Madde 62 - (Değişik: 22/12/2005-5436/8 md.)

Muhasebe yetkilisi görevini yürütmek üzere atanacakların, 657 sayılı Devlet Memurları

Kanununun 48 inci maddesinde belirtilenler ile aşağıdaki şartları taşıması gerekir:

a) En az dört yıllık yüksek öğrenim görmüş olmak.

b) Kamu idarelerinin muhasebe hizmetlerinde en az dört yıl çalışmış olmak koşuluyla bu

idarelerde muhasebe yetkilisi yardımcısı veya eşiti görevlerde bulunmak.

c) Muhasebe yetkilisi sertifikası almış olmak.

107

d) Son üç yıl içerisinde olumsuz sicil almamış olmak.

e) Aylıktan kesme ve kademe ilerlemesinin durdurulması cezası almamış olmak.

f) Görevin gerektirdiği bilgi ve temsil yeteneğine sahip olmak.

Ancak, belde ve nüfusu 25.000'in altında olan ilçe belediyeleri ile mahalli idare birliklerinde

muhasebe yetkilisi görevini yürütmek üzere atanacakların, yukarıdaki fıkranın (c), (d), (e) ve (f)

bentlerinde belirtilen şartları taşımaları kaydıyla, en az lise mezunu olmaları ve kamu idarelerinin

muhasebe hizmetlerinde en az dört yıl çalışmış olmaları yeterlidir.

9.12.1994 tarihli ve 4059 sayılı Kanun59 hükümleri saklı kalmak kaydıyla genel bütçe

kapsamındaki kamu idarelerinde muhasebe yetkilisi Maliye Bakanlığınca, diğer kamu idarelerinde ise

üst yöneticiler tarafından atanır.

Muhasebe yetkilisi olacak görevliler, Maliye Bakanlığınca görevin niteliği dikkate alınarak

meslekî konularda eğitime tâbi tutulur ve bu eğitimi başarıyla tamamlayanlara sertifika verilir.

(Değişik: 5793/36) Muhasebe yetkilisi sertifika programına başvuru şartları, adayların eğitimi

eğitim süresi, sertifika sınavı, sertifika verilmesi, bu işlemlerin genel yönetim kapsamındaki kamu

idareleri itibarıyla ayrı ayrı veya birlikte yapılması ile muhasebe yetkililerinin çalışma usul ve esasları,

Maliye Bakanlığınca hazırlanan ve Bakanlar Kurulu tarafından yürürlüğe konulan yönetmelikle

düzenlenir..60

Açıklama :

Muhasebe hizmeti 61’nci maddede açıklanmıştır. Bu maddede ise muhasebe yetkilisi ile ilgili

açıklama yapılacaktır.

Muhasebe birimi muhasebe hizmetlerinin yürütüldüğü birimdir. Muhasebe yetkilisi de

muhasebe hizmetlerinin yürütülmesinden ve muhasebe biriminin yönetiminde sorumlu, usulüne göre

atanmış sertifikalı yöneticiyi ifade eder.

Kimlerin muhasebe yetkilisi olabileceği hem maddede hem de Muhasebe Yetkililerinin Eğitimi,

Sertifika Verilmesi ile Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmeliğin 5’inci maddesinde

sayılmıştır. Her şeyden önce muhasebe yetkilisi 657 sayılı Devlet Memurları Kanununun 48’nci

maddesinde belirtilen nitelikleri taşıması gerekmektedir. Bu şartlar;

A. Genel şartlar:

1) Türk Vatandaşı olmak,

59 Hazine Müsteşarlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığı Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun

60 Yönetmelik; Resmi Gazete: 21.01.2006; sayı: 26056

108

2) Bu Kanunun 40 ncı maddesindeki yaş şartlarını taşımak,

3) Bu Kanunun 41 nci maddesindeki öğrenim şartlarını taşımak,

4) Kamu haklarından mahrum bulunmamak,

5) (Değişik: 10/1/1991 - 3697/1 md.) Taksirli suçlar ve aşağıda sayılan suçlar dışında tecil

edilmiş hükümler hariç olmak üzere, ağır hapis veyahut 6 aydan fazla hapis veyahut affa

uğramış olsalar bile Devletin şahsiyetine karşı işlenen suçlarla, zimmet, ihtilas, irtikap, rüşvet,

hırsızlık, dolandırıcılık, sahtecilik, inancı kötüye kullanma, dolanlı iflas gibi yüz kızartıcı veya

şeref ve haysiyeti kırıcı suçtan veya istimal ve istihlak kaçakçılığı hariç kaçakçılık, resmi ihale

ve alım satımlara fesat karıştırma, Devlet sırlarını açığa vurma suçlarından dolayı hükümlü

bulunmamak.

6) Askerlik durumu itibariyle;

a) Askerlikle ilgisi bulunmamak,

b) Askerlik çağına gelmemiş bulunmak,

c) Askerlik çağına gelmiş ise muvazzaf askerlik hizmetini yapmış yahut ertelenmiş veya yedek

sınıfa geçirilmiş olmak,

7) 53 üncü madde hükümleri saklı kalmak kaydı ile görevini devamlı yapmasına engel

olabilecek (…)(1) akıl hastalığı (…)(1) bulunmamak.

B. Özel şartlar:

1) Hizmet göreceği sınıf için 36 ve 41 nci maddelerde belirtilen öğretim ve eğitim kurumlarının

birinden diploma almış olmak,

2) Kurumların özel kanun veya diğer mevzuatında aranan şartları taşımak.

Aranacak özel şartlar Kanunun 62’nci ve Yönetmeliğin 5’nci maddelerinde sayılmıştır. Bunlar;

a) En az dört yıllık yüksek öğrenim görmüş olmak,

b) Kamu idarelerinin muhasebe yetkilisi yardımcısı veya eşiti görevlerde bulunmak

c) Muhasebe yetkilisi sertifikası almış olmak

d) Son üç yıl içerisinde olumsuz sicil almamış olmak,

e) Aylıktan kesme ve kademe ilerlemesinin durdurulması cezası almamış olmak

f) Görevi gerektiği bilgi ve temsil yeteneğine sahip olmak,

Ancak Kanun ve Yönetmelik, personel sıkıntısını dikkate alarak nüfusu 25 binin altında olan

ilçe belediyeleri ile mahalli idare birliklerinde muhasebe yetkilisi görevini yürütmek üzere

atanacaklarda muhasebe sertifikası almış olmak, son üç yıl içerisinde olumsuz sicil almamış olmak,

109

aylıktan kesme ve kademe ilerlemesinin durdurulması cezası almamış olmak ve görevin gerektirdiği

bilgi ve temsil yeteneğine sahip olmak şartlarını taşımaları kaydıyla, lise ve dengi okul mezunu

olmaları ve kamu idarelerinin muhasebe hizmetlerinde en az dört yalı çalışmış olmaları yeterlidir.

Bunlara nüfusu 25 binin altında olan ilçe belediyeler ile mahalli idare birliklerinde görev yapma

yetkisi veren sertifika verilir.

Sertifikaya ilişkin sınav ve eğitim Yönetmelikte ayrıntılı olarak düzenlenmiştir. tekrardan

kaçınmak için buraya alınmamıştır.

Muhasebe yetkililerinin görevleri Yönetmeliğin 23’üncü maddesinde tek tek sayılmıştır.

Muhasebe yetkililerinin sorumlulukları ise Yönetmeliğin 24’üncü maddesinde belirtilmiştir.

Kanunun 61’inci maddesine göre yapması gereken kontrollerden dolayı da sorumludur.

Muhasebe yetkilisinin idari ve mali sorumlulukları bulunduğunu söylemek mümkündür.

Kanunun 11’inci maddesinde belirtildiği gibi üst yönetici idari sorumluluğunu muhasebe yetkilileri ile

de paylaşmaktadır. Kanunların ve Yönetmeliklerin muhasebe birimine yüklediği görevleri yerine

getirmemekten dolayı muhasebe yetkilisinin idari sorumluluğu bulunmaktadır. Kanunda belirtilen

ödeme emri (ön ödeme ise muhasebe işlem fişi) üzerinde yapması gereken kontrollerden; imzaların

tam olması, belgelerin tam olması, maddi hata ve hak sahibinin kimliğidir; doğan fazla veya yersiz

ödemelerden muhasebe yetkilileri mali açıdan sorumlu olacaklardır.

Muhasebe hizmetleri için ayrı bir birim kurulmuş ve bu birime bütçe ile ödenek verilmiş ise

muhasebe yetkilisi aynı zamanda biriminin harcama yetkilisi olacaktır. Harcama yetkisi ve muhasebe

yetkisi aynı kişide birleşemez. Bu nedenle eğer muhasebe birimi için ayrıca ödenek tahsis edilmiş

diğer bir ifade ile muhasebe yetkilisi harcama yetkisini uhdesinde bulundurmuşsa, kendi birimine

ilişkin ödemeler için muhasebe yetkisini bir alt kademedeki görevliye devretmesi gerekmektedir. Eğer

görevini devredeceği uygun bir memur yoksa harcama yetkisini bir üst yöneticiye (belediye başkanı

veya yardımcısı veya belediye başkanının uygun göreceği birisi) devretmesi uygundur. Harcama

yetkisini alt kademede birisine devretmesi kanaatimce uygun değildir. Çünkü Kanun harcama

yetkisini, muhasebe yetkisinden üstün tutmuştur.

Kanaatimce muhasebe yetkisi ancak bir memura verilebilir. İşçi, geçici işçi veya sözleşmeli

personele muhasebe yetkisi kullandırılamaz. Ancak istisnai olarak; 5568 sayılı Kanun’un 22’nci

maddesi ile 4749 sayılı Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun’un

14’üncü maddesine eklenen son fıkra hükmü gereğince; Hazine Müsteşarlığı kadrolarında Hazine

Uzmanı olarak görev yapanlar, Hazine Müsteşarlığı muhasebe birimlerinde Muhasebe Yetkilisi veya

Muhasebe Yetkilisi Yardımcısı olarak görevlendirilebilirler ve bu kapsamdaki görevlendirmelerde

5018 sayılı Kanunun 62’inci maddesinin birinci fıkrasının (b) ve (c) bendi hükümleri uygulanmaz.

110

İç denetim

Madde 63- İç denetim, kamu idaresinin çalışmalarına değer katmak ve geliştirmek için

kaynakların ekonomiklik, etkililik ve verimlilik esaslarına göre yönetilip yönetilmediğini

değerlendirmek ve rehberlik yapmak amacıyla yapılan bağımsız, nesnel güvence sağlama ve

danışmanlık faaliyetidir. Bu faaliyetler, idarelerin yönetim ve kontrol yapıları ile malî işlemlerinin risk

yönetimi, yönetim ve kontrol süreçlerinin etkinliğini değerlendirmek ve geliştirmek yönünde

sistematik, sürekli ve disiplinli bir yaklaşımla ve genel kabul görmüş standartlara uygun olarak

gerçekleştirilir.

(Düzenleme ikinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) İç denetim, iç denetçiler tarafından yapılır.

(Ek cümle: 22/12/2005-5436/10 md.) Kamu idarelerinin yapısı ve personel sayısı dikkate alınmak

suretiyle, İç Denetim Koordinasyon Kurulunun uygun görüşü üzerine, doğrudan üst yöneticiye bağlı iç

denetim birimi başkanlıkları kurulabilir.61

Açıklama:

İç denetim, iç kontrolün önemli bir boyutunu oluşturmaktadır. İç kontrol, bir kurumun, kuruma

ait politikaların ve hükümet programlarının istenilen sonuçlara ulaşması; bu programlar için kullanılan

kaynakların, belirlenen amaç ve organizasyon hedefleriyle uyumlu olması; programların israf, hile ve

kötü yönetimden korunması; güvenilir ve zamanında bilgilin elde edilmesi, korunması, rapor edilmesi

ve gerektiğinde karar alma mekanizmalarında kullanılması amacıyla oluşturulan organizasyon ve

politika ile yol ve yöntemler bütünüdür. İç kontrol sisteminin etkinliği yönetimin sorumluluğundadır.

Bu nedenle yönetimin iç kontrol yapısının etkinliğini düzenli bir biçimde izlemesi ve gözden

geçirmesi gerekir. Söz konusu izleme ve gözden geçirme görevi ise, iç kontrol yapısının bir parçası

olarak oluşturulan iç denetim biriminin raporları aracılığıyla yerine getirilmektedir.62

Yönetmelikte geçen bazı düzenlemelere aşağıda yer verilmiştir.

Ekonomiklik: Bir faaliyetin planlanmış sonuçlarına ya da çıktılarına ulaşmak için kullanılan

kaynakların maliyetini en aza indirmektir (İDÇUEHY/4).

Etkililik: Bir faaliyetin, planlanan ve gerçekleşen etkisi arasındaki ilişkiyi; hedefe ulaşma

derecesini ve yerindeliğini ifade eder (İDÇUEHY/4).

Verimlilik: Kullanılan kaynaklarla, bir faaliyetin sonuçlarını yada çıktılarını azamiye

çıkarmaktır (İDÇUEHY/4).

61 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle 63 üncü maddenin birinci cümlesinde yer alan "ve

nesnel güvence sağlayan danışmanlık faaliyetidir." ibaresi, ", nesnel güvence sağlama ve danışmanlık faaliyetidir.”; 64 üncü maddenin (d) bendinde yer alan, "izlemek" ibaresi, "denetlemek" olarak değiştirilmiş ve metne işlenmiş olup, 63 üncü maddenin ikinci cümlesi ikinci fıkra olarak düzenlenmiştir.

62 Zuhal TEK, Egemen Mert ÇETİNKAYA; “Kamu Mali Yönetimimizde Yeni Bir Yaklaşım: İç Denetim”; Bütçe Dünyası; Sonbahar 2004; Sayı 20.

111

Uluslararası denetim standartları iç denetçiler için de benimsenmiştir.

1. Bağımsızlık: İç denetçiler, iç denetim faaliyetine ilişkin görevlerini yerine getirirken bağımsız

olarak hareket ederler (İDÇUEHY/25).

2. Tarafsızlık: İç denetçiler görevlerini yerine getirirken tarafsız davranır. Bu bağlamda, iç

denetçiler çalışmalarında, denetimin kalitesinden ödün vermeden, başkalarının düşünce ve

telkinlerinden etkilenmeden kanaat oluşturur. İç denetim birim başkanı iç denetçileri görevlendirirken

tarafsızlıklarını zedeleyecek hususlara dikkat eder. İç denetçiler, faaliyetlerini sürdürürken bağımsızlık

ve tarafsızlıklarını zedeleyebilecek bir durumla karşılaşmaları halinde iç denetim birimi başkanına, iç

denetim birimi başkanı görevlendirilmemişse üst yöneticiye yazılı olarak başvurur. İç denetçiler daha

önce görev yaptıkları idari birimlerde bir yıl geçmeden iç denetim yapamazlar. İç denetçilerin

tarafsızlığını sağlamak amacıyla güvence altında tutulması gerekmektedir (İDÇUEHY/26).

3. Mesleki yeterlilik ve özen: İç denetçiler görevlerinin gerektirdiği mesleki yeterliliğe sahip

olmak ve geliştirmek zorundadır. Bu nedenle sertifika almak suretiyle görevlendirilirler. Sürekli

meslek içi eğitim alırlar. Bilgi teknolojisinden yararlanırlar (İDÇUEHY/28-34)

İç denetçiler uluslararası denetim standartlarına olan çalışma alanı ve raporlama standartlarına

da uyarlar, Yönetmelik bu konuda düzenlemeler yapmıştır.

İç denetimin uygulanması

a) Uygunluk denetimi: Kamu idarelerinin faaliyet ve işlemlerinin ilgili kanun, tüzük, yönetmelik

ve diğer mevzuata uygunluğunun incelenmesidir.

b) Performans denetimi: Yönetimin bütün kademelerinde gerçekleştirilen faaliyet ve işlemlerin

planlanması ve kontrolü aşamalarındaki etkililiğin, ekonomikliğin ve verimliliğin değerlendirilmesidir.

c) Mali denetim: Gelir, gider, varlık ve yükümlülüklere ilişkin hesap ve işlemlerin

doğruluğunun, mali sistem ve tabloların güvenirliğinin değerlendirilmesidir.

d) Bilgi teknolojisi denetimi: Denetlenen birimin elektronik bilişim sistemlerinin sürekliliğinin

ve güvenirliğinin değerlendirilmesidir.

e) Sistem denetimi: Denetlenen birimin faaliyetlerinin ve iç kontrol sisteminin; organizasyon

yapısına katkı sağlayıcı bir yaklaşımla analiz edilmesi, eksikliklerinin tespit edilmesi, kalite ve

uygunluğunun araştırılması, kaynakların ve uygulanan yöntemlerin yeterliliğinin ölçülmesi suretiyle

değerlendirilmesidir.

İç denetim birim başkanlıkları

“Kamu idarelerinin yapısı ve personel sayısı dikkate alınmak suretiyle, İç Denetim

Koordinasyon Kurulunun uygun görüşü üzerine, doğrudan üst yöneticiye bağlı iç denetim birimi

başkanlıkları kurulabilir.” hükmü gereği, İç Denetçi Atamalarında Uyulacak Esas ve Usuller Hakkında

112

Tebliğ ile atanan iç denetçi sayısı beş ve üzerinde belirlenen idarenin iç denetim birimi başkanlığı

kurmalarına genel uygun görüş verilmiştir. Bu hususta ayrıca görüş istenmeyecektir. Ancak iç denetim

birim başkanı olarak görevlendirilenler İç Denetim Kuruluna bildirilecektir.

İç denetçinin görevleri

Madde 64- Kamu idarelerinin yıllık iç denetim programı üst yöneticinin önerileri de dikkate

alınarak iç denetçiler tarafından hazırlanır ve üst yönetici tarafından onaylanır.

İç denetçi, aşağıda belirtilen görevleri yerine getirir:

a) Nesnel risk analizlerine dayanarak kamu idarelerinin yönetim ve kontrol yapılarını

değerlendirmek.

b) Kaynakların etkili, ekonomik ve verimli kullanılması bakımından incelemeler yapmak ve

önerilerde bulunmak.

c) Harcama sonrasında yasal uygunluk denetimi yapmak.

d) İdarenin harcamalarının, malî işlemlere ilişkin karar ve tasarruflarının, amaç ve politikalara,

kalkınma planına, programlara, stratejik planlara ve performans programlarına uygunluğunu

denetlemek ve değerlendirmek.

e) Malî yönetim ve kontrol süreçlerinin sistem denetimini yapmak ve bu konularda önerilerde

bulunmak.

f) Denetim sonuçları çerçevesinde iyileştirmelere yönelik önerilerde bulunmak.

g) Denetim sırasında veya denetim sonuçlarına göre soruşturma açılmasını gerektirecek bir

duruma rastlandığında, ilgili idarenin en üst amirine bildirmek.

İç denetçi bu görevlerini, İç Denetim Koordinasyon Kurulu tarafından belirlenen ve uluslararası

kabul görmüş kontrol ve denetim standartlarına uygun şekilde yerine getirir.

İç denetçi, görevinde bağımsızdır ve iç denetçiye asli görevi dışında hiçbir görev verilemez ve

yaptırılamaz.

İç denetçiler, raporlarını doğrudan üst yöneticiye sunar. Bu raporlar üst yönetici tarafından

değerlendirmek suretiyle gereği için ilgili birimler ile malî hizmetler birimine verilir. İç denetim

raporları ile bunlar üzerine yapılan işlemler, üst yönetici tarafından en geç iki ay içinde İç Denetim

Koordinasyon Kuruluna gönderilir.

İç denetçinin nitelikleri ve atanması

Madde 65- İç denetçi olarak atanacakların, 657 sayılı Devlet Memurları Kanununun 48 inci

maddesinde belirtilenler ile aşağıdaki şartları taşıması gerekir:

113

a) İlgili kamu idaresinin özelliği de dikkate alınarak İç Denetim Koordinasyon Kurulu

tarafından belirlenen alanlarda en az dört yıllık yüksek öğrenim görmüş olmak.

b) Kamu idarelerinde denetim elemanı olarak en az beş yıl veya İç Denetim Koordinasyon

Kurulunca belirlenen alanlarda en az sekiz yıl çalışmış olmak.

c) Mesleğin gerektirdiği bilgi, ehliyet ve temsil yeteneğine sahip olmak.

d) İç Denetim Koordinasyon Kurulunca gerekli görülen diğer şartları taşımak.

Kamu idarelerine iç denetçi olarak atanacaklar, İç Denetim Koordinasyon Kurulu

koordinatörlüğünde, Maliye Bakanlığınca iç denetim eğitimine tâbi tutulur. Eğitim programı, iç

denetçi adaylarına denetim, bütçe, malî kontrol, kamu ihale mevzuatı, muhasebe, personel mevzuatı,

Avrupa Birliği mevzuatı ve mesleki diğer konularda yeterli bilgi verilecek şekilde hazırlanır. Bu

eğitimi başarıyla tamamlayanlara sertifika verilir. İç denetçi adayları için uygulanacak eğitim

programının süresi, konuları ve eğitim sonucunda yapılacak işlemler ile diğer hususlar İç Denetim

Koordinasyon Kurulu tarafından hazırlanarak Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle

düzenlenir.63

(Değişik ilk cümle: 22/12/2005-5436/10 md.) İç denetçiler, bakanlıklar ve bağlı idarelerde, üst

yöneticilerin teklifi üzerine Bakan, diğer idarelerde üst yöneticiler tarafından sertifikalı adaylar

arasından atanır ve aynı usûlle görevden alınır.İç denetçilerin kamu idareleri itibarıyla sayıları, çalışma

usul ve esasları ile diğer hususlar İç Denetim Koordinasyon Kurulunca hazırlanarak, Maliye

Bakanlığının teklifi üzerine Bakanlar Kurulunca çıkarılacak yönetmelikle belirlenir.

