of 224 /224
RAČUNOVODSTVO I MENADŽMENT - RiM 12. međunarodna znanstvena i stručna konferencija ZBORNIK RADOVA Svezak II - stručni radovi Zagreb – Split 2011.

RAČUNOVODSTVO I MENADŽMENT - RiM

Embed Size (px)

Text of RAČUNOVODSTVO I MENADŽMENT - RiM

  • RAUNOVODSTVO I MENADMENT - RiM12. meunarodna znanstvena

    i struna konferencija

    ZBORNIK RADOVA Svezak II - struni radovi

    Zagreb Split 2011.

    Neovisna Udruga raunovoa, poreznih savjetnika i financijskih djelatnikaZAGREB, Vlaka 68

    RAU

    NOVO

    DSTV

    O I M

    ENAD

    MEN

    T - R

    iM

    12. m

    eun

    arod

    na zn

    anst

    vena

    i str

    una

    konf

    eren

    cija

    UDRU

    GA H

    RVAT

    SKI R

    AUN

    OVO

    A"

    97 89537 8 28004

  • RAUNOVODSTVO I MENADMENT - RiM

    12. meunarodna znanstvena i struna konferencija

    Zbornik radova s meunarodne znanstvene i strune konferencije

    Svezak II - struni radovi

    Zagreb Split 2011.

  • Copyright 2011."HRVATSKI RAUNOVOA"

    NEOVISNA UDRUGA RAUNOVOAPOREZNIH SAVJETNIKA I FINANCIJSKIH DJELATNIKA

    10000 Zagreb, Vlaka 68, tel.: 01/4699-700, fax: 01/4699-703

    Za nakladnika predsjednik:Prof. dr. sc. Marijan CINGULA

    Organizacijski odbor konferencije:Miroslav BUZADI, dipl. oec. (predsjednik)

    Branimir MARKOTA, dipl. oec.Dr. sc. Vlado BRKANIMr. sc. urica JURI

    Prof. dr. sc. Marijan CINGULAMr. sc. Ljerka MARKOTA (tajnica)

    Mag. oec. Kreimir JURUN (tajnik)Prof. dr. sc. Vinko BELAK

    Glavni urednik:Prof. dr. sc. Vinko Belak

    UDK 657.3/657.6/336.2/658.1/658.8

    ISBN 978-953-96838-8-5 (cjelina)ISBN 978-953-96838-9-2 (Svezak I)ISBN 978-953-7828-00-4 (Svezak II)

    Graka priprema:EDIT d.o.o. Zagreb, Vlaka 64/III

    Tisak:M.A.K. GOLDEN d.o.o.

    Zagreb, Augusta Prosenika 11

    CIP zapis dostupan u raunalnom kataloguNacionalne i sveuiline knjinice u Zagrebu pod brojem: 770809

  • Predgovor zborniku radova

    Ova konferencija organizirana je s ciljem razvoja znanosti i prakse iz po-druja raunovodstva i menadmenta u uoj i iroj regiji u kojoj ivimo. Kao to se moe vidjeti iz referata koji se nalaze u Zborniku, odaziv autora iz svih krajeva regije je sjajan. Iako je sve bilo u iznimno kratkom vremenu, autori su se potrudili da napiu i poalju radove. Moe se primijetiti da svi radovi nisu na istoj razini izvrsnosti. No to ne treba zabrinjavati. Konferencija i slui tome da autori postupno napreduju u pisanju znanstvenih i strunih radova i stal-no podiu njihovu kvalitetu. Konano, radovi koji imaju najveu izvrsnost bit e objavljeni u asopisu Accounting and Management na engleskom jeziku. Zahvaljujem se recenzentima koji su dobro odradili recenzije, moda i predo-bro, ali i to e s vremenom i iskustvom u budunosti bolje funkcionirati. Ono to elim naglasiti jest da je ova konferencija NAA zajednika stvar, a ne stvar nekog pojedinca. Moja je uloga u tome bila samo motivirati prave ljude da zajedno naprave pravu stvar, a to je ova konferencija. Zbog toga uspjeh ove konferencije treba shvatiti kao na zajedniki uspjeh.

    Uvjeren sam da naa suradnja donosi dobrobit cijeloj regiji i da smo ovom konferencijom i ovim Zbornikom dali svoj doprinos znanosti i praksi, ali samo za ovu godinu. Sljedee godine sve treba ponoviti i ponovo dati svoj doprinos.

    Glavni urednik: prof. dr. sc. Vinko BELAK

  • V

    SADRAJ1. OBRAUN AMORTIZACIJE S POREZNOG

    I RAUNOVODSTVENOG ASPEKTA ......................................................................................................................................1Nenad Vudri, Luka Mladineo

    2. METODE I TEHNIKE SASTAVLJANJA IZVJETAJA O NOVANOM TOKU ......................................................................................................................................11Marijan Milinovi

    3. IMPLEMENTACIJA KAPITACIJE U REPUBLICI SRBIJI ........................................................................21Veljko Dmitrovi, Vukain Radulovi, Slaana Benkovi, Zoran Kaljevi

    4. PROBLEMI FINANCIJSKOG IZVJETAVANJA SA STANOVITA IZBORA RAUNOVODSTVENIH POLITIKA ........................................................31Kosana Vientijevi, Zoran Petrovi

    5. INTERNO FINANSIJSKO IZVETAVANJE U FUNKCIJI MENADERSKOG ODLUIVANJA U PERIODU KRIZE ....................................................................43Jasmina Hajnrih

    6. PROCJENA POSLOVNE IZVRSNOSTI TVRTKI POMOU INFORMACIJA IZ FINANCIJSKIH IZVJETAJA U PREHRAMBENOJ INDUSTRIJI ...............................................................................................................................................57Ivana Oru Mija

    7. EFIKASNOST NAPLATE POTRAIVANJA U REPUBLICI HRVATSKOJ ..................69Domagoja Buljan Barbaa, Ana Bratinevi

    8. ANALIZA ISPLATIVOSTI ULAGANJA NA ZAGREBAKOJ BURZI UZ PRIMJENU GRAHAMOVOG PRISTUPA .........................79Marko Mileti, Stjepan Laa, Dijana Pocrnji

    9. ZNAAJ UPRAVLJANJA INTELEKTUALNIM KAPITALOM U SAVREMENOM PREDUZEU ....................................................................................................87Veljko Dmitrovi, Sneana Kneevi, Milo Milosavljevi

    10. TAKO JE NASTAJALO I RAZVIJALO SE RAUNOVODSTVO ................................................95Zoran Petrovi, Kosana Vientijevi

    11. BUDUNOST HRVATSKOG NOVCA-EURO ......................................................................................................107Domagoja Buljan Barbaa, eljanja Gojo

    12. POZICIJA DRUTVENE ODGOVORNOSTI U INOVATIVNOM MENADMENTU ...............................................................................................................................117Ana Udovii, Ana Klari

    13. OCJENA EFIKASNOSTI MENADMENTA UPRAVLJANJA HOTELSKIM PRIHODIMA PREKO OPERATIVNIH POKAZATELJA /REVPAR, TREVPAR, GOPPAR/ .................................................................................................................................................127eljko Dekovi

  • VI

    14. MOGUNOSTI SRBIJE KAO OFFSHORE PODRUJA ....................................................................143Silvana Ili, Anelija Plavi

    15. MODELI VREDNOVANJA DIONICA ...............................................................................................................................153Almir Alihodi

    16. ODGOVORNOST UPRAVE I VLASNIKA PODUZEA ZA PROVOENJE INTERNE FINANCIJSKE KONTROLE I PROCJENE RIZIKA POSLOVANJA ..................................................................................................................................163Valentina Vinalek Stipi, Lovorka Blaevi

    17. STUDIJA SLUAJA: SPORTSKE IGRE MLADIH .........................................................................................173Senka Borovac Zekan, Nina Vidan, Anamarija Zeevi

    18. IZVORI FINANCIRANJA TEKUE IMOVINE ......................................................................................................187Alenka Poljiak

    19. KULTURNA INTELIGENCIJA KAO SEGMENT ORGANIZACIJSKE KULTURE I MENADMENTA U TURIZMU ...........................................................................................................199Lucija Bai

    20. MEUNARODNO TRINO POZICIONIRANJE ......................................................................................207Jasmina Jovi, Iva Stanojevi

  • 1

    Nenad Vudri, Luka Mladineo: OBRAUN AMORTIZACIJE S POREZNOG I RAUNOVODSTVENOG ASPEKTA

    OBRAUN AMORTIZACIJE S POREZNOG I RAUNOVODSTVENOG ASPEKTA

    Nenad Vudri, VP Libertas, Zagreb; Luka Mladineo, Sveuilini studijski centar za strune studije, Sveuilite u Splitu

    SAETAKIzradu raunovodstvenih izvjetaja propisuju raunovodstveni standardi, dok

    porezne izvjetaje propisuju porezni zakoni to dovodi do mogueg odstupanja izmeu raunovodstvenih i poreznih propisa.

    Naini i metode obrauna amortizacije dugotrajne imovine definirane su rau-novodstvenim standardima. Trokovi amortizacije koji pri tom nastaju nisu uvijek porezno priznati. Zakon o porezu na dobit (NN br. 80/10) i Pravilnik o porezu na dobit (NN 123/10) propisuju kada i u kojem iznosu su trokovi amortizacije pore-zno priznati trokovi. Ukoliko su trokovi amortizacije porezno nepriznati doi e do stvaranja odgoene porezne imovine. S druge strane, do stvaranja odgoenih poreznih obveza dolazi ukoliko se u raunovodstvu obraunava amortizacija po stopi koja je manja od amortizacije prikazane u poreznim izvjetajima.

    U ovom radu bit e prikazani primjeri knjienja amortizacije prilikom koje se stvara odgoena porezna obveza ili odgoena porezna imovina, te primjeri ukida-nja odgoenih poreznih obveza ili odgoene porezne imovine.

    Kljune rijei: Dugotrajna imovina, amortizacija, vrijednost imovine, odgo-ena porezna obveza, odgoena porezna imovina.

    1. UVOD

    Sredstva dugotrajne imovine traju due od godine dana i postupno gube svoju vrijednost tijekom vijeka trajanja. Amortizacija sredstava dugotrajne imovine odraava smanjenje vrijednosti tih sredstava tijekom njihova vijeka trajanja. Amortizacija se obraunava na nabavnu vrijednost dugotrajne imovi-ne (ili na nabavnu vrijednost umanjenu za ostatak vrijednosti ukoliko ga ima), a knjii se na kontu umanjenja vrijednosti sredstva, dok za protustavku ima

  • 2

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    troak amortizacije. Troak amortizacije moe se ukljuiti u knjigovodstvenu vrijednost drugog sredstva ili se moe ukljuiti u rashode u razdoblju u kojem je troak nastao1.

    Slika 1. Raspored trokova amortizacije

    Troak amortizacije

    u rashod razdoblja

    u knjigovodstvene vrijednosti drugog sredstva

    Amortizacija dugotrajne imovine odreena je:a) za raunovodstvene svrhe:

    - HSFI 6 (t. 6.39. 6.47.) i MRS-om 16 (t. 43. - 62.) za materijalnu imovinu- HSFI 5 (t. 5.27. 5.36.) i MRS om 38 (t. 97. 106.) za nematerijalnu

    imovinub) za porezne svrhe: Zakonom o porezu na dobit (l. 12.) i Pravilnikom o

    porezu na dobit (l. 22.).

    2. DEFINIRANJE AMORTIZACIJE PREMA STANDARDIMA

    Prema MSFI smanjenje vrijednosti materijalne imovine odraava depreci-jacija, a nematerijalne amortizacija. Za razliku od MSFI-a, HSFI ne prave razlike izmeu pojmova amortizacije i deprecijacije, ve koriste samo pojam amorti-zacije. Stoga e se i u ovom radu koristiti e se samo termin amortizacije.

    Amortizacija je sustavni raspored amortizirajueg iznosa imovine tijekom njezina vijeka uporabe2.

    Prema HSFI-u 6 (t. 7.) amortizirajui iznos je troak imovine koji je jednak troku nabave umanjenom za ostatak vrijednosti, dok je prema MRS-u 16 (t. 6.) amortizirajui iznos troak imovine ili neki drugi iznos koji zamjenjuje troak umanjen za procijenjeni ostatak vrijednosti.

    Ostatak vrijednosti imovine je procijenjeni iznos koji bi poduzetnik dobio sada otuenjem imovine po odbitku procijenjenih trokova otuenja, kao da se imovina ve koristi i uvjeta u stanju oekivanom na kraju vijeka uporabe3.

    1 HSFI 6 (t. 42) i MRS 16 (t. 48)2 HSFI 6 (t. 8) i MRS 16 (t. 6) 3 HSFI 6 (t. 6.12.) i

  • 3

    Nenad Vudri, Luka Mladineo: OBRAUN AMORTIZACIJE S POREZNOG I RAUNOVODSTVENOG ASPEKTA

    Procijenjeni ostatak vrijednosti imovine je procijenjeni iznos koji bi su-bjekt trenutno dobio prodajom imovine, umanjen za procijenjene trokove prodaje, ali uz pretpostavku da starost imovine i stanje odgovara onom koje se oekuje na kraju korisnog vijeka uporabe4.

