Spory w zakresie cen transferowych w Polsce

www.pwc.pl

Sporyw zakresie centransferowychw PolsceNastępstwa polskich i międzynarodowych zmian legislacyjnych, jak i praktyczne wnioskiz kontroli podatkowych oraz postępowań sądowych

Luty 2014

Spory w zakresie cen transferowych w Polsce

PwC 2

Spis treści

1. Wprowadzenie......................................................................................................................................................... 4

2. Tematyka cen transferowych.................................................................................................................................. 5

3. Kontrole podatkowe w zakresie cen transferowych – gdzie są i dokąd dążą organy kontroli? ........................ 6

3.1 Jakie trendy po stronie organów podatkowych? ....................................................................................................7

3.2Nowelizacja Rozporządzenia TP – nowe obszary zainteresowania organów kontroli ........................................ 8

3.3Selekcja podmiotów do kontroli według OECD ................................................................................................... 11

4. Podsumowanie orzecznictwa sądów administracyjnych ..................................................................................... 13

5. Wybrane wyroki sądów administracyjnych .......................................................................................................... 15

5.1 Czy zaangażowanie pośrednika zwiększa ryzyko? ................................................................................................ 15

Zarys sprawy...........................................................................................................................................................15

Praktyczne konsekwencje dla podatników ..........................................................................................................15

5.2Czyli czy można doszacować dochód w przypadku nieegzekwowania odsetek od pożyczek od podmiotu powiązanego? ......................................................................................................................................................... 16

Zarys sprawy...........................................................................................................................................................16


5.3Czy organ podatkowy może pominąć powiązania w grupie w przypadku oszacowania przychodu ze zbycia nieruchomości? ...................................................................................................................................................... 17

Zarys sprawy...........................................................................................................................................................17


5.4Czy leasing podlega przepisom o cenach transferowych?....................................................................................18

Zarys sprawy...........................................................................................................................................................18


5.5Magazynowanie czy sprzedaż? Rodzaj działalności a poziom rentowności ........................................................ 19

Zarys sprawy...........................................................................................................................................................19

Praktyczne konsekwencje dla podatników ......................................................................................................... 20

5.6Odsetki to nie wszystko… Pełna ocena rynkowego charakteru udzielonej pożyczki .......................................... 21

Zarys sprawy...........................................................................................................................................................21

Praktyczne konsekwencje dla podatników ...........................................................................................................21

5.7 Które usługi powinny być zsumowane przy określaniu zakresu dokumentacji? ............................................... 23

Zarys sprawy.......................................................................................................................................................... 23

Praktyczne konsekwencje dla podatników .......................................................................................................... 23

6. Ceny transferowe w centrum uwagi w Polsce i na świecie .................................................................................. 24

6.1 Działania OECD – dążenie do wyeliminowania braku opodatkowania ............................................................. 24


PwC 3

6.2Kwestie związane z cenami transferowymi w odniesieniu do dóbr niematerialnych ....................................... 25

7. Konkluzje ............................................................................................................................................................... 26

8. Masz pytania? Zapraszamy do kontaktu.............................................................................................................. 27

Załącznik nr 1 .............................................................................................................................................................. 28

Przepisy prawne powołane w raporcie ...................................................................................................................... 28


PwC 4

1. Wprowadzenie

Tematyka cen transferowych to najprawdopodobniej najgorętszy obecnie temat dotyczący kwestii podatkowych. Na początku 2013 r. OECD (Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju) wydała raport dotyczący zjawiska erozji podstawy opodatkowania oraz transferu zysków „Addressing Base Erosion and Profit Shifting” ( „RaportBEPS”), a w lipcu 2013 r. uzupełniła go listą działań, które zostaną podjęte, aby przeciwdziałać temu zjawisku („Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting”). Międzynarodowa prasa informuje niemal codziennie o znanych międzynarodowych korporacjach, które płacą podatki w niewielkich kwotach. W dniu 18 lipca 2013 r. weszła w życie nowelizacja rozporządzenia Ministra Finansów1 (dalej; „Rozporządzenie”) wprowadzająca istotne zmiany związane z cenami transferowymi. Rozporządzenie wraz z planem OECD powinno być brane pod uwagę przez wszystkie Grupy planujące dokonywanie transakcji z podmiotami powiązanymi.

Podatnicy powinni spodziewać się i być przygotowani na wzmożone działania organów podatkowych. Przeszłe rozliczenia niekoniecznie są bezpieczne. Istotne jest, że Rozporządzenie będzie miało zastosowanie do wszystkich nowych postepowań podatkowych, w tym również tych, które będą dotyczyć minionych lat podatkowych.

Wzmożone skupienie się organów podatkowych na kwestiach związanych z cenami transferowymi, zostało potwierdzone w ogłoszonych przez urzędy kontroli skarbowej rocznych celach działalności. Podstawowym celem organów pozostaje zapobieganie unikaniu opodatkowania przy wykorzystaniu transferu zysków dopodmiotów powiązanych.

Pozytywnym aspektem jest fakt, że sądy administracyjne wyraźnie oczekują od organów podatkowych dokładnej i profesjonalnej analizy spraw z perspektywy cen transferowych. Jednakże podstawowym problemem staje się kwestia przedłużających się postępowań. Pomimo, że wyroki sądów są pozytywne, to problematyczne są kwestie zaangażowanego czasu i poniesionych kosztów.

Kluczową informacją, istotną dla podatników jest zasadność skoncentrowania się na etapie przed kontrolnym, aby móc dowieść istotę transakcji podczas potencjalnej kontroli podatkowej. Warto poświęcić czas na przygotowanie kompleksowej, dobrze przemyślanej dokumentacji cen transferowych związanej ze znaczącymi transakcjami zawierającej wyniki analizy porównawczej. Dokumentacja powinna stanowić „pierwszą linię obrony”, a w dłuższej perspektywie powinna przyczynić się do oszczędności czasu i pieniędzy.

Niniejszy raport ma na celu przedstawianie zarysu problemów praktycznych i prawnych, powstających w związku z obszarem kontroli podatkowych, skarbowych i postępowań sądowych dotyczących cen transferowych.

Mamy nadzieję, że niniejsza publikacja będzie dla Państwa cennym źródłem wiedzy w skomplikowanej dziedzinie cen transferowych.

1 Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie sposobu I trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu I trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadkukorekty zysków podmiotów powiązanych (Dz. U. z 2009 r., nr 160, poz. 1268, z późn. zm.).


PwC 5

2. Tematyka cen transferowych

Cena transferowa (inaczej: cena transakcyjna) to cena stosowana w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi. Jako że wiele transakcji w obrocie stanowią właśnie transakcje między podmiotami powiązanymi, to ceny transferowe stosowane w tych transakcjach, mają decydujący wpływ na ostateczny rachunek zysków i strat w poszczególnych jednostkach grupy kapitałowej. W celu ograniczenia ryzyka przerzucania dochodów pomiędzy państwami w celu zmniejszenia opodatkowania, istnieją uregulowania nakładające na przedsiębiorstwa obowiązek ustalania cen transferowych na poziomie zgodnym z cenami rynkowymi.

Już od kilkunastu lat, także w polskim prawie podatkowym istnieją przepisy dotyczące cen transferowych, zaś zarządzanie związanym z nimi ryzykiem stało się w ostatnim czasie jednym z najistotniejszych obszarów podatkowych w działalności gospodarczej przedsiębiorców.

Do najistotniejszych sposobów zabezpieczenia pozycji podatnika w przypadku transakcji z podmiotamipowiązanymi należą:

sporządzanie kompleksowej dokumentacji transakcji z podmiotami powiązanymi wspierającej stosowaną metodologię cen transferowych;

wyznaczenie rynkowego poziomu cen w oparciu o zewnętrzne lub wewnętrzne dane porównywalne, w celu potwierdzenia, że cena ustalona przez podatnika pozostaje w wymaganym przedziale w porównaniu z cenami stosowanymi w transakcjach między niezależnymi jednostkami;

zawarcie porozumienia cenowego z Ministerstwem Finansów.

Tabela 1Poziom zabezpieczenia podatnika

0

1

2

3

Dokumentacja centransferowych

Studia porównawcze Porozumienie wsprawie ustalenia cen

transakcyjnych

Poziom zabezpieczenia podatnika


PwC 6

3. Kontrole podatkowew zakresie cen transferowych– gdzie są i dokąd dążą organy kontroli?

Czy władze podatkowe będą kwestionować transakcje z podmiotami powiązanymi?