İç Denetim Koordinasyon Kurulu

Madde 66- Maliye Bakanlığına bağlı İç Denetim Koordinasyon Kurulu, yedi üyeden oluşur.

Üyelerden biri Başbakanın, biri Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığının bağlı olduğu Bakanın, biri

Hazine Müsteşarlığının bağlı olduğu Bakanın, biri İçişleri Bakanının, başkanı dahil üçü Maliye

Bakanının önerisi üzerine beş yıl süre ile Bakanlar Kurulu tarafından atanır. Bunların 67 nci maddede

belirtilen görevleri yapabilecek niteliklere sahip olması şarttır. Maliye Bakanı tarafından önerilecek

adaylardan birinin ekonomi, maliye, muhasebe, işletme alanlarından birinde doktora derecesine sahip

öğretim üyeleri arasından olması şartı aranır. Üyeler, bu sürenin sonunda yeniden atanabilirler.

Gerekli görülen hallerde İç Denetim Koordinasyon Kurulu, oy hakkı olmamak kaydıyla teknik

yardım almak ve danışmak amacıyla uzman kişileri de toplantılara davet edebilir. Kurulun çalışma

63 İç Denetçi Adayları Belirleme, Eğitim ve Sertifika Yönetmeliği; Resmi Gazete: 8.10.2005; sayı: 25960

114

usul ve esasları ile diğer hususlar İç Denetim Koordinasyon Kurulunun önerisi üzerine Maliye

Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir. 64

İç Denetim Koordinasyon Kurulunda görevlendirilenlerin asli görevleri devam eder. Başkan ve

üyelerine, ayda dörtten fazla olmamak üzere her toplantı günü için (3000) gösterge rakamının memur

aylık katsayısıyla çarpımı sonucu bulunacak tutar üzerinden toplantı ücreti ödenir.

İç Denetim Koordinasyon Kurulunun görevleri

Madde 67- İç Denetim Koordinasyon Kurulu, kamu idarelerinin iç denetim sistemlerini

izlemek, bağımsız ve tarafsız bir organ olarak hizmet vermek üzere aşağıdaki görevleri yürütür:

a) İç denetime ilişkin denetim ve raporlama standartlarını belirlemek, denetim rehberlerini

hazırlamak ve geliştirmek.

b) Uluslararası uygulamalar ve denetim standartlarıyla uyumlu risk değerlendirme yöntemlerini

geliştirmek.

c) Kamu idarelerinin denetim birimleri ile işbirliğini sağlamak.

d) Yolsuzluk veya usulsüzlüklerin ortadan kaldırılması için gerekli önlemlerin alınması

konusunda önerilerde bulunmak.

e) Risk içeren alanlarda iç denetçilere program dışı özel denetim yaptırılması için kamu

idarelerine önerilerde bulunmak.

f) İç denetçilerin eğitim programlarını düzenlemek.

g) İç denetçiler ile üst yöneticiler arasında görüş ayrılığı bulunması halinde anlaşmazlığın

giderilmesine yardımcı olmak.

h) İdarelerin iç denetim raporlarını değerlendirerek sonuçlarını konsolide etmek suretiyle yıllık

rapor halinde Maliye Bakanına sunmak ve kamuoyuna açıklamak.

i) (Değişik: 22/12/2005-5436/10 md.) İşlem hacimleri ve personel sayıları dikkate alınmak

suretiyle idareler ile ilçe ve belde belediyeleri için iç denetçi atanıp atanmayacağına karar vermek.

j) İç denetçilerin atanmasına ilişkin diğer usulleri belirlemek.

k) İç denetçilerin uyacakları etik kuralları belirlemek.

l) (Ek: 22/12/2005-5436/10 md.) Kalite güvence ve geliştirme programını düzenlemek ve iç

denetim birimlerini bu kapsamda değerlendirmek.

64 Yönetmelik 08/10/2005 tarih ve 25960 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

115

ALTINCI KISIM

Dış Denetim

Dış denetim

Madde 68- Sayıştay tarafından yapılacak harcama sonrası dış denetimin amacı, genel yönetim

kapsamındaki kamu idarelerinin hesap verme sorumluluğu çerçevesinde, yönetimin malî faaliyet,

karar ve işlemlerinin; kanunlara, kurumsal amaç, hedef ve planlara uygunluk yönünden incelenmesi

ve sonuçlarının Türkiye Büyük Millet Meclisine raporlanmasıdır.

Dış denetim, genel kabul görmüş uluslararası denetim standartları dikkate alınarak;

a) Kamu idaresi hesapları ve bunlara ilişkin belgeler esas alınarak, malî tabloların güvenilirliği

ve doğruluğuna ilişkin malî denetimi ile kamu idarelerinin gelir, gider ve mallarına ilişkin malî

işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığının tespiti,

b) Kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli olarak kullanılıp kullanılmadığının

belirlenmesi, faaliyet sonuçlarının ölçülmesi ve performans bakımından değerlendirilmesi,

Suretiyle gerçekleştirilir.

Dış denetim sırasında, kamu idarelerinin iç denetçileri tarafından düzenlenen raporlar, talep

edilmesi halinde Sayıştay denetçilerinin bilgisine sunulur.

Denetimler sonucunda; ikinci fıkranın (a) ve (b) bentlerinde belirtilen hususlarda düzenlenen

raporlar, idareler itibarıyla konsolide edilir ve bir örneği ilgili kamu idaresine verilerek üst yönetici

tarafından cevaplandırılır. Sayıştay, denetim raporları ve bunlara verilen cevapları dikkate alarak

düzenleyeceği dış denetim genel değerlendirme raporunu Türkiye Büyük Millet Meclisine sunar.

Sayıştay tarafından hesapların hükme bağlanması; genel yönetim kapsamındaki kamu

idarelerinin gelir, gider ve mal hesapları ile bu hesaplarla ilgili işlemlerinin yasal düzenlemelere uygun

olup olmadığına karar verilmesidir.

Dış denetim ve hesapların hükme bağlanmasına ilişkin diğer hususlar ilgili kanununda

düzenlenir.

Açıklama:

Sayıştay denetim yetkisini Anayasanın 160’ncı maddesinden almaktadır. Maddenin üçüncü

fıkrasında denetim usullerinin kanunla düzenleneceği ifade edilmektedir. Denetimi düzenleyen kanun

da 6085 sayılı Sayıştay Kanunudur.

6085 sayılı Sayıştay Kanununda denetim şekilleri aşağıdaki gibi tanımlanmıştır:

- Sayıştay denetimi: Düzenlilik ve performans denetimini,

- Düzenlilik denetimi: Mali denetim ve uygunluk denetimin,

116

- Mali denetim: Kamu idarelerinin hesap ve işlemleri ile mali faaliyet, mali yönetim ve kontrol

sistemlerinin değerlendirme sonuçları esas alınarak, mali rapor ve tablolarının güvenilirliği ve

doğruluğuna ilişkin denetimi,

- Uygunluk denetimi: Kamu idarelerinin gelir, gider ve mallarına ilişkin hesap ve işlemlerinin

kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygunluğunun incelenmesine ilişkin denetimi ve

- Performans denetimi: Hesap verme sorumluluğu çerçevesinde idarelerce belirlenen hedef ve

göstergeler ile ilgili olarak faaliyet sonuçlarının ölçülmesini ifade eder.

6085 sayılı Kanunun 34-37’nci maddeleri arasında denetim süreci düzenlemiştir:

“Denetimin amacı

MADDE 34- (1) Denetim;

a) Bütçe hakkının gereği olarak kamu idarelerinin faaliyet sonuçları hakkında Türkiye Büyük

Millet Meclisine ve kamuoyuna güvenilir ve yeterli bilgi sunulması,

b) Kamu mali yönetiminin hukuka uygun olarak yürütülmesi ve kamu kaynaklarının korunması,

c) Kamu idarelerinin performansının değerlendirilmesi,

ç) Hesap verme sorumluluğu ve mali saydamlığın yerleştirilmesi ve yaygınlaştırılması,

amacıyla gerçekleştirilir.

Denetimin genel esasları

MADDE 35- (1) Denetimin genel esasları şunlardır:

a) Denetim; kamu idarelerinin hesap, mali işlem ve faaliyetleri ile iç kontrol sistemlerinin

incelenmesi ve kaynakların etkili, ekonomik, verimli ve hukuka uygun olarak kullanılmasının

değerlendirilmesidir. Sayıştay tarafından yerindelik denetimi yapılamaz, idarenin takdir yetkisini

sınırlayacak ve ortadan kaldıracak karar alınamaz.

b) Denetim genel kabul görmüş uluslararası denetim standartlarına uygun olarak yürütülür.

c) Sayıştay ve denetçiler denetim faaliyetini bağımsız ve tarafsız olarak yürütür. Sayıştaya

denetim görevinin planlanması, programlanması ve yürütülmesinde talimat verilemez.

ç) Denetimler, güncel denetim metodolojilerinin uygulanmasında gerekli özen gösterilerek

gerçekleştirilir.

d) Denetim görevinin etkin bir biçimde yerine getirilmesi için Kurum mensuplarının teknik ve

mesleki yeterlikleri geliştirilir.

117

e) Kalite güvencesinin sağlanması için, denetimin her aşaması denetim standartlarına, stratejik

planlara, denetim programlarına ve mesleki etik kurallarına uygunluğu açısından sürekli gözden

geçirilir.

Sayıştay denetimi

MADDE 36- (1) Sayıştay denetimi, düzenlilik denetimi ve performans denetimini kapsar.

(2) Düzenlilik denetimi;

a) Kamu idarelerinin gelir, gider ve malları ile bunlara ilişkin hesap ve işlemlerinin kanunlara ve

diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığının tespiti,

b) Kamu idarelerinin mali rapor ve tablolarının, bunlara dayanak oluşturan ve ihtiyaç duyulan

her türlü belgelerin değerlendirilerek, bunların güvenilirliği ve doğruluğu hakkında görüş bildirilmesi,

c) Mali yönetim ve iç kontrol sistemlerinin değerlendirilmesi,

suretiyle gerçekleştirilir.

(3) Performans denetimi; hesap verme sorumluluğu çerçevesinde idarelerce belirlenen hedef ve

göstergelerle ilgili olarak faaliyet sonuçlarının ölçülmesi suretiyle gerçekleştirilir.

(4) Bu denetimler sonucunda denetimle ilgili olan veya denetimden kaynaklanan ve açıklanması

gerekli görülen diğer hususlar da rapor edilebilir.”

Sayıştayın denetlenmesi

Madde 69- Sayıştayın denetlenmesi, her yıl Türkiye Büyük Millet Meclisi adına Türkiye Büyük

Millet Meclisi Başkanlık Divanı tarafından görevlendirilen ve gerekli mesleki niteliklere sahip

denetim elemanlarından oluşan bir komisyon tarafından, hesaplar ve bunlara ilişkin belgeler esas

alınarak yapılır.

YEDİNCİ KISIM

Yaptırımlar ve Yetkili Merciler

Ödenek üstü harcama

Madde 70- Kamu zararı oluşturmamakla birlikte bütçelere, ayrıntılı harcama programlarına,

serbest bırakma oranlarına aykırı olarak veya ödenek gönderme belgelerindeki ödenek miktarını aşan

harcama talimatı veren harcama yetkililerine, her türlü aylık, ödenek, zam ve tazminat dahil yapılan

bir aylık net ödemeler toplamının iki katı tutarına kadar para cezası verilir.65

65 Bkz. 32. madde açıklaması

118

Kamu zararı 66

Madde 71- (Değişik: 5628/4) Kamu zararı; kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden

kaynaklanan mevzuata aykırı karar, işlem veya eylemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel

veya eksilmeye neden olunmasıdır. 67

Kamu zararının belirlenmesinde;

a) İş, mal veya hizmet karşılığı olarak belirlenen tutardan fazla ödeme yapılması,

b) Mal alınmadan, iş veya hizmet yaptırılmadan ödeme yapılması,

c) Transfer niteliğindeki giderlerde, fazla veya yersiz ödemede bulunulması,

d) İş, mal veya hizmetin rayiç bedelinden daha yüksek fiyatla alınması veya yaptırılması,

e) İdare gelirlerinin tarh, tahakkuk veya tahsil işlemlerinin mevzuata uygun bir şekilde

yapılmaması,

f) (Mülga: 22/12/2005-5436/10 md.)68

g) Mevzuatında öngörülmediği halde ödeme yapılması,

Esas alınır.

(Değişik üçüncü fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Kontrol, denetim, inceleme, kesin hükme

bağlama veya yargılama sonucunda tespit edilen kamu zararı, zararın oluştuğu tarihten itibaren ilgili

mevzuatına göre hesaplanacak faiziyle birlikte ilgililerden tahsil edilir.

Alınmamış para, mal ve değerleri alınmış; sağlanmamış hizmetleri sağlanmış; yapılmamış

inşaat, onarım ve üretimi yapılmış veya bitmiş gibi gösteren gerçek dışı belge düzenlemek suretiyle

kamu kaynağında bir artışa engel veya bir eksilmeye neden olanlar ile bu gibi kanıtlayıcı belgeleri

bilerek düzenlemiş, imzalamış veya onaylamış bulunanlar hakkında Türk Ceza Kanunu veya diğer

kanunların bu fiillere ilişkin hükümleri uygulanır. Ayrıca, bu fiilleri işleyenlere her türlü aylık, ödenek,

zam, tazminat dahil yapılan bir aylık net ödemelerin iki katı tutarına kadar para cezası verilir.

(Değişik: 5628/4) Kamu zararının, bu zarara neden olan kamu görevlisinden veya diğer gerçek

tüzel kişilerden tahsiline ilişkin usul ve esaslar, Maliye Bakanlığının teklifi üzerine Bakanlar Kurulu

tarafından çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir.

66 Kamu Zararlarının Tahsiline İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik; Resmi Gazete: 19.10.2006; sayı: 26324

67 Değişmeden önceki hali: Kamu zararı, mevzuata aykırı karar, işlem, eylem veya ihmal sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunmasıdır

685018 sayılı Kanunun 71. Maddesinin kaldırılan f bendi “Kamu kaynakları ile yükümlülüklerinin yönetilmesinde, değerlendirilmesinde, korunmasında veya kullanılmasında gerekli önlemlerin alınmaması veya özenin gösterilmemesi suretiyle öz kaynağın azalmasına sebebiyet verilmesi,”

119

Açıklama:

Nakit esası – Tahakkuk esası açısından değerlendirme;

5018 sayılı Kanunun, düzenlediği mali konular açısından 1050 sayılı Muhasebe-i Umumiye

Kanununa göre daha kapsayıcı olduğu söylenebilir. “Tahakkuk esası-nakit esası”; “bütçe geliri-gelir”

ve “bütçe gideri-gider” kavramları arasındaki ilişki ve farklılıklar tam olarak bu konu ile ilgilidir. 1050

sayılı Kanun bu kavramlardan “Nakit Esası”, “Bütçe Geliri” ile “Bütçe Gideri” terimlerini esas

almıştır. 5018 sayılı Kanun ise “tüm mali işlemleri kapsamak” amacıyla “tahakkuk esaslı muhasebe

sistemini” benimsemiş ve oluşturmak, bunların sonucu olarak da “bütçe geliri” yanında “gelir”;

“bütçe gideri” yanında “gider” ifadelerini beraber ele almıştır.

Bunun gereği olarak 1050 sayılı Kanunun uygulandığı dönemlerde hukuka uygun olmayan mali

işlemler için “bütçeden fazla ve yersiz ödemeden” bahsedilirken; 5018 sayılı Kanun ile kamu mali

yönetimi ve denetiminde “kamu zararı” ifadesi kullanılmaya başlanmıştır.

1050 sayılı Kanunun uygulaması sadece bütçeye dayalı nakit esaslı muhasebe sistemi, 5018

sayılı Kanunun uygulamasında ise hem nakit hem de tahakkuk esaslı muhasebe sistemi mevcut olduğu

düşünülürse; 71’inci maddenin birinci fıkrasında tahakkuk esasına göre kamu zararına atıf yapıldığını;

maddenin devamında sayılan bentlerde ise nakit esasına göre kamu zararını ifade ettiğini görmekteyiz.

Kanunun birinci fıkrasında tahakkuk esaslı muhasebeye göre bilanço kalemlerinden net değer

veya sermaye hesabının artışına engel olma ve azalışına neden olmayı kamu zararı olarak

nitelendirmiştir. Ancak maddede yer alan bentlerde ise dikkat edilirse bilanço esasına göre bir artış

veya azalış söz konusu değildir. Örneğin, bir taşıtın ihale kurallarına uygun olmadan alınması veya

piyasa rayicinden yüksek bir bedelle alınması bilanço açısından hazır değerde bulunan bir nakdin

taşınır mallar hesabına alınmasıdır. Bu durum net değer hesabını olumsuz bir şekilde

etkilememektedir. Ama bu işlem mevzuata aykırı bir şekilde nakit çıkışını gerektirdiği için nakit

esasına göre kamu zararı olarak değerlendirilir.

Diğer Kanunlarla Karşılaştırma

5018 sayılı Kanunda tanımlı “kamu zararı” kavramının ifade ettiği konular; aynı zamanda diğer

bazı kanunların kapsamı alanına da girebilmektedir. Böylece kamu zararı ifadesinin 5018 sayılı

Kanunun anlayışına mı uygun, yoksa diğer kanunlara göre mi değerlendirilmesi gerekeceği tartışma

götürür bir konudur.

5018 sayılı Kanun, 657 sayılı Kanun ve 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu hükümleri birlikte

değerlendirilerek “kamu zararı” ifadesi üzerinde durulacak ve Sayıştay denetim ve yargılaması bu

açıdan değerlendirilecektir.

5018 sayılı Kanun “Kamu zararı”nı hem tanımlamış hem de nelerin kamu zararı olacağını

belirlemiştir. Kamu zararı; kamu görevlilerinin kasıt, kusur veya ihmallerinden kaynaklanan mevzuata

120

aykırı karar, eylem veya işlemleri sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden

olmaktır.

Kanunun incelenmesinde, harcama sürecine katılanların, üst yönetici, harcama yetkilisi,

gerçekleştirme görevlisi, muhasebe yetkilisi gibi görev ve görevliler olduğu görülmektedir. Kamu

zararı bu görevlilerin karar, eylem veya işlemlerinden doğabilir. Bu bakımdan üst yönetici, harcama

yetkilisi, gerçekleştirme görevlisi ve muhasebe yetkilisinin mutlaka kamu görevlisi olması gerektiği

gibi bir sonuca gidilebilir. Ancak kamu görevlisinin tanımı 5018 sayılı Kanunda yapılmamıştır.

Tanımlamada yer alan unsurları ayrı ayrı incelemekte fayda vardır.

Kamu görevlisi

2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası 128’inci maddesinde; “Devletin, kamu iktisadî

teşebbüsleri ve diğer kamu tüzelkişilerinin genel idare esaslarına göre yürütmekle yükümlü oldukları

kamu hizmetlerinin gerektirdiği aslî ve sürekli görevler, memurlar ve diğer kamu görevlileri eliyle

görülür.

Memurların ve diğer kamu görevlilerinin nitelikleri, atanmaları, görev ve yetkileri, hakları ve

yükümlülükleri, aylık ve ödenekleri ve diğer özlük işleri kanunla düzenlenir. (Ek cümle: 12/9/2010-

5982/12 md.) Ancak, malî ve sosyal haklara ilişkin toplu sözleşme hükümleri saklıdır.

Üst kademe yöneticilerinin yetiştirilme usul ve esasları, kanunla özel olarak düzenlenir.”

129’uncu maddesinde; “Memurlar ve diğer kamu görevlileri Anayasa ve kanunlara sadık

kalarak faaliyette bulunmakla yükümlüdürler.

Memurlar ve diğer kamu görevlileri ile kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları ve

bunların üst kuruluşları mensuplarına savunma hakkı tanınmadıkça disiplin cezası verilemez. (Değişik:

12/9/2010-5982/13 md.) Disiplin kararları yargı denetimi dışında bırakılamaz. ..” hükümleri yer

almaktadır.

Kısaca belirtirsek, Anayasaya göre kamu görevlisi kavramı, 657 sayılı Kanuna tabi olmayan,

Türk Silahlı Kuvvetleri Kanunu, Öğretim Görevlileri Hakkında Kanun, Hakim ve Savcılar Kanunu

gibi diğer personel kanunlarına tabi olan, devletin asli ve sürekli görevlerini yerine getiren kişileri

ifade etmektedir.

5018 sayılı Kanuna göre, sadece 657 sayılı Kanunda yazılı memurların kamu görevlisi

olabileceğini düşünmek 5018 sayılı Yasanın kapsayıcılığa ve görevlilerin pozisyonuna uygun düşmez.

657 sayılı Kanunda memur; “Mevcut kuruluş biçimine bakılmaksızın, Devlet ve diğer kamu

tüzel kişiliklerince genel idare esaslarına göre yürütülen asli ve sürekli kamu hizmetlerini ifa ile

görevlendirilenler, bu Kanunun uygulanmasında memur sayılır.” şeklinde ifade edilmiştir (md.4/A).