    Ostatak vrijednosti sredstva se ne amortizira, a ukoliko je ostatak vrijedno-sti beznaajan ne uzima se u obzir prilikom izrauna amortizacijskog iznosa5.

    3. METODE OBRAUNA AMORTIZACIJE

    Prilikom obrauna amortizacije mogu se koristiti razliite metode obra-una kako bi se amortizacijske iznose to tonije rasporedilo na obraunska razdoblja.

    Sve metode amortizacije imaju za cilj razumni i sustavni raspored (alo-kaciju) vrijednosti imovine, umanjenu za ostatak vrijednosti, na razdoblja u kojima e se imovina koristiti.6 Prema raunovodstvenim standardima (HSFI i MSFI) poduzee svojim raunovodstvenim politikama mora izabrati onu meto-du obrauna amortizacije koja e odraavati oekivano troenje imovine. Pri-tom moe birati izmeu sljedeih metoda:

    linearna metodadegresivna metoda (metoda opadajueg salda)funkcionalna metoda (metoda jedince proizvoda).Prema naim poreznim propisima trokovi amortizacije nee biti uvijek

    porezno priznati. U republici Hrvatskoj se trokovi amortizacije porezno pri-znaju do visine obraunane na troak nabave po linearnoj metodi primjenom godinjih amortizacijskih stopa propisanih Zakonom o porezu na dobit. Ovaj Zakon ostavlja i mogunost ubrzanog otpisa imovine, pa se propisane stope mogu udvostruiti. Popis stopa maksimalnih amortizacijskih stopa prikazuje sljedea tablica:

    4 MRS 16 (t. 6.)5 MRS 16 (t. 53.)6 Davidson, S., Stickney, C. P., Weil, R. L.: Financial accounting, The Dryden Press, Hinsdalle, Illinois, 1979.

  • 4

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    Tablica 1. godinje stope amortizacije prema poreznim propisima7

    R.b. Grupa dugotrajne imovine Vijektrajanja

    GodinjaStopa

    amortizacije

    Podvostruena stopa amort.

    1. Za graevinske objekte i brodove vee od 1000 BRT 20 godina 5% 10 %

    2. Za osnovno stado, osobne automobile 5 godina 20% 40 %3. Za nematerijalnu imovinu,

    opremu,vozila,osim za osobne automobile te za mehanizaciju

    4 godina 25% 50 %

    4. Za raunala, raunalnu opremu i programe,mobilne telefone i opremu za raunalne mree

    2 godina 50% 100 %

    5. Za ostalu nespomenutu imovinu 10 godina 10 % 20 %

    Ukoliko poduzee obraunava amortizaciju manju od porezno dopustive, troak koji pritom nastane bit e porezno priznati rashod. U sluaju da je obra-unana amortizacija vea od maksimalno porezno dopustive, razlika troka amortizacije iznad porezno dopustive bit e porezno nepriznati rashod i doi e do stvaranja odgoene porezne imovine.

    Odabranu metodu amortizacije poduzee treba preispitivati na kraju sva-ke poslovne godine i promijeniti je ukoliko postoje znaajne promjene oe-kivanog okvira troenja ekonomskih koristi pojedine imovine. Tu promjenu treba iskazati kao promjenu u raunovodstvenim procjenama u skladu s HSFI 3 i MRS 8, odnosno potrebno ju je opisati u biljekama uz nancijske izvjetaje.

    3.2. OBRAUN AMORTIZACIJE PREMA STANDARDIMA I POREZNIM PROPISIMA

    Obraunavanje amortizacije propisano prema raunovodstvenim standar-dima (MSFI i HSFI) i poreznim propisima (Zakon o porezu na dobit i Pravilnik o porezu na dobit) nije usklaeno te dolazi do privremenih razlika prilikom obra-una amortizacije. Prva velika razlika javlja se kod poetka i prestanka obrau-na amortizacije.

    Prema HSFI-u 6 (t. 45.) i MRS-u 16 (t. 55.) poetak obrauna amortizacije zapoinje kada je imovina spremna za uporabu, tj. kada se nalazi na lokaciji i u uvjetima potrebnim za koritenje koje je namijenila uprava. Prema Zakonu o porezu na dobit (l.12., st. 8.) troak amortizacije priznaje se u porezni rashod od prvoga dana mjeseca koji slijedi nakon mjeseca u kojem je dugotrajna imo-vina stavljena u upotrebu.

    7 Zakon o porezu na dobit l. 12. st. 5.

  • 5

    Nenad Vudri, Luka Mladineo: OBRAUN AMORTIZACIJE S POREZNOG I RAUNOVODSTVENOG ASPEKTA

    Ukoliko se dogodi da je poduzee nabavilo neko sredstvo dugotrajne imovine koje je spremno za namjeravanu upotrebu, ali ga jo ne koristi duno je prema standardima zapoeti s obraunom amortizacije. Meutim, prema poreznim propisna u Republici Hrvatskoj taj troak nee biti porezno priznati rashod odmah ve kad se sredstvo stavi u upotrebu. To e dovesti do stvara-nja odgoene porezne imovine koja e biti porezno priznata kasnije tijekom koritenja tog sredstva.

    Primjer 1. Obraun amortizacije za sredstvo koje je spremno za namjera-vanu upotrebu, ali se ne koristi odmah (stvaranja odgoene porezne imovine i njeno kasnije priznavanje)

    Dugotrajna imovina nabavne vrijednosti 100.000,00 kn i procijenjenog vijeka trajanja od pet godina bila je spremna za namijenjenu upotrebu, te je obraunana amortizacija od 20.000,00 kn na kraju godine.

    Porezno doputena najvia stopa amortizacije je 40 %.Raunovodstvena dobit u svim godinama iznosi 400.000,00 kn

    Tablica 2. Obraun amortizacije sredstva

    Opis stavkiGodine

    I II III IV VKnjiena amortizacija 20.000,00 20.000,00 20.000,00 20.000,00 20.000,00Porezno nepriznata amort. 20.000,00Ukidanje privremene razl. 20.000,00Porezni uinak 4.000,00 -4.000,00

    Knjienje u prvoj godini:1) U prvoj godini obraunan je porez na dobit

    Slika 2. Pojednostavljeni prikaz izvjetaja o dobiti i poreznog izvjetajaIzvjetaj o dobit Porezni izvjetaj

    Dobit prije poreza 400.000,00 Dobit prije poreza 400.000,00Porez na dobit 80.000,00 Nepriznata amortizacija 20.000,00

    Osnovica 420.000,00Neto dobit 320.000,00 Porez na dobit 84.000,00

    2) Porez na dobit koji tereti dobit tekue godine umanjen je za porezno nepriznatu amortizaciju i prenesen na odgoenu poreznu imovinu.

    3) Proknjiena je neto dobit prema Izvjetaju o dobiti ili gubitku.

  • 6

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    803 - Porez na dobit

    (1) 84.000,00

    (2) 4.000,00

    080 - Odgoena porezna imovina

    (2) 4.000,00

    800 - Dobit prije poreza

    243 - Obveza za porez na dobit

    84.000,00 (1)

    (3) 400.000,0080.000,00 (3)

    950 - Dobit nancijske godine

    320.000,00 (3)

    400.000,00 S0

    Knjienje u drugoj godini:U drugoj godini dugotrajna imovina stavljena je u upotrebu.1) U drugoj godini obraunan je porez na dobit

    Slika 3 Pojednostavljeni prikaz izvjetaja o dobiti i poreznog izvjetajaIzvjetaj o dobit Porezni izvjetaj

    Dobit prije poreza 400.000,00 Dobit prije poreza 400.000,00Porez na dobit 80.000,00 Nepriznata amortizacija -20.000,00

    Osnovica 380.000,00Neto dobit 320.000,00 Porez na dobit 76.000,00

    2) Ukinuta je privremena razlika na kontu odgoene porezne imovine, te je za tu svotu uvean porez koji se pokriva iz tekueg izvjetaja o dobiti.

    3) Proknjiena je neto dobit prema Izvjetaju o dobiti ili gubitku.

    803 - Porez na dobit

    (1) 76.000,00

    (2) 4.000,00

    080 - Odgoena porezna imovina

    S0 4.000,00

    800 - Dobit prije poreza

    243 - Obveza za porez na dobit

    76.000,00 (1)

    (3) 400.000,0080.000,00 (3)

    950 - Dobit nancijske godine

    320.000,00 (3)

    400.000,00 S0

    4.000,00 (2)

  • 7

    Nenad Vudri, Luka Mladineo: OBRAUN AMORTIZACIJE S POREZNOG I RAUNOVODSTVENOG ASPEKTA

    Amortizacija se prestaje obraunavati kada je imovina potpuno amorti-zirana. Raniji prestanak obrauna amortizacije prema HSFI 6 (t. 45) i MRS 16 (t. 55) mogu je prije datuma ako se radi o imovini koja se namjerava prodati ili prije datuma prestanka priznavanja imovine, ovisno o tome koji je datum raniji. Prema istim tokama amortizacija se obraunava i onda kada se imovina prestaje koristiti i povlai iz upotrebe osim ako je ta imovina potpuno amor-tizirana. Meutim prema Pravilniku o porezu na dobit (l. 22., st. 5.) trokovi amortizacije za imovinu kojom se ne obavlja djelatnost ne priznaju se u pore-zno priznati rashod.

    U praksi se znade dogoditi da se neka imovina prestane koristiti, no amor-tizacija se za raunovodstvene svrhe nastavlja obraunavati. Tako nastali tro-kovi nee biti porezno priznati u razdoblju u kojem su nastali, nego tek kasnije kada se imovina pone ponovo koristiti ili kada se prestane priznavati zbog prodaje, darovanja, unitenja ili otuenja na drugi nain.

    Ukoliko se za porezne svrhe amortizacija obraunava po viim stopama, nego za raunovodstvene svrhe, jer se tako u tom obraunskom razdoblju eli platiti manji porez na dobit, a istodobno u raunovodstvenim izvjetajima pri-kazati stvarnu vrijednost dugotrajne imovine, doi e do stvaranja odgoene porezne obveze. Do ukidanja odgoene porezne obveze doi e u narednim razdobljima upotrebom ili prodajom sredstva dugotrajne imovine.

    Primjer 2. Primjena maksimalne porezne stope u poreznoj bilanci, a nie stope u raunovodstvu (stvaranje odgoene porezne obveze i njeno kasnije priznavanje)

    Nabavna vrijednost dostavnog vozila iznosi 300.000,00 kn.Vijek trajanja je 4 godine, pa je stopa raunovodstvene amortizacije 25 %.Porezno doputena najvia stopa amortizacije je 50 %.Subjekt koristi razliku pune porezno doputene stope u poreznom izvje-

    taju.Raunovodstvena dobit u svim godinama je 450.000,00 kn

    Tablica 3. Obraun amortizacije sredstva

    Opis stavkiGodine

    I II III IVAmortizacija u raunovodstvu 75.000,00 75.000,00 75.000,00 75.000,00Amortizacija u poreznom izvjetaju 150.000,00 150.000,00privremene razlike 75.000,00 75.000,00

    Porezni uinak razlika (15.000,00) (15.000,00) 15.000,00 15.000,00

  • 8

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    Knjienje u prvoj godini8:1. Obraunali smo porez na dobit prema poreznom izvjetaju

    Slika 4. Pojednostavljeni prikaz izvjetaja o dobiti i poreznog izvjetajaIzvjetaj o dobit Porezni izvjetaj

    Dobit prije poreza 450.000,00 Dobit prije poreza 450.000,00Porez na dobit 90.000,00 Smanjenje dobiti (75.000,00)

    Osnovica 375.000,00Neto dobit 360.000,00 Porez na dobit 75.000,00

    2. Proknjiili smo odgoenu poreznu obvezu. 3. Proknjii neto dobit.

    803 - Porez na dobit

    (1) 75.000,00

    (2) 15.000,00

    260 - Odgoena porezna imovina

    800 - Dobit prije poreza

    243 - Obveza za porez na dobit

    75.000,00 (1)

    (3) 450.000,0090.000,00 (3)

    950 - Dobit nancijske godine

    360.000,00 (3)

    450.000,00 S0

    15.000,00 (2)

    Knjienje u treoj godini9:Pretpostavimo da dobit tekue godine i dalje iznosi 450.000,00 kn, a odgo-

    ena porezna obveza 30.000,00 kn.1. Obraunaj porez na dobit prema poreznom izvjetaju.