Kiedy kontrola podatkowa dotyczy podatnika, który dokonuje transakcji z podmiotami powiązanymi, niezwykle prawdopodobne jest, że będzie wiązała się między innymi z kontrolą cen transferowych. Już w pierwszym wezwaniu kontrolujący często zwracają się do podatnika o „przedłożenie w miejscu prowadzenia czynności kontrolnych dokumentacji, o której mowa w przepisie art. 9a ustawy o podatku dochodowym (CIT) od osóbprawnych w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia wezwania”. Dlatego też każdy podatnik, który liczy się z możliwym wszczęciem wobec niego kontroli, powinien zawsze mieć na względzie, że może zostać wyrwany do odpowiedzi na temat prawidłowości sposobu, w jaki dokumentuje transakcje z podmiotami powiązanymi.

O nieuświadomionej niekiedy potrzebie posiadania dokumentacji cen transferowych

Wbrew pozorom, nawet obecnie, kiedy wiedza o konieczności posiadania właściwej dokumentacji podatkowej jest wiedzą powszechną, nie wszyscy zobowiązani podatnicy decydują się na jej sporządzenie. Jest to zaskakujące.

Niekompletna lub wadliwa dokumentacja cen transferowych, może okazać się niewystarczająca, aby uchronić podatnika przed nałożeniem na niego pięćdziesięcioprocentowej stawki podatku. Prawdą jest, że nie dalej jak kilka lat temu organy kontroli skupiały się raczej na ocenie formalnej dokumentacji, niż na jej zawartości merytorycznej. Wówczas do prawidłowego wywiązania się z ustawowego obowiązku wystarczała dokumentacja, która nie musiała koniecznie zawierać szczegółowej analizy transakcji. Czasy jednak się zmieniły. Dzisiaj szczegółowa analiza transakcji z podmiotami powiązanymi powinna stanowić absolutne minimum. Rozbudowana dokumentacja uzupełniona o analizę porównawczą jest niezbędna dla znaczących transakcji. Mamy informacje o postępowaniach, w rezultacie których organy oszacowały dochody w wysokości milionów złotych.

Obserwowane przez nas działania władz oraz inicjatywy legislacyjne zapowiadają prawdopodobne zaostrzenie podejścia w przyszłości.


PwC 7

3.1 Jakie trendy po stronie organów podatkowych?

Poniższa tabela przedstawia dane dotyczące kontroli cen transferowych. Wnioski płynące z analizy danych zawartych w Tabeli nr 2 są następujące:

1. kontrole prowadzone przez urzędy skarbowe skutkują znacznie niższymi średnimi kwotami doszacowanego

dochodu w porównaniu z doszacowaniem dokonywanym przez urzędy kontroli skarbowej;

2. wzrasta łączna liczba kontroli cen transferowych prowadzonych przez organy kontroli w ciągu roku;

3. wzrasta łączna kwota dochodu doszacowanego przez organy kontroli w ciągu roku.

Tabela 2

Dane dotyczące kontroli cen transferowych prowadzonych przez urzędy skarbowe i urzędy kontroli skarbowej

2010 2011 2012

Łączna liczba kontroli cen transferowych

przeprowadzonych przez US i UKS2 925 3 286 3 293

W tym kontroli przeprowadzonych przez US 2 662 3 089 3 108

W tym kontroli przeprowadzonych przez UKS 263 197 185

Łączna liczba kontroli prowadzonych przez

US i UKS zakończonych oszacowaniem

dochodu

1 396 1 835 1 717

W tym kontroli zakończonych oszacowaniem

dochodu przeprowadzonych przez US1 372 1 819 1 689*

W tym kontroli zakończonych oszacowaniem

dochodu przeprowadzonych przez UKS24 16 28

Łączna kwota dochodu doszacowanego przez

US i UKS [w tysiącach złotych] 196 906 218 439 219 469

W tym łączna kwota dochodu doszacowanego przez

US [w tysiącach złotych] 38 687 27 968 48 469

W tym łączna kwota dochodu doszacowanego przez

UKS [w tysiącach złotych] 158 219 190 471 171 000

Średnia kwota doszacowanego dochodu

będąca rezultatem kontroli US [w tysiącach

złotych]

28 15 29

Średnia kwota doszacowanego dochodu

będąca rezultatem kontroli UKS [w tysiącach

złotych]

6 592 11 904 6 107

Źródło: Departament Kontroli Skarbowej Ministerstwa Finansów

* liczba oszacowana – przy założeniu, iż efekty kontroli w II połowie roku były takie same jak w I połowie.


PwC 8

3.2 Nowelizacja Rozporządzenia TP – nowe obszary zainteresowania organów kontroli

Nowelizacja Rozporządzenia TP jest zaadresowana głównie do organów podatkowych. Jednakże oczywiście jest to również istotna wskazówka dla podatników.

Ponad jedna trzecia podatników, którzy wzięli udział w niedawnym badaniu PwC, przewiduje, że „nowelizacja Rozporządzenia będzie skutkować większą liczbą kontroli i sporów w zakresie TP”. Jesteśmy przekonani, że takie obawy są w pełni uzasadnione. Nowelizacja Rozporządzenia najprawdopodobniej będzie skutkować zwiększeniem kwot doszacowanych dochodów będących rezultatem kontroli podatkowych.

Tabela 3

Jakich efektów nowelizacji rozporządzenia TP spodziewacie się Państwo?

Źródło: PwC

Nowelizacja przepisów Rozporządzenia, która wprowadza do polskich przepisów wiele międzynarodowych tendencji i praktyk w zakresie stosowania cen transferowych, wskazuje w którym kierunku mogą podążyć w najbliższej przyszłości organy kontroli.

W szczególności chodzi tu o ocenę:

1. restrukturyzacji działalności (obszar nieuregulowany dotychczas specyficznie w polskim prawie

podatkowym);

2. analizy porównawczej transakcji;

3. wydatków akcjonariusza.

37%

35%

16%

12%

37% - nowelizacja będzieskutkować większą liczbąkontroli i sporów w zakresiecen transferowych

35% - nowelizacjazwiększy obciążeniaadministracyjne po stroniepodatnika

16% - nowelizacja wyjaśniwątpliwości interpretacyjne

12% - nowelizacja niebędzie miała praktycznegowpływu na codziennądziałalność podatników


PwC 9

Restrukturyzacja działalności

Większość przedsiębiorstw podejmuje co jakiś czas decyzje o restrukturyzacji swojej działalności. Wprowadzenie przepisów dotyczących restrukturyzacji działalności wskazuje, iż polskie organy podatkowe będą teraz w bardziej szczegółowy sposób weryfikować tego rodzaju zagadnienia.

Definicja restrukturyzacji w polskich przepisach jest obecnie bardzo szeroka, podobnie jak w w WytycznychOECD2 . Zmiana modelu biznesowego, zgodnie z Rozporządzeniem, obejmuje przeniesienie pomiędzy podmiotami powiązanymi istotnych ekonomicznie funkcji, elementów ryzyka lub aktywów. Na przykład:

zmiana profilu z producenta o pełnych funkcjach i o pełnym ryzyku na producenta kontraktowego lub na producenta na materiale powierzonym;

zmiana profilu z dystrybutora o pełnych funkcjach i o pełnym ryzyku na dystrybutora o ograniczonym ponoszonym ryzyku;

centralizacja funkcji w obrębie grupy – np. centralizacja funkcji zakupowych, sprzedaży eksportowej, prac badawczo-rozwojowych;

centralizacja aktywów w obrębie grupy – np. centralizacja praw do wyników prac badawczo- rozwojowych, praw do znaków towarowych.

Analiza porównawcza transakcji

Innym obszarem zwiększonej aktywności organów kontroli będzie analiza porównywalności transakcji. Nowe przepisy nawiązują do procesu przedstawionego w Wytycznych OECD. Aby dokonać określenia dochodu podmiotu powiązanego, kontrolujący będą obowiązani przeprowadzić analizę warunków ustalonych pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz badanie zgodności tych warunków z warunkami, które ustaliłyby miedzy sobą niezależne podmioty.

Jak zostało podkreślone, mimo iż znowelizowane Rozporządzenie skierowane jest przede wszystkim do organów kontroli, podatnicy powinni wykorzystać wynikające z niego informacje do zabezpieczenia swojej pozycji podatkowej. Każdy podatnik, który zechce być o jeden krok przed kontrolującymi, powinien przygotować nową analizę porównawczą (lub dostosować istniejącą – przepisy Rozporządzenia odnoszą się też do lat ubiegłych) mając na uwadze zawarte w Rozporządzeniu wytyczne.