121

Oysa 5018 sayılı Kanunun kapsamı hem 657 sayılı Kanunun hem de Anayasanın belirlediği

sınırlardan daha geniştir. Örneğin, Mesleki Yeterlilik Kurumu, personelinin tamamını iş hukuku

hükümlerine göre istihdam etmektedir.

Diğer taraftan 5018 sayılı Kanuna göre yürütülen işlemler bazen anayasal anlamda devletin asli

ve sürekli görevlerini yürütmeyen, özel kanunlarla statüsü belirlenmeyen sivil kişilerce

yürütülmektedir.

5018 sayılı Kanunda yer alan kamu görevlisi deyimini 657 sayılı Kanunda tanımlı “memur”

gibi değil, 5237 sayılı Kanunda tanımlı “kamu görevlisi” olarak değerlendirmek iki açıdan doğru

olacaktır. Bunlardan birincisi 5018 sayılı Kanunun kapsamı açısındandır ki, söz konusu Kanunun

kapsamındaki kamu kurum ve kuruluşlarında çalışan personelin tamamının 657 sayılı Kanun

kapsamında istihdam edilmediği açıkça görülmektedir. Dolayısıyla 5018 sayılı Kanunda geçen kamu

görevlisi deyimini yalnızca 657 sayılı Kanunda tanımlı memur olarak anlamak doğru olmaz.

5018 sayılı Kanunun kapsadığı mali işlemler açısından bakıldığında da memurların

yapamayacakları/ yapmak zorunda olmadıkları işlerinde yürütüleceği görülmektedir. Bu hususu, diğer

mali mevzuatı da göz önüne alarak değerlendirmek gerekir.

Örneğin 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu’na göre idareler yaklaşık maliyetlerini hizmet alımı

suretiyle özel sektörde yer alan gerçek ve/veya tüzel kişilere yaptırabilirler. Yaklaşık maliyetin

hazırlanması (harcama talimatı/ ihale onay belgesinden önce olması veya sonra olmasına göre bir

gerçekleştirme işlemi olup olmadığı tartışmasını bir tarafa bırakırsak) kamu harcama süreci ile

doğrudan ilgilidir. Dolayısıyla yaklaşık maliyetin yanlış hesaplanmasından kaynaklanan nedenlerle

kamu zararı doğabilir. Bu durumda kamu zararından sorumlu kamu görevlisi/leri mi aramak lazımdır,

yoksa yaklaşık maliyeti yanlış hesaplayan özel sektör hizmet sunucusuna mı sorumluluk yüklemek

gerekir?

Yine 5018 sayılı Kanunun 33’üncü maddesine göre, gerçekleştirme görevlileri, harcama talimatı

üzerine; işin yaptırılması, mal veya hizmetin alınması, teslim almaya ilişkin işlemlerin yapılması,

belgelendirilmesi ve ödeme için gerekli belgelerin hazırlanması görevlerini yürütürler. Elektronik

ortamda oluşturulan ortak veri tabanından yararlanmak suretiyle yapılacak harcamalarda, veri giriş

işlemleri gerçekleştirme görevi sayılır.

Yukarıda yazılı bu ve benzeri görevlerin dar anlamda devlet memuru ve kamu görevlisi

kapsamında olan kişilerce yerine getirilmesi mümkün değildir. Bir de fiilen kamu kurumlarında

personel çalıştırılmasına yönelik hizmet alım ihaleleri boyutu dikkate alındığında, özel sektör

elemanlarının da kamu hizmeti yürüttüklerini rahatlıkla söyleyebiliriz. Bu bakımdan, 5108 sayılı

Kanuna göre kamu görevlisi deyimini, her ne surette olursa olsun kamu hizmeti gören kişileri ifade

edecek şekilde anlamak gerekir.

122

Bu nedenlerle 5018 sayılı Kanunda ifade edilen kamu görevlisi kavramını Anayasa ve 657 sayılı

Kanun kapsamı ile sınırlandırmak mümkün değildir.

5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun 6’ıncı maddesinin (c) fıkrasında “kamu görevlisi”

tanımlanmıştır. Buna göre; “Kamu görevlisi deyiminden; kamusal faaliyetin yürütülmesine atama veya

seçilme yoluyla ya da herhangi bir surette sürekli, süreli veya geçici olarak katılan kişi”dir.

257’inci maddenin tüm fıkralarının uygulamasında söz konusu suçun faili; 5237 sayılı Türk

Ceza Kanunu’nun 6’ıncı maddesinin “c” fıkrasında ayrıntılı olarak tanımlanan kamu görevlisidir.

Anılan maddede kamu görevlisi deyimi; kamusal faaliyetin yürütülmesine atama veya seçilme yoluyla

ya da herhangi bir surette sürekli, süreli veya geçici olarak katılan kişi olarak tanımlanmıştır. Mevcut

Kanunda memur kavramını da kapsayan “kamu görevlisi” tanımına yer verilmiş ve yapılan yeni

tanıma göre, kişinin kamu görevlisi sayılması için aranacak yegane ölçütün, gördüğü işin bir kamusal

faaliyet olduğu vurgulanmıştır. Kamusal faaliyet kavramı, Anayasa ve kanunlarda belirlenmiş olan

usullere göre verilmiş olan bir siyasal kararla, bir hizmetin kamu adına yürütülmesini ifade etmektedir.

Bu faaliyetin yürütülmesine katılan kişilerin maaş veya sair bir maddî karşılık alıp almamalarının, bu

işi sürekli, süreli veya geçici olarak yapmalarının bir önemi bulunmamaktadır69

Kamu görevlisi deyimini 5237 sayılı Kanunda yer alan tanımlamadan hareketle

değerlendirmenin daha tutarlı olacağı kanaatindeyim.

Kast, kusur ve ihmal

Bu ifadeler de 5018 sayılı Kanunda tanımlanmamıştır. Kamu zararı yukarıda belirtildiği gibi

5018 sayılı Kanunda düzenlenen bir husustur. Benzer bir ifade 657 Kanunda da yer almaktadır.

657 sayılı Kanuna göre Devlet iki şekilde zarara uğramaktadır: Birincisi 12’inci maddede

düzenlenmiştir. Devlet memurları görevlerini dikkat ve itina ile yerine getirmek ve kendilerine teslim

edilen Devlet malını korumak ve her an hizmete hazır halde bulundurmak için gerekli tedbirleri almak

zorundadırlar. Bu madde hükmünü kasıt, kusur, ihmal veya tedbirsizlik sonucu ihlal eden, Devleti

zarara uğratan memura rayiç bedel üzerinden zarar ödettirilir.

Devletin zarara uğramasının ikinci şekli ise Devlet memurlarının kamu görevini yerine

getirirken üçüncü kişilerin uğradıkları zararlardan dolayıdır. Devletin kamu görevleri ile ilgili olarak

zarara uğrayan üçüncü kişiler kamu görevini yerine getiren memurlar aleyhine değil, kamu idaresi

aleyhine dava açabilirler. Devlet, kişilerin bu şekilde uğradığı zararı genel hükümlere göre ilgili kamu

görevlisine rücu hakkını kullanmak suretiyle tazmin eder.

69 Hamdi Ünal Karabeyoğlu, Gerekçeli Türk Ceza Kanunu Derleme Notlar.

123

Bu şekilde uğranılan Devlet zararının ödettirilmesinde genel hükümler uygulanır. Ancak

zararların nevi, miktarlarının tespiti, takibi, amirlerin sorumlulukları ve yapılacak işlemler ile ilgili

diğer hususlar Başbakanlıkça düzenlenen bir yönetmelikle belirlenmiştir.

Söz konusu yönetmelik “Devlete ve Kişilere Memurlarca Verilen Zararların Nevi ve

Miktarlarının Tespiti, Takibi, Amirlerinin Sorumlulukları, Yapılacak Diğer İşlemler Hakkında

Yönetmelik” adı ile 83/6510 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki olarak 13/08/1983 tarih ve 18134 sayılı

Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Yönetmelik kasıt, ihmal, tedbirsizlik, memur ve devlet malını tanımlamış, ancak Türk Ceza

Kanunu’ndan farklı bir kamu zararı anlayışını benimsemiştir.

Yönetmeliğe göre;

“Kasdi zarar; memurların idare veya kişilere bile bile, isteyerek zarar vermesi halidir.

İhmal sonucu zarar; memurların sorumlu oldukları işlere gerekli özeni göstermemeleri

savsaklamaları sebebiyle idare veya kişilerin zarara uğraması halidir.

Tedbirsizlik sonucu zarar; memurların gerekli önlemleri zamanında almamaları veya eksik

olarak almaları sonucunda idarenin veya kişilerin zarar uğraması halidir.

Devlet malı; devletin malik olduğu her çeşit taşınır ve taşınmaz varlıklardır.”

Bu kavramları 5018 sayılı Kanun ve ilgili yönetmeliği de tanımlamamıştır. Ancak 657 sayılı

Kanunla ilgili yönetmelik bu kavramları ayrı ayrı tanımlamak yoluna giderek kasıt, ihmal ve

tedbirsizlik kavramlarına farklı bir anlam yüklemiştir. Buradan şu sonucu çıkarmak yanlış olur; 657

sayılı Kanun literatüründe kasıt, ihmal ve tedbirsizlik, 5237 sayılı Türk Ceza Kanunundaki

anlamlarından tamamen farklıdır. Aksine bazen eylemler (veya eylemsizlikler) her iki kanuna göre de

devlet zararını ortaya çıkarabilir. Yani kasıt, ihmal ve tedbirsizlik her iki Kanunun tanımlamasına göre

değerlendirilebilir. Bu durumda memura hem 657 sayılı Kanunun 12 veya 13; hem 125’inci maddeleri

gereği disiplin hükümleri; hem de 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun özellikle 257’inci maddesine

göre işlem yapmak gerekebilir.

5237 sayılı Kanun’un 257’inci maddesinde; “Kanunda ayrıca suç olarak tanımlanan haller

dışında, görevinin gereklerine aykırı hareket etmek suretiyle, kişilerin mağduriyetine veya kamunun

zararına neden olan ya da kişilere haksız bir menfaat sağlayan kamu görevlisi, altı aydan iki yıla kadar

hapis cezası ile cezalandırılır.

Kanunda ayrıca suç olarak tanımlanan haller dışında, görevinin gereklerini yapmakta ihmal

veya gecikme göstererek, kişilerin mağduriyetine veya kamunun zararına neden olan ya da kişilere

haksız bir menfaat sağlayan kamu görevlisi, üç aydan bir yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.”

hükmü yer almaktadır.

124

Aynı Kanunun 21’inci maddesi “kasıt”ı tanımlamıştır. Madde aynen aşağıdaki gibidir.

“Suçun oluşması kastın varlığına bağlıdır. Kast, suçun kanuni tanımındaki unsurların bilerek ve

istenerek gerçekleştirilmesidir.”

Taksir ise 22’inci maddede şu şekilde ifade edilmiştir: “Taksir, dikkat ve özen yükümlülüğüne

aykırılık dolayısıyla, bir davranışın suçun kanuni tanımında belirtilen neticesi öngörülmeyerek

gerçekleştirilmesidir.”

Kusurun ceza yargılamasında suçun manevi unsuru olduğu bilinmektedir. Kusur, kast veya

taksir şeklinde ortaya çıkmaktadır..

Burada dikkat edilmesi gereken bir husus da; Sayıştay tarafından somut belgeler üzerinde

denetim ve yargılama yapılırken manevi unsurun dikkate alınma imkan ve ihtimali yoktur.

Suçun kasten işlenmesi veya taksir suretiyle işlenmesi halinde cezalar farklılaşacaktır. Bugüne

kadar yapılan denetim ve yargılama faaliyetlerinde Sayıştay tarafından kamu zararının kasıt veya

taksir sonucu ortaya çıkmasına ilişkin bir ayrım yapılmamıştır.

Kanun koyucu “kasıt, kusur ve ihmal” kelimelerini teknik olarak yani terminolojik olarak

kullanılmadığı sonucuna varılmalıdır. Zira kanun koyucu bu kelimeleri kavramsal olarak kullansaydı,

yalnızca kusur demesi veya kast ve taksiri ayrı ayrı belirtmesi gerekirdi.

Dikkate alınması gereken diğer bir hususta; Ceza Kanununda kast veya taksirde fiilin

sonucunun bilinmesidir. 5018 sayılı Kanunda ise fiilinin sonucunda kamu zararının oluşacağının

bilinmesi kastedilmemektedir. Zaten kamu görevlisi kasten veya taksiren (veya ihmalen) kamuyu

zarara uğratıyorsa bu bir suçtur. Böyle düşünürsek 5018 sayılı Kanuna göre kamu zararı olan her konu

aynı zamanda 5237 sayılı Kanuna göre de suç (En azından 257’inci madde gereği görevi ihmal)

olacaktır. 5018 sayılı Kanunda amaçlanan kamu görevlisinin mali işlem veya kararı bilmesi ve

istemesidir. İşlem veya kararında uygulayacağı mali mevzuatı yanlış yorumlamasıdır.

Sonuç olarak, “kasıt, kusur ve ihmal” kelimelerinin Ceza hukukundaki gibi teknik olarak

kullanılmadığı kanaatindeyim. Bu düzenleme ile 1050 sayılı Kanun uygulamasında görülen bir hatanın

düzeltilmesinin amaçlandığını düşünmek daha doğru olacaktır. Zira 1050 sayılı Kanun uygulamasında

ilgili ya da ilgisiz sayman ve tahakkuk memuru mali işlemlerin tamamından sorumlu tutulmakta idi.

Örneğin şantiyede ölçülen metrajlara göre düzenlenen hak ediş raporlarına istinaden yapılan

ödemelerden masa başındaki tahakkuk memuru ve sayman sorumlu tutulmakta idi. 5018 sayılı Kanun

bu adaletsiz durumu düzelterek; kamu zararının hangi kamu görevlisinin hangi mali işlem ve

kararından doğdu ise veya kamu zararının mali işlem sürecinin hangi aşamasında doğdu ise o aşamada

görev ve yetkisi olanlara tazmin ettirilmesine yönelik bir düzenleme getirmiştir.

Kanun bu tanımlama ile kamu görevlilerinin kasıt, kusur ve ihmalleri olmaksızın da kamu

zararının doğabileceği ihtimalini kabul etmemektedir. Bu açıdan bakıldığında 1050 sayılı Muhasebe-i

125

Umumiye Kanunu bağlamında değerlendirilen “kusursuz sorumluluk” ilkesinin 5018 sayılı Kanun

açısından geçerli olmadığı, aksine Kanunun kamu zararı ile kamu görevlisi arasında kasıt, kurur veya

ihmale dayalı bir ilişkisinin bulunması gerektiğini kabul ettiği düşünülmelidir.

Burada açık olmayan belki yargı kararları ile vuzuha kavuşacak bir konu mevzuatın

bilinmemesi veya yanlış yorumlanmasının kusur veya ihmal olarak değerlendirilip

değerlendirilemeyeceğidir. Kanaatimce kamu görevlisinin yaptığı işle ilgili yasal düzenlemeleri

bilmeleri görevlerinin gereğidir. Görevleri gereği bilmeleri gereken düzenlemeleri bilmemeleri

nedeniyle ortaya çıkan kamu zararı için en iyimser düşünceyle ihmalen kamu zararına sebebiyet

verdiği ifade edilebilir.

Kamu kaynağında azalışa neden olma veya artışa engel olma

Kamu kaynağı Kanunun “Tanımlar” başlıklı 3’üncü maddesinde “borçlanma suretiyle elde

edilen imkanlar dahil kamuya ait gelirler, taşınır ve taşınmazlar, hesaplarda bulunan para, alacak ve

haklar ile her türlü değerleri” ifade edecek şekilde tanımlanmıştır.

657 sayılı Kanun ve bu Kanuna dayanılarak düzenlenen Yönetmelik ile ifade edilen Devlet

zararı ile 5018 sayılı Kanun ve bu Kanuna göre düzenlenen Yönetmelik ile belirlenen kamu zararı

arasındaki benzerlik ve farklılıkları tartışmak gerekmektedir. Diğer bir deyişle hangi durumlar devlet

zararıdır ve 657 sayılı Kanun hükümlerine tabidir; hangi durumlar kamu zararıdır ve 5018 sayılı

Kanun hükümlerine tabidir?

Kamu zararı (5018/71) ile Devlet zararının (657/12-13) ayrıştığı en belirgin konu taşınır

mallarla ilgilidir. 28/12/2006 gün ve 2006/11545 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile, 18/1/2007 tarih ve

26407 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren Taşınır Mal Yönetmeliğinin

“Sorumluluk” başlıklı 5’inci maddesinin ilgili bölümü önemine binaen aynen aşağıya alınmıştır:

“5) Taşınırların muhafazasından ve yönetilmesinden sorumlu olanların, gerekli tedbirlerin

alınmaması veya

özenin gösterilmemesi nedeniyle taşınırın kullanılmaz hale gelmesi veya yok olması sonucunda sebep

oldukları kamu zararları hakkında, 27/9/2006 tarihli ve 2006/11058 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile

yürürlüğe konulan Kamu Zararlarının Tahsiline İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik

hükümleri uygulanır.

6) (Değişik: 14/3/2016-2016/8646 K.) Kullanılmak üzere kendilerine taşınır teslim edilen

kamu görevlilerinin kasıt, kusur, ihmal veya tedbirsizlik ya da dikkatsizlikleri nedeniyle oluşan kamu

zararı, değer tespit komisyonu tarafından tespit edilecek gerçeğe uygun değer üzerinden, ilgili mevzuat

hükümleri uygulanmak suretiyle tahsil edilir. Ortak kullanım alanına tahsis edilen dayanıklı

taşınırlarda meydana gelen kamu zararı ise zararın oluşmasında kasıt, kusur veya ihmali olanlardan

tahsil edilir.”

126

Üst yönetici, harcama yetkilisi, taşınır kayıt kontrol yetkilisi veya ambar görevlileri gibi

taşınırların muhafazasından ve yönetilmesinden sorumlu olanların, diğer bir deyişle Kanunun önerdiği

mali sistem içinde görev alanların gerekli tedbirleri almamaları veya yeteri kadar özen göstermemeleri

sonucu kamu zararı oluşur. Dolayısıyla oluşan kamu zararının tazminin yine bu Kanuna istinaden

çıkarılan Kamu Zararlarının Tahsiline İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik hükümlerine göre

olması gerekmektedir.

Kanun gereği mali sistemde yer almayan, yani taşınırın muhafazası ve yönetilmesinden sorumlu

olmayan sadece kullanılmak üzere kendisine taşınır mal teslim edilenlerden 657 sayılı Kanuna tabi

personelin taşınır mala zarar vermesi ise devlet zararını oluşturmaktadır. Dolayısıyla oluşan devlet

zararı 657 sayılı Kanunun 12 ve 13’üncü maddelerine istinaden çıkarılan Yönetmelik hükümlerine

göre tazmin ettirilmelidir.

Hem 5018 sayılı Kanun kapsamında görev ve sorumluluğu olmayan hem de 657 sayılı Kanuna

tabi personel olmayan işçi, geçici işçi gibi kişilere teslim edilen taşınırlara bu kişilerce veya üçüncü

kişilerce zarar verilmesi halinde ise Borçlar Kanunu hükümleri uygulamalıdır.

Yukarıda “kamu zararı” ile “devlet zararı” nın kişiler açısından ayrımına dikkat çekmek istedik.

Kamu zararı ile devlet zararı arasında diğer bir fark da somut hesaplanabilir zararın tespiti

açısındandır.

5018 sayılı Kanuna göre üç tür denetimden söz etmek mümkündür. Bunlar; mali denetim,

uygunluk denetimi ve performans denetimidir. Kamu zararı uygunluk denetimi ile tespit edilebilecek

bir husustur. Yani kamu zararı uygunluk denetimin bir ürünüdür. Böyle olunca somut hesaplanabilir

kamu zararının tespiti gerekir.

Devlet zararında ise, somut zarar bazen bulunmamakta, mahkeme kararıyla

belirlenebilmektedir.70 ,71

Türk Ceza Kanunu “kamu zararı” kavramını 257’inci maddesinde kullanmış, fakat

tanımlamamıştır. Bu nedenle kamu zararının somut (ekonomik) bir zarar mı yoksa manevi bir zarar mı

olduğu tartışılmıştır.

257’inci maddede düzenlenen görevi kötüye kullanma suçunun unsuru olarak gösterilen “kamu

zararı” kavramı da tereddüde neden olmuş; kamu düzenin bozulmasının da kamu zararı sayılması

70 Danıştay 12.Daire; K.T:28/11/2006; E.N:2004/792; K.N:2006/5532; “Polis memuru olan davacının görevi sırasında

kullandığı araçta meydana gelen zararın, adliye mahkemesinde açılacak tazminat davası sonucuna göre davacıdan tazimin ettirilmesi gerekeceği”

71 Danıştay İdari Dava Daireleri; K.T:20.09.2002; E.N: 2002/191; K.N: 2002/644; “Başbakanlık Teftiş Kurulunca

Hazırlanan, basında ve kamuouynda “Susurluk Raporu” olarak adlandırılan belgede, hakkında tamamen gerçeğe aykırı ve kişilik haklarına ağır saldırı niteliği taşıyan suçlamalara yer verildiği, böylece kamu hizmetini yürütmekle görevli idarenin ağır hizmet kurusu işlediği gerekçesiyle uğranılan zararın karşılanması için davacıya manevi tazminat ödenmesi gerektiği,

127

gerektiği ileri sürülmüştür. Yargıtay, madde gerekçesinde “ekonomik” zarardan söz edilmesini ve

5018 sayılı Kanunun 71’inci maddesinde yer alan kamu zararının tanımını dikkate alınarak bu görüşte

isabet bulunmadığı sonucuna varmıştır. Aynı tereddüt, maddenin 2’nci fıkrası bakımından da söz

konusudur.72

Bu bakımdan görevi kötüye kullanma suçunu irdelemekte yarar vardır. Çünkü kamu zararı

doğrudan doğruya görevi kötüye kullanma suçu ile irtibatlıdır.