    Slika 5. Pojednostavljeni prikaz izvjetaja o dobiti i poreznog izvjetajaIzvjetaj o dobit Porezni izvjetaj

    Dobit prije poreza 450.000,00 Dobit prije poreza 450.000,00Porez na dobit 90.000,00 Poveanje dobiti 75.000,00

    Osnovica 525.000,00Neto dobit 360.000,00 Porez na dobit 105.000,00

    2. Izvrili smo ukidanje privremene razlike3. Proknjiili smo neto dobit.

    8 U drugoj godini knjienje je jednako kao u prvoj godini9 U etvrtoj godini knjienje je jednako kao u treoj godini

  • 9

    Nenad Vudri, Luka Mladineo: OBRAUN AMORTIZACIJE S POREZNOG I RAUNOVODSTVENOG ASPEKTA

    803 - Porez na dobit

    (1) 105.000,00

    (2) 15.000,00

    260 - Odgoena porezna imovina

    800 - Dobit prije poreza

    243 - Obveza za porez na dobit

    105.000,00 (1)

    (3) 450.000,0090.000,00 (3)

    950 - Dobit nancijske godine

    360.000,00 (3)

    450.000,00 S0

    30.000,00 S0(2) 15.000,00

    4. ZAKLJUAK

    Kako izradu raunovodstvenih izvjetaja propisuju Meunarodni rauno-vodstveni standardi, a porezne izvjetaje propisuju razni zakoni iz podruja poreza cilj ovog rada je ukazati na naine knjienja u skladu s propisima i iz poreznog i iz raunovodstvenog podruja. Knjienjem privremenih razlika na-stoje se ukloniti uinci koritenja poreznih pogodnosti koje omoguuje Zakon o porezu na dobit iz poslovnih rezultata iskazanih u Izvjetaju o dobiti. U nave-denim primjerima moemo uoiti da je poslovni rezultat iskazan u Izvjetaju o dobiti iskazan u okviru stvarnog poslovanja, bez obzira na svotu porez koju je subjekt morao platiti u tom razdoblju.

    5. LITERATURA1. Belak, V.: Raunovodstvo dugotrajne materijalne imovine, Belak excellens, Zagreb, 2009.

    2. Belak, V. (skupina autora): Raunovodstvo poduzetnika s primjerima knjienja, VII. izdanje, RRiF plus, Zagreb, 2010.

    3. Belak, V.: Profesionalno raunovodstvo prema MSFI i hrvatskim poreznim propisima , Zgombi & Partneri, Zagreb, 2006.

    4. Davidson, S., Stickney, C. P., Weil, R. L.: Financial accounting, The Dryden Press, Hinsdalle, Illinois, 1979.

    5. Hrvatski standardi nancijskog izvjeivanja, Narodne novine 30/2008, Zagreb

    6. Pravilnik o porezu na dobit, Nar. nov. br. 95/05., 133/07.,123/10.

    7. Zakon o porezu na dobit, Nar. nov. br. 177/04., 90/05.,57/06.,80/10.

  • 11

    Marijan Milinovi: METODE I TEHNIKE SASTAVLJANJA IZVJETAJA O NOVANOM TOKU

    METODE I TEHNIKE SASTAVLJANJA IZVJETAJA O NOVANOM TOKU

    Marijan MilinoviVeleuilite VERN, Zagreb

    SAETAKInformacije izvjetaja o novanom toku korisne su za analizu efikasnosti gos-

    podarenja novcem u proteklom obraunskom razdoblju, te za prognoziranje bu-duih priljeva i odljeva novca. Novani tok poslovnih aktivnosti moe se sastaviti uz primjenu direktne metode temeljem koje su prezentirani ukupni novani priljevi i odljevi iz poslovnih aktivnosti, to je korisno za prognoziranje buduih novanih tokova. Alternativno, novani tok poslovnih aktivnosti sastavlja se uz primjenu in-direktne metode pri emu se dobiti ili gubitak razdoblja usklauje za nenovane rashode i promjene stanja kratkotrajne imovine i kratkoronih obveza u odnosu na poetak razdoblja, te dobitke i gubitke vezane uz investicijske i financijske aktiv-nosti, to ga ini korisnim za objanjenje razlike izmeu dobiti nakon oporezivanja nekog razdoblja i stanja novanih rauna na datum bilance.

    U radu se ukazaje na korisnost i upotrebu informacija koje prua izvjetaj o novanom toku, te prikazuju alternativne metode i tehnike koje se koriste u izradi izvjetaja o novanom toku.

    Kljune rijei: Novani tok, novani priljevi, novani odljevi, direktna metoda, indirektna metoda.

    1. UVOD

    Izvjetajem o novanom toku prezentiraju se informacije o priljevima i od-ljevima novca i novanih ekvivalenata1 izmeu dva datuma bilance, pri emu se novani priljevi i o dljevi razvrstavaju na poslovne, investicijske i nancijske aktivnosti, te utvruje razlika koja predstavlja poveanje ili smanjene novca i

    1 Novani ekvivalenti su kratkotrajna ulaganja koja se brzo mogu pretvoriti u poznate svote novca (do tri mjeseca) i podlona su beznaajnoj izloenosti riziku gubitka vrijednosti (npr. blagajniki zapisi, komercijalni zapisi, fondovi trita novca i sl.).

  • 12

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    novanih ekvivalenata u razdoblju izmeu dva datuma bilance. Pruajui ko-risnicima nancijskih izvjetaja informacije o povijesnim promjenama novca i novanih ekvivalenata za odreeno razdoblje, izvjetaj o novanom toku moe biti dobra osnova za objanjenje razlike izmeu dobiti nakon oporeziva-nja i stanja novca i novanih ekvivalenata, objanjenje uzroka promjena iznosa novca i novanih ekvivalenata na poetku i na kraju razdoblja, procjenu mo-gunosti podmirenja obveza i isplate dividendi, procjenu sposobnosti poslov-nog subjekta za generiranje buduih pozitivnih novanih tokva, te pomo u procjeni buduih novanih priljeva i odljeva.

    2. SASTAVLJANJE IZVJETAJA O NOVANOM TOKU

    Okvir za sastavljanje i prezentiranje izvjetaja o novanom toku sadran je u Meunarodnom raunovodstvenom standardu 7 Izvjetaj o novanom toku (dalje MRS 7)2. Budui da su Hrvatski standardi nancijskog izvjetavanja3 izvedeni iz meunarodnih te puno saetiji od izvora, pri sastavljanju izvjetaja o novanom toku korisno je razmotriti potrebne toke iz izvornog standarda. Izvjetaj o novanom toku treba prezentirati novane tokove tijekom razdo-blja, klasicirane na novane tokove od poslovnih, investicijskih i nancijskih aktivnosti.4

    Novani tokovi iz poslovnih aktivnosti prvenstveno proizlaze iz priljeva i odljeva novca temeljem obavljanja glavnih djelatnosti kojima se ostvaruju prihodi, dakle iz poslovnih dogaaja koji se ukljuuju u raun dobiti i gubitka. MRS-om 7, to. 6. denirane se poslovne aktivnosti kao glavne prihodovno-proizvodne aktivnosti subjekta i druge aktivnosti, osim investicijskih i nan-cijskih aktivnosti. Neto novani tok od poslovnih aktivnosti (razlika novanih priljeva i odljeva) pokazuje u kojoj je mjeri poslovanjem ostvareno dovoljno novanih sredstava za ouvanje poslovne sposobnosti subjekta, otplate za-jmova, isplate dividendi i za nova ulaganja. U novane priljeve i odljeve od poslovnih aktivnosti mogu biti ukljueni i novani tokovi od primljenih i ispla-enih kamata te primljenih dividendi ili udjela u dobiti od vlasnikih interesa u drugim subjektima. MRS-om 7 nije strogo odreeno u koje aktivnosti treba svrstati primitke kamata i dividendi kao i izdatke za kamate. Plaene kamate te primljene kamate i dividende mogu se klasicirati kao poslovni novani tok, budui da ulaze u dobit i gubitak. Alternativno, plaene kamate te primljene dividende mogu se klasicicirati kao nancijski novani tokovi odnosno inve-sticijski novani tokovi, budui da su trokovi dobivanja nancijskih resursa ili

    2 Meunarodni standardi financijskog izvjetavanja (MSFI) 2004., Hrvatska zajednica raunovoa i financijskih djelatnika, Zagreb, 2005.

    3 Hrvatski standardi financijskog izvjetavanja, Nar. nov., 30/2008.4 MRS 7, to. 10.

  • 13

    Marijan Milinovi: METODE I TEHNIKE SASTAVLJANJA IZVJETAJA O NOVANOM TOKU

    povrati ulaganja.5 Ameriki raunovodstveni standardi (US GAAP)6 ne predvi-aju alternative ve nalau da se novani priljevi i odljevi za kamate i primlje-ne dividende klasiciraju u poslovne aktivnosti budui da odraavaju novane efekte prihoda i rashoda koji utjeu na utvrivanje neto dobiti.7

    Novani tokovi investicijskih aktivnosti proizlaze iz stjecanja i otuivanja dugotrajne imovine. Prema tome, radi se o novanim izdacima vezanim uz pribavljanje dugotrajne materijalne i nematerijalne imovine kojima poduzee ulae u zamjenu ili proirenje svojih poslovnih kapaciteta ili u ulaganje nov-anih vikova u druga drutva, bilo u vlasnike i dunike vrijednosne papire ili pozajmljivanjem novca drugim subjektima. Primici novca od investicijskih aktivnosti odnose se na novane priljeve od prodaje dugotrajne materijalne i nematerijalne imovine, od prodaje vrijednosnica ili od naplate glavnice zajmo-va danih drugim subjektima.

    Izdvojeno iskazivanje novanih tokova od investicijskih aktivnosti nesum-njivo omoguuje korisan uvid u ulaganje subjekta u resurse koji su namijenjeni stvaranju budue dobiti i novanih tokova. Izdaci za stjecanje dugotrajne ma-terijalne i nematerijalne imovine upuuju na odravanje ili ekspanziju poslov-nih aktivnosti subjekta. Stjecanje vrijednosnica drugih drutava i odobravanje zajmova drugim subjektima ukazuje da poduzee ima viak novanih sredstva te ih radi ostvarenja prinosa u obliku kamata, dividendi i kapitalnih dobitaka ili iz stratekih razloga (osiguranje nabavnog ili prodajnog trita, razni interesi iz-meu povezanih poduzea i slino) plasira drugim subjektima. Isto tako, vano je zasebno prikazati novane priljeve koji su proizali iz dezinvestiranja (proda-ja dugotrajne materijalne i nematerijalne imovine) koja je sluila za obavljanje glavnih djelatnosti poduzea, to moe biti osnova za daljnju analizu takvih transakcija s ciljem utvrivanja da li je prodaja rezultat obnove poslovnog ka-paciteta, eliminiranja poslovno neangairanih sredstava ili je poduzeta radi nedovoljnog novanog priljeva iz poslovnih i nancijskih aktivnosti subjekta.

    Financijske aktivnosti obuhvaaju pribavljanje novca od vlasnika (emisi-jom dionica ili uplatama temeljnih uloga) kao i plaanja vlasnicima po osnovi smanjenja upisanog kapitala, isplate dividendi ili udjela u dobiti. Financijske aktivnosti takoer ukljuuju i priljeve novca nastale zaduivanjem poduzea ili emisijom obveznica, te odljeve po osnovi povrata glavnice zajmodavcima i otkupa obveznica. Tokovima novca proizalim iz nancijskih aktivnosti mijenja se veliina i sastav glavnice kao i stupanj zaduenosti subjekta.

    5 MRS 7, to. 33.6 GAAP Generally Accepted Accounting Principles Opeprihvaena raunovodstvena naela7 Detaljnije o tome, Meigs, R. F., Meigs, W. B.: Raunovodstvo: temelj poslovnog odluivanja, Mate, Zagreb, 1999., str.

    879. ili Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C.: Managerial accounting, McGraw-Hill, New York, 2006., str. 757.

  • 14

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    3. UTVRIVANJE NOVANOG TOKA IZ POSLOVNIH AKTIVNOSTI

    Izvjetaj o novanom toku iz poslovnih aktivnosti moe se sastaviti teme-ljem podataka iz raunovodstvenih evidencija poduzea (preciznije iz glavne knjige ili probne bilance) ili kombinacijom podataka iz raunovodstvenih evi-dencija i podataka iz nancijskih izvjetaja (bilance te rauna dobiti i gubitka). Izvjetavanje o novanim tokovima od poslovnih aktivnosti mogue je uz kori-tenje dviju metoda: direktne metode i indirektne metode.

    Prema direktnoj metodi, glavne skupine novanih priljeva i odljeva od poslovnih aktivnosti objavljuju se na bruto osnovi. Pri utvrivanju novanog toka, potrebno je prikazati podatke o ukupnim uplatama i isplatama novca ti-jekom izvjetajnog razdoblja povezanih s potraivanjima i obvezama proiza-lih iz obavljanja poslovnih aktivnosti poduzea. Podaci o novanim priljevima i odljevima raspoloivi su iz tri izvora: glavne knjige, probne (bruto) bilance i nancijskih izvjetaja: bilanca te rauna dobiti i gubitka.

    Do podataka o pojedinom novanom priljevu ili odljevu najjednostavnije se dolazi pregledavanjem odgovarajuih knjigovodstvenih rauna glavne knji-ge ili putem rekapitulacija stanja i prometa knjigovodstvenih rauna u probnoj bilanci.