Wydatki akcjonariusza

Wydatki akcjonariusza, to koszty, które nie kreują korzyści dla podatnika, natomiast są realizowane z korzyścią dla udziałowca usługobiorcy. Koszty te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów dla podatnika. Koszty udziałowca mogą być związane z:

strukturą prawną udziałowca, np. koszty organizacji zgromadzeń wspólników, koszty emisji akcji oraz koszty rady nadzorczej;

koszty wynikające z wymogów dotyczących sprawozdawczości, w tym związane z konsolidacją sprawozdań finansowych grupy;

koszty finansowania nabycia udziałów lub akcji.

Katalog wydatków akcjonariusza znajduje się w załączniku numer 2 do Rozporządzenia.

2 Przy czym definicja w rozumieniu OECD jest szersza – obejmuje także wypowiedzenie umów lub istotną renegocjację warunków umów.


PwC

Informacje prasowe Ministerstwa Finansów i urzędów kontroli skarbowej wskazują obszary, które będą miały najistotniejsze znaczenie dla podatników, w związku z przepisami dotyczącymi restrukturyzacji / zmiany modelu biznesowego.

Warto w tym miejscu zwrócić również uwagę na fakt, iż przObowiązek dokonywania restrukturyzacji na warunkach ryart. 11 ustawy o CIT, którego brzmienie w ostatnim okresiemogą na podstawie przepisów Rozporządzenia kontrolować również restrukturyzacje dokonywane przez podatników przed nowelizacją Rozporządzenia.

W związku z powyższym rekomendujemy podatnikom weryfikację wcześniejszych restrukturyzacji skupiającą się na sprawdzeniu:

czy restrukturyzacja była uzasadniona z perspektywy alternatywnych opcji restrukturyzacyjnych dostępny

restrukturyzacją, oczekiwanych korzyści płynących z restrukturyzacji.

Urząd kontroli skarbowej zweryfikuje też wcześniejsze transakcje

Obowiązek badania restrukturyzacji został wprowadzony w odniesieniu do kontroli wszczętych od 18 lipca i tych, które nie zostały tego dnia zakończone – mówi Andrzej Bartyska, inspektor kontroli skarbowej, rzecznik prasowy Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku

Przepisy znowelizowanego rozporządzenia (…) nakładają na nas obowiązek badania zgodności warunków ustalonych lub narzuconych w ramachrestrukturyzacji z rynkowymi. Nasze zainteresowaniebędzie budziło przeniesienie istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyka. W trakcie kontroliocenimy zarówno ekonomiczne przyczynyprzeprowadzenia restrukturyzacji, jak i oczekiwanekorzyści. Sprawdzimy, czy podmioty uczestniczące w transakcji wybrały z dostępnych scenariuszy opcję pozwalającą na zachowanie warunków rynkowych.

- Agnieszka Pokojska, GazetaPrawna.pl,

1 października 2013 r.

Fiskus przyjrzy się przesuwaniu zysku

Niektórzy doradcy podatkowi zwracają jednak uwagę, że rozporządzenia te są mało precyzyjne i w rezultacie każda restrukturyzacja grupy może być uznana przez fiskusa za próbę ucieczki od podatku. Zdaniem Moniki Laskowskiej, zastępcy dyrektora Departamentu Podatków Dochodowych wMinisterstwie Finansów, nie każde przesunięcie aktywów czy ryzyka w grupie będzie jednak interesowało kontrolerów.

- Dla nas istotne są restrukturyzacje, które powodująprzesunięcie zysku – zauważyła Laskowska podczas konferencji zorganizowanej przez stowarzyszenieCentrum Cen Transferowych. I zapowiedziała, że wkrótce jej resort opublikuje na swoich stronachinternetowych wyjaśnienia, jakie restrukturyzacje będą szczegółowo badane. Mają być przy tym uwzględnione wytyczne Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD).

episy Rozporządzenia mają charakter proceduralny. nkowych nakłada natomiast na podatników nie uległo zmianie. Oznacza to, iż organy podatkowe

Organy podatkowe mogą kontrolować restrukturyzacje dokonywane przezpodatników przed nowelizacją Rozporządzenia

10

ekonomicznej / biznesowej, ch dla podmiotów powiązanych z daną


PwC 11

3.3 Selekcja podmiotów do kontroli według OECD

Rozwój polskich regulacji dotyczących cen transferowych prowadzony jest równolegle do wielu zmian mających miejsce na arenie międzynarodowej.

W dniu 30 kwietnia 2013 r., OECD wydała wstępną wersję raportu na temat szacowania ryzyka w zakresie cen transferowych3 (dalej: Raport OECD). Raport ten jest adresowany głównie do organów podatkowych w krajach członkowskich OECD. Raport wskazuje czynniki ryzyka ułatwiające organom podatkowym identyfikację podmiotów, u których należy przeprowadzić kontrolę transakcji z podmiotami powiązanymi oraz zagadnień na które należy zwrócić szczególną uwagę.

W poniższej tabeli podsumowane zostały kluczowe czynniki ryzyka wskazane przez OECD.

Tabela 4

Czynnik ryzyka Opis

Istotne transakcje z podmiotami

zlokalizowanymi w rajach podatkowych

Transakcje z podmiotami zlokalizowanymi w rajach podatkowych powinny

zwracać uwagę organów podatkowych, ze względu na ryzyko przypisania

zysku do niewłaściwego kraju.

Przeniesienie wartości niematerialnych

i prawnych do podmiotu powiązanego

Tego rodzaju transakcje mają niejednokrotnie na tyle wyjątkowy charakter,

iż trudno jest jednoznacznie stwierdzić, czy ich wycena odpowiada

warunkom rynkowym. W wielu sytuacjach, brak jest porównywalnych

danych, na których można byłoby oprzeć wycenę.

Zmiana modelu działalności /

restrukturyzacja

Zagadnienie zmiany modelu działalności zostało szeroko opisane w

IX rozdziale Wytycznych OECD. Analogiczne uregulowania zostały zawarte

w znowelizowanej wersji Rozporządzenia. Zgodnie z tymi uregulowaniami,

każda zmiana modelu działalności, w tym przeniesienie funkcji,

ograniczenie ryzyk lub przeniesienie istotnych aktywów pomiędzy

podmiotami powiązanymi, powinna zostać przeanalizowana z perspektywy

przepisów o cenach transferowych.

Specyficzne rodzaje transakcji / płatności

Według OECD, płatność odsetek, opłat licencyjnych, ubezpieczeniowych lub

inne płatności tego typu dokonywane na rzecz podmiotów powiązanych,

powinny przyciągnąć uwagę organów podatkowych, gdyż w wielu

przypadkach dochodzi do sytuacji, w których płatność nie odzwierciedla

faktycznych świadczeń.

Strata z działalności operacyjnej

Strata z działalności operacyjnej, w szczególności, ponoszona przez kilka lat,

może wskazywać, iż warunki współpracy z podmiotami powiązanymi nie

odzwierciedlają faktycznej wartości pełnionych funkcji.

Niskie wyniki z działalności operacyjnej

Podobnie jak w powyższym przypadku, wyniki znacznie niższe niż

oczekiwane w danej branży / osiągane przez bezpośrednich konkurentów,

mogą wskazywać, iż podmiot nie jest wynagradzany na odpowiednim

poziomie za pełnione przez niego funkcje.

3 Draft handbook on Transfer Pricing Risk Assessment, kwiecień 2013, OECD.


PwC 12

Czynnik ryzyka Opis

Niska efektywna stopa opodatkowania

Niska efektywna stopa opodatkowania spółki / grupy kapitałowej, zwłaszcza

jeżeli jest znacznie niższa od nominalnych stawek podatkowych, może

wskazywać, iż zbyt duża część dochodu jest alokowana do krajów o niskich

stopach opodatkowania / rajów podatkowych.

Niekompletna dokumentacja / brak

dokumentacji

Jeżeli brak jest odpowiedniej dokumentacji / uzasadnienia ekonomicznego,

wskazującego jak zostały ustalone ceny w transakcjach z podmiotami

powiązanymi, istnieje znaczne prawdopodobieństwo, że są one ustalone na

nierynkowym poziomie

Nadmierne zadłużenie

Według Raportu OECD, nadmierne zadłużenie spółki, w szczególności,

większe niż spółka byłaby w stanie zaciągnąć nie będąc członkiem grupy

kapitałowej, może również wskazywać, iż warunki udzielenia pożyczki są

nierynkowe.