5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun “Görevi Kötüye Kullanma” başlıklı 257’nci maddesinde;

“Kanunda ayrıca suç olarak tanımlanan haller dışında, görevinin gereklerine aykırı hareket

etmek suretiyle, kişilerin mağduriyetine veya kamunun zararına neden olan ya da kişilere haksız bir

menfaat sağlayan kamu görevlisi, altı aydan iki yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.

Kanunda ayrıca suç olarak tanımlanan haller dışında, görevinin gereklerini yapmakta ihmal

veya gecikme göstererek, kişilerin mağduriyetine veya kamunun zararına neden olan ya da kişilere

haksız bir menfaat sağlayan kamu görevlisi, üç aydan bir yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.”

hükmü yer almaktadır.

Madde gerekçesinde;

“Madde 488. - Tasarının değişik kısımlarında, görevi kötüye kullanmanın özel şekilleri ayrı

maddeler halinde yer almış bulunmaktadır. Bu madde, kanunda ayrıca yazılı olanlar dışındaki halleri

genel olarak cezalandırmak üzere kaleme alınmıştır.

Suçun faili bir memur olacaktır. Maddi unsur göreve ait yetkinin kötüye kullanılmasıdır. Memur

görevine dahil olan yetkiyi kötüye kullanarak, kanunun özel hükmü ile ayrıca suç haline getirilmemiş

herhangi bir fiili işlediğinde, suçun maddi unsuru gerçekleşmiş olur. Bu itibarla memuriyeti sırasında

kanunun ayrıca cezalandırdığı bir fiili, kovuşturulması şikayete bağlı olsun veya olmasın, işlemiş olan

memur bu maddede yazılı suçu işlemiş olmaz.

Suçun manevi unsuru, failde, kendisine veya başkasına yarar sağlamak veya başkasına zarar

vermek maksadının bulunmasıdır. Böylece, suçta özel kast aranacak, uygulamadaki duraksamalar da

böylece ortadan kaldırılmış olacaktır.......” denilmektedir.

Konu itibariyle iki yasal düzenlemenin kamu zararı kavramına bakışını değerlendirirsek, 5018

sayılı Kanun kamu zararında somut ekonomik zararın oluşmasını ya da kanunlara aykırı bir ödemenin

olmasını yeterli sayar (gerekli görür). 257’nci maddeye bakıldığında ise suçun oluşması için icrai veya

72 www.barobirlik.org.tr; Tbb Başkanı Av.Özdemir Özok’un Türk Ceza Hukuku Derneğinin Düzenlediği 16.6.2006

Günlü “Türk Ceza Kanununun İki Yılı Teori Ve Uygulamada Karşılaşılan Sorunlar” Konulu Toplantıda Yaptığı Açış Konuşması

128

ihmali eylemin yanında “kişilerin mağduriyeti”, “kamu zararı,” ve “haksız kazanç sağlama”

unsurlarının da gerçekleşmiş olması gerektiği görülür.

Birinci fıkradaki suçun oluşması için ön şart, kamu görevlisinin görev gereklerine aykırı

hareketinin bulunmasıdır. Burada öncelikle, kamu görevlisinin hukuka aykırı hareketinin, görev

alanına giren bir işleme ilişkin olup olmadığı incelenmelidir. Kamu görevlisinin hareketinin görev

gereklerine aykırı olup olmadığı incelenirken de, sadece yasal düzenlemelerde yer alan kurallara aykırı

olup olmadığının incelenmesi ile yetinilmeyecek; tüzük, yönetmelik gibi diğer mevzuat kurallarına ve

talimatlara aykırı hareket etmenin de görev gereklerine aykırı hareket kavramı içerisinde yer aldığı göz

önünde bulundurulacaktır. Bu bakımdan her olayda ilgili mevzuat incelenip, buna göre oluşan, emir,

talimat ve benzeri belgelerle saptanan uygulama değerlendirilerek yapılan işlemin görev gereklerine

uygun ya da aykırı olduğuna karar verilmesi gerekmektedir.73

Yargıtay Ceza Genel Kurulu kararlarında; “Kamunun zarara uğraması hususuna gelince;

madde gerekçesinde “ekonomik bir zarar olduğu” vurgulanan anılan kavramla ilgili olarak yasal

düzenleme içeren, 5018 sayılı “Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Yasasının” 71. maddesinde ise;

mevzuata aykırı karar, işlem, eylem veya ihmal sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya

eksilmeye neden olunması şeklinde tanımlanan kamu zararı, her somut olayda hakim tarafından, iş,

mal veya hizmetin rayiç bedelinden daha yüksek bir fiyatla alınıp alınmadığı veya aynı şekilde

yaptırılıp yaptırılmadığı somut olayın kendine özgü özellikleri de dikkate alınarak belirlenmelidir. Bu

belirleme, uğranılan kamu zararının miktarının kesin bir biçimde saptanması anlamında olmayıp,

miktarı saptanamasa dahi, işin veya hizmetin niteliği nazara alınarak, rayiç bedelden daha yüksek bir

bedelle alım veya yapımın gerçekleştirildiğinin anlaşılması halinde de kamu zararının varlığı kabul

edilmelidir. Ancak bu belirleme yapılırken, norma aykırı her davranışın, kamuya duyulan güveni

sarstığı, dolayısıyla, kamu zararına yol açtığı veya zarara uğrama ihtimalini ortaya çıkardığı

şeklindeki bir varsayımla da hareket edilmemelidir.” denilmektedir.

Diğer bir fark, 5018 sayılı Kanuna göre kamu zararı mali (yönetsel) bir işlem sonucu

oluşabilir. Türk Ceza Kanununa göre kamu zararının oluşabilmesi için mali bir işlem aranmaz.

5018 sayılı Kanunun düzenlediği kamu zararı ekonomik, somut, maddi bir kamu zararıdır.

5237 sayılı Kanuna göre ise kamu zararının oluşması için ekonomik hesaplanabilir bir zarara gerek

yoktur.

5018 sayılı Yasaya göre kanunlara aykırılık tek başına kamu zararı için yeterli iken, 5237

sayılı Yasaya göre kamu zararının oluşması için kanunlara aykırılık yanında yapılan işlem sonucunda

kamuya olan güvenin de sarsılması gerekmektedir.

73 İsmail Malkoç, Kamu İdaresinin Güvenirliğine ve İşleyişine Karşı Suçlar; http:/www.ceza-bb.adalet.gov.tr

129

DEĞERLENDİRME

Bu çalışmamızda “kamu zararı” kavramı üzerinde durarak, “Kamu zararı” kavramının 5018

sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu, 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu ve 5237 sayılı

Türk Ceza Kanunu açısından ne anlama geldiği konusunda görüşlerimizi belirttik.

Bu kavramın tartışılması önem arz etmektedir. Kanunlarda yazılı ifadeden hareketle kamu zararı

kavramını yorumlayanlar (denetim elemanları, yargıçlar) ile sonucuna katlanacak olanlar (kamu

görevlileri) farklı kişilerdir. Bunların aynı dili konuşmaları ve kavramların ifade edildiğinde herkesin

dimağında aynı fikirlerin oluşması gerekmektedir.

İbni Sina’ya göre var olan her şeyi aklımızla algıladığımız ve bunu da dille ifade ettiğimiz için

bütün insan bilgisi kelimelerle dile getirmeye çalıştığımız kavramlardan oluşur. O halde bilgi,

kavramlarla başlar. Yani bir şeyin ne olduğunu, ancak o şeyi ifade eden kavramı anladığımızda

bilebiliriz. Bununla birlikte kavramlar, duyular yoluşla algılanan nesnelerin de ifade ediliş

vasıtalarıdır.74

Aynı kavramla aynı şeyi (olmazsa mümkün olduğu kadar benzer şeyleri) ifade etmek hukuka

saygınlık (hem denetim hem de yargılama) açısından önem arz etmektedir.

Bu nedenle çalışmamızda bir sonuca varmak yerine genel bir değerlendirme yapmayı uygun

bulduk.

Kamu zararına kimler neden olabilir?

Bu aynı zamanda kamu zararından kimlerin sorumlu tutulabileceği sorusunun da cevabı

olacaktır. Bu nedenle Sayıştay denetimi ve yargısı açısından çok önemlidir. Kanaatim 657 sayılı

Devlet Memurları Kanunu’nda tanımlanan memur kavramından daha geniştir. 5237 sayılı Türk Ceza

Kanunu’nda ifade edilen istihdam şekline bakılmadan kamu adına görev yapan ve yetki kullanan

herkesi kamu görevlisi olarak değerlendirmek gerekir.

Kast, kusur ve ihmal teknik kavramlar olarak mı kullanılmıştır?

Kasıt, kusur ve ihmal kişinin eylem yada eylemsizliği ile ilgilidir. Somut belge üzerinden

yapılan inceleme ve yargılama faaliyetlerinde bu hususlar tespit edilemez. Yani belge üzerinden kamu

zararına sebebiyet veren kişilerin kasıt, kusur ve ihmallerinin tespiti mümkün değildir. Mümkün

olmayan bir şeyi de kanun koyucunun vazetmiş olması düşünülemez.

Diğer taraftan bu kavramların Türk Ceza Kanununda kullanıldığı şekilde anlaşılması mümkün

değildir. Çünkü TCK da kasten işlenen suçlarla ihmalen işlenen suçlar ve karşılığında müeyyideleri

74 Prof .Dr. Alparslan Açıkgen; İslam Medeniyetinde Bilgi ve Bilim; İsam Yayınları; s.109.

130

farklıdır. İhmalen işlenen suçlar, kasten işlenen suçlara göre daha hafif ceza öngörülmüştür. 5018

sayılı Kanunun 71’inci maddesinde geçen kast, kusur ve ihmali TCK da kullanıldığı şekliyle alırsak

kamu zararına kasten sebeb veren kamu görevlileri ile ihmalen sebep olan kamu görevlileri arasında

bir ayrım yapmak zorunda kalırız.

Kanaatim 5018 sayılı Kanunda kullanılan bu kavramlar (1050 sayılı Kanun uygulamasında

yaşanan sıkıntıları da göz önüne alırsak) müşterek ve müteselsil sorumluluğu ortadan kaldırmaktadır.

Aslında müşterek ve müteselsil sorumluluk deruhte-i mesuliyetle ilgilidir. 1050 sayılı Kanun deruhte-i

mesuliyet müessesesini getirerek, alt kademedeki memurların yasalara aykırılık yönünden bazı

ödemeleri yapamayacaklarına ilişkin amirlerine itiraz etme imkanı vardı. Amirler sorumluluk

üstelenerek ödemenin gerçekleştirilmesini sağlayabilirdi. Alt kademedeki görevliler itiraz etme

imkanları olduğu için itiraz etmemelerinden dolayı amirleri ile birlikte müşterek ve müteselsil sorumlu

tutulmakta idiler. 5018 sayılı Kanunda ise alt kademedeki görevlilere üst yöneticilerin talimatlarına

karşı (harcama talimatı) itiraz etme şansları yoktur. Kanun böyle bir düzenleme getirmemiştir.

Harcama yetkilisi vermiş olduğu harcama talimatının kanunlara uygunluğundan, gerçekleştirme

görevlileri harcama talimatına göre gerçekleştirdikleri işlerin hukuka uygun bir şekilde

gerçekleştirmekten sorumludurlar. Kamu zararı harcama talimatından kaynaklanıyorsa harcama

yetkilileri; gerçekleştirme aşamasındaki işlemlerden kaynaklanıyorsa gerçekleştirme görevlileri

sorumludurlar. Burada gerçekleştirme görevlileri harcamayı gerektiren mali işlemin her aşamasında

görevli olanlardır. Denetçinin ve yargılama dairesinin, kamu zararının mali işlemin hangi aşamasında

oluştuğunu ve o aşamada görevli olanları tespit ederek, kamu zararının doğduğu aşamadaki görevliye

sorumluluğu tevdi etmesi gerekir. Kanunda kast, kusur ve ihmal kelimelerinin (aslında bu Kanunda

kavram değil) teknik olarak kullanılmadığı sadece müşterek ve müteselsil sorumluluğu ortadan

kaldırmak için kullanıldığı kanaatindeyim.

Kamu zararı mutlaka hesaplanabilir ekonomik bir zarar olmalı, kuruşlandırılabilmelidir.

Kamu zararı kurumun sermayesini azaltıcı yada artışına engel olma niteliğinde olmalıdır.

Burada tereddüt edilen bir husus ise kanunlarla kurumlara verilmemiş bir görevin yerine getirilmesidir.

Kurumlara verilmemiş bir görevden dolayı da olsa, bir mal veya hizmet satın alınmıştır. Bu açıdan bir

kamu zararı yoktur. Ancak kanun böyle bir harcamanın yapılmasını istememektedir. Örneğin taşıt

kanununa aykırı bir şekilde yabancı taşıt alınmıştır. Para karşılığı bir mal alınmıştır. Kamu idaresinin

sermayesinde bir azalma yoktur. Ancak kanunlara muhalefet edilmiştir. Bu durumda kamu zararının

oluşmadığı ancak kanuna aykırılıktan dolayı yerine göre suç duyurusunda bulunulmalı ya da idaresine

yazılmasına karar verilmelidir.

Bütün bunlar değerlendirilmeden kamu zararı hakkında karar vermenin ne derece zor olduğunu

göstermek açısından Danıştay 2. Dairesinin 21.11.2011 tarih ve 2011/1053 esas, 2011/5633 karar

sayılı Kararı aşağıya yorumsuz bir şekilde alınmıştır:

131

“Uyuşmazlığın çözümü için öncelikle kamu görevlilerine yapılan fazla ödemelerin geri alımında

uygulanacak mevzuatın saptanması gerekmektedir. Bu husus aynı tür uyuşmazlıklarda görevli yargı

yerinin belirlenmesi açısından da önem taşımaktadır.

657 sayılı Devlet Memurları Kanununun 12. maddesinin birinci fıkrasında, kamu görevlilerinin

kamu hizmetinin sunumunda kullanılan her türlü kamu malını koruma yükümlülükleri; aynı maddenin

ikinci fıkrasında ise koruma ve hizmete hazır bulundurmak zorunda bulundukları bu mallara

verdikleri zararın rayiç bedel üzerinden tahsil edileceği; son fıkrasında da, anılan zararın tahsil usulü

düzenlenmiştir.

Dolayısıyla, parasal hak ödemesini düzenleyen mevzuatın yorumunda hataya düşülerek

memurlara fazla ödeme yapılması suretiyle oluşan kamu zararının, münhasıran kamu mallarına

verilen zararın tahsil usulünü düzenleyen 12. madde kapsamında tahsili mümkün değildir.

Devlet memurlarına sehven ya da mevzuatın yorumunda hataya düşülerek yapılan aylık ve ücret

farkı ödemelerinin, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu kapsamında tahsil edilip

edilemeyeceği hususuna gelince;

5018 sayılı Kanunun “Kamu zararı” başlıklı 71. maddesinde,

“Kamu zararı, mevzuata aykırı karar, işlem, eylem veya ihmal sonucunda kamu kaynağında

artışa engel veya eksilmeye neden olunmasıdır.

Kamu zararının belirlenmesinde;

a)

……

Esas alınır.

………..”

hükümleri bulunmaktadır.

Yukarıdaki maddenin birinci fıkrasında kamu zararı tanımı yapılmış, ikinci fıkrada ise birinci

fıkrada tanımlanan hususların geçerli sayılacağı haller belirlenmiştir. Bu itibarla 5018 sayılı Kanuna

göre kamu zararı sayılan halleri belirlemek için anılan maddenin ikinci fıkrasına bakmak

gerekecektir.

İkinci fıkrada yer alan bentler birlikte değerlendirildiğinde ise, 5018 sayılı Kanunun kamu

zararı kapsamının; kamu kaynakları kullanılarak piyasadan mal ve hizmet satın alınması sırasında

fazla ödeme yapılması, idarenin gelirlerinin tahsili sırasında mevzuata aykırı davranılması ve

mevzuatta öngörülmeyen bir ödeme yapılması suretiyle yol açılan zararla sınırlı olduğu

anlaşılmaktadır. Nitekim ikinci fıkra ile belirlenen kapsam içinde, kamu malına zarar verilmesi, kamu

görevlilerinin hukuka aykırı eylemleri nedeniyle kişilere verdikleri zararın kamu tarafından ödenmek

132

zorunda kalınması ya da mevzuatta ödenmesi öngörülmekle birlikte mevzuatın yorumunda hataya

düşülmek veya ihmal ve kasıt yoluyla fazla ödeme yapılması halleri sayılmamıştır. İkinci fıkra bir

bütün olarak değerlendirildiğinde;

“g” bendinde yer alan “mevzuatında öngörülmediği halde ödeme yapılması”

kuralının kapsamının, yine mal ve hizmet alımları nedeniyle yapılan ödemeler sonucu oluşan

kamu zararı şeklinde anlaşılması gerekmektedir. Kaldı ki, bakılan uyuşmazlık mevzuatta

öngörülmeyen bir ödeme yapılması nedeniyle oluşan kamu zararı olmayıp, mevzuatın öngördüğü bir

ödemenin yapılması sırasında hataya düşülmesine ilişkin olduğundan, uyuşmazlığın anılan Kanun

kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.

Bu durumda;

71. maddenin birinci fıkrasındaki, “

“... mevzuata aykırı karar, işlem, eylem veya ihmal...”

ibaresini ikinci fıkra ile belirlenen kapsam dahilinde gerçekleştirilen karar, işlem, eylem veya

ihmal olarak anlamak gerekmektedir.

Kamu görevlilerine daha önce sehven kanuna aykırı olarak yapılmış fazla ödemelerin geri

alınmasında, 5018 sayılı Kanunun uygulanmasının mümkün olmadığı sonucuna varılmakla, bu tür

uyuşmazlıkların çözümünde anılan Kanun öncesi hukuki durumun değişmediği ortaya çıkmaktadır.”

Örnek temyiz kurulu kararları

TARİHİ : 27.01.2015

TUTANAK NO : 39944

551 sayılı ilamın 1.maddesinde;

“İlamda tarih ve numarası belirtilen ödeme emri belgeleri ve eki belgelerinin incelenmesi

sonucunda;

Mülkiyeti Milas Belediyesine ait olan Labranda Memba Suyu Şişeleme Fabrikasının içme ve

kullanma suyu tesisleri ile arıtma tesislerine ilişkin elektrik bedellerinin hatalı tarifeden ödenmesi

neticesinde kamu zararına yol açıldığı görülmüştür.

Bu İtibarla, elektrik giderlerinin hatalı tarife üzerinden ödenmesi sonucu neden olunan …. TL

tutarında kamu zararının;

Gerçekleştirme Görevlisi (Muhasebeci) M.T.S. ile Harcama Yetkilisi (İşletme ve İşt. Md. V.)

A.S.Y’dan,

müştereken ve müteselsilen,” tazmin hükmolunmuştur.

Dilekçinin temyiz dilekçesinde;

133

….Ekli abone sözleşmesinden de anlaşılacağı üzere abone sözleşmesini başka bir birim

imzalamaktadır. Bu nedenle sorumlu tamamen başka bir birimdir. Biz abone işlemlerini bekleyecek

olsa idik; yani Fabrika derhal faaliyete geçirilmemiş olsa idi; Fabrikanın geç üretime başlamasından

dolayı üretim kaybından meydana gelecek zarar bunun kat ve kat üzerinde olacak idi. Biz bu nedenle

de Sanayi Elektriğine geçme yönündeki yasal engelleri kaldırana kadar bu tarifeden abone olmak

durumunda kaldık.

Sayıştay Savcılığının temyiz karşılamasında;

“Sorumlular, ilamın 1 inci maddesiyle, sanayi grubu yerine, resmi daire, ticarethane grubu

üzerinden elektrik ücreti ödenmesi nedeniyle verilen tazmin hükmünün,

- Sözleşmeyi başka bir birimin imzaladığını ve

- Kurulu güç ve sözleşme gücü değişikliğinin gecikmesinden dolayı bu yola gidildiğini,

ileri sürerek kaldırılmasını istemişlerdir.

Gerek 5018 sayılı, gerekse 6085 sayılı Kanunlar, harcama sürecinde harcama yetkilisi ile

gerçekleştirme görevlilerine sorumluluklar yüklemişlerdir. Bu nedenle sorumluluk yönünden yapılan

itiraz yerinde değildir.

Bu nedenle talebin reddedilmesi uygun mütalaa olunmaktadır.

Arz olunur.” Denilmektedir.

TEMYİZ KURULU KARARI

“Elektrik İç Tesisat Projesi ve Tesisat Kontrolü” işlemlerinin zamanında yapılarak elektrik

şirketine verilen taahhüt kapsamında gerekli olan prosedürlerin tamamlanması idarenin farklı

birimlerince yerine getirilmesi gereken işlemler olup, elektrik faturalarının tahakkuk ve ödenmesi

işlemleri bunun tamamen dışındadır.