    Ukoliko sastavljau izvjetaja o novanom toku nije dostupan uvid u po-datke glavne knjige ili probne bilance, priljeve i odljeve novca od poslovnih ak-tivnosti uz primjenu direktne metode mogue je utvrditi povezivanjem odgo-varajuih podataka iz nancijskih izvjetaja: rauna dobiti i gubitka te bilance. Naime, evidencija poslovnih dogaaja u sustavu dvojnog knjigovodstva omo-guuje povezano praenje prihoda i trokova te s njima povezanih novanih priljeva i odljeva. Tako se primjerice prihodi od prodaje, ukoliko prodaja nije naplaena u gotovini, istovremeno evidentiraju i kao potraivanja od kupaca.8 Podaci o stanju potraivanja od kupaca objavljuju se u bilanci, a prihodi od prodaje u raunu dobiti i gubitka. Na osnovu podataka iz nancijskih izvjeta-ja o prihodima od prodaje i potraivanjima od kupaca te poznavanja tehnike knjienja mogue je posrednim putem utvrditi iznos naplate potraivanja tije-kom razdoblja prema slijedeem obrascu:

    Naplata = Poetno stanje potraivanja + Prihodi u razdoblju Konano stanje potraivanja

    Jednak se pristup koristi za utvrivanje isplate plaa, obveza prema dobav-ljaima usluga, plaanja kamata, plaanje poreznih obveza i slino. Pri tome se

    8 U sluaju kada poduzee zaraunava PDV svojim kupcima, potrebno je prihode od prodaje uveati za obraunati PDV kako bi se dobila svota potraivanja od kupaca.

  • 15

    Marijan Milinovi: METODE I TEHNIKE SASTAVLJANJA IZVJETAJA O NOVANOM TOKU

    dovode u vezu podaci o obvezama iskazani u bilanci s odgovarajuim troko-vima9 iz rauna dobiti i gubitka. Opi obrazac primjenjiv na plaanje trokova rada, obveza prema dobavljaima usluga, nancijskih rashoda i slino, moe se postaviti na slijedei nain:

    Plaanje = Poetno stanje obveza + Troak u razdoblju Konano stanje obveza

    Utvrivanje novanih odljeva po osnovi plaanja zaliha dobavljaima ne-to je sloenije. Naime pri obraunu na temelju podataka iz nancijskih izvje-taja, potrebno je razmotriti tri pozicije nancijskih izvjetaja: zalihe i obveze prema dobavljaima zaliha u bilanci, te troak povezan s realizacijom tih zaliha iskazan u raunu dobiti i gubitka.

    Izraunavanje neto novanog toka od poslovnih aktivnosti indirektnom metodom rezultira istim rezultatom. Utvreni neto novani tok, kao viak od-ljeva nad priljevom novca tijekom razdoblja ili obratno, treba biti isti kao onaj utvren direktnom metodom. Razlika se meutim oituje u strukturi novanog toka. Pri obraunu direktnom metodom iskazuju se u punim iznosima (bruto svote) priljevi i odljevi novca nastali radi obavljanja poslovnih aktivnosti. Obra-unom po indirektnoj metodi vidljive su samo razlike poetnih i zavrnih sta-nja zaliha, potraivanja i obveza povezanih s poslovnim aktivnostima. Na taj je nain izvjetajem sastavljenim po indirektnoj metodi, svota poveanja zaliha i potraivanja u odnosu na poetak razdoblja prikazana kao odljev novca, a sma-njenje zaliha i potraivanja kao priljev novca. Poveanje obveza u odnosu na poetak razdoblja tretira se kao priljev novca, a smanjenje kao novani odljev.

    Novani tok iz poslovnih aktivnosti po indirektnoj metodi sastavlja se na temelju podataka iz rauna dobiti i gubitka za neko razdoblje i razlike poet-nih i zavrnih stanja pozicija bilance koje se odnose na poslovne aktivnosti. Pri tome se neto novani tok od poslovnih aktivnosti utvruje usklaivanjem dobiti ili gubitka prije poreza za nenovane rashode poput amortizacije, rezer-viranja, teajnih razlika i slino, promjene stanja zaliha, potraivanja i obveza iz poslovanja u odnosu na poetak razdoblja, dobitke i gubitke vezane uz investi-cijske i nancijske aktivnosti te plaanje poreza na dobit.

    Glavnu korist izvjetavanja o novanom toku iz poslovnih aktivnosti uz primjenu indirektne metode, predstavlja objanjenje razlike izmeu dobiti ne-kog razdoblja i stanja novanih rauna na datum bilance. Amortizacija i ostali rashodi koji nemaju za posljedicu novane izdatke u obraunskom razdoblju

    9 U sluaju kada je poduzee u sustavu PDV-a, potrebno je trokove dobara i usluga koji podljeu oporezivanju PDV-om uveati za obraunati PDV kako bi se dobila svota koja se duguje dobavljaima.

  • 16

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    trebaju se pridodati dobiti prije oporezivanja budui da su utjecali na smanje-nje dobiti, ali ne i na odljev novca. Slijedea korekcija odnosi se na poveanja ili smanjenja stanja zaliha, potraivanja i obveza iz poslovanja u odnosu na po-etak razdoblja. Pri ocjeni utjecaja tih promjena na novani tok polazi se od slijedee logike, smanjenje stanja potraivanja od kupaca znai da se tijekom razdoblja naplatilo vie nego to je obraunato u tom razdoblju i iskazano kao prihod u raunu dobiti i gubitka, to znai da je naplaen i dio potraivanja iz prethodnih razdoblja te je novani priljev vezan uz prodaju povean upravo za tu razliku. Obrnuto, poveanje potraivanja od kupaca znai poveanje vreme-na naplate potraivanja, a iznos razlike stanja u odnosu na poetak razdoblja te pozicije bilance objanjava da je dio novca angairan radi produenog vreme-na naplate. Nakon usklaivanja dobiti prije oporezivanja s iznosom promjena konanih i poetnih stanja kratkotrajne imovine i kratkoronih obveza, dobit prije poreza potrebno je uskladiti i za iznos tekuih plaanja poreza na dobit, ime je utvren neto novani tok iz poslovnih aktivnosti uz primjenu indirek-tne metode.

    Direktnom metodom utvruju se ukupni novani priljevi i odljevi iz po-slovnih aktivnosti to je ini korisnom za prognoziranje buduih novanih to-kova. Indirektna metoda polazi samo od promjena stanja na kontima zaliha, potraivanja i obveza iz poslovanja to je ini pogodnom za objanjenje razlike izmeu stanja novca na raunima i poslovnog rezultata ostvarenog u razdo-blju (dobiti ili gubitka). Novani tok po obje metode mogue je sastaviti na temelju podataka iz bilance te rauna dobiti i gubitka.10 Pri tome se kod direk-tne metode prihodi i rashodi promatraju odvojeno i zasebno korigiraju za pro-mjene stanja korespondirajuih pozicija bilance (potraivanja i obveza). Kod indirektne metode promjenama stanja odgovarajuih pozicija bilance (zaliha, potraivanja i obveza) korigira se izravno dobit, dakle razlika prihoda i rashoda. U osnovi obje metode temelje se na istom pristupu (korekcija obraunatih pri-hoda i rashoda promjenama stanja zaliha, potraivanja i obveza) samo direk-tna metoda polazi od bruto veliina (prihoda i rashoda) a indirektna od neto iznosa (dobiti kao razlike prihoda i rashoda).

    PrimjerTemeljem bilance te rauna dobiti i gubitka trgovakog drutva sastavlja se

    izvjetaj o novanom toku po direktnoj i indirektnoj metodi. Radi jednostavnije i jasnije ilustracije postupka utvrivanja novanog toka iz poslovnih aktivnosti u primjeru nisu predviene zalihe niti poslovni dogaaji koji bi rezultirali novanim tokovim iz investicijskih i nancijskih aktivnosti.

    10 Izvor podataka za utvrivanje novanog toka iz poslovnih aktivnosti uz primjenu indirektne metode uvijek su financijski izvjetaji (bilanca te raun dobiti i gubitka), dok se direktna metoda moe temeljiti i na podacima iz glavne knjige ili probne bilance.

  • 17

    Marijan Milinovi: METODE I TEHNIKE SASTAVLJANJA IZVJETAJA O NOVANOM TOKU

    Raun dobiti i gubitka za 20X2. godinuPrihodi od prodaje 100.000Poslovni rashodi (bez amortizacije) 70.000Dobit prije poreza i amortizacije 30.000Troak amortizacije 5.000Dobit prije poreza 25.000Porez na dobit 5.000Dobit poslije poreza 20.000

    Bilanca na dan 31.12.20X2. 31.12.20X1. 31.12.20X2.Nekretnine postrojenja i oprema 60.000 55.000Potraivanja od kupaca 30.000 50.000Novac 10.100 12.500Ukupna imovina 100.100 117.500 Upisani kapital 50.000 50.000Zadrana dobit 20.000 30.000Dobit tekue godine 10.000 20.000Obveze prema dobavljaima 20.000 15.000Obveze za porez na dobit 100 2.500Ukupno kapital i obveze 100.100 117.500

    Izvjetaj o novanom toku (direktna metoda)A. POSLOVNE AKTIVNOSTINaplata potraivanja od kupaca 80.000(100.000 prihodi od prodaje - 20.000 poveanje potraivanja)Plaene obveze prema dobavljaima (75.000)(70.000 poslovni rashodi + 5.000 smanjenje obveza)Plaeni porez na dobit (2.600)(obraunati 5.000 porez na dobit - 2.400 poveanje obveza)Neto novani tok iz poslovnih aktivnosti 2.400

  • 18

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    B. INVESTICIJSKE AKTIVNOSTINeto novani tok iz investicijskih aktivnosti 0

    C. FINANCIJSKE AKTIVNOSTINeto novani tok iz nancijskih aktivnosti 0

    NETO POVEANJE (SMANJENJE) NOVCA 2.400

    Novac na poetku razdoblja 10.100Novac na kraju razdoblja 12.500

    Izvjetaj o novanom toku (indirektna metoda)A. POSLOVNE AKTIVNOSTIDobit prije poreza 25.000Amortizacija 5.000Poveanje potraivanja od kupaca (20.000)Smanjenje obveza prema dobavljaima (5.000)Plaeni porez na dobit (2.600)Neto novani tok iz poslovnih aktivnosti 2.400

    B. INVESTICIJSKE AKTIVNOSTINeto novani tok iz investicijskih aktivnosti 0

    C. FINANCIJSKE AKTIVNOSTINeto novani tok iz nancijskih aktivnosti 0

    NETO POVEANJE (SMANJENJE) NOVCA 2.400

    Novac na poetku razdoblja 10.100Novac na kraju razdoblja 12.500

    MRS-om 7, to. 19., potiu se subjekti na primjenu direktne metode prili-kom izvjetavanja o novanim tokovima od poslovnih aktivnosti. Preferiranje direktne metode argumentira se korisnou informacija o bruto novanim pri-

  • 19

    Marijan Milinovi: METODE I TEHNIKE SASTAVLJANJA IZVJETAJA O NOVANOM TOKU

    ljevima i odljevima (na kojima se temelji direktna metoda) za procjenjivanje buduih novanih tokova. Za razliku od direktne, indirektna metoda prikazu-je samo promjene (poveanje ili smanjenje) potraivanja, zaliha i obveza po-vezanih s poslovnim aktivnostima u odnosu na poetak razdoblja. Ameriki raunovodstveni standardi takoer doputaju primjenu direktne i indirektne metode te preporuuju direktnu metodu. Budui da izvjetaj o novanom toku sastavljen direktnom metodom ne pomae pri objanjenju razlike izme-u neto dobiti i stanja novca na kraju razdoblja, kad se koristi direktna metoda, ameriki standardi nalau obvezu objavljivanja dopunskih biljeki kojima se u stvari izvjetava o novanom toku od poslovnih aktivnosti i indirektnom me-todom.11 Iako se amerikim raunovodstvenim standardima potie primjena direktne metode sastavljanja izvjetaja o novanom toku poslovnih aktivnosti, prema istraivanju AICPA12 iz 2000. godine, samo je jedan posto kompanija obuhvaenih istraivanjem primjenjivalo direktnu metodu pri sastavljanju iz-vjetaja o novanom toku za izvjetavanje vanjskih korisnika.13

    4. ZAKLJUAK

    Izvjetaj o novanom toku prua korisnicima nancijskih izvjetaja infor-macije o izvorima i upotrebi novca tijekom obraunskog razdoblja. Informaci-je izvjetaja o novanom toku korisne su za analizu ekasnosti gospodarenja novcem u proteklom obraunskom razdoblju, te za prognoziranje buduih pri-ljeva i odljeva novca.