Powyższa lista czynników ryzyka może być pomocna również dla podatników. Jeśli jakiś z wskazanych powyżej czynników ryzyka wystąpił w związku z transakcjami z podmiotami powiązanymi powinno to skłonić podatnika do dokładniejszego zbadania danych transakcji. Jednakże nie musi to oznaczać, że spółka dokonuje transakcji na nierynkowych warunkach. Istotne jest zastanowienie się, czy warunki transakcji mają odpowiednie uzasadnienie biznesowe oraz czy nie występuje konieczność zrewidowania metody ustalania cen transferowych, w celu dostosowania jej do warunków rynkowych.


PwC 13

4. Podsumowanie orzecznictwasądów administracyjnych

Regulacje z zakresu cen transferowychpozwalają na różne interpretacje. Sądy zapewniają ważne wytyczne, które pomagają podatnikom podejmować właściwe decyzje.

Dalsza część raportu podsumowuje niektóre orzeczenia sądów administracyjnych z okresu 2010 – 2013, dotyczące kwestii istotnych z perspektywy cen transferowych.

Szczególnie trzy tendencje są wyjątkowo pozytywne:

Sądy wymagają od organów podatkowych profesjonalnej i dogłębnej analizy faktów z perspektywy cen transferowych, np. szczegółowych analiz porównawczych.

Jak sugerowano powyżej, Sądy przestrzegają prawa i wymagają tego samego od organów podatkowych. W przeciwnym razie, sprawa jest oddalana.

Jeżeli podatnik wierzy, że jego postawa jest właściwa z perspektywy cen transferowych i ceny są warte obrony, powinien mieć zaufanie do systemu sądownictwa.

W poniższej tabelce podsumowaliśmy przedmiot rozważań oraz podsumowanie spraw, które przeanalizowaliśmy szczegółowo:

Tabela 5

Przedmiot Sprawa Podsumowanie

Model Biznesowy – użycie podmiotu

powiązanego jako pośrednika

1 Zaangażowanie podmiotu powiązanego bez ekonomicznegouzasadnienia może zostać pominięte

Brak zapłaty/otrzymania odsetek od

pożyczki od podmiotu powiązanego

2 Podczas gdy warunki umowy pożyczki od podmiotu powiązanegomogą być zgodne z zasadami rynkowymi, to to jak umowa jest stosowana w praktyce jest również istotne Nieegzekwowanie zobowiązania do zapłaty odsetek oznacza warunek niezgodny z zasadami rynkowymi i może prowadzić do oszacowania przychodu.

Brak egzekwowania praw podmiotu

powiązanego

3 & 4 Organy podatkowe muszą zastosować przysługujące podmiotowipowiązanemu prawa kiedy szacują dodatkowy dochód. Nie mogą po prostu powołać innych przepisów, co może być dla nich łatwiejsze.


PwC 14

Charakter transakcji: towary, usługi, czy

oba

5 Organy podatkowe muszą dogłębnie analizować sytuacje, gdzienatura czynności jest niekoniecznie przejrzysta lub gdy w grę wchodzi więcej niż jedna czynność, po to, żeby przychód (dla określonej czynności) mógł zostać ustalony zgodnie z warunkami rynkowymi.

Ocena rynkowego charakteru pożyczki

od podmiotu powiązanego

6 Wymagana jest dokładna analiza warunków pożyczki:

Analiza porównawcza, uzupełniona informacją jak transakcje

kontrolowane różnią się od rynkowych,

Organy podatkowe muszą w pełni uzasadnić metodę i sposób

szacowania dochodu

Brak zabezpieczenia pożyczki nie jest decydujący w ustalaniu

czy warunki nie są rynkowe .

Progi dla dokumentacji dotyczącej cen transferowych: które transakcje należy zsumować?

7 Te same typy usług dla tego samego podatnika.

Pewne inne, bardziej rozbudowane kwestie dotyczące cen transferowych pojawiają się po przeanalizowaniu spraw:

Organy podatkowe przeprowadzają analizy porównawcze w celu weryfikacji rynkowego charakteru ceny w transakcjach z podmiotami powiązanymi. Przyglądają się bliżej rodzajowi prowadzonej przez podatników działalności oraz charakterowi oraz specyfice rynku właściwego.

Transakcje finansowe są weryfikowane przez organy szczególnie dokładnie z uwagi na ich wartość. Organy coraz częściej weryfikują nie tylko rynkowe warunki udzielenia i spłaty pożyczek, ale również rzeczywistą realizację zapisów umów pożyczek.

Organy podatkowe weryfikują wszystkie właściwe elementy dokumentacji dotyczącej cen transferowych – na przykład elementy wpływające na wynagrodzenie w tym bazę kosztową, ryzyka ponoszone przez strony a nawet terminy płatności. Patrzą także na zgodność, np. między dokumentacją a zwrotem podatku.

Szczegółowemu badaniu poddawane są warunki przewidziane w zawieranych umowach, ich charakter oraz odniesienie do warunków rynkowych.

Umowy regulujące transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi niekoniecznie tworzą ustawową dokumentację dotyczącą cen transferowych. Brak dokumentacji wymaganej przez regulacje dotyczące cen transferowych skutkuje nałożeniem 50% stawki podatku.

Organy podatkowe weryfikują substancję / funkcje rzeczywiście pełnione przez strony. Przy szacowaniu dodatkowego dochodu kluczowe jest ustalenie transakcji porównywalnych. Informacje

uzyskane od konkurentów, do których dostęp mają organy podatkowe dostarczają wskazówki co do np. terminów płatności i podejścia do kształtowania cen, w tym bazy kosztowej.


PwC

5. Wybrane wyroki sądów administracyjnych

5.1 Czy zaangażowanie pośrednika zwiększa ryzyko?

Zawyżenie kosztów podatkowych poprzez włączenie pośrednika do transakcji

• Czas trwania postępowania: 2,5 roku

• Rok kontrolowany: 2006

• Dodatkowy podatek należny: 265 tys. PLN

• Typ transakcji: towarowa

• Zasięg transakcji: krajowa

• Data wyroku: 27 marca 2012 r.

• Sygnatura: II FSK 1882/10 – wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

• Wynik: oddalenie skargi kasacyjnej podatnika

Zarys sprawyOrgany podatkowe oceniły, że ceny dostaw towaru (stali odkuwkowej) Spółce przez podmiot dominujący były niegodne z zasadami rynkowymi, co skutkowało zawyżeniem kosztów uzyskania przychodów. W celu ustalenia, czy ceny w transakcjach sprzedaży towaru określone były na zasadach rynkowych, niezbędnym było ich porównanie do cen stosowanych w transakcjach między podmiotami niepowiązanymi, prowadzącymi taką samą działalność gospodarczą. W ocenie organów podatkowych, z punktu widzenia Spółki, zakupywanie stali odkuwkowej bezpośrednio od producentów, nie zaś od podmiotu dominującego byłoby rozwiązaniem korzystniejszym pod względem cenowym.

Zdaniem sądów administracyjnych, organy prawidłowo ustaliły, że nie stosowano cen rynkowych, zaś podatnik zawyżył koszty podatkowe. W ocenie sądów, najbardziej optymalnym modelem biznesowym stosowanym przez podatnika, a zarazem tańszym byłoby nabywanie spornego towaru bezpośrednio w hutach, bez udziału spółki dominującej. Sądy nie zgodziły się ze stanowiskiem Spółki jakoby w sprawie występował efekt synergii, ponieważ współpraca ze spółką dominującą doprowadziła do zwiększenia kosztów.

Praktyczne konsekwencjedla podatnikówOrgany podatkowe coraz częściej weryfikują ekonomiczny sens stosunków biznesowych pomiędzy podmiotami powiązanymi. NSA uznał za zasadne pominięcie w procesie oceny stosowania cen transakcyjnych takiego modelubiznesowego, który oparty był na nieuzasadnionym zaangażowaniu w transakcję nabycia towarów pośrednika – spółki dominującej. Wyrok potwierdza prawidłowość praktyki organów podatkowych w obszarze weryfikowaniafunkcji pełnionej przez pośrednika oraz jej wpływu na koszty uzyskania przychodów.