Dolayısıyla, elektrik şirketine verilen taahhüt kapsamında gerekli olan prosedürlerin

tamamlanmasında etkisi olmayan ve elektrik faturalarının tahakkuk ve ödemesi ile görevli olan

gerçekleştirme görevlileri ve harcama yetkilisinin sorumlu tutulmaması gerekmektedir.

Bu itibarla dilekçi iddialarının kabulü ile 551 sayılı ilamın 1. maddesi ile verilen tazmin

hükmünün KALDIRILMASINA,

TARİHİ : 06.01.2015

TUTANAK NO : 39893

954 sayılı ilamın 1. maddesinde;

134

“İlamda tarihi ve numarası yazılı ödeme emri ve ekli belgelerinin incelenmesi sonucunda;

Belediye Başkanı H.S.Y.' nın aylık ödeneğinin, 5393 sayılı Kanun'la belirlenen tutarın üzerinde

ödendiği tespit edilmiştir.

Açıklanan nedenlerle toplam …….. TL kamu zararının;

Harcama Yetkilisi (Belediye Başkanı) H.S.Y. ile Gerçekleştirme Görevlisi (Memur) E.P.' e,

ortaklaşa ve zincirleme,” tazmin hükmedilmiştir.

TEMYİZ KURULU KARARI

Bu itibarla dilekçi iddialarının reddi ile 954 sayılı İlam’ın 1. maddesi ile verilen tazmin

hükmünün TASDİKİNE, Oybirliği ile,

Yetkisiz tahsil ve ödeme

Madde 72- Kanunların öngördüğü şekilde yetkili kılınmamış hiçbir gerçek veya tüzel kişi,

kamu adına tahsilat veya ödeme yapamaz.

Yetkisiz tahsilat veya ödeme yapılması, kamu hizmeti karşılığında veya kamu hizmetleriyle

ilişkilendirilerek bağış veya yardım toplanması veya başka adlarla tahsilat veya ödeme yapılması

hallerinde; söz konusu tutarlar, yetkisiz tahsilat veya ödeme yapılanlardan alınarak, ilgisine göre

bütçeye gelir kaydedilir veya ilgililerine iade edilmek üzere emanet hesaplarına kaydedilir. Ayrıca,

bunlar hakkında ilgili kanunları uyarınca adli ve idari yönden gerekli işlemler yapılır.

Para cezaları ve yetkili merciler

Madde 73- Bu Kanunda belirtilen para cezaları, ilgili kamu idaresinin üst yöneticisi tarafından

verilir. Para cezaları, karar verilmesini izleyen ay başından başlamak üzere ve herhangi bir hüküm

almaya gerek kalmaksızın; ilgililerine yapılan her türlü aylık, ödenek, zam, tazminat dahil bir aylık net

ödemelerin dörtte biri oranında kesilerek tahsil olunur.

Açıklama:

Bu Kanunun 70 ve 71’inci maddelerinde belirlenen para cezalarına ilişkindir. Henüz

uygulamasına rastlanılmamıştır.

Zamanaşımı

Madde 74- Kamu zararının meydana geldiği ve bu Kanunda belirtilen para cezalarının

verilmesini gerektiren fiilin işlendiği yılı izleyen malî yılın başından başlamak üzere zamanaşımını

135

kesen ve durduran genel hükümler saklı kalmak kaydıyla onuncu yılın sonuna kadar tespit ve tahsil

edilemeyen kamu zararları ile para cezaları zamanaşımına uğrar.75

Açıklama:

6098 sayılı Türk Borçlar Kanununun 146’ıncı maddesinde; “Kanunda aksine bir hüküm

bulunmadıkça, her alacak on yıllık zamanaşımına tabidir” hükmü yer almakta, 147’inci maddesinde

de; yüklenicinin yükümlülüklerini ağır kusuruyla hiç veya gereği gibi ifa etmemesi dışında eser

sözleşmesinden doğan alacakların beş yıllık zamanaşımına tabi olduğu belirtilmektedir. Kamu zararı

ve borçlar hukuku açısından bakıldığında zamanın geçmesi hak talebinde zayıflatıcı bir unsur olarak

karşımıza çıkmaktadır. Zamanaşımı kavramı hukukun genel ilkeleri içinde hukuk güvenliği ile

ilişkilendirilir.

Zamanaşımının temel amacı, sorumluluğun zamanla sınırlandırılması, belirsiz süre boyunca

sorumlu kişinin tazminat baskısı altında tutulmamasıdır. Kanunlarda zamanaşımı konulmasının

değişik sebepleri vardır; bireylerin aralarındaki ihtilaflı hususları bir an önce sonuçlandırmayıp uzun

süre askıda bırakması toplumdaki barışı (ki hukukun metafizik unsurlarındandır) bozar, hukuk

güvenliği ve gerçeklerin ortaya çıkması da tehlikeye düşer; gecikme durumunda, delillerin kaybolması

ya da zayıflaması sonucunu doğurur; alacak hakkının yıllarca bekletilmesi hakkın kötüye kullanılması

sonucunu ortaya çıkarır. Bu durum davalı yönünden yaptığı hatanın bedelini ne zaman ve nasıl

ödeyeceğini bilemeden, tedirgin olarak yıllarca yaşamak bir işkenceye dönüşebilir. Netice olarak

zamanaşımı, toplum barışı için gerekli ve yargılamada kanıtların zaman içinde kaybolmadan sağlıklı

bir biçimde değerlendirilebilmesi yönünden zorunlu sürelerdir.

5018 sayılı Kanuna göre kamu zararı ve 6098 sayılı Kanuna göre genel olarak haksız fiil ve

sebepsiz zenginleşmeden kaynaklı alacaklar için 10 yıl olarak belirlenmiştir.

Burada da on yıllık süreler mutlak ve azami süredir. Kamu görevlisi yapmış olduğu mali bir

işlem sebebiyle işlemin gerçekleştiği tarihi izleyen yılbaşından itibaren ancak 10 yıl süre ile sorumlu

tutulabilecektir. Bu şekilde objektif bir başlangıç noktası esas alınarak sorumluluğa zaman yönünden

üst sınır konulması, kamu zararının alacaklısı olarak kamu idaresinin alacağının, zararı tazminle

yükümlü olan kamu görevlileri veya ilgililerin tazminat borcunun alacak ve yükümlülük

menfaatlerinin dengelenmesi amaçlanmaktadır.

Burada kanun koyucu azami belli bir süre boyunca kamu kaynağındaki riski kamu görevlisinde,

bu süre dışında meydana gelecek zararlarda ise riski zarar gören olarak kamu idaresi üzerinde

bırakarak riski çatışan menfaat sahipleri arasında paylaştırmıştır.

75 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle, bu maddede yer alan "başlamak üzere" ibaresinden

sonra gelmek üzere, "zamanaşımını kesen ve durduran genel hükümler saklı kalmak kaydıyla" ibaresi eklenmiş ve metne işlenmiştir.

136

Sayıştay yargılamasında ise zamanaşımına yeterince dikkat edilmediği eleştirisi ile konuya

kapatalım.

SEKİZİNCİ KISIM

Diğer Hükümler

Maliye Bakanlığınca yürütülecek hizmetler

Madde 75- (Mülga birinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.)

Malî yönetim ve kontrol sisteminin tümüyle zaafa uğradığı, belirgin yolsuzluk veya kamu

zararına yönelik emarelerin ortaya çıktığı durumlarda; ilgili bakanın talep etmesi veya doğrudan

Başbakanın onayı üzerine Maliye Bakanı, yetkili denetim elemanlarına, kamu idarelerinin tüm malî

yönetim ve kontrol sistemlerini, malî karar ve işlemlerini mevzuata uygunluk yönünden teftiş ettirir.

Bu teftişler sonucunda düzenlenecek raporların bir örneği İç Denetim Koordinasyon Kuruluna, bir

örneği de gerekli işlemlerin yapılması için ilgili bakana gönderilir.

Kamu idarelerinin sorumluluğu

Madde 76- Malî karar ve işlemlere ilişkin her türlü kayıt, bilgi ve belgeler, kamu idareleri

tarafından düzenli olarak muhafaza edilir.

Kamu idareleri ve görevlileri; malî yönetim ve kontrol sistemleri ile bütçenin hazırlanması,

uygulanması, sonuçlandırılması, muhasebeleştirilmesi, raporlanması işlemlerine ait bilgi ve belgeleri

denetimle görevlendirilmiş olanlara ibraz etmek, görevin sağlıklı yapılmasını sağlayacak önlemleri

almak ve her türlü yardım ve kolaylığı göstermek zorundadır.

Sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idareler

Madde 77- Sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idare bütçelerinin hazırlanması ve

uygulanması ile diğer malî işlemleri, bu Kanun hükümleri saklı kalmak kaydıyla, ilgili kanunlarındaki

hükümlere tâbidir. Ancak, sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idarelerin ayrıntılı harcama

programları ile finansman programları bütçeleriyle birlikte hazırlanır, görüşülür ve onaylanır.

Ödenekler de bu usul ve esaslara göre kullanılır.

Malî yönetim ve kontrol sisteminin tümüyle zaafa uğradığı, belirgin yolsuzluk veya kamu

zararına yönelik emarelerin ortaya çıktığı durumlarda; il özel idareleri için ilgili vali, belediyeler için

ilgili belediye başkanının talep etmesi veya doğrudan Başbakanın onayı üzerine İçişleri Bakanı, yetkili

denetim elemanlarına, ilgili mahallî idarelerin tüm malî yönetim ve kontrol sistemlerini, malî karar ve

işlemlerini mevzuata uygunluk yönünden teftiş ettirir. Bu teftişler sonucunda düzenlenecek raporların

bir örneği İç Denetim Koordinasyon Kuruluna, bir örneği de gerekli işlemlerin yapılması için ilgili vali

veya belediye başkanına gönderilir.

137

Kurumlardan alınacak hasılat payı

Madde 78- Kamu iktisadi teşebbüsleri ve kamu şirketlerinin gayrisafi hasılatının yüzde

onbeşine kadar tutarda bir bedel tahsil edilerek genel bütçeye gelir kaydedilir. Bu kapsamda bedel

tahsil edilecek kurum ve kuruluşlar ile hasılat payı oranları, ödeme yeri ve zamanı Bakanlar Kurulunca

belirlenir. Zamanında ödenmeyen hasılat payları, Bakanlar Kurulunca belirlenen oranda zam

uygulanmak suretiyle 21.7.1953 tarihli ve 6183 sayılı Kanuna göre tahsil edilir. Hesaplanan zam,

kurum ve kuruluşun bu payları ödeme yetkisi verilmiş görevlilerinden alınır. Ancak, Maliye

Bakanlığınca verilmiş ek süreler için zam uygulanmaz.76

(Değişik ikinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Düzenleyici ve denetleyici kurumların üçer

aylık dönemler itibarıyla oluşacak gelir fazlaları, her üç ayda bir izleyen ayın onbeşine kadar genel

bütçeye aktarılır. Bu fıkra hükmü İstanbul Menkul Kıymetler Borsası hakkında da uygulanır. Söz

konusu tutarların süresi içinde ödenmemesi halinde, ödenmeyen tutarlar 6183 sayılı Kanuna göre

gecikme zammı da uygulanmak suretiyle takip ve tahsil edilir.

Kamu alacaklarının silinmesi

Madde 79- (Değişik: 6338/15)

Özel mevzuattaki hükümler saklı kalmak üzere, idare hesaplarında kayıtlı olup 21/7/1953 tarihli

ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun kapsamında izlenen kamu

alacakları dışında kalan;

a) Zaruri veya mücbir sebeplerle takip ve tahsil imkanı kalmayan,

b) Tahsil için yapılacak takibat giderlerinin asıl alacak tutarından fazla olacağı anlaşılan,

Kamu alacaklarından merkezî yönetim bütçe kanununda gösterilen tutara kadar olanların

kayıtlardan çıkarılmasına üst yöneticiler yetkilidir. (a) bendine göre belirlenen tutarı aşan kamu

alacaklarının silinmesi öngörülenler merkezi yönetim bütçe kanununda ayrıca gösterilir.

Yetki

Madde 80- Bu Kanun hükümlerinin uygulanmasına ilişkin gerekli düzenlemeleri yapmaya

Maliye Bakanlığı yetkilidir.

76 21/4/2005 tarihli ve 5335 sayılı Kanunun 28 inci maddesiyle, bu fıkranın ikinci cümlesinde yer alan "merkezi yönetim

bütçe kanununda gösterilir." ibaresi, "Bakanlar Kurulunca belirlenir." şeklinde ve üçüncü cümlesinde yer alan "merkezi yönetim bütçe kanununda belirtilen" ibaresi, "Bakanlar Kurulunca belirlenen" şeklinde değiştirilmiş ve metne işlenmiştir.

138

DOKUZUNCU KISIM

Yürürlükten Kaldırılan Hükümler, Geçici Maddeler ve Yürürlük

Yürürlükten kaldırılan hükümler

Madde 81- Bu Kanunun geçici maddelerindeki hükümler saklı kalmak kaydıyla;

a) 1050 sayılı Muhasebei Umumiye Kanunu ile ek ve değişiklikleri,

b) 832 sayılı Sayıştay Kanununun 30, 32, 33, 36, 37 nci maddeleri ile diğer maddelerinin bu

Kanuna aykırı hükümleri,

c) Bu Kanun kapsamındaki kamu idarelerine ilişkin olarak, 4.1.1961 tarihli ve 211 sayılı

Kanunun 98 - 106 ncı maddeleri hariç olmak üzere, diğer kanunlarla 1050 sayılı Muhasebei Umumiye

Kanunu, 6245 sayılı Harcırah Kanunu ve 832 sayılı Sayıştay Kanununa tâbi olunmadığına dair istisna

veya muafiyet getiren hükümleri,

d) 28.3.2002 tarihli ve 4749 sayılı Kanunun77 14 üncü maddesinin üçüncü fıkrası,

e) 26.11.1999 tarihli ve 4481 sayılı Kanunun78 15 inci maddesi,

f) Diğer kanunların bu Kanuna aykırı hükümleri,

Yürürlükten kaldırılmıştır.

Ek Madde 1- (Ek: 5436/11)

Türkiye Büyük Millet Meclisi ve Sayıştayın muhasebe hizmetleri Türkiye Büyük Millet Meclisi

Başkanı, Cumhurbaşkanlığı muhasebe hizmetleri ise Cumhurbaşkanlığı Genel Sekreteri tarafından

atanan muhasebe yetkilileri tarafından yerine getirilir.

Müşterek fon hesabı

Ek Madde 2- (Ek: 5538/20) Çeşitli mevzuatla kurulmuş fonların her türlü geliri Türkiye

Cumhuriyet Merkez Bankası nezdinde Hazine Müsteşarlığı adına açılan müşterek fon hesabına

yatırılır. Bu hesaba yatırılan gelirlerden ilgili mevzuatında öngörülen fonlar arası pay ve kesintiler

Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından yapılır.

Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonunun gelirleri, yapılan kesintilerden sonra kalan tutarlar

üzerinden genel bütçenin (B) işaretli cetveline gelir kaydedilir. Bu Fon, hizmetlerini bütçenin (A)

işaretli cetveline konulan ödeneklerle yerine getirir. Ancak, bu Fon gelirlerinden kredi ana para geri

77 Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun 78 17/08/1999 Ve 12/11/1999 Tarihlerinde Marmara Bölgesi Ve Civarında Meydana Gelen Depremin Yol Açtığı

Ekonomik Kayıpları Gidermek Amacıyla Bazı Mükellefiyetler İhdası Ve Bazı Vergi Kanunlarında Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun

139

dönüşleri, kredi faizleri, borçlanma ve satış hasılatı, genel bütçenin (B) işaretli cetveline gelir

kaydedilmeksizin doğrudan müşterek fon hesabından ilgili Fonun gider hesabına aktarılır.

Kapsam dışında bırakılan fonların gelirleri ve harcamaları bütçe ile ilişkilendirilmez. Ancak,

bunların müşterek fon hesabında toplanan gelirlerinden Maliye Bakanı ve Hazine Müsteşarlığının

bağlı olduğu Bakanın birlikte teklifi üzerine Başbakanın onayı ile belirlenecek oran ve tutarlarda

kesinti yapılarak genel bütçeye gelir kaydedilebilir.

Fonlar, hizmet ve harcamalarını kendi mevzuatında yer alan esas ve usûllere göre yürütürler.

Fon gelirlerinin tahsili, takibi, gelir kaydı, muhasebeleştirilmesi ve denetimine ilişkin süre, esas ve

usûller Maliye Bakanlığı ile Hazine Müsteşarlığınca müştereken tespit edilir.

Kanun ve kanun hükmünde kararname ile kurulanlar hariç olmak üzere, hizmet alanı kalmayan

fonlar Maliye Bakanı ve Hazine Müsteşarlığının bağlı olduğu Bakanın birlikte teklifi üzerine

Başbakanın onayı ile tasfiye edilebilir. Bunların tasfiyesine ilişkin her türlü düzenlemeyi yapmaya

Maliye Bakanı ile Hazine Müsteşarlığının bağlı olduğu Bakan yetkilidir.

Maliye Bakanı ile Hazine Müsteşarlığının bağlı olduğu Bakanın birlikte teklifi üzerine

Başbakanın onayı ile fonların gider hesapları üzerinden aktarma yapılabilir. Aktarılan tutar, kendisine

aktarma yapılan fonun gelir hesabı üzerinden müşterek fon hesabına, buradan da tamamı gider

hesabına aktarılır.

Bütçe kapsamı dışındaki fonlardan kendi mevzuatına göre yapılan kesinti ile fonlar arası

aktarmalardan sonra kalan tutar, Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından ilgili fonun gider

hesabına aktarılır.

FATİH Projesi kapsamında mal ve hizmet alımları ile yapım işleri

Ek Madde 3- (Ek: 2/12/2016-6764/53 md.)

Eğitimde Fırsatları Artırma ve Teknolojiyi İyileştirme Hareketi (FATİH) Projesi kapsamında

Millî Eğitim Bakanlığınca yapılacak yazılım, donanım, dijital içerik alımı, internet erişim hizmetleri

sağlanması, ağ altyapısı, AR-GE merkezi, veri merkezi kurulumu ve bunlara ilişkin her türlü bakım,

onarım ve işletme işlerinde üst yöneticinin onayıyla 15 yıla kadar gelecek yıllara yaygın yüklenmelere

girişilebilir.

Ek Madde 4- (Ek: 28/11/2017-7061/78 md.)

Bu Kanun kapsamında yer alan tüm iş ve işlemler elektronik ortamda gerçekleştirilebilir.

Bu maddenin uygulanması ile ilgili olarak Maliye Bakanlığı;

a) Defter, kayıt, belge ve benzeri içeriklerin elektronik ortamda oluşturulması, kaydedilmesi,

iletilmesi, muhafaza ve ibrazına ilişkin usul ve esasları belirlemeye,

140

b) Elektronik ortamda gerçekleştirilen işlemlerin kaynağı, bütünlüğü, gizliliği ve güvenliğinin

sağlanmasına yönelik sertifika altyapısı oluşturmaya veya mevcut olan altyapıları kullanmaya,

c) İlgili bilişim sistemlerine yönelik her türlü birlikte işlerlik standartlarına ilişkin usul ve

esasları belirlemeye,

yetkilidir.

Maliye Bakanlığı, bu madde kapsamında yapacağı belirlemelerde Sayıştayın uygun görüşünü

alır.

Geçici Madde 1- Bu maddenin yürürlüğe girmesinden önce malî işlemleri Maliye Bakanlığı

tarafından yürütülmekte olan kamu idarelerinde, malî yönetim ve kontrol sistemi kuruluncaya kadar,

bu Kanun uyarınca yapılması gereken görevler, Maliye Bakanlığının birimleri tarafından yürütülür.

Maliye Bakanlığınca belirlenecek kriterlerin yerine getirilmesi durumunda, bu kamu idarelerine yetki

devri, Maliye Bakanlığının önerisi üzerine idareler itibarıyla gerçekleştirilir.

Diğer kamu idarelerinde, bu Kanunun öngördüğü malî yönetim ve kontrol sürecine ilişkin

görevler, malî yönetim ve kontrol sistemi kuruluncaya kadar, görev ve yetki bakımından benzeri birim

ve görevliler tarafından yürütülür. Bu kamu idarelerinde görev ve yetki bakımından benzeri birim ve

görevliler, Maliye Bakanlığının uygun görüşü üzerine ilgili üst yönetici tarafından belirlenir.

Maliye Bakanlığı, rehberlik ve koordinasyon görevleri çerçevesinde, kamu idarelerinde malî

yönetim ve kontrol sistemlerinin oluşturulmasına yardımcı olur.

Geçiş dönemi 31.12.2007 tarihini geçemez.

Geçici Madde 2- Bu Kanunda öngörülen tüzük, yönetmelik ve diğer düzenlemeler en geç

31.12.2004 tarihine kadar yayımlanır.

Geçici Madde 3- Bu Kanunun 49 uncu maddesindeki Kurul tarafından belirleme yapılıncaya

kadar, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde uygulanacak muhasebe standartları Maliye

Bakanlığınca belirlenir.

Geçici Madde 4- Bu Kanunda öngörülen malî yönetim ve kontrol sistemine uyum sağlanması

amacıyla, Kanun kapsamındaki idarelerle ilgili mevzuatta ve Türkiye Büyük Millet Meclisi

İçtüzüğünde gerekli değişiklikler, en geç 31.12.2007 tarihine kadar yapılır.