    Pri izradi izvjetaja o novanom toku priljevi i odljevi novca tijekom razdo-blja razvrstavaju se u tri temeljne skupine: novani tokovi poslovnih, investicij-skih i nancijskih aktivnosti. Novani tok poslovnih aktivnosti moe se sastaviti uz primjenu direktne metode temeljem koje su prezentirani ukupni novani priljevi i odljevi iz poslovnih aktivnosti to je ini korisnom za prognoziranje buduih novanih tokova. Alternativno, novani tok poslovnih aktivnosti sa-stavlja se uz primjenu indirektne metode pri emu se dobiti ili gubitk razdoblja usklauje za nenovane rashode i promjene stanja kratkotrajne imovine i krat-koronih obveza u odnosu na poetak razdoblja, te dobitke i gubitke vezane uz investicijske i nancijske aktivnosti. Standardi nancijskog izvjetavanja potiu primjenu direktne metode prezentiranja novanog toka poslovnih aktivnosti.

    Novani tok poslovnih aktivnosti po direktnoj metodi mogue ja sastavi-ti neposredno temeljem podataka o prometu novanih rauna (konta) glav-ne knjige te posrednim putem, povezivanjem iskaza prometa i stanja konta

    11 Detaljnije o tome, Meigs, R. F., Meigs, W. B.: op. cit., str. 897. ili Antony, R. N., Reece, J. S.: Raunovodstvo, RRIF, Zagreb, 2004.

    12 American Institute of Certified Public Accountants13 Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C.: op. cit., str. 759.

  • 20

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    glavne knjige (probne bilance) ili na temelju analize povezanih pozicija rau-na dobiti i gubitka te bilance. Novani tok poslovnih aktivnosti po indirektnoj metodi sastavlja se iskljuivo na temelju nancijskih izvjetaja (rauna dobiti i gubitka te bilance).

    LITERATURA:1. Antony, R. N., Reece, J. S.; Raunovodstvo, RRIF, Zagreb, 2004.

    2. Garrison, R. H., Noreen, E. W., Brewer, P. C.: Managerial accounting, McGraw-Hill, New York, 2006.

    3. Hrvatski standardi nancijskog izvjetavanja, Nar. nov., 30/08.

    4. Meunarodni standardi nancijskog izvjetavanja (MSFI) 2004., Hrvatska zajednica raunovoa i nancijskih djelatnika, Zagreb, 2005.

    5. Meigs, R. F., Meigs, W. B.: Raunovodstvo: temelj poslovnog odluivanja, Mate, Zagreb, 1999.

  • 21

    Veljko Dmitrovi, Vukain Radulovi, Slaana Benkovi, Zoran Kaljevi: IMPLEMENTACIJA KAPITACIJE U REPUBLICI SRBIJI

    IMPLEMENTACIJA KAPITACIJE U REPUBLICI SRBIJI

    Veljko Dmitrovi Fakultet organizacionih nauka Univerziteta u Beogradu Vukain RaduloviRepubliki zavod za zdravstveno osiguranje SrbijeSlaana BenkoviFakultet organizacionih nauka Univerziteta u BeograduZoran KaljeviSektor za informacione tehnologije Republikog zavoda za zdravstveno osiguranje Srbije

    SAETAKNakon uvoenja modela kapitacije u trino razvijenim zemljama Evrope i u

    Srbiji je uoen znaaj kao i prednosti modela plaanja primarne zdravstvene zati-te po uinku. U Srbiji je finansiranje primarne zdravstvene zatite je linijskog tipa, tj. po utvrenom budetu (podrazumevajui unapred definisane iznose za plate, sanitetski materijal, lekove itd.).

    Republiki zavod za zdravstveno osiguranje usled situacije u kojoj se suoava sa rastom trokova i ogranienou resursa opredeljuje se da promeni dosadanji nain finansiranja. Predloena je kapitaciona formula nastala po ugledu na druge zemalje uz potrebna prilagoavanja specifinim uslovima u Srbiji.

    Oekivanja su da novi nain finansiranja nee dovesti do poveanja trokova i da e poboljati efikasnost, kao i kvalitet primarne zdravstvene zatite.

    Kljune rei: kapitacija, nansiranje, primarna zdravstvena zatita, uinak, budet

    UVOD

    Finansiranje zdravstvene zatite u Srbiji se odvija prema unapred utvre-nom budetu, tj. prema unapred denisanim stavkama (na primer energenti, lekovi, sanitetski materijal, plate i drugo). Ouavamo da je nansiranje zdrav-stvene zatite zapravo linijsko. Aktuelnu situaciju u Srbiji u sistemu zdravstve-

  • 22

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    ne zatite karakterie rast trokova zbog primene savremenih i skupih tehno-logija, kao i prisustvo oskudnih resursa. Zbog prisutnih slabosti u navedenom sistemu nansiranja Republiki zavod za zdravstveno osiguranju u ijoj nad-lenosti je nansiranje dravnog sistema zdravstvene zatite nainio je pionir-ske korake u pokuaju izmene postojeeg sistema nansiranja. Ovo naroito predstavlja izazov za Srbiju jer su prisutni u zemljama Evropske unije trendovi uvoenja u sistem zdravstvene zatite ekonomski isplativih promena. Ovo se pre svega odnosi u delu plaanja davaocima zdravstvenih usluga. Savremeni model bi trebalo da u perspektivi obezbedi bolju ekasnost i kvalitetnu pri-marnu zdravstvenu zatitu.

    PRELAZNA FAZA KA KAPITACIJI U SRBIJI

    Kapitacija predstavlja mehanizam plaanja gde lekar ili zdravstvena usta-nova dobijaju unapred odreeni ksni iznos sredstava za odreeni vremenski period (meseno, tromeseno, godinje) za svakog pacijenta koji se registro-vao kod tog lekara ili zdravstvene ustanove kako bi obezbedila pruanje svih predvienih zdravstvenih usluga (na primarnom, sekundarnom i tercijarnom nivou).1

    Smatra se da pri kreiranju kapitacione formule nije mogue formulu jed-nostavno usvojiti, ve je nuno istu prilagoditi organizaciji zdravstvene zatite, kako postojeem nainu nansiranja, tako i nansijskim, socijalnim, politikim, kulturolokim prilikama u zemlji. Putem kapitacione formule najjednostavni-ja raspodela nansijskih sredstava bi bila takva da za svakog osiguranika tj. registrovanog korisnika, prualac usluga (zdravstveni centar, odnosno lekar) za obaveze pruanja usluga primarne zdravstvene zatite dobije isti novani iznos u odreenom vremenskom periodu (najee godinu dana). Evidentno je da pomenuti vid alokacije ne bi bio ba najsrenije reenje, jer nije u celosti pravian. Ovo stoga jer svi osiguranici nemaju istu potrebu za zdravstvenom zatitom. Upravo zbog toga, javila bi se potreba za preraspodelom sredstava izmeu dva lekara koji imaju isti broj pacijenata. Zajednika osnova svih kapi-tacionih formula u svetu je to to sadre korektivne faktore na bazi starosti i pola (Feeley, June 2009).

    Pri kreiranju kapitacione formule pojavljuju se dva ekstrema i to apsolut-na pravinost i apsolutna jednostavnost. Zadatak, a samim tim i izazov sva-kog sistema zdravstvene zatite je da pronae izmeu ovih ekstrema svoju prihvatljivu meru.

    1 www.kapitacija.org

  • 23

    Veljko Dmitrovi, Vukain Radulovi, Slaana Benkovi, Zoran Kaljevi: IMPLEMENTACIJA KAPITACIJE U REPUBLICI SRBIJI

    PRIMARNA ZDRAVSTVENA ZATITA U SRBIJI IZAZOVI PLAANJA ZDRAVSTVENIH RADNIKA

    Stvarnost Srbije karakterie razvoj savremenih skupih tehnologija i starost stanovnitva i usled toga prisutan rast trokova zdravstvene zatite, a to je uo-stalom prisutno i u mnogim zdravstvenim sistemima u Evropi (Sarah Thomson, 2009). Pretnje i izazovi sa kojima se suoava Srbiji su:

    - Opti trendovi (starenje populacije, poveanje broja bolesti, potreba za novim tehnologijama)

    - Naslee socijalizma (nizak standard, irok obim prava, visoka oekivanja)- Izazovi reforme (poveanje ekasnosti, smanjenje oekivanja, pronalae-

    nje novih izvora nansiranja).Usled svetske krize koja se odraava u celom svetu, pa tako i u Srbiji,

    oigledno je da e rast privrede biti sporiji, broj nezaposlenih e biti vei, a to e sve uticati na poveanje broja ugroenih lica koja e se morati dotirati iz budeta, a to e se odraziti na smanjenje osnovnog prihoda Republikog za-voda. Upravo zbog pomenutog se i pokrenula akcija oko pronalaenja naina za to ekasnije korienje sredstava, kroz poveanu produktivnost, kao i kroz unapreenje upravljanja.

    VEA PRODUKTIVNOST ZDRAVSTVENIH USTANOVA NOVI IZAZOV

    Smatra se da se promenom naina nansiranja moe poveati produktiv-nost. Vea produktivnost i bolji kvalitet usluga e se manifestovati kroz nagra-du (povienu zaradu) davaocima usluga. Pomenuto iziskuje iskljuenje svih nepotrebnih elemenata iz sistema nansiranja na teret obaveznog osiguranja. Umesto nansiranja kapaciteta (sadanji nain) cilj promene dosadanjeg na-ina nansiranja je u tenji prelaska na nansiranje ekasnosti. Novim nai-nom nansiranja treba da se eliminie uravnilovka a u fokusu stave sami osigu-ranici i odnosi izmeu njih. Pomenuto e se izrealizovati kroz vid plaanja po modelu kapitacije u oblasti primarne zdravstvene zatite, a na sekundarnom i tercijalnom nivou plaanje po dijagnostiki povezanim grupama. Pri nansira-nju u fokusu je uinak i stoga e se pojaviti razlike pri plaanju kod onih koji su ekasniji i onih koji to nisu. Motivacija pojedinaca, savesnijih i odgovornijih, e biti poveana. Naravno da prelaz mora da bude postepen i obazriv jer se mora ispotovati zatita nansijske stabilnosti Republikog zavoda za zdravstveno osiguranje kao najvaniji prioritet. U cilju realizacije pomenutog neophodno je preduzeti sledee aktivnosti (Thomson, Sarah, 2009):

  • 24

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    1. promena neophodne zakonske regulative,2. unapreenje elektronske razmene podataka o izvrenim uslugama,3. denisanje klinikih puteva i dijagnostiki povezanih grupa.

    Transformacija sadanjeg linijskog naina nansiranja zdravstvenih usta-nova iz koncepta ugovaranja kapaciteta u koncept ugovaranja realizacije je zapravo bazni cilj. Imajui u vidu zahteve jednostavnosti i pravednosti, a isto-vremeno i prisutne potekoe u primeni oba principa, cilj rada je da se ispitaju problemi primene kapitacione formule.

    Finansijski tokovi su bili potpuno netransparentni u 2004-oj godini, jer nije postojala kontrola cena tj. trokova u zdravstvu. Ovo stoga jer sistem raspodele novanih sredstava nije bio precizno denisan i ustanove nisu znale sa kojom visinom novanih sredstava e raspolagati tokom godine. Obaveze (na primer bolovanja) su plaane sa velikim zakanjenjem od strane Republikog zavoda za zdravstveno osiguranje, kao i od strane zdravstvenih ustanova. U tom pe-riodu zdravstvene ustanove su bile bez nunog potronog materijala za rad, liste ekanja su bile preduge i netransparentne. Osiguranici u ovom periodu su bili prinueni da kupuju sanitetski i ugradni materijal, kao i lekove. Umesto da se administracija Republikog zavoda fokusirala na modele to ekasnijeg i racionalnijeg raspolaganja novcem od doprinosa osiguranika, ona je skoro 80% svojih kapaciteta koristila za reavanje zahteva za refundaciju trokova osiguranicima.

    U nansijski odriv sistem je prerastao sistem zdravstvenog osiguranja iz decitarnog nansiranja u vremenskom periodu od 2004. do 2010. godine. Ovaj period karakterie donoenje mnotva podzakonskih akata i mera koji su baza za veu produktivnost i bolju organizaciju rada, za ekasnije i tran-sparentnije korienje sredstva Republikog zavoda. Pomenuto je uticalo i na poveanje obima osiguranika. Ilustracije radi, svi nansijski tokovi Republi-kog zavoda se nalaze na internet sajtu, nema kanjenja u plaanju obaveza, svi dugovi su vraeni u zdravstvu, isplaena zaostala bolovanja.

    Pravilnikom o ugovaranju koji sadri jasne kriterijume za raspodelu sred-stava unapred omoguuje da zdravstvene ustanove znaju koliki im je budet. Znaajne utede su ostvarene centralizacijom nabavki, uvedena je kontrola cena ugradnog materijala i lekova, u hirurgiji i ortopediji je povean broj inter-vencija, za hirurke intervencije je smanjena lista ekanja, na medicinsko-teh-nika pomagala povean je obim prava, evidentno je znaajno snienje cena (do 60%), povean je broj lekova na listi lekova, porastao je broj osiguranika koji se upuuju na leenje u inostranstvo, prisutno je nansiranje vantelesne oplodnje, data su vea prava na specijalizovanu rehabilitaciju (na primer lica

  • 25

    Veljko Dmitrovi, Vukain Radulovi, Slaana Benkovi, Zoran Kaljevi: IMPLEMENTACIJA KAPITACIJE U REPUBLICI SRBIJI

    sa invaliditetom, pregojazna deca, oboleli od dijabetesa itd.), u zdravstveni si-stem su ukljuene vojno-zdravstvene ustanove, sa privatnom praksom je izvr-eno ugovaranje usluga, refundacije se znatno smanjuju, uveden je informa-cioni sistem i razvoj elektronskog zdravstva, izvrena je registracija izabranog lekara, ostvarena saradnja sa udruenjima pacijenata itd.