NSA potwierdził, że nieuzasadnione ekonomiczniezaangażowanie podmiotu powiązanego w transakcję zakupu towarów może skutkować doszacowaniem

15

dochodu.


PwC 16

NSA potwierdził, że rezygnacja zegzekwowania odsetek odpodmiotu powiązanego w związku z udzieloną pożyczką może być uwzględniana przez pryzmat przepisów ocenach transferowych.

5.2 Czyli czy można doszacować dochód w przypadku nieegzekwowania odsetek od pożyczek od podmiotu powiązanego?

• Czas trwania postępowania: ponad 3 lata


• Dodatkowy podatek należny: 57 mln PLN

• Typ transakcji: finansowa


• Data wyroku: 25 czerwca 2013 r.


• Wynik: uchylenie wyroku sądu pierwszej instancji

Zarys sprawyOrgany podatkowe uznały, że udzielenie oprocentowanej pożyczki podmiotowi powiązanemu ale nieegzekwowanie spłaty należnych odsetek (wbrew umowie) nadal powoduje u podatnika powstanie przychodu (art. 11 ustawy o CIT). Przychód ten stanowią odsetki, wynikające z umów, a których spłata mogłaby być egzekwowana, gdyby podatnik zawarł podobne umowy z podmiotami niezależnymi. W ocenie organów podatkowych, Spółka nie wykazała dochodów z uwagi na powiązania w grupie.

Spółka podnosiła, że niepodjęcie żadnych działań windykacyjnych nie jest wystarczające do stwierdzenia, iż w sytuacji Spółki mamy do czynienia z cenami nierynkowymi. Podnosiła, że skoro nie otrzymano w ujęciu kasowym odsetek, to nie mogą być one opodatkowane.

W ocenie NSA, art. 11 ustawy stosuje się także w odniesieniu do umów zawartych na warunkach rynkowych, ale realizowanych w odmienny sposób. Pojęcia „wykonuje świadczenia” i „warunki tych świadczeń” nie mogą być brane pod uwagę tylko w momencie zawierania umowy. Doszacowanie jest możliwe, gdy strony nie przestrzegają postanowień umowy.

Praktyczne konsekwencjedla podatnikówOrgany podatkowe coraz częściej weryfikują nie tylko warunki udzielenia i spłaty pożyczek, ale również realizację zapisów umów pożyczek. Za wprowadzanie warunków nierynkowych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi może zostać uznane nieegzekwowanie kar umownych przez pożyczkodawcę z tytułu niespłacania pożyczki oraz odsetek przez podmiot powiązany. W takiej sytuacji brak dochodzenia należności odsetkowej od spółki powiązanej może skutkować doszacowaniem przychodu podatkowego z tytułu nieotrzymanych odsetek.


PwC 17

NSA odebrał organowi podatkowemu prawostosowania art. 14 ust. 3ustawy o CIT pomijając instrumenty szacowaniadochodu przewidzianeprzez przepisy art. 11ustawy o CIT.

5.3 Czy organ podatkowy może pominąć powiązania w grupie w przypadku oszacowania przychodu ze zbycia nieruchomości?

• Czas trwania postępowania: ok. 3 lat


• Typ transakcji: towarowa


• Data wyroku: 15 grudnia 2010 r.

• Sygnatura: II FSK 1528/09– wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

• Wynik: oddalenie skargi kasacyjnej organu podatkowego

Zarys sprawyOrgany podatkowe zakwestionowały cenę zakupu nieruchomości pomiędzy podmiotami powiązanymi, uznając ją za nieodpowiadającą wartości rynkowej. Organ zlecił wycenę nieruchomości gruntowej biegłym rzeczoznawcom majątkowym. Przeprowadzona przez nich wycena określała rynkową wartość nieruchomości na kwotę wyższą od ceny sprzedaży. Organy podatkowe określiły wysokość przychodu bez konieczności stosowania przepisów dotyczących transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi (art. 14 ust. 3 ustawy o CIT, którego zastosowanie jest wystarczające w celu określenia prawidłowej wysokości przychodu z tytułu zbycia rzeczy lub praw majątkowych).

W ocenie NSA, zlecenie przez organy podatkowe wyceny sporządzonej przez biegłych rzeczoznawców nie może usprawiedliwiać zignorowania art. 11. Zastosowana przez organ podatkowy metoda szacowania nie uwzględniała postanowień art. 11, które mogły uzasadnić odstępstwo od ceny występującej na rynku z powodu transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Praktyczne konsekwencjedla podatnikówOrgany podatkowe w toku postępowania podatkowego nie mogą pominąć przepisu z art. 11 stosując mniej skomplikowaną i mniej pracochłonną procedurę doszacowania dochodu przewidzianą w art. 14 ust. 3 ustawy o CIT. Ciężar wykazania powiązań i ich wpływu na cenę sprzedaży spoczywa na organach podatkowych. Organy podatkowe powinny ocenić wartości transakcji poprzez porównanie jej do cen rynkowych stosowanych wtransakcjach o podobnym przedmiocie z uwzględnieniem wszelkich okoliczności towarzyszących zawarciu umowy. Skoro powiązania istnieją, organ podatkowy nie może ich pomijać.


PwC

5.4 Czy leasing podlega przepisom o cenach transferowych?

• Interpretacja podatkowa


• Zasięg transakcji: krajowy

• Data wyroku: 16 lutego 2012 r.

• Sygnatura: I SA/Po 827/11 – wyrok WSA w Poznaniu – orzeczenie prawomocne

• Wynik: oddalenie skargi podatnika

Zarys sprawySprawa (w której zasada jest podobna jak w poprzedniej sprawie) dotyczy, umowy leasingu finansowego.Rozważono, czy art. 11 (prowizja dla podmiotów powiązanych) musi być stosowany do kalkulacji opłat z tytułu użytkowania znaków towarowych podmiotu powiązanego i ceny wykupu.

Spółka podnosiła, że raty leasingowe mogą zostać określone przez podmioty powiązane, po prostu uwzględniając, że cena wykupu, odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu. Art. 11 nie ma zastosowania do umowy leasingu finansowego.

W ocenie WSA, szacowanie dochodu w myśl art. 11 ustawy o CIT jest niezbędne w przypadku leasingu. Umowy takie, między podmiotami powiązanymi mogą przewidywać warunki korzystniejsze, niż gdyby stronami umowy leasingu były podmioty niepowiązane. Zdaniem Sądu, przepisy dotyczące szacowania dochodu pomiędzy podmiotami powiązanymi mają charakter szczególny i znajdują zawsze zastosowanie.

Praktyczne konsekwencjedla podatnikówPomimo, że przepisy ustawy o CIT wskazują minimalną całkowitą wartość opłat leasingowych, w przypadku umowy zawartej pomiędzy podmiotami powiązanymi opłata powinna być zgodna z wartościami rynkowymi zgodnie z art. 11 ustawy o CIT. Ocena, czy ceny odbiegają od wartości rynkowej zależy od okoliczności faktycznych konkretnego przypadku.

Wyrok WSA oznacza, iż podmioty powiązane będące stronami umowy leasingu finansowegonie mogą pomijać art. 11 w procesie kalkulacji

18

opłat leasingowych.


PwC 19

5.5 Magazynowanie czy sprzedaż? Rodzaj działalności a poziom rentowności

• Rok kontrolowany: 2005/2006

• Dodatkowy podatek należny: 302 tys. PLN

• Typ transakcji: usługowa / towarowa

• Zasięg transakcji: międzynarodowa

• Data wyroku: 5 lipca 2011 r.

• Sygnatura: I SA/Kr 716/11 – wyrok WSA w Krakowie – orzeczenie prawomocne

• Wynik: oddalenie skargi podatnika

Zarys sprawyDziałalnością podatnika jest handel hurtowy artykułami branży grzewczej oraz sanitarnej. Głównym dostawcą był podmiot powiązany z Niemiec, natomiast odbiorcami towarów są zarówno podmioty krajowe, jak i zagraniczne – w tym powiązane spółki z Łotwy i Ukrainy. Udział sprzedaży na rzecz podmiotów powiązanych wynosi ok. 30%.

W przypadku transakcji z podmiotami powiązanymi ceny sprzedaży ustalone zostały na poziomie cen zakupu od dostawcy. Podatnik argumentował, iż istotą biznesową transakcji z podmiotami powiązanymi nie była sprzedaż towarów, lecz świadczenie usług magazynowania. W związku z wykonywanymi funkcjami (w szczególności: przyjmowanie i przekazywanie zamówień, magazynowanie towarów, ich rozładunek i załadunek, fakturowanie sprzedaży oraz obsługa celna) oraz ponoszonymi kosztami (różnice kursowe) podatnik otrzymywał od dostawcy marżę wyrównawczą w wysokości 5%.