Genel bütçe kapsamındaki idarelerin, kamu görevi ve hizmeti dışında kalan ve ilgili

kanunlarında belirtilen faaliyetleri ile mal ve hizmet teslimlerinden fiyatlandırılabilir nitelikte

141

bulunanlardan sağlayacakları gelirleri düzenleyen kanun, 31.12.2007 tarihine kadar yürürlüğe

konulur.79

Geçici Madde 5- (Değişik: 22/12/2005-5436/9 md.)

31.12.2005 tarihi itibarıyla;

a) Maliye Bakanlığı kadrolarında Bütçe Dairesi Başkanı, Muhasebe Müdürü, Gelir Saymanlık

Müdürü, Malmüdürü, Saymanlık Müdürü, Vergi Dairesi Müdürü, Vergi Müdürü, Askeri Defterdar,

Devlet Muhasebe Uzmanı ve Muhasebe Denetmeni olarak görev yapanlar ile daha önce en az beş yıl

bu görevlerde bulunanlar, kamu idarelerinde Muhasebe Yetkilisi; (Devlet Muhasebe Uzman

Yardımcıları ile Muhasebe Denetmen Yardımcıları hariç) bunların yardımcıları ile kadro unvanı

sayman olanlar ise Muhasebe Yetkilisi Yardımcısı,

b) Özel bütçeli idareler, mahallî idareler ve sosyal güvenlik kurumlarının muhasebe

birimlerinde, birinci derecede sorumlu olarak çalışanlar ile daha önce bu görevi en az beş yıl yapmış

olanlarla bu idarelerde bütçe dairesi başkanı, gelir ve gider dairesi başkanı, muhasebe daire başkanı,

gelir müdürü, bütçe müdürü ve muhasebe müdürü olanlar anılan idarelerde Muhasebe Yetkilisi,

c) Sayıştay Denetçisi, Başbakanlık Müfettişi, Yüksek Denetleme Kurulu Denetçisi, Maliye

Müfettişi, Hesap Uzmanı, Bütçe Kontrolörü, Muhasebat Kontrolörü, Gelirler Kontrolörü, Millî Emlak

Kontrolörü, Tasfiye İşleri ve Döner Sermaye İşletmeleri Kontrolörü, Hazine Kontrolörü kadrolarında

çalışmakta olanlar ile daha önce en az beş yıl bu görevlerde bulunanlar, kamu idarelerinde İç Denetçi,

d) Bakanlık, Müsteşarlık, Başkanlık ve Genel Müdürlüklerde Müfettiş veya Kontrolör olanlar

ile daha önce en az beş yıl bu görevlerde bulunanlar, kendi idarelerinde, özel bütçeli idarelerde,

mahallî idarelerde ve sosyal güvenlik kurumlarında İç Denetçi,

e) Muhasebe, Millî Emlak ve Vergi Denetmenleri ile bu görevlerde daha önce en az beş yıl

bulunanlar, özel bütçeli idareler ile mahallî idarelerde; Belediye Müfettişi ve Hesap İşleri Murakıbı

olanlar ile bu görevlerde daha önce en az beş yıl bulunanlar, mahallî idarelerde İç Denetçi,

Olarak 31.12.2007 tarihine kadar atanabilirler.

31.12.2005 tarihi itibarıyla kamu idarelerinin muhasebe hizmetlerini birinci derece sorumlu

olarak yürütmekte olanlar, bulundukları kamu idarelerinin muhasebe yetkililiği görevini 1.1.2006

tarihinden itibaren sertifikalı muhasebe yetkilisi atanıncaya kadar yürütürler. Bu kişiler, sertifika

alamamaları halinde kadrolarına uygun bir göreve atanırlar. Ancak, bu maddenin yürürlüğe girdiği

tarihten önce saymanlık hizmetleri Maliye Bakanlığı tarafından yürütülen idarelerde muhasebe

yetkilisi atanıncaya kadar muhasebe hizmetleri Maliye Bakanlığının belirleyeceği kişilerce yürütülür.

79 Bu maddede yer alan 31.12.2004 ibareleri, 22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 10 uncu maddesiyle

“31.12.2007” olarak değiştirilmiş ve metne işlenmiştir.

142

(a) ve (b) bentlerinde belirtilen muhasebe yetkilisi görevini yürütmek üzere atanacak olanların

Maliye Bakanlığınca verilecek meslekî eğitimden geçmeleri ve yapılacak sınavda başarı göstererek

sertifika almaları şarttır. Ancak, (a) ve (b) bentlerinde sayılanlardan sınavla bu kadrolara atanmış

olanların muhasebe yetkilisi olarak atanmalarında sınav şartı aranmaz.

(c), (d) ve (e) bentlerinde belirtilen görevlere atananlar bu Kanunun öngördüğü sistemin

uygulanmasına yönelik eğitime tâbi tutulurlar. Atamalarda ilgilinin ve idaresinin muvafakati alınır.

(Ek: 5793/37) Kamu idarelerinde muhasebe yetkilisi görevini yürütmek üzere üçüncü fıkraya

göre sertifika almış olanlar arasından muhasebe yetkilisi atanması esastır. Bu şekilde sertifika almış

olanlardan atama yapılamaması halinde, Maliye Bakanlığınca sertifika almış muhasebe yetkilisi

atama zorunluluğu getirilinceye kadar. Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslara göre genel

bütçe kapsamındaki kamu idarelerinde Maliye Bakanlığı, diğer kamu idarelerinde üst yöneticiler

tarafından belirlenen kişiler muhasebe hizmetlerini yapmak üzere görevlendirilir.

Geçici Madde 6- (Mülga: 22/12/2005-5436/10 md.)

Geçici Madde 7- (Mülga: 22/12/2005-5436/10 md.)

Geçici Madde 8- İç Denetim Koordinasyon Kurulu başkan ve üyeleri, bu Kanunun yayımını

izleyen iki ay içerisinde atanırlar.

Geçici Madde 9- Diğer kanunlarla 1050 sayılı Muhasebei Umumiye Kanununa yapılan atıflar,

bu Kanuna yapılmış sayılır.80 (1)

Geçici Madde 10- İlk kez bu Kanunla Sayıştay denetimine tâbi tutulan düzenleyici ve

denetleyici kurumlar ile özel bütçeli idarelerin 31.12.2005 tarihine kadar olan işlemlerinin dış denetimi

ilgili kanunlarındaki hükümlere göre yapılmaya devam edilir.

Geçici Madde 11- (Mülga: 5793/38)81

(Değişik ikinci fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.), (Değişik: 5793/38 md.) Bu Kanun kapsamında

kamu idarelerinde kurulmuş döner sermaye işletmeleri 31.12.2010 tarihine kadar yeniden

yapılandırılır.

(Değişik üçüncü fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.) Döner sermaye işletmeleri yeniden

yapılandırılıncaya kadar bunların bütçelerinin hazırlanması, uygulanması, sonuçlandırılması ve

80 Bu maddenin;“Diğer kanunlarla 1050 sayılı Muhasebei Umumiye Kanununun bütçe hazırlığına ilişkin hükümlerine

yapılan atıflar, bu Kanuna yapılmış sayılır.” olarak uygulanacağı 28/12/2004 tarihli ve 5277 sayılı 2005 Mali Yılı Bütçe Kanununun 37 nci maddesiyle hüküm altına alınmıştır.

81 Yürürlükten kaldırılan hüküm: Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerine bağlı olarak kurulan döner sermaye işletmeleri ve fonların bütçeleri, ilgili idarelerin bütçeleri içinde yer alır.

143

muhasebesi ile kontrol ve denetimi Maliye Bakanlığınca yürürlüğe konulacak yönetmelikle belirlenir.

Fonların muhasebesi de bu Kanunun öngördüğü muhasebe sistemine göre yürütülür.

(Mülga dördüncü fıkra: 22/12/2005-5436/10 md.)

Geçici Madde 12- 45 inci maddenin birinci fıkrası uyarınca Hazine adına tescil edilmesi

gereken taşınmazlardan, ilgili kamu idarelerinin mülkiyetinde bulunanlar, bu idarelerin tüzel

kişiliğinin sona erdiği tarihi izleyen altı ay içinde herhangi bir işleme gerek olmaksızın tapuda resen

Hazine adına tescil edilir.

Geçici Madde 13- Bu Kanunun yayımı tarihinden sonra kurulacak kamu idarelerinin kuruluş

kanunlarında belirlenmemesi durumunda kuruluş bütçesinin ekli cetvellerden hangisine dahil olacağı

Maliye Bakanlığınca belirlenir.

Geçici Madde 14- Bu Kanunla verilmiş olan görevlerin gerektirdiği hizmetlerin etkili ve

verimli bir şekilde yerine getirilmesi amacıyla Araştırma Planlama ve Koordinasyon Kurulu, Bütçe ve

Malî Kontrol Genel Müdürlüğü ve Maliye Yüksek Eğitim Merkezî Başkanlığında kullanılmak üzere,

ekli (I) sayılı listede yer alan kadrolar ihdas edilerek 190 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameye ekli

(I) sayılı cetvelin Maliye Bakanlığına ait ilgili bölümlerine eklenmiş, ekli (II) sayılı listede yer alan

kadrolar ise iptal edilerek anılan Kararnameye ekli (I) sayılı cetvelin Maliye Bakanlığına ait ilgili

bölümünden çıkarılmıştır. Araştırma, Planlama ve Koordinasyon Kurulunda görevlendirilecek başkan

yardımcısı Bakan onayı ile atanır ve bakanlıktaki genel müdür yardımcıları için ilgili mevzuatında

öngörülen tüm haklardan aynen yararlanır.82

Gelir ve ödenek kaydetme yetkisi

Geçici Madde 15- (Ek: 1/7/2006-5538/21 md.) 2006 yılında, ilgili mevzuatı gereğince özel

gelir kaydedilmek üzere tahsil edilen tutarlar ile 40 ıncı maddeye göre tahsil edilen bağış ve

yardımları, idare bütçelerinde söz konusu mevzuatta belirtilen amaçlar için tertiplenen ödenekten

kullandırmak üzere genel bütçenin (B) işaretli cetveline gelir kaydetmeye ve bütçelenen ödenekten

gelir gerçekleşmesine göre ilgili tertiplere aktarma yapmaya, yılı içinde harcanmayan ödenekleri (2005

yılından devredenler de dahil) ertesi yıl bütçesine devren gelir ve ödenek kaydetmeye, bu hükümler

çerçevesinde yapılacak işlemlere ilişkin esas ve usûlleri belirlemeye Maliye Bakanı yetkilidir.

Geçici Madde 16 - (Ek madde: 25/04/2007-5628/5.md)

Geçici 5 inci maddenin birinci fıkrasının (c), (d) ve (e) bentlerinde belirtilen kadrolarda

31/12/2006 tarihi itibarıyla çalışmakta olanlar ile daha önce en az beş yıl bu görevde bulunanlar da

anılan madde hükümlerine göre iç denetçi kadrolarına atanabilirler.

Geçici Madde 17 - (Ek madde: 25/04/2007-5628 /5.md)

82 Bu maddede sözü edilen kadrolar için, 24/12/2003 tarihli ve 25326 sayılı Resmi Gazete’ye bakınız.

144

22/12/2005 tarihli ve 5436 sayılı Kanunun 16 ncı maddesinin altıncı fıkrasına göre ihdas

edilerek kamu idarelerine tahsis edilen malî hizmetler uzmanı unvanlı boş bulunan kadrolara, ilgili

kamu idarelerince talep edilecek sayıyı aşmamak üzere, aşağıda belirtilen şartları taşıyan adaylar

arasından 31/10/2007 tarihine kadar bir defaya mahsus olmak üzere Maliye Bakanlığınca, Öğrenci

Seçme ve Yerleştirme Merkezine veya Millî Eğitim Bakanlığı Ölçme ve Değerlendirme Merkezine

yaptırılacak yazılı sınav ve yerleştirme sonucuna göre atama yapılır.

Yapılacak sınava girebilmek ve malî hizmetler uzmanı kadrolarına atanabilmek için;

a) 5436 sayılı Kanunun 16 ncı maddesinin altıncı fıkrasına göre ihdas edilerek malî hizmetler

uzmanı kadrosunun tahsis edildiği kamu idarelerinin;

1) Strateji Geliştirme Başkanlığı, Strateji Geliştirme Daire Başkanlığı, strateji geliştirme ve

malî hizmetlere ilişkin hizmetlerin yerine getirildiği müdürlükler, İdarî ve Malî İşler Dairesi

Başkanlıkları, İdarî ve Malî İşler Müdürlükleri ile döner sermayeli işletmeler hariç olmak üzere

idarelerin muhasebe ve malî hizmetlerinin yerine getirildiği daire başkanlıkları veya müdürlüklerinde,

2) Mülga Araştırma Planlama ve Koordinasyon Kurulu Başkanlıkları, Araştırma Planlama ve

Koordinasyon Dairesi Başkanlıkları ile Araştırma Planlama ve Koordinasyon Müdürlüklerinde,

b) Maliye Bakanlığı Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü ile Muhasebat Genel

Müdürlüğünde, kadroları Maliye Bakanlığına ait olmak kaydıyla döner sermayeli işletmeler dahil

olmak üzere muhasebe hizmetleri Maliye Bakanlığı Muhasebat Genel Müdürlüğünce yürütülen kamu

idarelerinin muhasebe birimlerinde, malmüdürlüklerinin ise vezne ve muhasebe servislerinde,

genel idare hizmetleri sınıfına dahil kadrolarda sınav tarihi itibarıyla toplam en az üç yıl

hizmeti bulunmak ve malî hizmetler uzman yardımcılığı giriş sınavına katılabilmek için gerekli

öğrenim şartını taşımak gerekir. Hizmet süresinin hesabında sayılan birimler adına tahsis edilmiş

kadrolarda fiilen görev yapılan süreler dikkate alınır.

Sınav komisyonunun oluşturulması, sınava katılabilecekler, sınav konuları, sınav ve

yerleştirme ile söz konusu kadrolara atama ve atananların eğitimine ilişkin esas ve usûller Maliye

Bakanlığınca belirlenir.

5436 sayılı Kanunun geçici 2 nci maddesi ve bu madde gereğince malî hizmetler uzmanı

kadrolarına atandıktan sonra en az üç yıl süreyle atandıkları idarelerde söz konusu kadrolarda görev

yapanlar, kendilerinin isteği ve idarelerinin muvafakati ile başka bir kamu idaresinin aynı unvanlı

kadrolarına atanabilirler.

Bu maddenin uygulanmasına ilişkin olarak ortaya çıkabilecek tereddütleri gidermeye Maliye

Bakanlığı yetkilidir.

Geçici Madde 18 - (Ek madde: 24/07/2008-5793/39.md.)

145

31/12/2012 tarihine kadar genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin mali tabloları,

muhasebe ve raporlama standartları ile muhasebe tekniğine uygunluk açısından Maliye Bakanlığınca

denetlenebilir.

Geçici Madde 19 - (Ek madde: 24/07/2008-5793/39.md.)

2008-2015 yılları arasında, orman yangınları ile havadan mücadele hizmetlerinde kullanılmak

maksadıyla Çevre ve Orman Bakanlığı tarafından, acil sağlık hizmetlerinde kullanılmak maksadıyla

Sağlık Bakanlığı tarafından, gerçek ve tüzel kişilerden her nevi hava aracı kiralanmasında bu

Kanunun 28 inci maddesinde yer alan üç yıllık süre yedi yıl olarak uygulanır.

Geçici Madde 20– (Ek: 30/3/2012-6287/25 md.)

Eğitimde Fırsatları Artırma ve Teknolojiyi İyileştirme Hareketi (FATİH) Projesi kapsamında

Millî Eğitim Bakanlığına bağlı okullara internet erişim hizmetleri ve ağ altyapısının sağlanması için

Millî Eğitim Bakanlığı ve Ulaştırma, Denizcilik ve Haberleşme Bakanlığınca 2015 yılı sonuna kadar

yapılacak mal ve hizmet alımları ile yapım işlerinde üst yöneticinin onayıyla 15 yıla kadar gelecek

yıllara yaygın yüklenmelere girişilebilir.

İç denetçi kadrolarına atanma

Geçici Madde 21 – (Ek: 3/4/2013-6456/ 39 md.)

Merkezî yönetim kapsamındaki idarelerde ve sosyal güvenlik kurumlarında mesleğe özel

yarışma sınavıyla girip yeterlik sınavında başarılı olan ve başvuru tarihi itibarıyla yardımcılıkta geçen

süre dâhil, denetçi, müfettiş, kontrolör, sigorta denetleme uzmanı, sigorta denetleme aktüeri, yasama

uzmanı, düzenleyici ve denetleyici kurumlarda murakıp ve uzman ve 657 sayılı Devlet Memurları

Kanununun 152 nci maddesinin “II-Tazminatlar” kısmının “A- Özel Hizmet Tazminatı” bölümünün

(ğ) bendinde yer alanlardan merkez teşkilatına ait uzman unvanlı kadrolarda en az beş yıl çalışmış

olanlar, iç denetçi aday belirleme sınavına katılabilmek için aranan yabancı dillerin birinde Yabancı

Dil Bilgisi Seviye Tespit Sınavından en az elli puan almış ve bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih

itibarıyla kırk yaşını doldurmamış olmak şartıyla, kamu idarelerinin iç denetçi kadrolarına

31/12/2014 tarihine kadar atanabilirler.

Bu Kanun kapsamındaki idarelerde mesleğe özel yarışma sınavıyla girip yeterlik sınavında

başarılı olan ve başvuru tarihi itibarıyla yardımcılıkta geçen süre dâhil mali hizmetler uzmanı olarak

en az beş yıl çalışmış olanlar, iç denetçi aday belirleme sınavına katılabilmek için aranan yabancı

dillerin birinde Yabancı Dil Bilgisi Seviye Tespit Sınavından en az elli puan almış ve bu maddenin

yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla kırk yaşını doldurmamış olmak şartıyla, kendi idareleri,

yükseköğretim kurumları ve mahalli idarelerin iç denetçi kadrolarına 31/12/2014 tarihine kadar

atanabilirler.

146

Mesleğe özel yarışma sınavıyla girip yeterlik sınavında başarılı olan ve başvuru tarihi itibarıyla

yardımcılıkta geçen süre dâhil il eğitim denetmeni, muhasebe denetmeni, millî emlak denetmeni,

sosyal güvenlik denetmeni veya mahalli idarelerde müfettiş olarak en az beş yıl çalışmış olanlar, iç

denetçi aday belirleme sınavına katılabilmek için aranan yabancı dillerin birinde Yabancı Dil Bilgisi

Seviye Tespit Sınavından en az elli puan almış ve bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla kırk

yaşını doldurmamış olmak şartıyla, yükseköğretim kurumları ve mahalli idarelerin iç denetçi

kadrolarına 31/12/2014 tarihine kadar atanabilirler.

Geçici 5 inci ve geçici 16 ncı maddelere göre atanan iç denetçiler, iç denetçi aday belirleme

sınavına katılabilmek için aranan yabancı dillerin birinde Yabancı Dil Bilgisi Seviye Tespit

Sınavından en az elli puan almış ve bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla kırk yaşını

doldurmamış olmak şartıyla, diğer idarelerin iç denetçi kadrolarına 31/12/2014 tarihine kadar naklen

atanabilirler. Bunlar, daha önce kendilerine verilen Kamu İç Denetçi Sertifikalarını kullanmaya

devam ederler.

Bu Kanun kapsamındaki idarelerde başvuru tarihi itibarıyla öğretim üyesi, tabip, diş tabibi,

eczacı, veteriner, biyolog, hukuk müşaviri, Hazine avukatı, avukat, mühendis unvanlı kadrolarda en

az beş yıl çalışmış olanlardan, iç denetçi aday belirleme sınavına katılabilmek için aranan yabancı

dillerin birinde Yabancı Dil Bilgisi Seviye Tespit Sınavından en az elli puan almış ve bu maddenin

yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla kırk yaşını doldurmamış olanlar, belirli dönemlerde yapılacak

sertifika eğitimlerine 31/12/2015 tarihine kadar doğrudan katılabilirler. Bu eğitimler sonucunda

yapılacak sınavlarda başarılı olanlar kamu idarelerinin iç denetçi kadrolarına atanabilirler ve bunlara

atandıkları idarede geçerli Kamu İç Denetçi Sertifikası verilir. İdarelerin ihtiyaçlarını göz önünde

bulundurarak bu fıkrada sayılan unvanlar dışında ilave unvanlar belirlemeye, mühendislere ilişkin

olarak lisans mezuniyetine göre bölüm şartı getirmeye, bu fıkra kapsamındaki sertifika eğitimleri ve

sınavlarına ilişkin usul ve esasları belirlemeye ve idarelerin özelliklerini göz önünde bulundurarak bu

fıkraya göre atananların bir başka idareye naklen atanmalarına ilişkin usul ve esasları belirlemeye İç

Denetim Koordinasyon Kurulu yetkilidir.

Birinci, ikinci ve üçüncü fıkralara göre atananlar İç Denetim Koordinasyon Kurulu

koordinatörlüğünde Maliye Bakanlığı tarafından en az iki aylık sertifika eğitimine tabi tutulur ve

eğitim tamamlandıktan sonra bunlara atandıkları idarede geçerli Kamu İç Denetçi Sertifikası verilir.

Fiilen en az üç yıl iç denetçilik yaptıktan sonra İç Denetim Koordinasyon Kurulu tarafından belli

dönemlerde yapılacak sertifika sınavına girerek başarılı olanlara, bu Kanun kapsamındaki bütün

idarelerin iç denetçi kadrolarına naklen atanmalarına imkân verecek nitelikte Kamu İç Denetçi

Sertifikası verilir. Bu maddeye aykırı bir şekilde iç denetçi kadrolarına atananların atamaları ile

verilmiş ise Kamu İç Denetçi Sertifikası iptal edilir. Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve

esasları belirlemeye ve tereddütleri gidermeye İç Denetim Koordinasyon Kurulu yetkilidir.