    PRIMARNA ZDRAVSTVENA ZATITA I PRIMENA KAPITACIJE

    Septembra 2007. godine zapoeo je projekat pod nazivom Podrka pri-meni kapitacije u primarnoj zdravstvenoj zatiti u Srbiji nansiran od strane Evropske unije. Projekat se od poetka sprovodio u pravcu dostizanja mileni-jumskih ciljeva zacrtanih do 2015. godine po odluci Ministarstva zdravlja.

    U tom projektu akcenat je dat na obezbeenju sosticiranog sistema plaanja zdravstvenih usluga i valorizovanju produktivnosti. Unapreenje organizacije pru-anja usluga zdravstvene nege izvriti investiranjem u automatizaciju sistema za obradu podataka, korienjem indikatora adekvatnih za kontinuelno praenje per-formansi zdravstvenog sistema, smanjiti nejednakosti i eliminisati nansijske pre-preke za dobijanje potrebne nege (omoguiti najsiromanijima istu), zadrati pri nansiranju javnog zdravstva skromno uee pojedinaca, istai znaaj prevencije.

    U realizaciji projekta aktivirano je 22 doma zdravlja iz Srbije.2 U etiri grupe su podeljeni rezultati koje bi trebalo projekti tim da ostvari, a to su:

    1. Podrka primeni modela kapitacije2. U primarnoj zdravstvenoj zatiti unapreenje kapaciteta menadera.

    Treninge selektovane u osam sertikovanih kategorija (modula) poha-alo preko 300 menadera:

    a. Menadment organizacijama u primarnoj zdravstvenoj zatiti i strateko planiranje,

    b. Menadment totalnim kvalitetom i izabrani procesi rada,c. Finansiranje primarne zdravstvene zatite i unapreenje plaanja

    putem kapitacije,d. Supervizija,e. Menadment hroninim bolestima model dijabetesa,f. Unapreenje poslovnog planiranja model hipertenzije,g. Poboljanje komunikacije izmeu doma zdravlja i javnosti,h. Plaanja zasnovana na izvrenju i zdravstveno osiguranje.

    2 Subotica, Novi Sad, Sremska Mitrovica, abac, Panevo, Sombor, Kikinda, Smederevo, Kragujevac, uprija, Zajear, aak, Kruevac, Uice, Poarevac, Pirot, Ni, Leskovac, Valjevo, Kraljevo, sedam beogradskih domova: Novi Beograd, Zemun, Vraar, Vodovac, Zvezdara, Savski venac i Palilula.

  • 26

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    3. U pilot domovima zdravlja instalirana je odgovarajua informaciona oprema, mrea i softver:

    a. Donacija Evropske unije od 2,5 miliona evra iskoriena je kako bi se obezbedila raunarska i mrena oprema na 36 lokacija,

    b. Odrani su ECDL treninzi za korisnikec. Odrani su napredni IT treninzi za administratore

    4. Do kraja projekta traje registracija pacijenata kod izabranog lekara.Za pripremu promene naina nansiranja pored strune slube (za poslo-

    ve ugovaranja) formira se posebno multidisciplinarno radno telo. U primarnoj zdravstvenoj zatiti novembra 2009. godine formirana je radna grupa za pri-menu kapitacionog modela. Zadatak ove grupe je bio: usavravanje kapitaci-one formule, tumaenje iste zainteresovanim stranama (od predstavnika Mini-starstva zdravlja, menadera zdravstvenih ustanova, do svakog pojedinanog lekara i zdravstvenog radnika) i priprema adekvatne zakonske i podzakonske regulative.

    Usavravanje postojee kapitacione formule, uz prethodno analiziranje, predstavlja primarni cilj tima. Najvei doprinos tima do sada se ogleda u kon-cipiranju K tabele (tabela ocena i podataka po svakom izabranom lekaru poje-dinano). Data tabela je doivela deset revizija zakljuno sa septembrom 2010. Vano je napomenuti da su pored lanova tima (Radne grupe) i mnogi lekari imali izuzeno uee i dali doprinos u postupku dorade kapitacione formule.

    Cilj koji se eli ostvariti putem K tabele je uspostavljanje to je mogue preciznijih kriterijuma ocenjivanja izabranih lekara. Najbolje ocenjeni lekari bi trebalo da budu izabrani od strane velikog broja pacijenata, koji istima pruaju potreban broj usluga, uz odravanje standardnog kvaliteta i racionalnu upo-trebu resursa. etiri osnovne kategorije se javljaju u bazi za ocenjivanje, a to su: registracija, racionalnost, ekasnost i kvalitet. Procenat uea nije identian za sva etiri pokazatelja: registracija i racionalnost nose po 40%, dok ekasnost i kvalitet 10%. Na kraju bi trebalo da se vodi rauna o uspostavljanju balansa tj. da zbir registracije i ekasnosti bude priblian zbiru racionalnosti i kvaliteta. Ocenjivanje se vri na skali od 0 do 10, gde je 10 maksimalna ocena.

    Tabela 1: Primer izraunavanja oceneregistracija racionalnost ekasnost preventiva ukupna ocena

    6 7 8 9 6x0.4+7x0.4+8x0.1 +9x0.1= 6.9

    Iz primera koji je tabelarno prikazan krajnja ocena je dobijena kao zbir ocena po kategorijama ponderisana faktorima uea.

    Primera radi, kvalitet je deklarisan kao veoma bitna kategorija, te e se moda u ovom domenu i najvie pratiti oscilacije. Devet indikatora su pre-

  • 27

    Veljko Dmitrovi, Vukain Radulovi, Slaana Benkovi, Zoran Kaljevi: IMPLEMENTACIJA KAPITACIJE U REPUBLICI SRBIJI

    poznati od strane Republiki zavoda i Republike strune komisije za kvalitet Ministarstva zdravlja. Jednostavan je proraun ovih indikatora, budui da su elektronski podaci dostupni. Probni prorauni, za svakog lekara ponaosob, do-stupni su na zvaninom sajtu Republikog zavoda.

    Kao primer u sledeoj tabeli navodimo pokazatelje koji su vrednovani kao bitni za optu praksu:3

    Tabela 2: Potencijalni indikatori kvaliteta opta praksaifra Pokazatelj Nain izraunavanja

    Q1 Procenat registrovanih korisnika koji su iz bilo kog razloga poseti-li svog izabranog lekara.

    Izraunava se kao broj registrovanih korisnika koji su iz bilo kog razloga posetili svog izabranog lekara u prethodnoj godini, podeljen sa ukupnim brojem regi-strovanih korisnika i pomnoen sa 100.

    Q2 Odnos prvih i ponovnih pregle-da radi leenja kod izabranog lekara.

    Izraunava se kao zbir ukupnog broja ponovnih pre-gleda radi leenja i ukupnog broja posebnih pregleda radi dopunske dijagnostike i daljeg leenja, podeljen sa ukupnim brojem prvih pregleda radi leenja

    Q3 Odnos broja uputa izdatih za specijalistiko - konsultativni pregled i ukupnog broja poseta kod lekara.

    Izraunava se kao ukupan broj uputa za specijalisti-ko-konsultativne preglede, podeljen sa ukupnim bro-jem pregleda i poseta izabranog lekara i pomnoen sa 100.

    Q4 Procenat preventivnih pregleda u ukupnom broju pregleda i poseta kod lekara.

    Izraunava se kao ukupan broj preventivnih pregleda, podeljan sa ukupnim brojem svih pregleda i poseta kod lekara i pomnoen sa 100.

    Q5 Obuhvat registrovanih korisnika starijih od 65 godina vakcinaci-jom protiv sezonskog gripa.

    Izraunava se kao broj registrovanih korisnika starijih od 65 godina koji su vakcinisani protiv sezonskog gri-pa, podeljen sa ukupnim brojem registrovanih korisni-ka starijih od 65 godina i pomnoen sa 100.

    Q6 Procenat obolelih od eerne bolesti (E10-E14) kod kojih je bar jednom odreena vrednost glikoliziranog hemoglobina (XbA1c).

    Izraunava se kao broj registrovanih korisnika obolelih od eerne bolesti (E10-E14) kod kojih je u prethodnoj godini bar jednom odreena vrednost glikoliziranog hemoglobina (XbA1c), podeljen sa ukupnim brojem registrovanih korisnika obolelih od eerne bolesti.

    Q7 Procenat registrovanih korisnika starijih od 50 godina kojima je uraen test na krvavljenje u stolici (hemokult test).

    Izraunava se kao broj registrovanih korisnika starijih od 50 godina kojima je u prethodnoj godini uraen test na krvavljenje u stolici (hemokult test), podeljen sa ukupnim brojem registrovanih korisnika starijih od 50 godina i pomnoen sa 100.

    Pored rada standardnog tima uspostavljen je i pomoni tim, tj. radna gru-pa u irem sastavu koja je sainjena od bar dva predstavnika iz svakog doma zdravlja i svake lijale Republikog zavoda te broji tim od 300 ljudi koji pre-dano svakodnevno obavljaju svoje zadatke.

    3 www.rzzo.rs/index.php/izabrani-lekar-actual/kapitacija-actual/kapit-form/269-indikatorikvaliteta-sta

  • 28

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    Veoma je pohvalno to se ide smisleno ka unapreenju sistema, tj. to se koriste praktina iskustva za doradu i poboljanje do sada uraenog. Ceo pro-jekat, pa i njegovi tokovi sa usvojenim promenama su transparentni, te zainte-resovana lica mogu nesmetano da uestvuju u praenju napretka tj. dolaenja do reenja.

    Neprestano se razmatra o uvoenju novih indikatora koji bi unapredili ta-belu, a i formulu. to se tie ekasnosti mogue je uvoenje indikatora koji su vezani za korienje dijagnostike, upuivanje lekarima specijalistima i propisi-vanjem bolovanja.

    U cilju konkretizacije kriterijuma za vrednovanje izabranih lekara sainjava se K tabela koja je predstavljena u formi izvetaja u kome se nalazi radni doprinos, tj. uspenost sagledana po ustolienim kriterijumima za svakog izabranog lekara.

    K tabelu sainjavaju izabrani lekari koji pripadaju oblasti opte medicine (zdravstvena zatita odraslih), pedijatrije (zdravstvena zatita kolske i pred-kolske dece), ginekologije (zdravstvena zatita ena) i stomatologije (stomato-loka zdravstvena zatita). U tabeli je data mogunost rada sa punim ili nepu-nim radnim vremenom.

    TRENUTNA SITUACIJI U PRIMARNOJ ZDRAVSTVENOJ ZATITI

    U cilju ouvanja zdravlja graana i porodice svaki ureeni sistem tei da organizuje zdravstvenu zatitu kao celovitu delatnost drutva. Naroitu pred-nost treba dati primarnoj zdravstvenoj zatiti kao stoeru kompletne zdrav-stvene zatite pri denisanju stratekog opredeljenja zdravstvene zatite. Ovo stoga to je ona najdostupnija a shodno njenoj organizaciji i nainu nansira-nja mogu se postii vee utede trokova koje iziskuje sekundarni i tercijalni nivo zdravstvene zatite na dui rok.

    Smatramo da odreene kvalitete poseduje postojei sistem nansiranja u zdravstvenoj delatnosti putem obaveznog zdravstvenog osiguranja. Ovo se ogleda kroz solidarnost, uzajamnost, dostupnost zdravstvene zatite osigu-ranicima, isti pristup promociji zdravlja i prevencije kroz mreu zdravstvenih ustanova zdravstvene zatite. Iako postojei sistem nansiranja ima odreene prednosti, prisutne su i odreene slabosti. Zasniva se na nansiranju postoje-ih kapaciteta vie nego izvrenju programa zdravstvenih ustanova. Prisutno je oteano praenje izvrenja smernica iz godinjeg plana zdravstvene zatite iz obaveznog zdravstvenog osiguranja po vrsti i obimu zdravstvenih usluga, kako po zdravstvenim ustanovama, tako i na nivou cele zemlje. Gotovo da ne postoji stimulacija za zdravstvene radnike koji doprinose napretku u pruanju zdravstvene zatite, a to se odraava na ekasnost i kvalitet pruenih zdrav-stvenih usluga osiguranicima i slino.