Organy podatkowe stwierdziły, iż zarówno faktyczny zakres podejmowanych przez podatnika działań w przypadku transakcji z podmiotami powiązanymi, jak i fakt, że w ramach tych transakcji tytuł prawny do towarów przechodził na podatnika, wskazują, iż istotą transakcji była dystrybucja towarów, a nie jedynie ich magazynowanie. Organy podatkowe stwierdziły, że podatnik uzyskuje kilkukrotnie wyższe marże ze sprzedaży towarów podmiotom niepowiązanym niż w przypadku sprzedaży do podmiotów powiązanych.

W konsekwencji organy podatkowe zakwestionowały rynkowy charakter transakcji sprzedaży towarów do podmiotów powiązanych i dokonały szacowania dochodu w trybie art. 11. Organy wykorzystały metodę marży transakcyjnej netto, w oparciu o dane o transakcjach z zewnętrznymi podmiotami. Organy podatkowe odrzuciły przedstawiony przez podatnika sposób kalkulacji rentowności w transakcji kontrolowanej, jako „(…)sprowadzający się do wybiórczego przypisywania tym transakcjom ponoszonych kosztów, z pominięciem ekonomicznych zasad kalkulacji ceny przedmiotu sprzedaży (…)”. Dodatkowy dochód został opodatkowany stawką sankcyjną 50%. Podatnik nie przedstawił wymaganej dokumentacji cen transferowych, a jedynie pisemne porozumienia z dostawcą.

WSA oddalił skargę podatnika. Zdaniem Sądu, organy podatkowe wykazały, że marża narzucona na towary na rynku polskim wielokrotnie przewyższała marżę w umowach z podmiotami powiązanymi. Organy podatkowe słusznie uznały, że działalność podatnika nie ogranicza się jedynie do prowadzenia magazynu logistycznego. Sprzedaż towarów po cenie ich zakupu (narzuconej przez głównego udziałowca), a więc bez jakiegokolwiek zysku różni się znacznie od warunków rynkowych, które ustaliłyby niezależne podmioty. W związku z powyższym Spółka nie wykazała w badanym okresie dochodów, jakich należałoby oczekiwać, gdyby powiązania te nie istniały.


PwC

Praktyczne konsekwencjedla podatnikówPowyższy przypadek pokazuje, iż kontrole podatkowe stają się coraz bardziej kompleksowe. Organy podatkowe nie poprzestają już na weryfikacji umów, wyjaśnień podatnika czy pobieżnym przeglądzie dokumentacji cen transferowych. Starają się zrozumieć istotę biznesową w celu zidentyfikowania odpowiednich transakcjiporównywalnych. W przypadku szacowania cen organypodatkowe coraz chętniej sięgają po metody zysku transakcyjnego oraz przeprowadzają szczegółowe analizy finansowe badanych transakcji.Podatnicy powinni ustalić warunki transakcji z podmiotami powiązanymi w sposób przemyślany oraz przygotować uzasadnienie ewentualnych rozbieżności pomiędzy warunkami tych transakcji, a transakcjami zawieranymi z podmiotami niepowiązanymi. Podatnicy powinni też być w stanie przedstawić poprawne metodologicznie porównanie rentowności uzyskiwanej w poszczególnych transakcjach.

Dwa komentarze sądów administracyjnych w zakresie dowodów przedstawianych przez podatnika w trakciekontroli warte są wynotowania:

„Organ podatkowy może odmówić żądaniu strony przktóra ma być przedmiotem dowodu została już wystar

Nie można uznać, że umowy regulujące transakcje międcen transferowych. Zostało odkreślone, iż brak dokumena przyjęcie w sposób bezdowodowy, iż relacje z podmkształtowały się na odmiennych zasadach.”

„Dokumentacja podatkowa(…) jest podstawowymźródłem dowodowym zawierającym informacje umożliwiające przeprowadzenie analizyistoty działań gospodarczych orazdokonanie ich ocenywskazującej, czy wynagrodzenie w transakcjizawartej pomiędzy podmiotami powiązanymi zostało ustalone na

20

poziomie rynkowym”

eprowadzenia dowodu, gdy uzna, że okoliczność, czająco stwierdzona innym dowodem”.

zy podmiotami zastępują ustawową dokumentacja ntacji „(…) nie może być przesłanką pozwalającą iotami zależnymi oraz podmiotami niezależnymi


PwC 21

5.6 Odsetki to nie wszystko…Pełna ocena rynkowego charakteru udzielonej pożyczki

• Czas trwania postępowania: ok. 1 roku


• Dodatkowy podatek należny: 49,5 tys. PLN


• Zasięg transakcji: krajowy

• Data wyroku: 15 października 2010 r.

• Sygnatura: I SA/Kr 1188/10 – wyrok WSA w Krakowie – orzeczenie prawomocne

• Wynik: uchylenie zaskarżonej decyzji

Zarys sprawyPodatnik realizował projekt inwestycyjny. Została utworzona spółka celowa, zależna od podatnika. Pomiędzy podatnikiem a spółką celową występowały powiązania o charakterze zarządczym. Aby sfinansować realizację inwestycji podatnik udzielił w latach 2004 – 2006 na rzecz spółki celowej kilku pożyczek. Termin spłaty części kapitałowej oraz odsetek ustalono dla każdej pożyczki na 31 grudnia 2007 r. Na mocy zawartych w 2008 r. aneksów przedłużono termin spłaty do 31 grudnia 2008 r. Kontrola UKS za 2006 rok uznała, iż warunki udzielenia pożyczek odbiegały od rynkowych. Pożyczki nie były spłacane w terminie, a podatnik, nie dążył do odzyskania środków pieniężnych. Organy podatkowe stwierdziły, iż nie kwestionują samego sposobu określenia warunków i terminów spłaty pożyczek.

WSA uznał, iż skarga podatnika zasługiwała na uwzględnienie. WSA podkreślił, iż organy podatkowe nie wskazały jednoznacznie, które warunki umów pożyczek odbiegają od rynkowych. Sąd podkreślił również, że nie zidentyfikowano transakcji porównywalnych (wskazano jedynie, iż warunki kredytu zaciągniętego przez podatnika są mniej korzystne, niż warunki pożyczek udzielonych spółce celowej).

Zdaniem WSA, w analizowanym przypadku, „organy podatkowe przede wszystkim będą zobowiązane przeprowadzić postępowanie w kierunku ustalenia transakcji porównywalnych (…). Po ustaleniu takich transakcji organy podatkowe będą musiały przeprowadzić analizę zawartych umów pożyczek z ustalonymi umowami porównywalnymi i (…) ustalić, czy zawierane umowy odbiegają od umów zawieranych na wolnym rynku”. Dopiero na podstawie takiej analizy możliwe będzie dokonanie doszacowania dochodu.

Praktyczne konsekwencje dla podatnikówWarunki umów pożyczek zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi często budzą zastrzeżenia organów podatkowych. Organy podatkowe rozważają, czy postanowienia umów pożyczek wydają się być bardziej korzystne dla pożyczkobiorcy, niż w przypadku pożyczek/kredytów udzielanych przez banki. Obok wysokości oprocentowania pożyczki, organy podatkowe wezmą pod uwagę: (i) notoryczne przesuwanie terminu spłaty części kapitałowej pożyczki oraz odsetek, (ii) brak naliczania karnych odsetek, (iii) brak ustanowionych zabezpieczeń pożyczki oraz (iv) brak prowizji za jej udzielenie. Stanowisko WSA wyrażone w analizowanym wyroku jest pomocne dla podatników w przypadku próby

zakwestionowania przez organy podatkowe rynkowego charakteru pożyczek wewnątrzgrupowych. Aby dokonać szacowania dochodu w trybie art. 11, organy podatkowe powinny przeprowadzić pełną analizę porównawczą warunków kontrolowanych pożyczek . Organy podatkowe zobowiązane są precyzyjnie wskazać te warunki transakcji kontrolowanej, które odbiegają od rynkowych.