147

Kamu Personeli Yabancı Dil Bilgisi Seviye Tespit Sınavından veya Üniversitelerarası Kurul

Yabancı Dil Sınavından en az elli puan almış olanlar da bu maddede aranan yabancı dil şartını yerine

getirmiş sayılır.

Yürürlük

Madde 82- Bu Kanunun;

a) 30, 66, 67 ve 80 inci maddeleri ile geçici 2, 3, 4, 5, 7, 8, 10, 12, 13, 14 ve 82 ile 83 üncü

maddeleri yayımı,

b) 81 inci maddesinin (e) bendi ile geçici 6 ncı maddesi 1.1.2004,

c) Diğer hükümleri 1.1.2005,

Tarihinde yürürlüğe girer.

Yürütme

Madde 83- Bu Kanun hükümlerini Bakanlar Kurulu yürütür.

5018 SAYILI KANUNA İŞLENEMEYEN HÜKÜMLER

1-24/7/2008 tarihli ve 5793 sayılı Kanunun geçici maddeleri:

GEÇİCİ MADDE 1- Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğünce (DSİ) tahakkuk ettirilen sulama

ve kurutma tesisleri işletme ve bakım ücretlerinden vadesi 1/1/2004 tarihinden önce olup bu maddenin

yürürlüğe girdiği tarihe kadar tahsil edilememiş olanlar ile bunlara ilişkin fer’ilerin tahsilinden

vazgeçilir ve bu alacaklar ilgili muhasebe birimleri tarafından terkin edilir. Bu alacaklardan, maddenin

yürürlüğe girdiği tarihe kadar yapılmış olan tahsilât red ve iade edilmez. Bu maddenin uygulamasına

ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.

GEÇİCİ MADDE 2- Genel bütçe kapsamındaki kamu idareleri ve hazine yardımı alan özel

bütçeli idarelerin 2007 ve 2008 yıllarına ilişkin sosyal yardım zammı borçları ile Kamu İktisadi

Teşebbüsleri ödeneklerinden ödeme yapılan Kamu İktisadi Teşebbüslerinin aynı döneme ilişkin,

Maliye Bakanlığınca uygun bulunan sosyal yardım zammı borçlarını Çalışma ve Sosyal Güvenlik

Bakanlığı bütçesinin 18.01.00.23-10.9.9.26-1-05.2 tertibinde yer alan ödenekten mahsup etmeye

Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanı yetkilidir.

148

(I) SAYILI CETVEL

(Değişik: 22/12/2005-5436/12 md.)

GENEL BÜTÇE KAPSAMINDAKİ KAMU İDARELERİ

1) Türkiye Büyük Millet Meclisi

2) Cumhurbaşkanlığı

3) Başbakanlık

4) Anayasa Mahkemesi

5) Yargıtay

6) Danıştay

7) Hâkimler ve Savcılar Yüksek Kurulu

8) Sayıştay

9) Adalet Bakanlığı

10) Millî Savunma Bakanlığı

11) İçişleri Bakanlığı

12) Dışişleri Bakanlığı

13) Maliye Bakanlığı

14) Millî Eğitim Bakanlığı

16) Sağlık Bakanlığı

17) Ulaştırma, Denizcilik ve Haberleşme Bakanlığı

19) Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı

21) Enerji ve Tabiî Kaynaklar Bakanlığı

22) Kültür ve Turizm Bakanlığı

24) Aile ve Sosyal Politikalar Bakanlığı

25) Avrupa Birliği Bakanlığı

26) Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı

27) Çevre ve Şehircilik Bakanlığı

28) Ekonomi Bakanlığı

29) Gençlik ve Spor Bakanlığı

30) Gıda, Tarım ve Hayvancılık Bakanlığı

31) Gümrük ve Ticaret Bakanlığı

32) Kalkınma Bakanlığı

33) Orman ve Su İşleri Bakanlığı

34) Millî Güvenlik Kurulu Genel Sekreterliği

35) Millî İstihbarat Teşkilatı Müsteşarlığı

36) Jandarma Genel Komutanlığı

37) Sahil Güvenlik Komutanlığı

38) Emniyet Genel Müdürlüğü

39) Diyanet İşleri Başkanlığı

40) Hazine Müsteşarlığı

42) Kamu Düzeni ve Güvenliği Müsteşarlığı

43) Başbakanlık Yüksek Denetleme Kurulu

44) Devlet Personel Başkanlığı

45) Türkiye İstatistik Kurumu

46) Afet ve Acil Durum Yönetimi Başkanlığı

47) Gelir İdaresi Başkanlığı

49) Tapu ve Kadastro Genel Müdürlüğü

50) Meteoroloji Genel Müdürlüğü

52) Basın-Yayın ve Enformasyon Genel Müdürlüğü

55) (Ek:4/4/2013-6458/123) Göç İdaresi Genel Müdürlüğü

(II) SAYILI CETVEL

(Değişik: 22/12/2005-5436/12 md.)

ÖZEL BÜTÇELİ İDARELER

A) YÜKSEKÖĞRETİM KURULU, ÜNİVERSİTELER VE YÜKSEK TEKNOLOJİ ENSTİTÜLERİ 1) Yükseköğretim Kurulu

2) Ölçme, Seçme ve Yerleştirme Merkezi Başkanlığı

3) İstanbul Üniversitesi

4) İstanbul Teknik Üniversitesi

5) Ankara Üniversitesi

6) Karadeniz Teknik Üniversitesi

149

7) Ege Üniversitesi

8) Atatürk Üniversitesi

9) Orta Doğu Teknik Üniversitesi

10) Hacettepe Üniversitesi

11) Boğaziçi Üniversitesi

12) Dicle Üniversitesi

13) Çukurova Üniversitesi

14) Anadolu Üniversitesi

15) Cumhuriyet Üniversitesi

16) İnönü Üniversitesi

17) Fırat Üniversitesi

18) Ondokuz Mayıs Üniversitesi

19) Selçuk Üniversitesi

20) Uludağ Üniversitesi

21) Erciyes Üniversitesi

22) Akdeniz Üniversitesi

23) Dokuz Eylül Üniversitesi

24) Gazi Üniversitesi

25) Marmara Üniversitesi

26) Mimar Sinan Güzel Sanatlar Üniversitesi

27) Trakya Üniversitesi

28) Yıldız Teknik Üniversitesi

29) (Değişik: 18/6/2017-7033/81 md.) Van Yüzüncü Yıl Üniversitesi

30) Gaziantep Üniversitesi

31) Abant İzzet Baysal Üniversitesi

32) Adnan Menderes Üniversitesi

33) Afyon Kocatepe Üniversitesi

34) Balıkesir Üniversitesi

35) (Değişik: 20/8/2016-6745/22 md.) Manisa Celal Bayar Üniversitesi

36) Çanakkale Onsekiz Mart Üniversitesi

37) Dumlupınar Üniversitesi

38) Gaziosmanpaşa Üniversitesi

39) (Değişik: 21/10/2014-6562/4 md.) Gebze Teknik Üniversitesi

40) Harran Üniversitesi

41) İzmir Yüksek Teknoloji Enstitüsü

42) Kafkas Üniversitesi

43) Kahramanmaraş Sütçü İmam Üniversitesi

44) Kırıkkale Üniversitesi

45) Kocaeli Üniversitesi

46) Mersin Üniversitesi

47) (Ek: 16/5/2012-6307/4 md.) Muğla Sıtkı Koçman Üniversitesi

48) Mustafa Kemal Üniversitesi

49) (Değişik: 18/6/2017-7033/81 md.) Niğde Ömer Halisdemir Üniversitesi

50) Pamukkale Üniversitesi

51) Sakarya Üniversitesi

52) Süleyman Demirel Üniversitesi

53) (Değişik: 30/3/2012-6287/22 md.) Bülent Ecevit Üniversitesi

54) Eskişehir Osmangazi Üniversitesi

55) Galatasaray Üniversitesi

56) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Ahi Evran Üniversitesi

57) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Kastamonu Üniversitesi

58) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Düzce Üniversitesi

59) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Mehmet Akif Ersoy Üniversitesi

60) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Uşak Üniversitesi

61) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.; Değişik: 30/3/2012-6287/22 md.) Recep Tayip Erdoğan Üniversitesi

62) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Namık Kemal Üniversitesi

63) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Erzincan Üniversitesi

64) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Aksaray Üniversitesi

65) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Giresun Üniversitesi

66) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Hitit Üniversitesi

67) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Bozok Üniversitesi

68) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Adıyaman Üniversitesi

69) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Ordu Üniversitesi

70) (Ek: 1/3/2006-5467/5 md.) Amasya Üniversitesi

71) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Karamanoğlu Mehmetbey Üniversitesi

72) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Ağrı Dağı Üniversitesi

73) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Sinop Üniversitesi

150

74) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Siirt Üniversitesi

75) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.;Değişik: 30/10/2013-6501/3 md.) Nevşehir Hacı Bektaş Veli Üniversitesi

76) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Karabük Üniversitesi

77) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Kilis 7 Aralık Üniversitesi

78) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Çankırı Karatekin Üniversitesi

79) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Artvin Çoruh Üniversitesi

80) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.;Değişik: 19/4/2012-6296/4 md.) Bilecik Şeyh Edebali Üniversitesi

81) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Bitlis Eren Üniversitesi

82) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Kırklareli Üniversitesi

83) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Osmaniye Korkut Ata Üniversitesi

84) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Bingöl Üniversitesi

85) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Muş Alparslan Üniversitesi

86) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Mardin Artuklu Üniversitesi

87) (Ek: 17/5/2007-5662/9 md.) Batman Üniversitesi

88) (Ek: 22/5/2008-5765/3 md.) Ardahan Üniversitesi

89) (Ek: 22/5/2008-5765/3 md.) Bartın Üniversitesi

90) (Ek: 22/5/2008-5765/3 md.) Bayburt Üniversitesi

91) (Ek: 22/5/2008-5765/3 md.) Gümüşhane Üniversitesi

92) (Ek: 22/5/2008-5765/3 md.) Hakkari Üniversitesi

93) (Ek: 22/5/2008-5765/3 md.) Iğdır Üniversitesi

94) (Ek: 22/5/2008-5765/3 md.) Şırnak Üniversitesi

95) (Ek: 22/5/2008-5765/3 md.; Değişik: 20/8/2016-6745/22 md.) Munzur Üniversitesi

96) (Ek: 22/5/2008-5765/3 md.) Yalova Üniversitesi

97) (Ek: 1/4/2010-5979/4 md.) Türk-Alman Üniversitesi

98) (Ek: 14/7/2010-6005/2 md.; (Değişik: 20/8/2016-6745/22 md.) Ankara Yıldırım Beyazıt Üniversitesi

99) (Ek: 14/7/2010-6005/2 md.) Bursa Teknik Üniversitesi

100) (Ek: 14/7/2010-6005/2 md.) İstanbul Medeniyet Üniversitesi

101) (Ek: 14/7/2010-6005/2 md.) İzmir Kâtip Çelebi Üniversitesi

102) (Ek: 14/7/2010-6005/2 md.; Değişik: 30/3/2012-6287/22 md.) Necmettin Erbakan Üniversitesi

103) (Ek: 14/7/2010-6005/2 md.; Değişik: 30/3/2012-6287/22 md.) Abdullah Gül Üniversitesi

104) (Ek: 14/7/2010-6005/2 md.) Erzurum Teknik Üniversitesi

105) (Ek: 31/3/2011-6218/2 md.) Adana Bilim ve Teknoloji Üniversitesi

106) (Ek: 22/1/2013-6410/5 md.) Ankara Sosyal Bilimler Üniversitesi

107) (Ek: 27/3/2015-6639/6 md.) Sağlık Bilimleri Üniversitesi

108) (Ek: 31/3/2015-6640/7 md.) Bandırma Onyedi Eylül Üniversitesi

109) (Ek: 31/3/2015-6640/7 md.) İskenderun Teknik Üniversitesi

110) (Ek: 31/3/2015-6640/7 md.) Alanya Alaaddin Keykubat Üniversitesi

111) (Ek:1/4/2015-6641/6 md.) Türkiye Uluslararası İslam, Bilim ve Teknoloji Üniversitesi

112) (Ek: 20/8/2016-6745/22 md.) İzmir Bakırçay Üniversitesi

113) (Ek: 20/8/2016-6745/22 md.) İzmir Demokrasi Üniversitesi

114) (Ek: 18/6/2017-7033/81 md.) Yükseköğretim Kalite Kurulu

115) (Ek: 18/6/2017-7033/81 md.) Ankara Güzel Sanatlar Üniversitesi

B) ÖZEL BÜTÇELİ DİĞER İDARELER

1) Savunma Sanayi Müsteşarlığı

2) Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumu

3) (Ek: 25/6/2009-5917/47 md.) Atatürk Araştırma Merkezi

4) (Ek: 25/6/2009-5917/47 md.)Atatürk Kültür Merkezi

5) (Ek: 25/6/2009-5917/47 md.)Türk Dil Kurumu

6) (Ek: 25/6/2009-5917/47 md.)Türk Tarih Kurumu

7) Türkiye ve Orta-Doğu Amme İdaresi Enstitüsü

8) Türkiye Bilimsel ve Teknolojik Araştırma Kurumu

9) Türkiye Bilimler Akademisi

10) Türkiye Adalet Akademisi

11) Yükseköğrenim Kredi ve Yurtlar Kurumu

12) Karayolları Genel Müdürlüğü

13) Spor Genel Müdürlüğü

14) Devlet Tiyatroları Genel Müdürlüğü

15) Devlet Opera ve Balesi Genel Müdürlüğü

16) Orman Genel Müdürlüğü

17) Vakıflar Genel Müdürlüğü

18) (Değişik: 11/10/2011-KHK-663/58 md.) Türkiye Hudut ve Sahiller Sağlık Genel Müdürlüğü

20) Maden Tetkik ve Arama Genel Müdürlüğü

21) Sivil Havacılık Genel Müdürlüğü

22) Türk Akreditasyon Kurumu

23) Türk Standartları Enstitüsü

25) Türk Patent ve Marka Kurumu

151

26) Ulusal Bor Araştırma Enstitüsü

27) Türkiye Atom Enerjisi Kurumu

28) Küçük ve Orta Ölçekli Sanayi Geliştirme ve Destekleme İdaresi Başkanlığı

30) Türk İşbirliği ve Koordinasyon Ajansı Başkanlığı

31) (Mülga: 8/8/2011-648-KHK/19 md.)

32) GAP Bölge Kalkınma İdaresi

33) Özelleştirme İdaresi Başkanlığı

34) (Ek: 28/9/2006-5548/36 md.; İptal: Anayasa Mahkemesi’nin 25/12/2008 tarihli ve E.: 2006/140, K.: 2008/185 sayılı

Kararı ile; Yeniden düzenleme: 14/6/2012-6328/35 md.) Kamu Denetçiliği Kurumu

35) Ceza ve İnfaz Kurumları ile Tutukevleri İş Yurtları Kurumu

36) (Ek: 21/9/2006-5544/31 md.) Meslekî Yeterlilik Kurumu

37) (Ek: 24/3/2010-5978/30 md.) Yurtdışı Türkler ve Akraba Topluluklar Başkanlığı

38) (Ek: 28/12/2010-6093/14 md.) Türkiye Yazma Eserler Kurumu Başkanlığı

39) (Ek: 6/3/2011-KHK-643/13 md.) Doğu Anadolu Projesi Bölge Kalkınma İdaresi Başkanlığı

40) (Ek: 6/3/2011-KHK-643/13 md.) Konya Ovası Projesi Bölge Kalkınma İdaresi Başkanlığı

41) (Ek: 8/8/2011-KHK-649/60 md.)Doğu Karadeniz Projesi Bölge Kalkınma İdaresi Başkanlığı

42) (Ek: 11/10/2011-KHK-662/58 md.) Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü

43) (Ek: 10/10/2011-KHK-658/12 md.)Türkiye Su Enstitüsü

44) (Ek: 11/10/2011-KHK-663/58 md.) Türkiye İlaç ve Tıbbî Cihaz Kurumu

45) (Ek: 21/6/2012-6332/22 md.) Türkiye İnsan Hakları ve Eşitlik Kurumu

46) (Ek: 19/11/2014-6569/40 md.) Türkiye Sağlık Enstitüleri Başkanlığı

47) (Ek: 1/11/2017-7060/13 md.) Helal Akreditasyon Kurumu

(III) SAYILI CETVEL

(Değişik: 22/12/2005-5436/12 md.)

DÜZENLEYİCİ VE DENETLEYİCİ KURUMLAR 1) Radyo ve Televizyon Üst Kurulu

2) Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumu

3) Sermaye Piyasası Kurulu

4) Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu

5) Enerji Piyasası Düzenleme Kurumu

6) Kamu İhale Kurumu

7) Rekabet Kurumu

8) Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurumu

9) Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu

10) Kişisel Verileri Koruma Kurumu

(IV) SAYILI CETVEL

(Değişik: 16/5/2006-5502/42 md.) SOSYAL GÜVENLİK KURUMLARI

1- Sosyal Güvenlik Kurumu

2- Türkiye İş Kurumu Genel Müdürlüğü

152

EKLER

EK 1-KAMU İDARESİ KAVRAMININ İDARE HUKUKUNDAKİ YERİ VE 5018 SAYILI KANUNDAKİ KULLANIMI

Hukukta “kişi, hak ve borçlara sahip olabilen varlıklara” denir. Kişiler, “gerçek kişiler” ve

“tüzel kişiler” olarak ikiye ayrılır. Gerçek kişiler, insanlardır. Tüzel kişiler ise, belli bir amacı

gerçekleştirmek üzere bağımsız bir varlık şeklinde örgütlenmiş, haklara ve borçlara sahip olabilen kişi

ve mal topluluklarıdır. Tüzel kişiler, “özel hukuk tüzel kişileri” ve “kamu hukuku tüzel kişileri” olmak

üzere ikiye ayrılır. “Özel hukuk tüzel kişileri özel hukuka tabi kişilerdir. Dernekler, vakıflar, şirketler

böyledir. “Kamu hukuku tüzel kişileri kamu hukukuna tâbi olan tüzel kişilerdir. Kamu hukuku tüzel

kişileri yapıları bakımından “kişi topluluğu şeklindeki kamu tüzel kişileri” ve “mal topluluğu

şeklindeki kamu tüzel kişileri” şeklinde ikiye ayrılırlar.

A. KİŞİ TOPLULUĞU ŞEKLİNDEKİ KAMU TÜZEL KİŞİLERİ: “KAMU İDARELERİ”

Hukukta, kişilerin belli bir amaç doğrultusunda bir araya gelmesiyle oluşturdukları topluluklara

“kişi topluluğu denir. İdare hukukunda, kişi topluluğu şeklindeki kamu tüzel kişilerine “Kamu

İdareleri” ismi verilir. Kamu idareleri kendi arasında “devlet” ve “mahallî idareler” olmak üzere ikiye

ayrılır.

1. Devlet (Merkezî İdare veya Genel İdare)

Devlet, bütün vatandaşlardan oluşmuş kişi topluluğudur. “Devlet”e, hukukumuzda “merkezî

idare” veya “genel idare” de denir. “Devlet”, yani “merkezî idare”, yani “genel idare”, yasama,

yürütme ve yargı organlarından oluşur. Yürütme organı da kendi içinde “Başkent Teşkilatı” ve “Taşra

Teşkilatı” şeklinde ikiye ayrılır. Başkent teşkilatı içinde Cumhurbaşkanlığı, Başbakanlık, bakanlıklar,

bakanlıklara bağlı ayrı bir tüzel kişiliği olmayan genel müdürlük, müsteşarlık, başkanlıklar, vb.leri

bulunur. Taşra teşkilatı ise kendi içinde illere, iller de diğer kademeli bölümlere (ilçelere ve bucaklara)

ayrılır.

“Devlet”, yani “merkezî idare”, veyahut “genel idare”, tek bir kamu tüzel kişiliği oluşturur.

Yani Türkiye Büyük Millet Meclisinin, Yüksek Mahkemelerin, Cumhurbaşkanlığının, Başbakanlığın,

Bakanlıkların, Valiliklerin, Kaymakamlıkların ayrı bir tüzel kişiliği yoktur. Bunların hepsi devlet tüzel

kişiliğinin içinde yer alırlar. Bunlar, kendi başlarına bir tüzel kişi değil, devlet tüzel kişiliğini oluşturan

birimlerdir.

2. Mahallî İdareler

Anayasamızın 127’nci maddesinde “mahallî idareler”, “il, belediye veya köy halkının mahallî

müşterek ihtiyaçlarını karşılamak üzere kuruluş esasları kanunla belirtilen ve karar organları, kanunda

gösterilen, seçmenler tarafından seçilerek oluşturulan kamu tüzelkişileri” olarak tanımlanmıştır. Bu

tanıma göre, hukukumuzda, “il özel idareleri”, “belediyeler” ve “köyler” olmak üzere üç tür mahallî

idare vardır. Her mahallî idarenin ayrı bir kamu tüzel kişiliği vardır.