  • 29

    Veljko Dmitrovi, Vukain Radulovi, Slaana Benkovi, Zoran Kaljevi: IMPLEMENTACIJA KAPITACIJE U REPUBLICI SRBIJI

    Izmeu zdravstvenih ustanova i Republikog zavoda je tee denisanje konkretnih obaveza. Usled toga, nune su promene naina nansiranja koje treba da se zasnivaju na savremenom konceptu organizacije primarne zdrav-stvene zatite i da se ugleda na zemlje koje imaju uspene sisteme. Na taj nain bi se tenja poboljanja mogla ostvariti uz komparaciju raspoloivih resursa, nansijskih sredstava i potreba osiguranika uz upotrebu iskustva razvijenih zemalja. Naravno da promene ne mogu da se uvedu odmah ve je nuno te promene o nainu nansiranja uvoditi postepeno.

    Transformacija sistema plaanja zdravstvene zatite se nalazi na poetku, a svaki poetak je teak. Uvek je prisutan oseaj da promene dolaze u pogre-no vreme. Izmenom zakona o platama, plaanja e biti bazirana na izvrenje u svim segmentima javnog sektora. Mnogi mogu da konstatuju da se radi o nepoverenju prema zdravstvenom sektoru u odnosu na druge javne sektore i mogu da postave pitanje zato se ba od njih poinje. Nagraivanje po uinku odavno je prisutno u privatnom sektoru, ali neko moe da prokomentarie da je javni sektor jo uvek privilegovaniji u odnosu na privatni sektor.

    ZAKLJUNA RAZMATRANJA

    Poenta je postavljanje sistema plaanja koji se zasniva na izvrenju. Jasno je da je sistem uravnilovke, tj. neprikazivanje zaposlenih koji rade vie, moda kvalitetnije i savesnije. Tradicionalni, ili jo uvek vaei sistem, je zasnovan na principu verovanja da svaki zaposleni daje maksimalni uinak. Tradicionalni sistem obrauna zarada lekara primarne zdravstvene zatite je zasnovan na tome da je uinak u nekim delokruzima rada nemerljiv. Privatni sektor uspeno funkcionie po principu plaanja na osnovu datih usluga.

    U startu je jasno da se ne moe oekivati perfektna kapitaciona formula zbog brojnih faktora, raznih specinosti i problematike nemerljivosti, ili teeg praenja nekih pokazatelja. Stoga, zadatak i izazov predstavlja kreiranje mo-dela kojim e uspeno biti obuhvaeni svi parametri tj. na najednostavniji mo-gui nain iznai put do prorauna nansijskog beneta zaposlenih. Uinjen je napor da se iznae to preciznija kapitaciona formula, tj. da se plate ravnaju po uinku. Valorizacija tee merljivih kategorija e moi da koriguje dobijenu sumu a to e biti jedan od zadataka menadmenta, ali uz ogranienja koja bi onemoguila subjektivne procene.

    Za ovakav vid reformi je neophodna dobra organizacija koja podrazumeva per-manentnu komunikaciju, kako bi protok informacija bio omoguem na svakom insti-tucionalnom nivou. Verodostojnost ovog modela bi se ogledala i u transparentnosti.

    Srbija je poela da koraa putem reformi nansiranja u primarnoj zdrav-stvenoj zatiti. U proteklom periodu od nekoliko godina mnogo je uinjeno

  • 30

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    da se situacija prilagodi uspenom startu, i uz nekoliko odlaganja trenutka po-lazine take reformi, moe se zakljuiti da bi skori poetak reformi mogao da uzme maha i ue u tok ka realizaciji zadatog cilja.

    LITERATURA1. Dmitrovi, V; Obradovi, T, Kapitacija novi nain nansiranja lekara primarne zdravst-

    vene zatite, XII Internacionalni simpozijum Menadment znanja i organizacione nauke, Fakultet organizacionih nauka Beograd, Zlatibor, 2010.

    2. Feeley, F, Adjusting the Primary Care Capitation Formula in Armenia, Yerevan 0019, Repub-lic of Armenia: Primary Healthcare Reform Project, 3A/1 Aghbyur Serob Street, June 2009.

    3. Radulovi, Vukain, Uvoenje sistema plaanja zasnovanog na izvrenju u primarnoj zdravstvenoj zatiti Republike Srbije, Zavrni rad diplomskih akademskih studija master iz menadmenta u sistemu zdravstvene zatite, Medicinski fakultet i Fakultet organizacionih nauka Univerziteta u Beogradu, 2011.

    4. Sarah Thomson, T. F, Financing health care in the European Union, World Health Organiza-tion on Behalf of European Obser vatory on Healt Systems and Policies, Copenhagen, 2009.

    5. www.kapitacija.org

    6. www.rzzo.rs

  • 31

    Kosana Vientijevi, Zoran Petrovi: PROBLEMI FINANCIJSKOG IZVJETAVANJA SA STANOVITA IZBORA RAUNOVODSTVENIH POLITIKA

    PROBLEMI FINANCIJSKOG IZVJETAVANJA SA STANOVITA IZBORA RAUNOVODSTVENIH POLITIKA

    Kosana Vientijevi, Zoran PetroviUniverzitet Singidunum, Beograd; Srbija

    U ovom radu obradili smo:

    1. definiranje (pojam) i znaaj raunovodstvenih politika,

    2. principe njihovog izbora,

    3. stil pisanja i sadraj raunovodstvenih politika (s osvrtom na njihovu opirnost) i

    4. faktore koji utjeu na izbor raunovodstvenih politika.

    Kada je u pitanju izbor raunovodstvenih politika moe se govoriti o:

    1. izboru raunovodstvenih politika za novoosnovano pravno lice;

    2. izboru raunovodstvenih politika za lice koje nije novoosnovano, ali posluje u privredi u kojoj je dolo do velike promjene zvaninog okvira za financij-sko izvjeivanje - u takvoj situaciji su bili gospodarski subjekti koji posluju u dravi u kojoj je izvren prijelaz na neposrednu primjenu Meunarodnih standarda financijskog izvjetavanja;

    3. izmjeni i dopuni postojeih raunovodstvenih politika, ako je u pitanju gos-podarski subjekt koji ve posluje.

    Kljune rijei: raunovodstvene politike, izbor i promjena raunovodstvenih politika, principi izbora raunovodstvenih politika, kvalitetni nancijski izvjetaji, korisnici nancijskih izvjea.

    U ovom radu obradjujemo:1. deniranje (pojam) i znaaj raunovodstvenih politika,2. principe njihovog izbora,

  • 32

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    3. stil pisanja i sadraj raunovodstvenih politika (s osvrtom na njihovu opirnost) i

    4. faktore koji utjeu na izbor raunovodstvenih politika. Kada je u pitanju izbor raunovodstvenih politika moe se govoriti o: 1. izboru raunovodstvenih politika za novoosnovano pravno lice;2. izboru raunovodstvenih politika za lice koje nije novoosnovano, ali

    posluje u privredi u kojoj je dolo do velike promjene zvaninog okvira za nancijsko izvjeivanje;

    3. izmjeni i dopuni postojeih raunovodstvenih politika, ako je u pitanju gospodarski subjekt koji ve posluje.

    Izbor raunovodstvenih politika ima sljedee korake:1. analizu efekata primjene postojeih raunovodstvenih politika i mo-

    gunosti za izbor raunovodstvenih politika koje doputa vaei okvir za nancijsko izvjetavanje - svrha analize je da se uoi potreba za iz-mjenom raunovodstvenih politika i da se projektira efekt buduih, predloenih, raunovodstvenih politika;

    2. pripremu prijedloga promjene raunovodstvenih politika - u pripremi prijedloga raunovodstvenih politika trebaju sudjelovati kako rukovo-dea lica raunovodstva gospodarskog subjekta, tako i rukovoditelji pojedinih dijelova gospodarskog subjekta: npr. rukovoditelj prodaje treba sudjelovati u izboru raunovodstvenih politika za vrednovanje potraivanja, jer e organizacijski dio gospodarskog subjekta kome je on rukovoditelj sudjelovati u procjeni naplativosti potraivanja od ku-paca; rukovoditelj proizvodnje treba sudjelovati u izboru raunovod-stvenih politika za vrednovanje pogonskih sredstava, jer e organiza-cijski dio gospodarskog subjekta kojem je on rukovoditelj sudjelovati u procjeni preostalog vijeka upotrebe tih sredstava i njihovog rezidu-alnog ostataka;

    3. donoenje odluke o usvajanju raunovodstvenih politika - odluku o usvajanju raunovodstvenih politika donosi rukovodstvo gospodar-skog subjekta, tj. ono lice koje je sukladno zakonskoj raunovodstve-noj regulativi odgovorno za nancijska izvjea gospodarskog subjek-ta. Odluka treba sadravati:- Uvod (preambulu),- Dispozitiv (raunovodstvenu politiku),- Datum stupanja odluke na snagu i datum od kada se raunovod-

    stvena politika primjenjuje,- Potpis mjerodavnog rukovoditelja.

  • 33

    Kosana Vientijevi, Zoran Petrovi: PROBLEMI FINANCIJSKOG IZVJETAVANJA SA STANOVITA IZBORA RAUNOVODSTVENIH POLITIKA

    S obzirom da gospodarski subjekt ima vie raunovodstvenih politika (primjerice, jednu za zalihe materijala, jednu za obraunavanje amorti-zacije nekretnina, postrojenja i opreme, jednu za vrednovanje investi-cijskih nekretnina, itd.) nepraktino bi bilo da za svaku od njih postoji posebna odluka, ve je racionalna praksa gospodarskih subjektata da se u jednoj odluci usvoje sve potrebne raunovodstvene politike;

    4. upoznavanje relevantnih osoba s njihovim obvezama u vezi sa usvoje-nim raunovodstvenim politikama, kao i internih i eksternih korisnika nancijskih izvjetaja o efektima usvojenih raunovodstvenih politika - za primjenu raunovodstvenih politika neophodno je od zaposlenika u privrednom subjektu dobiti brojne informacije (primjerice, od proi-zvodnje neophodno je dobiti podatke za utvrivanje cijene kotanja proizvedenih uinaka, itd.). Zbog toga svi zaposleni koji raunovod-stvu pruaju informacije, treba o raunovodstvenim politikama biti obavijeteni u, za njih, potrebnoj mjeri i na prikladan nain.

    Sem toga rukovodstvo gospodarskog subjekta treba o izabranim rau-novodstvenim politikama informirati i druge osobe, na primjer: vlasni-ke kapitala, investitore, dravu i sl. O znaaju tog informiranja govori i David Tweedie, izvrni direktor Fondacije Komiteta za Meunaordne raunovodstvene standarde (IASCF) pri predstavljanju Pregleda Meu-narodnih raunovodstvenih standarda je naveo: Direktori i vii ruko-voditelji moraju biti upoznati sa efektima koji e Meunarodni standardi nancijskog izvjeivanja imati na njihovu tvrtku. Mnogi e biti iznena-eni promjenama u izvjeima o nancijskoj uspjenosti i bilanci stanja sainjenim u skladu sa IFRS. Oni e takoer biti u obavezi da investitorima i ostalim trinim sudionicima objasne uinke ovog utjecaja i promjena. Pregledom se osigurava osnova za razumijevanje svakog pojedinanog standarda i njihovog utjecaja, na jasan i koncizan nain, kako za potrebe rukovodstva tako i za potrebe ostalih zainteresiranih kao to su analitiari i mediji1.

    5. primjena usvojenih politika raunovodstvenih politika - pri primjeni raunovodstvenih politika neophodno je da rukovodstvo gospodar-skog subjekta bude redovito informirano, pogotovu u sluaju posto-janja problema. Sem toga mora se stalno provjeravati da li postoje raunovodstvene politike ijom bi se primjenom dobili jo pouzdani-ji i relevantniji nancijski izvjetaji ili je slubeni okvir za nancijsko izvjetavanje promijenjen, pa treba izvriti odgovarajue promjene u usvojenim raunovodstvenim politikama.

    1 Pregled Meunarodnih raunovodstvenih standarda je dokument koji je prvenstveno osmiljen za potrebe upoznavanja izvrnih rukovodilaca sa standardima i njihovim uticajem na stanje i rezultate tvrtki (Izvor: web sajt: http://iasb.org).

  • 34

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    Graki prikaz aktivnosti u vezi s raunovodstvenim politikama i nositelji tih aktivnosti moe izgledati:

    Aktivnost Nosilac aktivnosti

    analiza efekata primjene postojeih rauno-vodstvenih politika i mogunosti za izbor ra-unovodstvenih politika koje doputa vaei

    okvir za nancijsko izvjetavanje

    strune slube gospodarskog subjekta ili angairani strunjaci

    priprema prijedloga promjene raunovod-stvenih politika

    strune slube gospodarskog subjekta ili angairani strunjaci

    donoenje odluke o usvajanju raunovodstve-nih politika rukovodstvo gospodarskog subjekta

    upoznavanje relevantnih osoba s njihovim obvezama u vezi sa usvojenim

    raunovodstvenim politikama

    rukovodstvo gospodarskog subjekta i strune slube gospodarskog subjekta

    primjena usvojenih politika raunovodstvenih politika

    raunovodstveni informacijski sustav subjekta

    1. DEFINIRANJE I ZNAAJ RAUNOVODSTVENIH POLITIKA

    Raunovodstvene politike su specini principi, osnove, konvencije, pra-vila i prakse usvojeni od strane rukovodstva gospodarskog subjekta koje ono koristi u pripremi i prikazivanju nancijskih izvjea gospodarskog subjekta.