Organy podatkowe powinny wyczerpująco uzasadnić sposób i metodę oszacowania dochodu. Ustawa o CIT (art. 11) nie daje bowiem organom podatkowym swobody do dowolnego kształtowania dochodów


PwC 22

podatnika - „(…) dochód ten powinien być racjonalnie oszacowany z pominięciem tych warunków transakcji, które nie odpowiadały rynkowym”.

Gdy pożyczkodawca posiada znaczącą kontrolę nad działalnością pożyczkobiorcy (np. posiada większość udziałów w spółce zależnej), o nierynkowym charakterze udzielonej pożyczki nie może świadczyć brak zabezpieczeń. W sytuacji, gdy pożyczkodawca dysponuje większością udziałów w majątku pożyczkobiorcy „(…) zawarte umowy pożyczek można uznać za należycie zabezpieczone bez potrzeby stosowania tradycyjnych form zabezpieczeń”.


PwC 23

W ocenie NSA podatnik niemusi sumować wartości wszystkich transakcjiusługowych, ale tylko te o jednorodnym charakterze.

5.7 Które usługi powinny być zsumowane przy określaniu zakresu dokumentacji?

• Dotyczy interpretacji indywidualnej

• Typ transakcji: usługowa

• Data wyroku: 10 maja 2012 r.


• Wynik: oddalenie skargi kasacyjnej podatnika (niemniej jednak, wnioski z orzeczeniakorzystne dla podatników)

Zarys sprawyPodatnik wystąpił z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. We wniosku podatnik wskazał, że planuje zawrzeć umowę na świadczenie szeregu usług o podobnym charakterze z podmiotami powiązanymi. Jednak cena za każdy rodzaj usługi była obliczana odmiennie. Zdaniem podatnika, wartość usług powinna być ustalana odrębnie dla każdego typu usług. Obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych, występowałby natomiast tylko w przypadku tych typów usług, których wartość przekroczyła ustawowy próg (30 000 EUR).

W konkretnym przypadku WSA poparł Ministra Finansów (który nie zgodził się z podatnikiem). Podatnik powinien zsumować wartość transakcji tego samego rodzaju (usług o jednorodnym charakterze), a następnie sprawdzić czy przekraczają one ustawowy próg, po przekroczeniu którego powstaje obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych.

Sąd jednak zaznaczył, że wartości nie muszą zostać zsumowane jeśli podatnik zawarł kilka transakcji z tym samym podmiotem powiązanym, ale odnoszą się one do różnych usług, dla których zostały ustalone różne ceny.

Praktyczne konsekwencje dla podatnikówMimo iż w tej konkretnej sprawie podatnik nie osiągnął sukcesu wnioski są korzystne dla podatników:

Łączną wartość transakcji usługowych należy obliczać sumując jedynie wartość świadczeń tego samego rodzaju. Jak wskazał NSA, „jeżeli podatnik zawiera kilka transakcji z tym samym podmiotem powiązanym, ale dotyczą one różnych świadczeń, dla których określono różne ceny, to wartość tych poszczególnych świadczeń nie podlega zsumowaniu”. Może to ograniczyć liczbę transakcji, dla których należy sporządzić dokumentację podatkową zgodną z wymogami ustawowymi.

Refakturowanie stanowi transakcję, dla której należy przygotować dokumentację cen transferowych, jeżeli jej wartość przekracza ustawowy próg. Sąd wskazuje jednocześnie, że „skoro cena ustalona pomiędzy stronami – podmiotami powiązanymi - jest prostym powtórzeniem i przełożeniem ceny ustalonej wcześniej pomiędzy podmiotami niepowiązanymi, i z tego względu nie występuje tu niebezpieczeństwo zastosowania cen nierynkowych, to [opisem metody ustalania cen.] będzie prosta informacja, iż zastosowana cena jest wynikiem refakturowania”. Powoduje to, że sporządzenie takiej dokumentacji będzie uproszczone.


PwC 24

6. Ceny transferowe w centrumuwagi w Polsce i na świecie

Ceny transferowe są niezwykle ważne dla podatników, organów podatkowych i organizacji międzynarodowych. Znajduje to odzwierciedlenie w zmianach legislacyjnych w Polsce (nowelizacja Rozporządzenia), jak i krajach ościennych (np. wprowadzenie przepisów o cenach transferowych w Rosji i na Ukrainie). Ponadto, OECD często publikuje raporty wyjaśniające szczegółowe zagadnienia związane z cenami transferowymi oraz nowelizuje swoje Wytyczne4. Ceny transferowe są żywe i mają dziś istotne znaczenie dla gospodarki globalnej.

6.1 Działania OECD – dążenie do wyeliminowania braku opodatkowania

OECD uważnie przygląda się kwestiom związanym z międzynarodowym opodatkowaniem i unikaniem opodatkowania. W lutym 2013 roku organizacja ta opublikowała Raport BEPS, w którym wskazała podstawowe luki w międzynarodowym prawie podatkowym i przepisach dotyczących cen transferowych. OECD podniosła świadomość, że niektóre korporacje międzynarodowe wykorzystują te luki w celu wygenerowania zysków, które nie są opodatkowane w kraju ich siedziby albo w kraju źródła zysku. Następnie, podczas spotkania G20 w Moskwie, OECD zaproponowała plan działania („Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting” („Plan OECD”)) zmierzający do poprawy sytuacji.

Plan OECD proponuje konkretne działania i terminy rozwiązania problemu. Zdaniem OECD należy podjąć wiele niezależnych działań w przeciągu najbliższych 18-24 miesięcy. Działania te obejmują:

uregulowanie podatkowych aspektów gospodarki cyfrowej; wzmocnienie przepisów dotyczących zagranicznych spółek kontrolowanych (CFC); ograniczenie erozji podstawy opodatkowania w związku z odliczaniem odsetek i innymi transakcjami

finansowymi; przeciwdziałanie szkodliwym praktykom podatkowym, biorąc pod uwagę zasadę przejrzystości i substancji

biznesowej; zwiększenie przejrzystości danych podatkowych i rozwijanie współpracy pomiędzy krajowymi organami

podatkowymi; zapobieganie sztucznemu unikaniu powstania zakładu; zapewnienie zgodności cen transferowych z substancją biznesową i faktycznym (uzasadnionym

ekonomicznie) przebiegiem transakcji wewnątrzgrupowych; rewizję wymogów w zakresie dokumentacji.

W obszarze cen transferowych plan działania skupia się na substancji transakcji. OECD podkreśla, że kluczowa dla wyeliminowania unikania podwójnego opodatkowania jest weryfikacja, czy ceny transferowe są ustalane zgodnie z zasadą ceny rynkowej, a łańcuch tworzenia wartości w grupach kapitałowych jest uzasadniony ekonomicznie i posiada „substancję biznesową”. Plan OECD zachęca organy podatkowe w poszczególnych krajach do dokładniejszej weryfikacji transakcji dokonywanych przez podatników z podmiotami powiązanymi.

OECD uznaje, że chociaż zasada ceny rynkowej skutecznie i wydajnie alokuje dochody firm międzynarodowych pomiędzy jurysdykcje podatkowe, to jest ona przedmiotem nadużyć, ponieważ podatnicy próbują „oddzielenia dochodu od rzeczywistej działalności, która generuje dochód”. Stąd OECD proponuje ustanowić „specjalne środki, zarówno w obrębie, jak i poza zasadą ceny rynkowej, które mogą być wymagane w odniesieniu do wartości niematerialnych, ryzyka oraz zaangażowania kapitału w celu usunięcia tych obszarów nadużyć”.

4 Wytyczne w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych i administracji podatkowych.


PwC 25

6.2 Kwestie związane z cenami transferowymi w odniesieniu do dóbr niematerialnych

W centrum uwagi OECD w odniesieniu do zagadnień związanych z cenami transferowymi, jest obszar dóbr niematerialnych.

OECD pod koniec lipca 2013 r. opublikowała zrewidowany projekt wytycznych dotyczący aspektów z zakresu cen transferowych w odniesieniu do dóbr niematerialnych5. Projekt ten docelowo ma zostać włączony do Wytycznych OECD w terminie do września 2014 r.

Projekt obejmuje szereg kwestii, w tym nową definicję dóbr niematerialnych, wskazówki dotyczące czynników porównywalności, właściwe metody wyceny dóbr niematerialnych oraz propozycje alokowania korzyści pomiędzy podmiotami zaangażowanymi w proces tworzenia i utrzymania dóbr niematerialnych.