153

B. MAL TOPLULUĞU ŞEKLİNDEKİ KAMU TÜZELKİŞİLERİ: “KAMU KURUMLARI”

Hukukun genel teorisinde, belli bir mal varlığının belli bir amacın gerçekleşmesine tahsis

edilmesiyle oluşan tüzel kişilere, “mal toplulukları denmektedir. İdare hukukunda mal topluluğu

şeklindeki kamu hukuku tüzel kişilerine “Kamu Kurumları ”denir. Örneğin YÖK, üniversiteler,

Savunma Sanayii Müsteşarlığı, Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumu, TODAİE, TÜBİTAK,

Devlet Opera ve Balesi Genel Müdürlüğü, Orman Genel Müdürlüğü, Vakıflar Genel Müdürlüğü,

Maden Tetkik ve Arama Genel Müdürlüğü, Sivil Havacılık Genel Müdürlüğü, Türk Akreditasyon

Kurumu, Türk Standartları Enstitüsü, Türk Patent Enstitüsü, Enstitüsü, Sosyal Güvenlik Kurumu,

Türkiye İş Kurumu Genel Müdürlüğü, Radyo ve Televizyon Üst Kurulu, Bilgi Teknolojileri ve

İletişim Kurumu, Sermaye Piyasası Kurulu, Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu, Enerji

Piyasası Düzenleme Kurumu, Kamu İhale Kurumu, Rekabet Kurumu, Tütün ve Alkol Piyasası

Düzenleme Kurumu…

İdare hukukunda kamu kurumları, bir kamu idaresi tarafından kurulan ve onun vesayeti altında

çalışan belli bir özerkliğe sahip ve belli uzmanlık alanlarında faaliyet gösteren kamu tüzel kişileri

olarak tanımlanmaktadır.

* Kamu kurumları, birer tüzel kişidirler. Tüzel kişi olmak itibarıyla, kendilerine has bir

malvarlığına, personele, hak ve fiil ehliyetine sahiptir; hukukî işlemler yapabilir; hak ve borç altına

girebilir.

* Kamu kurumları kamu tüzel kişisidirler. Dolayısıyla bir takım kamu gücü ayrıcalıklarından

yararlanırlar.

* Kamu kurumları, kendilerini kuran kamu idaresinin vesayet denetimi altında bulunurlar.

Ancak, belli ölçüde, idarî, malî ve personel özerkliğine sahiptir.

* Kamu kurumları birer uzmanlık kuruluşlarıdır. Bunlar “uzmanlık (ihtisas) ilkesi” uyarınca

sadece özgülendikleri amaç doğrultusunda faaliyet gösterebilirler.

Kamu kurumlarının varlık sebebi de zaten yürüttükleri faaliyetin, genel idare (merkezî idare)

içinde yürütülemeyecek derecede belli bir uzmanlığı ve bağımsızlığı gerektirmesidir.

Kamu kurumları, faaliyet gösterdikleri coğrafî alan bakımından “Millî Kamu Kurumları” ve

“Mahallî Kamu Kurumları” olarak ikiye ayrılır. Millî kamu kurumları, devlet tarafından kurulan ve

devletin (merkezî idarenin) vesayet denetimine tâbi olan ülke düzeyinde hizmet veren kamu

kurumlarıdır. Örneğin Orman Genel Müdürlüğü, Vakıflar Genel Müdürlüğü, Üniversiteler millî kamu

kurumudur. Buna karşılık, mahallî kamu kurumları, mahallî idareler tarafından kurulan ve bunların

vesayet denetimine tâbi olan kamu kurumlarıdır. Örneğin İETT, EGO, ASKİ, İSKİ, BUSKİ birer

mahallî kamu kurumudur. Her birinin ayrı kamu tüzel kişilikleri mevcuttur.

154

İdare hukukundaki Kamu İdaresi tanımı ve tasnifi bu şekilde olup Kemal Gözler tarafından

hazırlanan bir makalede 5018 ve 6085 sayılı kanunlarda Kamu İdaresi kavramının hatalı kullanıldığı

belirtilmiştir. Buna göre;

A. 5018 SAYILI KAMU MALÎ YÖNETİMİ VE KONTROL KANUNUNDAKİ HATALAR

1. 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununda “genel yönetim” ve “merkezî

yönetim” kavramları, farklı şeyleri ifade ediyorlarmış gibi kullanılmaktadır. Oysa idare hukukunda bu

iki kavram arasında fark yoktur.

2. 5018 sayılı Kanun, mahallî idareleri (il özel idareleri ve belediyeler), “genel yönetim

kapsamındaki kamu idareleri” olarak nitelendirmektedir. Bunlar birer “kamu idaresi”dirler; ama

“genel yönetim” içinde yer almazlar. Bunlar adı üstünde mahallî idare, yani yer yönünden yerinden

yönetim kuruluşudurlar.

3. 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununda, sosyal güvenlik kurumları, “genel

yönetim kapsamında kamu idareleri” olarak nitelendirilmektedir. Oysa sosyal güvenlik kurumları,

kendilerine has tüzel kişilikleri olan “kamu kurumları”dır.

16 Mayıs 2006 tarih ve 5502 sayılı Sosyal Güvenlik Kurumu Kanununun 1’nci maddesinin

ikinci fıkrasına göre Sosyal Güvenlik Kurumu “Kamu tüzel kişiliğini haiz, idarî ve malî açıdan özerk”

tir. Kamu tüzel kişiliğine sahip olmak, idarî ve malî açıdan özerk olmak, “kamu kurumu” olmanın

tipik özelliklerindendir. Dolayısıyla Sosyal Güvenlik Kurumu, “genel idare” içinde yer alan bir kurum

olamaz.

25 Haziran 2003 tarih ve 4904 sayılı Türkiye İş Kurumu Kanununun 1’nci maddesinin üçüncü

fıkrasına göre, Türkiye İş Kurumu, “Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığının ilgili kuruluşu olup,

özel hukuk hükümlerine tabi, tüzel kişiliği haiz, idarî ve malî bakımdan özerk bir kamu kurumudur”.

Görüldüğü gibi Türkiye İş Kurumu, tüzel kişiliğe sahip, idarî ve malî açından özerk, kendi kanunuyla

açıkça “kamu kurumu” olarak nitelendirilmiştir.

4. 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununda, bu Kanuna ekli I sayılı Cetvelde

sayılan TBMM, Cumhurbaşkanlığı, Başbakanlık, Bakanlıklar, Yüksek Mahkemeler, Emniyet Genel

Müdürlüğü, Diyanet İşleri Başkanlığı, DPT Müsteşarlığı, vb.leri “Merkezî Yönetim Kapsamındaki

Kamu İdareleri” olarak nitelendirilmektedir. Bunların “merkezî idare” nin içinde yer aldığı doğrudur;

ama bunlar kendi başlarına birer “kamu idaresi” değildir. Çünkü bunların kendilerine has bir tüzel

kişiliği yoktur. Bunlar içinde yer aldıkları devlet tüzel kişiliğinin parçalarıdır. Bunlara “kamu

idareleri” değil, “daireler” denmelidir.

5. 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununda, bu Kanuna ekli II sayılı Cetvelde

sayılan YÖK, Üniversiteler, Savunma Sanayii Müsteşarlığı, TODAİE, TÜBA, Orman Genel

Müdürlüğü, Vakıflar Genel Müdürlüğü, MTA, TAEK gibi kamu tüzel kişileri, “merkezî yönetim

155

kapsamında kamu idareleri” olarak tanımlanmaktadırlar. Oysa bunlar ne merkezî idarenin içinde yer

alırlar, ne de bir kamu idaresidirler. Bunlar tartışmasız olarak birer “kamu kurumu” dur.

6. 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanununda bu Kanuna ekli III sayılı Cetvelde

sayılan RTÜK, SPK, BDDK gibi Düzenleyici ve Denetleyici Kurumlara da “kamu idaresi”

denmektedir. Oysa bunlar birer “Kamu Kurumu”dur.

KEMAL GÖZLER’İN ELEŞTİRİSİ;

“Gerek 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunundaki, gerekse 6085 sayılı yeni

Sayıştay Kanunundaki hatalar, fevkalade ağır hatalardır. Uluslararası sınıflandırmalara uyulmak

istenirken, hukukun kendi içerisinde anlamlı bir sistematik oluşturduğu göz ardı edilmiştir.

Üstelik bu Kanunların ilga ettikleri 26 Mayıs 1927 tarih ve 1050 sayılı Muhasebe-i Umumiye

Kanunu ile 21 Şubat 1967 tarih ve 832 sayılı eski Sayıştay Kanununda söz konusu yanlışlıklar yoktur.

Eski Kanunlarda yanlışlığın olmadığı durumlarda, bu Kanunları ilga eden yeni Kanunlarda nasıl olup

da böylesine ağır yanlışlıklar içine düşüldüğünü, eski Kanunların terminolojisinin niçin ve hangi

sebeple terk edildiğini anlamak güçtür. Bu vesileyle eski kanunları ilga edip yeni kanunlar yapma

isteklilerine hatırlatmak isteriz ki,

“Beka İbtidadan Esheldir” yani Birşeyi olduğu hal üzere bırakmak, yeni hüküm inşa etmekten

daha kolaydır.

(Not: Bu çalışma Denetçi Hilal Uluçay tarafından yapılmıştır.)

156

EK 2- HUKUKTA YORUM

Yorum, Kanunun tümüne egemen olan esaslara göre belirli bir kanun hükmünün ifade ettiği

gerçek anlamın ortaya çıkarılması için yapılan faaliyettir.

Ya kanunun metni, ifadesi, dili açık ve seçik olmayabilir ya da kanunun ifadesinde kullanılan

sözcükler dil bakımından açık ve anlaşılır olmakla beraber, bunların hukuk alanında neyi ifade

ettikleri, hukuk dilinde ne anlama geldikleri kolaylıkla saptanamayabilir.

I. YORUM ÇEŞİTLERİ

Yorum, yorumu yapan kişi veya makam bakımından yasama yorumu, yargısal yorum ve

bilimsel yorum olmak üzere üçe ayrılmaktadır.

A. YASAMA YORUMU

Yasama yorumu, kanun koyucunun kendisi tarafından yapılan yorumdur. Bu yorum çeşidinde,

kuralı koyan makam, kendi iradesinin ne yolda olduğunu belirtmek suretiyle hukuk kuralının anlamını

açıklığa kavuşturmaktadır.

Bazı yazarlar, yasama yorumunun isabetli ve “en mantıklı” yorum türü olduğuna işaret

etmişlerdir. Zira onlara göre, “yasama organı, belli bir kuralı öngörürken hangi anlamı kastettiğini,

şüphesiz en iyi bilebilecek durumdadır.”

Yasama yorumunun yapılabilmesi için ilgili pozitif hukuk sisteminin anayasası tarafından

öngörülmüş olması gerekir.

1924 Anayasasında yer alan bu yorum türünde kabul edilen her bir kanun maddesinin altında

bugünkü gerekçe kısmı gibi yorum kısımları olur ve meclisin o kanun maddesine verdiği anlam

dışında yine o kanun maddesinden başka bir anlamın çıkması kabul edilmezdi. Bu yorum türü 1961 ve

1982 tarihli Anayasalarda öngörülmemiştir.

B. YARGI YORUMU

Yargı yorumu mahkemeler tarafından yapılan yorumdur.

Yargısal yorum kanunun somut olaylara uygulanması dolayısıyla yapılır.

Hâkimler kanunun belirsiz olduğunu ileri sürerek önlerindeki davayı reddedemez veya beraat

kararı veremezler.

Yargı yorumunun geçerliliği bu yorumu yapan mahkemenin önündeki somut olay ile sınırlıdır.

Yargı yorumu ilke olarak serbesttir. Hâkim önündeki davada belirli bir kanun hükmünü

yorumlarken bu kuralın başka mahkemelerce yapılmış başka yorumlarıyla bağlı değildir ve hâkimin

kendisini de bağlamaz. Yani bir başka olayda aynı kuralı hâkim başka türlü yorumlayabilir.

157

Bununla birlikte yargı yorumunun serbestlik niteliği, hâkimin yorum konusunda keyfi bir

yetkiye sahip olduğu anlamına gelmez. Yargı kararları üst yargı organlarınca denetime tabi

tutulduğundan, hâkimler kararlarını bilimsel ve mantıki esaslara dayandırmak ve gerekçelendirmek

zorundadırlar.

C. BİLİMSEL YORUM

Bilimsel yorum hukuk bilimi ile uğraşanlar tarafından yapılan yorumdur. Bilimsel yorum, yargı

yorumundan farklı olarak, belli bir somut olay ile ilgili olmaksızın soyut çözümlerle ilgilidir. Bu

nedenle bu yorum daha çok nazaridir. Bilimsel yorum hiçbir şekilde bağlayıcı değildir. Bununla

birlikte mahkemeler doktrinin yaptığı yorumlardan yararlanabilirler.

II. YORUM HAKKINDAKİ TEORİLER

1) Klasik Yorum Teorisi: Kanun koyucunun kanunun yapıldığı andaki iradesi ortaya

çıkarılmalıdır. Dolayısıyla, yorum yapılırken, kanunun yürürlüğe girmesinden sonra meydana gelen

değişiklikler dikkate alınmaz.

2) Modern Yorum Teorisi: Kanun yürürlüğe girmesiyle kanun koyucunun iradesinden tamamen

ayrılarak bağımsız bir varlık kazanır. Kanunun anlamı zamanla değişebilir. O halde yorumlama,

kanunun uygulandığı zamandaki sosyal ihtiyaçlara ve toplumsal gelişime uygun biçimde yapılmalıdır.

III. YORUM METODLARI

Kanunu hangi amaç ve hedeflere göre yorumlanacağını yorum teorileri belirler. Bu amaç ve

hedeflere ulaşmak için ‘yorum metotları’ araç olarak kullanılır.

Kanunun özünü (ruhunu) en iyi biçimde ortaya çıkarmak için, tüm yorum metotlarından

yararlanılmalıdır.

1) LAFZİ ( SÖZEL, GRAMATİKAL) YORUM

Kelimelerin hukuk dili ve günlük dildeki anlamlarını, metin içindeki yerlerini, noktalama

işaretlerini ve dilbilgisi kurallarını esas alan yorum metodudur.

Kanunun yorumlanmasında başvurulacak ilk yöntemdir; çünkü bir maddenin sözel anlamını

kavramadan onun özüne (ruhuna) inmek mümkün değildir. Ancak kanunun ruhu ile bağdaşmayacak

bir lafzi yorum da kabul edilemez.

2) SÜBJEKTİF TARİHİ YORUM METODU

Kanun koyucunun hükmü koyarken güttüğü amacı esas alarak yorumlamaya çalışır.

Kanun koyucunun iradesini tespit her zaman mümkün olmaz. Ayrıca kanun koyucunun

açıklanmamış niyetini esas almak hukuk güvenliğini sarsacaktır.

3) OBJEKTİF TARİHİ YORUM METODU

158

Hükmün doğuş zamanındaki anlamını esas alarak yorumlar. Bu nedenle yorumu istenen kuralın

tüm gelişim tarihi göz önünde bulundurulur.

Ancak hukuk gelişen bir kurumdur ve hükmün uygulanması anında, doğuş zamanındaki

anlamdan ayrılmış olabilir. Bu yüzden bu metot değişen ilişkilere çözüm getirmede yetersiz kalacaktır.

4) SİSTEMATİK YORUM METODU

Hukuk kuralları üst üste konmuş bir yığın değil, kendi aralarında tutarlı bir bütün oluşturur.

Yorumlanacak hüküm bu hükmün içinde bulunduğu sistemin üst normlarını da dikkate alarak

yorumlanır. Yorumlanacak bir normun anlamı, o norm ile ilgili bütün normlar göz önüne alınarak

tespit edilmelidir. Normlar hiyerarşisi örneği.

5) AMAÇSAL YORUM METODU

Bugün hâkim olan ve hukuk doktrini tarafından kanunların yorumlanmasında savunulan

amaçsal yorum metodu hem Yargıtay hem de İsviçre Federal Mahkemesince benimsenmektedir.

Bu yorum metoduna göre kanun yaşayan bir kurumdur. Kanun hükmü bir kez konulduktan

sonra artık kanun koyucunun iradesinden tamamen bağımsızdır.

Kanunun amacı toplumun günümüzdeki sosyal ihtiyaçları ve somut olayın özellikleri göz

önünde tutularak objektif bir şekilde araştırılmalı ve hükmün amacı ile korunması gereken menfaate

göre yorum yapılmalıdır.

Bu yorum metodu yorum metotlarını kesin olarak reddetmez, hiçbirine bağlı kalmadan bunları

araç olarak kullanır. Çünkü yorum yaparken; dilbilgisi kuralları kullanıldığı gibi, hükmün sözü,

kanunun sistematiği, tarihi gelişimi ve uygulanacağı zamandaki ihtiyaçlar göz önünde tutulur.

IV. YORUMDA KULLANILAN MANTIK KURALLARI

Yorumda kullanılan mantık kuralları kıyas, evleviyet ve aksi ile kanıt olmak üzere üç tanedir:

1) Kıyas (Örnekseme)

Kıyas, kanunda belirli bir fiili durum için konulmuş bulunan kuralın, o duruma benzeyen fakat

hakkında hüküm bulunmayan başka bir duruma da uygulanmasıdır. Örneğin tren vagonunda sigara

içilmesini yasaklayan “Sigara içmek yasaktır.” cümlesinden kıyas yoluyla aynı yerde puro veya pipo

içilmesinin de yasak olduğu sonucu çıkarılabilir. Zira bu yasağın varlık nedeni dumandan rahatsız olan

yolcuları korumak olduğuna göre, bu vagonda pipo veya puro da içilmemesi gerekir. Burada “Aynı

varlık nedeni aynı sonucu doğurur.” ilkesinin bir uygulaması vardır.

Kıyas her zaman yapılabilir mi? Bu konuda üç ihtimal vardır: Kanun kıyası öngörebilir,

yasaklayabilir veya bu konuda bir şey demez. Birinci ihtimalde kıyas yapılabileceğinden şüphe yoktur.

Örneğin Türk Borçlar Kanununun 246’ncı maddesine göre, “Taşınır satışına ilişkin kurallar, kıyas

yoluyla taşınmaz satışına da uygulanır.” İkinci ihtimalde, yani kanun kıyası kendi alanında

159

yasaklamışsa kıyas yapılamaz. Örneğin Türk Ceza Kanununun 1’inci maddesi gereği kıyas yasaktır.

Üçüncü ihtimalde ise, yani kanunda kıyasa açıkça müsaade eden hüküm bulunmayan hallerde kıyas

yoluna gidilebileceği kabul edilmektedir.

2) Aksi ile Kanıt ( Mefhumu Muhalif Beyyinesi )

Bir hukuk kuralı belirli bir durumun özelliğini dikkate alarak, o hukuki duruma belirli bir sonuç

bağlamışsa, bu durumun dışında kalan bütün diğer durumlar, bu sonucun aksi hukuki sonuçlara tabi

olurlar. Keza kanun örneklendirici olarak değil, ama sınırlayıcı olarak bir şeyleri saymış ve buna bir

sonuç bağlamışsa, bu sayılanların dışında kalanlar başka bir sonuca bağlanır.

Aksi ile kanıt kuralı öncelikle “hukuk tarafından yasaklanmayan davranışlara müsaade

edilmiştir” prensibinin geçerli olduğu hukuk alanlarında, özellikle de ceza hukuku alanında uygulanır.

Bir fiil suçsa bu fiilin aksi suç değildir.

Keza bu aksi ile kanıt yöntemi, sınırlayıcı bir şekilde belirli kişiler için yükümlülük getiren

hukuk kuralları alanında da uygulanabilir. Örneğin 20 yasına giren her erkeğin askerlik hizmeti ile

yükümlü olduğunu belirten kuraldan aksi ile kanıt yöntemi ile 20 yasına giren kadınların askerlik

hizmeti ile yükümlü olmadıkları sonucu çıkarılabilir. Kanun koyucunun “yalnızca”, “sadece”,

“münhasıran” gibi niceleyicileri kullandığı zaman aksi ile kanıta başvurulabilir.

Şimdiye kadar ne zaman kıyasın, ne zaman karşıt kavram kanıtının uygulanacağını belirten bir

kural ortaya konmamıştır. Eşitlik, adalet ve nesafet ilkeleri kıyası gerektirirken, hukuk güvenliği ve

öngörülebilirlik ilkeleri karşıt kavram kanıtının uygulanmasını gerektirir.

3) Evleviyet (Öncelik)

Evleviyet kuralının temelinde, çoğun içinde azın da bulunacağı veya bütün için doğru olan şeyin

parçalar için de doğru olacağı fikri yatar.

Yani kanunda bulunan daha hafife ilişkin bir hükmün daha ağıra, ya da daha az önemliye ilişkin

bir hükmün daha önemli bir olguya da uygulanmasıdır.

Kavramın daha kolaylıkla anlaşılabilmesinde yardımcı olmak bakımından buna ‘kanunun haydi

haydi uygulanması’ denilebilir. Örneğin; kanunun ihmalden sorumlu olmayı öngören bir hükmünün

kast haline de uygulanması bu kurala göre olur.

Yargıtay bir kararında yorumla ilgili içtihatta bulunmuştur;

“Yorum denilen düşünsel araştırma işlemi, ortak hukuki değerlerin sistematik bütünü olarak

hukuki düzenin bir bölümünün bütünle karşılaştırılması anlamındadır. Yazılı hukukun hak veya adalet

denilen ve yazılı olmayan hukuka dayanması gerektiğinden, yasalar hak ve adaleti, eşitliği sağlayacak

şekilde yorumlanmalı ve uygulanmalıdır.”

(Not: Bu çalışma Denetçi Nurdan Köksal tarafından yapılmıştır.)