    Raunovodstvene politike su interni akt rukovodstva gospodarskog sub-jekta i primjenjuju se za sastavljanje nancijskih izvjetaja za eksterne koris-nike. Zbog toga bez njihovog objavljivanja korisnik nancijskih izvjetaja ih ne moe ispravno razumjeti2. Rukovodstvo gospodarskog subjekta je vlasnicima kapitala izravno odgovorna za rukovoenje privrednim subjektom, s tim da je ono relativno slobodno i samostalno u donoenju odluka. Za to donoenje od-luka bitne su im i raunovodstvene informacije. Kvaliteta nancijskih izvjea presudno ovisi od kvalitetnog izbora raunovodstvenih politika.

    2 Prof. dr. Mladen Habek: Odgovornost uprave za donoenje i inoviranje raunovodstvenih politika, referat sa savetova-nja, Zagreb, 1999. godine, strana 24.

  • 35

    Kosana Vientijevi, Zoran Petrovi: PROBLEMI FINANCIJSKOG IZVJETAVANJA SA STANOVITA IZBORA RAUNOVODSTVENIH POLITIKA

    Kvalitetna raunovodstvena politika je ona koja osigurava informacije koje su:1. relevantne za donoenje ekonomskih odluka od strane korisnika -

    nancijskih izvjetaja i2. pouzdane u smislu:

    1/ da nancijski izvjetaji sastavljeni na temelju njih:- odraavaju vjernu sliku nancijskog poloaja, uspjenosti i nova-

    nih tokova subjekta, - odraavaju ekonomsku sutinu transakcija, dogaaja i okolnosti,

    a ne samo njihovu pravnu formu,2/ da su nancijski izvjetaji sastavljeni na temelju njih neutralni, tj. li-

    eni subjektivnosti, obazrivi i potpuni u svim materijalno znaajnim pogledima.

    Koritenje raunovodstvenih politika pri sastavljanju nancijskih izvjea moe se prikazati sljedeim grakonom:

    RAUNOVODSTVENE POLITIKE

    ULAZNI PODACI RAUNOVODSTVENA OBRADA PODATAKARAUNOVODSTVENE

    INFORMACIJE

    Izabranim raunovodstvenim politikama se moe utjecati na:1. visinu stavki nancijskih izvjetaja - na primjer, ukoliko se oprema

    vrednuje po modelu revalorizacije najee se iskazuje drugaija vri-jednost u odnosu na vrednovanje po modelu nabavne vrijednosti i

    2. strukturu stavki nancijskih izvjetaja - npr. vrednovanjem inve-sticijskih nekretnina po modelu fer vrijednosti ne iskazuje se troak amortizacije, dok se taj troak iskazuje pri vrednovanju te iste nekretni-ne ali po modelu nabavne vrijednosti. U sluaju namjernog izbora ne-adekvatnih raunovodstvenih politika za rukovodstvo gospodarskog subjekta se moe rei da ne posluje po principu dobrog domaina. Izborom neadekvatnih raunovodstvenih politika (nenamjernim ili na-mjernim) u nancijskim izvjeima mogu se nai netone informacije a mogue je i nanoenje materijalne tete vlasnicima kapitala i dravi.

  • 36

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    2. PRINCIPI IZBORA RAUNOVODSTVENIH POLITIKA

    Pri izboru (i promjeni) raunovodstvenih politika neophodno je pridrava-ti se sljedeih principa:

    1. princip ope odgovornosti - rukovodstvo gospodarskog subjekta je odgovorno za usvajanje (izbor i promjenu) raunovodstvenih politika. Ta odgovornost je neprenosiva (na nadzorni odbor, internog revizora ili skuptinu drutva);

    2. princip blagovremenosti - raunovodstvene politike moraju biti usvojene prije poetka obraunskog razdoblja u kojem e biti primje-njivane. U napomenama tekue godine treba objelodaniti promjenu raunovodstvenih politika koja e vaiti za narednu poslovnu godinu (ovakav zahtjev proizlazi iz MRS 8 Raunovodstvene politike, promjene raunovodstvenih procjena i pogreke);

    3. princip dosljednosti - gospodarski subjekt treba biti dosljedan u iz-boru i primjeni svojih raunovodstvenih politika za sline transakcije, dogaaje i okolnosti, osim ako neki Standard ili Tumaenje zahtijeva ili doputa kategoriziranje stavki za koje bi se mogle primijeniti razliite adekvatne politike. Ako postoji takav sluaj odgovarajua raunovod-stvena politika treba biti izabrana i dosljedno (konzistentno) primi-jenjena na svaku kategoriju. Primjerice, gospodarski subjekt moe u okviru osnovnih sredstava formira revalorizacione grupe i za odreenu skupinu, npr. graevinske objekte, izabere primjenu modela revalori-zacije iz MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema. Gospodarski subjekt bi u narednim obraunskim razdobljima trebalo za graevinske objek-te da dosljedno (konzistentno) primjenjuje tu odabranu politiku;

    4. naelo ekonominosti - ekonomina raunovodstvena politika je ona ijom se primjenom dobivaju informacije ija je korisnost vea od tro-kova njihovog prikupljanja, obrade i koritenja. Zbog toga je za izbor i primjenu raunovodstvene politike bitno i pitanje znaajnosti. Osnove za razmatranje pitanja znaajnosti raunovodstvene politike za prizna-vanje i vrednovanje stavki u nancijskim izvjetajima razraen je u MRS 8 Raunovodstvene politike, promjene raunovodstvenih procjena i po-greke. Prema MRS 8 primjena neke raunovodstvene politike utvrene na osnovu Standarda ili Tumaenja nije obavezna ako je uinak njene primjene beznaajan / nebitan na kvalitetu nancijskih izvjetaja. Pri-mjerice, klamerica kao sredstvo koje se koristi u uredima ima relativno malu vrijednost i moe se koristiti vie godina. Umjesto stopostotnog otpisivanja pri njenom stavljanju u uporabu obraun njenog troenja bi mogao da se vri na isti nain kao i za neko osnovno sredstvo, na

  • 37

    Kosana Vientijevi, Zoran Petrovi: PROBLEMI FINANCIJSKOG IZVJETAVANJA SA STANOVITA IZBORA RAUNOVODSTVENIH POLITIKA

    primjer, kamion. Time bi sa trokovima opteretile sve godine u kojima bi se klamerica koristila, a ne samo godina u kojoj je ona stavljena u uporabu. Za ovakvo postupanje bilo bi neophodno procjenjivati vijek koritenja klamerice i njenu rezidualnu vrijednost. Ovakvo postupanje imalo bi dvije stvari za posljedicu:

    - to procjenjivanje izaziva nastanak dodatnih trokova i- zbog njihove vee preciznosti poboljan bi bio kvalitetu nancij-

    skih izvjetaja3.Meutim, moe se zasigurno tvrditi:

    1. da je poboljanje kvalitete nancijskih izvjetaja zbog njihove vee preciznosti skoro nemjerljivo i

    2. da bi trokovi nastali primjenom ovakve raunovodstvene politi-ke bili vei nego korist koja bi se dobila od poboljane preciznosti nancijskih izvjea. Zbog toga MRS 8 ne nalae obaveznost pri-mjene neke raunovodstvene politike koja proizlazi iz nekog Stan-darda ili Tumaenja ako je efekt od njene primjene beznaajan/nebitan na kvalitetu nancijskih izvjetaja;

    5. princip razumljivosti - da bi raunovodstvene politike bile razumljive osobama koje ih primjenjuju, one moraju biti prilagoene razini znanja korisnika. Razumljiva raunovodstvena politika je ona ije tumaenje ne zahtijeva mnogo vremena i koja za najkrae vrijeme njenog korite-nja omoguuje korisniku da shvati njen sadraj i procedure koje treba da uradi. Raunovodstvene politike se ne prikazuju na isti nain svim osobama: primjerice, na razliite naine prikazuju zaposlenim koji ih koriste u raunovodstvenoj obradi podataka od korisnika nancijskih izvjetaja. Zaposlenicima koji koriste raunovodstvene politike u rau-novodstvenoj obradi podataka moraju uz njih biti dato i upustvo kako ih primjene. Korisnicima nancijskih izvjetaja treba dati saet pregled najznaajnijih raunovodstvenih politika koje su primijenjene za voe-nje poslovnih knjiga i sastavljanje nancijskih izvjetaja;

    6. princip provodljivosti (osobne odgovornosti) - princip provodljivo-sti znai da za sve procedure sadrane u raunovodstvenim politikama moraju biti odreena osoba koja ih moraju izvriti. Dakle u raunovod-stvenim politikama treba navesti i tko, kada i kako treba obaviti poslo-ve da bi se politike sprovele.

    3 Prema: Zoran Petrovi, Prirunik za primenu Meunarodnih standarda finansijskog izvetavanja, Informativno poslovni centar, Beograd, 2006. godine, strana 435.

  • 38

    RiM Konferencija - zbornik strunih radova

    3. STIL PISANJA I SADRAJ RAUNOVODSTVENIH POLITIKA

    Raunovodstvene politike mogu biti napisane manje ili vie opirno. Op-irnost raunovodstvenih politika, uglavnom, ovisi od:

    - stila njihovog pisanja i- njihovog sadraja.Stil pisanja i opirnost raunovodstvenih politika - promatrano sa stano-

    vita stila pisanja raunovodstvene politike mogu biti napisane u rasponu od saetih do opirnih raunovodstvenih politika. Opirno pisanje raunovod-stvenih politika podrazumijeva da se u njima obuhvate i one teme koje su de-taljno regulirane Meunarodnim standardima nancijskog izvjeivanja i gdje gospodarski subjekt nema mogunosti izbora - npr. MRS-om 16 Nekretnine, postrojenja i oprema detaljno je propisano to ini nabavnu vrijednost osnovnog sredstva. Ako gospodarski subjekt eli da mu raunovodstvene politike budu kompletne, tj. sadravati sve odredbe vezane za priznavanje i vrednovanje, a ne samo one gdje postoje alternative, trebalo bi da u njih prepie cijeli tekst Standarda koji se tie priznavanja i vrednovanja, to bi dovelo do toga da tekst raunovodstvenih politika bude na vie stotina tiskanih stranica (ako bi se u njih prepisao sav tekst Standarda koji se tie priznavanja i vrednovanja).

    Utjecaj sadrine raunovodstvenih politika na njihovu opirnost - rauno-vodstvenim politikama se prvenstveno regulira pitanja priznavanja i vredno-vanja stavki u nancijskim izvjetajima. Meutim, te poslove u gospodarskom subjektu treba neko i da uradi. Poslovi priznavanja i vrednovanja se ne obav-ljaju iskljuivo u raunovodstvu gospodarskog subjekta. Podaci neophodni za priznavanje i vrednovanje pritjeu u raunovodstvo gospodarskog subjekta i iz drugih dijelova (slubi) gospodarskog subjekta. Primjerice, za obraun amorti-zacije graevinskih objekata neophodno je osigurati podatak o procijenjenom preostalom vijeku uporabe objekta. Taj podatak treba raunovodstvu pruiti uprava gospodarskog subjekta. U nastavku emo na primjeru raunovodstve-nih politika za nekretnine, postrojenja i oprema prikazati dva mogua naina njihovog prikaza:

    lan__. Vrednovanje graevinskih objekata (sem graevinskih objekata koji su in-

    vesticijska nekretnina), postrojenja, opreme, alata i inventara i ostalih osnovnih sredstava nakon poetnog priznavanja vri se primjenom modela nabavne vrijed-nosti predvienog MRS 16 Nekretnine, postrojenja i oprema.

  • 39

    Kosana Vientijevi, Zoran Petrovi: PROBLEMI FINANCIJSKOG IZVJETAVANJA SA STANOVITA IZBORA RAUNOVODSTVENIH POLITIKA

    Smatramo da bi na ovakav kratak nain deniranje raunovodstvenih po-litika napravilo probleme raunovodstvu gospodarskog subjekta u njegovom radu, jer se raunovodstvenim politikama mora predvidjeti i obveza pojedinih osoba da urade odgovarajue poslove. Zbog toga treba u skoro svim dijelovi-ma raunovodstvenih politika navesti i tko, kada i kako treba obaviti poslove da bi se politike sprovele. Odreivanjem lica koja trebaju obavljati odgovara-jue poslove izbjeglo bi se da sav teret primjene Meunarodnih standarda -nancijskog izvjeivanja padne na raunovodstvo gospodarskog subjekta. U nastavku prikazujemo prethodno obraeni lan raunovodstvene politike u koji su ugraeni zahtjevi za osiguranje podataka neophodnih za primjenu tih raunovodstvenih politika:

    lan __. Pri poetnom priznavanju nabavljenog zemljita i graevinskih objekata

    (sem zemljita i graevinskih objekata koji su investicijska nekretnina), postroje-nja, opreme, alata i inventara i ostalih osnovnih sreds