Dokument proponuje radykalne zmiany w szczególności w odniesieniu do zasad przyporządkowywania korzyści z dóbr niematerialnych na rzecz właściciela prawnego dobra. W szczególności ogranicza rolę właściciela prawnego dobra niematerialnego (oraz ogranicza jego prawo do uzyskiwanych korzyści), zwiększając rolę podmiotów, które odpowiedzialne są za (i) wykonywanie albo (ii) kontrolę nad kluczowymi funkcjami związanymi z rozwijaniem, ulepszaniem, utrzymywaniem i ochroną dóbr niematerialnych (zapewniając im prawo do odpowiedniej części generowanych korzyści z dóbr niematerialnych).

Projekt wytycznych powinien być rozpatrywany w odniesieniu do wszystkich transakcji z udziałem dóbr niematerialnych. Dokument ma szerokie zastosowanie, jednak będzie stosował się, w szczególności do transakcji licencyjnych, usług wykonywanych na podstawie umów dotyczących badań i rozwoju oraz działalności dystrybucyjnej, t.j. typowych dla działalności biznesowej.

5 Revised discussion draft on transfer pricing aspects of intangibles, July 30, 2013; http://www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/revised-discussion-draft-intangibles.pdf


PwC 26

7. Konkluzje

Ceny transferowe stanowią jedno z najistotniejszych źródeł generujących spory podatkowe. To, jak istotne stają się ceny transferowe w codziennej działalności biznesu wynika ze, zmian legislacyjnych, kontroli przedsiębiorców oraz orzecznictwa sądów administracyjnych.

Zmiany ustawodawcze zarówno dokonane ostatnio, jak i przewidywane w przyszłości jasną pokazują, że zainteresowanie cenami transferowymi będzie tylko wzrastać. Znowelizowane Rozporządzenie, cenne oręże w rękach organów kontroli w walce z przerzucaniem dochodów do podmiotów powiązanych, jak również działania OECD zmierzające do „uszczelnienia systemu” podatków dochodowych pokazują zainteresowanie krajowej administracji podatkowej i skarbowej zagadnieniami związanymi z cenami transferowymi.

Niezależnie od zmian w legislacji, działalność organów skarbowych obserwowana w poprzednich latach wskazuje niezbicie na zwiększenie uwagi poświęconej cenom transferowym i nawet bardziej restrykcyjne ich podejście. Możemy z pewnością oczekiwać zwiększania się liczby prowadzonych kontroli oraz większych kwot doszacowanego dochodu.

Orzecznictwo sądów administracyjnych pokazuje, że organy podatkowe szczegółowo weryfikują umowy zawierane pomiędzy podmiotami powiązanymi z punktu widzenia stosowanych cen. Bogate doświadczenie organów podatkowych jest ewidentne. Oceniane są wszelkie okoliczności mające wpływ na działanie podmiotów powiązanych, a zwłaszcza charakter rynku oraz rodzaj prowadzanej działalności. W wielu przypadkach organy podatkowe dysponują informacjami podmiotów konkurencyjnych, mającymi znaczenie przy określaniu prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego.

Informacją dla wszystkich podatników jest fakt, że transakcje z podmiotami zależnymi muszą mieć substancję (która może zostać wykazana) oraz że ceny są zgodne z zasadami rynkowymi. Dni każdego innego podejścia są policzone. Obszerna dokumentacja dotycząca cen transferowych dla znaczących transakcji nadal pełni bardzo ważną rolę.


8. Masz pytania?Zapraszamy do kontaktu

© 2014 PricewaterhouseCoopers Sp. z o.o. Wszystkie prawa zastrzeżone. W tym dokumencie nazwa „PwC” odnosi się

do PricewaterhouseCoopers Sp. z o.o., firmy wchodzącej w skład sieci PricewaterhouseCoopers International Limited, z których każda

stanowi odrębny i niezależny podmiot prawny.

PwC 27


PwC 28

Załącznik nr 1

Przepisy prawne powołane w raporcie Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Art. 9a1. Podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej: 1) określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);2) określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty; 3) metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji; 4) określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot; 5) wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki; 6) określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

2. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość: 1) 100.000 EURO - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo2) 30.000 EURO - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo3) 50.000 EURO - w pozostałych przypadkach.

3. Obowiązek sporządzenia dokumentacji, o którym mowa w ust. 1, obejmuje również transakcję, w związku z którą zapłata należności wynikająca z takiej transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20.000 EURO.

4. Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnicy są obowiązani do przedłożenia dokumentacji, o której mowa w ust. 1-3, w terminie 7 dni od dnia doręczenia żądania tej dokumentacji przez te organy.

5. Wyrażone w EURO wielkości, o których mowa w ust. 2 i 3, przelicza się na walutę polską po średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski, obowiązującym w ostatnim dniu roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy, w którym została zawarta transakcja objęta obowiązkiem, o którym mowa w ust. 1.

5a. Przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

6. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wykaz krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową. Sporządzając wykaz krajów i terytoriów, minister właściwy do spraw finansów publicznych uwzględnia w szczególności treść ustaleń w tym zakresie podjętych przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD).


PwC 29

Art. 111. Jeżeli: 1) podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo 2) osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo 3) te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

2. Dochody, o których mowa w ust. 1, określa się w drodze oszacowania, stosując następujące metody: 1) porównywalnej ceny niekontrolowanej;2) ceny odprzedaży; 3) rozsądnej marży ("koszt plus").

3. Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie metod wymienionych w ust. 2, stosuje się metody zysku transakcyjnego.

3a. W przypadku wydania przez właściwy organ podatkowy, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, decyzji o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi, w zakresie określonym w tej decyzji stosuje się metodę w niej wskazaną.

4. Przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy: 1) podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo 2) te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

4a. W przypadku gdy podmiot krajowy dokonuje transakcji z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 9a ust. 6, a warunki ustalone w takiej transakcji odbiegają od warunków, jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot krajowy nie wykazuje dochodów lub wykazuje dochody w zaniżonej wysokości - dochody podmiotu krajowego określa się w drodze oszacowania stosując metody wskazane w ust. 2 i 3 lub stosuje się odpowiednio art. 14.

5. Przepisy ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach.

5a. Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5%.

5b. Określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości; jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą.

6. Przez pojęcie powiązań rodzinnych, o których mowa w ust. 5, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.


PwC 30

7. (uchylony).

7a. (uchylony).

8. Przepisy ust. 4 nie mają zastosowania w przypadku świadczeń między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową.

8a. Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio przy określaniu części dochodu podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, podlegającej przypisaniu temu zakładowi.

8b. Jeżeli dochody podatnika będącego podmiotem krajowym zostaną przez administrację podatkową innego państwa uznane za dochody powiązanego z podatnikiem podmiotu zagranicznego i zaliczone do podlegających opodatkowaniu dochodów tego podmiotu zagranicznego, w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowaniadokonuje się korekty dochodów podatnika będącego podmiotem krajowym, jeżeli przepisy właściwych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, taką korektę przewidują.

8c. Korekta dochodów, o której mowa w ust. 8b, służy określeniu dochodów podatnika będącego podmiotem krajowym, jakie byłyby przez ten podmiot uzyskane, gdyby warunki handlowe lub finansowe ustalone z podmiotem zagranicznym, o którym mowa w ust. 8b, odpowiadały warunkom, jakie byłyby uzgodnione między podmiotami niezależnymi.

8d. Przepisy ust. 8b i 8c stosuje się odpowiednio do podmiotu zagranicznego posiadającego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, w zakresie dochodów uzyskanych za pośrednictwem tego zakładu i uwzględnionych w jego dochodach.

9. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, sposób i tryb określania dochodów w drodze oszacowania oraz sposób i tryb eliminowania podwójnego opodatkowania w przypadkukorekty zysków przedsiębiorstw powiązanych, uwzględniając w szczególności wytyczne Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, a także postanowienia Konwencji z dnia 23 lipca 1990 r. w sprawie eliminowania podwójnego opodatkowania w przypadku korekty zysków przedsiębiorstw powiązanych(39) oraz Kodeksupostępowania wspierającego skuteczne wykonanie Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w przypadku korekty zysków przedsiębiorstw powiązanych (Dz. Urz. UE C 176 z 28.07.2006, str. 8-12).

Art. 141. Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5(54), jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

2. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

3. Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

4. Przepisy art. 12 ust. 4 pkt 7, 9 i 10 stosuje się odpowiednio.

5. (uchylony).

Documents

Spory w zakresie cen transferowych w Polsce